II. Dos depoimentos prestados pelas testemunhas em sede de inquirição, conjugados com a prova documental carreada para os autos de reclamação graciosa e objeto de remissão na petição da impugnação judicial e juntos a esta, deveria o Tribunal ter dado como provados os seguintes factos alegados na petição inicial.
a. A Recorrente tenha adquirido lã rocha à F… - Unipessoal, Lda.;
b. A S… - Empresa Construtora, Lda tenha aplicado divisória de parede em gesso cartonado, forro de parede, aplicação de pavimento na obra M…/Media… em Alfragide;
c. A S… - Empresa Construtora, Lda. tenha colocado bancadas em Viroc na obra Cinemas do B… em Braga;
d. A S… - Empresa Construtora, Lda. tenha colocado tecto de gesso falso em gesso cartonado normal na obra do Centro Comercial À… em Jerez de la Frontera;
e. A S... - Empresa Construtora, Lda. tenha colocado tecto em Viroc, tecto acústico com Akustaplan e parede acústica com Akustaplan na obra da Igreja Santíssima Trindade em F…;
f. A S... - Empresa Construtora, Lda. tenha colocado parede Tl, parede T2 e parede T3 na obra Cinemas Fórum…;
g. A T… - Investimentos Imobiliários, Lda., revestiu parede em gesso cartonado normal, colocou parede divisória em gesso cartonado e isolamento em lã de rocha na obra de reabilitação do Hotel Villa Magna em M…;
h. A T... - Investimentos Imobiliários, Lda., colocou gesso cartonado e colocou divisória na obra Siemens em M…;
i. A T... - investimentos Imobiliários, Lda., aplicou madeira na obra de Vivenda de M…,
j. A T... - investimentos Imobiliários, Lda., aplicou madeiras na obra JunglePark – C…s;
k. A T... - investimentos Imobiliários, Lda., aplicou tecto falso na obra no Hotel Casino de …;
l. A T... - investimentos Imobiliários, Lda., aplicou divisória e revestimento de parede cartonado e isolamento na obra Edifício em Cortegaça;
m. A T... - investimentos Imobiliários, Lda., aplicou fechos na obra Centro Comercial À… em Jerez de la Frontera - Cadiz, em Espanha;
n. A T... - Empresa Construtora, Lda., aplicou tecto falso, divisórias com isolamento e sem isolamento, forro de parede com estrutura com isolamento e sem isolamento em todas as obras de Portugal continental da Recorrente;
o. A T... - Empresa Construtora, Lda., aplicou tecto falso liso, revestimento de parede em gesso cartonado normal na obra do Centro Comerciai À… em Jerez de la Frontera; p) A T... - Empresa Construtora, Lda., aplicou tecto falso liso em gesso cartonado normal, revestimento de parede em gesso cartonado normal, aplicou sanca de iluminação em gesso cartonado normal na obra do Centro Comercial D… - A Coruna;
p. A O... - Serviços de Consultadoria e Investimentos, Lda., aplicou tectos falsos e divisórias na obra T… Resort, em Setúbal;
q. A O... - Serviços de Consultadoria e Investimentos, Lda., aplicou tectos falsos e divisórias na obra Aparthotel T… em Setúbal;
r. A O... - Serviços de Consultadoria e Investimentos, Lda., aplicou tecto falso liso em gesso cartonado, aplicou tecto falso inclinado em gesso cartonado normal, aplicou tecto falso contínuo em gesso cartonado perfurado, colocou divisória em gesso cartonado normal, revestiu parede em gesso cartonado normal, aplicou sanca de iluminação inclinada em gesso cartonado normal, forneceu e aplicou caixas de revisão, aplicou recaída em gesso cartonado normal, tecto falso liso em geso cartonado hidrofugado, aplicou parede divisória e placa completa de gesso cartonado normal, aplicou frentes de loja (tapumes em gesso cartonado normal, na obra do Centro Comercial D… -A Coruna);
s. A O... - Serviços de Consultadoria e Investimentos, Lda., aplicou fechos corta - fogo, aplicou tecto MDF metálico, tecto falso, na obra do Centro Comercial À.. em Jerez de la Frontera;
t. A O... - Serviços de Consultadoria e Investimentos, Lda., revestiu parede em gesso cartonado normal, aplicou divisória em gesso cartonado, isolamento em lã de rocha na obra Reabilitação Hotel Vila Magna em M….

III. E deveria ainda ter dado como provado que:

“A douta sentença recorrida omite certos factos que constam da factualidade alegada e que relevam para a boa decisão da causa, e que deveriam ter sido dados como provados: pontos47 a 51, 54 a 57, 59, 64 a 70, 72 a 77, 86, 87, 96, 97, 102, 103 e 110 da PI.

Concretamente, deveria ter sido dado como provado que:

Os serviços prestados à Recorrente pelas sociedades S..., Lda; T..., Lda; T..., Lda e O..., Lda, bem como a aquisição de lã rocha à F... Lda estão devidamente documentados com as faturas juntas aos autos.
E no que respeita aos serviços prestados à Recorrente foram objeto dos respetivos autos de medição que foram apresentados à Direção de Finanças e que constam do anexo ao relatório de inspeção

A Recorrente procedeu ao pagamento das referidas faturas aos fornecedores, conforme resulta dos cheques juntos aos autos e do depoimento das testemunhas, nomeadamente do depoimento da testemunha J….

Motivo pelo qual estes lhe entregaram os recibos respetivos que estão também juntos aos autos – ponto 50.

Ainda quanto à questão das faturas, todos os documentos entregues pelos fornecedores cumpriam os requisitos legais – ponto 55.

Por outro lado, a subcontratação em questão foi real, e o custo foi indispensável para a obtenção do correspondente proveito pela Recorrente – ponto 56

A Recorrente não teria podido terminar as obras em questão sem recurso à subcontratação das referidas sociedades – ponto 57

Todos os documentos supra mencionados fazem parte da contabilidade da Recorrente, com o valor probatório que daí decorre – ponto 59

A semelhança formal dos documentos de diversos fornecedores explica-se pelo facto de os diversos sistemas informáticos de faturação existentes no mercado não divergirem muito uns dos outros em termos formais – ponto 64

Além disso, todos eles têm que cumprir determinados requisitos previstos no Código do IVA. – ponto 65

A existência de um espaço temporal entre a data de emissão das faturas e a data de emissão da ordem de pagamento, não é responsabilidade da Recorrente, nem se pode concluir, por essa razão, que os serviços não foram efetivamente prestados – ponto 68, 69, 70

Deveria ter ficado provado que a Recorrente contratou esses fornecedores e eles efetuaram os trabalhos contratualizados – ponto 72

Por isso é que a Recorrente lhes pagou as faturas por eles emitidas – ponto 73

A Recorrente não controlava condições concretas der subcontratação pelos seus fornecedores, desconhecendo se estes tinham ou não trabalhadores ou prestadores ao seu serviço – ponto 74 e 76

A AT não verificou se fornecedores recorreram a contratos de prestação de serviços – ponto 75

A empresa desconhecia problemas no cadastro fiscal dos subempreiteiros - como afirmou a testemunha J... – ponto 86

Relativamente aos trabalhadores dos subempreiteiros, por razões de urgência, e por causa de multas contratuais, a Recorrente, naquela data, não controlava de forma exaustiva a identidade dos empregados dos subempreiteiros – ponto 87

A contabilidade da Recorrente cumpre os requisitos legais de regularidade técnica, cfr declaração que se juntou à reclamação graciosa como doc 57 – ponto 96

A Recorrente é uma empresa séria, sujeita a revisão legal de contas, com um nome imaculado no mercado, e que luta, numa altura de crise como a que vivemos, para consolidar a sua posição no mercado e os postos de trabalho que dela dependem, não se justificando que a AT lhe impute a qualquer título condutas ilícitas – ponto 97

As correções efetuadas pela AT são exageradas e põem em causa a solvabilidade da empresa e a manutenção dos postos de trabalho dos seus trabalhadores – ponto 102

Além disso:
- Contabilizou todas as faturas descritas no relatório de inspeção
- Tem suporte documental para todos os lançamentos
- tais transações estão comprovadamente pagas – ponto 110

IV. A decisão enferma de erro de julgamento quanto à matéria de facto na medida em que o tribunal não valorizou devidamente a prova documental junta aos autos pela Recorrente, desvalorizou a prova testemunhal, e inflacionou o valor dos factos e dos juízos de valor constantes do relatório da inspeção.

V. A matéria de facto dada como provada na douta decisão é manifestamente insuficiente para se concluir pela existência de operações simuladas e pela falsidade das faturas

VI. A sentença do tribunal «a quo» fez ainda errada aplicação das regras do ónus da prova, porquanto era à Autoridade Tributária e Aduaneira que cabia demonstrar que as faturas diziam respeito a operações simuladas, ou que se verificava qualquer outra situação que pudesse fundar legalmente o recurso às correções técnicas,

VII. A AT não verificou facto algum suscetível de por si ou acompanhados de outros elementos da escrita da Recorrente fazer cessar a presunção de verdade de que goza a escrita da Recorrente que se diz correta e formalmente organizada.

VIII. Não logrou assim a Autoridade Tributária e Aduaneira cumprir com o ónus de provar os pressupostos de facto que a legitimassem a corrigir o IVA desses exercícios, pelo que a sua atuação deve ter-se por ilegal.

IX. O relatório de inspeção padece do vício de falta de fundamentação, o que concomitantemente, configura a preterição de uma formalidade essencial, na medida em que a fundamentação se traduz numa formalidade processual, tendente à formação e exteriorização do ato tributário e, que a AT, não respeitou

X. O princípio do inquisitório impõe à Autoridade Tributária e Aduaneira um dever de descoberta da verdade material – pelo que deveria a AT ter ordenado todas as diligências adequadas e úteis para a descoberta da verdade,

XI. O princípio foi violado em sede de reclamação e a douta sentença recorrida omite a análise deste vício

XII. Nos elementos probatórios da Recorrente não há quaisquer contradições ou omissões quanto aos elementos essenciais dos factos que determinem a sua descredibilização, sendo todos no mesmo sentido de que os serviços foram efetivamente prestados à Recorrente.

XIII. Assim, a sentença padece de erro de julgamento tanto no âmbito da valoração da prova produzida como na aplicação do direito.

Pelo exposto deve dar-se provimento ao presente recurso e, em consequência, revogar-se a douta sentença recorrida. Decidindo nesta conformidade será feita:

JUSTIÇA!»

A Recorrida não apresentou contra-alegações.

O Exmo. Senhor Procurador-Geral Adjunto neste Tribunal emitiu mui douto parecer no sentido de ser negado provimento ao recurso.

Colhidos os vistos legais e nada mais obstando, cumpre decidir.

2 – DO OBJECTO DO RECURSO

Delimitado o objecto do recurso pelas conclusões das alegações apresentadas pela Recorrente (artigos 684.º, n.º3 e 685.º-A, n.º1, do CPC), importa indagar (i) se a sentença incorreu em erro de julgamento na valoração da prova e na aplicação do direito aos factos e (ii) se a falta de audição de testemunhas indicadas em impugnação administrativa constitui violação dos princípios do inquisitório e da verdade material.

3 – DA MATÉRIA DE FACTO

Em 1ª instância foram considerados provados os seguintes factos:

«

1. No cumprimento da Ordem de Serviço n.º OI2010001024, os Serviços da Inspecção Tributária da Direcção de Finanças de Braga desencadearam procedimento inspectivo à aqui Impugnante, de âmbito geral, visando os anos de 2007 e 2008, tendo sido efectuadas correcções meramente aritméticas à matéria tributável em sede de IVA no montante de €76.799,42 e €67.073,52 respectivamente – cfr. fls. 60 a 89 do processo administrativo (PA) junto aos autos.

2. As correcções à matéria colectável fundamentaram-se, designadamente, no seguinte: (…)

Da análise aos documentos de aquisição referente aos subcontratos, verifica-se normalmente, identificam a obra a que se destinam.

III - "Descrição dos factos e fundamentações das correcções meramente aritméticas, à matéria tributável

a) Facturas relativas a subcontratas e compras que não correspondem a operações reais:

Custos e deduções de IVA indevidos.

O contribuinte em análise utilizou as facturas que se discriminam no mapa em anexo (Anexo emitidas por F…, Lda, NIF 5…, T... Investimentos Imobiliários Lda, NIF 5…, O... - Serviços de Consultadoria Investimentos Lda, NIF 5…, T... Empresa Construtora Lda, NIF 5…S... Empresa Construtora Lda, NIF 5…, F... Unipessoal Lda, NIF 5…, J… Sociedade Unipessoal Lda, NIF 5…, A…, Lc NIF 5…, M…, Lda, NIF 5…, documentando serviços prestados e vendas inexistentes por parte daqueles "emitentes", pelo que foram efectuadas deduções indevidas de IVA nos termos do n.º 3 do art. 19° do CIVA e considerados custos indevidos nos termos do art. 23° do CIRC.

(…)

Da análise aos documentos, verificámos, em termos formais, que existem semelhanças entre as facturas de diferentes fornecedores, Os documentos referentes às compras correspondem a aquisições de materiais relacionados com a construção civil, destacando-se as aquisições de Iã de rocha (82% do total). Atentos aos documentos associados aos registos de pagamento, verificamos, que existe um espaço temporal muito alargado (atendendo a que a maioria facturas documentam serviços prestados), entre a data da factura e a data do pagamento.

(…)

a.2) S... Empresa Construtora Lda.

Relativamente ao fornecedor S..., no exercício de 2007 foram contabilizados os seguintes montantes:

• Ao longo do exercício de 2007, concretamente em Janeiro, Fevereiro, Março, Agosto Setembro, Outubro e Dezembro, e relativamente ao fornecedor em análise, a empresa procedeu à contabilização das facturas anexas, considerando como custo e deduzindo IVA, os montantes supra referidos.

Atento ao descritivo nas facturas, no que respeita aos subcontratos, estas documentam serviços nas obras da "Igreja da Santíssima Trindade – F…", "Cinema B…", "Fórum …", "Shopping Á… - Jerez La Frontera", "Stand Porche em F…" e "M…r/Media… em Alfragide.

• Movimentos Financeiros

Da análise aos movimentos financeiros, regista-se a emissão de cheques para quitação das facturas. Obtida cópia de um dos cheques, no caso para pagamento da factura 2007030 de 31/10/2007, verifica-se que o mesmo tem como data de emissão o dia 14-04-2008, e foi movimentado em 30-05-2008 (7 meses após a emissão da factura), pelo Sr. P…, gerente da S....

Ainda de acordo com o mapa resumo das facturas, verificámos que existe um espaço temporal afastado entre a data da factura e a data da emissão da ordem de pagamento (o que contradiz estabelecido nos contratos de subempreitada realizados entre a "S..." e a "D... conforme ponto a.9) deste relatório.

•Resultado da acção inspectiva levada a efeito ao contribuinte S....

Acção inspectiva efectuada pelos serviços de inspecção da DF de Braga.

No sentido de averiguar se as facturas emitidas a favor da D... correspondem a serviços fornecimentos efectivos, foi efectuada uma acção inspectiva pelos serviços de inspecção da Direcção de Finanças de Braga, de onde resultou a conclusão a seguir transcrita, salientando-se desde já que o gerente da empresa Sr. P…, NIF 2…também o é nas sociedades "T..." e "F… ", entidades estas também emitentes de facturas para D....

Conclusão da acção:

" I - Desde 2005 que o sujeito passivo não tem qualquer estrutura empresarial activa, o último mês em que se verificam descontos para Instituto de Segurança Social de funcionários, foi em Maio/2005.

II - Não existe pessoal registado no Instituto de Segurança Social, só o gerente P… faz descontos para ISS, ainda relativamente ao pessoal, não são contabilizados custos com o mesmo, durante os exercícios de 2006, 2007 e 2008.

III - Não existem compras, quer de materiais quer de serviços, pois todos os registos feitos na conta de fornecedores, não correspondem a transacções reais já que nenhuma das empresas referidas fez qualquer fornecimento para a S... com especial relevância em 2007.

IV.- Em relação ao imobilizado, embora existam valores nas contas de equipamento de transporte e ferramentas e utensílios, o valor líquido das contas é insignificante, no valor de 1.592,76€.

v - As facturas emitidas foram elaboradas pelo contabilista, informaticamente, a pedido do sr. P…, que lhe entregava autos de medição para fazer descrição das mesmas, isto pode ser comprovado pelas declarações que o contabilista nos fez no auto por si assinado em 20/10/2010. No referido documento o contabilista disse que:

1-O programa de facturação é da "EticaData", pertence ao gabinete de contabilidade, o processamento/emissão foi efectuada por si, era efectuado sempre na presença do Sr. P… gue trazia as folhas de obra relativa à facturação a emitir e com identificação das obras. Relativamente às mercadorias descritas nas facturas emitidas não sabe especificar. Sabia gue a "S..." não tinha funcionários, pois o processamento de salários era efectuado no gabinete, no entanto, nunca questionou o Sr. P… sobre facto de não ter funcionários e por outro lado apresentar folhas de obra.

Importa dizer que os autos de medição também não nos foram entregues.

2-Refere ainda o contabilista que entregou, os documentos da S..., ao sr. P… em 2008, após o envio das declarações fiscais.

VI - Relativamente aos meios de pagamento, embora apareçam cheques emitidos, são todos levantados e o seu registo contabilístico é feito todo por caixa, não existindo contas bancárias em nome da S....

VII - Não tivemos acesso a qualquer contrato de empreitada.

Por tudo o que se expôs, podemos concluir que as facturas emitidas pela S... e utilizadas pelas diversas empresas, como seus clientes, não correspondem a verdadeiras transacções comerciais, sendo assim facturas falsas.

Estamos perante uma actividade completamente fictícia, todos os custos utilizados por esta empresa são falsos, pois foram contabilizados contrapartida da conta de fornecedores, todos os responsáveis pelas empresas referidas na conta de fornecedores dizem nada ter a ver com qualquer fornecimento à S.... Por outro lado, os proveitos registados correspondem a facturas também falsas, emitidas pelo contabilista da S..., a pedido e com a orientação do sr. P…, gerente desta empresa, vindo posteriormente a ser utilizadas por outras empresas, usufruindo estas, de um custo inexistente da dedução do IVA.

Face ao exposto as facturas relacionadas foram desconsideradas como proveitos.”

a.3) T... Investimentos Imobiliários Lda.

(…) A sociedade teve como gerente o Sr. J… NIF 1…, que também o é na sociedade O..., sociedade esta também alvo de análise.

Ao longo do exercício de 2007, concretamente em Novembro e Dezembro, e relativamente ao fornecedor em análise a empresa procedeu à contabilização das facturas anexas, considerando como custo, o montante referido.

Atentos ao descritivo nas facturas, no que respeita aos subcontratos, estas documentam serviços nas obras "Vivendas de M…", "Hotel Casino…", "Hotel Vila Magna – M…", "Shopping Á… - Jerez La Frontera", "Siemens M…", "Edifício em Cortegaça" e Jungle Park – C…".

Movimentos Financeiros

Da análise aos movimentos financeiros, regista-se a emissão de cheques para quitação das facturas obtida cópia de quatro dos cheques, no caso para pagamento das facturas 26, 27, 29 e 32, verifica-se que os mesmos tem como data de emissão os dias 04-06-2008,04-07-2008,04-08-2008 e 24-10-2008, respectivamente, e foram movimentados pelo gerente da empresa nos dias 02-10-2008, 11-09-2008, 11-09-2008 e 11-12-2008.

Comparando as datas de emissão dos cheques, com as datas de levantamento dos mesmos verifica-se inexplicavelmente um desfasamento temporal.

Ainda de acordo com a data de emissão das facturas, verificamos que existe um espaço temporal muito afastado quando comparado com a data da emissão da ordem de pagamento, levantamento de cheques [o que contradiz o definido nos contratos de subempreitada realizados - ver alínea referente à análise aos contratos de empreitada - a9)].

- Resultado da acção inspectiva levada a efeito ao contribuinte T... Acção inspectiva efectuada pelos serviços de inspecção da DF de Braga.

À semelhança do referido acerca das facturas emitidas pela S..., e no sentido de averiguar se as facturas emitidas a favor da D... correspondem a serviços efectivos, foi efectuada uma acção inspectiva pelos serviços de inspecção da Direcção de Finanças de Braga, ao contribuinte em referência, de onde resultou a conclusão a seguir transcrita, salientando-se, desde já que o gerente da empresa Sr. J…, NIF 2…também o é na sociedade "O...", entidades esta também emitente de facturas para a D....

Da acção resultou a seguinte conclusão:

a) A emissão das facturas da "T..." foi de responsabilidade do Sr. J… - sócio da referida entidade;

b) A entidade "T..." não teve trabalhadores no exercício de 200 (situação confrontada com Segurança Social), não apresenta estrutura no que respeita a imobilizado nem subcontratou outras entidades para efectuar os trabalhos descritos nas facturas que emitiu;

c) O referido Sr. J… não apresentou quaisquer documentos inerentes eventuais compras de materiais bem como documentos de eventuais serviços subcontratados. Quanto a eventuais fornecedores, não soube precisar a quem adquiriu quer materiais, quer prestações de serviços;

d) O Sr. J…, afirmou não ter efectuado a gestão de qualquer negócio na área da construção civil, por parte da "T...", tendo remetido tal facto para o Sr. E..., não sabendo precisar qualquer informação sobre este Sr. para além do nome e este incompleto. Tal facto pressupõe que, ou existência de uma outra pessoa a gerir o negócio da empresa, que não foi devidamente identificado pelo Sr. J… ou a inexistência da referida pessoa;

e) Quando confrontado com os eventuais pagamentos que lhe teriam sido efectuado, o Sr. J… referiu que foi o Sr. E... que lhe entregou os cheques. O levantamento era efectuado por si, no entanto entregava o dinheiro ao Sr. E.... No momento do levantamento nunca teria estado mais ninguém para além de si e o referido Sr. B...;

f) O Sr. J… quando confrontado com os nomes constantes do mapa da obra "Hotel… ", desconhece os funcionários, excepto o Sr. F.... No entanto, o Sr. M... afirmou ter conhecido o Sr. J…, tendo mesmo afirmado que o Sr. J… foi conhecedor dos seus elementos identificativos;

g) Da análise das facturas emitidas pela "'T..." no que respeita à descrição do tipo de serviços prestados, percebe-se que o tipo serviços requer alguma especialidade com incorporação de materiais específicos, sendo que a "T...", não teve no exercício em análise estrutura para tal;

h) Quanto aos contactos com as entidades para as quais foram emitidas facturas, nomeadamente, "D..." e "S… & B..., Construções, Lda", afirmou que os mesmos foram efectuados sempre com Sr. E.... Das entidades referidas apenas conhece o Sr. S… da “D...” mas só conheceu este Sr. agora, na face do procedimento inspectivo, quando se deslocou à referida empresa a fim obter informação sobre as transacções;

i) Não teve intervenção nos locais das obras descritas nas facturas que emitiu, conhece alguns dos locais das obras, mas nunca foi lá para gerir qualquer obra;

(…) "Do procedimento inspectivo ao contribuinte "T...", demonstrou a IT que a entidade T... não teve estrutura empresarial para efectuar serviços especializados, nem qualquer tipo de serviço na área da construção civil uma vez que nem possuiu trabalhadores não efectuou compras de materiais que diz ter incorporado nos serviços descritos nas facturas nem emitiu, nem contratou outras entidades que pudessem comprovar os serviços descritos nas facturas que emitiu e constantes nas contabilidades das entidades receptoras."

(…)

a.4) T... Empresa Construtora Lda.

Relativamente ao fornecedor T..., constam na contabilidade os seguintes montantes referentes aos exercícios de 2007 e 2008: (…)

A empresa T... tem como gerente o Sr. P…, que também o é, na já citada e referida S... e ainda na F... Unipessoal, Lda.

• Ao longo do exercício de 2007 (Outubro e Dezembro) e de 2008 (Março, Abril, Maio, Junho Julho, Setembro, Outubro e Novembro), e relativamente ao fornecedor em análise a D... procedeu à contabilização das facturas anexas, considerando como custo e deduzindo IVA, montantes referidos.

Atentos ao descritivo nas facturas, no que respeita aos subcontratos, estas documentam serviços nas obras "T... Resort", "Dolce Vita-Funchal", "Hotel Vila Magna - Madrid", "Shopping Área Sur Jerez La Frontera", 'T... Casino Hotel", "I... Matosinhos" "Dolce Vita - Corunha", "T... Cas Hotel", "Aparthotel Tuliparnar", e "Instituto Superior Tecnologia do Porto", enquanto que nas facturas de compra documentam aquisições de Lã de Rocha.

Movimentos Financeiros

Da análise aos movimentos financeiros, regista-se a emissão de cheques para quitação das facturas. Obtida cópia de três cheques sobre o BPI, no caso, para pagamento das facturas 2007027, 2008009 e 2008017, verifica-se que os mesmos tem como data de emissão os dias 04-2008, 30-10-2008 e ??-10-2008, respectivamente, e foram movimentados pelo gerente empresa nos dias 12-05-2008, 05-01-2009 e 02-01-2009.

Comparando as datas das facturas com as datas de emissão dos cheques e ainda com a data movimento dos mesmos verifica-se um desfasamento temporal muito alargado. Exemplificando o cheque para pagamento da factura nº 2008009 (emitida em 30-04-2008), apenas foi movimentado em 09-01-2009, ou seja oito, meses depois.

Ainda de acordo com a data de emissão das facturas, verificamos que existe um espaço temporal muito afastado quando comparado com a data da emissão da ordem de pagamento e ainda do levantamento dos cheques, o que contradiz com o evidenciado nos contratos de empreitada existentes (ver análise na alínea a.9) deste ponto).

• Resultado da acção inspectiva levada a efeito ao contribuinte T....

Acção inspectiva efectuada pelos serviços de inspecção da DF de Braga.

À semelhança do referido acerca das facturas emitidas pela S... e T... no sentido de averiguar se as facturas emitidas a favor da D... correspondem a serviços efectivos, foi efectuada uma acção inspectiva pelos serviços de inspecção da Direcção Finanças de Braga, ao contribuinte em referência. Do procedimento inspectivo resultou o seguinte:

« Da análise à facturação emitida pela "T...", concluímos que:

• As facturas emitidas por valor considerado não relevante, correspondem a serviços com carácter não especializado (reboco assentamento de tijolo, etc), sendo que este foi o tipo de serviço que os trabalhadores da "T..." identificaram como sendo o que efectuaram e para os quais estavam habilitados;

• As facturas de valores menores são emitidas para clientes identificados pelos trabalhadores da própria T... (...);

• As facturas emitidas com valores significativos respeitam quer a matérias, quer a serviços prestados com especificidade, sendo que como ficou já demonstrado a "T..." nem possui trabalhadores especializados, nem contratou qualquer entidade para a realização desses trabalhos. Quanto à aquisição de materiais também ficou demonstrado que a sua aquisição não ocorreu;

• Se atentarmos nas localidades referidas como sendo aquelas onde ocorreram os trabalhos, verificamos que as localidades não identificadas pelos trabalhadores, correspondem a serviços co carácter de especificidade e as facturas foram emitidas por valores considerados relevantes;

Face a esta conclusão e confrontada esta, com toda análise efectuada e transcrita ao longo do relatório de inspecção, foral desconsideradas, como proveito, as facturas a seguir descritas e emitidas pela "T...", nas quais se englobam as emitidas para entidade "D..."».

Face às diligências efectuadas no decorrer dos actos inspectivos, bem como das conclusões das mesmas, fica demonstrado que a entidade "T..." não tinha estrutura empresarial para efectuar serviços especializados, na área da construção civil mas sim serviços simples, aquele que vulgarmente se designa de "trabalho grosso". Esta conclusão resulta não só das declarações prestadas pelos trabalhadores, bem como de toda a análise efectuada, quer a fornecedores, quer a clientes e suportes contabilísticos dos valores registados para os fornecedores.

Da análise resultou que a "T..." não efectuou as compras de materiais que diz ter incorporado nos serviços que prestou, bem como nas vendas de materiais que diz ter realizado.

Ficou demonstrado que também não contratou outras entidades que pudessem comprovar os serviços descritos nas facturas emitidas onde são referidos trabalhos especializados, bem como materiais, sendo que as aquisições efectuadas às entidades referidas como possíveis fornecedores, demonstrou a IT, serem transacções "forjadas".

Assim, face à análise efectuada, bem como às conclusões do procedimento inspectivo, as transacções efectuadas pela entidade "T...", na parte em que incorporam materiais e/ou mencionam prestações de serviços específicos tem carácter de operações simuladas.

a.5) O... Serviços de Consultadoria e Investimentos Lda

Relativamente ao fornecedor O..., foram contabilizados os seguintes montantes referentes aos exercícios de 2007 e 2008: (…)

A entidade em epígrafe tem como gerente o Sr. J…, que também o é na já citada e referida T....

- Ao longo do exercício de 2007 (Outubro, Novembro e Dezembro) e de 2008 (Agosto Setembro, Novembro e Dezembro) e relativamente ao fornecedor em análise a empresa procede à contabilização das facturas anexas, considerando como custo e deduzindo IVA, os montantes referidos.

Atentos ao descritivo nas facturas, no que respeita aos subcontratos, estas documentam serviços nas obras, "Hotel Vila Magna - Madrid", "Shopping Área Sur - Jerez La Frontera", "Hotel Casir de ...", "Dolce Vita - Corunha", "T... Resort" e "Aparthotel Tulipamar". Por sua vez facturas de compra documentam aquisições de "Lã de Rocha", "Tubos falcar", "Peças de suspenção", "Cantoneiras" e "Espuma Poliuterano".

Movimentos Financeiros

Da análise aos movimentos financeiros, regista-se a emissão de cheques para quitação de facturas, conforme é referido nas ordens de pagamento.

Obtida cópia de cinco dos cheques (um sobre BPI, outro sobre o Totta e três do BCP), para pagamento das facturas 70, 97, 94, 102 e 105 verificámos que os mesmos têm como data de emissão os dias 24-10-2008, 21-10-2008, 21-10-2008, 31-12-2008 e 12-01-2009 respectivamente, e foram movimentados (levantados ao balcão) pelo gerente da empresa nos dias 05-01-2009, 06-01-2009, 02-01-2009, 23-04-2009 e 13-05-2009, respectivamente. Comparando as datas das facturas com as datas de emissão dos cheques e ainda com a data de movimento dos mesmos verifica-se um desfasamento temporal muito alargado.

Exemplificando, o cheque para pagamento da factura nº 70 (emitida em 31-12-2007), apenas foi movimentado em 05-01-2009, ou seja um ano depois.

Na generalidade, existe um desfasamento muito alargado entre a data da factura, a data da emissão da ordem de pagamento, e posteriormente, com a data de movimento dos cheques contradizendo o evidenciado nos contratos de empreitada realizados ente a "O..." e "D..." [conforme alínea a.9)].

- Resultado da acção inspectiva levada a efeito ao contribuinte O... (…)

(…), foi efectuada uma acção inspectiva pelos serviços de inspecção da Direcção de Finanças de Braga, ao contribuinte em referência. Do procedimento inspectivo resultou o seguinte:

a) A O…, tem como objecto a "consultadoria e gestão de investimentos em bens móveis e imóveis", sendo representada pelo sócio gerente J…, doravante J….

b) A emissão das facturas da "O..." foi de responsabilidade do Sr. J…, Sócio gerente da referida entidade;

c) A entidade "O..." não teve trabalhadores nos exercícios de 2007, e 2008 (situação confrontada com Segurança Social), não apresenta estrutura no que respeita a imobilizado nem subcontratou outras entidades para efectuar os trabalhos descritos nas facturas que emitiu;

d) O referido Sr. J… não apresentou quaisquer documentos inerentes a eventuais compras de materiais bem como documentos de eventuais serviços subcontratados, no que respeita a serviços/co relacionadas com a construção civil. Quanto a eventuais fornecedores não soube precisar (porque são falsos) a quem adquiriu quer materiais quer serviços;

e) Para fazer face às facturas emitidas, a O..., e de acordo com a contabilidade, utilizou a montante utilizou documentos que só podem ser forjados e falsos, associados a fornecedores que se encontram na situação de insolvência ou então desconhecem a existência de qualquer documento emitido a favor da O....

f) O Sr. J…, afirmou não ter efectuado a gestão de qualquer negócio na área da construção civil, por parte da "O...", remetido tal facto para o Sr. E..., não sabendo precisar qualquer informação sobre este Sr. para além do nome e este incompleto. Tal facto pressupõe que, ou existência de uma outra pessoa a gerir o negócio da empresa, que não foi devidamente identificado pelo Sr. J… ou a inexistência. da referida pessoa;

g) Quando confrontado com os eventuais pagamentos que lhe teriam sido efectuados, o Sr. J… referiu que foi o Sr. E... que lhe entregou os cheques. O levantamento era efectuado por si, no entanto entregava o dinheiro ao Sr. E…. No momento do levantamento, nunca teria estado mais ninguém para além de si e o referido Sr. B...;

h) O Sr. J… quando confrontado com os nomes de trabalhadores constantes do mapa da obra "Hotel Casino...", desconhece os funcionários, nele indicado.

i) Da análise das facturas emitidas pela "O..." no que respeita à descrição do tipo de serviços prestados, percebe-se que o tipo de serviços requer especialidade com incorporação de materiais específicos, sendo que a "O...", não teve nos exercícios em análise, estrutura para tal;

j) Quanto aos contactos com as entidades para as quais foram emitidas facturas, entre as quais a "D...", o Sr. J… afirmou que os mesmos foram efectuados sempre com o Sr. E..., e que só agora (durante o procedimento inspectivo da O...) é que conheceu a D..., pois foi já no decorrer do procedimento inspectivo que contactou com o Sr S... da referida entidade, a fim de obter os contratos de empreitada que lhe foram solicitados.

k) Não teve intervenção nos locais das obras descritas nas facturas que emitiu, conhece alguns dos locais das obras, mas nunca foi lá para gerir qualquer obra;

1) Atentos às facturas emitidas, verificamos que, maioritariamente documentam serviços em Espanha. Ora da contabilidade da O... não foi detectado qualquer indício (por exemplo, talão de combustível almoços, alojamentos ou qualquer outro tipo de aquisição) sobre execução de obra no referido país.

m) Os proveitos contabilizados associados à construção civil (serviço e vendas de materiais) foram desconsiderados na O....»

Do procedimento inspectivo ao contribuinte "O..." demonstrou a IT que a entidade não teve estrutura empresarial para efectuar serviços especializados, nem qualquer tipo de serviço na área da construção civil, uma vez que nem possuiu trabalhadores, nem efectuou compras de materiais que diz ter incorporado nos serviços descritos nas facturas que emitiu, nem contratou outras entidades que pudessem comprovar os serviços descritos nas facturas que emitiu e constantes nas contabilidades das entidades receptoras.

(…)

a.6) F... Unipessoal Lda

Relativamente ao fornecedor F..., constam na contabilidade os seguintes montantes referente aos exercícios de 2007 e 2008: (…)

A entidade em epígrafe tem como gerente o Sr. P…, que também o é nas já referidas "S..." e "T...".

-Nos exercícios de 2007 (Venda a Dinheiro em Setembro) e de 2008 (Outubro e Novembro) e relativamente ao fornecedor em análise, a empresa procedeu à contabilização das facturas anexas, considerando como custo e deduzindo IVA, nos montantes referidos.

Atentos ao descritivo nas facturas, estas documentam aquisições de "Lã de Rocha" e "tintas - pequeno montante".

Formalidade das facturas elou vendas a dinheiro. Os documentos em questão referem-se:

--venda a dinheiro (exercício de 2007);

--factura (exercício de 2008)

Atentos às facturas verificámos que a factura numero 2008008 tem data de 10-10-2008, no entanto no sitio do local carga "data/hora" aparece o dia 10-11-2008 I 17:46, enquanto que a factura 2008009 tem data de 10-11-2008, com data no sitio do local de carga 10-11-2008/ 17:48., ou seja ambas as facturas foram emitidas no mesmo dia e na mesma hora, apenas existe uma diferença temporal de 2 segundos entre a emissão de uma factura e outra. Analisando a factura 2008008, atento ao descritivo nela mencionado nomeadamente "Material colocado à disposição do cliente' nesta data" coloca-se a questão: Qual data? a do dia 10-10-2008 ou a do dia 10-11-2008.

Movimentos Financeiros

Da análise aos movimentos financeiros, regista-se a emissão de cheques para quitação (facturas, conforme é referido nas ordens de pagamento.

Obtida cópia dos cheques para pagamento das facturas do ano de 2008, verifica-se que mesmos têm como data de emissão os dias 31-12-2008 e 21-01-2009, e foram movimentados instituição bancária nos dias 09-04-2009 e 27-04-2009, respectivamente.

Comparando as datas das facturas com as datas demissão dos cheques e ainda com a data movimento dos mesmos, verifica-se um desfasamento temporal muito alargado. Exemplificando o cheque para pagamento da factura n° 2008008 (datada de 10-10-2008), emitido com data de 31-12-2008 e apenas foi movimentado em 27-04-2009.

•. Resultado da acção inspectiva levada a efeito ao contribuinte F.... (…)

(…), foi efectuada uma acção inspectiva pelos serviços de inspecção da Direcção Finanças de Braga, ao contribuinte em referência. Do procedimento inspectivo resultou o seguinte:

a) A F..., tem como actividade "outras actividades de consultadoria para os negócios e gestão, sendo representada gerente P…. De acordo com os documentos contabilísticos a empresa centrou a sua actuação na área do comércio de bens usados (equipamentos informáticos, mobiliários, maquinas, ferramentas), adquiridos essencialmente em leiloeiras, finanças e massas insolventes. A contabilidade também evidencia operações associadas à construção civil (serviços e vendas de bens), que se concluíram ser inexistentes.

b) A emissão da venda a dinheiro foi da responsabilidade do Sr. P… - Sócio gerente da referida entidade, enquanto que as facturas processadas por computador foram emitidas pelo TOC da empresa (programa de contabilidade do gabinete do TOC), com indicações dadas pelo gerente P….

c) Da análise à contabilidade da F..., foi concluído que não existem compras que justifiquem os artigos facturados à D...».

Da análise resultou que a "F..." não efectuou as compras de bens (Lã de Rocha) que pudessem originar as vendas evidenciadas nas facturas em causa. (…)

a.8) Subcontratos considerados falsos versus obras - Informações por parte de clientes na qualidade de empreiteiros gerais.

(…)

No sentido de aferir se as entidades identificadas nas alíneas a1) a a5) estiveram em obra (de acordo com o descritivo das facturas), foram seleccionados os clientes/obras abaixo discriminadas, cujos valores correspondem a 33% do total e a 71 % das obras no mercado nacional, a fim de serem notificados para prestar informações e exibir elementos relacionados com os subempreiteiros em obra. (…)

Foram notificados os clientes da D... antes identificados, (juntam-se cópias de 4 notificações efectuadas a 4 dos clientes - Anexo X fls 1 a 4).

Na sequência das notificações efectuadas, foram obtidos os seguintes elementos/esclarecimentos:

• S… Engenharia SA - Obra Igreja Santíssima Trindade de F…e T… Resort. (Anexo Xl)

-- Junta relação das entidades em obra e dela não constam os nomes F… Lda e S..., na obra de F... e os nomes T... O... na obra "T… Resort";

-- Junta mapas referente às entidades subcontratadas pela D..., nas respectivas obras, e deles não constam os nomes antes referidos;

-- Junta relação de trabalhadores da D... e dos subempreiteiros em obra;

-- Objectivamente informam que as entidades "F… Lda",

"S...", "T..." e "O...", não estiveram em obra.

• M… Portugal - Imobiliária SA (Anexo XII) - Obra Fórum…

-- Junta relação das entidades em obra e dela não consta o nome do subempreiteiro, "S..."; '"

-- ( ...), não possuem registos disponíveis para identificar as entidades subcontratadas pela D.... Tentaram o contacto com a D..., mas sem sucesso;

-- ( . .,), não possuem registos sobre os trabalhadores ( ... );

-- Não possuem elementos para confirmar ou não se a empresa S... esteve em obra, referindo que por contrato directo não existiu qualquer vínculo.

• Sociedade de Construções S… SA (Anexo XIII) - Obra Aparthotel T….

- Junta relação das subempreitadas e respectivo subempreiteiro.

-- Junta relação das entidades subcontratadas pela D... e identificação dos trabalhadores e dela não consta o nome "O..."

-- Objectivamente informa que não foram encontrados registos relacionados com a "O...".

• E… Construções SA (Anexo XIV)

-- Junta relação das entidades em obra e dela não consta o nome "T...";

-- Identifica os subcontratados pela D.... Dessa identificação não consta o nome 'T..."

-- Não identifica os trabalhadores dos subcontratados pela D...;

-- Não existe nos registos qualquer relação em obra com a entidade referida.

• M… SA- Obras Hotel Casino… e I… (Anexo XV tis 1 a 8)

--Junta comunicação prévia (Hotel Casino…), dela não constam os nomes "O...", "T..." e "T...";

-- Junta mapa com entidades subcontratadas pela D... e dela constam os nomes antes referidos;

-- Identifica os trabalhadores associados a cada subempreiteiro;

-- Confirma a existência das empresas "T...", "O..." e "T... na obra Hotel Casino de ... e "T...", na obra I... de Matosinhos.

Relativamente às entidades "O..." (obra Hotel Casino de ..."), "T..." (obra Hof Casino de ... e I... Matosinhos) e 'T..." (obra Hotel Casino de ... foram enviadas relações com identificação de trabalhadores (Anexo XVI fls 1 a 4).

Conforme exposto em ponto anteriores as entidades "O..." e "T...", não dispõem de qualquer pessoal ao seu serviço, pelo que se estranha a existência de relações de pessoal afectas a tais entidades.

Consultada a base de dados da DGCI verificámos que os trabalhadores que constam na listagem associada à O..., são todos funcionários da empresa G… Construções Lda NIF 5….

Tendo em consideração as listagens de trabalhadores associadas às entidades antes referidas procedemos à notificação de trabalhadores nelas constantes, tendo sido obtidas as seguintes informações, conforme declarações reduzidos a termo:

"Obra "Hotel Casino de ...· - Pessoal associado à entidade "O..." (anexo XVI f1s 1 )

(…)

Ainda da análise aos termos de declarações verificámos que os trabalhos na G… consistem, essencialmente, nos trabalhos ditos de "estrutura", o que contrasta com os serviços prestados para D.... Nenhum dos trabalhadores admitiu trabalhar em obras pertença da D..., todos desconhecem a entidade O... e nenhum deles trabalhou na obra de Hotel Casino de ....

"Obra I... Matosinhos e Hotel Casino de ... - Pessoal afecto à T... (Anexo XVI fls 2 e 3)

Resumo das declarações prestadas pelo pessoal que conta no mapa, cujos termos se anexam ao presente relatório (Anexo XVIII fls 1 a 11 ) (…)

Da análise aos termos de declarações verificámos que os trabalhos na T... consistem essencialmente nos trabalhos ditos de "estrutura", o que contrasta com a facturação da T... para D.... Nenhum dos trabalhadores admitiu trabalhar em obras pertença da D..., todos desconhecem tal empresa e nenhum deles trabalhou nas obras do Hotel Casino de ... e I... Matosinhos.

"Obra Hotel Casino de ... - Pessoal afecto à T... (Anexo XVI fl 4)

Do pessoal que consta no mapa anexo, nenhum declarou rendimentos pagos pela entidade T....

Um dos trabalhadores que consta no mapa, no caso o Sr. M..., NIF 1…, conforme termo declarações anexo (anexo XIX), declarou o seguinte

-- Não conhece a entidade T...;

-- Não conhece a entidade D...;

- A partir de 2004/2005 nunca mais pôde trabalhar na construção civil.

"Pelo exposto se concluí que o conteúdo dos mapas de pessoal em obra (Hotel Casino de ...) afecto às entidades O... e T... é falso e que o pessoal afecto à T... também não esteve em qualquer obra da D.... pelo que o documento também é falso

a.9) Contratos de empreitada entre as entidades identificadas nas alíneas a2) a a5) e a D... - Especificidade de serviços

-Foram disponibilizados pela D... contratos de "Prestação de Serviços", "alegadamente celebrados" com os subempreiteiros identificados nas alíneas supra referidas, referente a serviços facturados.

(…)

Da análise aos contratos (que se arquivam no processo individual do Sujeito Passivo), verificámos que os mesmos evidenciam empreitadas de trabalhos com especificidade e que cada uma das entidades (conforme ficou demonstrado nas acções inspectivas a cada uma das entidades), não possui trabalhadores especializados, nem contratou qualquer entidade para a realização desses trabalhos, com ou sem materiais aplicados.

No que respeita aos prazos de pagamentos indicados nos contratos (até ao dia 10 ou 15 do mês seguinte ao da factura), verificámos que os mesmos não são compatíveis com as notas de pagamento, que acompanham os cheques, dado que os alegados pagamentos ocorreram em prazos muito mais alargados (6, 7, 8, 9, 10, 11 ou 12 meses), ainda mais alargados se tiverem em consideração a data do levantamento dos cheques (os referenciados ao longo do relatório).

a.10 - Contratos de Empreitada - D... / Clientes

Atento aos contratos de subempreitada disponibilizados pela D... (que se arquivam no processo individual), na parte das condições gerais, verificámos que os mesmos incluem, entre outras as seguintes cláusulas (no sentido de identificar os trabalhadores em obra, não poder ser utilizada mão de obra ilegal, não ser possível subcontratar sem a respectiva autorização: certificação das apólices de seguro e outros):

Contrato de subempreitada da obra "Igreja Santíssima Trindade em F..." - Contrato com S...:

"O subempreiteiro não poderá recorrer á utilização de mão-de-obra ilegal para a realização de quaisquer trabalhos objecto do presente contrato, sob pena do empreiteiro recorrer a qualquer dos mecanismos previstos na lei para a defesa dos seus direitos":

"Subcontratação - O subempreiteiro deverá, antes de recorrer aos serviços de projectista: subempreiteiros, tarefeiros, fornecedores ou montadores comunicar a sua intenção ao empreiteiro por escrito, reservando-se este o direito de os aprovar, ou não, no prazo de quinze dias"

"Não poderão ser realizados quaisquer trabalhos por entidade subcontratada que não possui alvará actualizado da categoria ou subcategoria e classe indicados no caderno de encargos, ou na omissão deste, dos legalmente exigidos, face à natureza e ao valor dos trabalhos que execute e a que não tenha sido dada prévia autorização pelo Empreiteiro".

a.11) - Declarações prestadas pelo Administrador da Empresa.

Atendendo ao referido nas alíneas anteriores, a D... foi notificada na pessoa do seu Administrador, Sr A…, para identificar os trabalhadores por conta dos subempreiteiros supra identificados relativamente às obras descritas na notificação (ver anexo x;fls. 1).

Na sequência da notificação efectuada, o Administrador da empresa Sr. A… por escrito (anexo XX fl 1) respondeu/declarou o seguinte, e passo a citar:

1- " .... trabalhadores por conta dos subempreiteiros O..., S..., T... T..., vem comunicar que uma vez que já decorreram 2 anos já não consta tal informação nos nossos registos internos, até porque entretanto alteramos todo o nosso sistema informático";

2:- "E não é procedimento corrente da empresa a manutenção em arquivo desse tipo de informação relativa a terceiros";

3- “No entanto, as referidas deverão possuir esses mesmos registos pelo que poderão ser notificado para esse efeito”;

4- “Relativamente ao ponto 2, ocorre a mesma situação…” (…)

d) - Camarotes em espaços desportivos

Utilização de camarotes no Estádio… e no Estádio…. Facturas emitidas por P… SA e Sporting… SAD.

Na sequência dos contratos celebrados, para utilização de camarotes no Estádio… (Épocas 2007/2008 e 2008/2009) e no Estádio… SAD (época 2008/2009), foram emitidas pelas entidades antes referidas facturas referentes à utilização de camarotes e do seu espaço publicitário, contabilizadas pela D..., a título de serviços publicidade (conta 62233), consequentemente o custo foi considerado na sua totalidade efectuadas as deduções do IVA suportado nas facturas a título de outros bens e serviços (conta 24323)

As facturas e consequente contabilização (custo e IVA) descrevem-se como se segue: (…)

Tendo em consideração ser, extremamente difícil aos sujeitos passivos fazerem uma repartição entre o custo relacionado com despesas de representação e os serviços de publicidade, e tendo em consideração que se poderia afigurar injusto, nestes concretos casos, não aceitar os custos devido à dificuldade dos sujeitos passivos em comprovar a indispensabilidade dos mesmos, emitida a circular nº 20/2009 de 28/07 da DSIRC e DSIVA, sancionada pelo Director Geral Direcção Geral dos Impostos, a repartição de 80% para serviços de publicidade e 20% pé despesas de Representação. (…)”. - conforme relatório de inspecção tributária, que aqui se dá por integralmente reproduzido, a fls. 60 a 89 do processo de reclamação graciosa (RG) junta aos autos.

3. Na sequência das correcções descritas em 1) foi emitida a liquidação adicional de IVA n.º 11069161 respeitante ao período de 0701T no montante de €11.387,611, e de juros compensatórios n.º11069162 no valor de €1.870,69, liquidação adicional de IVA n.º 11069163 do período de 0702T no valor de €4.882,50 e liquidação de juros compensatórios n.º 11069164 no valor de €786,55, liquidação adicional de IVA n.º 11069165 do período de 0703T no montante de €6.175,46 e respectiva liquidação de juros compensatórios n.º 11069166 no montante de €974,54 e liquidação adicional de IVA n.º 11069167 do período de 0707T no montante de €1.722,00 e respectiva liquidação de juros compensatórios n.º 11069168 no montante de €248,53, liquidação adicional de IVA n.º 11069169 do período de 0708T no montante de €5.796,00 e respectiva liquidação de juros compensatórios n.º 11069170 no montante de €817,47 e liquidação adicional de IVA n.º 11069171 do período de 0709T no montante de €8.856,62 e respectiva liquidação de juros compensatórios n.º 11069172 no montante de €1.217,12, liquidação adicional de IVA n.º 11069173 do período de 0710T no montante de €13.146,01 e respectiva liquidação de juros compensatórios n.º 11069174 no montante de €1.766,25, liquidação adicional de IVA n.º 11069175 do período de 0711T no montante de €5.491,82 e respectiva liquidação de juros compensatórios n.º 11069176 no montante de €719,20 e liquidação adicional de IVA n.º 11069177 do período de 0712T no montante de €19.341,40 e respectiva liquidação de juros compensatórios n.º11069178 no montante de €2.465,10, liquidação adicional de IVA n.º 11069179 do período de 00803T no montante de €3.570,00 e respectiva liquidação de juros compensatórios n.º11069180 no montante de €419,40, liquidação adicional de IVA n.º 11069181 do período de 0804T no montante de €8.927,10 e respectiva liquidação de juros compensatórios n.º11069182 no montante de €1.019,40, liquidação adicional de IVA n.º 11069183 do período de 0805T no montante de €6.209,70 e respectiva liquidação de juros compensatórios n.º11069184 no montante de €689,36, liquidação adicional de IVA n.º 11069185 do período de 0806T no montante de €7.274,40 e respectiva liquidação de juros compensatórios n.º11069186 no montante de €782,05, liquidação adicional de IVA n.º 11069187 do período de 0807T no montante de €5.915,00 e respectiva liquidação de juros compensatórios n.º11069188 no montante de €616,46 liquidação adicional de IVA n.º 11069191 do período de 0809T no montante de €9.638,00 e respectiva liquidação de juros compensatórios n.º11069192 no montante de €940,04, liquidação adicional de IVA n.º 11069193 do período de 0810T no montante de €2.520,00 e respectiva liquidação de juros compensatórios n.º11069194 no montante de €237,50 liquidação adicional de IVA n.º 11069195 do período de 0811T no montante de €2.925,00 e respectiva liquidação de juros compensatórios n.º11069196 no montante de €265,09, liquidação adicional de IVA n.º 11069197 do período de 0812T no montante de €13.934,32 e respectiva liquidação de juros compensatórios n.º11069198 no montante de €1.218,58- cfr. fls. 21 a 60 do processo de RG junta aos autos.

4. Em 22.11.2011 a Impugnante apresentou junto do Serviço de Finanças de Vila Verde reclamação graciosa relativamente às liquidações a que se alude em 3), instaurada com o n.º 0469201104001753 – cfr. fls. 5 a 20 do processo de RG junta aos autos.

5. Em 9.02.2012 foi proferida a informação n.º 700.00048 no sentido de indeferir a reclamação graciosa a que se alude em 4. – cfr. fls. 266 a 271 do processo de RG junta aos autos e que aqui se dá por integralmente reproduzida.

6. Sob a informação descrita em 5. recaiu em 29.02.2012 despacho de indeferimento do Director de Finanças adjunto da Direcção de Finanças de Braga - cfr. fls. 277 do processo de RG junta aos autos.

7. A Impugnante realizou as obras efectuadas em Cinemas…, Igreja da Santíssima Trindade em F..., Centro Comercial À… em Jerez de la Frontera, T… Resort – cfr. testemunho de M…, S…, A….

8. A Impugnante realizou as obras efectuadas em M…/Média… Alfragide, Cinemas Fórum…, Hotel Casino de ..., Centro Comercial D…– a Coruna, – cfr. testemunho de M… e A….

9. A Impugnante realizou a obra efectuada no Aparthotel T… - cfr. testemunho de S….

10. A Impugnante realizou a obra efectuada no Hotel Vila Magna – M… e na Vivenda de M…- cfr. testemunho de A…

11. A Impugnante celebrou contratos denominados “prestação de serviços” com a empresa S... – empresa Construtora, Lda., relativamente às empreitadas de M… /Média… Alfragide, Cinemas…, Centro Comercial À… em Jerez de la Frontera, Igreja da Santíssima Trindade em F..., Stand Porche F…, Cinemas Forúm … - cfr. fls. 118 a 133 do processo de RG junto aos autos.

12. A Impugnante celebrou contratos denominados “prestação de serviços” com a empresa T... – Investimentos Imobiliários, Lda., relativamente às empreitadas de Reabilitação Hotel Villa Magna em M…, Siemens M…, Vivenda de M…, Jungle Park C…, Hotel Casino de ..., Edifício em Cortegaça, Centro Comercial À... em Jerez de la Frontera - cfr. fls. 134 a 154 do processo de RG junto aos autos.

13. A Impugnante celebrou contratos denominados “prestação de serviços” com a empresa T... – Empresa Construtora, Lda., relativamente a todas as obras a executar em Portugal Continental e às empreitadas de Centro Comercial À… em Jerez de la Frontera, Centro Comercial D…– a Coruna- cfr. fls. 158 a 172 do processo de RG junto aos autos.

14. A Impugnante celebrou contratos denominados “prestação de serviços” com a empresa O... – Serviços de Consultadoria de Investimentos, Lda., relativamente à empreitada T… Resort, Aparthotel T…, Centro Comercial D….– a Coruna, Centro Comercial À… em Jerez de la Frontera, Reabilitação Hotel Villa Magna em M…, Hotel Casino de ... – cfr. fls. 198 a 222 do processo de RG junto aos autos.

15. Os serviços prestados por S..., T..., O... estão documentados com facturas, recibos, cheques – cfr. testemunho de Ó… e relatório dos SIT.

16. A Impugnante necessitava de recorrer a subempreiteiros para realizar as obras efectuadas – cfr. depoimento de Ó…, J..., M… e A….

17. A Impugnante emitiu a nota de encomenda n.º 701719 de 20.09.2007, n.º 800701 de 15.04.2008, n.º 802070 de 23.09.2008, n.º 802388 de 22.10.2008 à F..., Unipessoal, Lda. relativamente a lá de rocha – cfr. fls. 228 a 233 do processo de RG junto aos autos.

18. O Serviço de Finanças de Vila Nova de Gaia 4 remeteu em 30.08.07 à F... Unipessoal, Lda., o ofício n.º 7016, dando-lhe conta de que “(…) foi aceite a sua proposta para compra das verbas n.ºs 15, 17, 23, 35 e 38, constantes do anúncio de venda (…)” – cfr. fls. 253 do processo de RG junto aos autos.

19. A F... Unipessoal, Lda. emitiu a guia de transporte n.º 38 de 10.10.2008, n.º 50 de 10.11.2008 – cfr. fls. 230, 232 do processo de RG junto aos autos.

20. O Serviço de Finanças de Miranda do Corvo remeteu em 23.10.2008 à F... Unipessoal, Lda., o ofício n.º 2133, dando-lhe conta de que “(…) no âmbito da venda judicial n.º 0787.2008.11, promovida pela Administração Tributária contra o executado C… Sociedade de Construções, Lda. NIPC 5…, fica por este meio notificado que foi aceite a sua proposta, por ser a de maior valor (…)” – cfr. fls. 254 do processo de RG junto aos autos.

21. O Serviço de Finanças da Feira 2 remeteu em 13.03.2008 à F... Unipessoal, Lda., o ofício n.º 1190, dando-lhe conta de que “(…) no âmbito da venda judicial n.º 3441.2008.21, promovida pela Administração Tributária contra o Executado (…), fica por este meio notificado que foi aceite a sua proposta (…)” – cfr. fls. 255 do processo de RG junto aos autos.

22. Os camarotes que a Impugnante detém servem para angariar clientes e negócios e publicitar a empresa – cfr. testemunho de J..., M… e M… ».

E mais se deixou consignado na sentença:

«Factos não provados

Não se mostra provado que:

a. A Impugnante tenha adquirido lã rocha à F... – Unipessoal, Lda.;
b. A S... – Empresa Construtora, Lda. tenha aplicado divisória de parede em gesso cartonado, forro de parede, aplicação de pavimento na obra M… /Media… em Alfragide;
c. A S... – Empresa Construtora, Lda. tenha colocado bancadas em Viroc na obra Cinemas do… em Braga;
d. A S... – Empresa Construtora, Lda. tenha colocado tecto de gesso falso em gesso cartonado normal na obra do Centro Comercial À… em Jerez de la Frontera;
e. A S... – Empresa Construtora, Lda. tenha colocado tecto em Viroc, tecto acústico com Akustaplan e parede acústica com Akustaplan na obra da Igreja Santíssima Trindade em F...;
f. A S... – Empresa Construtora, Lda. tenha colocado parede TI, parede T2 e parede T3 na obra Cinemas Fórum…;
g. A T... – Investimentos Imobiliários, Lda., revestiu parede em gesso cartonado normal, colocou parede divisória em gesso cartonado e isolamento em lã de rocha na obra de reabilitação do Hotel Villa Magna em M…;
h. A T... – Investimentos Imobiliários, Lda., colocou gesso cartonado e colocou divisória na obra Siemens em M…;
i. A T... – investimentos Imobiliários, Lda., aplicou madeira na obra de Vivenda de M…,
j. A T... – investimentos Imobiliários, Lda., aplicou madeiras na obra Jungle Park – C…;
k. A T... – investimentos Imobiliários, Lda., aplicou tecto falso na obra no Hotel Casino de ...;
l. A T... – investimentos Imobiliários, Lda., aplicou divisória e revestimento de parede cartonado e isolamento na obra Edifício em Cortegaça;
m. A T... – investimentos Imobiliários, Lda., aplicou fechos na obra Centro Comercial À…Jerez de la Frontera – Cadiz, em Espanha;
n. A T... – Empresa Construtora, Lda., aplicou tecto falso, divisórias com isolamento e sem isolamento, forro de parede com estrutura com isolamento e sem isolamento em todas as obras de Portugal continental da Impugnante;
o. A T... – Empresa Construtora, Lda., aplicou tecto falso liso, revestimento de parede em gesso cartonado normal na obra do Centro Comercial À… em Jerez de la Frontera;
p. A T... – Empresa Construtora, Lda., aplicou tecto falso liso em gesso cartonado normal, revestimento de parede em gesso cartonado normal, aplicou sanca de iluminação em gesso cartonado normal na obra do Centro Comercial D… – A Coruna;
q. A O... – Serviços de Consultadoria e Investimentos, Lda., aplicou tectos falsos e divisórias na obra T… Resort, em Setúbal;
r. A O... – Serviços de Consultadoria e Investimentos, Lda., aplicou tectos falsos e divisórias na obra Aparthotel T… em Setúbal;
s. A O... – Serviços de Consultadoria e Investimentos, Lda., aplicou tecto falso liso em gesso cartonado, aplicou tecto falso inclinado em gesso cartonado normal, aplicou tecto falso contínuo em gesso cartonado perfurado, colocou divisória em gesso cartonado normal, revestiu parede em gesso cartonado normal, aplicou sanca de iluminação inclinada em gesso cartonado normal, forneceu e aplicou caixas de revisão, aplicou recaída em gesso cartonado normal, tecto falso liso em geso cartonado hidrofugado, aplicou parede divisória e placa completa de gesso cartonado normal, aplicou frentes de loja (tapumes em gesso cartonado normal, na obra do Centro Comercial D… – A Coruna;
t. A O... – Serviços de Consultadoria e Investimentos, Lda., aplicou fechos corta – fogo, aplicou tecto MDF metálico, tecto falso, na obra do Centro Comercial À… em Jerez de la Frontera;
u. A O... – Serviços de Consultadoria e Investimentos, Lda., revestiu parede em gesso cartonado normal, aplicou divisória em gesso cartonado, isolamento em lã de rocha na obra Reabilitação Hotel Vila Magna em M….

O Tribunal considerou provada a matéria de facto relevante para a decisão da causa com base na análise crítica e conjugada dos documentos juntos aos autos, que não foram impugnados, assim como, na parte dos factos alegados pelas partes que não tendo sido impugnados [cfr. artigo 74º da Lei Geral Tributária (LGT)], também são corroborados pelos documentos juntos, cfr. predispõe o artigo 76º n.º 1 da LGT e artigo 362º e seguintes do Código Civil e ainda na prova testemunhal produzida.
Com efeito, foi a análise crítica e conjugada de todos os meios de prova conjugada que, à luz da experiência, sedimentaram a convicção do Tribunal.
Quanto ao ponto 2) do probatório apraz referenciar o seguinte. Nos termos do artigo 76º da LGT “as informações prestadas pela inspecção tributária fazem fé quando fundamentadas e se basearem em critérios objectivos, nos termos da lei”.
Ora, conforme decorre do artigo 371º n.º 1 do Código Civil, aqui aplicável por força do que estatui o n.º 2 do artigo 11º da LGT, que determina as regras gerais vigentes para a força probatória dos documentos autênticos, estas informações “fazem prova plena dos factos que referem como praticados pela autoridade, ou oficial público respectivo, assim como dos factos que neles são atestados com base nas percepções da entidade documentadora (…).
“Quanto aos factos afirmados com base em juízos formulados pela administração tributária a partir dos factos materiais apurados que não sejam determinados com base em critérios objectivos não existe aquela especial força probatória, valendo as informações como elementos sujeitos à livre apreciação da entidade competente para a decisão” (cfr. Jorge Lopes de Sousa, in CPPT anotado e comentado, 6ª edição, 2011, pag. 259).
Assim, e no que respeita aos factos inclusos no relatório emanado pelos SIT, estes respeitam a factos decorrentes da percepção do inspector no âmbito do procedimento inspectivo, assim como das declarações prestadas em auto de declarações no âmbito de procedimentos inspectivos, não questionadas pela Impugnante.
Nesta medida, estes factos afirmados que foram deduzidos a partir de factos conhecidos, são valorados, designadamente em conjugação com os demais elementos de prova e à luz das regras da experiencia comum, se e, quando impugnados pela Impugnante.
A matéria de facto não provada redundou da ausência de prova produzida para o efeito.
Com efeito, as testemunhas inquiridas não testemunharam com a certeza e precisão que se impunha, de modo a formar no Tribunal a convicção do que foi alegado, não tendo sido esclarecido quais os serviços prestados pelas sociedades emitentes, e, concretamente, que tais serviços se traduziram nos descritos nas facturas em causa nos autos, os respectivos montantes, assim como as datas em que ocorreram.
Ó…, Revisor Oficial de Contas, presta serviços nessa qualidade à Impugnante desde 2007.
Respondeu à matéria de facto constante nos artigos 48º a 51º, 54º a 57º, 59º, 64º a 70º, 72º a 77º, 96º, 97º, 102º, 103º e 110º da petição inicial.
O depoimento da testemunha, não obstante ter relacionamento profissional com a Impugnante, foi sério, espontâneo e credível.
Declarou que não é comum que os cheques sejam levantados muito tempo depois da sua emissão, salvo nos casos de cheques pré-datados, usual é o envio do cheque após facturação.
Ademais, não demonstrou ter conhecimento directo dos factos a que foi questionado, uma vez que o seu contacto limitou-se à parte documental e não presencial de tais factos, não tendo a virtualidade de demonstrar a prestação dos serviços por parte das empresas emitentes das facturas questionadas pela Administração Tributária.
J..., Técnico Oficial de Contas respondeu à matéria de facto constante nos artigos 32º a 37º, 48º a 50º, 54º a 77º e 96º a 110º da petição inicial.
A testemunha presta serviços externos de contabilidade à Impugnante desde 1997.
Afirmou que os cheques eram emitidos no final do mês (após autos de medição), mas quando empresa não tinha dinheiro não os entregavam, períodos que rondavam o máximo de 15 dias, 1 mês ou 2, salvo excepções.
Apesar do Tribunal não ter qualquer motivo para duvidar do depoimento prestado, a testemunha demonstrou não deter conhecimento directo dos factos que relevam para a boa decisão da causa, uma vez que não presenciou os serviços prestados pelos emitentes das facturas.
M…, assessora de administração é funcionária da Impugnante desde 2001. Em 2008 era administrativa, estando encarregue da cobrança, contas correntes, bancos, facturas, tendo acesso a todos os documentos das obras.
Foi questionada a toda a matéria de facto constante nos artigos 32º a 37º, 48º a 51º, 54º, 66º a 70º, 72º a 74º, 76º e 77º, 86º, 87º, 103º e 110º da petição inicial.
O seu depoimento mostrou-se sério e credível apesar de ser funcionária da Impugnante.
Não obstante, a sua razão de ciência decorre tão só da documentação, contractos, facturas, recibos destes subempreiteiros, não tendo qualquer contacto com as obras onde é invocado que os serviços das emitentes foram prestados.
M…, director geral na Impugnante desde Setembro 2013, exercia funções como director de produção desde finais de 2007. Foi director de obra de 2003 até final 2007, tendo respondido à matéria de facto ínsita nos artigos 33º a 36º, 46º, 47º, 49º, 56º e 57º e 87º da petição inicial.
Como director de produção acompanhava o planeamento e a execução das obras, relação financeira e comercial, as necessidades de recursos humanos, a gestão de recursos humanos dos empregados da Impugnante e materiais.
Apesar de credível o seu testemunho, este limitou-se a identificar algumas das obras realizadas pela Impugnante.
Ademais, não mostrou segurança em algumas das respostas, uma vez que demonstrou não ter certeza na prestação de serviços de algumas das emitentes, designadamente da S... – Empresa Construtora, Lda. e da O... – Serviços de Consultadoria Investimentos, Lda.
S…, encarregado de pladur e tectos falsos desde 2004 na Impugnante, foi questionado à matéria de facto ínsita nos artigos 46º, 47º, 49º, 56º, 57º e 89º da petição inicial.
As suas funções consistiam em acompanhar as equipas e verificar se a obra era correctamente efectuada.
Face às funções desempenhadas em sede da Impugnante, impunha-se que demonstrasse conhecimentos mais sólidos e concretos relativamente aos serviços prestados pelas emitentes a que foi questionado, S...– Empresa Construtora, Lda. e O... – Serviços de Consultadoria de Investimentos, Lda..
A…, Administrador na D… Grupo, trabalhou na Impugnante de 2001 a Novembro a 2012, onde exerceu funções como Director Comercial e Coordenador operacional, tendo a seu encargo toda a actividade comercial da empresa, controlava e acompanhava outros sectores e respondeu aos artigos 46º, 47º e 48º da petição inicial.
Dentro das suas funções estava encarregue de se deslocar às obras adstritas à Impugnante, contratava fornecedores e negociava com subempreiteiros.
O acompanhamento das obras cingia-se ao supervisionamento dos directores de obra e à verificação dos prazos.
Apesar do testemunho não ter merecido desconfiança por parte do tribunal, atendendo às suas funções, o seu depoimento foi genérico, tendo-se limitado a afirmar quais as obras em que os diversos emitentes intervieram. Não identificou os funcionários dos emitentes, nem os seus representantes, apesar de negociar os preços da mão-de-obra contratada».

4 – APRECIAÇÃO JURÍDICA

Começa a Recorrente por invocar omissão de pronúncia da sentença sobre a violação do princípio do inquisitório em sede de reclamação graciosa.

A falta de pronúncia sobre questões que o juiz deva apreciar está expressamente prevista como causa de nulidade da sentença em processo tributário, no art.º125.º, n.º1, do CPPT.

Sucede porém que esta nulidade “só ocorrerá nos casos em que o tribunal, pura e simplesmente não tome posição sobre qualquer questão de que devesse conhecer, inclusivamente não decidindo explicitamente que não pode dela tomar conhecimento” - vd. Jorge Lopes de Sousa, “CPPT – Anotado”, Vislis, 4.ª ed. 2003, a pág.566.

Ora, no caso em apreciação, a sentença não deixa de referir as razões por que se absteve de conhecer dos vícios assacados ao procedimento de reclamação graciosa, rematando, em síntese conclusiva: «Pelo exposto e independentemente de procederem ou não os vícios imputados à reclamação graciosa, conclui-se que não afectando estes o acto de liquidação que vem impugnado, e, encontrando-se já decididos os vícios atinentes às liquidações controvertidas, apreciar tais vícios mostrar-se-ia inútil atenta a inexistência de qualquer consequência em sede das sobreditas liquidações, ficando estes prejudicados atenta a decisão supra proferida (cf. n.º2 do art.º608.º do CPC, ex vi do art.º2.º alínea e), do CPPT)».

Se este modo de ver está correcto ou não, é questão que poderá constituir eventual erro de julgamento, mas não integra nulidade da sentença por omissão de pronúncia.

Improcede a arguida nulidade da sentença.

A Recorrente invoca depois erro na apreciação da prova e que não foram levados ao probatório factos essenciais cuja prova foi feita nos autos, quer através de documentos, quer através do depoimento das testemunhas inquiridas que a sentença não relevou.

Logo se vê que a Recorrente pretende impugnar o julgamento da matéria de facto.

O art.º640.º do CPC, aplicável à data de interposição do recurso, impõe ao Recorrente que pretenda impugnar a matéria de facto determinados ónus que, se não cumpridos, terão como consequência a imediata rejeição do recurso.

Dispõe aquele preceito no segmento relevante para os autos:
«1 - Quando seja impugnada a decisão sobre a matéria de facto, deve o recorrente obrigatoriamente especificar, sob pena de rejeição:
a) Os concretos pontos de facto que considera incorretamente julgados;
b) Os concretos meios probatórios, constantes do processo ou de registo ou gravação nele realizada, que impunham decisão sobre os pontos da matéria de facto impugnados diversa da recorrida;
c) A decisão que, no seu entender, deve ser proferida sobre as questões de facto impugnadas.
2 - No caso previsto na alínea b) do número anterior, observa-se o seguinte:
a) Quando os meios probatórios invocados como fundamento do erro na apreciação das provas tenham sido gravados, incumbe ao recorrente, sob pena de imediata rejeição do recurso na respetiva parte, indicar com exatidão as passagens da gravação em que se funda o seu recurso, sem prejuízo de poder proceder à transcrição dos excertos que considere relevantes;
b)…………………………..
3 – ………………………..».

Como refere Abrantes Geraldes, in “Recursos no Novo Código de Processo Civil”, Almedina 2014, 2ª edição, a págs.132, «…podemos sintetizar da seguinte forma o sistema que agora passa a vigorar sempre que o recurso envolva impugnação da decisão sobre a matéria de facto:
a) Em quaisquer circunstâncias, o recorrente deve indicar sempre os concretos pontos de facto que considera incorrectamente julgados, com enunciação na motivação do recurso e síntese nas conclusões;
b) Quando a impugnação se fundar em meios de prova constantes do processo ou que nele tenham sido registados, o recorrente deve especificar aqueles que, em seu entender, determinam uma decisão diversa quanto a cada um dos factos;
c) Relativamente a pontos da decisão da matéria de facto cuja impugnação se funde, no todo ou em parte, em provas gravadas, para além da especificação obrigatória dos meios de prova em que o recorrente se baseia, cumpre-lhe indicar com exactidão as passagens da gravação relevantes e proceder, se assim o entender, à transcrição dos excertos que considere oportunos;
d) (….)
e) O recorrente deixará expressa a decisão que, no seu entender, deve ser proferida sobre as questões de facto impugnadas, como corolário da motivação apresentada, tendo em conta a apreciação crítica dos meios de prova produzidos, exigência nova que vem na linha do reforço do ónus de alegação, por forma a obviar à interposição de recursos de pendor genérico ou inconsequente, também sob pena de rejeição total ou parcial da impugnação da decisão da matéria de facto».

Analisando as alegações e conclusões, verifica-se que a Recorrente não cumpriu o ónus imposto naquele art.º640.º do CPC para impugnação da matéria de facto.

No ponto 4. do corpo alegatório, refere os “factos que deveriam ter sido dados como provados”, que depois concretiza nas alíneas a) a u). No seguinte ponto 5., conclui: “Ora, tendo em conta os depoimentos prestados pelas testemunhas em audiência de julgamento, conjugados com a prova documental constante dos autos (designadamente, os contratos de prestação de serviços, os autos de medição, as facturas, os recibos, as notas de encomenda e a declaração dos técnicos oficiais de contas), os referidos factos deveriam ter sido considerados provados”.

No seguinte ponto 6. do corpo alegatório, assinala os “outros factos que deveriam ter sido dados como provados” e levados ao probatório, que depois concretiza nos pontos 7. a 29 das alegações.

Mais adiante, no corpo alegatório, sob a epígrafe “análise crítica dos meios de prova”, refere que a mesma “deveria ter conduzido a decisão diversa da produzida” (ponto 31.).

Segue-se o elencar dos documentos juntos ao procedimento e ao processo e a indicação das testemunhas que prestaram depoimento nos autos (pontos 33. a 34.), com indicação do registo da gravação dos depoimentos.

Nos pontos 36. e 37. assinala-se que não foi tomado em consideração parte dos depoimentos prestados por testemunhas, o que conduziu a que não fossem dados como provados os factos das alíneas a) a u) do ponto 4. e omitidos do probatório outros factos provados.

No ponto 39., conclui assim: “Os diversos documentos juntos, nomeadamente os autos de medição, as facturas, os cheques, os recibos, os contratos, as declarações de dois técnicos oficiais de contas, e as contas correntes, aliados aos depoimentos prestados por testemunhas arroladas e que mereceram a credibilidade do tribunal «a quo», são, no entender da recorrente bastantes para provar a factualidade constante das alíneas a) a u) dos factos provados – a fls.26 e 27 da douta sentença”.

Mais adiante, insistindo na questão do erro de julgamento de facto, fez constar do ponto 56. do corpo alegatório: “Concretamente, atente-se ao que decorre dos diferentes testemunhos:
- os serviços constantes de ditas facturas são serviços reais (Marco Santos e Silvino Pais) – ponto 46 da PI;
- os serviços prestados pela S..., O…, T... e F..., estão devidamente documentados com facturas e autos de medição (M… e Ó…);
- há evidências de pagamentos, nomeadamente, recibos, cheques (Ó… e J...);
- todos os documentos referidos na impugnação fazem parte da contabilidade da Recorrente, com o valor probatório que daí decorre (J...);
- do depoimento da testemunha Ó… e da testemunha J… decorre que a divergência temporal entre a data da emissão da factura e o pagamento é normal neste tipo de actividade”.

Nas conclusões, a Recorrente faz unicamente alusão aos pontos de facto referidos no corpo alegatório que entende terem sido incorrectamente julgados, objecto de impugnação e os termos em que deveriam ser alterados.

Como se vê, a Recorrente limita-se a alegar que os depoimentos das testemunhas no seu conjunto e os documentos, que refere na generalidade, são demonstrativos do que deixa exposto ser o seu entendimento, referindo não entender como foi dada como não provada a materialidade enunciada nas alíneas a) a u) do ponto 4 do corpo alegatório, outrossim referindo que foram omitidos do probatório factos que tais elementos de prova demonstram, e que concretiza nos pontos 7. a 29. das alegações.

Assim, se pode considerar-se que a Recorrente cumpriu o ónus de identificar os pontos de facto incorrectamente julgados e os termos em que deverão ser alterados, quanto à especificação dos meios de prova que impunham decisão diversa da recorrida, entendemos que este ónus não foi minimamente cumprido.

Com efeito, a Recorrente limita-se a referir quais os pontos de facto que considera indevidamente julgados mas não concretiza qual o segmento dos depoimentos das testemunhas que identifica, nem qual o concreto documento (de entre os vários que indica) que impunham decisão diversa sobre cada um dos pontos de facto que impugna.

Não estabelece relação concreta entre o que exactamente foi dito pelas testemunhas e desvalorizado pela sentença. E também nas respectivas conclusões, que delimitam o objecto do recurso, é bom lembrar, não se faz qualquer alusão aos concretos meios de prova que impunham decisão diversa da recorrida quanto aos pontos de facto impugnados e que suportem a alteração pretendida da matéria de facto.

Deste modo, não tendo a Recorrente cumprido ónus que sobre si recaia, ao abrigo do disposto no artigo 640.º, n.º1 e n.º2 alínea a), do Código de Processo Civil, rejeita-se o recurso na parte correspondente à impugnação da matéria de facto.

Isso dito, passemos à questão seguinte que importa conhecer, ou seja, indagar se a sentença recorrida incorreu em erro de julgamento ao considerar que a Administração tributária cumpriu “in casu”o ónus da prova que lhe competia.

A Recorrente põe em causa a base substancial legitimadora da actuação da Administração fiscal sustentando que não foi recolhida factualidade suficiente e bastante à demonstração de que as facturas, cujo IVA nelas mencionado foi desconsiderado fiscalmente, não correspondam a operações reais.

Comecemos por ver as regras de repartição do ónus da prova aplicáveis no âmbito das correcções em causa.

Como tem sido realçado, reiterada e uniformemente, pela jurisprudência dos nossos Tribunais Superiores, quando a Administração Tributária desconsidera facturas que reputa de falsas, aplicam-se as regras do ónus da prova do artigo 74.º da LGT, competindo à Administração fazer prova de que estão verificados os pressupostos legais que legitimam a sua actuação, ou seja, de que existem indícios sérios de que a operação constante da factura não corresponde à realidade. Feita esta prova, passa a recair sobre o sujeito passivo o ónus da prova da veracidade da transacção – vd., entre muitos outros, os acórdãos do TCA Norte de 24-01-2008, processo n.º 01834/04 Viseu, de 24-01-2008, processo n.º 2887/04 Viseu, de 27-01-2011, processo n.º 455/05.7BEPNF e de 18-03-2011, processo n.º 456/05BEPNF.

Assim sendo, importa analisar se a Administração fiscal fez a prova que lhe competia da verificação de indícios que permitem concluir que às apontadas facturas contabilizadas pela Impugnante, ora Recorrida, não subjazem as operações que, alegadamente, teriam implicado a respectiva emissão.

Tenha-se em conta, como também é aceite, que não é imperioso que a Administração efectue uma prova directa da simulação. Como em muitos outros casos, haverá que recorrer à prova indirecta, a “factos indiciantes, dos quais se procurará extrair, com o auxílio das regras de experiência comum, da ciência ou da técnica, uma ilação quanto aos factos indiciados. A conclusão ou prova não se obtém directamente, mas indirectamente, através de um juízo de relacionação normal entre o indício e o tema de prova” – cfr. Alberto Xavier, “Conceito e Natureza do Acto Tributário”, pág. 154; também neste sentido, entre outros, o acórdão do TCAN, de 30/09/2014 (processo nº 00544/06.0 BEPNF).

Ou seja, a Administração fiscal não tem que demonstrar a falsidade das facturas, bastando-lhe evidenciar a consistência desse juízo (Acórdão do STA de 27/10/04, Processo 810/04), invocando factos que traduzem uma probabilidade elevada de as operação(ões) referida(s) na(s) factura(s) ser(em) simuladas, probabilidade elevada capaz de abalar a presunção legal de veracidade das declarações dos contribuintes e dos dados constantes da sua contabilidade – artigo 75º da LGT.

Como se refere no acórdão do TCAN, de 23 de Novembro de 2012 (proc. nº 1523/05.0 BEVIS-Aveiro), “no que concerne à prova que compete à Administração - na repartição do ónus da prova de que demos nota supra -, o que é imprescindível é que aquela a faça de factos suficientes indiciadores a que o Tribunal possa concluir, “em virtude de leis naturais conhecidas pelos homens e que funcionam como máximas de experiência” (expressão de Castro Mendes citado por Saldanha Sanches), pela elevada probabilidade (ou até certeza) de que o negócio declarado por aquelas partes não corresponde à realidade materializada naquela factura”.

Nesta tarefa, poderá a Administração Tributária lançar mão de elementos obtidos com recurso à fiscalização cruzada, junto de outros contribuintes, para obter os referidos indícios, pelo que tais indicadores de falsidade das facturas não têm necessariamente que advir de elementos do próprio contribuinte fiscalizado.

Não perdendo de vista o enquadramento jurídico gizado relativamente ao ónus da prova aplicável às correcções em causa e considerando os factos apurados em sede inspectiva (que outros não podem ser relevados), vejamos se resulta dos factos relatados que a Administração fiscal fez prova da verificação de indícios que lhe permitiam concluir que as facturas cujo IVA nelas mencionado foi desconsiderado fiscalmente não tiveram subjacentes quaisquer operações económicas realizadas entre a Impugnante D... e as sociedades emitentes “F... Unipessoal, Lda.”, “S... – Empresa Construtora, Lda.”, “T... – Investimentos Imobiliários, Lda.”, “T… Empresa Construtora, Lda.” e “O…– Serviços de Consultadoria Investimentos, Lda.”.

Em caso afirmativo e só nesse, importará indagar se a Impugnante logrou demonstrar em Tribunal que, não obstante os indícios colhidos, as operações reflectidas nas facturas desconsideradas são reais, ou seja, que os concretos sujeitos passivos realizaram efectivamente as operações económicas mencionadas naquelas facturas.

Já se intui que a sentença recorrida considerou que a Administração fiscal tinha cumprido o ónus de prova que a lei lhe impõe neste caso. Vejamos o que nela se deixou consignado a propósito:

«… vejamos, em face da materialidade vertida no probatório e que constitui a declaração formal fundamentadora dos actos de liquidação impugnados, se o juízo formulado pela AT no que concerne à falsidade das facturas se pode considerar como pertinente e adequado. Isto é, se os elementos indiciários apontados pela AT permitem inferir, com um grau de probabilidade elevada, a simulação das operações subjacentes àquelas facturas.

F... Unipessoal Lda.

Relativamente ao fornecedor F..., os SIT reuniram os seguintes indícios:

A F... tem como gerente P…, também gerente da S... e T... (sociedades referenciadas como emitentes de facturação falsa) e tem como actividade "outras actividades de consultadoria para os negócios e gestão”;
As facturas documentam aquisições de lã de Rocha" e tintas - pequeno montante;
Incongruências no descritivo e data das facturas;
Grande espaço temporal entre a data das facturas, a emissão de cheques e a data do levantamento dos mesmos, contrariador do estabelecido nos contractos de subempreitada;
Conforme análise à contabilidade da F... esta centrou a sua actuação na área do comércio de bens usados (equipamentos informáticos, mobiliários, maquinas, ferramentas), adquiridos essencialmente em leiloeiras, finanças e massas insolventes;
A emissão da venda a dinheiro foi da responsabilidade de P…, enquanto que as facturas processadas por computador foram emitidas pelo TOC da empresa (programa de contabilidade do gabinete do TOC), com indicações dadas pelo gerente;
Não existem compras pela F... que justifiquem os artigos facturados à Impugnante;

S... – Empresa Construtora, Lda.

Do decurso do procedimento inspectivo realizado ao prestador de serviços, à aqui Impugnante, assim como aos clientes desta os SIT concluíram que os serviços prestados e as matérias adquiridas respeitantes às facturas emitidas por S... – Empresa Construtora, Lda. não corresponderam a serviços efectivamente prestados.
Nesta senda, do conspecto da factualidade subjacente ao relatório dos SIT, decorrente das diligências realizadas, reproduzidas no probatório, ponto 2., extraem-se os seguintes indícios de simulação no que respeita ao comportamento do emitente das facturas:
Grande espaço temporal entre a data das facturas e a data da emissão das ordens de pagamento, contrariador do estabelecido nos contratos de subempreitada;
O gerente da empresa P…, também o é nas sociedades T... e F..., sociedades que os SIT consideraram haver facturação falsa;
Falta de estrutura empresarial desde 2005, tendo a empresa procedido a descontos para a Segurança Social somente até Maio de 2005;
Inexistência de pessoal registado no Instituto de Segurança Social, e inexistência de contabilização de custos com pessoal durante os exercícios de 2006, 2007 e 2008;
Inexistência de compras de materiais e aquisição de serviços;
Apesar dos custos contabilizados por contrapartida da conta de fornecedores, os responsáveis pelas empresas referidas naquelas contas afirmaram nada ter a ver com qualquer fornecimento;
Imobilizado registado, designadamente de equipamento de transporte e ferramentas de montante insignificante (€1.592,76);
As facturas emitidas foram elaboradas pelo contabilista, informaticamente;
Os pagamentos, por meio de cheque, são todos levantados e o seu registo contabilístico é feito todo por caixa, não existindo contas bancárias em nome da S...;
Inexistência de contractos de empreitada;
Inexistência de autos de medição;
Apesar da existência de facturas relativamente à obra da Igreja da Santíssima Trindade em F..., na relação das entidades em obra do cliente da Impugnante, S... Engenharia SA, nem nos mapas referente às entidades subcontratadas pela D... consta a S...;
A S... Engenharia SA informou os SIT que a S... não esteve em obra;
Apesar da existência de facturas relativamente à obra Fórum de Castelo Branco, junta a relação das entidades em obra por M… Portugal - Imobiliária SA, dela não consta o nome do subempreiteiro S..., não existem registos disponíveis para identificar as entidades subcontratadas pela D..., nem registos sobre os trabalhadores, nem elementos para confirmar ou não se a empresa S... esteve em obra, sendo referenciado que por contrato directo não existiu qualquer vínculo;
Os contractos de subempreitada da Impugnante prevêem a identificação dos trabalhadores em obra, não poder ser utilizada mão-de-obra ilegal, não ser possível subcontratar sem a respectiva autorização (certificação das apólices de seguro e outros);
Da análise aos contractos decorre a realização de empreitadas de trabalhos especializados, que contraria o facto da S... não possuir trabalhadores especializados, nem ter contratado qualquer entidade para a realização desses trabalhos, com ou sem materiais aplicados;
Inexistência na Impugnante de registos dos trabalhadores por conta da subempreiteira S....

T... – Investimentos Imobiliários, Lda.

Quanto a esta prestadora de serviços, e, conforme relatório dos SIT, coligido no probatório, ponto 2), reuniram os SIT os seguintes indícios:

O gerente da sociedade é J…, que também o é na sociedade O...;
Desfasamento temporal entre datas de emissão dos cheques e datas de levantamento dos mesmos;
Desfasamento temporal entre data de emissão das facturas quando comparado com a data da emissão da ordem de pagamento e o levantamento de cheques, contrariando o definido nos contractos de subempreitada realizados;
Emissão das facturas da responsabilidade de J…;
Inexistência de trabalhadores na T... no exercício de 200;
Inexistência de estrutura quanto a imobilizado, não tendo a emitente subcontratado outras entidades para efectuar os trabalhos descritos nas facturas que emitiu;
Inexistência de documentos comprovativos da compra de materiais e documentos de eventuais serviços subcontratados pela emitente;
Questionado J… pelos SIT:
afirmou não ter efectuado a gestão de qualquer negócio na área da construção civil por parte da T..., tendo remetido tal facto para E..., não sabendo precisar qualquer informação sobre este para além do nome e este incompleto;
quando confrontado com os eventuais pagamentos que lhe teriam sido efectuados, referiu que foi E... que lhe entregou os cheques. O levantamento era efectuado por si, no entanto entregava o dinheiro a E.... No momento do levantamento nunca teria estado mais ninguém para além de si e o referido Sr. B...;
quando confrontado com os nomes constantes do mapa da obra "Hotel de ...", desconhece os funcionários, excepto o Sr. F.... No entanto, o Sr. M... afirmou ter conhecido o Sr. J…, tendo mesmo afirmado que o Sr. J… foi conhecedor dos seus elementos identificativos;
somente conheceu o Sr. S... da “D...” aquando do procedimento inspectivo, quando se deslocou à referida empresa a fim obter informação sobre as transacções;
Não teve intervenção nos locais das obras descritas nas facturas que emitiu, conhece alguns dos locais das obras, mas nunca foi lá para gerir qualquer obra;
Descrição do tipo de serviços prestados pela emitente exige alguma especialidade com incorporação de materiais específicos, apesar de inexistência de estrutura laboral para tal nem contratação de serviços;
Requerida à sociedade M… SA elementos sobre as obras no Hotel Casino de ... remeteu mapa com entidades subcontratadas pela D... e dela consta a emitente, identificando os trabalhadores associados. Não obstante, do pessoal referenciado, nenhum declarou rendimentos pagos pela entidade emitente, tendo M... inclusive afirmado não conhecer a emitente nem a D..., não podendo trabalhar na construção civil a partir de 2004/2005;
Os contractos de subempreitada da Impugnante, prevêem, a identificação dos trabalhadores em obra, não poder ser utilizada mão-de-obra ilegal e não ser possível subcontratar sem a respectiva autorização (certificação das apólices de seguro e outros);
Inexistência na Impugnante de registos dos trabalhadores por conta da subempreiteira.

T... Empresa Construtora Lda.

Quanto a esta prestadora de serviços, e, conforme relatório dos SIT, coligido no probatório, ponto 2), reuniram os SIT os seguintes indícios:
O gerente é P…, que também o é na S... e ainda na F... Unipessoal, Lda. empresas referenciadas como emitentes de facturação falsa;
Desfasamento temporal entre as datas de emissão dos cheques e as datas de levantamento dos mesmos;
Desfasamento temporal entre a data de emissão das facturas quando comparado com a data da emissão da ordem de pagamento e o levantamento de cheques, contrariando o definido nos contractos de subempreitada realizados;
As facturas emitidas com valores significativos respeitam quer a materiais, quer a serviços prestados com especificidade apesar da inexistência na emitente de trabalhadores especializados e inexistência de contractos para a realização desses trabalhos;
Inexistência na emitente de aquisição de materiais;
As facturas emitidas por valor considerado não relevante correspondem a serviços com carácter não especializado (reboco assentamento de tijolo, etc), sendo que este foi o tipo de serviço que os trabalhadores da "T..." identificaram como sendo o que efectuaram e para os quais estavam habilitados;
As localidades referidas como sendo aquelas onde ocorreram os serviços com carácter de especificidade não foram identificadas pelos trabalhadores,
Requerida à sociedade E… SA elementos sobre as obras realizadas, esta remeteu relação das entidades em obra e dela não consta o nome da emitente, não identificando os trabalhadores dos subcontratados pela D..., nem existindo nos registos qualquer relação em obra com a entidade referida;
Relativamente às obras Hotel Casino de ... e I... a M… SA remeteu comunicação prévia e mapa com entidades subcontratadas pela D..., delas não constando o nome da emitente, tendo no entanto remetido relações com identificação de trabalhadores;
Os trabalhos da emitente consistem essencialmente nos trabalhos ditos de "estrutura", o que contrasta com a facturação da T... para D...;
Nenhum dos trabalhadores admitiu trabalhar em obras pertença da D..., desconhecendo todos tal empresa não tendo nenhum deles trabalhado nas obras do Hotel Casino de ... e I... Matosinhos;
Os contractos de subempreitada da Impugnante prevêem a identificação dos trabalhadores em obra, não poder ser utilizada mão-de-obra ilegal e não ser possível subcontratar sem a respectiva autorização (certificação das apólices de seguro e outros);
Inexistência na Impugnante de registos dos trabalhadores por conta da subempreiteira S....

O... – Serviços de Consultadoria Investimentos, Lda.

Quanto a este emitente de facturas e aquisição de materiais, conforme relatório dos SIT, coligido no probatório, ponto 2), reuniram os SIT os seguintes indícios:

A O... tem como objecto a consultadoria e gestão de investimentos em bens móveis e imóveis e como gerente J…, que também o é na T...;
Meio de pagamento utilizado o cheque, levantados ao balcão;
Desfasamento temporal entre datas de emissão dos cheques e as datas de levantamento dos mesmos;
Desfasamento temporal entre data de emissão das facturas quando comparada com a data da emissão da ordem de pagamento e o levantamento de cheques, contrariando o definido nos contractos de subempreitada realizados;
A emissão das facturas da responsabilidade de J…;
Inexistência de trabalhadores nos exercícios de 2007 e 2008 em sede da emitente (situação confrontada com Segurança Social);
Inexistência de estrutura no que respeita a imobilizado da O...;
Inexistência de documentos na O... inerentes a eventuais compras de materiais bem como documentos de eventuais serviços subcontratados, no que respeita a serviços relacionadas com a construção civil;
Utilização de documentos por parte da O... associados a fornecedores que se encontram na situação de insolvência ou que então desconhecem a existência de qualquer documento emitido a favor da O...;
Questionado J…, afirmou não ter efectuado a gestão de qualquer negócio na área da construção civil por parte da "O...", remetido tal facto para o Sr. E..., não sabendo precisar qualquer informação sobre aquele para além do nome e este incompleto, e, confrontado com os eventuais pagamentos que lhe teriam sido efectuados, referiu que foi E... que lhe entregou os cheques. O levantamento era efectuado por si, no entanto entregava o dinheiro ao Sr. E.... No momento do levantamento, nunca teria estado mais ninguém para além de si e o referido Sr. B...;
J… afirmou desconhecer os funcionários e só ter conhecido a D..., no decurso do procedimento inspectivo tendo nessa altura contactado o representante da Impugnante;
As facturas emitidas pela O... respeitam a serviços que requerem especialidade com incorporação de materiais específicos, sendo que a "O...", não teve nos exercícios em análise, estrutura para tal, seja trabalhadores especializados e/ou compra desses materiais;
J… declarou que não teve intervenção nos locais das obras descritas nas facturas que emitiu, conhecendo alguns dos locais das obras, mas nunca lá foi para gerir qualquer obra;
Apesar da maior parte das facturas emitidas respeitar a serviços em Espanha, da contabilidade da O... não foi detectado qualquer indício sobre execução de obra no referido país, sejam talões de combustível almoços, alojamentos ou qualquer outro tipo de aquisição;
Os proveitos contabilizados associados à construção civil (serviço e vendas de materiais) foram desconsiderados na O...;
Apesar da emissão de facturas relativas à obra no T… Resort, a S... Engenharia SA remeteu relação das entidades em obra e mapas referentes às entidades subcontratadas pela D..., dela não constando a O..., tendo informado que aquela não esteve em obra;
Apesar da emissão de facturas relativas à obra no Aparthotel T…, a Sociedade de Construções S… SA remeteu relação das subempreitadas e respectivo subempreiteiro, assim como relação das entidades subcontratadas pela D... e identificação dos trabalhadores e dela não consta a emitente, informando que não foram encontrados registos relacionados com a "O...";
Quanto à emissão de facturas relativas à obra Hotel Casino de ..., a M… SA remeteu mapa com entidades subcontratadas pela D..., dela constando a emitente, identificando os trabalhadores associados a cada subempreiteiro e confirmando a existência da empresa O.... No entanto, na comunicação prévia, não consta o nome da O..., não dispondo a emitente de qualquer pessoal ao seu serviço;
Consultada a base de dados da DGCI constataram que os trabalhadores que constam na listagem associada à O... são todos funcionários da empresa G… Construções Lda., sendo que os trabalhos prestados pela G… consistem, essencialmente, nos trabalhos ditos de "estrutura", o que contrasta com os serviços prestados para a D...;
Tendo sido requerida informação aos trabalhadores associados à O..., nenhum dos trabalhadores admitiu trabalhar em obras pertença da D..., todos desconhecendo a entidade O... e não tendo nenhum deles trabalhado na obra de Hotel Casino de ...;
Os contractos de subempreitada da Impugnante prevêem a identificação dos trabalhadores em obra, não poder ser utilizada mão-de-obra ilegal e não ser possível subcontratar sem a respectiva autorização (certificação das apólices de seguro e outros);
Inexistência na Impugnante de registos dos trabalhadores por conta da subempreiteira O....

Ora, embora de forma isolada, os elementos reunidos pelos SIT, não lograssem traduzir por si só, indícios da falta de materialidade das transacções tituladas pelas facturas, conexos e à luz das regras da experiência comum, representam indícios sérios e credíveis da simulação aventada pela AT.
As diligências encetadas pela AT, quer em sede do emitente das facturas, quer em sede da Impugnante, assim como dos clientes desta revelam-se como essenciais na apreciação global da materialidade subjacente às facturas emitidas».

A Recorrente considera errado este entendimento da sentença que concluiu pela existência de indícios sérios e credíveis de que as facturas em causa não correspondem a operações reais, sufragando a posição da Administração fiscal, sustentando a Recorrente, no fundo, que não há factualidade material que permita ao julgador, com base nas regras da experiência e nos princípios da lógica, extrair tal ilação ou conclusão.

A nosso ver, e salvo o devido respeito, não assiste razão à Recorrente e dizemos porquê partindo da matéria de facto que a 1.ª instância deu por assente.

No que respeita à F... é referido que não efectuou compras de bens (lã de rocha) que pudessem originar as vendas facturadas, bem como irregularidades na emissão de facturas que não permitem localizar temporalmente as operações nelas reflectidas. Relativamente à S... relatam-se vendas facturadas não suportadas em compras, quer de materiais, quer de serviços. No que respeita à T..., que não dispõe de estrutura empresarial para efectuar serviços especializados, nem qualquer serviço na área da construção civil; que não efectuou compras de materiais nem adquiriu serviços que pudessem justificar os serviços descritos nas facturas que emitiu. Relativamente à T… relata-se que não efectuou as compras de materiais que diz ter incorporado nos serviços que prestou, bem como nas vendas de materiais que diz ter realizado; as aquisições efectuadas a possíveis fornecedores constatou a inspecção tributária serem “forjadas”. No que toca à O..., é referida a falta de estrutura empresarial do emitente para realizar os serviços facturados e que não efectuou compras capazes de justificar os serviços descritos nas facturas.

Do lado do utilizador, refere-se o não reconhecimento dos subempreiteiros (emitentes) na relação de empresas em obras por parte de clientes da impugnante, nomeadamente nas obras a que estão referenciados os contratos de empreitada e facturação (cf. fls. 53 do apenso). Os trabalhadores da T… em declarações afirmam não conhecer a D..., nem terem sido alocados às obras do Casino de ... e I... Matosinhos, a que respeita a facturação emitida.

Pois bem, como salientado na sentença, os indícios recolhidos pela Administração fiscal, no seu conjunto, são suficientemente reveladores de que as facturas daqueles emitentes não correspondem a reais e efectivas operações.

Com efeito, se tais emitentes não dispõem de estrutura empresarial em termos de pessoal e imobilizado, não adquiriram os materiais incorporados nas obras que facturaram à D..., nem subcontrataram os serviços, nomeadamente os especializados que tais facturas reflectem, logicamente fica por explicar como, e com que meios humanos e materiais, poderiam, afinal, realizar os trabalhos facturados que a impugnante contabilizou e cujo IVA deduziu.

A alegada circunstância de as operações facturadas se mostrarem contabilisticamente documentadas, sendo embora um elemento a ponderar no equilíbrio das provas, não se pode sobrepor aos restantes apurados e no confronto com estes, apresenta fragilidades. Tal é o caso de os contratos de subempreitada supostamente celebrados com esses emitentes preverem o vencimento das facturas em determinado prazo (por exemplo, antes do dia 10 do mês seguinte ao da emissão da factura – fls.177 do apenso de reclamação graciosa; ou, pelo dia 15 do mês seguinte à realização dos trabalhos – fls.183 do mesmo apenso), que não concilia minimamente com os momentos de emissão e pagamento constatados pela inspecção tributária numa pluralidade de situações, sem que dos autos resulte qualquer explicação credível (eventualmente assente em divergências entre o emitente e o utilizador quanto à execução dos autos de medição facturados ou qualquer ajuste entre ambos). Acresce que não há pagamentos feitos pela impugnante através de cheque registados e contabilizados pelos emitentes, tendo tais cheques sido movimentados/ levantados ao balcão pelos respectivos gerentes.

E sobretudo, o que é decisivo no quadro da factualidade relatada pela Administração tributária, os donos das obras não identificam os subcontratados da D..., e/ou trabalhadores por conta dos subcontratados emitentes não confirmam ter trabalhado nas obras da D... a que supostamente teriam sido alocados. A este respeito, salienta-se que a impugnante, quando notificada para tanto, não se mostrou colaborante com a Administração tributária na recolha de provas que a poderiam favorecer, identificando os trabalhadores por conta dos subempreiteiros emitentes que prestaram serviço em obras suas, ou, diligenciando pela obtenção dessa informação junto das entidades que eventualmente a poderiam facilitar.

Importa, por último, realçar que a factualidade descrita pela Administração tributária, nomeadamente e por um lado, no que concerne à falta de estrutura empresarial dos emitentes para os serviços facturados (i.e., trabalhadores, imobilizado e compras) e, por outro, à não identificação dos subcontratados da impugnante pelos donos das obras ou o facto de os trabalhadores por conta dos subcontratados emitentes não confirmarem ter trabalhado nas obras da D... a que supostamente teriam sido alocados, se reporta a cinco emitentes diferentes, não estando em causa uma situação pontual e este circunstancialismo em si mesmo, não pode deixar de merecer diferente valoração probatória da que seria eventualmente atribuída a factos idênticos sem o carácter repetido da sua verificação.

Não podemos, pois, deixar de acompanhar a sentença recorrida no entendimento de que a factualidade material descrita no relatório de inspecção tributária é bastante para dela se extrair a ilação de se tratarem as facturas contabilizadas daqueles emitentes de facturas falsas, não tendo subjacente a operação económica nelas descritas.

Estamos, pelas razões atrás expostas, perante indícios que traduzem uma probabilidade elevada de as facturas em causa não titularem operações reais, ou seja, de que os cinco apontados emitentes – “F... Unipessoal, Lda.”, “S... – Empresa Construtora, Lda.”, “T... – Investimentos Imobiliários, Lda.”, “T… Empresa Construtora, Lda.” e “O… – Serviços de Consultadoria Investimentos, Lda.” - , não tenham prestado à impugnante os serviços descritos nas facturas que emitiram, pressuposto necessário à dedução do imposto – cf. art.º20.º, n.º1, do Código do IVA: «Só poderá deduzir-se o imposto que tenha incidido sobre bens e serviços adquiridos, importados ou utilizados pelo sujeito passivo para a realização das operações…».

Aqui chegados, e relembrando o que acima deixámos dito, é altura de indagar se não obstante os indícios de falsidade das facturas recolhidos pela Administração tributária, a impugnante, ora Recorrente, logrou demonstrar a realidade das operações tituladas por essas facturas.

Não tendo a Recorrente impugnado eficazmente a matéria de facto, concretamente, o erro na apreciação das provas e na fixação dos factos materiais da causa em que alega ter incorrido o tribunal a quo, é com a factualidade vertida no probatório da sentença que importa a este tribunal apreciar se a impugnante foi capaz de demonstrar a efectividade das operações facturadas ou de pôr em crise os elementos factuais em que se estribou a conclusão da Administração tributária quanto à falsidade das facturas. E essa prova tem de ser concludente, como a sentença não deixa de salientar, não bastando à impugnante lançar a dúvida sobre a existência dos factos tributários titulados pelas questionadas facturas. Nesse sentido, pode ver-se o acórdão deste TCAN, de 01/07/2004, tirado no proc.º00010/04.

Ora, analisado o probatório, dele consta ter a impugnante celebrado contratos designados de prestação de serviços, com quatro dos emitentes (S..., T..., T… e O...) [no caso da F..., a facturação respeita à aquisição de lã rocha] para a realização de trabalhos nas obras a que estão referenciadas as facturas por eles emitidas, sendo que com relação aos emitentes S..., T... e O..., os serviços supostamente prestados estão documentados com facturas, recibos e cheques (cf. pontos 11 a 15 do probatório).

Pretende a Recorrente que perante a regularidade formal da sua escrita, nomeadamente, no que respeita à documentação das operações facturadas, a Administração tributária não estava legitimada, em vista da presunção de veracidade decorrente do disposto no n.º1 do art.º75.º da LGT, unicamente com a restante factualidade indiciária recolhida e toda ela relativa a terceiros (os emitentes), a pôr em causa os dados decorrentes da sua contabilidade, nomeadamente no que toca à realidade das operações documentadas.

Todavia, a presunção de verdade dos dados inscritos na contabilidade da impugnante cessa perante a existência de indícios fundados de que não espelham a realidade tributária do sujeito passivo, como decorre da alínea a) do n.º1 daquele art.º75.º da LGT.

A este propósito, já se ponderou no Ac. do STA (Pleno do CT), de 07/05/2003, tirado no proc.º 01026/02, o seguinte: «Dispunha o artigo 78º do CPT que “quando a contabilidade ou escrita do sujeito passivo se mostre organizada segundo a lei comercial ou fiscal, presume-se a veracidade dos dados e apuramentos decorrentes, salvo se se verificarem erros, inexactidões ou outros indícios fundados de que ela não reflecte a matéria tributável efectiva do contribuinte”.
Ora, como quem tem a seu favor uma presunção estabelecida na lei está dispensado da prova do facto presumido (cfr. os artigos 349º e 350º nº 1 do Código Civil - (CC)), a recorrente, tendo a sua escrita organizada conforme as exigências legais, não precisa de provar que são verdadeiros os dados decorrentes.
A não ser que se verifiquem erros, inexactidões ou outros indícios fundados de que ela não reflecte a matéria tributável efectiva.
Quer dizer, a presunção cessa quando, estando, embora, a escrita ou contabilidade organizada de acordo com a lei, enferme de erros ou inexactidões, ou haja “indícios fundados” de que, apesar da sua correcta organização, não reflecte a matéria tributável efectiva.

Cabe nesta previsão, claramente, o caso de a contabilidade, impecavelmente organizada, se avaliada do ponto de visto técnico-contabilístico, no entanto omitir operações efectuadas; e cabe o caso inverso - o de incluir operações não efectuadas. Este último é aquele que correntemente se vem chamando de “facturas falsas”, isto é, a contabilidade considera (e trata de forma contabilisticamente correcta) documentos emitidos na forma legal, mas que não correspondem a qualquer realidade, porque as operações que era suposto reflectirem, na verdade, não tiveram lugar.
E, aqui, a lei não exige senão “indícios fundados”, ou seja, não impõe à Administração a “prova provada” de que por detrás dos documentos não está a realidade que normalmente reflectem e comprovam, basta-se com indícios fundados para fazer cessar a presunção a favor do contribuinte. E a este, desprovido do escudo protector da presunção, não resta senão demonstrar a veracidade dos seus elementos contabilísticos, e respectivos suportes, destarte posta em crise, face àqueles “fundados indícios”».

Como vimos, os “indícios fundados” susceptíveis de comprometer a fiabilidade da escrita do sujeito passivo não têm de advir do próprio sujeito passivo, podendo antes ter origem em elementos contabilísticos (ou falta deles), ou extra contabilísticos, relativos a outros contribuintes que, em informação cruzada, se manifestem claramente inconsistentes com os títulos de despesa encontrados na contabilidade do sujeito passivo impugnante.

E é manifesto que nestes casos (que é o dos autos), de nada vale esgrimir com a regularidade formal da escrita (aqui incluída a congruência da documentação de despesa entre si, no fundo e nomeadamente, se conciliam as datas das facturas, dos pagamentos e dos recibos; se os autos de medição conciliam com o facturado, se o facturado foi o contratado ou é o que resulta de anteriores notas de encomendas…) justamente porque os “indícios fundados” de que as operações documentadas não reflectem operações reais decorrem de materialidade que está para além da regularidade formal da escrita, insusceptível esta, só por si, de retirar todo e qualquer valor probatório à materialidade subjacente a tais indícios.

Não sendo a regularidade formal da escrita da impugnante suficiente para comprovar a realidade das operações documentadas, a verdade é que do probatório não emerge qualquer outra factualidade relevante à sua demonstração.

É certo que a sentença, por um lado, deu por provado que a impugnante necessitava de recorrer a subempreiteiros para realizar as obras efectuadas (cf. ponto 16 do probatório), como deu por provado que a impugnante realizou as obras a que estão referenciadas as questionadas facturas (cf. pontos 7 a 10 do probatório), mas por outro lado deu como «não provado» que a impugnante tenha adquirido lã rocha à F... ou que os restantes emitentes tenham prestado à impugnante os serviços descritos nas facturas que lhe emitiram.

Ora, a ser assim, não há prova positiva e conclusiva de que os emitentes tenham prestado os serviços, ou, fornecido os bens, facturados. O que se pode afirmar é que a impugnante /Recorrente precisou de recorrer à subcontratação para concluir as obras que lhe foram adjudicadas. Mas se o fez através da colaboração dos emitentes em causa, não resulta evidenciado, não se podendo descartar a hipótese de ter recorrido à contratação de outros subempreiteiros que não os emitentes, posto que estes, como relatado, os donos das obras não identificam e a sentença refere ter a testemunha Ó… afirmado “…que a impugnante tinha mais de uma centena de subempreiteiros” (cf. fls.230 dos autos).

Tendo a Administração tributária recolhido prova indiciária bastante de que as questionadas facturas não reflectiam operações reais, ao contribuinte (no caso, a impugnante, aqui Recorrente), competia demonstrar a realidade das mesmas, o que, nos termos do probatório, não logrou fazer.

Invoca outrossim a Recorrente falta de fundamentação do relatório e violação do princípio do inquisitório na medida em que em sede de reclamação graciosa, a AT omitiu o dever legal de ordenar todas as diligências adequadas e úteis para a descoberta da verdade (Conclusões IX a XI).

Reintegradas as conclusões com a motivação do recurso, percebe-se que a Recorrente se insurge, por um lado, contra a falta de fundamentação do relatório de inspecção, mais invocando que não pôde exercer o contraditório relativamente aos testemunhos recolhidos em sede inspectiva porque tais testemunhas não prestaram depoimento nos autos de impugnação judicial; por outro, que arrolou uma testemunha em sede de reclamação graciosa, que não foi ouvida e cujo depoimento era essencial para a prova dos factos alegados.

Quanto à falta de fundamentação do relatório de inspecção, manifestamente não assiste razão à Recorrente.

Como se sabe, o direito à fundamentação dos actos administrativos e tributários que afectem direitos ou interesses legalmente protegidos é princípio constitucional com assento no art.º268º da CRP e encontra-se concretizado pelo legislador ordinário no art.º77º da LGT.

Aquela fundamentação há-de ser expressa, mediante a exposição sucinta das razões de facto e de direito que motivaram a decisão; clara e acessível, permitindo que, através dos seus termos, se apreendam com precisão os factos e o direito com base nos quais se decide; suficiente, possibilitando ao administrado ou contribuinte, um conhecimento concreto da motivação do acto, ou seja, as razões de facto e de direito que determinaram o órgão ou agente a actuar como actuou; e congruente, de modo que a decisão constitua a conclusão lógica e necessária dos motivos invocados como sua justificação, envolvendo entre eles um juízo de adequação, não podendo existir contradição entre os fundamentos e a decisão.

Seguimos, no essencial, os ensinamentos doutrinários de Mário Esteves de Oliveira, in “Direito Administrativo”, vol. I, Almedina, 1980, a págs.471 e seguintes.

Por outro lado e em linha com a jurisprudência reiterada do STA, escreveu-se no acórdão daquele alto tribunal de 16/01/2008, tirado no proc.º0480/07: «O direito à fundamentação do acto tributário, ou em matéria tributária, constitui uma garantia específica dos contribuintes e, como tal, visa responder às necessidades do seu esclarecimento, procurando-se informá-lo do itinerário cognoscitivo e valorativo do acto por forma a permitir-lhe conhecer as razões de facto e de direito que determinaram a sua prática e por que motivo se decidiu num sentido e não noutro.
Tem, aliás, “o dever legal de fundamentação, a par de uma função exógena - dar conhecimento ao administrado das razões da decisão, permitindo-lhe optar pela aceitação do acto ou pela sua impugnação -, uma função endógena consistente na própria ponderação do ente administrador, de forma cuidada e séria” (acórdão de 02-02-06, recurso n.º 1114/05-30)».

Atentos os considerandos doutrinais e de jurisprudência referidos e vertendo aos autos, não vislumbramos que esclarecimentos adicionais para além dos vertidos no relatório precisaria um destinatário médio para apreender as razões factuais e jurídicas que levaram a Administração tributária a concluir pela falsidade das facturas cuja dedutibilidade não aceitou.

Tais razões factuais estão enunciadas no ponto 2 do probatório e, aliás, exaustivamente apontadas no relatório (cf. ponto III do RIT, fls.41 e ss. do apenso instrutor), bem assim como as razões jurídicas, referindo o relatório, de modo expresso, “deduções indevidas de IVA nos termos do n.º3 do art.º19.º do CIVA” (cf. RIT, fls.41 do apenso).

É certo que o relatório da D... de 19/04/2011 (a fls.33 e ss. do apenso instrutor) que deu origem às correcções de imposto ora em causa remete para informação colhida sobre os emitentes no âmbito das inspecções realizadas a esses sujeitos passivos. Mas tal não contende minimamente com a fundamentação do acto pois que nos termos do disposto no n.º1 do art.º77.º da LGT, a fundamentação pode “consistir em mera declaração de concordância com os fundamentos de anteriores pareceres, informações e propostas, incluindo os que integrem o relatório de fiscalização tributária”. Compreende-se que assim seja até por razões de economia processual. Ponto é que o acto para que se remete não careça ele próprio de falta de fundamentação, na acepção doutrinária e de jurisprudência citadas.

O relatório está, pois, legalmente fundamentado.

Pode-se é não concordar com a correcção das razões apontadas para a decisão de não-aceitação da dedutibilidade do IVA, mas isso não respeita à fundamentação formal do acto, antes contendendo com a sua fundamentação material.

Mas como vimos os factos apresentados pela AT para corrigir a dedutibilidade do IVA apresentam-se consistentes e suportam a ilação que deles retirou quanto à falsidade das facturas, sendo que os instrumentos de prova (nomeadamente, os termos de declarações de trabalhadores ouvidos, as informações fornecidas pelos donos das obras e os documentos de despesa relacionados com as empresas emitentes) constam dos anexos ao relatório, não podendo dizer-se que o RIT contém afirmações não substanciadas; pode é a Recorrente não concordar com a interpretação dos factos que a AT fez ou que os mesmos não suportam a ilação que deles retirou quanto à falsidade das facturas, mas isso, como se disse já, deixa intocada a fundamentação formal do acto.

Quanto à circunstância de não ter tido oportunidade de exercer o contraditório sobre os depoimentos recolhidos em sede inspectiva, tal não é rigorosamente assim ao menos sob o prisma da proibição da indefesa (art.º20.º da CRP) porque se a Recorrente entendia que do depoimento contraditório de tais declarantes poderia resultar para os autos factualidade que a poderia favorecer, oposta àquela que resultou dos testemunhos recolhidos em sede inspectiva, deveria ter requerido em sede impugnatória que tais declarantes fossem ouvidos em tribunal, diligência probatória que o juiz a quo precedendo juízo sobre a sua pertinência ordenaria ou não, mas, em todo o caso, o desacerto decisório em tal matéria sempre seria sindicável em recurso de apelação. E em função do resultado dessa diligência, se realizada, caso de tais depoimentos resultasse factualidade susceptível de comprometer a materialidade apurada pela AT, tal aproveitaria à defesa da Recorrente e não poderia deixar de ser ponderado na sentença.

Não tendo requerido ao tribunal que os declarantes no procedimento inspectivo fossem ouvidos em audiência contraditória, sendo que a recolha desses testemunhos se fez de acordo com o formalismo previsto na alínea b) do art.º 55.º do RCPIT, aprovado pelo DL n.º413/98, de 31 de Dezembro, como actos de inspecção obviamente sem contraditório, não ocorre qualquer preterição de formalidade, nem saiu violado o princípio constitucional da proibição da indefesa, o que se passa é que a impugnante não se desincumbiu do ónus de iniciativa processual relativamente a diligências probatórias que lhe poderiam aproveitar.

Assim, não ocorrem os diagnosticados vícios de forma e formalidade no acto impugnado.

Por último, quanto à invocada preterição de formalidade por não ter sido ouvida a testemunha por si arrolada em sede de procedimento de reclamação graciosa, questão de que a sentença não conheceu por prejudicada em vista do conhecimento imediato dos vícios próprios das liquidações, vejamos.

Como se disse no acórdão do STA, de 6/11/2011, tirado no proc.º0723/11, «…deduzida impugnação judicial do indeferimento de uma reclamação graciosa, das duas uma:
a) ou o tribunal confirma o indeferimento, mantendo-se o acto tributário impugnado;
b) ou o tribunal anula esse indeferimento, nomeadamente por vício procedimental; neste caso, o tribunal tem de apreciar os vícios imputados ao acto de liquidação, uma vez que a impugnação tem por objecto, tanto a decisão da reclamação, como os vícios do próprio acto de liquidação».

Assim, tendo a impugnação sido dirigida “in casu” à decisão que pôs termo ao procedimento de reclamação graciosa, é pela apreciação da legalidade deste acto que importaria começar e só na eventualidade de se concluir pela sua anulação importaria passar ao conhecimento dos vícios próprios da liquidação dela objecto. Compreende-se que assim seja pois como tem sido pacificamente entendido pela jurisprudência, o processo de impugnação judicial instaurado na sequência e por causa do indeferimento expresso de uma reclamação graciosa tem por objecto imediato esse mesmo indeferimento e por objecto mediato o acto de liquidação cuja anulação é visada a final, como se extrai da al. c) do n.º 1 do art.º 97° do CPPT.

Tendo a sentença seguido ordem inversa na apreciação que fez, acabando por dar por prejudicado o conhecimento dos vícios da reclamação depois de concluir pela legalidade do acto de liquidação, incorreu em erro de julgamento, razão por que se passa ao conhecimento, em substituição, do vício assacado à decisão de reclamação graciosa, acto a que directamente vem dirigida a impugnação.

De acordo com o disposto na alínea e) do art.º69.º do CPPT, que elenca as regras fundamentais a que está sujeito o procedimento de reclamação graciosa, prevê-se a “limitação dos meios de probatórios à forma documental e aos elementos oficiais de que os serviços disponham, sem prejuízo do direito de o órgão instrutor ordenar outras diligências complementares manifestamente indispensáveis à descoberta da verdade material”.

Como salienta Jorge Lopes de Sousa, “Código de Procedimento e de Processo Tributário – Anotado”, Vislis, 4.ª ed. 2003, a págs.345, «A limitação dos meios de prova à documental e aos elementos oficiais de que os serviços disponham não obsta à realização das diligências complementares que o órgão ordenar, o que está em sintonia com o princípio do inquisitório que vigora na generalidade dos procedimentos tributários e que obriga à realização de todas as diligências necessárias à satisfação do interesse público e à descoberta da verdade material, sem subordinação à iniciativa do requerente (art.º58.º da L.G.T.)».

Em sintonia, escreve Valente Torrão, “CPPT – Anotado e Comentado”, Almedina, 2005, em anotação ao art.º69.º: «Não obstante a limitação dos meios probatórios referida na alínea e), que impede a produção de prova testemunhal na reclamação graciosa, a administração tributária deve realizar todas as diligências necessárias à satisfação do interesse público e à descoberta da verdade material, não estando subordinada à iniciativa do autor do pedido (art.º58.º da LGT), podendo, designadamente, juntar actas e documentos, tomar declarações de qualquer natureza do contribuinte ou de outras pessoas e promover a realização de perícias ou inspecções oculares (artigo 50.º do Código)».

Em linha com os considerandos doutrinais citados, escreveu-se no acórdão do STA, d e12/10/2011, tirado no proc.º0463/11, o seguinte: «É certo que o artº69º, alínea e) do CPPT estabelece “Limitação dos meios probatórios à forma documental e aos elementos oficiais de que os serviços disponham, sem prejuízo do direito do órgão instrutor ordenar outras diligências complementares manifestamente indispensáveis à descoberta da verdade material”.
Mas, pedido o depoimento, a sua recusa deveria ter sido justificada, nomeadamente por se entender que a lei não permitia tal depoimento ou porque a diligência não se justificava em face dos elementos probatórios já existentes no processo. Ao omitir esta justificação, e sendo certo que o depoimento poderia esclarecer factos úteis para a tese dos reclamantes, dúvidas não restam sobre a falta de fundamentação para a recusa do depoimento».

Vertendo aos autos, e como se alcança do requerimento de reclamação graciosa, a fls.5 do respectivo apenso, e nomeadamente do seu ponto 28, a reclamante arrolou uma testemunha, Marta Sofia Araújo Gonçalves, com vista a demonstrar, em reforço da prova documental já produzida no procedimento inspectivo, factos a seu ver susceptíveis de influir no juízo feito pela Administração tributária com base nos elementos já existentes no processo quanto à falsidade das operações tituladas pelas facturas desconsideradas, testemunha que não foi ouvida no entendimento expresso de que a alínea e) do art.º69.º do CPPT, impede a produção da prova testemunhal na reclamação graciosa (cf. fls.271v. do apenso de reclamação).

Sem prejuízo de tal ser verdade, como decorre dos considerandos doutrinários acima referidos, por intervenção do princípio do inquisitório, não pode a Administração tributária deixar de realizar as diligências probatórias reputadas necessárias à construção da base fáctica da decisão, nem de reintegrar nessa base factos eventualmente relevantes alegados pelo interessado e para cuja comprovação tenha requerido a produção de prova testemunhal.

Ao omitir a diligência probatória requerida, sem nada esclarecer de pertinente, nomeadamente quanto à sua utilidade no esclarecimento dos factos já recolhidos em sede inspectiva que informam a decisão, a decisão de reclamação graciosa mostra-se inquinada de vício de forma por preterição de formalidade essencial imposta pelo princípio do inquisitório e da verdade material, determinante da sua anulação por esse fundamento, nos termos do disposto nos artigos 69º, alínea e) do Código de Procedimento e Processo Tributário e 55º e 58º da Lei Geral Tributária.

Aqui chegados, importa determinar quais as consequências do vício de forma do despacho que decidiu a reclamação graciosa sobre o acto de liquidação.

Ora, a este respeito, a jurisprudência do STA, tem vindo a entender que os vícios próprios invalidantes do acto de reclamação graciosa não se comunicam ao acto de liquidação, razão por que anulada a decisão de reclamação subsiste para conhecer os vícios próprios do acto de liquidação – vd., entre muitos, o citado acórdão do STA, de 16/11/2011, proferido no proc.º0723/11.

No caso dos autos, a sentença não deixou de conhecer dos vícios próprios das liquidações objecto de reclamação graciosa, mas para os julgar não verificados, decisão essa que agora é confirmada por este tribunal de recurso.

Como assim, a anulação da decisão de reclamação graciosa por vícios próprios procedimentais, não se reflecte na apreciação que foi feita da legalidade dos actos de liquidação objecto de reclamação, que são de manter na ordem jurídica na improcedência “in toto” dos vícios que lhe são assacados pela impugnante/Recorrente.

5 - DECISÃO

Por todo o exposto, acordam em conferência os juízes da Secção do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Norte em negar provimento ao recurso.
Custas a cargo da Recorrente, na proporção do decaimento.
Porto, 09 de Junho de 2016
Ass. Vital Lopes
Ass. Cristina da Nova
Ass. Pedro Vergueiro