| Decisão Texto Integral: | ACORDAM EM CONFERÊNCIA NA SECÇÃO DO CONTENCIOSO TRIBUTÁRIO DO TRIBUNAL CENTRAL ADMINISTRATIVO NORTE
1 – RELATÓRIO
Complexo… ACE, recorre da sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal de Coimbra a fls.246/263 dos autos que julgou improcedente a reclamação deduzida, nos termos do art.º276.º e seguintes do Código de Procedimento e de Processo Tributário, do despacho do Sr. Chefe do Serviço de Finanças de Coimbra 1, datado de 23/06/2014, que lhe indeferiu o pedido de dispensa de garantia.
Com a interposição do recurso, apresentou alegações e formulou as seguintes «Conclusões:
a) O tribunal erra ao nível do julgamento da matéria de facto ao não se pronunciar e, consequentemente, ao não dar como provado que a recorrente tem vindo contínua e sistematicamente a adquirir bens e não a vendê-los ou dissipa-los,
b) sendo que, ao não se pronunciar sobre essa realidade, para além da mera referência à apresentação dos mapas de amortizações e de mais e menos valias, o Tribunal não dá adequado e cabal cumprimento ao determinado Acórdão de 12 de Março de 2015, que anulara a sentença anterior para que fosse apurada a realidade de facto descrita na conclusão anterior e que o tribunal ora recorrido continua sem ajuizar em termos fácticos.
c) O Tribunal erra, assim, ao deixar de fora do elenco dos factos (provados ou não provados) um elemento central da causa de pedir em que se fundou o direito de acesso à justiça administrativa, violando o seu dever de selecionar a matéria de facto de acordo com todas as situações plausíveis de direito, designadamente a sustentada pela ora recorrente.
d) Do cotejo da prova documental produzida, só por si, mas também conjugada com a prova testemunhal devia ter-se dado por provado que a recorrente não dissipou ou vendeu bens, tendo investido, ao longo dos anos, na aquisição de património, como resulta dos mapas juntos aos autos na sequência do aresto de 12 de Março e do depoimento testemunhal quanto à situação patrimonial da recorrente – cf. gravação 3’40’’ a 9’58’’ –, acrescida da referência ilustradora a factos instrumentais relativos às condições do concreto exercício da actividade – cf. gravação 5’18’’ a 6’36’’ 9’58’’ a 14’42’’ – e à necessidade contínua de investimento para inverter as condições desfavoráveis do negócio – cf. gravação 14’50’’ a 17’00’’. Cf. Arts. 25 e 26 da p.i.
e) Em todo o caso, o tribunal refere-se a uma diminuição do valor dos activos fixos tangíveis da reclamante, sem suporte em qualquer facto que tenha dado como provado e em sentido contrário à prova produzida nos autos, pelo que a douta sentença padece de erro de julgamento, devendo ser por provado que a recorrente tem vindo sistematicamente a adquirir bens e não a vendê-los ou dissipa-los tal como alegado perante a AT e perante o TAF de Coimbra.
f) O tribunal errou ao dar como não provado o facto “B1: Os bancos rejeitaram os pedidos de garantia bancária para suspender a execução”. Efectivamente e em sentido contrário ao expresso na motivação da matéria de facto, a testemunha referiu-se a essa realidade – cf. gravação 7’00’’-8’36’’, e explicitou inclusivamente as razões pelas quais a recorrente não obteve a referida garantia. Ora, tendo o tribunal valorado a coerência do depoimento testemunhal referido, sem questionar as razões de ciência, veracidade e objectividade da testemunha, crê-se ter sido produzida prova suficiente para que, em sintonia com as regras da experiência comum, se desse por provado o facto de que a recorrente tentou, sem êxito, obter uma garantia bancária, para que lograsse suspender a execução.
g) O Tribunal recorrido interpreta o termo “responsabilidade” com o sentido de “autoria” e exige que a recorrente provasse a sua “irresponsabilidade” não só pelo facto de não apresentar resultados tributários positivos como também pelo facto de continuar a operar tendo prejuízos e não pela sua dimensão patrimonial.
h) Ora, a “ratio legis” da exigência legal de ausência de responsabilidade não está directamente ligada aos resultados positivos ou negativos da actividade, pretendendo, ao invés, excluir a isenção da prestação de garantia quando o devedor se coloca deliberada e conscientemente numa situação de carência económica, delapidando património, vendendo bens, ocultando bens móveis, de forma a obstacularizar a realização da penhora.
i) Nos antípodas, encontra-se a realidade dos autos, consubstanciada na actuação de um sujeito que não oculta, delapida nem vende património, mas que investe e adquire bens para promover a melhoria das condições do exercício da sua actividade, sem pretender anular as garantias das dívidas, designadamente em termos de existência de bens penhoráveis.
j) A responsabilidade pressuposta do artigo da LGT pressupõe a prática – forçosamente culposa – de actos que se traduzam numa variação patrimonial negativa que comprometa a suficiência desse património de garantia. Ilustrando: se o legislador invertesse o ónus da prova para a aplicação do preceito, obviamente que a prova a exigir da administração não podia deixar de ir nesse exacto sentido, com a demonstração de que o executado tinha alienado indevidamente património tornando-o insuficiente para garantir a dívida.
k) O facto de estarmos perante a prova de um facto negativo não pode alterar a concludência probatória da demonstração da realidade inversa – a aquisição de património e a não delapidação do mesmo – sob pena de se perder a conexão com a intencionalidade da norma e com o princípio da adequação.
l) Decisivamente, não será de exigir ao executado que, tendo demonstrado o enriquecimento contínuo do seu património e a não dissipação do mesmo, comprove ainda factualmente as razões pelas quais não conseguiu enriquecer o seu património numa dimensão que lhe permitisse garantir o pagamento de dívidas tributárias que estão a ser exigidas em 25 processos de execução de elevado valor.
m) A responsabilidade não pode ser aferida pela causa virtual de a actuação do executado não lhe ter permitido alcançar um património suficiente para a garantia das obrigações.
n) O conceito jurídico de “responsabilidade” pressupõe a prática de um acto ilícito ou violador de preceitos ou princípios do ordenamento jurídico, tendo inerente uma dimensão sancionatória que no caso é subjectivamente relacionada por uma conduta desenvolvida para defraudar o crédito através da dissipação de património, não sendo possível, à luz dos princípios da responsabilidade, da proporcionalidade, da adequação e da proibição do excesso, configurar, para os efeitos circunstancialmente em causa, essa responsabilidade em termos objectivos como uma responsabilidade pelo risco da actividade empresarial.
o) Pelo contrário, deve aquela responsabilidade ser configurada em termos de se saber se, perante a existência de um património prévio que fosse suficiente para garantir o pagamento da dívida, foram praticados actos que o diminuíram ao ponto da insuficiência.
p) No presente caso concreto, a recorrente demonstrou, para além da dúvida, ser responsável por uma variação patrimonial positiva, traduzida em investimento destinado ao aumento do património, na aquisição de bens, no alargamento dos seus activos, não se vislumbrando como possa o tribunal assentar a sua argumentação fundamentadora numa “diminuição do valor dos activos fixos tangíveis”, quando, pelo contrário, conforme alegado e demonstrado – pese embora o referido silêncio judicial em sede fáctica – o valor desses activos não diminuiu.
q) É também inequívoco que essa realidade configura um “comportamento concludente” no sentido de que, com esse investimento, a recorrente está empenhada em obter proveitos e lucros do que em defraudar os credores.
r) O Tribunal errou nos pressupostos de facto ao não dar por preenchidos os requisitos da dispensa de garantia previstos no artigo 52.º, n.º 4, da LGT, fazendo desta norma uma interpretação que se considera ilegal no sentido de considerar que existe responsabilidade pela diminuição ou insuficiência do património ainda que o executado não o tenha alienado, vendido ou ocultado, ou praticado qualquer outro acto que não tenha em vista a diminuição do valor da garantia dos credores, mesmo que tenha, ao longo dos anos, tenha investido na aquisição de bens que se encontram a garantir outras dívidas fiscais.
s) A douta decisão errou ao apreciar a violação do princípio do inquisitório ao considerar que a recorrente não invocou factos passíveis de demonstrar a ausência de responsabilidade e que, por isso, a administração não estaria obrigada a agir. Tais factos foram invocados e se os mesmos não foram excogitados pela AT deveu-se à ilegalidade do critério de determinação da culpa que os tornava irrelevantes.
t) Em sede de apreciação da legalidade da actuação administrativa não existe obstáculo a que a mesma realidade invocada perante a administração seja demonstrada através de outros meios probatórios para além dos admitidos no artigo 170.° do CPPT, conquanto esteja em causa a mesma realidade fáctica ou factos instrumentais daqueles invocados. Sem conceder,
u) A errada interpretação da norma feita pela administração que a leva a determinar erradamente a relevância dos factos invocados, determina, no limite, a anulação do despacho que se funda nesse erro jurídico com base em ilegalidade.
v) A decisão recorrida violou, com isso, o disposto no artigo 52.°, n.° 4, da LGT.
x) Reconduzindo-se a reclamação de actos de órgão de execução fiscal a um processo impugnatório, a determinação do respectivo valor para efeitos de custas, além do mais, é aplicável o disposto no n° 2 do art. 97°-A do CPPT.
Termos em que e nos mais de direito deve o presente recurso ser julgado procedente, com as legais consequências».
O recurso foi admitido com subida imediata nos próprios autos e com efeito meramente devolutivo.
A recorrida Fazenda Pública não apresentou contra-alegações.
Remetidos os autos a este tribunal, a Exma. Senhora Procuradora-Geral Adjunta emitiu mui douto parecer no sentido de ser negado provimento ao recurso.
Com dispensa dos vistos legais (artigos 36.º, n.º2, do Código de Processo dos Tribunais Administrativos e 657.º, n.º4, do Código de Processo Civil), cumpre agora apreciar e decidir, visto que nada a tal obsta.
2 – DO OBJECTO DO RECURSO
Delimitado o objecto do recurso pelas conclusões das alegações, são estas as questões que importa decidir: (i); Erro na selecção da matéria de facto; (ii) Erro na apreciação e valoração da prova; (iii) Erro na interpretação e aplicação do direito aos factos; (iv) Erro de direito na fixação do valor da causa.
3 – DA MATÉRIA DE FACTO
Em 1ª instância foram considerados provados os seguintes factos:
1. No ano de 2013, o Serviço de Finanças de Coimbra 1 instaurou contra a ora Reclamante o processo de execução fiscal n.º 0728201301135678 por IVA de ano não possível de determinar.
(Cfr. fls. 28 dos autos)
2. Por ofício do Serviço de Finanças de Coimbra 1 de 14.05.2014, e no seguimento de apresentação de impugnação judicial no presente Tribunal, a ora Reclamante foi notificada para prestar garantia no valor de € 185.966,93 euros, para sustação do PEF identificado no ponto anterior.
(conforme se pode ler no requerimento de isenção de prestação de garantia apresentado junto do OEF em 28.05.2014, a fls. 30 e ss dos autos; e na decisão reclamada a fls. 36 dos autos)
3. Em 28.05.2014 deu entrada no Serviço de Finanças de Coimbra 1 requerimento da ora Reclamante solicitando “o reconhecimento da situação de dispensa parcial da prestação de garantia”, no qual se pode ler, entre o mais, o seguinte:
“Citada para as execuções fiscais em causa, a ora requerente ofereceu à penhora todo o seu património, o qual foi penhorado pelo Serviço de Finanças. (…) Analisando os Mapas de Amortizações da ora requerente constata-se que a mesma tem vindo sistematicamente a adquirir bens e não a vendê-los ou a dissipa-los. Ou seja, a sua carência de meios económicos não ocorre por culpa sua, concretamente, porque tem adquirido mais do que aqueles que tinha no passado e bem assim porque nunca dissipou os bens, de forma censurável, com o intuito de diminuir a garantia dos credores, antes pelo contrário, na medida em que a tem aumentado. (…) Por outro lado, a ora requerente tentou junto da banca a obtenção de uma garantia bancária para suspensão das execuções, situação que não logrou sucesso, desde logo atendendo à impossibilidade de apresentação de uma certidão de não dívida à AT exigida por aquela e também pelo facto da reclamante não ter capacidade de endividamento e pelo facto do seu património estar penhorado pela AT.”;
(cfr. fls. 30 e ss. dos autos)
4. Em 23.06.2014 o Chefe do Serviço de Finanças de Coimbra 1 indeferiu o requerimento referido no ponto anterior, com os fundamentos apostos na informação daqueles serviços n.º 225-2014, de 19.06.2014, na qual se pode ler:
“A executada supra indicada, na sequência da apresentação de impugnação junto do Tribunal Administrativo e Fiscal de Coimbra, tendo em vista a suspensão da execução, veio requerer a dispensa de prestação de garantia ao abrigo do nº 4 do artº 52º da LGT e artº 170° do CPPT.
Foi notificada para apresentação de garantia no montante de €185.966,93
Nesta data a executada detém 25 processos a correr termos neste Serviço de Finanças com um valor total em divida que ascende a €223 455,56. Todos os processos se encontram com impugnação judicial, sendo que 22 já se encontram suspensos com a apresentação de garantia que consistiu na penhora de ativos do seu património.
Compulsados os elementos disponíveis nas aplicações informáticas da Autoridade Tributária, constata-se que a executada não é proprietária de quaisquer bens sujeitos a registo.
Atendendo ao que determina o nº 4 do artº 52° da LGT e o Ofício circulado nº 60.077 de 2010 -07-
29, são condições de aceitação, por parte do credor executivo tributário:
1- Que a prestação de garantia seja causa de um prejuízo irreparável para o contribuinte executado ou;
2- Ou manifesta falta de meios económicos revelada pela insuficiência de bens penhoráveis para pagamento da divida exequenda e acrescido,
3- Acrescendo que, quer se baseie no pressuposto 1 quer no pressuposto 2, torna-se necessário que o executado não seja responsável pela situação de insuficiência ou inexistência de bens.
Nestes termos, os pressupostos referidos em 1 e 2 são alternativos, ou seja, basta que se verifique um ou outro, enquanto o pressuposto referido em 3 é sempre de verificação necessária.
Relativamente à primeira condição não comprova que a prestação da garantia seja causa de um prejuízo irreparável.
No que diz respeito à segunda, também não comprova a insuficiência dos bens do seu activo fixo tangível, ou a não existência de outros bens ou direitos que assegurem a mesma.
Ainda assim e contra o que é requerido, a verificação da insuficiência destes bens, por si só, também não determinaria necessariamente uma situação de manifesta falta de meios económicos, nada obstando a que a garantia venha a ser constituída por bens ou direitos de terceiros;
Quanto ao que tange o determinado na terceira condição, referida na parte final do nº 4 do artº 52° da LGT, é indispensável a apresentação de prova de que não lhe é imputável a insuficiência ou ausência de bens do seu património.
É que no caso especifico das pessoas colectivas, apenas se deve considerar verificar este pressuposto nos casos em que a insuficiência ou inexistência de património não possa resultar de atuação empresarial, ou seja, apenas quando a dissipação dos bens esteja na absoluta indisponibilidade da empresa ou da administração que a representava ou representa, como seja, por exemplo, o caso de catástrofe natural ou humana imprevisível.
No caso concreto da executada, pessoa coletiva, competir-lhe-ia, bem como aos seus administradores em particular, em teoria, acautelar a sua realidade patrimonial tendo em vista a solvência das respetivas obrigações.
Sendo a isenção da prestação de garantia uma exceção à regra mas com limitações que como se referiu, dependem da verificação de factos exógenos ao executado, ou seja factos que de forma alguma tenham sido decorrentes de irresponsabilidade de gestão do mesmo.
Ora, tal situação só se verificará pela ocorrência de factos exteriores ao agente económico, não dependentes da sua vontade, e que tenham como consequência a inexistência de bens para garantir a divida ou cuja disponibilização tivesse como consequência prejuízo irreparável.
Não é invocado ou comprovado que a prestação da garantia seja causa de prejuízo irreparável para a executada, sendo que o ónus da prova da verificação dos factos constitutivos dos direitos dos contribuintes recai sobre quem os invoque (artº 74º nº1 da LGT, artº 342º do Código Civil), neste caso sobre o contribuinte executado.
Poder-se-á concluir que:
- Não acolhe o fundamento da insuficiência de bens ou direitos para garantia da dívida, dado que a insuficiência de bens pertencentes ao seu ativo fixo tangível não comprova a inexistência de outros bens ou direitos susceptíveis de garantir a divida;
- Não se mostra provada (subentenda-se a demonstração e sua valoração) a irresponsabilidade da executada e de seus administradores na invocada inexistência ou insuficiência de bens ou da sua indisponibilidade.
- E não dispõe, a Autoridade Tributária de elementos que lhe permita, provar o invocado.
Assim sou de parecer que deverá ser indeferido o pedido de dispensa de prestação de garantia de acordo com os motivos indicados na presente informação.
A consideração superior.”.
(Cfr. fls. 35-37 dos autos)
5. Em 26.06.2014 foi a ora Reclamante notificada do despacho de indeferimento referido no ponto anterior.
(Cfr. fls. 38-39 dos presentes autos)
6. Em 01.07.2014 deu entrada no Serviço de Finanças de Coimbra 1 a presente reclamação, por correio postal registado.
(Cfr. fls. 8 dos autos)
Mais se provou que:
7. A Reclamante apresentou o Mapa de amortizações e depreciações relativos aos anos de 2010, 2011, 2012, 2013 e 2014, que consta de fls. 272 e ss. do SITAF que aqui se dão por integralmente reproduzidas por uma questão de brevidade.
8. A Reclamante apresentou o Mapa das Mais-Valias e Menos-Valias Fiscais referente ao ano de 2010, que consta de fls. 272 e ss. do SITAF que aqui se dão por integralmente reproduzidas por uma questão de brevidade».
E mais se deixou consignado na sentença:
«B) FACTOS NÃO PROVADOS:
Para além dos supra referidos, não foram provados outros factos com relevância para a decisão da causa, designadamente:
1. Os Bancos rejeitaram os pedidos de garantia bancária para suspender a execução.
C) MOTIVAÇÃO:
A convicção do Tribunal que permitiu dar como provados os factos acima descritos resultou da análise crítica e conjugada do teor dos documentos não impugnados juntos aos autos, conforme referido em cada ponto do probatório e também da posição assumida pelas partes, na parte dos factos alegados não impugnados e corroborados pelos documentos juntos.
A prova testemunhal produzida em sede da diligência de inquirição de testemunhas foi apreciada livremente e também com o recurso às regras da experiência comum, (artigos 396.º, do CC e 607.º n.º 5 do CPC, aplicável ex vi artigo 2.º, do CPPT).
A única testemunha arrolada pela Reclamante, Á…, presta serviços de TOC à Reclamante. Esta testemunha, apesar de coerente, não serviu para formar a convicção deste Tribunal de que não existiu qualquer responsabilidade da Reclamante na diminuição do seu património. Importava, ainda, que se estabelecesse, designadamente mediante confrontação entre os montantes que recebe dos clientes e os custos que suporta na sua atividade e no seu dia a dia, a escassez de liquidez disponível para fazer face às necessidades de laboração. Não conseguiu explicar porquê que a Reclamante, apesar de não obter os lucros necessários para continuar a sua atividade, não a cessa. Não se compreende, também, quando refere que a tendência é para o investimento e não para descapitabilizar a empresa, uma vez que, não apresenta resultados proveitosos para o tal investimento. Em suma, não explica porque a empresa, apesar de “investir”, continua a ter resultados negativos e continua a sua atividade.
A matéria de facto não provada redundou na ausência de prova produzida para o efeito.
O tribunal firmou a sua convicção na consideração dos documentos juntos aos autos que não foram alvo de contestação. ---»
4 – APRECIAÇÃO JURÍDICA
Pretende o Recorrente que a sentença incorreu em erro de julgamento ao não levar ao probatório que ele tem vindo sistematicamente a adquirir bens e não a vendê-los ou dissipa-los, alegação que se encontra suportada factualmente nos meios de prova produzidos, nomeadamente, nos “mapas de amortizações e reintegrações” e das “mais-valias e menos-valias fiscais”, conjugados com o depoimento da testemunha inquirida.
De facto, os “mapas de depreciações e amortizações” e os “mapas das mais-valias e menos-valias fiscais” relativos aos períodos de tributação de 2010 a 2014, que foram juntos a fls. 211/239, reflectem para os períodos em causa a introdução de novos elementos dos activos fixos tangíveis (fls.214v., 215, 221, 222…), mas não que os activos fixos tangíveis tenham todos transitado de uns exercícios para os outros, havendo elementos que deixaram de constar dos registos ao longo desses anos. Há, com efeito e a título meramente exemplificativo, equipamentos com “início de utilização” em 2006, que constavam do mapa de depreciações e amortizações de 2012 que já não constam do mapa de 2013; e há neste último registo de equipamentos de 2007 que o mapa de 2014 já não reflecte (cf. fls.221 e 222, 224). Aliás, o que a testemunha refere é que tendencialmente se comprou mais, acrescentando que os estabelecimentos de restauração do Recorrente se situam em zona ribeirinha e que ocorreram “duas cheias” que implicaram equipamento destruído e a necessidade de mais investimento de reposição.
Portanto, a decisão de facto que o Recorrente pretende não é suportada factualmente; o que se extrai dos meios de prova indicados é que adquiriu activos fixos tangíveis ao longo dos períodos de tributação de 2010 a 2014 e que não levou a cabo uma actuação sistemática de se desfazer de activos dessa natureza, que com excepções pontuais, se constata terem transitado de exercício para exercício naquele lapso temporal.
Outrossim, alega o Recorrente que o tribunal a quo errou ao dar como não provado o facto “B1: Os bancos rejeitaram os pedidos de garantia bancária para suspender a execução”.
Ora, relativamente a este ponto, salienta-se que nada há de documental nos autos que ateste o que o Recorrente afirma. O depoimento do TOC da empresa, Á…, a única testemunha inquirida nos autos, não se revelou minimamente convincente a propósito, tendo referido unicamente generalidades sem nada especificar de concreto e relevante. De facto, perguntado se o Recorrente tratou de providenciar garantias bancárias, respondeu a testemunha: “abordaram o assunto comigo”; “os bancos rejeitaram”; “o processo não deixa que se virem para certas situações”; “não têm crédito bancário porque o movimento não o permite”; “os bens adquiridos estão penhorados” e outros não há em que se possa confortar qualquer garantia bancária. Agora, que concretas entidades bancárias foram consultadas no sentido da prestação de garantia, quando, em que circunstâncias e os termos exactos em que responderam, nada refere a testemunha, antes transparecendo claramente do seu depoimento estar ele próprio a supor uma resposta negativa dos bancos atenta a falta de bens do Recorrente para colateralizar a garantia. Neste ponto de facto, não há meios de prova que imponham decisão diversa da proferida, nem a decisão deste ponto de facto se revela relevante no contexto da decisão, como adiante melhor se evidenciará.
Tudo visto, adita-se ao probatório o seguinte facto:
«9. O Recorrente ao longo dos exercícios de 2010 a 2014 adquiriu activos fixos tangíveis, não se tendo desfeito sistematicamente, mas pontualmente, de activos da mesma natureza, conforme “mapas de depreciações e amortizações” e “mapas de mais-valias e menos-valias fiscais” para os períodos de tributação em causa, juntos a fls.211/239 dos autos».
Estabilizado o probatório, passemos à questão do erro de julgamento da sentença.
Estabelece o art.º170.º, n.º1, do CPPT (redacção da Lei n.º64-B/2012, de 31 de Dezembro), «Quando a garantia possa ser dispensada nos termos previstos na lei, deve o executado requerer a dispensa ao órgão da execução fiscal no prazo de 15 dias a contar da apresentação de meio de reacção previsto no artigo anterior».
Estatui o seu n.º3 que «O pedido a dirigir ao órgão da execução fiscal deve ser fundamentado de facto e de direito e instruído com a prova documental necessária».
Os requisitos para o deferimento do pedido de dispensa de prestação de garantia decorrem do disposto no n.º4 do art.º52.º, da LGT, que estatui: «A administração tributária pode, a requerimento do executado, isentá-lo da prestação de garantia nos casos de a sua prestação lhe causar prejuízo irreparável ou manifesta falta de meios económicos revelada pela insuficiência de bens penhoráveis para o pagamento da dívida exequenda e acrescido, desde que em qualquer dos casos a insuficiência ou inexistência de bens não seja da responsabilidade do executado».
Em anotação ao art.º52.º, escrevem Diogo Leite Campos, Benjamim Rodrigues e Jorge Lopes de Sousa, em “Lei Geral Tributária – Anotada e Comentada”, Encontro da Escrita, 4ª edição, 2012, o seguinte:
“…Para ser deferida a dispensa de prestação de garantia é necessário que se satisfaçam três requisitos, cumulativamente, embora dois deles comportem alternativas, pelo que o executado deverá na petição tê-los em conta:
- que haja uma situação de inexistência de bens ou sua insuficiência para pagamento da dívida exequenda e do acrescido;
- que essa inexistência ou insuficiência não seja imputável ao executado;
- que a prestação da garantia cause prejuízo irreparável ao executado ou que seja manifesta a sua falta de meios económicos.
Estando-se num processo de natureza judicial, as regras aplicáveis em matéria de ónus da prova são as previstas no CC, designadamente as que constam dos seus arts. 342.º e 344.º.
À face destas regras, é de concluir que é sobre o executado, que pretende a dispensa de garantia, invocando explícita ou implicitamente o respectivo direito, que recai o ónus de provar que se verificam as condições de que tal dispensa depende, pois trata-se de factos constitutivos do direito que pretende ver reconhecido. Aliás, mesmo que se entenda que se está perante uma situação de dúvida, terá de considerar-se todos os factos de depende a prestação de garantia como constitutivos do direito do executado, por força do disposto no n.º3 do citado art.º342.º do CC.
A eventual dificuldade de prova que possa resultar para o executado em provar o facto negativo que é a sua irresponsabilidade na génese da insuficiência ou inexistência de bens não é obstáculo à atribuição do ónus da prova respectivo, pois essa dificuldade de prova dos factos negativos em relação à dos factos positivos não foi legislativamente considerada relevante para determinar uma inversão do ónus da prova, como se conclui das regras do art.º344.º, do CC”.
Este entendimento doutrinário quanto ao ónus da prova dos requisitos da dispensa de prestação de garantia encontra expressão na jurisprudência do STA, destacando-se o Acórdão do Pleno da Secção do Contencioso Tributário, de 17/12/2008, proferido no processo n.º0327/08, onde, além do mais, se deixou consignado:
“A eventual dificuldade que possa ter o executado em provar o facto negativo que é a sua irresponsabilidade na génese da insuficiência ou inexistência de bens não é obstáculo à atribuição ao executado do ónus da prova respectivo, pois essa dificuldade de prova dos factos negativos em relação à dos factos positivos não foi legislativamente considerada relevante para determinar uma inversão do ónus da prova, como se conclui das regras do art. 344.º do CC. (( ) Neste sentido, pode ver-se ANTUNES VARELA, J. MIGUEL BEZERRA, e SAMPAIO E NORA, Manual de Processo Civil, 1.ª edição, página 451, nota (2) (página 467, na 2.ª edição), em que se refere que «já se tem entendido, erroneamente, que a extrema dificuldade de prova do facto pode inverter o critério legal de repartição do ónus da prova».)
É certo que por força do princípio constitucional da proibição da indefesa, que emana do direito de acesso ao direito e aos tribunais reconhecido no art. 20.º, n.º 1, da CRP, não serão constitucionalmente admissíveis situações de imposição de ónus probatório que se reconduzam à impossibilidade prática de prova de um facto necessário para o reconhecimento de um direito.
Mas, por um lado, no caso em apreço não se está perante uma situação de impossibilidade prática desse tipo, pois a prova do facto negativo que é a irresponsabilidade do executado pode ser efectuada através da prova de factos positivos, por via da demonstração das causas de tal insuficiência ou inexistência de bens.
Por outro lado, a acrescida dificuldade da prova de factos negativos deverá ter como corolário, por força do princípio constitucional da proporcionalidade, uma menor exigência probatória por parte do aplicador do direito, dando relevo a provas menos relevantes e convincentes que as que seriam exigíveis se tal dificuldade não existisse, aplicando a máxima latina «iis quae difficilioris sunt probationis leviores probationes admittuntur». (( ) Essencialmente neste sentido, pode ver-se MANUEL DE ANDRADE, Noções Elementares de Processo Civil, 1979, página 203, cujos ensinamentos são seguidos no Assento do Supremo Tribunal de Justiça n.º 4/83, de 11-7-1983, publicado no Diário da República, I Série, de 27-8-1983.)
Estas regras, nesta situação, conduzirão, no mínimo, a dever-se considerar provada a falta de culpa quando o executado demonstrar a existência de alguma causa da insuficiência ou inexistência de bens que não lhe seja imputável e não se fizer prova positiva da concorrência da sua actuação para a verificação daquele resultado”.
Assente que é sobre o executado, que pretende a dispensa de garantia, que recai o ónus de demonstrar que se verificam as condições de que tal dispensa depende – e, nomeadamente, o ónus de provar que não lhe é subjectivamente imputável a insuficiência de bens penhoráveis, isto é, que não tem culpa pelo facto de o património penhorável se ter tornado inexistente ou insuficiente para garantir o pagamento da dívida exequenda e do acrescido - , pois se tratam de factos constitutivos do direito que pretende ver reconhecido, vejamos a factualidade que ressalta dos autos e do aditado probatório, não perdendo de vista o que na sentença recorrida se ponderou a esse respeito.
O ora Recorrente dirigiu à execução um pedido de dispensa de prestação de garantia em que, em síntese, alegava carência de meios económicos e que essa situação não ocorrera por culpa sua, demonstrando isso mesmo a análise dos mapas de amortizações que reflectem que tem vindo sistematicamente a adquirir bens e não a vendê-los ou a dissipá-los, não agindo de forma censurável com o intuito de diminuir a garantia dos credores sociais, antes pelo contrário, aumentando essa garantia. Mais, alegava que havia tentado junto da banca a obtenção de uma garantia bancária, mas sem sucesso, face à impossibilidade de apresentar uma certidão de não dívida à Administração tributária e por não ter capacidade de endividamento uma vez que o seu património já se encontrava integralmente penhorado pela Administração tributária.
A Administração tributária indeferiu o pedido, constando da informação para que remete o despacho decisório, em síntese conclusiva:
« - Não acolhe o fundamento da insuficiência de bens ou direitos para garantia da dívida, dado que a insuficiência de bens pertencentes ao seu ativo fixo tangível não comprova a inexistência de outros bens ou direitos susceptíveis de garantir a divida;
- Não se mostra provada (subentenda-se a demonstração e sua valoração) a irresponsabilidade da executada e de seus administradores na invocada inexistência ou insuficiência de bens ou da sua indisponibilidade.
- E não dispõe, a Autoridade Tributária de elementos que lhe permita, provar o invocado».
A sentença não sufragou a posição da Administração tributária quanto à indemonstrada insuficiência de bens, tendo ponderado que:
«Quanto à falta de bens penhoráveis, o próprio órgão de execução fiscal é contraditório: primeiro, refere que compulsados os elementos disponíveis nas suas aplicações informáticas constata que a executada não é proprietária de quaisquer bens sujeitos a registo, sendo certo que 22 dos 25 processos de execução fiscal instaurados contra a ora Reclamante se encontram suspensos por terem sido penhorados os ativos do seu património, para logo depois afirmar que a executada não comprova a insuficiência de bens dos seu ativo fixo tangível ou a não existência de outros bens ou direitos que assegurem a mesma. Mas então, se a executada não é proprietária de bens sujeitos a registo e a Administração Tributária penhorou já todos os ativos do seu património, conforme a própria reconhece, não encontrando quaisquer outros bens ou direitos penhoráveis, como pode afirmar não ser comprovada a falta de meios económicos revelada pela insuficiência de bens penhoráveis?
A insuficiência de bens penhoráveis é atestada pela Administração Tributária, pelo que, consequentemente, por força da lei, está comprovada a falta de meios económicos. A afirmação de que a garantia poderia ser constituída por bens ou direitos de terceiros não tem qualquer relevância para efeitos de dispensa da prestação de garantia, pois não está em causa a insuficiência de bens penhoráveis de terceiros, mas antes e só, da própria executada».
Assim, o segmento desfavorável da sentença e aquele que o Recorrente impugna por erro de julgamento circunscreve-se à apreciação que foi feita, na sentença, da decisão da Administração tributária que “não considerou demonstrado o pressuposto da ausência de responsabilidade da executada na inexistência ou insuficiência de bens e que não dispõe de elementos que lhe permita provar o invocado” (cf. sentença, fls.258).
Quanto a esse requisito da dispensa de garantia, relembrando os considerandos doutrinários e de jurisprudência acima citados, é ponto assente que o ónus da prova da irresponsabilidade na génese da insuficiência ou inexistência de bens cabe ao executado.
Com o requerimento inicial de dispensa de garantia, o executado, ora Recorrente, não juntou qualquer elemento de prova que suporte o pedido, nem requereu diligências instrutórias. Alega preterição do inquisitório, mas sem razão. Com efeito,
Sendo do executado o ónus da prova dos requisitos de que depende a dispensa de garantia e, nomeadamente, a demonstração da sua irresponsabilidade na génese da insuficiência ou inexistência de bens, à face do disposto no citado n.º3 do art.º170º do CPPT – que exige que com o requerimento seja apresentada a prova que suporta o pedido de dispensa da prestação de garantia – incumbia ao executado requer, logo no pedido inicial de dispensa da garantia, as diligência instrutórias visando a demostração dos factos alegados, o que não fez.
E só caso a Administração tributária não levasse a cabo, injustificadamente, as diligências requeridas pelo executado poderia, eventualmente, ocorrer a preterição do inquisitório que alega, posto que impedido de demonstrar a bondade da sua posição, com prejuízo do direito fundamental à prova que lhe assiste, garantido constitucionalmente pelo princípio da tutela judicial efectiva (art.º20.º da CRP) e do dever de busca da verdade material que vincula a Administração tributária enquanto elemento essencial na prossecução de decisões justas que está obrigada a proferir (artigos 266.º, n.º2 da CRP e 55.º e 58.º da LGT).
Por outro lado e como decorre do disposto no n.º2 do art.º74.º da LGT, quando os elementos de prova dos factos estiverem em poder da administração tributária, o ónus da prova dos factos constitutivos do direito invocado considera-se satisfeito caso o interessado tenha procedido à sua correcta identificação junto da administração tributária.
Ou seja, no caso de os meios de prova que o requerente pretende utilizar como suporte à concretização do direito à dispensa de garantia que invoca estarem já na posse da Administração tributária, basta para que deles se possa prevalecer que os identifique correctamente no requerimento inicial.
Ora, como suporte do pedido de dispensa, o requerente, ora Recorrente, limita-se a indicar os “mapas de amortização” dos seus activos fixos tangíveis (mapas de imobilizado).
Estando esses elementos documentais na posse da Administração tributária, esta necessariamente tinha de os considerar na sua decisão, posto que indicados no requerimento inicial; mas, por outro lado, nenhum outro elemento probatório tinha de considerar, quer por omissão probatória, quer por nenhuma diligência instrutória lhe ter sido pedida naquele requerimento inicial.
Com este pano de fundo, importa sindicar se, em vista da factualidade alegada e dos meios de prova que importa considerar, o acto de indeferimento do pedido de dispensa de garantia está inquinado do vício de violação de lei por erro nos pressupostos e a sentença que o sufragou incorreu em erro de julgamento.
Ora, o Recorrente limita-se a invocar que os mapas de amortizações/depreciações fiscais dos activos fixos tangíveis reflectem que não se desfez de bens, não tendo por essa via prejudicado o interesse dos credores sociais, que pelo contrário saiu reforçado com a aquisição de bens que foi efectuando.
Todavia, não é assim. É certo que os mapas de amortizações/depreciações fiscais dos activos fixos tangíveis reflectem que não se desfez sistematicamente de bens daquela natureza e os foi substituindo pelo menos ao longo do período de 2010/2014, mas isso não traduz qualquer afastamento da sua responsabilidade na insuficiência de bens, quando muito o seu interesse em que os estabelecimentos continuassem a operar em condições de atrair clientela, pois como se retira do depoimento da testemunha Á… um dos elementos de atracção dos estabelecimentos passa pela renovação da sua imagem.
Agora, o que isso não explica é como se chegou a uma situação de insuficiência de bens para garantir o pagamento das dívidas fiscais. Na verdade, partindo de um património social inicial que se supõe o suficiente para gerir o negócio, em condições de normalidade, de modo equilibrado, era necessário explicar as concretas circunstâncias adversas e a partir de que momento, impediram a executada de operar em condições de normalidade e degradaram (ou foram degradando) a situação patrimonial da empresa e da tesouraria em particular.
Afinal de contas, uma empresa pode estar a adquirir bens tangíveis com recurso ao endividamento e, simultaneamente, a transferir recursos financeiros ou disponibilidades de tesouraria para fins contrários ao interesse empresarial e, sendo tal o caso, manifestamente não está a agir no interesse dos credores sociais.
Ora, a prova dos autos nenhuma circunstância concreta permite identificar que tenha sido determinante da situação de insuficiência de bens a que chegou a executada para garantir o pagamento das suas dívidas e a partir da qual se possa concluir pela sua irresponsabilidade nessa inexistência/ insuficiência de bens.
A única testemunha que nos autos prestou depoimento limitou-se a debitar generalidades referindo duas cheias que destruíram equipamento (de que montante?), a onerosidade das condições da concessão, que o município actuou em prejuízo do concessionário (aqui Recorrente) através da autorização de actividades concorrenciais que, inclusive, degradaram equipamentos da concessão; mas concretizar que medidas gestionárias a Recorrente tomou em tal contexto operacional e, no limite, se era possível pôr termo à concessão por que não o fez ou tentou, nada esclareceu.
Note-se, a propósito, que ainda que outras informações de relato financeiro na posse da Administração tributária (para além dos “mapas de amortização”) permitissem uma análise objectiva dos motivos determinantes dos desequilíbrios financeiros destrutivos do património empresarial, esses elementos não foram indicados pela Recorrente no requerimento inicial e, portanto, não podiam, nem tinham, de ser ponderados na decisão.
Em conclusão, não tendo a Recorrente feito prova dos requisitos legais cumulativos de que depende a dispensa de prestação de garantia com vista à suspensão da execução fiscal e, nomeadamente, da sua irresponsabilidade na insuficiência de bens, nos termos das disposições conjugadas dos artigos 52.º, n.º4 da LGT e 170.º, n.º3 do CPPT, nenhuma censura merece a decisão de indeferimento reclamada, não tendo a sentença recorrida que a sufragou incorrido no erro de julgamento que o Recorrente lhe assaca.
Por fim e quanto ao invocado erro na fixação do valor da causa. Dispõe o art.º97.º-A do CPPT, sob a epígrafe «valor da causa»:
«1 - Os valores atendíveis, para efeitos de custas ou outros previstos na lei, para as acções que decorram nos tribunais tributários, são os seguintes:
a) Quando seja impugnada a liquidação, o da importância cuja anulação se pretende;
b) Quando se impugne o acto de fixação da matéria colectável, o valor contestado;
c) Quando se impugne o acto de fixação dos valores patrimoniais, o valor contestado;
d) No recurso contencioso do indeferimento total ou parcial ou da revogação de isenções ou outros benefícios fiscais, o do valor da isenção ou benefício.
e) No contencioso associado à execução fiscal, o valor correspondente ao montante da dívida exequenda ou da parte restante, quando haja anulação parcial, exceto nos casos de compensação, penhora ou venda de bens ou direitos, em que corresponde ao valor dos mesmos, se inferior.
2 - Nos casos não previstos nos números anteriores, o valor é fixado pelo juiz, tendo em conta a complexidade do processo e a condição económica do impugnante, tendo como limite máximo o valor da alçada da 1.ª instância dos tribunais judiciais.
3 - Quando haja apensação de impugnações ou execuções, o valor é o correspondente à soma dos pedidos».
Pretende o Recorrente que reconduzindo-se a reclamação de actos de órgão de execução fiscal a um processo impugnatório, na determinação do respectivo valor para efeitos de custas, além do mais, é aplicável o disposto no n°2 daquele art.º97°-A do CPPT e não a alínea e) do n.º1 daquele artigo.
Não tem, porém, razão, porque a alínea e), aditada pela Lei nº66-B/2012, de 31 de Dezembro, fala expressamente em “contencioso associado à execução fiscal”, não distinguindo se estão em causa garantias de tipo impugnatório ou de outro tipo, tendo excepcionado unicamente os casos de compensação, penhora ou venda, em que o valor da causa corresponde ao valor desses actos se inferior ao valor da dívida subsistente.
Os “casos não previstos no número anterior” a que se refere o n.º2, reporta-se a outros meios do processo judicial tributário (cf. art.º97.º do CPPT) não contemplados nas alíneas do n.º1, nestes se incluindo a reclamação de actos do órgão da execução fiscal como contencioso associado à execução fiscal, como bem entendeu a sentença recorrida.
Improcede também este último segmento do recurso.
5 - DECISÃO
Por todo o exposto, acordam em conferência os juízes da Secção do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Norte em negar provimento ao recurso e confirmar a sentença recorrida.
Custas pelo Recorrente.
Porto, 26 de Novembro de 2015
Ass. Vital Lopes
Ass. Cristina da Nova
Ass. Pedro Vergueiro |
