| Decisão Texto Integral: | Acordam, em conferência, os juízes que constituem a Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte:
I. Relatório
C., Lda., contribuinte fiscal n.º (…), com sede na Rua (…), interpôs recurso jurisdicional da sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal de Coimbra, proferida em 11/08/2014, que julgou improcedente a impugnação judicial deduzida contra as liquidações de IRC, relativas aos exercícios de 1997 e 1998, nos montantes de- €16.541,50 e €10.533,09, respectivamente.
A Recorrente terminou as suas alegações de recurso formulando as conclusões que se reproduzem de seguida:
“1. O dever de fundamentação cumpre-se numa declaração de autoria da entidade decidente em que exprimam, de forma contextual ou contemporânea da decisão, ainda que pela apropriação de elementos de ponderação relevantes anteriores, -mas que, em tal hipótese, tem de ser expressa e inequívoca a referência aos elementos apropriados -, as razões de facto e de direito que consubstanciam os motivos e os pressupostos daquela.
2. Veja-se a fls. 9 do relatório: "Omissões de proveitos resultantes de contabilização de vendas através de preços de venda inferiores aos preços reais e efectivamente praticados no mercado".
3. Desconhece-se a fonte de conhecimento do senhor agente quanto aos preços efectivamente praticados no mercado!!!
4. Diga-se, ainda que a fundamentação mesmo quanto aos factos apontados pela fiscalização é manifestamente insuficiente na medida em que se estriba apenas em considerações de ordem genérica, sem apontar elementos concretos, objectivos, com recolha de factos da vida real que possam ser sindicáveis pelo Tribunal.
5. Depois a fundamentação é contraditória, consagrando-se no n.º 2 do art. 77.° da LGT, estabelecem-se os requisitos da fundamentação dos actos tributários que, pelos termos utilizados serão, para este efeito, apenas os actos de liquidação dos tributos.
6. Estes actos podem conter uma fundamentação sumária, que, no entanto, não pode deixar de conter as disposições legais aplicáveis, a qualificação e quantificação dos factos tributários e as operações de apuramento da matéria tributável e do tributo (Cfr. LGT, anotada e comentada, Diogo Leite de Campos e outros, Vislis Editores).
7. No relatório a fls. 9 deixou-se consagrado: "Assim, e no que respeita aos exercícios de 1997 e 1998, verificados os pressupostos previstos na al. b) do artigo 87° e alínea a) do artigo 88° da Lei Geral Tributária, conjugados com a alínea d) do art.° 51° do CIRC..."; sendo que, na acta n.º 002-B/LGT, a fls. 78 e segs. do PA, se refere: "Em face dos elementos analisados, designadamente os constantes do relatório da inspecção concordam os peritos ser justificado o recurso à avaliação indirecta do lucro tributável nos termos previstos na alínea b) do art.° 87° e alínea d) do art.° 88° da Lei Geral Tributária".
8. Ao passo que no relatório se refere a norma do art.° 88°, al. a) da LGT, já posteriormente se invoca o art.° 88°, al. d) Situação que não foi resolvida pelo despacho de fixação do Sr. Director de Finanças, que remetendo para aquela acta, faz apelo a todos os elementos referenciados.
9. Entende-se que o elenco dos critérios estabelecidos no art.° 90.º da LGT, aplicáveis à determinação da matéria tributável por métodos indirectos, é taxativo.
10. E quanto à taxatividade daqueles critérios, veja-se a anotação àquele artigo na Lei Geral Tributária, comentada e anotada por Diogo Leite de Campos, Benjamim Silva Rodrigues e Jorge Lopes de Sousa: "A lista de factores a atender tem carácter taxativo, como se depreende do não uso de qualquer expressão que indique que se está perante uma enumeração exemplificativa".
11. Esta é, aliás, uma solução que se impõe mesmo em termos de constitucionalidade, pois, nos casos em que não pode ser determinada directamente a matéria tributável, a relevante para efeitos de liquidação acaba por ser a ficcionada que resulta da aplicação dos métodos de avaliação indirecta, pelo que as normas que indicam os elementos que podem ser valorados para este efeito reconduzem-se a verdadeiras normas de incidência objectiva do tributo São normas de incidência as que «definem o plano de incidência, ou seja, o complexo de pressupostos de cuja conjugação resulta o nascimento da obrigação de imposto, assim como os elementos da mesma obrigação» (SOARES MARTINEZ, Direito Fiscal, 7.a edição, página 126). Defendendo que as normas relativas à determinação da matéria colectável que determinam o quantum do imposto são, substancialmente, normas de incidência real ou objectiva e, como tal, estão incluídas na reserva relativa de competência legislativa da Assembleia da República, pode ver-se NUNO SÁ GOMES, Manual de Direito Fiscal, volume II, 1999, páginas 61-62.
Nos casos de avaliação indirecta, prescinde-se da tributação da matéria tributável real, para a liquidação do imposto ter por base a matéria tributável resultante daquela avaliação, uma matéria tributável distinta da real que acaba por ser definida pelas normas que determinam os critérios a utilizar naquela avaliação e que, assim, definem a incidência objectiva do tributo., que, por isso, estão sujeitas ao princípio da reserva de lei em sentido próprio (arts. 103.°, n.º 2, da C.R.P. e 8.° n.º 1 da L.G.T.) não podendo ser preenchidas por via não legislativa as hipotéticas lacunas (art. 11.°, n.º 4, da L.G.T.) Como refere CASALTA NABAIS, Direito Fiscal, 2.° edição, página 216, embora esta norma apenas preveja explicitamente a proibição da analogia como meio de integração de lacunas, ela deve ser interpretada como proibindo essa integração por qualquer meio..
12. Por outro lado, este é também o entendimento imposto pelo princípio da legalidade, cuja definição, constante do art.° 3° do C.P.A., é aplicável subsidiariamente no procedimento tributário, em virtude da ausência de uma definição própria no art.° 55° da L.G.T., por força do preceituado no art.° 2°, alínea c) desta lei.
13. As normas que indicam os elementos que podem ser valorados para os efeitos presuntivos reconduzem-se a verdadeiras normas de incidência objectiva do tributo, pelo que admitir-se, neste domínio a aplicação de um critério de presunção que não esteja previsto no art.° 90° da LGT, é fazer uma interpretação inconstitucional daquela norma por violação do princípio da reserva de lei em sentido próprio (arts. 103.°, n.º 2, da C.R.P.).
14. O critério da permilagem é inadequado e inservível para o fim visado porque a permilagem é um negócio jurídico unilateral cujo principal objetivo é o de determinar a participação de cada condómino nos encargos legais do condomínio. Podendo ter alguma proporcionalidade com a área de cada fração autónoma, não a tem necessariamente.
15. A sua utilização correta, admitindo, sem conceder, a adequabilidade de tal critério, implicar sempre, em primeiro lugar, a determinação do valor total do prédio, para só depois se calcular o valor médio da unidade de permilagem.
16. A validade técnica do critério presuntivo exige que o universo dos factores-base de conformação do critério assumido pela administração seja idêntico ou próximo daquele a que a situação investigada se reporta.
17. Veja-se, por exemplo, a fracção C do bloco 1 com a área total de 324,00 e a fracção C do bloco 2 com a área total de 310,50, sendo o valor fixado daquela de 14.000.000$00 e desta 12.081.957$00, sendo ainda que a área de habitação é maior na segunda no que naquela primeira, o que é totalmente incongruente e violador das regras da experiência comum, o que bem demonstra a falta de idoneidade do critério presuntivo.
18. Resulta mesmo por explicar a razão ou as razões pelas quais a AT fez corresponder o preço de custo ao valor do proveito, não bastando afirmar-se o que do relatório consta, que é manifestamente insuficiente.
Termos em que e nos mais de direito deve o presente recurso ser julgado procedente e, consequentemente, revogada a douta sentença recorrida, anulando-se o acto tributário impugnado, com todas as legais consequências.”**** Não foram apresentadas contra-alegações.**** O Ministério Público junto deste Tribunal emitiu parecer no sentido de dever ser negado provimento ao recurso.**** Com dispensa dos vistos legais, tendo-se obtido a concordância dos Meritíssimos Juízes-adjuntos, nos termos do artigo 657.º, n.º 4 do CPC; cumpre apreciar e decidir.**** II - DELIMITAÇÃO DO OBJECTO DO RECURSO – QUESTÕES A APRECIAR
Cumpre apreciar e decidir as questões colocadas pela Recorrente, estando o objecto do recurso delimitado pelas conclusões das respectivas alegações, sendo que importa decidir se a sentença recorrida incorreu em erro de julgamento de facto e de direito ao considerar estarem reunidos os pressupostos para aplicação de métodos indirectos, por não se mostrar violado o dever de fundamentação (incluindo o dever que impende quanto ao critério de quantificação, com reflexo no excesso desta).
III. Fundamentação
1. Matéria de facto
Da sentença prolatada em primeira instância, consta decisão da matéria de facto com o seguinte teor:
“i) DE FACTO
Atenta a prova produzida, dão-se como provados os seguintes factos, com interesse para a decisão:
A) A impugnante foi alvo de uma ação de inspeção tributária que incidiu sobre IRC e IVA dos anos de 1997 e 1998, no âmbito da qual, em 07/08/2001, foi elaborado o relatório de fls. 3 a 14 do p.a., que se dá por integralmente reproduzido e do qual se destaca o seguinte:
«(...)
III- Descrição dos factos e fundamentos das correcções meramente aritméticas à matéria colectável Não aplicável à situação
IV- Motivos e exposição dos factos que implicam o recurso a métodos indirectos. 4.1-Análise documental
a) Escritura de compra e venda do terreno
- Conforme consta da escritura de compra e venda (...), a firma em análise, adquiriu, a título oneroso, dois lotes com os nºs (4 e 5) de terreno destinado à construção de 2 blocos habitacionais.
(…)
O 1º bloco, construído no lote nº 5, foi iniciado em Maio de 1994 e concluído e Março de 1997 (...).
O2º bloco, construído no lote 4, iniciado em Abril de 1997 e concluído em Dezembro de 1997. (...).
b) Empreiteiros
-Conforme orçamento (...) os blocos foram construídos, em parte, sob empreitada pelo contribuinte J. (...).
4.2 Custos.
A contabilidade não nos permite, através dos seus elementos, fazer afectação de custos directos na totalidade, de obra a obra, permitindo-nos apenas analisar, documentos relativos a empreitadas e fornecimentos de algumas matérias primas, no entanto não é relevante, para o assunto em apreciação, dado que os 2 blocos em causa, ficaram concluídos nos exercícios objecto de fiscalização.
Fornecimentos e serviços externos
Da análise aos extractos das subcontas, confrontados com os respectivos documentos de suporte de custos, verifica-se que:
1997
- subcontratos — são referentes a contractos de empreitadas relativos aos serviços prestados por outros sujeitos passivos do ramo da construção civil, estando os respectivos documentos de apoio à contabilidade emitidos em forma legal, não havendo nada a referir.
- quanto a outras despesas dizem respeito a gastos relacionados com a actividade exercida, estando todos os documentos emitidos em forma legal, não havendo também nada a referir.
1998
- do mesmo modo, os custos dizem respeito a gastos relacionados com o actividade exercida, estando todos os documentos emitidos em forma legal, (...).
De realçar que a firma não possui nenhum empregado ao seu serviço, não possui viaturas, nem os seus órgãos são remunerados, pelo serviço que prestam à firma.
4.3 Proveitos
(…)
4.3.2 Análise Detalhada das Vendas
Através do mapa (...), analisa-se pormenorizadamente, o custo de cada fracção em função da permilagem, (...), a área de cada uma das fracções, o valor de venda e o destino de cada uma delas. Perante tal facto, vendas declaradas, inferiores ao custo da construção em ambos os blocos, fizeram-se diversas diligências, nomeadamente junto dos actuais proprietários das fracções, a fim de se apurar o valor real, mais aproximado possível, de cada uma das fracções em causa e se os obras extra, realizadas em algumas fracções, tinham sido efectivamente realizadas.
Destas diligências foi afirmado pelos proprietários contactados, que não se fizeram quaisquer obras extra nos prédios, depois das escrituras de compra.
Na verdade, tudo leva a crer que o valor das obras extras, não foi mais do que um acerto contabilístico, por parte da firma construtora. No entanto, foi contabilizado como proveito o valor das obras extras, liquidando-se o respectivo IVA, e posteriormente entregue nos cofres do Estado. A contabilidade não evidencia IVA dedutível, relativamente às aquisições de matérias primas e mão de obra imputadas a estas obras que se diz ter sido aplicadas, conforme consta das facturas emitidas pelo sujeito passivo, aos adquirentes das fracções.
Assim, na presença de tal facto houve necessidade de recorrermos aos métodos indirectos para determinarmos os valores para a tributação em IRC, tendo em conta os seguintes indicadores:
(…)
V - Critérios e cálculos dos valores corrigidos com recurso a métodos indirectos
5.1 Com base no que ficou dito nos pontos anteriores, é possível concluir haver indícios seguros de que a escrita não reflecte a exacta situação patrimonial e o resultado efectivamente obtido, designadamente por:
-Omissões de proveitos, resultantes da contabilização de vendas através de preços de venda inferiores aos preços reais e efectivamente praticados no mercado.
Este facto é aliás reforçado pelo valor da venda da fracção C, do bloco um, artigo matricial 7 019, em que foi declarado o valor de venda de 9 500 contos e obras extra no valor de 4 500 contos, valorizando o andar no montante de 14 000 contos, valor este, muito superior ao valor declarado das restantes fracções, quer do bloco um, quer do bloco 2.
Assim e no que respeita aos exercícios de 1997 e 1998, verificados os pressupostos previstos na alínea b) do artigo 879 e alínea a) do artigo 88º da Lei Geral Tributária, conjugados com a alínea d) do artigo 51º do CIRC, propomos a correcção ao lucro tributável, por métodos indirectos, com base no previsto no artigo 90º da Lei Geral Tributária, conjugada com o artigo 52º do CIRC, tendo em conta os seguintes factores:
A) Construção de boa qualidade, zonas de ocupação diferenciadas vincadas pela dimensão das fracções, com garagens individuais para todas as fracções, localizadas na base do edifício, com um sótão no primeiro andar, para arrumos e habitação. De referir que um dos sótãos tem casa de banho, e
B) Custo de construção superior ao valor de venda declarado, incluindo obras extras facturadas.
C) Os custos da construção dos dois blocos, são os constantes da contabilidade, a qual não revela os custos afectos, de obra a obra, pelo que consideramos os mesmos proporcionalmente - metade para cada bloco -.
5.2 Cálculos dos valores corrigidos com recurso a métodos indirectos, para efeito de IRC.
Pelo que ficou dito, tendo em conta o destino, a sua localização, e a área de cada uma das fracções vendidas, incluindo as garagens, temos:
(…)
Verificamos, pelos quadros acima evidenciados, que os proveitos, mesmo incluindo obras extras, são inferiores aos custos da construção o que não é normal neste ramo de actividade, como é sabido, trata-se de uma actividade de grande rentabilidade.
No entanto, dado tratar-se da primeira construção feita pela sociedade, aceitamos que, para entrar no mercado, houvesse necessidade de baixar um pouco os preços normais de venda dos andares, pelo que iremos corrigir o valor da venda de cada uma das fracções, pelo menos, para o valor do custo, conforme se vê no anexo IV — fls 1 e 2.
(…)
5.1.3- Em face do exposto propomos que a tributação em IRC do exercício de 1997 e 1998 se faça de acordo com as correcções propostas, em virtude de a escrita não produzir a real situação patrimonial da firma.
(…)
VIII- Direito de Audição- Fundamento.
8.1 — Notificado nos termos do artigo 60º da Lei Geral Tributária e artigo 60º do Regulamento de Procedimento de Inspecção Tributária, para no prazo de dez dias, exercer o direito de audição, o sujeito passivo, apresentou a sua petição, por escrito, em 23/07/01, sobre a qual nos pronunciamos: Relativamente ao que se diz no direito de audição, como fundamentos, o sujeito passivo nada de novo, nem de concreto, trouxe, senão vejamos:
a) - No número 4, onde refere Capítulo IV, ponto 4.2 Custos, "apesar de a escrita ser feita por métodos sistema RUF-fichas, merece tanto mais crédito que outras feitas por outros sistemas". No relatório não se diz que a escrita não mereça crédito, apenas se diz, que a contabilidade não nos permite, fazer afectação bloco a bloco, apesar de se tratar de uma só obra, tem duas licenças, são dois prédios distintos, tem duas escrituras de propriedade horizontal, logo, seria mais correcto haver afectação de custos obra a obra, o que na verdade não existe. Pode haver elementos extra contabilísticos, mas que não foram exibidos. De realçar que também não foram exigidos, dado não serem relevantes, para os fins em questão.
b) - No número 5, onde se refere Ponto 4.3.2 Análise detalhada das vendas, também neste campo de proveitos nada refere, limitou-se a dizer que da análise feita e a construção dos quadros (fls. 1 a 3) estão simplesmente errados, aliás como todos os outros quadros, afirmando que partem de um dado errado através do custos da obra n9 1 e que poderá ter acontecido apenas por falta de esclarecimentos entre os dois técnicos. De referir que, quanto a nós, fomos completamente esclarecidos, relativamente aos elementos contabilísticos, quer no que respeita a custos e a proveitos contabilizados, não tivemos qualquer dúvida quanto aos custos da obra, eles estão bem evidenciados na contabilidade, assim como não tivemos dúvidas quanto ao arranjo contabilístico (acréscimo de 11 900 contos nos proveitos, para que os prejuízos relevados na contabilidade, não fossem tão evidentes) facturando-se obras extras que nunca foram feitas, no entanto foram, e bem, contabilizadas, como proveitos de vendas, liquidando-se IVA, nestas vendas(serviços prestados) e posteriormente entregue nos cofres do Estado.
Poderá pensar-se, porque tanta certeza ao afirmar-se que as obras extras não foram realizadas?
Por duas ordens de razões:
1ª) razão
Foram feitas diligências no local dos prédios, dialogando-se com alguns proprietários sobre as obras extras efectuadas, pela firma vendedora, nas fracções dos prédios construídos nos lotes 4 e 5- bloco 1, posteriormente ao negócio, e se havia contratos de promessa de compra e venda.
Destas diligências destacamos duas que, entre si, se podem comparar, por se tratarem de fracções do mesmo prédio no mesmo piso e muito semelhantes, (na escritura de propriedade horizontal têm o mesmo valor) a saber:
Bloco 1 - Lote 5 artigo 7 019
Fracção C valor das obras extras 4 500 000$, valor de venda de 9 500 000$, sendo contabilizado como proveito 14 000 000$. (valor da venda mais as obras extras). Dá para ver que o valor das obras extras representam quase 50% do valor da venda, o que não é normal.
Fracção D, sem obras extras, valor da escritura 9 500 000$.
Contactados os proprietários, destas duas fracções, foi por eles afirmado que:
- proprietário (esposa) da fracção C, - no seu prédio não foi feita qualquer obra extra, nem qualquer alteração para além do que consta do contracto celebrado com a firma vendedora o qual não me foi exibido, por não o ter no momento, foi o marido quem tratou desse assunto, sabendo apenas que a fracção foi adquirida por 12 500 000$ e que contraíram um empréstimo daquele valor, para a sua compra.
- proprietário da fracção D, também não foi feita qualquer obra extra, nem qualquer alteração para além do que consta do contracto celebrado com a firma vendedora que foi exibido, e entregou voluntariamente, a cópia do contrato promessa de compra e venda, que se junta a este relatório no qual se diz que o preço da venda da fracção em referência é de 12 000 000$.
Com este procedimento, e dado que os prédios são precisamente iguais, quer nas suas dimensões quer nos seus acabamentos, verifica-se que as ditas obras extras da fracção C, não foram efectuadas e que o valor da escritura, da fracção D, também não corresponde à verdade.
2ª) Razão
Exercendo, uma actividade isenta de IVA, (...), veio o sujeito passivo, apresentar uma declaração de alterações para efeitos de IVA, em 13/03/98, pela actividade de "Prestação de serviços de construção civil" onde se refere que esta alteração produz efeitos a partir de 06/03/97.Porquê só um ano depois veio apresentar esta declaração?
É fácil saber o porquê. Como se disse, houve necessidade de se arranjar proveitos, para iludir um pouco, a situação tão evidente.
Por outro lado, não foi encontrado na contabilidade qualquer documento de aquisição de matérias primas ou de mão de obra, relacionado com as obras extras efectuadas nos apartamentos vendidos e como tal não foi, nem podia ser, deduzido o IVA, razão porque se diz, que o sujeito passivo, pagou IVA e não deduziu. (...).
Não é por esta razão que os sócios gerentes da firma deixam de ser pessoas de bem e muito honestas. Não temos qualquer dúvida quanto a isso.
No ponto 6, conclui, afirmando que o relatório está uma lástima, que apenas serviu para roubar tempo, causando espanto, porque no ponto 4.1-análise documental, alínea a) 3º parágrafo, é dito que o 2º bloco do lote 4, foi iniciado em Abril/97.
É na verdade de pasmar, quando nada se tem a dizer, se faça alusão a um pormenor que nada tem a ver com a determinação do volume de negócios. Na verdade, queria dizer-se que em Abril/97, foi emitida licença (prorrogação) (...), para a construção do bloco 4.
Em alternativa, o sujeito passivo reformulou quadros, que comparados são a reprodução dos que já constam do relatório, apenas com a alteração dos custos, não se compreendendo o porquê, quando no documento 6, bloco 2 lote 4 Custo da construção se diz ser de 39 298 437$ e no doc. 8, o mesmo bloco 2 lote 4, se diz que os custos em função da permilagem são de 34 298 437$. Também aqui o sujeito passivo tenta dizer algo que não concretiza, os quadros reformulados estão errados.
Assim, dado o sujeito passivo nada trazer de novo, nem de concreto, na petição apresentada, não se altera qualquer elemento inicialmente proposto.”
B) A coberto do ofício n.º 7226, de 24/09/2001, a impugnante foi notificada do relatório final, aludido na alínea antecedente - fls. 78 do p.a..
C) Em 12/10/2001, foi elaborado o "PROJECTO DE DECISÃO", da autoria do Exm.º Diretor de Finanças de Coimbra, com o seguinte teor:
«(...)
Concordando com as conclusões do relatório final de inspecção, elaborado nos termos do artigo 62° do Regime Complementar do Procedimento e de Inspecção Tributária, (...), e considerando estarem reunidos os pressupostos referidos nos artigos 88º e 89º da Lei Geral Tributária (LGT), (...), tomarei a decisão de, logo que decorrido o prazo de 10 dias (...) proceder à avaliação indirecta da matéria tributável, fixando o lucro no(s) valore(s) de 7.025.542$00 e 4.641.649$00, respectivamente, para os exercícios de 1997 e 1998.»
D) Através do ofício n.º 6902, datado de 12/10/2001, a impugnante foi notificada para exercer o direito de audição sobre o projeto de decisão de aplicação de métodos indiciários - fls. 54 do p.a.
E) No dia 26/10/2001, a impugnante exerceu o direito de audição, conforme requerimento de fls. 55 a 57 do p.a., que dá também por integralmente reproduzido.
F) Por decisões de 28/12/2001, o Exmo. Director de Finanças de Coimbra fixou os lucros tributáveis da impugnante nos montantes de 7.025.542$00 e 4.641.649$00, conforme Mapas de Apuramento mod. DC 22 de fls. 50/53 e 68 do p.a.
G) A impugnante reclamou contra a fixação da matéria coletável dos anos de 1997 e 1998 através de métodos indiretos, nos termos do Art. 91.° da LGT, conforme requerimento de fls. 64 a 66 do P.A., que também se dá aqui por reproduzido.
H) Reunidos os peritos, não foi alcançado acordo pelo que os peritos da Fazenda Pública e da impugnante elaboraram os laudos, respetivamente, de fls. 82/85 e 86/87 do p.a., que também se dão aqui por integralmente reproduzidos.
I) Em 02/07/2002, o Exm9 Diretor de Finanças de Coimbra proferiu o Despacho n.º 05/02, de fls. 91/92 do p.a., que também se dá aqui por reproduzido.* A convicção do tribunal baseou-se no teor dos documentos referidos em cada uma das alíneas antecedentes.* Factos não provados:
Com interesse para a decisão não se provou que:
a) A contabilidade da impugnante reflete claramente os custos relacionados com a obra n.º 1, que são no montante de 81.494.515$00.* Relativamente aos factos não provados:
a) Não foi produzida qualquer prova, mormente pericial, que a impugnante havia requerido e da qual veio a desistir.”* 2. O Direito
Vem o presente recurso interposto da sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal de Coimbra que julgou improcedente a impugnação das liquidações de IRC, relativas aos exercícios de 1997 e 1998.
Com o assim decidido não se conforma a Recorrente por entender que a decisão de recurso a métodos indirectos, além do mais, não se mostra fundamentada.
A questão central a dirimir consiste, portanto, em apreciar o erro de julgamento assacado à sentença recorrida, quanto ao imputado vício de falta de fundamentação do acto que fixou definitivamente a matéria colectável, que aquela entendeu não se verificar.
Refere a Recorrente que se comprova clara e inequivocamente a deficiência do discurso aplicado, remetendo para as fls. 9 do relatório: "Omissões de proveitos resultantes de contabilização de vendas através de preços de venda inferiores aos preços reais e efectivamente praticados no mercado". Ora, a Recorrente exclama desconhecer-se a fonte de conhecimento do senhor agente quanto aos preços efectivamente praticados no mercado.
Defende, ainda, a Recorrente que a fundamentação é contraditória. Enquanto, no relatório a fls. 9, se deixou consagrado: "Assim, e no que respeita aos exercícios de 1997 e 1998, verificados os pressupostos previstos na al. b) do artigo 87.º e alínea a) do artigo 88.º da Lei Geral Tributária, conjugados com a alínea d) do art.° 51° do CIRC..."; na acta n.º 002-B/LGT, a fls. 78 e seguintes do PA, se refere: "Em face dos elementos analisados, designadamente os constantes do relatório da inspecção concordam os peritos ser justificado o recurso à avaliação indirecta do lucro tributável nos termos previstos na alínea b) do art.° 87.ºe alínea d) do art.° 88.º da Lei Geral Tributária".
Ou seja, ao passo que no relatório de inspecção tributária se refere a norma do artigo 88.°, alínea a) da LGT, já posteriormente, no procedimento de revisão, se invoca o artigo 88.°, alínea d), situação que não foi resolvida pelo despacho de fixação da matéria tributável do Director de Finanças, que remetendo para aquela acta, mas também para o relatório inspectivo, faz apelo a todos os elementos referenciados.
No n.º 2 do artigo 77.º da LGT estabelecem-se os requisitos da fundamentação dos actos tributários. Estes actos podem conter uma fundamentação sumária, que, no entanto, não pode deixar de conter as disposições legais aplicáveis, a qualificação e quantificação dos factos tributários e as operações de apuramento da matéria tributável e do tributo (cfr. LGT, anotada e comentada, Diogo Leite de Campos e outros, Vislis Editores).
Portanto, na hipótese normativa da realização da avaliação indirecta, por impossibilidade de comprovação e quantificação directa e exacta dos elementos indispensáveis à correcta determinação da matéria tributável do imposto, o acto administrativo terá de especificar qual o concreto circunstancialismo fáctico que, sendo susceptível de um enquadramento nas diversas categorias de pressupostos que estão definidos no artigo 88.º da LGT, acaba por permitir a formação de um juízo, conformado segundo os princípios de causalidade adequada que sejam solicitados pela natureza própria dos concretos factos que estão em causa, quanto à impossibilidade da comprovação directa e exacta da matéria colectável.
Efectivamente, no que respeita à fundamentação de direito das correcções, refere o relatório da inspecção tributária [fls. 9 do PA] somente o seguinte: “Assim, e no que respeita aos exercícios de 1997 e 1998, verificados os pressupostos previstos na alínea b) do artigo 87.º e alínea a) do artigo 88.º da Lei Geral Tributária, conjugados com a alínea d) do artigo 51.º do CIRC, propomos correcção ao lucro tributável, por métodos indirectos, com base no previsto no artigo 90.º da Lei Geral Tributária, conjugada com o artigo 52.º do CIRC (…)”. E dos superiores parecer e despacho que sancionam o RIT (fls. 3 do PA), a este respeito apenas consta do primeiro o seguinte: “Confirmam-se as correcções ao lucro tributável dos exercícios de 1997 e 1998, nos montantes de (…), pela aplicação de M.I., verificados os pressupostos previstos nos art. 51.º do CIRC e 87.º/88.º da LGT, conforme fundamentação descrita no p.to IV da presente informação (…)” e do segundo o seguinte: “Concordo”.
Da decisão proferida pelo Director de Finanças de Coimbra em 02/07/2002, no âmbito do pedido de revisão apresentado pela impugnante nos termos do artigo 91.º da LGT, consta o seguinte: “(…) Do relatório de inspecção e da Acta n.º 002-B/LGT de 18 de Abril de 2002, resulta admitirem o recurso à aplicação de métodos indirectos. (…) Por isso não é de atender a pretensão por insuficiência de informação contabilística, comprovada na diligência inspectiva. É salientado, ainda, em função do relatório de inspecção, não haver lugar a presunção de custos, os quais se encontrarão todos contabilizados e considerados. (…)”
Na acta mencionada na decisão proferida nos termos do artigo 92.º, n.º 6 da LGT pode ler-se, além do mais, “(…) O procedimento de revisão foi continuado com a apreciação e análise na base do contraditório dos elementos constantes do relatório, produzido pela Inspecção Tributária em 2001-08-07, dos quesitos da reclamação apresentada à Administração Tributária e dos elementos contabilísticos e notariais (escrituras) trazidos à reunião pelo perito do contribuinte, os quais foram incorporados no processo. Em face dos elementos analisados, designadamente os constantes do relatório da inspecção, concordaram os peritos ser justificado o recurso à avaliação indirecta do lucro tributável nos termos previstos na alínea b) do artigo 87.º e alínea d) do artigo 88.º da Lei Geral Tributária. (…)”
Em caso de determinação da matéria tributável por métodos indirectos, compete à administração tributária o ónus da prova da verificação dos pressupostos da sua aplicação, cabendo ao sujeito passivo o ónus da prova do excesso na respectiva quantificação (artigo 74.º, n.º 3 da LGT).
No domínio de utilização de métodos indirectos, a actuação da Administração Tributária não se limita à demonstração da ocorrência dos respectivos pressupostos, antes se lhe impõe que fundamente, ainda e também, os critérios de que venha a lançar mão na quantificação da matéria tributável.
Assentando as liquidações impugnadas num acto emanado no procedimento de revisão, é nesse acto final que fixou a matéria tributável que se deve colher a fundamentação adoptada pela Administração Tributária.
Ora, como decorre do acima exarado, verifica-se que nesse acto final proferido em 02/07/2002 não se encontra especificada a alínea do artigo 88.º da LGT em que se subsume, na óptica da Administração Tributária, a irregularidade que inviabiliza a determinação directa e exacta da matéria tributável. Aliás, não só não foi efectuado qualquer enquadramento legal a esse respeito, como nem sequer se afirma a impossibilidade dessa determinação pela avaliação directa.
Como vimos, existe uma mera remissão para o relatório de inspecção e para a Acta n.º 002-B/LGT, de 18/04/2002, sendo certo que as diferentes alíneas daqueles preceitos enumeram casos e condições muito distintos em que é possível proceder à avaliação indirecta ou em que a impossibilidade de comprovação e quantificação directa da matéria tributável ocorre.
Como se refere no Acórdão proferido por este Tribunal Central Administrativo Norte, em 14/09/2017, no âmbito do processo n.º 01127/04, «(…) a lei impõe um especial dever de fundamentação na utilização de métodos indirectos, dever esse que é instrumental ao carácter subsidiário da avaliação indirecta (art.º85.º, n.º1, da LGT) e à manifesta preferência do legislador pela utilização de métodos de avaliação directa na fixação da matéria tributável, atentas as maiores garantias de rigor que estes métodos, em princípio, fornecem (artigos 81.º, n.º1 e 83.º, n.º1, da LGT).
Tal como referimos já, quando a lei imponha especiais requisitos de fundamentação – como se exige na tributação por métodos indirectos – o cumprimento do dever de fundamentar por parte da Administração tributária afere-se não apenas face ao disposto nos nºs 1 e 2 do art.º77.º da LGT e atendendo aos fins visados pelo dever de fundamentação que é, no fundo, o esclarecimento do contribuinte quanto às razões, de facto e de direito, que levaram à prática do acto, como ainda pelo preenchimento dos requisitos adicionais de fundamentação exigidos.
O n.º 4 do art.º 77.º da LGT exige como requisito especial da fundamentação que a decisão de utilização de métodos indirectos nos casos e com os fundamentos previstos na lei (art.º 87.º da LGT), “especifique os motivos da impossibilidade da comprovação e quantificação directa e exacta da matéria tributável”, impossibilidade que só pode resultar das anomalias e incorrecções taxativamente indicada nas várias alíneas do art.º 88.º da LGT, como decorre do seu art.º 81.º, n.º1, ao estabelecer que a Administração tributária só pode proceder a avaliação indirecta nos casos e condições que a lei definir – vd. Diogo Leite Campos, Benjamim Rodrigues e Jorge Lopes de Sousa, “Lei Geral Tributária – Anotada e Comentada”, Encontro de Escrita, 4.ª ed. 2002. Ao remeter apenas para o art.º 88.º da LGT, sem especificação de qualquer das suas alíneas, a decisão de recurso a métodos indirectos não cumpre a especial exigência de fundamentação jurídica imposta pelo n.º 4 do art.º 77.º da mesma LGT. (…)»
In casu, realmente, o acto final que fixa a matéria tributável não alude a qualquer normativo, mas funda-se no procedimento de inspecção e na referida acta elaborada no âmbito do procedimento de revisão.
Vejamos, então, primeiro o relatório de inspecção tributária, já que o acto que recaiu sobre o mesmo remete para a fundamentação aí ínsita.
Aqui se concluiu haver indícios seguros de que a escrita não reflecte a exacta situação patrimonial e o resultado efectivamente obtido, designadamente por omissões de proveitos, resultantes de contabilização de vendas através de preços de venda inferiores aos preços reais e efectivamente praticados no mercado. Contudo, antes (e também infra) a motivação do relatório inspectivo parecia apontar para o facto de o custo da construção dos imóveis em causa ser superior ao valor da venda declarado (incluindo obras extra facturadas). Neste contexto, o relatório de inspecção tributária limitou-se a apontar para a alínea b) do artigo 87.º e para a alínea a) do artigo 88.º da LGT, conjugados com a alínea d) do artigo 51.º do CIRC, sem que, efectivamente, fique clara a motivação da impossibilidade de determinação exacta e directa da matéria tributável. Note-se que não só não existe qualquer referência concreta aos preços reais e efectivamente praticados no mercado, como não existe uma menção expressa de impossibilidade de determinação da matéria pelo método de avaliação directo.
Vejamos, agora, a Acta n.º 002-B/LGT, de 18/04/2002, pois também para o seu teor remete a decisão final do procedimento de revisão.
Continua a não constar nenhuma fundamentação que revele, em concreto, a impossibilidade de determinação exacta e directa da matéria tributável, limitando-se a remeter para os elementos constantes do relatório da inspecção e a aludir à alínea b) do artigo 87.º e, desta feita, à alínea d) do artigo 88.º da LGT.
Nesta conformidade, o acto final praticado no procedimento de revisão apresenta-se eivado de obscuridade, dado remeter tanto para a alínea a), como para a alínea d), ambas do artigo 88.º da LGT, sem que tome qualquer posição definitiva acerca da fundamentação de direito [fica a dúvida se estará em causa a alínea a), a alínea d) ou, eventualmente, as duas alíneas] e sem que a motivação de facto ajude na percepção da real situação que gera a impossibilidade.
De todo o modo, mesmo que se intuísse e apreendesse da motivação factual vertida no relatório inspectivo ou da citada acta, como acentua o referido acórdão que transcrevemos parcialmente supra, “(…) o argumento (…) de que tal se intui e apreende da motivação factual vertida no RIT, não colhe nas situações em que a lei impõe requisitos especiais de fundamentação porque se os mesmos visam, por um lado, facilitar ao interessado a impugnação do acto e permitir um mais eficaz controlo jurisdicional da decisão, por outro, também têm por escopo prevenir decisões menos ponderadas da Administração tributária na utilização de métodos indirectos de avaliação em casos e condições não expressamente previstos na lei, podendo legitimamente equacionar-se se, no caso dos autos, a própria AT não teve afinal dúvidas no enquadramento jurídico da situação factual descrita no RIT num dos casos tipificados de impossibilidade de determinação directa e exacta da matéria tributável e, nesse cenário de dúvida, optou por avançar na aplicação de métodos indirectos furtando-se à indicação expressa da alínea do art.º88.º da LGT em que as irregularidades ou anomalias constatadas poderiam encontrar, ou não, eventual enquadramento.
Quer dizer, a AT conseguiria subtrair-se, no controlo jurisdicional da decisão, a uma eventual censura em sede de erro nos pressupostos de direito, fornecendo uma insuficiente fundamentação formal do acto, o que justamente o legislador terá pretendido acautelar e prevenir. (…)”
Ou ainda, como escreveu Rui Manchete, in “O Processo Administrativo Gracioso perante a Constituição Portuguesa de 1976”, Democracia e Liberdade, n.º13, Jan/1980, pág.28, «a fundamentação facilita a autofiscalização da Administração pelos próprios órgãos intervenientes no processo ou pelos seus superiores hierárquicos (função de autocontrolo), e fixa, em termos claros, qual o significado que os órgãos administrativos atribuem às provas e argumentação jurídica desenvolvidas, qual a marcha do raciocínio e opções que se precipitaram, finalmente, no acto (função de clarificação e prova).
Assim, na linha de raciocínio que se acaba de expender, bem como na linha do defendido pela jurisprudência que se acaba de citar, no quadro do especial dever de fundamentação imposto pelo legislador, “não pode aceitar-se que constatada pelo Tribunal a quo a interrupção do itinerário cognoscitivo e valorativo subjacente à decisão de recorrer a métodos indiretos pela falta de enunciação expressa do normativo legal em que se enquadra a situação factual descrita, ao invés de reprimir tal ilegalidade, como constitucionalmente lhe é imposto (cf. artigos 2.º, 202.º, n.º2 e 268.º, n.º3, todos da CRP), seja o próprio tribunal, substituindo-se à Administração activa, a fazer a subsunção dos factos relatados à norma da alínea a) do art.º88.º da LGT, no fundo, integrando a lacunar motivação de direito do acto, o que só evidencia a deficiente fundamentação do mesmo.
De qualquer modo, ainda que a motivação jurídica da decisão, isto é, o itinerário valorativo seguido pelo autor do acto, fosse cognoscível para o destinatário partindo da motivação factual da decisão e dos preceitos legais citados que regulam a avaliação indirecta, a verdade é que a Recorrente tem o direito de saber inequivocamente qual foi a concreta situação de “impossibilidade de comprovação e quantificação directa da matéria tributável” enumerada nas alíneas do art.º88.º da LGT que foi levada em consideração pelo autor do acto ao praticá-lo, e essa informação tem de integrar a fundamentação contextual do acto”.», cfr. Acórdão proferido por este Tribunal Central Administrativo Norte no processo n.º 00687/05.8BEPRT, em 26/10/2017.
E é neste sentido que a mais recente jurisprudência tem decidido, como se pode ver dos acórdãos proferidos por este Tribunal Central Administrativo Norte, nos processos n.º 1122/04.4BEVIS de 28/09/2017, n.º 1131/04.3BEVIS de 11/10/2017, n.º 1132/04.1BEVIS de 21/11/2019, n.º 1128/04.3BEVIS de 05/12/2019, n.º 736/07.5BEBRG de 19/12/2019, n.º 63/03 BTPRT de 19/11/2020, entre outros.
Na verdade, é à Administração Tributária que cumpre demonstrar que a liquidação não pode assentar nos elementos fornecidos pelo contribuinte e que o recurso àquele método se tornou a única forma de calcular o imposto, competindo-lhe, por isso, especificar os motivos da impossibilidade da comprovação e quantificação directa e exacta da matéria colectável.
É nossa convicção que a realidade em apreço não enferma somente de obscuridade ou deficiência na fundamentação de direito, mas também, como fomos adiantando, na fundamentação de facto, já que, mesmo indo colher essa motivação aos elementos para os quais remete a decisão final, não vislumbramos de forma clarividente que fosse impossível recorrer à avaliação directa.
Salientamos que, em função do relatório de inspecção e das diligências inspectivas, a contabilidade da Recorrente era efectuada manualmente, apoiada em diversas fichas – sistema RUF – e com base nas contas do POC, com os livros selados, devidamente escriturados e nos prazos legais, daí se ter concluído na decisão final do procedimento de revisão não existir insuficiência de informação contabilística, sendo que os custos se encontrariam todos contabilizados e considerados. Reforça-se que na análise dos documentos de suporte dos custos, quanto aos subcontratos e outras despesas relativas a gastos relacionados com a actividade exercida, os documentos de apoio à contabilidade estavam emitidos em forma legal, nada se referindo no relatório inspectivo.
Relembramos que a Recorrente exercia actividade que consistia na construção de edifícios, com destino à venda, com fornecimento de algumas matérias-primas. Sendo da análise detalhada às vendas declaradas que se terá constatado preços inferiores ao custo de construção. Foram efectuadas pela AT diversas diligências, nomeadamente, junto de alguns dos proprietários das fracções, a fim de apurar o valor real ou o mais aproximado possível; de igual forma se diligenciou no sentido de apurar se as obras extra em algumas fracções tinham sido efectivamente realizadas. Os proprietários terão afirmado que, depois das escrituras de compra, não fizeram quaisquer obras extra nos prédios, não obstante, o valor correspondente foi contabilizado como proveito.
Em face destas averiguações, a AT avançou para a aplicação de métodos indirectos, sem explicar se detinha ou não informação completa acerca dos valores reais por que foram vendidas, afinal, as fracções; resumindo o circunstancialismo que demos conta, na página oito do processo administrativo, onde se afirma que houve necessidade de recorrer aos métodos indirectos para determinação dos valores para a tributação em IRC. Surpreendentemente, na página nove do relatório, remete-se para os preços efectivamente praticados no mercado, afirmando-se existirem indícios seguros de que a escrita não reflecte a exacta situação patrimonial e o resultado efectivamente obtido por existirem omissões de proveitos, resultantes de contabilização de vendas através de preços de venda inferiores aos preços reais e efectivamente praticados no mercado.
Nestes termos, apesar de o n.º 4 do artigo 77.º da LGT determinar que a decisão da tributação pelos métodos indirectos especificará os motivos da impossibilidade da comprovação e quantificação directa e exacta da matéria tributável, apontando para um especial dever de fundamentação na utilização de métodos indirectos, a verdade é que a abordagem é demasiado genérica e conclusiva (e, por vezes, não muito clara ou mesmo dissonante), ficando a dúvida quanto à real impossibilidade de recorrer a método directo, principalmente, atendendo aos resultados das averiguações e diligências encetadas junto dos proprietários (compradores) das fracções.
Além disso, não basta a existência de (eventuais) irregularidades na contabilidade para que a AT possa recorrer ao apuramento da matéria tributável com recurso a métodos indirectos, é ainda necessário que aquelas irregularidades impossibilitem o apuramento da matéria tributável por métodos directos, tal como resulta da conjugação do disposto no artigo 87.º, n.º 1, alínea b) e artigo 88.º da LGT.
Nestes termos, resta pois concluir que a decisão de recurso a métodos indirectos não contém a fundamentação legalmente exigida, tal como sustenta a Recorrente, tendo a sentença incorrido em erro de julgamento ao decidir de forma diferente.
E assim, a falta de fundamentação da decisão de utilização de métodos indirectos de avaliação da matéria tributável inquina, consequentemente, as impugnadas liquidações de IRC, ora em apreciação, determinando a sua invalidade.
No caso, este vício tem reflexos substanciais, pois inviabiliza uma compreensão cabal da situação concreta e saber se, na realidade, estão reunidos os pressupostos para recorrer a método indirecto.
O recurso a métodos indirectos de tributação exige, pelas consequências gravosas para o património dos contribuintes que pode assumir, um acrescido esforço de fundamentação não só formal mas, sobretudo, material através de uma inequívoca e segura demonstração probatória dos pressupostos justificativos do recurso a tais métodos por parte da administração tributária – cfr. Acórdão deste TCAN, de 12/02/2015, proferido no âmbito do processo n.º 503/06.3BEBRG.
O que, efectivamente, não ocorreu in casu, uma vez que, falhando a fundamentação formal, é impossível retirar a fundamentação substancial ou material, pelo que a dúvida quanto à verificação dos pressupostos de determinação da matéria tributável por métodos indirectos tem de ser resolvida contra quem tem esse ónus probatório, ou seja, a Administração Tributária.
Destarte, impera concluir pela ilegalidade das liquidações decorrente da ilegal determinação da matéria tributável que lhe subjaz, por a Administração Tributária não ter demonstrado, como lhe competia, a verificação dos pressupostos de que a lei faz depender o recurso aos métodos indirectos de avaliação.
Por conseguinte, os actos de liquidação impugnados enfermam de vício de violação de lei, devendo, por isso, ser anulados, por via da procedência da impugnação judicial.
Sendo anulados os mencionados actos de liquidação, deverá proceder-se à restituição do imposto, desde que comprovadamente pago, como parece resultar da informação de fls. 43 do processo físico (pago voluntariamente em 19/12/2002).
Pelo exposto, sendo de conceder provimento ao recurso e revogar a sentença recorrida, fica prejudicado o conhecimento das restantes questões colocadas no mesmo.
Todavia, a impugnante, na sua petição inicial, havia, igualmente, solicitado a condenação da AT ao pagamento dos juros indemnizatórios que forem devidos.
O direito a juros indemnizatórios previsto no n.º 1 do artigo 43.º da LGT, derivado de anulação de um acto de liquidação, depende de ter ficado demonstrado no processo que esse acto está afectado por erro - sobre os pressupostos de facto ou de direito - imputável aos serviços, de que tenha resultado pagamento de dívida tributária em montante superior ao legalmente devido; se a anulação de um acto de liquidação for baseada unicamente em vício formal de falta de fundamentação tal não implica a existência de erro de que resulte pagamento da dívida tributária em montante superior ao legalmente devido, pelo que inexiste, nesse caso, direito a juros indemnizatórios – cfr. Acórdão do Pleno do STA da Secção de Contencioso Tributário, de 28/11/2018, proferido no âmbito do processo n.º 087/18.0BALSB.
Ora, os actos de liquidação de IRC em apreço não podiam ter sido praticados, pois estão fundados em acto de determinação da matéria tributável por métodos indirectos que enferma do vício de falta de fundamentação. Efectivamente, como vimos, este vício tem reflexos materiais, dado inviabilizar uma compreensão ampla e completa da situação concreta e saber se, de facto, estão reunidos os pressupostos para recorrer a método indirecto. Esta dúvida quanto à verificação dos pressupostos de determinação da matéria tributável por métodos indirectos tem de ser resolvida contra a Administração Tributária.
Nesta conformidade, os actos de liquidação impugnados estão afectados por violação de lei imputável aos serviços, dado que estes não demonstraram, como lhes cabia, os pressupostos para aplicação de métodos indirectos. Demonstrado que foi pago imposto em excesso, haverá lugar à inerente restituição do imposto já pago e a condenação da Administração Fiscal ao pagamento dos juros indemnizatórios que forem devidos, nos termos dos artigos 43.º, n.º 1 da LGT e 61.º, n.º 3 do CPPT.
Conclusões/Sumário
I - Em caso de determinação da matéria tributável por métodos indirectos, compete à administração tributária o ónus da prova da verificação dos pressupostos da sua aplicação, cabendo ao sujeito passivo o ónus da prova do excesso na respectiva quantificação (artigo 74.º, n.º 3 da LGT).
II - É à Administração Tributária que cumpre demonstrar que a liquidação não pode assentar nos elementos fornecidos pelo contribuinte e que o recurso àquele método se tornou a única forma de calcular o imposto, competindo-lhe, por isso, especificar os motivos da impossibilidade da comprovação e quantificação directa e exacta da matéria tributável.
III - O n.º 4 do artigo 77.º da LGT determina que a decisão da tributação pelos métodos indirectos especificará os motivos da impossibilidade da comprovação e quantificação directa e exacta da matéria tributável e bem assim indicará os critérios utilizados na avaliação da matéria tributável. A lei impõe, portanto, um especial dever de fundamentação na utilização de métodos indirectos.
IV – Assentando a liquidação impugnada num acto emanado no procedimento de revisão, é nesse acto final que fixou a matéria tributável que se deve colher a fundamentação adoptada pela Administração Tributária.
V - Não basta a existência de irregularidades na contabilidade para que a AT possa recorrer ao apuramento da matéria tributável com recurso a métodos indirectos, é ainda necessário que aquelas irregularidades impossibilitem o apuramento da matéria tributável por métodos directos, tal como resulta da conjugação do disposto no artigo 87.º, n.º 1, alínea b) e artigo 88.º da LGT.
VI - Não contém a fundamentação legal exigida a decisão de aplicação de métodos indirectos que, na motivação de direito, se limita a remeter para os artigos 87.º e 88.º da LGT, sem especificar em que alínea deste último preceito se enquadram as pretensas irregularidades e anomalias que impossibilitam a determinação directa e exacta da matéria tributável. É, ainda, obscura a fundamentação de direito que se basta com a remissão simultânea para procedimento inspectivo e procedimento de revisão prévios, que aludem a alíneas diferentes, sem que o acto final de fixação da matéria tributável clarifique de forma expressa qual é, afinal, a sua fundamentação legal.
IV. Decisão
Em face do exposto, acordam, em conferência, os juízes da Secção do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Norte, em conceder provimento ao recurso, revogar a sentença recorrida e julgar a impugnação judicial procedente, anulando os actos impugnados de liquidação de IRC, referentes aos exercícios de 1997 e 1998, com as legais consequências.* Sem custas, por a Fazenda Pública delas estar isenta – cfr. artigo 3.º do Decreto-Lei n.º 29/98, de 11 de Fevereiro.*
Porto, 03 de Dezembro de 2020
Ana Patrocínio
Cristina Travassos Bento
Celeste Oliveira |
