| Decisão Texto Integral: | Não se conformando com a sentença do TAF de Viseu que julgou procedente o recurso judicial contra a derrogação do sigilo bancário no processo em que é reclamante
João Luís veio o Senhor Director Geral de Impostos dele interpor recurso para o TCAN concluindo assim as suas alegações:
1 A sentença recorrida fez uma incorrecta interpretação e aplicação da lei aos factos.
2 Salvo o devido respeito, não tem razão o M.mo Juiz a quo, pois encontram-se verificados, os pressupostos da derrogação de sigilo bancário em que se baseou a decisão do Director-Geral dos Impostos, que remeteu para informações, pareceres e despachos que fazem parte integrante daquela decisão, encontrando-se esta, devidamente fundamentada pelo método de fundamentação “per relationem”;
3. Foi da análise conjugada dos elementos constantes daquelas informações, pareceres e despachos que nasceu a convicção no sentido da derrogação do sigilo bancário;
4. De salientar o parecer do digno Procurador da República, no sentido de que é justificável a derrogação do sigilo bancário, atendendo ao disposto no art.° 63.°- B, n.° 3 Línea a) da LGT, o que reforça o sentido da decisão em causa, posto que, tendo os autos passado pelo crivo da verificação da legalidade do Dg.° Procurador da República, não foi apontado qualquer vício à decisão do Director-Geral dos Impostos;
5. A verificação dos pressupostos necessários ao levantamento do sigilo bancário, depende da verificação das seguintes circunstâncias: recusa de exibição dos documentos bancários ou de autorização para a sua consulta e impossibilidade de comprovação e quantificação directa e exacta da matéria tributável, nos termos do artigo 88°;
6. E a impossibilidade de comprovação e quantificação directa e exacta da matéria tributável, para efeitos da alínea b) do art° 87.°da LGT (avaliação indirecta), pode resultar, das anomalias e incorrecções previstas nas suas alíneas, designadamente, ser patenteada uma capacidade contributiva significativamente maior do que a declarada.
7. A título exemplificativo, atente-se nas circunstância de o contribuinte ter investido 99.000,00 € em cinco imóveis, no ano de 2007, ter celebrado 3 escrituras de Hipoteca, uma em 2005, no valor de 37.000,00 € e duas em 2007 no valor de 134.500,00€, o que totaliza 171.500,00€;
8. Tais investimentos demonstram uma capacidade contributiva significativamente maior do que a declarada, atendendo à composição e aos rendimentos do seu agregado familiar;
9. Por outro lado, não se pode admitir que exercendo o contribuinte a sua profissão, o faça por valores que são manifestamente dissidentes dos valores médios do mercado;
10. Todos esses factos evidenciam uma capacidade contributiva maior do que a declarada e justificam a necessidade de avaliação indirecta da matéria tributável nos termos do art. 87° da LGT;
11. Daqui resulta a sustentabilidade das dúvidas da Administração Fiscal e, dessa capacidade contributiva maior do que a declarada nasce a legitimidade para a determinação do levantamento do sigilo — cfr. alínea d) do art.° 88.°, conjugado com o n.° 2 do art.° 63-B, ambos da LGT, pois só pelo acesso aos documentos bancários se permitirá à Administração Fiscal aferir da verdadeira capacidade tributária do contribuinte;
12. Ao não ter considerado assim, a sentença recorrida fez uma errada apreciação da matéria de facto, o que levou a uma errada interpretação e aplicação da alínea a) do n.° 2, da LGT, na redacção dada pelo DL 320-A/2002, de 30/12, quanto ao ano de 2004 e alínea a) do n.° 3 do citado normativo relativamente aos anos de 2005 e 2006, motivo pelo qual não deve ser mantida.
Contra alegou o recorrido assim conluindo:
1ª A douta sentença ao julgar “...procedente o recurso judicial contra a derrogação do sigilo bancário...” interpretou e aplicou, correctamente, a lei aos factos da matéria controvertida;
2ª Com o devido respeito, as alegações da contraparte, Director-Geral dos Impostos, carecem de razão;
3ª Dá-se inteiro acordo às alegações constantes dos artigos 1.º a 6.°, já que repetem passagens da sentença em recurso;
4ª A fundamentação aduzida pela Administração Tributária para aceder à informação bancária do recorrente resume-se a meras suspeições;
5ª Essas suspeições foram destruídas pelas respostas dos clientes que foram interpelados;
6ª A Administração Tributária não revelou os motivos que justificam a redução dos resultados da actividade...” do recorrente;
7ª Consequentemente, houve manifesto desinteresse pela descoberta da verdade material, com violação dos artigos 58.° da LGT e 6.° do RCPIT;
8ª Também não demonstrou “...elementos factuais justificativos e persuasivos...” da impossibilidade de comprovação e quantificação directa e exacta da matéria tributável;
9ª Por falta da “expressa menção dos motivos concretos” que justifiquem o acesso aos documentos bancários não está realizada a prova da verificação dos pressupostos de que trata o artigo 63.°-B, n.° 3 da LGT;
10ª A DECISÃO de 2008/01/30, do Director-Geral dois Impostos, e o procedimento inspectivo referem-se aos exercícios de 2004 a 2006, mas os itens 1.6 e 1.17 a 1.20 da INFORMAÇÃO de 2007/01/24 falam de factos dos anos de 2002, 2003 e 2007.
11ª É evidente que com esses factos foram influenciados as conclusões extraídas quanto a 2004 a 2006, com violação do princípio da especialização dos exercícios;
12.ª A “impossibilidade de comprovação e quantificação directa e exacta da matéria tributável “, justificativa de uma “capacidade contributiva significativamente maior do que a declarada não foi demonstrada;
13.ª A Administração Tributária optou por pôr o inspeccionado a suportar os inconvenientes” dessa impossibilidade, já que não enunciou os “motivos aptos e legítimos” justificativos de uma “capacidade contributiva significativamente maior do que a declarada’
14ª À baixa de serviços prestados não podia corresponder a redução dos custos, porquanto todos os encargos se mantiveram, tais como valorização profissional, água, electricidade e renda das instalações;
15ª Também é de relevância significativa para essa baixa a cessação de avença mensal de 997,60 € de serviços que prestados à DGV;
16. São situações que tinham de produzir diminuição de mas que a Administração Tributária desprezou, eximindo-se ao “ónus provar a verificação dos pressupostos da utilização de métodos indirectos;
O Mº Pº pronuncia-se pela improcedência do recurso.
Cumpre decidir.
Foi a seguinte matéria de facto que o Tribunal «a quo» deu como provada:
a) Em cumprimento da ordem de serviço n° OI200700662, a Divisão de Inspecção Tributária II deu inicio à acção de inspecção que teve início no dia 29/10/2007. No entanto o sujeito passivo já vinha sendo acompanhado desde o dia 10/01/2006, com base em dois despachos (DI200702063 e D1200700302) (cfr. Informação constante do PA);
b) O sujeito passivo foi seleccionado no âmbito de uma acção especial sobre profissionais liberais, colectados com o código 6010 (advogados) da tabela anexa ao CIRS, a que se refere o artigo 151°, sendo que a ordem de serviços referida em a) incidiu sobre o IRS e IVA, para os exercícios de 2004 a 2006;
c) Em 14 de Dezembro de 2007, a Divisão de Inspecção Tributaria II da Direcção Distrital de Finanças de Viseu, elaborou a seguinte Informação (Artigo 63° B da LGT), que aqui se dá por integralmente reproduzida para todos os efeitos legais:
“C. Outras situações
1 - Enquadramento fiscal
O sujeito passivo encontra-se colectado no 2º Serviço de Finanças de Viseu desde 8 de Junho de 1994, com o CIRS 6010 “advogados”, enquadrando-se no regime normal de periodicidade trimestral, no que ao IVA diz respeito, e no regime simplificado de tributação de IRS, a que se refere a alínea a) do n.° 1 do artigo 28º do CIRS.
2- Actividade exercida
O sujeito passivo exerce a actividade de advogado, tendo para tal um escritório aberto na rua Miguel Bombarda, n. ° 27, 2º Esq, em Viseu, no entanto no decorrer do exercício de 2007, alterou a morada do seu escritório para a rua Formosa n.º 16, também nesta Cidade.
3- Rendimentos declarados
Os rendimentos declarados pelo sujeito passivo e seu agregado familiar, para os exercícios de 2003 a 2006, foram os constantes do mapa seguinte:
| Exercício | Volume de negócios
(sujeito passivo A) | Rendimento bruto (cat. A) (sujeito passivo B) |
| (a) | (b) | (c) |
| 2002 | €23.439,80 | €25.454,84 |
| 2003 | €30.998,28 | €25.085,31 |
| 2004 | €20.958,74 | €26.076,29 |
| 2005 | € 12,628,00 | €28.249,00 |
| 2006 | €11.550,00 | €26.787,31 |
II - DESCRIÇÃO DAS SITUAÇÕES EM QUE EXISTEM FACTOS CONCRETA MENTE IDENTIFICADOS GRAVEMENTE INDICIA DORES DA FALTA DE VERACIDADE DO DECLARADO (Artigo 63°-B n.° 3 alínea a) da Lei Geral Tributária)
1.1 - O agregado familiar do sujeito passivo é composto por quatro pessoas, sujeito passivo “A” (João Luís ) e “B” (Sandra Paula ) e dois dependentes menores. Sendo o sujeito passivo A, profissional liberal, com a profissão de advogado, e o seu cônjuge enfermeira, trabalhadora dependente.
1.2 - O sujeito passivo exerce a sua actividade de advogado desde 1994, ou seja há 13 anos, a partir de um escritório que se situa na rua Miguel Bombarda, n. ° 27, 2º esquerdo, em Viseu, ou seja no centro desta cidade. Trata-se portanto de um advogado com alguma experiência e com uma boa localização profissional.
1.3 - Apesar da sua experiência e localização, os rendimentos declarados, resultantes deste ramo de actividade são relativamente baixos, conforme se verifica pela leitura do mapa anexo a esta informação (anexo 1).
1.4 - O mapa referido no ponto anterior evidencia os valores declarados pelo sujeito passivo desde 1994, ano em que iniciou a sua actividade, o qual corresponde com o primeiro em que entrega declaração de rendimentos.
1.5 - Nos exercícios de 2001 e seguintes, o sujeito passivo encontra-se enquadrado no regime simplificado de tributação a que se refere o artigo 28º do CIRS, pelo que os custos da sua actividade evidenciados no mapa correspondem aos registos nos livros referidos nos artigos 116º do CIRS e 50º do CIVA.
1.6 - Consultados os processos em que o sujeito passivo interveio como advogado, quer em Tribunal (entre 2003 e meados 2005), quer nesta Direcção de Finanças, e comparando os mesmos com os recibos emitidos, verifica-se que para a maior parte destes não existe qualquer recibo emitido, conforme mapa que se segue.
 | Processos / clientes conhecidos | Recibos correspondentes | Anexo |
| Processos em Tribunal | 12 | 11 | II |
| Processos de reclamação graciosa | 33 | 4 | III |
| Processos de revisão | 5 | | IV |
1.7 - Perante os dados do quadro anterior, foi o sujeito passivo, através do oficio com o n. °21514 de 16 de Novembro de 2006, notificado para, nos termos do artigo 59º da LGT e artigo 57º CIRS, remeter à Direcção de Finanças um esclarecimento escrito relativamente à não emissão de recibos para os processos em causa (anexo II).
1.8 - O sujeito passivo respondeu, no dia 5 de Dezembro de 2006, de uma forma muito evasiva, não se referindo especificamente a cada um dos seus clientes, tendo apenas referido alguns motivos para a não emissão de recibos, os quais se prendem especificamente com a falta de capacidade financeiras dos seus clientes, ou com a não conclusão dos processos, conforme anexo (anexo III).
1.9 - Para além dos processos já referidos, constam ainda 56 processos, para o exercício de 2005 e seguintes, dados fornecidos pelos tribunais, através do modelo 11, no entanto, trata-se de informação extremamente escassa dado que apenas se conhece, o Tribunal, o n. ° de processo e o valor da acção, não sendo conhecidos dados relativamente aos clientes do advogado, motivo pelo qual estes não foram incluídos na notificação referida no ponto 1.7 (anexo IV).
1.10 - Da consulta aos recibos emitidos pelo sujeito passivo, verifica-se que estes correspondem principalmente às avenças mensais, conforme mapa seguinte.
| Exercícios | N. °total de, recibos emitidos | Recibos emitidos avençados | Recibos emitidos para não avençados | Recibos emitidos a Tribunais |
| 2003 | 77 | 71 | 5 | 1 |
| 2004 | 77 | 73 | 3 | 1 |
| 2005 | 69 | 66 | 2 | 1 |
| 2006 | 73 | 72 | 1 | 0 |
1.11 - Perante as divergências referidas nos pontos anteriores, foram circularizados os clientes conhecidos (envio de oficio a solicitar informação sobre os valores pagos ao advogado em causa), tendo-se obtido os resultados resumidos no mapa seguinte.
| Total de clientes circularizados | 56 |
| Ofícios devolvidos | 12 |
| Ofícios sem qualquer resposta | 6 |
| Respostas sem divergências | 33 |
| Respostas com divergências | |
| Apenas pagou as custas do processo, não tem recibo | 1 |
| Cheque de Junho recibo de Dezembro, com ligeira diferença de valor | 2 |
| Cheque no valor de €300, em 2006, recibo de €500 em 2005 | 1 |
| Dois processos sem cobrar honorários | 1 |
Apesar dos resultados obtidos, não se pode deixar de ter em conta a relação de confiança existente entre advogado e cliente, a qual potencia uma resposta coincidente com os interesses de ambos.
1.12 - Posteriormente foram circularizados mais 7 clientes do sujeito passivo, com processos concluídos, contra a administração fiscal, maioritariamente com sucesso do seu cliente, e para os quais não foi também emitido qualquer recibo.
1.13 - Destes sete clientes um afirmou nunca ter sido cliente deste advogado, dois não receberam as cartas, e os restantes 4 afirmaram não ter pago qualquer valor a advogado.
1.14 - Trata-se no entanto de processos concluídos, e com sucesso para o seu cliente, pelo que não existe justificação plausível para que os honorários não tenham ainda sido cobrados.
1.15 - Verifica-se que nas duas circularizações efectuadas 17 clientes afirmaram nunca ter pago qualquer valor ao sujeito passivo, numero excessivamente alto para a actividade desenvolvida.
1.16 - Não se vislumbra qualquer motivo para que o sujeito passivo não emita o respectivo documento que titula a prestação de serviços, relativamente a processos concluídos, e com sucesso dos seus clientes, não dando desta forma cumprimento ao estipulado no n. ° 1 do artigo 35 °do CIVA.
1.17 - O sujeito passivo encontra-se, desde 2001, enquadrado no regime simplificado de tributação de IRS, pelo que o rendimento colectável é apurado apenas com base no valor dos serviços prestados. No entanto analisados os livros de registos contabilísticos do sujeito passivo, verifica-se que desde 2005, o mesmo obtêm um resultado contabilístico da actividade negativo, dada a redução verificada no volume de negócio, não acompanhada pelos custos.
| Exercício | Serviços prestados | Custos contabilizados | Resultado da actividade |
| 2002 | €23.439,80 | € 1067437 - | € 12.765,43 |
| 2003 - | €30.998 28 - | € 10.334,70 | €20.664,58 |
| 2004 - | €20.958 74 - | € 11.958,58 | €9.000,16 |
| 2005 | € 11.690,50 | € 12.176,07 | - €485,57 |
| 2006 | €11.550,00 | €13.204,52 - | -€1.654,52 |
1.18 - Apesar da redução dos resultados da actividade nos últimos anos, em 2007, o sujeito passivo investiu € 99.000,00, em 5 imóveis (2 urbanos e 3 rústicos), conforme resumo das escrituras públicas em anexo (anexo V).
1.19 - Verificou-se, por outro lado, que foram celebradas pelo sujeito passivo, três escrituras de hipoteca, uma em 2005, no valor de €37.000,00 e duas em 2007, no valor total de €134.500,00 (anexo V, pág. 3 a 5), valores suficientes para a aquisição dos imóveis referidos no ponto anterior.
1.20 - No entanto, apesar de não existir informação suficiente para apurar o peso dos encargos financeiros das referidas hipotecas, no valor total de € 171.500,00, é clara a incapacidade financeira do sujeito passivo em suportar os mesmos, apenas com base nos rendimentos declarados pelo agregado familiar.
1.21 - Perante as legitimas dúvidas existentes relativamente aos rendimentos declarados pelo sujeito passivo, foi solicitada ao mesmo, autorização para aceder à sua informação bancária, através do oficio 18834, que se junta em anexo (anexo VI)
1.22 - No entanto o sujeito passivo, respondeu a esse ofício, em 16-11-2007, tendo posto em causa, o teor do referido oficio, nomeadamente pela falta de especificação, da legislação que sustenta a necessidade da derrogação do sigilo bancário (anexo VII).
1.23 - Desta forma, foi enviado um novo oficio ao sujeito passivo, onde se solicitava autorização para aceder à sua informação bancária, sendo o sujeito passivo alertado que na falta de resposta ao referido oficio no prazo indicado (10 dias), a administração fiscal iria diligenciar no sentido de aceder a informação referida, nos termos da lei (anexo VIII).
124 - O ofício referido no ponto anterior foi recebido pelo sujeito passivo no dia 26 de Novembro de 2007, no entanto até esta data não deu entrada nesta Direcção de Finanças qualquer resposta ao mesmo.
1.25 - Perante os factos anteriormente referidos, fica demonstrada uma capacidade contributiva significativamente maior do que a declarada, ou seja, nos termos da alínea d) do artigo 88° da LGT, a impossibilidade de determinação directa e exacta da matéria tributável, motivo para aplicação de métodos indirectos para apuramento do resultado tributável, conforme alínea b) do artigo 87° da L GT.
1.26 - Desta forma, considerando como método mais correcto para o apuramento da realidade tributária do sujeito passivo e seu agregado familiar, a derrogação do sigilo bancário, para ambos os membros do casal, nos termos da alínea a) do n.° 2 do artigo 63° B da LGT, para o exercício de 2004, legislação à data, e alínea a) do n.° 3 do artigo 63° B da LGT para os exercícios de 2005 e 2006.ANEXOS: Anexo 1- Mapas dos rendimentos declarados pelos sujeitos passivos desde
1994; Anexo II - Notificação para justificar processos concluídos sem
recibo emitido; Anexo III - Resposta à notificação anterior;
Anexo IV- Relação dos processos concluídos, modelo 11;
Anexo V - Resumo das escrituras públicas de aquisição e mutuo com
hipoteca; Anexo VI - Oficio a solicitar acessos à informação bancária;
Anexo VII- Resposta ao ofício do anexo anterior;
Anexo VIII- 2° ofício a solicitar acesso à informação bancária.”
d) Sobre a antecedente informação foi emitido parecer, em 17/12/2007 pelo Chefe de Equipa, do seguinte teor:
“Face ao descrito na presente informação, sou de parecer que esta deverá ser remetida ao Director Geral dos Impostos a fim de se assim o entender, autorizar a derrogação do sigilo bancário, prevista nos termos da alínea a) do n°2 do art. 63°-B da LGT (legislação à data) para o exercício de 2004 e nos termos da alínea a) do n° 3 do art. 63°-B da LGT, para os exercícios de 2005 e 2006, relativamente ao S. Passivo e ao seu conjugue.
À Consideração Superior.”
e) Em 17/12/2007, o Director de Finanças Adjunto, por delegação, da Direcção de Finanças de Viseu emitiu o seguinte despacho:
‘Concordo.
Remeta-se ao Gabinete do Exmo. Sr. Director Geral, para efeitos.”
f) Em 03/01/2008, o Director-Geral dos Impostos lavra a seguinte decisão:
1. “Nos termos e com os fundamentos constantes da presente informação dos Serviços de Inspecção Tributária da Direcção de Finanças de Viseu, bem como com o parecer e despacho concordantes na mesma exarados, verificando-se os condicionalismos previstos na alínea a) do n° 2 do art. 63°-B da Lei Geral Tributária, na redacção ao tempo dos factos, com referência ao ano de 2004, e na alínea a) do n° 3 do citado normativo (redacção da Lei n° 55-B/2004, de 30-12), com referência aos anos de 2005 e 2006, ao abrigo do disposto no n° 4 e para os efeitos do n° 5 ainda do citado normativo. Notifique-se João Luís , com o NIF , dando-lhe cópia integral das peças processuais aqui referidas com vista ao exercício do direito de audição, informando que caso não seja exercido o referido direito, ou se exercido, as informações prestadas, naquele âmbito, forem consideradas insuficientes ou inconclusivas, será autorizado a inspectores tributários, devidamente credenciados, o acesso aos documentos bancários existentes nas instituições bancárias, em sociedades financeiras ou instituições de crédito portuguesas, relativos a todas as contas de que seja titular, e ou autorizado.
2. Devolva-se o processo à Direcção de Finanças de Viseu para efeitos de prosseguimento do procedimento de levantamento do segredo bancário.”
g) Por ofício de 10/01/2008, o recorrente foi notificado para, querendo, exercer o direito de audição, por escrito, do Projecto de Decisão para a derrogação do sigilo bancário proferido pelo Exmo. Sr. Director—Geral dos Impostos em 03/01/2008 (fls. s/n do processo administrativo apenso), nunca tendo o referido ofício sido reclamado;
h) Pelo Ofício n° 2348 de 2008/02/06 da Direcção de Finanças de Viseu foi o ora recorrente notificado . . “da decisão do Exmo. Sr. Director Geral dos Impostos, no sentido de autorizar os funcionários da Inspecção Tributária... a aceder directamente a todos os documentos, contas e demais informação bancária existente em instituições bancárias portuguesas, nos termos previstos na alínea a) do n° 2 do artigo 63° B da LGT, redacção ao tempo dos factos, para o exercício de 2004 e na alínea a) do n° 3 do citado normativo (redacção da Lei n° 55-B/2004, de 30-12), com referência aos anos de 2005 e 2006”;
i) O presente recurso deu entrada neste Tribunal em 12 de Março de 2208 (cfr. carimbo aposto a fls. 13 dos autos), tendo sido expedido pelo correio em 11/03/2008.
Não há factos não provados a considerar com interesse para a decisão de mérito. *** Foi com base nesta factualidade que o M.mo Juiz «a quo» julgou ser ilegal a decisão do Senhor Director Geral dos Impostos (doravante designado por DGI) que autorizou o levantamento do sigilo bancário relativamente a todas as contas e documentos bancários existentes em instituições bancárias portuguesas de que seja titular o recorrido, por considerar preenchidos os condicionalismos legais previstos na alínea a) do n.º 2 do artigo 63°- B da LGT com a redacção ao tempo dos factos, ou, como melhor se esclarece na informação prestada pelos Serviços de Inspecção Tributária da Direcção de Finanças de Viseu (de cuja fundamentação se apropriou a decisão em análise), os condicionalismos previstos no art. 63º-B, nº 3, alínea a) da LGT na redacção que vigorava em 2005 (relativamente ao exercício de 2005 e 2006) e os previstos no art. 63°-B, nº 2, alínea a) da LGT na redacção que vigorava em 2004 (relativamente ao exercício de 2004).
Dessa decisão foi interposto recurso judicial (ao abrigo do disposto no art. 146º-B do CPPT) por João , advogado, com vista a obter a anulação dessa decisão na parte em que determinou a derrogação do sigilo bancário no que a si diz respeito, tendo para o efeito, aduzido, que se não encontravam reunidos os pressupostos legais para o acesso a informações e documentos bancários do Recorrente relativamente aos anos de 2004, e 2005 e 2006.
Na sentença recorrida o M.mo Juiz «a quo» começou por analisar o do teor da decisão do DGI e, sobretudo, da informação prestada pelos Serviços de Inspecção Tributária para a qual remete aquela decisão em termos de fundamentação, a autorizar a derrogação do sigilo bancário ao abrigo do artigo 63°-B, n.° 2 alínea a) e 63°-B n.° 3 alínea a) da LGT, respectivamente, para os exercícios de 2004, e 2005 e 2006 (legislação à data).
E por o art. 63°-B ter sido alterado através da Lei n.° 55-B/2004, de 30 de Dezembro, relativamente aos anos de 2005 e 2006, o M.mo Juiz «a quo», teve em atenção a correspondente redacção.
Considerando que por força do n° 9 do art. 63°-B, na redacção introduzida pela citada Lei n.° 55-B/2004, o regime previsto no preceito ‘só pode ter por objecto operações e movimentos bancários realizados após a sua entrada em vigor, sem prejuízo do regime vigente para as situações anteriores” havendo quanto ao ano de 2004, que ter presente que a redacção vigente era a que resultava da Lei n.° 30-G/2000, de 29 de Dezembro e da Declaração de Rectificação n.° 8/2001, de 13 de Março.
A redacção do preceito, na versão vigente em 2004 era a seguinte: Artigo 63°-B
Acesso a informações e documentos bancários 1-(...)
2 - A administração tributária tem o poder de aceder a todos os documentos bancários, excepto as informações prestadas para justificar o recurso ao crédito, nas situações de recusa de exibição daqueles documentos ou de autorização para a sua consulta:
a) Quando se verificar a impossibilidade de comprovação e quantificação directa e exacta da matéria tributável, nos termos do artigo 88.° e, em geral, quando estejam verificados os pressupostos para o recurso a uma avaliação indirecta;
(…)
A alteração introduzida na redacção em 2005 e 2006 era a seguinte: Artigo 63°-B
Acesso a informações e documentos bancários 1-(…)
2-(...)
3 - A administração tributária tem, ainda, o poder de aceder a todos os documentos bancários, excepto às informações prestadas para justificar o recurso ao crédito, nas situações de recusa de exibição daqueles documentos ou de autorização para a sua consulta:
a) Quando se verificar a impossibilidade de comprovação e qualificação directa e exacta da matéria tributável, nos termos do artigo 88.°, e, em geral, quando estejam verificados os pressupostos para recurso a uma avaliação indirecta;
(…)
No caso que nos ocupa o M.mo Juiz recorrido concluiu que, a decisão de derrogação de sigilo bancário teve por pressuposto uma situação de necessidade de recorrer a métodos indirectos para determinação da matéria tributável relativa aos exercícios de 2004, e 2005 e 2006, sendo que tal necessidade a retirava da informação dos Serviços de Inspecção (que se encontra exposta na alínea c) do probatório).
Efectivamente aí se alegava a impossibilidade de comprovação e quantificação directa e exacta da respectiva matéria tributável, em face da constatação de uma capacidade contributiva significativamente maior do que a declarada, que constitui motivo para a aplicação de métodos indirectos nos termos da alínea d) do art. 88°, conjugado com a alínea b) do art. 87º, ambos da LGT;
Importava, por isso em ponderar a o teor destes preceitos da Lei Geral Tributária.
Era a seguinte a sua redacção em 2004 (face à Lei no 30-G/2000): Artigo 87.°
Realização da avaliação indirecta A avaliação indirecta só pode efectuar-se em caso de:
a) (…)
b) Impossibilidade de comprovação e quantificação directa e exacta dos elementos indispensáveis à correcta determinação da matéria tributável de qualquer imposto;
c) (...)
d) (…)
e) Os sujeitos passivos apresentarem, sem razão justificada, resultados tributáveis nulos ou prejuízos fiscais durante três anos consecutivos, salvo nos casos de início de actividade, em que a contagem deste prazo se faz do termo do terceiro ano, ou em três anos durante um período de cinco. Artigo 88.°
Impossibilidade de determinação directa e exacta da matéria tributável A impossibilidade de comprovação e quantificação directa e exacta da matéria tributável para efeitos de aplicação de métodos indirectos, referida na alínea b) do artigo anterior, pode resultar das seguintes anomalias e incorrecções quando inviabilizem o apuramento da matéria tributável:
a) (…)
b) (...)
c) (...)
d) Existência de manifesta discrepância entre o valor declarado e o valor de mercado de bens ou serviços, bem como de factos concretamente identificados através dos quais seja patenteada uma capacidade contributiva significativamente maior do que a declarada.
A redacção desses preceitos continuou a mesma em 2005 e 2006, tendo a Lei no 55 B/2004 introduzido apenas a alínea f) ao art. 87°.
Considerando também, que é à AT que cabe o ónus de alegação e prova da existência dos factos de que depende legalmente que ela possa agir em certo sentido, pois que se trata de factos constitutivos do direito a agir, cuja existência é demandada pelo princípio da legalidade administrativa, competindo-lhe, por isso, a alegação e prova de que se verificam todos os factos que integrem o fundamento previsto na lei para que possa derrogar a regra geral do sigilo bancário - o que está de acordo com a regra contida no art. 74° da LGT e com a regra geral contida no art. 342° do Código Civil, segundo a qual quem invoca um direito tem o ónus de prova dos respectivos factos constitutivo tudo no seguimento do preceituado no art. 266° n° 2 da Constituição da República Portuguesa,:
Do que resulta não bastar à AT invocar os pressupostos jurídicos para a derrogação do sigilo bancário, mormente que se verifica a impossibilidade de comprovação e quantificação directa e exacta da matéria tributável nos termos do artigo 88° da LGT e a necessidade de avaliação indirecta da matéria tributável nos termos do art. 87° da LGT, antes lhe competindo enunciar e demonstrar elementos factuais justificativos e persuasivos dessa invocada impossibilidade de comprovação e quantificação directa e exacta da matéria tributável e da necessidade de avaliação indirecta.
Em suma, compete-lhe fazer a prova de que estão verificados os pressupostos legais previstos no art. 63°-B da LGT, através da pertinência do seu juízo subjectivo quanto à necessidade de levantamento do segredo bancário, pela enunciação de elementos fáctico-jurídicos aptos a convencerem sobre a adequação, correcção e legalidade desse juízo. E é por isso a lei lhe impõe um especial dever de fundamentação, obrigando-a à “expressa menção dos motivos concretos” que suportam e justificam o acto, por forma a que o seu juízo administrativo possa ser objectivamente e jurisdicionalmente controlado, isto é, para que o Tribunal possa avaliar se esse juízo se pode ter por objectiva e materialmente fundamentado.
E se não conseguir fazer essa prova, a questão relativa à legalidade do seu agir terá que ser resolvida contra ela, uma vez que tem de ser ela a suportar a desvantagem de não ter cumprido o ónus de prova que sobre si impende, de não ter convencido o tribunal quanto à verificação dos pressupostos que lhe permitem agir.
Assim, só a partir do momento em que se mostram verificados esses pressupostos legais, passa a competir ao contribuinte o ónus de apresentar prova bastante da ilegitimidade do acto.
E ponderando todos factos provados o M.mo Juiz questiona desde logo a existência da alegada “capacidade contributiva significativamente maior do que a declarada”, que constitui, a razão da invocada impossibilidade de determinação directa e exacta da matéria tributável dos exercícios de 2004, e 2005 e 2006 e que compete à AT demonstrar enquanto pressuposto factual e jurídico para o levantamento do sigilo bancário relativamente àqueles exercícios.
Na informação dos Serviços de Inspecção, inserido no procedimento tributário inspectivo instaurado com base na Ordem de Serviço n° 01200700662 que fixou o seu âmbito e extensão (âmbito geral para os exercícios de 2004 a 2006) vem alegado o seguinte:
“1.1 - O agregado familiar do sujeito passivo é composto por quatro pessoas, sujeito passivo “A” (João Luís ) e “B” (Sandra Paula ) e dois dependentes menores. Sendo o sujeito passivo A, profissional liberal, com a profissão de advogado, e o seu cônjuge enfermeira, trabalhadora dependente.
1.2 - O sujeito passivo exerce a sua actividade de advogado desde 1994, ou seja há 13 anos, a partir de um escritório que se situa na rua Miguel Bombarda, n.° 27, 2º esquerdo, em Viseu, ou seja no centro desta cidade. Trata-se portanto de um advogado com alguma experiência e com uma boa localização profissional.
1.3 - Apesar da sua experiência e localização, os rendimentos declarados, resultantes deste ramo de actividade são relativamente baixos, conforme se verifica pela leitura do mapa anexo a esta infom7ação (anexo 1).
1.4 - O mapa referido no ponto anterior evidencia os valores declarados pelo sujeito passivo desde 1994, ano em que iniciou a sua actividade, o qual corresponde com o primeiro em que entrega declaração de rendimentos.
1.5 - Nos exercícios de 2001 e seguintes, o sujeito passivo encontra-se enquadrado no regime simplificado de tributação a que se refere o artigo 28º do CIRS, pelo que os custos da sua actividade evidenciados no mapa correspondem aos registos nos livros referidos nos artigos 116° do CIRS e 50º do CIVA.
1.6 - Consultados os processos em que o sujeito passivo interveio como advogado, quer em Tribunal (entre 2003 e meados 2005), quer nesta Direcção de Finanças, e comparando os mesmos com os recibos emitidos, verifica-se que para a maior parte destes não existe qualquer recibo emitido, conforme mapa que se segue.
| Processos / clientes conhecidos | Recibos correspondentes | Anexo |
| Processos em Tribunal | 12 | 11 | II |
| Processos de reclamação graciosa | 33 | 4 | III |
| Processos de revisão | 5 | | IV |
(...)
1.9 - Para além dos processos já referidos, constam ainda 56 processos, para o exercício de 2005 e seguintes, dados fornecidos pelos tribunais, através do modelo 11, no entanto, trata-se de informação extremamente escassa dado que apenas se conhece, o Tribunal, o n.º de processo e o valor da acção, não sendo conhecidos dados relativamente aos clientes do advogado, motivo pelo qual estes não foram incluídos na notificação referida no ponto 1.7 (anexo IV).
1.10 - Da consulta aos recibos emitidos pelo sujeito passivo, verifica-se que estes correspondem principalmente às avenças mensais, conforme mapa seguinte.
| Exercícios | N . °total de recibos emitidos | Recibos emitidos avençados | Recibos emitidos para não avençados | Recibos emitidos a Tribunais |
| 2003 | 77 | 71 | 5 | 1 |
| 2004 | 77 | 73 | 3 | 1 |
| 2005 | 69 | 66 | 2 | 1 |
| 2006 | 73 | 72 | 1 | 0 |
1.11 - Perante as divergências referidas nos pontos anteriores, foram circularizados os clientes conhecidos (envio de oficio a solicitar informação sobre os valores pagos ao advogado em causa), tendo-se obtido os resultados resumidos no mapa seguinte.
| Total de clientes circularizados | 56 |
| Ofícios devolvidos | 12 |
| Ofícios sem qualquer resposta | 6 |
| Respostas sem divergências | 33 |
| Respostas com divergências: | |
| Apenas pagou as custas do processo, não tem recibo. | 1 |
| Cheque de Junho recibo de Dezembro, com ligeira diferença de valor. | 2 |
| Cheque no valor de €300, em 2006, recibo de €500 em 2005. | 1 |
| Dois processos sem cobrar honorários. | 1 |
Apesar dos resultados obtidos, não se pode deixar de ter em conta a relação de confiança existente entre advogado e cliente, a qual potencia uma resposta coincidente com os interesses de ambos.
1.12 - Posteriormente foram circularizados mais 7 clientes do sujeito passivo, com processos concluídos, contra a administração fiscal, maioritariamente com sucesso do seu cliente, e para os quais não foi também emitido qualquer recibo.
1.13 - Destes sete clientes um afirmou nunca ter sido cliente deste advogado, dois não receberam as cartas, e os restantes 4 afirmaram não ter pago qualquer valor a advogado.
1.14 - Trata-se no entanto de processos concluídos, e com sucesso para o seu cliente, pelo que não existe justificação plausível para que os honorários não tenham ainda sido cobrados.
1.15 - Verifica-se que nas duas circularizações efectuadas 17 clientes afirmaram nunca ter pago qualquer valor ao sujeito passivo, numero excessivamente alto para a actividade desenvolvida.
1.16 - Não se vislumbra qualquer motivo para que o sujeito passivo não emita o respectivo documento que titula a prestação de serviços, relativamente a processos concluídos, e com sucesso dos seus clientes, não dando desta forma cumprimento ao estipulado no n.° 1 do artigo 35º do CIVA.
1.17 - O sujeito passivo encontra-se, desde 2001, enquadrado no regime simplificado de tributação de IRS, pelo que o rendimento colectável é apurado apenas com base no valor dos serviços prestados. No entanto analisados os livros de registos contabilísticos do sujeito passivo, verifica-se que desde 2005, o mesmo obtêm um resultado contabilístico da actividade negativo, dada a redução verificada no volume de negócio, não acompanhada pelos custos.
| Exercício | Serviços prestados | Custos contabilizados | Resultado da actividade |
| 2002 | €23.439,80 | €1067437 | €12.765,43 |
| 2003 | €30.998 28 | € 10.334,70 | €20.664,58 |
| 2004 | €20.958 74 | €11.958,58 | €9.000,16 |
| 2005 | €11.690,50 | €12.176,07 | -€485,57 |
| 2006 | €11.550,00 | €13.204,52 | -€1.654,52 |
1.18 - Apesar da redução dos resultados da actividade nos últimos anos, em 2007, o sujeito passivo investiu € 99.000,00, em 5 imóveis (2 urbanos e 3 rústicos), conforme resumo das escrituras públicas em anexo (anexo V).
1.19 - Verificou-se, por outro lado, que foram celebradas pelo sujeito passivo, três escrituras de hipoteca, uma em 2005, no valor de €37.000,00 e duas em 2007, no valor total de €134.500,00 (anexo V, pág. 3 a 5), valores suficientes para a aquisição dos imóveis referidos no ponto anterior.
1.20 - No entanto, apesar de não existir informação suficiente para apurar o peso dos encargos financeiros das referidas hipotecas, no valor total de € 171.500,00, é clara a incapacidade financeira do sujeito passivo em suportar os mesmos, apenas com base nos rendimentos declarados pelo agregado familiar.
(...)
1.25 - Perante os factos anteriormente referidos, fica demonstrada uma capacidade contributiva significativamente maior do que a declarada, ou seja, nos termos da alínea d) do artigo 88° da LGT, a impossibilidade de determinação directa e exacta da matéria tributável, motivo para aplicação de métodos indirectos para apuramento do resultado tributável, conforme alínea b) do artigo 87º da LGT.
1.26 - Desta forma, considerando como método mais correcto para o apuramento da realidade tributária do sujeito passivo e seu agregado familiar, a derrogação do sigilo bancário, para ambos os membros do casal, nos termos da alínea a) do n.°2 do artigo 63°B da LGT, para o exercício de 2004, legislação à data, e alínea a) do n.°3 do artigo 63°B da LGT para os exercícios de 2005 e 2006.”
O M.mo Juiz «a quo» considerou que a primeira nota a retirar desta factualidade é que os Serviços de Inspecção excederam, indevida e ilegalmente, a extensão da acção inspectiva. Com efeito, apesar de esta inspecção se circunscrever aos exercícios de 2004 a 2006, o agente inspectivo procedeu à investigação e análise da situação tributária do Recorrente ao longo dos exercícios desde 2002 (os quais não se encontravam abrangidos pela ordem de serviço que autorizou e definiu a extensão do procedimento inspectivo), tendo sido na decorrência dessa investigação que concluiu que, nalguns deles, o mesmo obtêm um resultado contabilístico da actividade negativo, dada a redução verificada no volume de negócio, não acompanhada pelos custos.
Na verdade, e tal como resulta da informação prestada pelos Serviços de Inspecção, a acção inspectiva à actividade do Recorrente (que culminou com a decisão recorrida de derrogação de sigilo bancário para os exercícios de 2004 a 2006) foi efectuada na sequência da Ordem de Serviço n° OI200700662, de âmbito geral para os exercícios de 2004 a 2006, “tendo como objectivo o acompanhamento da actividade do sujeito passivo e o correspondente cumprimento tributário.” E que incidiu sobre o IRS e IVA, para os exercícios de 2004 a 2006.
E, como também aí se explica, o sujeito passivo ora recorrente, já vinha sendo acompanhado desde 10 de Janeiro de 2006, com base em dois outros despachos.
Ora, nos termos dos arts. 14°, 15° e 46° do Regime Complementar do Procedimento da Inspecção Tributária (RCPIT), o início do procedimento externo de inspecção depende da ordem de serviço emitida pelo serviço competente para o procedimento ou para a prática do acto de inspecção. E essa ordem de serviço tem de conter, além do mais, a indicação do âmbito e a extensão da acção de inspecção, sendo que, quanto à extensão, o procedimento pode englobar um ou mais períodos de tributação, e esta só pode ser alterada durante a sua execução mediante despacho fundamentado da entidade que a tiver ordenado.
No caso vertente, não tendo sido alterada, pela entidade competente, a extensão da inspecção, não podiam ser investigados, analisados e censurados os rendimentos declarados nos exercícios anteriores a 2004, designadamente os rendimentos declarados e os processos em que interveio como advogado quer em Tribunal quer na Direcção de Finanças de Viseu, e comparado os mesmos com os recibos emitidos.
Os únicos exercícios em investigação e análise eram os de 2004 a 2006, pelo que o objecto de inspecção tinha de circunscrever-se à capacidade contributiva patenteada em 2004, 2005 e 2006 face aos rendimentos declarados nesses anos, por forma a justificar a impossibilidade de determinação directa e exacta da matéria tributável destes exercícios e a validar a aplicação de métodos indirectos na determinação da respectiva matéria tributável, com a consequente quebra do segredo bancário relativamente a eles. Ou quando muito, e para efeitos de aplicação do regime previsto para a avaliação indirecta da matéria tributável face a manifestações de fortuna (art. 89°-A da LGT), podia apenas colher informação sobre os bens adquiridos nos três anos anteriores. Invocar aquisições de imóveis efectuadas em 2007, conforme resulta dos pontos 1.18 e 1.19, sem indagar, sequer, da respectiva forma de pagamento e, com base nisso, afirmar que é impossível determinar, directa e exactamente, a matéria tributável dos exercícios de 2004 a 2006 por se patentear uma capacidade contributiva superior à declarada, é manifestamente despropositado e ilegítimo.
E citando Liliana da Silva de Sá, in “Deveres de Cooperação do Contribuinte e o Direito ao Silêncio do Arguido: Impacto na Actividade Inspectiva” Publicado in CTF, no 414, págs. 171 a 217, o contribuinte pode legitimamente recusar-se a prestar informação quando estejam excedidos os limites da acção de controle, e, nesse caso, a falta de colaboração não pode relevar contra ele. «Devendo ser observado um princípio da proporcionalidade na actuação da Administração Pública em geral, e da AT em particular, a actividade de comprovação dos elementos declarados pelo contribuinte não justifica o uso de todos e quaisquer meios e, por isso, existem limites ao cumprimento deste dever, o primeiro dos quais é fixado pelos próprios objectivos que com o mesmo se pretendem alcançar».
E, referindo Diogo Leite de Campos, Benjamim Silva Rodrigues e Jorge Lopes de Sousa, in “Lei Geral Tributária, Anotada”, em anotação ao art. 63°,considerando igualmente que «o princípio da proporcionalidade, expressamente invocado no n.° 3 do art. 63° (e também nos arts. 266.° n.° 2, da C.R.P. e 55.° da L.G.T.), impõe à administração tributária o dever de só incomodar os contribuintes na medida do estritamente necessário para os fins que tem em vista e, por isso, ela deve agir com diligência no cumprimento dos seus deveres de fiscalização, apurando adequadamente tudo o que deve averiguar no âmbito da inspecção, não sendo admissível, por força daquele princípio, que, se ela não for suficientemente diligente no cumprimento dos seus deveres, seja o inspeccionado a suportar os inconvenientes dessa falta de diligência, sem que esta falta tenha qualquer consequência para a administração».
Em suma, nos anos em causa, só foi celebrada uma escritura de hipoteca em 2005, no valor de € 37.000,00, sendo as restantes já celebradas durante o ano de 2007.
Concluiu o M.mo Juiz «a quo» que a Administração Fiscal não cumpriu, pois, o ónus de provar a existência da afirmada impossibilidade de comprovação e quantificação directa e exacta da matéria tributável dos exercícios de 2004 a 2006, fundamentada numa invocada “capacidade contributiva significativamente maior do que a declarada”, já que não enunciou motivos aptos e legítimos a demonstrar essa sua alegação, e da qual dependia, como vimos, o levantamento do segredo bancário relativamente aos exercícios de 2004 a 2006.
E daí que decidisse que a decisão de derrogação de sigilo bancário na parte em que se apoia em tal pressuposto não pudesse manter-se.
Continuando a procurar se a AT cumpriu o ónus de demonstrar a necessidade de recorrer a métodos indirectos para determinação da matéria tributável de 2004 a 2006 com base no facto que desde 2005, o sujeito passivo obtém resultados contabilísticos negativos, dada a redução verificada no volume de negócio, não acompanhada pelos custos, tendo em devida atenção que, nos casos previstos na alínea e) do art. 87° da LGT, a avaliação indirecta só poderá ser levada a cabo se não for apresentada ou encontrada uma justificação aceitável para os resultados nulos ou prejuízos.
E, considerando com Diogo Leite de Campos, Benjamim Silva Rodrigues e Jorge Lopes de Sousa, in “Lei Geral Tributária, Anotada”, em anotação ao art. 87°que «Na apreciação desta justificação, a administração tributária deve ter em conta que é a ela e não ao contribuinte que cabe o ónus da prova da verificação dos pressupostos da utilização de métodos indirectos (art. 74.°, n.° 3, da LGT), pelo que também em relação à falta de justificação para o afastamento em relação ao rendimento que seria «normal», uma situação de dúvida deve obstar a tal utilização. Aliás, mesmo que a administração tributária não valorasse nestes termos uma situação de dúvida sobre a veracidade da justificação ou sua relação de causalidade com o afastamento da matéria tributável relativamente aos valores «normais», o contribuinte não estará impedido de impugnar contenciosamente tal decisão, sendo certo que no processo de impugnação judicial a dúvida sobre tais pontos será valorada a seu favor, como resulta do preceituado no n.° 1 do art. 100.° do C.P.P.T., conduzindo à anulação do acto impugnado. Na verdade, no n.° 2 deste art. 100.º apenas se excluem da regra contida no n.° 1 os casos em que há quantificação da matéria tributável através de métodos indirectos se o fundamento da sua utilização for a inexistência ou o desconhecimento, por recusa de exibição, da contabilidade ou escrita e demais documentos legalmente exigidos ou a sua falsificação, ocultação ou destruição, mas já não quando o fundamento é o afastamento da matéria tributável em relação aos indicadores objectivos de actividade ou aos padrões de rendimento fixados no art. 89.°-A, ou é a existência de resultados nulos ou prejuízos.». Conclui que no caso vertente, verifica-se que, no que concerne a este pressuposto, a informação prestada pela Inspecção refere ter constatado que analisados os livros dos registos contabilísticos do sujeito passivo, verifica-se que desde 2005, o mesmo obtém um resultado contabilístico da actividade negativo, dada a redução verificada no volume de negócio, não acompanhada pelos custos.
Considerando ainda que solicitada que foi, então, a colaboração do sujeito passivo, no sentido de justificar a razão dos resultados negativos, veio o sujeito passivo informar quanto à não emissão de recibos nos últimos 5 anos, que:
- nos processos concluídos em Tribunal nada foi recebido, em alguns casos por impossibilidade própria dos clientes já que são pessoas com dificuldades financeiras, e noutros casos por relações de amizade;
- no que respeita às empresas por estarem falidas;
- quanto aos processos de natureza fiscal, quase todos se encontram ainda pendentes;
- outros por aguardarem os valores a reembolsar pela Administração Fiscal.
E que segundo o ponto 1.11 da referida Informação, foram circularizados os clientes conhecidos (envio de ofício a solicitar informação sobre os valores pagos ao advogado em causa), tendo obtido maioritariamente respostas sem divergências. È certo que na tentativa de desvalorização desses resultados foi escrito na referida informação:
“Apesar dos resultados obtidos, não se pode deixar de ter em conta a relação de confiança existente entre advogado e cliente, a qual potencia uma resposta coincidente com os interesses de ambos.”
Mas perante tal objectou então esse facto, essa relação de confiança, já não era conhecido da Administração Fiscal quando circularizou os clientes conhecidos?
Donde resulta que, relativamente à justificação apresentada para a diminuição dos proveitos, a AT limitou-se a ignorar essa justificação.
E quanto aos custos, a baixa dos serviços prestados não implica qualquer redução nos custos do exercício da actividade do sujeito passivo, por estes terem de manter-se, obrigatoriamente, visto que a renda das instalações permanece, tal como os demais encargos, electricidade, água, gás, valorização profissional, tudo realidades que não foram tidas em consideração.
Alega o recorrente que o resultado contabilístico negativo teve como solução o recurso ao crédito. E indica que é possível concluir que a diferença entre o valor do investimento efectuado e o valor dos empréstimos se obtém um diferencial superior a 70.000 Euros, valor este que se reputa mais do que suficiente para fazer face aos encargos normais, rejeitando assim a afirmação de que o contribuinte tem uma capacidade contributiva maior do que a declarada.
E insurge-se contra afirmações de que “...é clara a incapacidade financeira do sujeito passivo em suportar os mesmos...” por esta afirmação ser omissa quanto a quaisquer argumentos que a fundamentem, para além de a Administração Fiscal não ter de imiscuir-se na orientação/apreciação da vida particular do recorrente.
Trata-se, sem dúvida, de uma atitude ilegítima, já que a AT não pode pronunciar-se sobre a bondade de cada uma das decisões empresariais a nível dos encargos incorridos no exercício da actividade profissional, não lhe sendo permitido juízos sobre a bondade e eficácia do gestor, pois que isso se revelaria contrário aos princípios constitucionais da tributação do rendimento real e à liberdade de iniciativa económica.
Incumbe-lhe, tão somente, verificar se os encargos existiram e foram suportados pelo sujeito passivo que os inscreveu na respectiva contabilidade, isto é, verificar se se está perante custos efectivos (verdadeiros), correctamente contabilizados e devidamente comprovados, o que passa, naturalmente, por saber se eles se mostram indispensáveis para a realização dos proveitos e para a manutenção da fonte produtora, tendo, porém, em atenção que esta indispensabilidade tem de ser aferida em função da actividade da empresa, sem quaisquer juízos de oportunidade, como vem devidamente explicado e realçado por António Moura Portugal in “A Dedutibilidade dos Custos na Jurisprudência Fiscal Portuguesa”, págs. 235 e segs. No mesmo sentido, cfr. Tomás de Castro Tavares, no estudo “Da Relação de Dependência Parcial entre a Contabilidade e o Direito Fiscal na Determinação do Rendimento Tributável das Pessoas Colectivas: Algumas Reflexões ao Nível dos Custos”, publicado na CTF, n° 396, págs. 7 e segs. Ou, como se refere no acórdão do STA proferido em 29/3/2006, no Recurso n° 01236/05, «A regra é que as despesas correctamente contabilizadas sejam custos fiscais; o critério da indispensabilidade foi criado pelo legislador, não para permitir à Administração intrometer-se na gestão da empresa, ditando como deve ela aplicar os seus meios, mas para impedir a consideração fiscal de gastos que, ainda que contabilizados como custos, não se inscrevem no âmbito da actividade da empresa, foram incorridos não para a sua prossecução mas para outros interesses alheios. Em rigor, não se trata de verdadeiros custos da empresa, mas de gastos que, tendo em vista o seu objecto, foram abusivamente contabilizadas como tal. Sem que a Administração possa avaliar a indispensabilidade dos custos à luz de critérios incidentes sobre a sua oportunidade e mérito.» Porque n caso vertente, o que a inspecção tinha a fazer, era indagar se o recebimento de honorários havia efectivamente diminuído à luz da justificação apresentada pelo sujeito passivo e, por outro, analisar quais foram os custos e aferir se eles haviam sido correctamente contabilizados, aferindo a legalidade dessa contabilização à luz das normas fiscais.
Face a todo o anteriormente expendido concluiu o M.mo Juiz «a quo» que a AT não teve em conta que era a ela, e não ao Recorrente, que cabia o ónus de provar a verificação dos pressupostos da utilização de métodos indirectos e que, em face da justificação apresentada por este, lhe cabia avançar na investigação por forma a confirmar ou desacreditar essa justificação e, assim, cumprir o ónus de demonstrar a necessidade de recorrer a métodos indirectos para determinação da matéria tributável de 2004 a 2006.
E não tendo a AT logrado fazer a prova do bem fundado da formação do seu juízo quanto à necessidade de proceder à avaliação indirecta da matéria tributável relativa aos exercícios de 2004 a 2006, isso tem de ser valorado contra ela, o que é obstativo do levantamento do sigilo bancário nos termos e moldes em que foi autorizado pela decisão do DGI aqui em análise (alicerçada nos artigos 63°-B, no 2 alínea a) e 63°-B no 3 al. a) da LGT, respectivamente, para os exercícios de 2004, e 2005 e 2006)
Nestes parâmetros, a decisão de derrogação do sigilo bancário relativa ao Recorrente sofria de ilegalidade por falta de verificação dos pressupostos legais em que se estribou.
O que bastava para concluir pela procedência do recurso judicial, ficando, assim, prejudicado o conhecimento das demais questões nele colocadas.
O recorrente insurge-se contra esta decisão pois como se vê do teor das suas conclusões considera que se encontram verificados os pressupostos para a derrogação do sigilo bancário tudo conforme as informações e pareceres juntos aos autos.
Realça que está provado nos autos um capacidade contributiva significativamente maior que a declarada, sendo que essa manifesto excesso decorre dos comprovado investimentos efectuados em 2007 e da escritura de hipoteca celebrada em 2005 e as restantes em 2007.
Por outro lado considera que estão provados os factos que legitimam a avaliação indirecta dos rendimentos do recorrido.
Pelo que a sentença errou na aplicação do direito aos factos.
Importa desde já referir que as partes não questionaram a matéria de facto dada como provada na sentença recorrida. Face a tal facto este TCAN a dá-a aqui igualmente por provada.
Não nos parece que assista razão ao recorrente.
Repare-se que o M.mo Juiz assente fundamentalmente a sua decisão no facto de a AT ter contrariamente ao permitido nos artigos 14 e15 e 46 do RCPIT em ter extravasado a extensão da inspecção e ter com tal acção inspectiva recolhido factos nos períodos anteriores a 2004 e posteriores a 2007 factos relativos a esses mesmos períodos que relevou depois assentando neles a prova da capacidade contributiva manifestamente superior à declarada bem como a prova de que a contabilidade do recorrido sofria de omissões que impediam a comprovação directa e exacta da matéria tributável legitimando assim o recurso à avaliação indirecta.
Ora para o M.mo Juiz a recolha destes elementos não estando autorizada torna ilegítima a relevação jurídica para qualquer daquelas situações. E sobre este fundamento de decisão o recurso nada diz.
Assim como nada diz sobre a justificação dada pelo recorrido para a sua diminuição de rendimentos limitando-se a contrapor os investimentos de 2007 e 2005 que assim justificariam só por si o recurso à avaliação indirecta.
Ora sendo que o recurso não questiona os fundamentos da decisão limitando-se no fundo a reiterar as razões que fundamentaram a derrogação do sigilo bancário acto que o Tribunal «a quo» fundadamente julgou ilegal não pode o recurso proceder.
Por outro lado como assevera o M.mo Juiz «a quo » a decisão teve como arrimo o acórdão deste TCAN de 20/12/2007 no processo nº 00879/07 que se debruçou sobre caso em tudo semelhante a este e decidiu pela ilegalidade da derrogação do sigilo bancário.
Porque concordam com os fundamentos das decisões em causa, acordam os Juízes do TCAN ao abrigo do artigo 715.º do CPC em negar provimento ao recurso por remissão para os fundamentos das decisões referidas.
Custas pelo recorrido.
Notifique e registe.
Porto, 04/09/2008
José Maria da Fonseca Carvalho
Fernanda Brandão
Dulce Neto |