Acordão do Tribunal Central Administrativo Norte

Acórdãos TCAN	Acórdão do Tribunal Central Administrativo Norte
Processo:	01381/16.0BEPRT

Secção:	2ª Secção - Contencioso Tributário


Data do Acordão:	05/14/2026

Tribunal:	TAF do Porto

Relator:	ISABEL CRISTINA RAMALHO DOS SANTOS

Descritores:	IMPUGNAÇÃO, ENCARGOS; COMBUSTÍVEIS, VIATURAS; IRC;

Sumário:	I - Na correção relativa à dedução dos encargos com combustíveis, têm de estar demonstrados os seguintes requisitos: (i) que tais encargos respeitariam a viaturas pertencentes ao ativo do sujeito passivo; e (ii) que os consumos se enquadrariam dentro de “consumos normais”. II- Para prova do 1º requisito é necessário fazer a correspondência através de documentos de suporte do combustível usado quanto às viaturas pertencentes ao ativo do sujeito passivo; III- Para prova do 2º requisito, é necessário que os consumos normais sejam aferidos pelo consumo médio das viaturas, e não em relação ao volume de negócio do sujeito passivo.* * Sumário elaborado pela relatora (art. 663º, n.º 7 do Cód. Proc. Civil)


Votação:	Unanimidade


Decisão:	Conceder provimento ao recurso.


Aditamento:

Parecer Ministério Publico:

Decisão Texto Integral:

Acordam em conferência, os juízes da Subsecção Comum da Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte:

I. RELATÓRIO

A Fazenda Pública veio interpor recurso contra a sentença proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto, datada de 29 de outubro de 2025 que julgou parcialmente procedente a impugnação judicial deduzida pela Recorrida [SCom01...], Lda. contra as liquidações adicionais de Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Coletivas (IRC) n.º ...76, referente ao exercício de 2011, e n.º 2015 15116976, referente ao exercício de 2012, no montante global de € 196.569,66.

Nas suas alegações, a Recorrente concluiu nos seguintes termos:

“CONCLUSÕES:

A. Vem o presente recurso interposto da douta sentença que julgou parcialmente procedente a impugnação deduzida com vista à declaração de ilegalidade e consequente anulação da das liquidações adicionais de Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Colectivas (IRC) n.º ...76, referente ao exercício de 2011, no valor de € 142.870,69, e n.º 2015 15116976, referente ao exercício de 2012, no valor de € 384.523,78.

B. A Fazenda Pública, inconformada com a douta sentença proferida pelo Tribunal a quo, considera que a mesma enferma de erro de julgamento da matéria de facto e de erro de julgamento de direito tão só e apenas quanto às correcções de 34.610,69€ (2011) e de 29.903,00€ (2012) de encargos não dedutíveis para efeitos fiscais
C. A douta sentença recorrida decidiu pela procedência parcial da mencionada correcção com base na seguinte fundamentação com a qual a AT não concorda, nas páginas 82 a 84 da douta sentença recorrida, que aqui damos por reproduzida, relativa a:“Da correção de € 34.610,69 (2011) e de € 29.903,00 (2012) respeitante a encargos não dedutíveis para efeitos fiscais [artigos 163.º a 187.º da PI]”
D. Como anteriormente mencionado o presente recurso incide sobre a parte da sentença que julgou improcedente a correcção relativa aos encargos com combustíveis, no montante de € 34.610,69 (2011) e € 29.903,00 (2012), entendendo o Tribunal a quo que teria sido demonstrado:
E. (i) que tais encargos respeitariam a viaturas pertencentes ao activo da Recorrida; e

F. (ii) que os consumos se enquadrariam dentro de “consumos normais”.

G. Tais conclusões devem ser revogadas.

H. As correcções efectuadas têm por base o consumo de combustível contabilizado na conta 6242211- Gasóleo.
I. A AT verificou que nos documentos de suporte a esta conta, designadamente, nas faturas e documentos diversos, maioritariamente, não é identificada a viatura ao qual esse combustível se destina, o número de quilómetros, em alguns documentos não é identificado o sujeito passivo, outros documentos dirigem-se a consumidores finais.

J. Antes de proceder às correcções, a AT notificou o sujeito passivo para esclarecer estas situações, que alegou que as despesas em causa se destinaram aos veículos ao serviço da empresa.
K. O artigo 45º nº 1 alínea i), em vigor à data dos factos, refere que os encargos com combustíveis na parte em que o sujeito passivo não faça prova de que os mesmos respeitam a bens pertencentes ao seu ativo ou por ele utilizados em regime de locação e de que não são ultrapassados os consumos normais, não são dedutíveis para efeitos fiscais.
L. Entendeu o Tribunal a quo que tendo sido dado como provado que em 2011 e 2012 a impugnante possuía viaturas em seu nome ou adquiridas por locação financeira, viaturas que identifica por matricula, terá de se considerar que estas viaturas pertencem ao seu Activo Fixo Tangível (AFT) e por conseguinte, os gastos com combustível se referem a estas viaturas.
M. Ora, atento o disposto no artigo 23º, nº 1 do CIRC (em vigor à data dos factos), consideram-se custos ou perdas os que comprovadamente forem indispensáveis para a realização dos proveitos ou ganhos sujeitos a imposto ou para a manutenção da sua fonte produtora.
N. A impugnante apesar de possuir viaturas no seu AFT, é necessário provar relativamente a cada viatura em causa, que o combustível contabilizado como gasto do exercício, se destinou efectivamente às referidas viaturas, e a sua utilização foi exclusiva para o exercício da actividade, facto que não foi possível provar na medida em que os documentos de suporte a estes gastos, não identificavam a viatura, alguns não identificavam o destinatário, e outros houve que se destinaram a consumidor final.
O. Relativamente ao outro requisito do artigo 45º n.º 1 alínea i) do CIRC - Não ultrapassagem dos consumos normais, o Tribunal considera justificável e dentro dos

consumos normais a percentagem sobre o volume de negócios que esses consumos representam.
P. Os consumos normais não se apuram a partir das percentagens dos gastos no volume de negócios, mas sim devem ser determinados em função dos gastos por viatura e dos respectivos quilómetros percorridos.
Q. É evidente que numa empresa de transportes, independentemente do seu volume de negócios, os seus consumos normais de combustível terão de ser superiores aos consumos normais de uma empresa que apenas se limita a efectuar viagens esporádicas para, por exemplo, prospecção de clientes ou contactos vários.
R. As condições efectivas de utilização terão sempre de ser levadas em conta, pelo que caberá à impugnante apresentar todos os elementos necessários para que se possa aferir da normalidade dos consumos, não em função do volume de negócios como pretende a impugnante e entende o Tribunal, mas sim em função da utilização efectiva das viaturas ao serviço da actividade da empresa, facto que foi inviabilizado pela impugnante quando, nos documentos que apresenta estes são omissos nas informações que deverão prestar.
S. A sentença incorre em erro ao considerar preenchido o requisito do artigo 45.º, n.º 1, alínea i) do CIRC, desvalorizando a ausência de identificação das viaturas em grande parte dos documentos de suporte.
T. O Tribunal reconhece que muitos documentos, não identificam a viatura abastecida; não identificam a própria Impugnante; são emitidos a “Consumidor Final”.
U. Esta circunstância inviabiliza por completo a imputação do gasto a qualquer bem do activo.
V. Nenhum juízo presuntivo pode suprir a falta de prova documental exigida por lei.

W. O Tribunal a quo não valorou adequadamente que a Impugnante não demonstrou quilometragens, não apresentou folhas de obra, registos de deslocação, mapas de controlo de combustível ou qualquer elemento técnico que permita aferir o consumo atribuído a cada viatura.
X. A mera existência de viaturas no activo não comprova que os consumos constantes das facturas correspondam a essas viaturas.
Y. O ónus da prova pertencia à impugnante que devia alegar e provar que as despesas por si contabilizadas como custos fiscais foram indispensáveis para a obtenção dos proveitos sujeitos a imposto.
Z. O legislador impõe expressamente ao contribuinte a obrigação de:

§ demonstrar que os encargos respeitam a bens do seu activo;

§ demonstrar que não ultrapassam os consumos normais.

AA. A douta sentença recorrida, ao partir da “média percentual” entre consumos e volume de negócios, omite completamente a análise técnica dos consumos normais.
BB. O Tribunal considerou que o consumo representa 1,18% (2011) e 1,27% (2012) do volume de negócios, concluindo que tal “não é exagerado”.
Todavia,

CC. O critério legal não é económico-contabilístico, mas técnico, a douta sentença recorrida conclui sem mais que a percentagem de 1,18% e 1,27% do volume de negócios representam consumos normais.
DD. Ora o Tribunal não explica porque estas percentagens apuradas são consideradas consumos normais.

EE. A aferição dos “consumos normais” exige apurar, por viatura, média de consumo por quilómetro, total de quilómetros percorridos, coerência com rotas, entregas e deslocações.
FF. Nenhum desses elementos foi provado.

GG. A sentença, ao substituir critérios legais por uma “percentagem do volume de negócios”, incorre em erro de direito.
HH. Da leitura da sentença parece-nos que o Tribunal se limitou ao depoimento da testemunha e a um critério puramente subjectivo para justificar a tese da impugnante.
II. A AT fundamentou concretamente a anomalia dos consumos.

JJ. No relatório inspectivo, a Administração Tributária explicitou a ausência de prova da relação entre os gastos e cada viatura, inexistência de elementos que permitam apurar consumos normais, inconsistências nos documentos.
KK. A douta sentença recorrida não rebate objectivamente tais fundamentos.

LL. O Tribunal entendeu que a AT teria sido incoerente ao aceitar alguns gastos de 2012, contudo a AT aceitou apenas documentos devidamente identificados, rejeitou apenas os que não cumprem os requisitos legais.
MM. Não existe contradição, mas sim tratamento diferenciado consoante a qualidade da prova, o que é legítimo e conforme ao princípio da especialidade e da tributação pelo rendimento real.
NN. A sentença recorrida incorre em erro de julgamento porque desvaloriza a falta de identificação das viaturas abastecidas; não reconhece que a Recorrida não fez prova de consumos normais; aplica critérios alheios ao disposto no artigo 45.º, n.º 1, alínea

i) do CIRC; afasta-se da prova documental e da fundamentação técnica da AT; substitui o critério legal por juízos genéricos de razoabilidade.
OO. Com a ressalva do sempre devido respeito, que é muito, com o desta forma decidido não se conforma a Fazenda Pública, padece de erro de julgamento de facto decorrente da falta de apreciação e valoração crítica de todos os factos e de toda a prova produzida e fixada nos autos, e, ainda, incorre em erro de julgamento sobre a matéria de direito, tudo, em violação do disposto dos art. 23º, art. 45º n.º 1 alínea i) do CIRC, art. 74º e 77 da LGT.
Termos em que,
Deve ser concedido provimento ao presente recurso jurisdicional e, em consequência, ser revogada a douta sentença recorrida, com as legais consequências.”
*

A Recorrida não contra-alegou.

*
Foram os autos com vista ao Ilustre Magistrado do Ministério Público, nos termos do art.º 288.º, n.º 1, do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT), que emitiu parecer no sentido da procedência ao recurso apresentado.

Com dispensa dos vistos legais dos Exmos. Desembargadores Adjuntos (cfr. artigo 657.º n.º 4 do Código de Processo Civil, submete-se desde já à conferência o julgamento do presente recurso.

II - DELIMITAÇÃO DO OBJECTO DO RECURSO - QUESTÕES A APRECIAR

As questões suscitadas pela Recorrente, delimitada pelas alegações de recurso e respetivas conclusões (vide artigos 635.º, n.º 4 e 639.º CPC, ex vi alínea e) do artigo 2.º, e artigo 281.º do CPPT) são as de saber se a sentença recorrida incorreu erro de julgamento da matéria de facto e erro de julgamento de direito;

III. FUNDAMENTAÇÃO DE FACTO

O Tribunal recorrido considerou provada a seguinte matéria de facto:

III - MATÉRIA DE FACTO

III.1 - Factos Provados

Com relevância para a decisão da causa, consideram-se provados os seguintes
factos:

A) A Impugnante é uma sociedade comercial que tem como objeto o comércio por grosso de têxteis, nomeadamente jogos de toalhas, jogos de cama, cobertores, colchas e edredões - cfr. p. 47 verso do PA, cujo teor se dá por reproduzido.
B) Entre 11/11/2005 e 31/12/2006, foram emitidas à Impugnante as seguintes faturas (cfr. documentos n.^os 20 a 72 da PI, a fls. 147 a 199 do suporte físico do processo, cujo teor se dá por reproduzido):

Entidade prestadora	N.º fatura	Data	NIF entidade prestadora	Valor total	Docs. PI
[SCom02...]	95817	11-11-2005	...80	€ 12.792,53	20 e 21

	95824	14-11-2005		€ 13.924,12	20 e 22
	95837	15-11-2005		€ 8.326,81	20 e 23
	95820	18-11-2005		€ 667,19	20, 24 e 25
	95919	18-11-2005		€ 1.126,98	20, 26 e 29
[SCom03...]	F0601-0003	06-01-2006		€ 6.703,40	30 e 31
	F0601-0021	25-01-2006		€ 50.000,00	34 e 35
	F0601-0027	31-01-2006		€ 50.000,00	32 e 33
	F0602-0017	07-02-2006		€ 242.000,00	36 a 42
	F0602-0037	27-02-2006		€ 50.000,01	43 a 45
[SCom04...]	141127	19-01-2005		€ 950,51	47
	141505	04-02-2005		€ 950,51	48
	152836	31-01-2006		€ 9.024,49	49
	152837	31-01-2006		€ 7.211,59	50
[SCom05...] Lda.	60050388	26-12-2005		€ 2.714,71	54
	60060026	20-01-2006		€ 907,50	53
	60060072	17-02-2006		€ 603,79	52
[SCom06...]	933	31-01-2006	503755524	€ 677,60	55
	940	27-02-2006		€ 21.000,00	56
	941	27-02-2006		€ 18.467,50	57
	942	27-02-2006		€ 6.863,25	58
	952	15-03-2006		€ 677,60	59
	972	28-04-2006		€ 1.815,00	61
	963	29-04-2006		€ 1.815,00	60
	981	31-05-2006		€ 1.815,00	62
	990	30-06-2006		€ 1.815,00	63
	999	31-07-2006		€ 1.815,00	64
	1008	31-08-2006		€ 1.815,00	65
	1021	30-09-2006		€ 1.815,00	66
	1030	31-10-2006		€ 1.815,00	67
	1031	03-11-2006		€ 1.678,27	68

1040	30-11-2006	€ 1.815,00	69
1049	31-12-2006	€ 1.815,00	70
1051	31-12-2006	€ 25.118,54	71
1052	31-12-2006	€ 7.865,00	72

C) Dá-se por reproduzido o quadro-resumo dos valores contabilizados em 2011 e 2012 na conta “62342” da Impugnante, constante da p. 60 do PA.
D) Dá-se por reproduzido o teor dos extratos da conta corrente “62512” da Impugnante, referentes a 2011 e 2012, insertos nas pp. 20 e 21 do PA.
E) As despesas de estadias deveram-se a viagens do sr. «AA» à Espanha e à China para prospeção de mercado ou com estadias de funcionários da Impugnante, quando tinham de entregar mercadorias - cfr. depoimento da testemunha «BB».
F) Dá-se por reproduzido o teor dos mapas de depreciações e amortizações referentes a 2011 e 2012 apresentados pela Impugnante, constantes dos documentos n.^os 6, 8, 10, 11 e 13 da PI, a fls. 137 a 141 do processo em formato físico e das fls. 194, 194
verso, 195, 196, 196 verso, 197 e 197 verso do PA.
G) Em 2011 e 2012, a Impugnante registou, na conta 642 - Ativos fixos tangíveis, encargos com depreciações nos montantes de € 206.246,41 e de € 172.990,96, respetivamente - cfr. facto dado como provado por acordo (artigo 89.º da PI e p. 77 do PA).
H) Dá-se por reproduzido o quadro-resumo dos valores contabilizados em 2011 e 2012 na conta “62634” da Impugnante, constantes das pp. 69 e 69 verso do PA.
I) Alguns funcionários da Impugnante tinham seguro de saúde atribuído por esta - cfr. depoimento da testemunha «BB».
J) Dá-se por reproduzido o teor dos extratos da conta corrente “6242211” da Impugnante, referentes a 2011 e 2012, constantes das pp. 61 e 61 verso do PA.
K) Em 2011, a Impugnante dispunha dos seguintes veículos automóveis, tendo sido alguns deles adquiridos em regime de locação financeira (cfr. documento n.º 73 da

PI, a fls. 200 do suporte físico do processo e p. 53 verso do PA, cujo teor se dá por reproduzido):

Marca	Matrícula	Tipo	Combustível
V ...	..-..-VC	Ligeiro Passageiros	Gasóleo
M ...	..-JT-..
B	..-LP-..
M ...	..-CQ-..	Transporte Mercadorias
I	..-IA-..
	..-MN-..
	..-MO-..
M ...	..-HU-..	Ligeiro Passageiros
M ...	..-DG-..	Transporte Mercadorias
I	..-AV-..	Transporte Mercadorias

L) Em 2012, a Impugnante dispunha dos seguintes veículos automóveis, tendo sido alguns deles adquiridos em regime de locação financeira (cfr. documento n.º 74 da PI, a fls. 201 do suporte físico do processo e p. 53 verso do PA, cujo teor se dá por reproduzido):

Marca	Matrícula	Tipo
V ...	..-..-VC	Ligeiro Passageiros
M ...	..-JT-..
B	..-LP-..
M ...	..-CQ-..	Transporte Mercadorias
I	..-IA-..
I	..-MN-..

	..-MO-..
M ...	..-HU-..	Ligeiro Passageiros
M ...	..-DG-..	Transporte Mercadorias

M) Em 2011, a Impugnante abasteceu as viaturas com as matrículas ..-..-VC, ..-JT-.., ..-LP-.., ..-CQ-.., ..-IA-.., ..-MN-.., ..-MO-.., ..-HU-.., ..-DG-..
e ..-AV-.. - cfr. documentos n.^os 75 a 89 da PI, a fls. 202 a 216 do suporte físico do processo, cujo teor se dá por reproduzido.
N) Em 2012, a Impugnante abasteceu as viaturas com as matrículas ..-..-VC, ..-CQ-.., ..-IA-.., ..-MN-.., ..-MO-.. e ..-DG-.. - cfr. documentos n.^os 90 a 114
da PI, a fls. 217 a 241 do suporte físico do processo, cujo teor se dá por reproduzido.
O) Os gastos com combustíveis deveram-se a deslocações de gerentes e funcionários da Impugnante, que faziam entregas dos seus produtos - cfr. depoimento da testemunha «BB».
P) Dá-se por reproduzido o quadro-resumo dos valores contabilizados em 2011 e 2012 nas contas “6911” e “62311” da Impugnante, constante da p. 79 do PA.
Q) Em data não concretamente apurada, foi emitido, pelo Banco 1..., extrato bancário com o n.º 448/201750261/11/12, referente à conta n.º ...61 e ao período temporal 01/11/2012 a 30/11/2012, do qual se extrai o seguinte (cfr. documento n.º 115 da PI, a fls. 242 do suporte físico do processo, cujo teor se dá por reproduzido):

[Imagem que aqui se dá por reproduzida]

R) Em data não concretamente apurada, foi emitido, pelo Banco 2..., extrato bancário com o n.º 7/2012, referente à conta n.º ...95 e ao período temporal 01/06/2012 a 01/07/2012, do qual se extrai o seguinte (cfr. documento n.º 116 da PI, a fls. 243 do suporte físico do processo em formato físico, cujo teor se dá por reproduzido):

[Imagem que aqui se dá por reproduzida]

S) Em data não concretamente apurada, foi emitido, pelo Banco 2..., extrato bancário com o n.º 5/2012, referente à conta n.º ...95 e ao período temporal 01/04/2012 a 01/05/2012, do qual se extrai o seguinte (cfr. documento n.º 117 da PI, a fls. 244 do suporte físico do processo, cujo teor se dá por reproduzido):

[Imagem que aqui se dá por reproduzida]
T) Em data não concretamente apurada, foi emitido, pelo Banco 3..., extrato bancário com o n.º 2012/011, referente à conta n.º ...41 e ao período temporal 01/11/2012 a 30/11/2012, do qual se extrai o seguinte (cfr. documentos n.^os 118, 119 e 120 da PI, a fls. 245 a 247 do suporte físico do processo, cujo teor se dá por reproduzido):
[Imagem que aqui se dá por reproduzida]

[Imagem que aqui se dá por reproduzida]

[Imagem que aqui se dá por reproduzida]
U) Em data não concretamente apurada, foi emitido, pelo Banco 3..., extrato bancário com o n.º 2012/008, referente à conta n.º ...41 e ao período temporal 01/08/2012 a 31/08/2012, do qual se extrai o seguinte (cfr. documentos n.^os 122 a 125 da PI, a fls. 249 a 252 do suporte físico do processo, cujo teor se dá por reproduzido):
[Imagem que aqui se dá por reproduzida
[Imagem que aqui se dá por reproduzida]
Em data não concretamente apurada, foi emitido, pelo Banco 3..., extrato bancário n.º 2012/005, referente à conta n.º ...41 e ao período temporal 02/05/2012 a 31/05/2012, do qual se extrai o seguinte (cfr. documentos n.^os 126 e 127 da PI, a fls. 253 e 254 do suporte físico do processo, cujo teor se dá por reproduzido):

[Imagem que aqui se dá por reproduzida]
V) Em 2011 e 2012, foram emitidas à Impugnante as seguintes faturas (cfr. documentos n.^os 128 a 471 da PI, a fls. 255 a 600 do suporte físico do processo, cujo teor se dá por reproduzido):

Entidade prestadora	N.º documento	Data de emissão	Valor documento	Doc. PI
Via Verde	009.505.343/12/2011	31-12-2011	€ 2,20	128
	010.612.329/12/2011		€ 29,55	129
	009.524.798/12/2011		€ 703,60	130 e 131
	009.546.084/12/2011		€ 26,55	132
	009.517.427/12/2011		€ 300,25	133 e 134
	009.537.498/12/2011		€ 64,70	135 e 136
	010.415.237/12/2011		€ 1,85	137

010.405.743/12/2011

€ 172

138 e
139

010.243.105/12/2011		€ 288,30	140 e 141
000.137.078/01/2012	31-01-2012	€ 10,55	142
000.724.942/01/2012		€ 21,50	143
000.400.481/01/2012	31-01-2012	€ 24,05	144
000.629.515/01/2012		€ 163,65	145 e 146
000.008.790/01/2012		€ 101,35	147
000.317.160/01/2012		€ 225,25	148
000.530.169/01/2012		€ 47,75	149
000.479.748/01/2012		€ 103,90	150
000.841.926/02/2012	29-02-2012	€ 129,35	151 e 152
001.196.238/02/2012		€ 214,50	153 e 154
001.000.027/02/2012		€ 106,45	155 e 156
001.467.014/02/2012		€ 27,65	157
001.368.486/02/2012		€ 131	158 e 159
001.507.275/02/2012		€ 485,20	160 e 161
001.258.705/02/2012		€ 40,30	162 e 163
001.964.894/03/2012	31-03-2012	€ 23,45	164
002.439.313/03/2012		€ 36,85	165
001.708.131/03/2012		€ 204,85	166 e 167
002.688.427/03/2012		€ 1,70	168
002.455.627/03/2012		€ 110,95	169

002.254.369/03/2012	€ 540,85	170 e 171
002.314.780/03/2012	€ 97,50	172 e 173
002.141.408/03/2012	€ 9,90	174

002.865.124/03/2012		€ 136,05	175 e 176
003.487.339/04/2012	30-04-2012	€ 27,20	177
003.257.078/04/2012		€ 117,40	178
003.169.270/04/2012		€ 52,95	179
003.116.110/04/2012		€ 241,45	180 e 181
003.277.412/04/2012		€ 129,30	182
003.849.126/04/2012		€ 36,70	183
003.276.50/04/2012		€ 22,20	184
003.935.244/05/2012	31-05-2012	€ 12,60	185 a 187
004.049.483/05/2012		€ 9,45	188 a 190
004.061.123/05/2012		€ 134,45	191 a 194
004.111.143/05/2012		€ 109,30	195 a 198
004.104.288/05/2012		€ 38,25	199 a 202
004.682.081/05/2012		€ 241,90	203 a 206
004.651.169/05/2012		€ 107,15	207 a 210
004.366.041/05/2012		€ 27,30	211 a 213
003.924.310/05/2012		€ 407,00	214 a 215

006.036.294/06/2012	30-06-2012	€ 78,90	216 a 220
005.141.667/06/2012		€ 121,25	220 a 223
005.166.479/06/2012		€ 61,90	224 a 226
006.061.745/06/2012		€ 5,70	227 a 229
004.877.824/06/2012		€ 424,45	230 a 234

	004.899.167/06/2012		€ 13,20	235 a 237
	005.572.911/06/2012		€ 4,70	238 a 240
	005.474.891/06/2012		€ 23,40	241 a 243
	1311000330	16-02-2012	€ 0,50	244
	010.232.014/10/2012	31-10-2012	€ 896,35	245 a 249
[SCom07...], Lda.	12/120139	10-02-2012	€ 274,00	250
M-...	12412978	27-03-2012	€ 173,00	251
[SCom08...], Lda.	12/212014	18-05-2012	€ 246,07	252
[SCom09...] [SCom09...], SU, Lda.	1189/2012	29-12-2012	€ 534,00	253
[SCom10...] [SCom11...], Lda.	B/60120300	30-03-2012	€ 63,58	254
[SCom12...] [SCom12...]	57	15-05-2012	€ 13,00	255 e 256
	15739	10-02-2012	€ 199,26	257

[SCom13...], Lda.	15855	07-03-2012	€ 1.289,12	258
	15967	18-03-2012	€ 1.065,55	259
	16001	13-04-2012	€ 270,60	260
	16026	20-04-2012	€ 738,00	261
[SCom14...] [SCom14...], Lda.	567/2012	12-04-2012	€ 633,83	262
[SCom15...] [SCom15...]	120207VD	05-04-2012	€ 138.329,00	263
[SCom16...] [SCom17...]	221	21-06-2012	€ 516,60	264
[SCom16...] [SCom17...]	262	29-06-2012	€ 791,38	265
[SCom18...], S.A.	120043	06-02-2012	€ 72.764,94	266 e 267

Entidade emissora	Tipo de documento	Período temporal abrangido	N.º documento	Data do documento	Valor a debitar / Saldo disponível	Doc. PI
Banco 4...	Renda contrato de locação financeira		148704	20-01-2012	€ 4,29	270
Banco 3... Banco 3...	Fatura/Recibo		8799601	09-01-2012	€ 632,73	271
Banco 5... Finance			2012/01005571 B	02-01-2012	€ 773,01	272
Banco 6...			302425134	05-01-2012	€ 317,99	273
B [SCom19...]			399552	28-01-2012	€ 755,97	274
B [SCom19...]			399552	28-01-2012	€ 521,96	275 e 276

Banco 5...			2011/12/011660 B	26-12-2012	€ 831,48	277
			2012/01/011145 B	03-01-2012	€ 833,33	278
			2011/12/011838 B	30-12-2011	€ 9.216,70	279
			2012/01/011176 B	03-01-2012	€ 636,55	280
Banco 3... Banco 3...	Nota de lançamento		10561164687	02-01-2012	€ 1.440,06	281
Banco 2...	Extrato de conta	01-01-2012 a 01-02- 2012	2_2012	01-02-2012	€ 1.040,88, € 1.309,85	282 e 283
Banco 4...	Liquidação de juros / comissões / impostos	02-10-2011 a 03-01- 2012	fev-12	04-01-2012	€ 5.583,07 e € 1.790,28	284 e 285

Banco 7...	Aviso de liquidação na conta		7787	24-01-2012	€ 1.790,28	286
Banco 1...	Extrato		448/201750261/01/12	22-08-2012	€ 19.836,04	287
Banco 1...	Extrato	01-02-2012 a 29-02- 2012	448/201750261/02/12		€ 15.542,96	288 e 289
Banco 3...	Extrato combinado	01-02-2012 a 29-02- 2012	2012/002	29-02-2012	€ 43.271,29	290 a 293
[SCom01...], Lda.	Extrato conta corrente 2511012	01-01-2012 a 31-12- 2012			€ 675.000,00	294
[SCom01...], Lda.	Extrato conta corrente 6911	01-01-2012 a 31-12- 2012			€ 126.107,44	295 e 296
	Nota de lançamento		10571715326	01-02-2012	€ 1.489,53	297

Banco 3...	Extrato combinado	01-02-2012 a 29-02- 2012	2012/002	29-02-2012	€ 20.426,98	298
	Extrato combinado	01-03-2012 a 30-03- 2012	2012/003	30-03-2012	€ - 313.000,00 e € 1.247,17	299 a 302
	Nota de lançamento		10591540487	02-04-2012	€ 1.877,31	303
Banco 1...	Extrato	01-03-2012 a 31-03- 2012	448/201750261/03/12		€ 5.439,29	304 e 305
		01-04-2012 a 30-04- 2012	448/201750261/04/12		€ 105.439,29	306 e 307
		01-05-2012 a 31-05- 2012	448/201750261/05/12		€ 12.271,25	308
Banco 8... Banco 8...	Aviso de vencimento de livrança			18-05-2012	€ 80.894,57	309

Banco 3...	Fatura/Recibo	8837636	07-02-2012	€ 696,29	310 e 311
		8874773	07-03-2012	€ 685,88	312 e 313
		8911391	07-04-2012	€ 685,48	314 e 315
	Fatura	400060646	07-05-2012	€ 778,26	316
Banco 5...	Fatura/recibo	2012/02/005421 B	01-02-2012	€ 773,01	317
		2012/02/005421 B	01-02-2012	€ 917,56	318
		2012/03/005290 B	01-03-2012	€ 772,34	319
		2012/04/005165 B	02-04-2012	€ 772,34	320

			2012/05/005031 B	02-05-2012	€ 772,34	321
Banco 6...			0302443263	31-01-2012	€ 1.379,54	322
			0302461119	05-03-2012	€ 1.379,54	323
			0302478606	05-04-2012	€ 1.379,54	324
			0302495717	05-05-2012	€ 1.364,92	325
			0302512506	05-06-2012	€ 1.364,92	326
B [SCom19...]			412912	28-02-2012	€ 755,97	327
Banco 5...			2012/02/010942 B	01-02-2012	€ 833,33	328
			2012/03/010745 B	01-03-2012	€ 829,55	329
			2012/04/10556 B	02-04-2012	€ 829,55	330
			2012/05/010368 B	02-05-2012	€ 829,55	331
			2012/06/010165 B	01-06-2012	€ 822,76	332
			2012/02/010978 B	01-02-2012	€ 636,55	333 A
			2012/03/010781B	01-03-2012	€ 634,19	333
			2012/04/010592 B	02-04-2012	€ 634,19	334
			2012/05/010404 B	02-05-2012	€ 634,19	335
			2012/06/010201 B	01-06-2012	€ 628,94	336
Banco 1...	Extrato	01-06- 2012 a 30- 06-2012	448/201750261/06/12		€ 10.457,26	337
Banco 8... ...	Aviso de débito			02-07-2012	€ 81.355,83	338
Banco 4...	Extrato de conta			14-07-2012	€ 7 743,61	339
Banco 4...	Extrato de conta			01-08-2012		340
Banco 7...	Aviso de liquidação na conta			24-07-2012	€ 1.685,77	341

Banco 1...	Extrato	01-07- 2012 a 31- 07-2012	448/201750261/07/12		€ 11. 514,84	342
Banco 3... Banco 3...	Nota de lançamento		10632246984	01-08-2012	€ 2.141,93	343
Banco 1...	Extrato	01-08- 2012 a 31- 08-2012	448/201750261/08/12		€ 1.817,63	344
		01-09- 2012 a 30- 09-2012	448/20175261/09/12		€ 2.820,53	345
	Extrato de empréstimo					346
Banco 6...	Fatura/Recibo		0302528986	05-07-2012	€ 1.364,92	348
			0302545116	05-08-2012	€ 1.360,15	349
			0302560923	05-09-2012	€ 1.360,15	350
Banco 5...			2012/07/010238 B	03-07-2012	€ 822,76	351
			2012/08/009760 B	01-08-2012	€ 822,76	352
			2012/09/009566 B	03-09-2012	€ 819,50	353
			2012/07/010274 B	03-07-2012	€ 628,94	354
			2012/08/009796 B	01-08-2012	€ 628,94	355
			2012/09/009602 B	03-09-2012	€ 626,42	356
Banco 3... Banco 3...	Nota de lançamento		10642172205	03-09-2012	€ 2.140,16	357
Banco 2...	Aviso de lançamento de juros	30-06- 2012 a 30- 09-2012		30-09-2012		358
Banco 7...	Aviso de liquidação na conta			23-10-2012	€ 1.647,37	359
Banco 6...	Fatura / recibo		0302576408	05-10-2012	€ 1.360,15	360
Banco 9...			2012/10/009357 B	02-10-2012	€ 819,50	361
Consumer Finance			2012/10/009357 B	02-10-2012	€ 819,50	361

Banco 9... Banco 7...	Aviso de operações			23-10-2012	€ 1.647,37	362
Banco 1...	Extrato		448/201750261/10/12		€ 4.280,22	363 e 364
Banco 5... Finance	Fatura / recibo		2012/10/009393 B	02-10-2012	€ 626,42	365
Banco 4...	Liquidação de juros / comissões / impostos			03-10-2012	€ 7.091,35	366
Banco 8...	Aviso de Devolução - Desconto / Financiamento			11-10-2012	€ 35.882,07	367
Banco 6...	Fatura / recibo		0302591751	05-11-2012	€ 1.350,93	368
Banco 5... Finance	Fatura / recibo		2012/11/009178 B	02-11-2012	€ 819,50	369
Banco 5... Finance	Fatura / recibo		2012/11/009214 B	02-11-2012	€ 626,42	370
Banco 8... Banco 8...	Aviso de Débito			05-11-2012	€ 46.138,43	371
Banco 3... Banco 3...	Nota de lançamento		10661706052	01-11-2012	€ 1.923,57	372
Banco 8... ...	Aviso de vencimento de livrança			24-10-2012	€ 45.964,43	373
Banco 6...	Fatura / recibo		30206799	30-11-2012	€ 1.661,64	374
Banco 5... Finance	Fatura / recibo		2012/12/008974 B	03-12-2012	€ 815,97	375
Banco 5... Finance	Fatura / recibo		2012/12/009010 B	03-12-2012	€ 623,68	376
Banco 1...	Extrato	01-12- 2012 a 31- 12-2012	448/201750261/12/12		€ 5.923,97	377
Banco 2... ...	Aviso de lançamento de juros			30-09-2012		378

Banco 8... Banco 8...	Aviso de Débito		05-11-2012	€ 46.138,43	379
Banco 9... Banco 7...	Aviso de Débito		20-03-2012	€ 18,72	380
[SCom20...]	Nota de débito	2012/011358	26-01-2012	€ 712,08	381
		2012/137958	26-10-2012	€ 506,52	382
		2012/099348	26-07-2012	€ 581,04	383
Banco 6...	Discriminação movimentos	83825834	21-05-2012		384
Banco 6...	Discriminação movimentos	8391220	22-05-2012		385
Banco Banco 2...	Avisos de lançamento de juros		05-05-2012		386
[SCom20...]	Nota de débito	2012/057065	25-04-2012	€ 654,83	387

Entidade emissora	Fatura / Venda a dinheiro	Data da fatura / venda a dinheiro	Valor da fatura	Doc. PI	NIF
	328110	14-02- 2012	€ 335,58
[SCom21...]				388
[SCom21...]	329349	23-02- 2012	€ 116,15	388
[SCom22...]	47929	24-04- 2012	€ 6,00		...26
Restaurante [SCom23...], Lda.		08-03- 2012	€ 409,20	389
				389
[SCom24...]	21364	27-03- 2012	€ 6,50
[SCom25...]	02/00012776	16-06- 2012	€ 41,00		...26
Restaurante [SCom26...]	39583	03-04- 2012	€ 9,00
[SCom24...]	21648	26-06- 2012	€ 8,00	390	...26
			€ 13,50

[SCom25...]	02/00012881	26-06- 2012	€ 78,90		...26
Restaurante "[SCom27...]"	10243	15-06- 2012	€ 9,00	391
[SCom28...] [SCom29...], Lda.	20118	26-02- 2012	€ 138,95
[SCom30...] Unip. Lda.	02/00319389	09-06- 2012	€ 8,70		Consumidor final
[SCom21...]	342650	01-06- 2012	€ 181,90		...26
[SCom21...]			€ 50,67		...26
[SCom31...] [SCom32...]	59091	03-02- 2012	€ 7,50	393
[SCom33...]	12489	19-06- 2012	€ 6,00
	12469	12-06- 2012	€ 6,00
	12263	07-02- 2012	€ 6,00
[SCom34...], Lda.	93264	20-01- 2012	€ 8,00	394
Restaurante [SCom23...], Lda.		26-02- 2012	€ 507,40	395	...26
[SCom34...], Lda.	93732	03-02- 2012	€ 2,55	395
[SCom21...]	326164	01-02- 2012	€ 132,40	396	...26
[SCom34...], Lda.	92563	06-01- 2012	€ 9,20	397
[SCom35...], Lda.	37784	27-04- 2012	€ 40,85		...26
	37961	24-06- 2012	€ 74,80
	37983	30-06- 2012	€ 186,40	398

	37844	16-05- 2012	€ 66,60
[SCom36...]		21-04- 2012	€ 7,60	399
[SCom37...]		17-04- 2012	€ 121,80
[SCom38...]	30165583	24-04- 2012	€ 19,00		Consumidor final
[SCom39...]		21-01- 2012	€ 134,80
[SCom21...]	319470	15-11- 2011	€ 212,40	400
[SCom40...]	5398	27-01- 2012	€ 7,75	401
[SCom41...] [SCom42...]		17-01- 2012	€ 8	402
[SCom34...], Lda.	92526		€ 20,00
Restaurante "o [SCom43...]"	2731	24-01- 2012	€ 13,00		...26
[SCom44...]	21/00301838	28-01- 2012	€ 50,50
[SCom45...]	143	31-01- 2012	€ 6,00	403	...26
[SCom46...] [SCom46...]		17-01- 2012	€ 16,80	403
[SCom47...], Lda.	27613	21-02- 2012	€ 77,10	404	...26
[SCom35...], Lda.	37347	06-01- 2012	€ 170,55	404	...26
[SCom46...]		14-02- 2012	€ 37,75	405
[SCom46...]		14-02- 2012	€ 25,00	406
[SCom48...]	02/00016739	18-02- 2012	€ 5,95	407
[SCom41...] [SCom42...]		03-02- 2012	€ 8,00	408

		29-02- 2012	€ 8,00	409
[SCom22...]	47672	28-02- 2012	€ 12,00	410	...26
[SCom42...]		17-02- 2012	€ 8,00	411
[SCom42...]		10-02- 2012	€ 8,00	412
[SCom33...]	12132	10-01- 2012	€ 7,00	414	...26
Restaurante			€ 146,80
[SCom23...], Lda.			€ 146,80
[SCom49...]	37575	14-12- 2011	€ 7,00	415	...26
[SCom50...]	523/0970333	16-12- 2011	€ 9,60	415
[SCom51...]		08-02- 2012	€ 5,00	416	...26
[SCom52...] [SCom53...] I		21-03- 2012	€ 32,40	417
[SCom54...]			€ 40,00		...26
[SCom55...]	14082	24-01- 2012	€ 35,00
[SCom56...] [SCom57...] I		16-01- 2012	€ 35,00
[SCom58...]	19731 A	09-03- 2012	€ 30,00	418
Europa Restaurante [SCom59...], Lda.		17-02- 2012	€ 35,00		...26
	8644	14-04- 2012	€ 30,00		...26

[SCom52...], S.L.	16	07-05- 2012	€ 30,00	419	...26
[SCom60...]	4750	mar-12	€ 40,00	419
[SCom61...]	6817/15869	14-03- 2012	€ 29,00	420
[SCom62...]	3502/124130	21-02- 2012	€ 29,00	421
[SCom63...]	3067/19596	23-02- 2012	€ 29,00	422
[SCom63...]	3067/20137	22-03- 2012	€ 29,00	423
[SCom64...]	3707/126743	16-03- 2012	€ 39,00	424
[SCom61...]	6817/14941	07-02- 2012	€ 29,00	425
[SCom64...]	3707/125360	03-02- 2012	€ 117,00	426
[SCom65...]	5449/92861	18-01- 2012	€ 78,00	427
[SCom66...]	3067/18973	20-01- 2012	€ 29,00	428
[SCom64...]	3707/124671	13-01- 2012	€ 39,00	429
[SCom63...]	3067/18914	17-01- 2012	€ 29,00	430
[SCom62...]	3502/123473	30-01- 2012	€ 29,00	431
[SCom62...]	3502/123494	31-01- 2012	€ 29,00	432
[SCom67...]		13-03- 2012	€ 34,13	433
[SCom68...]	28815	16-02- 2012	€ 35,00	434
[SCom69...]		28-02- 2012	€ 32,50	435

[SCom70...] [SCom71...]	28569	18-02- 2012	€ 40,00	436
[SCom72...] [SCom73...]	5244	12-01- 2012	€ 31,50	437
[SCom74...]	817/2.012	19-06- 2012	€ 43,00	438
[SCom75...]	21710	01-03- 2012	€ 32,00	439
[SCom75...]	21974	30-03- 2012	€ 32,00	440
[SCom76...]	78	01-03- 2012	€ 22,50	441	...26
[SCom76...]	82	02-03- 2012	€ 22,50	442	...26
[SCom77...]	36650	22-02- 2012	€ 44,50	443
[SCom78...]	2012000645		€ 207,01	444
[SCom74...]	178/2.012	03-02- 2012	€ 43,00	445
[SCom79...], Lda.	01-322	28-03- 2012	€ 30,00	446
[SCom80...]	2432	12-03- 2012	€ 210,02	447	...82
Residencial [SCom81...] - [SCom82...]	3.699	11-01- 2012	€ 30,00	448	...26
[SCom34...], Lda.	95418	05-04- 2012	€ 8,40	449
[SCom34...], Lda.	93796	10-02- 2012	€ 10,25	449

[SCom42...]	24092	17-03- 2012	€ 8,00	450
[SCom42...]	24078	05-03- 2012	€ 8,00	450
[SCom83...]	88/00227383	25-03- 2012	€ 6,70	451
[SCom21...]	321645	31-12- 2011	€ 140,00	451
	321538	30-12- 2011	€ 186,38	452
	320412	21-12- 2011	€ 428,40
	322602	07-01- 2012	€ 40,34
[SCom84...]		27-01- 2012	€ 30,00		...26
[SCom21...]	332256	16-03- 2012	€ 125,02	453	...26
	333243	23-03- 2012	€ 194,00
		09-02- 2012	€ 90,90
[SCom34...], Lda.	95405		€ 26,90	454
	94304	29-02- 2012	€ 34,28	455
	93673	16-02- 2012	€ 7,95
[SCom85...]	7212	17-02- 2012	€ 8,00
[SCom34...], Lda.	94283	24-02- 2012	€ 9,30	456
[SCom34...], Lda.	94151	02-02- 2012	€ 8,20	456

	95131	23-03- 2012	€ 9,20
[SCom85...]	7295	16-03- 2012	€ 10,35	457
[SCom34...], Lda.	94439	09-03- 2012	€ 8,50
[SCom35...], Lda.	37802	03-05- 2012	€ 82,00		...26
[SCom86...] [SCom87...]		23-06- 2012	€ 123,10	458
[SCom88...]			€ 173,77
[SCom21...]		20-06- 2012	€ 171,74
[SCom86...] [SCom87...]		25-05- 2012	€ 233,40	459
[SCom89...] ...		01-06- 2010	€ 7,50	459
[SCom21...]	343236	06-06- 2012	€ 140,40	460	...26
		15-06- 2012	€ 187,70
		02-06- 2012	€ 156,95
		13-06- 2012	€ 65,49	461
		29-06- 2012	€ 140,90
[SCom34...], Lda.		01-06- 2012	€ 7,60
Restaurante O [SCom90...]		25-05- 2012	€ 14,00	462
[SCom34...], Lda.		18-05- 2012	€ 16,60
[SCom34...], Lda.		23-05- 2012	€ 18,50
[SCom34...], Lda.		15-05- 2012	€ 48,90

[SCom91...]		22-05- 2012	€ 6,00	463
Restaurante [SCom23...], Lda.		21-05- 2012	€ 29,00
[SCom91...]		21-05- 2012	€ 13,50
[SCom92...] 5		16-05- 2012	€ 5,89	464
[SCom93...] ...		09-05- 2012	€ 17,22	465
[SCom94...]		08-03- 2012	€ 7,10
[SCom95...]"	9999	04-05- 2012	€ 10,25
[SCom95...]"	10150	28-05- 2012	€ 9,20
Restaurante Regula		10-05- 2012	€ 7,50	466
Restaurante "[SCom27...]"	10085	17-05- 2012	€ 8,00	466
[SCom96...], Lda.		22-06- 2012	€ 7,00	467
[SCom36...]		28-05- 2012	€ 5,20
[SCom97...]	02/00050364	09-03- 2012	€ 7,30
[SCom97...]		27-03- 2012	€ 19,02	468
[SCom98...], Lda.	22564	01-06- 2012	€ 54,60
[SCom99...]		14-05- 2012	€ 5,20
[SCom37...]		26-05- 2012	€ 46,97
	341485	23-05- 2012	€ 123,54	469	...26

[SCom21...]		06-06- 2012	€ 140,40
[SCom21...]	334816	04-04- 2012	€ 261,70	470	...26
[SCom97...]	02/00051156	28-03- 2012	€ 8,64	471
[SCom100...]		07-04- 2012	€ 4,40	471

W) Dá-se por reproduzido o teor do extrato da conta corrente “6928” da Impugnante, referente a 2012, inserto no documento n.º 474 da PI, a fls. 603 do suporte físico do processo.
X) A Impugnante elaborou mapa referente às diferenças de câmbio desfavoráveis no exercício de 2012, do qual se retira o seguinte (cfr. documento n.º 475 da PI, a fls. 604 do suporte físico do processo, cujo teor se dá por reproduzido):
[Imagem que aqui se dá por reproduzida]

Y) Entre 24/10/2011 e 26/10/2012, foram emitidas as seguintes faturas à Impugnante (cfr. documentos n.^os 478, 479, 482 a 488, 491 a 498, 501 a 503, 505, 507 a
510, 514, 516, 518, 521 a 523, 526 e 527 da PI, a fls. 607, 608, 611 a 617, 620 a 627, 630
a 632, 634, 636 a 639, 643, 645, 647, 650 a 652, 655 e 656 do suporte físico do processo, respetivamente, cujo teor se dá por reproduzido):

Entidade emissora	Data da fatura	Valor da fatura	Doc. PI
[SCom101...] [SCom102...]., Ltd	19-12-2012	29.452,80 USD	478
	19-12-2012	25.392,00 USD	479
	24-10-2011	21.323,52 USD	482
	31-10-2011	23.368,36 USD	483
	21-11-2011	16.726,90 USD	484
	05-12-2011	44.549,60 USD	485
	05-12-2011	43.726,40 USD	486
	05-12-2011	15.089,76 USD	487
	09-12-2011	26.192,00 USD	488
	19-12-2011	41.744,80 USD	491
	24-12-2011	28.832,00 USD	492
		22.080,00 USD	493
		22.080,00 USD	494

		22.080,00 USD	495
	09-12-2011	22.080,00 USD	496
		22.080,00 USD	497
		22.080,00 USD	498
	19-12-2011	41.375,20 USD	501
		25.392,00 USD	502
		27.166,72 USD	503
[SCom103...] Decoration [SCom104...]	09-03-2012	51.018,00 USD	505
[SCom105...] [SCom105...]	18-02-2012	27.600,00 USD	507
[SCom102...]., Ltd	05-05-2012	90.350,00 USD	508
	25-02-2012	4.867,00 USD	509
	07-04-2012	48.945,39 USD	510
[SCom103...] Decoration [SCom104...]	12-04-2012	36.980,20 USD	514
[SCom106...] Ltd	18-06-2012	54.644,00 USD	516

[SCom103...] [SCom107...] (Group)	04-07-2012	42.503,10 USD	518
[SCom101...] [SCom102...]., Ltd	25-02-2012	27.600,00 USD	521
	10-03-2012	43.041,93 USD	522
	30-06-2012	52.994,15 USD	523
	26-10-2012	25.373,43 USD	526
	25-10-2012	19.082,53 USD	527

Z) Entre 09/01/2012 e 10/09/2012, a mando da Impugnante, foram requisitadas as seguintes transferências para o estrangeiro e ordenados os seguintes pagamentos (cfr. documentos n.^os 476, 477, 480, 499, 511, 519, 520, 524 e 525 da PI, a fls. 605, 606, 609,
618, 628, 640, 648, 649, 653 e 654 do suporte físico do processo, respetivamente, cujo teor se dá por reproduzido):

Entidade emissora	Tipo de documento	Data do documento	Beneficiário	Valor	Doc. PI
Banco 3...	Nota de lançamento	24-01-2012	G + T [SCom105...] Ltd	54.844,80 USD	476
Banco 3...	Requisição de transferências para o estrangeiro	23-01-2012	G + T [SCom105...] Ltd	54.844,80 USD	477
Banco 1...	Ordem de pagamento emitida	09-01-2012	G & T [SCom105...]., Ltd	190.976,54 USD	480

Banco 1...	Ordem de pagamento emitida	17-01-2012	G & T [SCom105...]. Ltd	203.058,80 USD	489
Banco 1...	Ordem de pagamento emitida	25-01-2012	G & T [SCom105...]., Ltd	93.933,92 USD	499
Banco 1...	Ordem de pagamento emitida	04-07-2012	[SCom103...] Decoration	36.980,20 USD	511
Banco 3...	Requisição de transferências para o estrangeiro		G & T [SCom105...]., Ltd	€ 123.636,08	519
Banco 3...	Requisição de transferências para o estrangeiro	10-09-2012		€ 123.636,08	520
Banco 3...	Requisição de transferências para o estrangeiro			€ 44.455,96	524
Banco 3...	Requisição de transferências para o estrangeiro			€ 44.455,96	525

AA) A Impugnante foi alvo de um procedimento inspetivo externo efetuado pelos Serviços de Inspeção Tributária da Direção de Finanças ... a coberto da ordem de serviço n.º OI201401932, de âmbito geral e com incidência sobre os exercícios de 2011 e 2012, por não exibição dos inventários das existências reportados a 31/12/2009, 31/12/2010 e 31/12/2011, solicitados através do ofício n.º 8413921, de 30/11/2012, no âmbito da qual não exerceu o direito de audição, ação inspetiva essa da qual resultaram correções técnicas aos valores declarados em sede de IRC - cfr. pp. 43, 47 e 47 verso do PA em formato físico, cujo teor se dá por reproduzido.
BB) As correções mencionadas na alínea antecedente apresentam a seguinte fundamentação (cf. pp. 74, 75, 75 verso, 76, 77, 77 verso, 78, 78 verso, 79, 79 verso, 80, 80 verso do PA em formato físico, cujo teor se dá por reproduzido):
«(…)

[Imagem que aqui se dá por reproduzida]

(…)

[Em 14/12/2015, foram encontrados, por acordo entre os peritos, os seguintes valores de matéria coletável de IRC e de IVA em falta, por recurso a métodos indiretos (cfr. documento n.º 5 da PI, a fls, 125 a 136 verso do processo em formato físico, cujo teor se dá por reproduzido):

	2011	2012
Matéria tributável IRC	€ 544.680,51	€ 1.156.226,99
IVA em falta	€ 24.038,34	€ 100.972,13

CC) Em 28/12/2015, foi emitida, em nome da Impugnante, com referência ao exercício de 2011, a liquidação de IRC n.º ...76, no valor de € 142.870,69, que deu lugar, após acerto de contas, ao apuramento de um valor a pagar de € 134.483,91 - cfr. documentos n.^os 1 e 2 da PI, a fls. 121 e 122 do processo em formato físico, respetivamente, cujo teor se dá por reproduzido).
DD) Em 28/12/2015, foi emitida, em nome da Impugnante, com referência ao exercício de 2012, a liquidação de IRC n.º ...282, no valor de € 384.523,78, que deu lugar, após acerto de contas, ao apuramento de um valor a pagar de € 383.845,78 - cfr. documentos n.^os 3 e 4 da PI, a fls. 123 e 124 do processo em formato físico, respetivamente, cujo teor se dá por reproduzido.
EE) A presente impugnação foi deduzida em 25/05/2016 - cfr. fls. 2 do processo em formato físico, cujo teor se dá por reproduzido.

III. 2- Factos não provados

Inexistem, com interesse para a decisão da causa.

III.3 - Fundamentação da matéria de facto

A convicção do Tribunal quanto aos factos dados como provados resultou da análise dos documentos, não impugnados, juntos aos autos e, bem assim, da prova testemunhal produzida pela Impugnante.
Foi ouvida a testemunha «BB», administrativa de profissão, que trabalhou na Impugnante desde 2002 até 2018/2019. Afirmou que os gerentes da Impugnante são seus pais e que nada a impede de dizer a verdade.

De acordo com a referida testemunha, a documentação da Impugnante era entregue, na totalidade, na contabilidade, tendo ainda explicado que as despesas com estadias se deviam a viagens que o sr. «AA» fazia à Espanha ou à China para prospeção de mercado ou a viagens que os funcionários da Impugnante faziam para entregar mercadorias, permitindo valorizar o seu depoimento nos termos do facto provado
E) supra.
Referiu ainda a testemunha «BB» que alguns dos funcionários da Impugnante tinham seguro de saúde atribuído por esta, tendo essa parte do seu depoimento sido valorizada nos termos do facto provado I) supra.
Por fim, decorre do depoimento da testemunha «BB» que os gastos com combustíveis se deveram a deslocações de gerentes e funcionários da Impugnante, que fazia entregas dos seus produtos, permitindo valorizar o seu depoimento nos termos do facto provado O) supra.

IV. FUNDAMENTAÇÃO DE DIREITO

A Fazenda Pública veio apresentar recurso da sentença na parte que lhe foi desfavorável respeitante à correção de € 34.610,69 (2011) e de € 29.903,00 (2012) respeitante a encargos não dedutíveis para efeitos fiscais.

Alega erro de julgamento de facto e de direito.

Do erro de julgamento de facto.
O artigo 607.º, n.º 5 do CPC, ao consagrar o princípio da livre apreciação da prova estabelece como princípio orientador de que o julgador não se encontra sujeito às regras rígidas da prova.

No entanto, a atividade de valoração da prova não é arbitrária, estando vinculada à busca da verdade e limitada pelas regras da experiência comum e pelas restrições legais.
Com efeito, o princípio da livre apreciação da prova concede ao julgador uma margem de discricionariedade na formação do seu juízo de valoração da prova produzida que deverá encontrar justificação na fundamentação lógica e racional, na sentença permitindo seu escrutínio quer pelas partes quer pelo tribunal de recurso.
Segundo este princípio, e por força do n.º 5 do artigo 607.º, do CPC o Tribunal baseia a sua decisão, em relação às provas produzidas, na sua íntima convicção, formada a partir do exame e avaliação que faz dos meios de prova trazidos ao processo e de acordo com a sua experiência de vida e de conhecimento das pessoas.
Por força do referido princípio, as provas são apreciadas livremente, de acordo com a convicção que geram no julgador acerca da existência de cada facto, ficando afastadas as situações de prova legal que se verifiquem, por força do disposto nos artigos 350.º, nº 1, 358.º, 371.º e 376.º, todos do Código Civil, nomeadamente, da prova por confissão, por documentos autênticos, por certos documentos particulares quanto à materialidade das suas declarações e por presunções legais.
O erro deve ser demonstrado pela Recorrente, delimitando o âmbito do recurso, indicando claramente os segmentos da decisão que considera incorrer em erro e fundamentar as razões da sua discordância, especificando e apreciando criticamente os meios probatórios constantes do processo que, no seu entender, impunham decisão sobre os pontos da matéria de facto impugnados diversa da adotada pela decisão recorrida.
No entanto, diga-se desde, já que tal alegação, apenas é demonstrativa da divergência jurídica.
In casu, e se bem interpretamos as conclusões do recurso quanto à errada apreciação e valoração que a Recorrente entende que foi feita, o que está em causa, em bom rigor, não é um qualquer erro de julgamento de facto, mas antes um putativo erro de julgamento de direito.

Aliás, das alegações de recurso da recorrente pode concluir-se que, da factualidade considerada provada o tribunal deveria ter necessariamente de declarar procedente a impugnação.
Pelo que improcede o alegado.

Do erro de julgamento de direito.

Como já referido, o presente recurso incide sobre a parte da sentença que julgou improcedente a correção relativa aos encargos com combustíveis, no montante de € 34.610,69 (2011) e € 29.903,00 (2012), entendendo o Tribunal a quo estarem demonstrados os seguintes requisitos:
(i) que tais encargos respeitariam a viaturas pertencentes ao ativo da Recorrida;
e
(ii) que os consumos se enquadrariam dentro de “consumos normais”.

Alega a recorrente que as correções efetuadas têm por base o consumo de combustível contabilizado na conta 6242211 - Gasóleo e que dos documentos de suporte (faturas e documentos diversos) constantes da contabilidade não são identificadas as viaturas ao qual esse combustível se destina, o número de quilómetros, em alguns documentos não é identificado o sujeito passivo e noutros documentos constam a designação de consumidores finais.
Mais alega que quanto ao 2º requisito os consumos normais não se apuram a partir das percentagens dos gastos por contraponto ao volume de negócios, mas sim devem ser determinados em função dos gastos por viatura e dos respetivos quilómetros percorridos.

Vejamos.

A sentença recorrida e quanto a esta correção considerou o seguinte: “(…)
Debrucemo-nos sobre a questão da falta de prova de que os encargos respeitam a bens pertencentes ao ativo da empresa (motivada, segundo o que entendemos, pela falta de identificação, em alguns dos documentos de suporte, da matrícula da viatura abastecida) e que não ultrapassam os consumos normais.
De facto, perante a falta de identificação das viaturas abastecidas em alguns dos documentos de suporte, a AT notificou a Impugnante para, quanto a ambos os exercícios, fazer prova de que os respetivos encargos respeitavam a bens pertencentes ao seu ativo e de que essas despesas não ultrapassam os consumos normais, tendo esta referido que os valores se encontram justificados nas viaturas que constituem o seu parque automóvel, devendo-se os consumos à entrega de mercadorias por todo o país [cfr. alínea CC) dos factos provados].
Ora, tendo sido dado como provado que a Impugnante dispunha, nos exercícios de 2011 e 2012, dos veículos com as matrículas ..-..-VC, ..-JT-.., ..-LP-.., ..-CQ-.., ..-IA-.., ..-MN-.., ..-MO-.., ..-HU-.., ..-DG-.. e ..-AV-.., tendo alguns
deles sido adquiridos em regime de locação financeira [cfr. alíneas K) e L) dos factos provados, respetivamente], terá de se considerar que fazem parte do ativo da mesma.
E a tal conclusão não obsta o facto de alguns dos veículos terem sido adquiridos em regime de locação financeira, pois decorre da própria redação da alínea i) do n.º 1 do artigo 45.º do CIRC essa ressalva. Debrucemo-nos agora sobre o outro requisito do artigo 45.º, n.º 1, alínea i), do CIRC - o de não ultrapassagem dos consumos normais. A este propósito, alega a Impugnante não ser exagerado um consumo de combustíveis de € 34.610,69 em 2011 face a um volume de negócios desse exercício de € 2.942.488,10 e de € 35.662,32 em 2012 face a um volume de negócios desse exercício de € 2.792.940,96.

E assim é, uma vez que os referidos consumos correspondem a cerca de 1,18% e de 1,27% do volume de negócios da Impugnante no exercício em questão. E, atendendo ao facto provado de que os gastos com combustíveis se deverem a deslocações de gerentes e funcionários da Impugnante, que faziam entregas dos seus produtos [cfr. facto provado O)], ainda mais justificados se tornam os referidos consumos de combustível.
Assim, tendo sido feita prova de que os encargos com combustíveis respeitam a bens pertencentes ao ativo da Impugnante ou por ele utilizados em regime de locação e de que não foram ultrapassados os consumos normais, mostra-se ilegal a presente correção. Pelo que, com este fundamento, procede a presente correção.

Apreciemos.

Dispõe o artigo 45.º sob a epígrafe “Encargos não dedutíveis para efeitos fiscais”, à data da prática dos factos, que,
1 - Não são dedutíveis para efeitos da determinação do lucro tributável os seguintes encargos, mesmo quando contabilizados como gastos do período de tributação:
i) Os encargos com combustíveis na parte em que o sujeito passivo não faça prova de que os mesmos respeitam a bens pertencentes ao seu activo ou por ele utilizados em regime de locação e de que não são ultrapassados os consumos normais;

Não obstante se considerar que um contribuinte incorre num gasto para a sua atividade, existindo uma presunção de que esses custos foram suportados tendo em vista os interesses da empresa, presume-se a sua veracidade segundo o artigo 75º da LGT.
No entanto, se por algum motivo o contribuinte realizou tal despesa por meio abusivo, o gasto que suportou não se ligará a qualquer ganho sujeito a IRC, levando ao

início de um conflito, o de saber se haverá por parte do contribuinte abuso ou se poderá aquele provar que suportou o encargo para a sua atividade, e este ser tributado segundo o principio da tributação das empresas, ou seja, pelo lucro real.
Tratando-se de especiais casos ou limites à dedutibilidade dos encargos, o legislador optou por prever no CIRC, expressamente, normas fiscais especiais anti-abuso para tentar evitar estes mecanismos fraudulentos utilizados pelo contribuinte.
Perante o exposto, podemos considerar que estamos perante uma norma especifica anti-abuso criada pelo legislador para evitar a proliferação das empresas reconduzirem a custos valores com despesas de combustíveis de viaturas que em nada contribuem para o escopo e finalidade da empresa, com o fim de atenuar os impostos a pagar.
E, é ciente disso que o legislador exige a prova de que a viatura inerente as despesas, faça parte do ativo da empresa ou de qualquer forma a sua utilização esteja justificada, mormente por via de locação do mesmo, afastando a dedutibilidade das mesmas sempre que tal não ocorra.
E mais se diga, que se dúvidas existissem o legislador teria seguramente revisto o texto normativo aquando da última reforma do IRC (com a introdução do plasmado artigo 23º A do CIRC), o que de todo não ocorreu, pois que, naquilo que nos ocupa, mantém a redação do anterior artigo 45º do CIRC (Revogado pela Lei n.º 2/2014, de 16 de janeiro, que republicou o CIRC).
Concluindo, no que se refere aos combustíveis, a alínea j) do n.º 1 do art.º 23.º-A do CIRC preceitua que não são dedutíveis «Os encargos com combustíveis na parte em que o sujeito passivo não faça prova de que os mesmos respeitam a bens pertencentes ao seu ativo ou por ele utilizados em regime de locação e de que não são ultrapassados os consumos normais».
Por força desta norma anti abuso, o legislador vem exigir, em primeiro lugar, que os encargos com combustíveis respeitem a bens que pertençam ao ativo da empresa ou

que estejam a ser utilizados em regime de locação e, em segundo lugar, que não sejam ultrapassados os consumos normais, tal como na norma revogada.
Ora, in casu, apesar de resultar provado que uma série de veículos constam do ativo da empresa não constam que os gastos em combustível fossem efetuados com essas viaturas, ou seja não existe correspondência entre as faturas ou documentos internos que tal permitam, tal como consta do RIT.

Como bem refere a recorrente apesar de se considerar provado que a recorrida possuir viaturas no seu AFT, é necessário provar relativamente a cada viatura em causa, que o combustível contabilizado como gasto do exercício, se destinou efetivamente às referidas viaturas, e a sua utilização foi exclusiva para o exercício da atividade, facto que não foi possível provar na medida em que os documentos de suporte a estes gastos, não identificavam a viatura, alguns não identificavam o destinatário, e outros houve que se destinaram a consumidor final.
Efetivamente o tribunal a quo reconhece e consta do probatório que nos exercícios de 2011 e 2012, os veículos com as matrículas ..-..-VC, ..-JT-.., ..-LP-.., ..-CQ-.., ..-IA-.., ..-MN-.., ..-MO-.., ..-HU-.., ..-DG-.. e ..-AV-..,
tendo alguns deles sido adquiridos em regime de locação financeira [cfr. alíneas K) e L) dos factos provados, respetivamente], fazem parte do ativo da mesma.
Mais consta M) e N) que as viaturas foram abastecidas com combustível e que os gastos se deveram a deslocações de gerentes e funcionários da impugnante, que faziam entregas dos seus produtos.
No entanto e tal como reconhece o Tribunal a quo perante a falta de identificação das viaturas abastecidas em alguns dos documentos de suporte, a AT notificou a Impugnante para, quanto a ambos os exercícios, fazer prova de que os respetivos encargos respeitavam a bens pertencentes ao seu ativo e de que essas despesas não ultrapassam os consumos normais, tendo esta referido que os valores se

encontram justificados nas viaturas que constituem o seu parque automóvel, devendo-se os consumos à entrega de mercadorias por todo o país - alínea CC) do probatório.
Mas esta factualidade é de todo manifestamente insuficiente para prova da dedutibilidade dos encargos, pois as faturas ou documentos que suportam os gastos em combustíveis não permitem a identificação da viatura, muitas referem apenas “consumidor final”, logo não poderão comprovar o gasto pois não se sabe se o combustível foi para abastecer alguma das viaturas que constam do seu ativo.
Assim a resposta que se impunha por parte da impugnante, ora recorrida era de terem demonstrado através de mapas de percurso (registo de quilometragem) coincidentes com os documentos de suporte do consumo de combustível, a identificação nos documentos a viatura em questão, ou até a identificação da impugnante, o que não sucedeu, de forma a poder deduzir o encargo com o combustível.
Pois que, é certo que os encargos com combustíveis só são dedutíveis se o sujeito passivo provar que respeitam a bens pertencentes ao ativo da empresa ou utilizados em regime de locação, mas se, repita-se, não for feita prova de que o combustível foi utilizado numa viatura da empresa, ou se os documentos forem genéricos (ex: "consumidor final" sem detalhe da matrícula), o custo pode ser considerado não dedutível ou tributado como despesa confidencial.
Impõe-se, portanto, ao sujeito passivo que a despesa efetuada deva ser provada com o documento real de abastecimento (fatura/recibo), onde conste a identificação da viatura e o beneficiário.
E essa prova não foi feita, pelo que se considera que o pressuposto, ou o 1º requisito não se considera cumprido.

Quanto ao 2º requisito: demonstrar que não ultrapassam os consumos normais.

Alega a recorrente que o critério legal não é económico-contabilístico, mas técnico, pelo que o Tribunal a quo ao considerar que a percentagem de 1,18% e 1,27% do volume de negócios representam consumos normais, não o explica devidamente.
Efetivamente concordamos com esta alegação, pois que, só se pode considerar consumo normal quando se estabelece o consumo médio de uma viatura, ou seja, tem de se apurar, por viatura, a média de consumo por quilómetro, total de quilómetros percorridos, coerência com rotas, entregas e deslocações, o que não foi feito, e não preenche o conceito de consumo normal o critério subjetivo de se considerar o combustível gasto com a percentagem do volume de negócios.
O consumo normal será feito por referência à média constante efetuada pelas viaturas e não relativamente ao volume de negócios.

Pelo que incorre o Tribunal a quo em erro de julgamento de direito tal como alegado, “(…) porque desvaloriza a falta de identificação das viaturas abastecidas; não reconhece que a Recorrida não fez prova de consumos normais; aplica critérios alheios ao disposto no artigo 45.º, n.º 1, alínea i) do CIRC; afasta-se da prova documental e da fundamentação técnica da AT; substitui o critério legal por juízos genéricos de razoabilidade.

Pelo exposto concede-se provimento ao recurso, julgando-se improcedente a impugnação, mantendo-se a correção efetuada.

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Atenta a procedência total do recurso, as custas ficarão a cargo da Recorrida - artigo 527.º, n^os. 1 e 2, e 529.º, n.º 1 do Código de Processo Civil e art.º 7.º, n.º 2, do Regulamento das Custas Processuais.

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Nos termos do n.º 7 do artigo 663.º do Código de Processo Civil, elabora-se o seguinte sumário:
I - Na correção relativa à dedução dos encargos com combustíveis, têm de estar demonstrados os seguintes requisitos:
(i) que tais encargos respeitariam a viaturas pertencentes ao ativo do sujeito passivo; e
(ii) que os consumos se enquadrariam dentro de “consumos normais”.

II- Para prova do 1º requisito é necessário fazer a correspondência através de documentos de suporte do combustível usado quanto às viaturas pertencentes ao ativo do sujeito passivo;
III- Para prova do 2º requisito, é necessário que os consumos normais sejam aferidos pelo consumo médio das viaturas, e não em relação ao volume de negócio do sujeito passivo.

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V. DECISÃO

Face ao exposto, acorda-se em conferência na Subsecção Tributária Comum da Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte em:

a) Conceder provimento ao recurso;
b) Revogar a sentença na parte relativa à correção dos encargos com combustíveis.
c) Julgar improcedente a impugnação;
d) Custas pela Recorrida.

Porto, 14 de maio de 2026

Isabel Ramalho dos Santos (Relatora)
Serafim José da Silva Fernandes Carneiro (1.º Adjunto)
Graça Martins (2.ª Adjunta)