| Decisão Texto Integral: | I – RELATÓRIO
SIMÕES , L.DA, contrib. n.º e com os demais sinais constantes dos autos, impugnou judicialmente liquidações adicionais de IRC e juros compensatórios, dos anos de 1992, 1993 e 1995 (bem como as “correcções técnicas em que as mesmas se baseiam”).
Proferida, pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Coimbra, sentença que, julgando parcialmente procedente (e, no mais, improcedente) a impugnação, determinou a anulação da liquidação, relativa ao exercício de 1992, “na parte em que subtraiu aos custos contabilizados neste ano a quantia de Esc. 710.000$00 (Eur. 3.541,47), referente a uma transacção com Esmeralda M. Adão Duarte, e dos juros compensatórios correspondentes”, a impugnante, inconformada com o julgado, interpôs recurso jurisdicional, cuja alegação se mostra rematada pelas seguintes conclusões: «
A) A douta sentença recorrida faz apelo constante ao Código de Processo e Procedimento Tributário, que não tem aplicação nos presentes autos, pois os anos objecto de inspecção foram os anos de 1992, 1993 e 1995, o relatório da Inspecção Tributária foi elaborado em 1997 e a impugnação judicial foi deduzida em 20 de Janeiro de 1998, pelo que os normativos aplicáveis são os constantes do Cod. Proc. Tributário, relativamente ao modo e efeitos da impugnação, ao modo como foram obtidas as declarações e o respectivo aproveitamento em Juízo.
B) Cabe aqui referir o que dispõe o artº. 121°. do Cod. Proc. Trib., na redacção que lhe foi dada pelo Dec. Lei n°. 165/95, de 15 de Julho, que, sendo aplicável aos presentes autos, segundo qual basta ao impugnante lançar a dúvida sobre os factos em que se baseou o relatório da Inspecção Tributária, para ter a seu favor a presunção legal de que o acto é nulo, pelo que cabe à Fazenda Pública o ónus de provar os factos com base nos quais foi elaborado o relatório de motivou a liquidação adicional ora impugnada.
C) Aliás, não existia ao tempo qualquer norma que estabeleça a favor da Fazenda Pública qualquer presunção de verdade dos relatórios por ela emitidos, sobretudo quando obtidos com base elementos, por ela não directamente presenciados, mas que lhe foram transmitidos por terceiros, que não depuseram em tribunal, sendo certo que nem hoje isso acontece, porque o art°. 75°. da Lei Geral Tributária estabelece de forma clara e expressa que " ... se presumem verdadeiras e de boa fé as declarações dos contribuintes apresentadas nos termos previstos na lei ... "
D) Os depoimentos das testemunhas são sempre produzidos em audiência contraditória, tal como dispunha o art°. 137°., n°. 2 do Cod. Proc. Trib., com a possibilidade de interrogatório por ambas as partes, tal como hoje ainda acontece com o art°. 118°., n°. 2 do Cod. Proc. e Proc. Tribut., pelo que são nulos todos os depoimentos obtidos pela Fazenda Pública, em fase de instrução do processo e utilizados na decisão final, pois a sua obtenção viola o disposto nos referidos.
E) É à luz destes princípios que deve ser analisada a prova produzida e decidida a presente impugnação judicial.
F) Deve dar-se como PROVADO que "da contabilidade da impugnante constam os documentos juntos a fls. 3/73, 4/73, 6/73, 8/73, 11/73, 13/73, 15/73, 17/73, 19/73, 21/73, 23/73, 25/73, 27/73, 29/73, 31/73, 33/73, 61/73, 63/73, 65/73, 67/73, 69/73, 71/73 e 73/73, do anexo 11 ao relatório da Inspecção Tributária junto com contestação da Fazenda Pública", pois se trata de documentos que foram juntos pela Inspecção Tributária e obtidos na contabilidade da ora impugnante.
G) Do mesmo modo, deve dar-se como PROVADO que "muitos dos pagamentos aos proprietários são feitos em dinheiro" e para fundamentar esta resposta, invocam-se os depoimentos das testemunhas Joaquim Simões Serra, que como contabilista conhece a actividade da impugnante e o modo de actuar dos seus gerentes, Manuel Duarte, que assistiu a vários pagamentos, Rosa Maria Rama Cadima, António Lopo Melo e José Laranjeiro Quinteiro, que receberam pagamentos em dinheiro.
H) Além disso, devem ser dados como PROVADOS todos os factos constantes da impugnação judicial e que foram provados por documentos não impugnados, como é o caso dos alegados nos artigos 30°. e 31°., pois a existência de tais pagamentos é comprovada pelos cheques cuja cópia foi junta e que não foram impugnados esses documentos pela Fazenda Pública.
I) Assim deve ser dado como PROVADO que "em 1993 e 1995, foram emitidos pela impugnante a favor de José Lavrador Rama Cascão os cheques juntos a fls. e que constituem os documentos 5 a 7 juntos com a impugnação."
J) Do mesmo modo, deve ser dado como PROVADO que foram pagos a Mário Mendes Antunes, 4 cheques cada um no valor de 500.000$00 cada e com vencimento no primeiro dia dos meses de Março, Abril, Maio e Junho de 1993 e que foram pagos a José Mendes Dias 4 cheques cada um no valor de 500.000$00 cada e com vencimento no primeiro dia dos meses de Março, Abril, Maio e Junho de 1993, invocando-se a cópia desses 8 cheques, agora com frente e verso, juntos a fls., sendo os documentos 8 a 15 juntos com a petição da impugnação.
K) - Está provado que foi emitido, em Março de 1993, um cheque de 100.000$00, o a favor de Glória Craveiro Cavaleiro, como se alcança, do documento junto a fls., sendo o documento 16 junto com a petição da impugnação, invocando-se esse documento para o facto ser dado como provado.
L) Cabia à Fazenda Pública a prova dos fundamentos de facto em que alicerçou as liquidações ora impugnadas e nenhum facto, nem sequer os constantes do relatório foram dados como provados, pelo que a ausência de factos fundamentadores da liquidação adicional determina que a questão se resolva segundo as regras do ónus da prova, em desfavor da parte a quem o mesmo competia, no caso a Fazenda Pública.
M) No mesmo sentido aponta a presunção legal de anulabilidade do acto liquidatário, atento o disposto no art°. 121°. do Cod. Proc. Tributário e se fosse posteriormente a 1999, vigorava a presunção legal contida no art°. 75°. da Lei Geral Tributária.
N) À mesma conclusão se chega pela via da dúvida fundada, em que se analisa o art°. 121°. do Cod. Proc. Trib. e, no caso concreto, existe essa dúvida fundada.
O) Desde logo, existe dúvida fundada, mesmo face ao relatório da Inspecção Tributária, pois os depoimentos em que se baseou, não obedeceram ao princípio do contraditório, pelo que não são de considerar na apreciação da prova, nem na decisão final, sendo certo que tais depoimentos também não seriam de considerar, porque, ou não estão assinados, ou não foi possível exercer o adequado contraditório, no sentido de demonstrar a respectiva falsidade, como se demonstrou nas alegações perante o tribunal de 1ª. Instância.
P) E nem se diga, que para haver lugar à invocação de dúvida fundada, o tribunal também devia ter ordenado diligências probatórias e isto porque entende a Administração Fiscal que ao proceder à quantificação das matéria colectável e posterior liquidação do imposto, só com a prova de uma quantificação diferente é que existiria dúvida fundada.
Q) A dúvida fundada existe sempre que não seja possível demonstrar com segurança que são exactos os pressupostos de facto de que a Administração Fiscal partiu para a determinação da matéria colectável e subsequente liquidação do imposto e, nos presentes autos, não se provou que os pressupostos de que partiu a FP para a liquidação adicional de IRC sejam exactos, desde logo em termos de deverem ser considerados os custos apresentados.
R) Partindo a Inspecção Tributária do pressuposto de que não são elegíveis os custos declarados em aquisição de pinhais, cabia-lhe provar que não eram reais as aquisições tituladas pelos recibos juntos e prova essa inequívoca, o que não sucedeu.
S) A sentença recorrida comete um erro clamoroso do ponto de vista da sua elaboração, porque, depois de enunciar os factos dados como provados e até os não provados, em sede de direito, considera factos que não dera anteriormente como provados, pelo que a sentença recorrida é desde logo contrária à boa técnica de elaboração de uma sentença e peca por confusa, além de que comete a nulidade prevista no art°. 668°., n°. 1, als. b) e c) do Cod. Proc. Civil.
T) Em segundo lugar e depois de feito profissão de fé nas declarações do contribuinte, acaba por julgar improcedente a impugnação, com base em meras análises perfunctórias do relatório da Inspecção Tributária, colhidas no relatório, mas não demonstradas judicialmente, além de considerar depoimentos nulos, por ausência de contraditório.
U) Por outro lado, considera devidamente fundamentado um acto que o não está, pois para que o acto esteja devidamente fundamentado, "não basta que verifique se a AT fundamentou formalmente a sua actuação, ou seja, se disse por que se convenceu de que não há lugar às deduções de imposto constante das referidas facturas, mas haverá também que aferir da correcção do juízo formulado pela AT, ou seja, se este se deve ter como objectiva e materialmente fundamentado."
V) Pretendendo a AT que o preço constante das facturas excede o preço real por que as operações foram realizadas, deveria ter colhido outros indícios factuais que pudessem justificar materialmente essa conclusão, designadamente e a título meramente exemplificativo: a desproporção entre os valores facturados e os valores de mercado dos serviços prestados, a divergência entre os valores das facturas em causa e de outras emitidas para serviços semelhantes e a desproporção entre as receitas geradas pelo emitente das facturas e a actividade por ele desenvolvida, pelo que a insuficiência de fundamentação é evidente.
X) Por ausência de factos fundamentadores, dados como provados em concreto, tem de considerar-se que as liquidações ora impugnadas padecem do vício de ilegalidade sobre os pressupostos de facto, dado que aqueles que lhes serviram de base não foram dados como provados.
Y) Por fim, a sentença recorrida não analisa um dos fundamentos invocados pela ora impugnante, ou seja, a dúvida fundada, o que constitui nulidade da sentença, nos termos do art°. 668°., n°. 1, al. d), 1ª. parte do Cod. Proc. Civil.
Z) Pelo exposto, verifica-se que a sentença recorrida faz incorrecta apreciação da prova produzida, não dando como provados factos que o deviam ser, comete as nulidades previstas no art°. 668°., n°. 1, als. b), c) e d) do Cod. Proc. Civil, viola por erro de interpretação e aplicação o disposto no artº. 121°. do Cod. Proc. Tributário, aplicando indevidamente o Cod. Proc. e Procedim. Tributário, pelo que tem de ser revogada a decisão recorrida e anuladas as liquidações impugnadas, como é de lei e de JUSTIÇA! »
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Não há registo da apresentação de contra-alegações.
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O Exmo. Procurador-Geral-Adjunto emitiu parecer no sentido de que a sentença em apreço não merece qualquer censura, pelo que, manifestando adesão à fundamentação na mesma expressa, se deverá manter inalterada.
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Satisfeitos os competentes vistos, cumpre apreciar e decidir (as questões que infra serão enunciadas).
*II – FUNDAMENTAÇÃO A sentença em apreciação procedeu ao seguinte julgamento factual: «
3. Matéria de Facto
3.1. Factos Provados
3.1.1. Em cumprimento da ordem de serviço n.º 18068, de 96.11.29, Cód. PAFT 22 203, a Divisão de Inspecção Tributária da Direcção Distrital de Finanças de Coimbra procedeu a exame à escrita da Impugnante, em resultado da qual foi elaborado, em 97.02.18, o relatório de fiscalização de que se junta cópia de fls. 61 a fls. 183 dos autos e cujo teor aqui dou por reproduzido para todos os legais efeitos;
3.1.2. Foram efectuadas as liquidações adicionais de I.R.C. relativas aos exercícios de 1992, 1993 e 1995, com os números, nas datas e pelos valores que seguem:
liquidação n.º 8310024375, de 97.11.20, no montante de Esc. 5.776.947$00, relativa ao exercício de 1992, com data limite de pagamento em 98.01.12;
liquidação n.º 8310024376, de 97.11.20, no montante de Esc. 7.165.033$00, relativa ao exercício de 1993, com data limite de pagamento em 98.01.12;
liquidação n.º 8310016759, de 97.08.14, no montante de Esc. 2.645.184$00, relativa ao exercício de 1995, com data limite de pagamento em 97.10.22;
Doc.s de fls. 8, 9 e 10 juntos pela Impugnante.
3.1.3. A impugnação deu entrada no Serviço de Finanças de Gois em 98.01.20;
Cfr. carimbo aposto no cabeçalho da douta P.I.
Mais se provou que:
3.1.4. José Simões Cavaleiro vendeu árvores à Impugnante em 1993, tendo-lhe sido passado um cheque no valor de Esc. 285.000$00 para pagamento desta transacção e o restante valor sido entregue em numerário;
Facto extraído do alegado no artigo 49.º da douta P.I.
A 5.ª testemunha (o próprio José Simões Cavaleiro) respondeu a este facto. Parece poder extrair-se do seu depoimento (embora com algumas dificuldades interpretativas) que aceita que não foram exactas as suas declarações à A.F. quando disse que o valor do cheque totalizou os 300.000$00 e reconhecer assim que o cheque foi de 285.000$00 e o restante foi em dinheiro.
3.1.5. Maria Filomena Laranjeira Costa vendeu árvores à Impugnante em 1995, tendo-lhe sido passado um cheque no valor de 140.000$00 para pagamento desta transacção;
Facto extraído do alegado no artigo 52.º da douta P.I.
Muito embora não tenha sido produzida prova testemunhal deste facto, não deixei de levar em conta que a referida senhora não se mostrou muito segura, nas suas declarações à A.F., quanto ao valor: «pensa ser o valor correcto». Ponderado este depoimento e confrontado com o documento junto pela Impugnante a fls. 25 (cheque de 1995), valorei positivamente o documento.* 3.2. Factos Não Provados
Todos os restantes, nomeando-se com relevo os seguintes:
3.2.1. Não se provou que o Sr. José Lopes de Figueiredo Pinto fosse casado com uma parente das mulheres dos sócios-gerentes da ora Impugnante;
Facto alegado no artigo 7.º da douta P.I.
Não se identificam «as mulheres» de um e de outro e não se refere o grau de parentesco. Sendo que o estado de casado com as não identificadas senhoras só poderia provar-se pelos meios documentais previstos no artigo 211.º do Cód.Reg.Civil.
Também não são, de qualquer modo, esclarecedores os depoimentos das testemunhas que responderam a esta questão (a 2.ª e a 3.ª). A 2.ª refere que eram primas, sem indicar o grau de parentesco e sem esclarecer de onde lhe vem tal convicção. E a 3.ª (o sogro do gerente da Impugnante alegadamente casado com uma delas) afirma que a outra «é sua prima afastada».
3.2.2. Não se provou que a família da esposa do Sr. José Lopes Figueiredo estivesse de más relações com a família dos sócios da Impugnante.
Facto alegado no artigo 8.º.
As testemunhas que aludiram a esta matéria foram a 2.ª, a 3.ª e a 4.ª.
A 2.ª ficou-se pela expressão «relações desavindas» que não concretizou.
A 3.ª limita-se a falar em «questões de terras» que não localiza de «um tio da mulher desse fiscal» que não identifica. E o que ali se afirma é que foi o depoente a cortar relações com o funcionário das finanças e não este que tivesse alguma vez manifestado alguma animosidade face a aquele ou mesmo aos gerentes da Impugnante.
A 4.ª testemunha diz, por sua vez , que o Sr. funcionário das finanças «dava-se mal com os sócios da impugnante e a família destes, pois que deixava ir o gado para as propriedades daqueles». Mas não diz de onde lhe advém tal conhecimento (e não seria indiferente se tivesse recebido a informação dos gerentes da Impugnante, a sua entidade patronal). Para mais, este depoimento não se concilia facilmente com o anterior, visto que descreve actos daquele Sr. funcionário «que deixava ir o gado para as propriedades daqueles», enquanto que o depoimento da testemunha anterior tende para uma intervenção indirecta daquele Sr. funcionário, que se teria limitado a instigar um tio da esposa.
3.2.3. Não se provou que tivesse sido por causa dos factos a que aludem os artigo 7.º e 8.º da douta P.I. que os técnicos tributários tivesse procedido à inquirição das pessoas referidas no relatório de fiscalização.
Facto alegado no artigo 9.º da douta P.I. Não se provando os factos descritos nos artigos 7.º e 8.º, não se poderia, logicamente, provar o alegado neste artigo 9.º.
De qualquer modo, os motivos que condicionaram a actuação dos Sr.s funcionários seriam factos do foro psicológico destes a deduzir de outras realidades externamente observáveis. Ora, a meu ver, não se pode deduzir com suficiente segurança uma intenção persecutória (que ali de alguma forma se sustenta) apenas de relações desavindas, mal circunstanciadas, entre familiares comuns. Teria que haver algum facto que relacionasse uma coisa com a outra. Aliás, também a Impugnante se limita a colocar a questão em termos hipotéticos, parecendo mais apostada em lançar o anátema da suspeita do que em trazer ao Tribunal dados concretos em que este possa apoiar a sua convicção.
3.2.4. Não se provou que os Sr.s Funcionários da Fiscalização tivessem proferido as ameaças a que alude nos artigos 10.º e 23.º da douta P.I.
A única testemunha que fala em ameaças é o contabilista da Impugnante. Mas não diz a quem foram dirigidas, onde e quando foram proferidas, se o foram no seu gabinete de contabilidade, se o foram perante quem ia assinar os depoimentos anexos ao relatório, antes de assinarem, para os obrigar a assinar, e na sua presença. Não se alcança, de resto, muito bem o sentido da expressão «que iriam pagar», podendo até admitir-se que - a ser verdade que tenha saído da boca daqueles senhores funcionários - se referissem às quantias que na sua convicção fossem devidas ao fisco. Quanto aos declarantes, nenhum testemunhou em Tribunal ter sido, ou ter-se sentido ameaçado.
3.2.5. Não se provou que os Sr.s Funcionários tivessem levado os autos já redigidos para as entrevistas com os declarantes.
Facto alegado no artigo 11.º, primeira parte.
O que fica dos depoimentos das testemunhas que prestaram declarações é que os autos já estavam preenchidos quando assinaram, mas não que o estivessem antes de prestarem as declarações. De salientar, também, que nenhuma dessas testemunhas disse que não prestou declarações algumas ou que o conteúdo do declarado fosse contrário ao que efectivamente declarou perante aqueles senhores funcionários. Pelo contrário: quando rectificam as declarações prestadas perante a A.F., justificam-no com algo que eles próprios se terão esquecido de declarar anteriormente ou com o facto de já terem esquecido o que declararam anteriormente.
3.2.6. Não se provou que os Sr.s Funcionários da fiscalização tivesse tapado as importâncias constantes dos recibos de que obtiveram fotocópias na análise da escrita da Impugnante, e que o tivessem feito para induzirem as pessoas em erro.
Facto alegado no artigo 11.º, segunda parte.
A ocultação do valor do recibo para obrigar o emitente a dizer qual a quantia que efectivamente recebeu é verosímil. Não para induzir as pessoas em erro, mas para as obrigar a dizer o valor que têm na memória, em vez de se limitarem a ler o valor que do próprio recibo consta. Todavia, nenhum dos assinantes dos recibos confirmou este método. A única testemunha que se referiu a este facto foi o contabilista da Impugnante. E sem esclarecer se viu o facto relatado ou se apenas lhe foi comentado.
3.2.7. Não se provaram os factos constantes dos artigos 12.º a 14.º da douta P.I.
Fala-se de uma lista, entregue aos técnicos tributários, de titulares que não passaram recibo. Nenhuma testemunha faz alusão a tal lista ou à sua entrega à A.F. Ao Tribunal também não foi apresentada nenhuma lista.
O único caso que concretamente se refere - e que alegadamente constaria de tal lista - é o de um senhor brasileiro que não se identifica, quanto a uns pinheiros comprados na Portela de Tentúgal, no ano de 1994, pelo preço de 1.600.000$00.
Mais uma vez, a única testemunha que lhe faz alusão é o contabilista da Impugnante, mas não mostrou conhecer minimamente os factos, visto que já não fala de um senhor brasileiro, mas de um senhor que foi para o Brasil, que também não identifica. E não descreve os termos do negócio, o que foi vendido, quando foi vendido, onde foi vendido e porque valor.
3.2.8. Não se provaram os factos constantes dos artigos 21.º e 25.º da douta P.I.
Não foi apresentada qualquer prova dos mesmos. Que - diga-se de passagem - não poderia resultar ipso facto da inexistência dos cheques respectivos numa contabilidade cujo valor probatório vinha adrede questionado.
3.2.9. Não se provaram os factos alegados nos artigos 29.º a 31.º da douta P.I., relativos a uma transacção com José Lavrador Rama Cascão.
Para prova destes factos são apresentadas cópias de 4 cheques, com os seguintes valores e datas: 60.000$00, em 92.07.11; 60.000$00, em 93.02.26; 70.000$00, em 95.05.07, e 90.000$00 em 95.09.05. Sobre tal importa dizer o seguinte:
Em 1.º lugar, os cheques não comprovam uma transacção, mas um pagamento. No caso, temos quatro emissões de cheques, todas em anos distintos e sem qualquer elemento de conexão com a transacção descrita, nada obstando que respeitassem a outras transacções, até de outros produtos.
Em 2.º lugar, a emissão do recibo é anterior à data exibida nos três últimos cheques, e as testemunhas ouvidas em Tribunal afirmaram que o recibo era passado na data do recebimento do valor total.
Em 3.º lugar, a Impugnante não apresenta cópia do verso dos cheques nem qualquer outro comprovativo de que o seu destinatário os recebeu. E nenhuma testemunha foi confrontada com o seu teor ou demonstrou conhecer minimamente os factos. O último cheque foi emitido à ordem de um Joaquim Cascão e não José Cascão.
Em 4.º lugar, entendo que não bastaria à Impugnante apresentar cheques de valores e datas que não apresentam conexão aparente com a transacção mencionada para destruir a credibilidade das declarações: importaria que viesse agora dizer clara e exactamente todas as prestações que foram pagas e qual a prestação que os cheques em causa se destinaram a pagar. E como foi calculado o valor total da venda.
3.2.10. Não se provaram os factos constantes dos artigos 32.º a 37.º.
Com todo o devido respeito, é a própria alegação dos factos que gera dúvidas insanáveis: alude-se a madeira paga em Set.91 e cedida pelos Mário Mendes Antunes e José Mendes Dias à Impugnante «durante o ano de 1992, mais exactamente em Dezembro de 1993»! Mas então foi em 92 ou 93?
As 13.ª e 14.ª testemunhas dizem que foi em 93, mas a Impugnante regista em 92. Sublinhando mesmo que nas existências de 1992 já consta a madeira adquirida a Manuel Jerónimo Simões. À partida, não se alcança como pode um bem adquirido em 93 integrar as existências em 92.
A Impugnante apresenta quatro cheques para pagamento em quatro prestações, sendo a última em Junho de 1993, seis meses antes da alegada transacção. Todavia, as testemunhas dizem que se prolongou no tempo a liquidação da dívida, e não que tenham exigido o pagamento seis meses antes da transacção.
Depois, no artigo 36.º diz-se que o proprietário se recusou a passar novo recibo, «pelo que os vendedores entregaram à ora Impugnante o recibo que haviam recebido». Mas, se assim fosse, o recibo que tivessem recebido não teria sido passado à Impugnante mas aos próprios intermediários. De contrário, não faria sentido passar novo recibo. Analisado, porém, o documento de fls. 111 (anexo 10 ao relatório), o recibo é passado à Impugnante, e em Set 91!
De concreto, o que temos são os 4 cheques emitidos no primeiro dia dos meses de Março a Junho de 1993, no valor de 500.000$00 cada e efectivamente depositados em consta aberta no balcão do BT&A de Pampilhosa da Serra. Todavia, nenhuma das testemunhas (a 13.ª e a 14.ª) confirmou o valor da transacção ou que aqueles cheques se destinassem ao pagamento daquela transacção. Sendo que a 13.ª reconheceu que «já anteriormente fizera outros negócios com a Impugnante, nas mesmas condições».
3.2.11. Não se provou que a quantia de 100.000$00, mencionada no cheque n.º 7027925227, passado à ordem de Glória Craveiro Cavaleiro, se destinasse a pagamento de madeira adquirida a José Duarte Cavaleiro.
Facto extraído do alegado nos artigos 41.º e 42.º da douta P.I.
Não foi feita qualquer prova do mesmo, sendo que o cheque, como se disse, não comprova por si só a sua relação com esta ou aquela transacção. Por outro lado, tem data posterior à da emissão do recibo de fls. 122, sendo que, como já acima sublinhei, as testemunhas referem que o recibo era passado só depois do recebimento do total. Por último, anota-se também alguma insuficiência no cumprimento do ónus de alegação, visto que a Impugnante não esclarece se aquele cheque se destinava a pagar alguma prestação da dívida, e qual.
3.2.12. Não se provou que tudo tivesse sido pago em dinheiro a João dos Prazeres e José Duarte Cavaleiro.
Facto alegado nos artigos 43.º e 44.º .
Não poderia fazer-se a prova da falsidade do depoimento apelando para a inexistência de cheques na contabilidade cuja fidedignidade já vinha posta em causa.
No artigo 44.º parece pretender-se pôr em causa o depoimento de José Duarte Cavaleiro, por ter assinado na pág. 10/73 do relatório e estar impossibilitado de assinar na pág. 14/73. Todavia, são pessoas distintas com o mesmo nome: o primeiro tem o N.I.F. 105 999 946 e reside em Pinhal da Segunda; o segundo tem o N.I.F. 101 094 779 e reside na Carapinheira.
Aliás, a própria Impugnante alerta para esse facto nas doutas alegações finais (fls. 200).
3.2.13. Não se provou o alegado nos artigos 45.º a 47.º e 67.º.
Foi o próprio Armindo Mendes Valente que confirmou em Tribunal que o negócio foi feito com o pai.
3.2.14. Não se provou o alegado no artigo 51.º.
Trata-se dos negócios com Maria Filomena Laranjeira Costa.
Entendi que os cheques não comprovam por si só um «negócio em 1992» podendo dizer respeito a dívidas de qualquer natureza e de datas anteriores. O cheque também não comprova o recebimento da quantia e os destinatários não foram confrontados com o seu teor. Entendo, também, que recairia sobre a Impugnante que alega este facto novo, dizer cabalmente o que foi vendido, onde, quando, como, naqueles «negócios de 1992».
3.2.15. Não se provou o alegado no artigo 54.º.
Não foi feita qualquer prova do que ali se alega. A Rosa Maria Rama Cadima (6.ª testemunha) reafirma que recebeu parte em cheque.
3.2.16. Não se provou que António Lopo Melo tivesse vendido árvores à Impugnante em 1992, pelo valor de 460.000$00 e tivesse recebido o remanescente da venda de 1993 num único cheque de 170.000$00;
Facto alegado nos artigos 56.º e 57.º.
A 7.ª testemunha (o próprio Lopo Melo), não o confirmou, antes reafirmando que vendeu dois pinhais. E não foi confrontada com os cheques de 1992. A Impugnante também não descreve as transacções daquele ano, limitando-se a juntar cheques , que poderão ter servido para qualquer outra transacção de outra natureza. De salientar que nas declarações apelas lhe foi perguntado se foi vendedor de pinhal ou eucaliptal. Quanto ao cheque de 1993, não atesta que outros cheques não tivessem sido passados relativamente à transacção daquele ano.
3.1.17. Não se provou que o negócio com José dos Reis Costa de 40.000$00 tivesse sido em 1995 e que em 1993 tivesse feito outro negócio que não foi pago em cheque.
Facto alegado nos artigos 58.º e 59.º.
Não foi confirmado pela testemunha, sendo que o cheque de 1995 pode reportar-se a transacção anterior. A Impugnante nada adianta quanto à alegada transacção doe 1993 que pudesse ser confirmado pelo Tribunal.
3.1.18. Nada se provou quanto ao alegado nos artigos 60.º a 61.º.
Trata-se das transacções com José Reis Alho. Não foi produzida prova do que se alega, designadamente pelo confronto de alguma testemunha com aqueles cheques. Sendo que, como já repetidamente se disse, os cheques (com cópia do verso) comprovam pagamentos, mas não que se reportem a esta ou aquela transacção.
3.1.19. Não se provou o alegado no artigo 65.º.
Os filhos não confirmaram que os cheques tivessem sido passados em seu nome. Um deles afirmou mesmo o contrário.
3.1.20. Não se provou o alegado no artigo 66.º.
Não foi feita qualquer prova do mesmo. »
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Liminarmente, antes de escalpelar as efectivas e relevantes questões a solucionar neste recurso, em função do conteúdo da conclusão A) das alegações produzidas pela Recorrente/Rte, cumpre anotar que, por força do disposto no art. 12.º da L. 15/2001 de 5.6., após 5 de Julho de 2001, os procedimentos administrativos e os processos judiciais tributários pendentes e regulados pelo Código de Processo Tributário/CPT, passaram a reger-se pelo Código de Procedimento e de Processo Tributário/CPPT; assim, sem mais explicitações, por redundantes, este último diploma tem aplicação, destacadamente, nos presentes autos.
Porque a Rte, nas conclusões S) e Y), assaca, com apoio no disposto pelo art. 668.º n.º 1 als. b), c) e d) (1.ª parte) CPC Valeu o Sr. Juiz não ter olvidado a assinatura de tal peça; caso em que teríamos o pleno das causas de nulidade da sentença positivadas no art. 125.º n.º 1 CPPT (correspondente, no processo judicial tributário, ao normativo invocado pela Rte)., nulidade à sentença em apreciação, esta, por precedência lógica e determinabilidade, constitui a primeira questão a versar nesta sede.
Com o devido respeito, reportando-se a invocada al. b) à não especificação dos fundamentos de facto e de direito da decisão, objectivamente, a mera análise do conteúdo integral da sentença aprecianda e, sobretudo, o atentar-se nos respectivos pontos “3. MATÉRIA DE FACTO” e “4. O DIREITO”, impõe a conclusão contrária; isto é, a peça decisória em apreço especificou, anote-se com notória e paginada extensão, os fundamentos factuais e jurídicos em que ancorou a respectiva decisão final. Outrossim, também não vislumbramos e a Rte não isola, em que medida tais fundamentos se encontram em oposição, chocam, com o sentido da mesma decisão; o que, sem delongas, igualmente, impede que assumamos a verificação da causa de nulidade estabelecida na al. c) do normativo coligido. Registe-se, contudo, que este julgamento não impede que, ulteriormente, se tenha de aferir do erro, adjectivado de “clamoroso”, que a Rte aduz haver sido cometido pela sentença.
Remanesce o eventual preenchimento da causa de nulidade fixada na, também aduzida, al. d) (1.ª parte), correntemente, conhecida e identificada por “omissão de pronúncia”; que, para a Rte, se consumou pelo facto de a sentença não ter analisado um dos fundamentos que invocou, “ou seja, a dúvida fundada”.
Compulsado o teor integral da p.i. deste processo de impugnação judicial, descortinamos nos respectivos arts. 16.º e 85.º a mesma alegação do seguinte teor: “sendo certo que, por força do disposto no art.º 121º do Cód. Proc. Tributário, a ora impugnante goza (…) da presunção de anulabilidade do acto”, aditando-se, no art. 16.º “de liquidação adicional ora impugnado” e no art. 85.º “por a manifesta insuficiência dos elementos que lhe foram notificados.”.
Sendo certo que, no n.º 1 do invocado art. 121.º CPT, se alude a “fundada dúvida”, mesmo que aqui a ordem das palavras possa ser irrelevante, não conseguimos enxergar a conferência ou outorga de qualquer “presunção de anulabilidade do acto (impugnado)”. Sem prejuízo do que infra, ainda, tem de expender-se sobre este tema e a previsão de tal normativo, sinteticamente e buscando apoio no Ac. STA de 22.10.1997, rec. 21.076, podemos assentar em que, com a disposição legal referenciada, passou a poder afirmar-se a existência e potencial operância de “um princípio geral de valoração das dúvidas sobre matéria de facto relativa às relações intersubjectivas entre o Fisco e o contribuinte a favor deste”.
Ora, com estes contornos e porque os termos em que a questão foi suscitada no articulado inicial se mostravam incorrectos e irrelevantes, com ressalva para a indicação expressa do art. 121.º CPT (que, contudo, também peca por defeito ao não especificar qual dos três números em que, então, se desdobrava tal normativo), na sentença produzida nos autos não era exigível qualquer privativo e específico isolamento e pronunciamento sobre este (pretenso) fundamento, bastando, tal como ocorreu e melhor se anotará na sequente avaliação do julgamento da matéria de facto, que se atentasse na vigência e relevância do aludido princípio de valoração das dúvidas, com que se confrontou o julgador, no estabelecimento do quadro factológico, concretamente, fixado.
Deste modo e em conformidade, julga-se não verificada qualquer das causas de nulidade da sentença, invocadas pela Rte.
Prosseguindo, em função do vertido, destacadamente, nas conclusões F) a L) (sem, contudo, olvidar, por conexo, o conteúdo das conclusões B) a D), máxime esta última), o segundo núcleo de questões a solucionar, neste recurso, gravita em torno da imputação, pela Rte, de errado julgamento de facto, perpetrado pela sentença em apreço.
Esta, começa por pugnar que seja julgado provado que "da contabilidade da impugnante constam os documentos juntos a fls. (…), do anexo 11 ao relatório da Inspecção Tributária junto com contestação da Fazenda Pública", bem como, que "muitos dos pagamentos aos proprietários são feitos em dinheiro". Para efeitos de fixação da base instrutória No caso do processo judicial tributário, equivale, no presente, à discriminação entre a matéria de facto provada e a não provada, exigida pelo n.º 2 do art. 123.º CPPT. de uma qualquer causa, demanda, judicial, ao juiz impõe-se seleccionar a matéria de facto relevante, entenda-se essencial, determinante, para a decisão e que deva, por um lado, considerar-se controvertida e, por outro, possa julgar-se assente. Outrossim e complementarmente, o juiz só pode, em princípio e por regra, fundar a decisão nos factos alegados pelas partes – cfr. arts. 511.º n.ºs 1 e 2 e 264.º n.º 2 CPC.
Apontados estes parâmetros de actuação, com facilidade, se depreende que os dois dados factuais, propostos acrescentar, muito pouco ou mesmo nenhum interesse encerram para a apreciação e decisão da presente causa. No primeiro caso, sendo certo que os documentos (fotocopiados) em causa se encontram juntos aos autos e não havendo controvérsia quanto à afirmação de que os respectivos originais integravam a escrita comercial, contabilidade, da impugnante, é totalmente dispensável um facto a dizer isto; o determinante para os termos desta demanda é a respectiva disponibilidade e a possibilidade que esta confere de se considerar e, eventualmente, fazer relevar o conteúdo da documentação referenciada. Obviamente, acrescente-se, ao invés do que estaria nas cogitações da Rte, a adição do proposto facto jamais encerraria a potencialidade de fazer presumir verdadeiros os dados e inscrições constantes dos documentos em jogo, uma vez que, como se apurou e adiante se dará conta, foram recolhidos indícios fortes da não correspondência, pelo menos, em parte, com a realidade. No segundo caso, a própria formulação genérica da factualidade pretendida aditar, logo, induz a conclusão do respectivo desinteresse para a decisão da causa. Relevante é saber, não, a via utilizada para “muitos dos pagamentos aos proprietários”, mas, o meio de pagamento a que a sociedade impugnante, casuisticamente, recorreu para liquidar as quantias devidas aos vendedores de madeira e cujas transacções, ocorridas nos anos inspeccionados, foram postas, em dúvida, em causa, pela Administração Tributária/AT. Ora, neste quadrante apenas foi possível apurar que, com relação a dois de todos os proprietários (vendedores) envolvidos, os pagamentos devidos foram feitos mediante a entrega de cheques e, quanto a um deles, também, uma parte em numerário – cfr. pontos 3.1.4. e 3.1.5. dos Factos Provados.
Seguidamente, a Rte insiste em que, ao invés do ocorrido na sentença sob recurso, deve ser julgada provada a factualidade que discrimina nas alíneas H) a K) das suas conclusões.
Sobre esta matéria, objectiva e primeiramente, constata-se que a decisão recorrida se apresenta escrupulosa no tratamento circunstanciado de todos os artigos integrantes da p.i. deste processo, em que se mostravam alegados factos com potencial interesse para a decisão da causa. Outrossim, quanto à factualidade vinda de referenciar, confere-se que a sentença, específica e expressamente, a julgou não provada nos termos e pelos motivos, larga e exaustivamente, expostos nos pontos 3.2.9., 3.2.10. e 3.2.11. dos Factos Não Provados.
Versados os fundamentos invocados para este julgamento, com relação à transacção com José Lavrador Rama Cascão, encontramos as referências de que:
“Para prova destes factos são apresentadas cópias de 4 cheques, com os seguintes valores e datas: 60.000$00, em 92.07.11; 60.000$00, em 93.02.26; 70.000$00, em 95.05.07, e 90.000$00 em 95.09.05. Sobre tal importa dizer o seguinte:
Em 1.º lugar, os cheques não comprovam uma transacção, mas um pagamento. No caso, temos quatro emissões de cheques, todas em anos distintos e sem qualquer elemento de conexão com a transacção descrita, nada obstando que respeitassem a outras transacções, até de outros produtos.
Em 2.º lugar, a emissão do recibo é anterior à data exibida nos três últimos cheques, e as testemunhas ouvidas em Tribunal afirmaram que o recibo era passado na data do recebimento do valor total.
Em 3.º lugar, a Impugnante não apresenta cópia do verso dos cheques nem qualquer outro comprovativo de que o seu destinatário os recebeu. E nenhuma testemunha foi confrontada com o seu teor ou demonstrou conhecer minimamente os factos. O último cheque foi emitido à ordem de um Joaquim Cascão e não José Cascão.
Em 4.º lugar, entendo que não bastaria à Impugnante apresentar cheques de valores e datas que não apresentam conexão aparente com a transacção mencionada para destruir a credibilidade das declarações: importaria que viesse agora dizer clara e exactamente todas as prestações que foram pagas e qual a prestação que os cheques em causa se destinaram a pagar. E como foi calculado o valor total da venda”.
Por outro lado, relativamente aos negócios havidos com Mário Mendes Antunes e José Mendes Dias, entre outros, respigamos:
“Com todo o devido respeito, é a própria alegação dos factos que gera dúvidas insanáveis: alude-se a madeira paga em Set.91 e cedida pelos Mário Mendes Antunes e José Mendes Dias à Impugnante «durante o ano de 1992, mais exactamente em Dezembro de 1993»! Mas então foi em 92 ou 93?
As 13.ª e 14.ª testemunhas dizem que foi em 93, mas a Impugnante regista em 92. Sublinhando mesmo que nas existências de 1992 já consta a madeira adquirida a Manuel Jerónimo Simões. À partida, não se alcança como pode um bem adquirido em 93 integrar as existências em 92.
(…)
De concreto, o que temos são os 4 cheques emitidos no primeiro dia dos meses de Março a Junho de 1993, no valor de 500.000$00 cada e efectivamente depositados em consta aberta no balcão do BT&A de Pampilhosa da Serra. Todavia, nenhuma das testemunhas (a 13.ª e a 14.ª) confirmou o valor da transacção ou que aqueles cheques se destinassem ao pagamento daquela transacção. Sendo que a 13.ª reconheceu que «já anteriormente fizera outros negócios com a Impugnante, nas mesmas condições».”.
Finalmente, no que tange a Glória Craveiro Cavaleiro, é manifestamente inócuo e inconsequente que em seu nome tenha sido emitido, “em Março de 1993, um cheque de 100.000$00 …”. Relevante seria que, na sequência do alegado nos arts. 41.º e 42.º da p.i., a Rte se preocupasse com a prova de que a entrega desse cheque visou o pagamento de madeira adquirida a seu marido José Duarte Cavaleiro. Sucede que, a sentença recorrida, visando bem o cerne da questão e da matéria fáctica relevante, registou, aludindo, expressamente, a tais artigos do articulado inicial, não se ter provado que “a quantia de 100.000$00, mencionada no cheque n.º 7027925227, passado à ordem de Glória Craveiro Cavaleiro, se destinasse a pagamento de madeira adquirida a José Duarte Cavaleiro.”; aduzindo, a título de convicção:
(…).
Não foi feita qualquer prova do mesmo, sendo que o cheque, como se disse, não comprova por si só a sua relação com esta ou aquela transacção. Por outro lado, tem data posterior à da emissão do recibo de fls. 122, sendo que, como já acima sublinhei, as testemunhas referem que o recibo era passado só depois do recebimento do total. Por último, anota-se também alguma insuficiência no cumprimento do ónus de alegação, visto que a Impugnante não esclarece se aquele cheque se destinava a pagar alguma prestação da dívida, e qual.
Posto isto, uma conclusão se mostra imperiosa. No tribunal recorrido procedeu-se a julgamento pormenorizado, claro, bem, suficiente e correctamente fundamentado, no que aos elementos probatórios tidos por relevantes para a formação da convicção diz respeito, com relação, relevantemente, aos pontos de facto questionados pela Rte e vindos de escarafunchar. Consequentemente, este tribunal de recurso só pode, manifestando a sua adesão sem reservas ao julgado, conferir-lhe o merecido apoio e fixá-lo como traduzindo a verdade dos factos, na parte correspondente.
Ademais, o princípio da livre apreciação da prova, postulado pelo e com os contornos do art. 655.º n.º 1 CPC, recomenda, com determinação, que, sem prejuízo da ocorrência de razões ponderosas, ou seja, muito fortes e seguras, não se altere o decidido, com relação à matéria de facto, em 1.ª instância, dado o julgador, nessa sede, ser acolitado e beneficiar da imediação na produção e apreciação dos meios de prova disponíveis e dos quais, no uso da sua prudente convicção, elege os decisivos para apoiar o sentido da sua decisão em sede factual Neste sentido, cfr., entre outros, o Ac. TCAN de 26.10.2006, proc. 309/04..
Com relação à produção de prova testemunhal, que teve lugar no âmbito da fase (procedimental) administrativa deste processo, agora, de impugnação judicial, a Rte sustenta e pretende que sejam reputados “nulos todos os depoimentos obtidos pela Fazenda Pública, em fase de instrução do processo e utilizados na decisão final”, por violação da exigência, prevista no art. 137.º n.º 2 CPT (art. 118.º n.º 2 CPPT), de que os depoimentos sejam produzidos em audiência contraditória, com possibilidade de interrogatório por ambas as partes – cfr. conclusões D) e O).
Dispunha o art. 137.º n.º 2 CPT (a que corresponde o art. 118.º n.º 2 CPPT), sob a epígrafe “Testemunhas”: “Os depoimentos são prestados em audiência contraditória (…), podendo o impugnante ou o representante da Fazenda Pública requerer que sejam esclarecidas ou completadas as respostas”.
Como, desde logo e determinantemente, a inserção deste normativo na Secção IV, do Título III, Capítulo I, do coligido compêndio legal, deixa transparecer e permite afirmar, o mesmo regula aspectos da produção de prova testemunhal no âmbito e por ocasião da fase de instrução do processo judicial tributário e, em particular, do seu espécime “processo de impugnação”. Se dúvidas existissem sobre esta asserção, o n.º 1 do mesmo artigo, ao fixar o número de testemunhas a inquirir por referência, primeiramente, a cada facto, o que pressupõe a existência de articulados e a alegação pela parte interessada ou onerada com a respectiva comprovação, seria bastante para se suportar a conclusão de estarmos na presença de dispositivo legal dirigido à regulação dos trâmites que deviam presidir à produção de prova testemunhal em sede judicial (ou, por lei, equiparada). Assim, na medida em que os “depoimentos” testemunhais, invocados e postos em crise pela Rte, não foram prestados na fase (instrutória) judicial do presente processo, a inaplicabilidade do disposto no aduzido art. 137.º n.º 2 CPT parece-nos patente e incontornável Aliás, a, aqui, Rte já, no tribunal recorrido, havia suscitado a mesma questão “Da nulidade dos depoimentos prestados perante a A.F.”, só que, então, a coberto do disposto nos arts. 621.º, 517.º n.º 1 e 201.º n.º 1 CPC (cfr. fls. 211). Perante o inequívoco afastamento de tal tese (cfr. fls. 213v./214), máxime, com o apontamento da inviabilidade de aplicar tais normativos a actos de prova realizados em procedimento administrativo, maquilhou a insistência com a invocação de um normativo legal positivado, pelo menos, em sede de processo tributário..
Não obstante, sendo certo que, como consta do Anexo 11 do relatório de fiscalização junto aos autos – cfr. fls. 112 a 182, os técnicos tributários intervenientes tomaram declarações, vertidas em auto respectivo, a diversas pessoas, que identificaram na escrita da impugnante como seus fornecedores de madeira e versando aspectos relacionados com o teor de diversas “Declaração de Venda” aí encontradas em seus nomes, importa, ainda que de soslaio, espreitar tal procedimento pela janela da respectiva legalidade.
Anotando-se que todas estas diligências decorreram no mês de Janeiro de 1997 (altura em que, destacadamente, não vigorava o disposto nos arts. 58.º e 72.º LGT, 50.º CPPT, nem o Regime Complementar do Procedimento de Inspecção Tributária, anexo ao DL. 413/98 de 31.12.), ao desenvolvimento do correspondente procedimento administrativo (tributário) presidiam as regras aplicáveis, em geral, a todos os procedimentos de cunho administrativo, especialmente, as inscritas no Código do Procedimento Administrativo/CPA Aprovado pelo DL. 442/91 de 15.11. e em vigor desde 16.5.1992., entre as quais figurava a da informalidade do procedimento, referenciada por Diogo Freitas do Amaral e Outros, CPA Anotado, 3.ª Edição, Almedina, pág. 181. Registe-se que, ainda no âmbito do pretérito e vetusto correspondente “processo administrativo gracioso”, já o Prof. Marcello Caetano realçava que “o processo administrativo não está em regra sujeito a um formalismo rígido. A lei ou os regulamentos limitam-se quase sempre a indicar as formalidades essenciais e as linhas gerais da marcha do processo, deixando ampla margem quanto à prática ou preterição de outras formalidades, prazos, forma dos actos …” Cfr. Manual de Direito Administrativo, Vol. II, 10.ª Edição, Almedina, pág. 1295..
Assim, também deste prisma estritamente administrativista a questão suscitada em torno das formalidades que presidiram à toma das aludidas declarações nenhum apoio granjeia. As diligências em apreço cumpriram a imperiosa exigência da competente redução a escrito e os respectivos autos, perfeitamente legíveis e perceptíveis no seu conteúdo, mostram-se devidamente assinados ou contendo a menção da impossibilidade derivada do declarante não o saber fazer. Relativamente ao aspecto do contraditório, não prescrevendo a lei que o mesmo tivesse lugar e no momento da recolha dos visados depoimentos, sempre foi possibilitado à impugnante, enquanto potencial atingida por estes, o respectivo exercício, com particular ênfase no decurso da fase judicial deste processo. E, o certo e constatável, pela consideração do alegado, destacadamente, nos arts. 6.º a 14.º da p.i., é que a ora Rte não se poupou a imputações (algumas roçando o insulto pessoal) e alegações tendentes a desvirtuar a possível relevância do deposto pelas pessoas em causa. Apenas, sucedeu que, como na quase generalidade dos factos que invocou em abono das suas teses e pretensões, nada logrou comprovar; pelos motivos vastamente avançados na sentença recorrida e que nos dispensamos de reproduzir, tanto mais que corríamos o risco de voltarem a não ser entendidos e assumidos.
Para encerrar este já longo périplo pelos meandros do julgamento, em 1.ª instância, da matéria de facto, cabe dirigir atenções e energias para o conteúdo da conclusão L) que, por longínqua, voltámos a reproduzir: “Cabia à Fazenda Pública a prova dos fundamentos de facto em que alicerçou as liquidações ora impugnadas e nenhum facto, nem sequer os constantes do relatório foram dados como provados, pelo que a ausência de factos fundamentadores da liquidação adicional determina que a questão se resolva segundo as regras do ónus da prova, em desfavor da parte a quem o mesmo competia, no caso a Fazenda Pública.”. Com este aspecto encontra-se conectado o supra aludido e remetido para ulterior avaliação, em sede de nulidades imputadas à sentença, consubstanciado na atribuição, pela Rte, do cometimento, pela decisão recorrida, de erro, adjectivado de “clamoroso, do ponto de vista da sua elaboração, porque, depois de enunciar os factos dados como provados e até os não provados, em sede de direito, considera factos que não dera anteriormente como provados …” – cfr. conclusão S).
Objectiva e concretamente, na sentença, após se ter considerado provado que “3.1.1. Em cumprimento da ordem de serviço n.º 18068, de 96.11.29, Cód. PAFT 22 203, a Divisão de Inspecção Tributária da Direcção Distrital de Finanças de Coimbra procedeu a exame à escrita da Impugnante, em resultado da qual foi elaborado, em 97.02.18, o relatório de fiscalização de que se junta cópia de fls. 61 a fls. 183 dos autos e cujo teor aqui dou por reproduzido para todos os legais efeitos;” (grifamos) e sem que, nessa parte relativa ao julgamento da matéria de facto, se tenha feito qualquer menção e inscrição do específico teor desse relatório, ulteriormente, no segmento destinado à apresentação de “O DIREITO”, por referência expressa ao tratamento de intitulado “ERRO NA QUALIFICAÇÃO”, foi exarado: “Da leitura do relatório de fiscalização extraem-se com nitidez os fundamentos das correcções efectuadas pela A.F. e que poderei resumir da seguinte forma: a) (…) a j) (…)”.
Sendo este o circunstancialismo visado pela Rte, devemos conceder que, sem nos revermos no invocado erro nefando, a decisão recorrida não primou, neste particular, por um apontamento tecnicamente irrepreensível. Correcto e isento de crítica (teria sido) é proceder a um julgamento unitário, concentrada, lógica e sistematicamente apresentado, da matéria de facto julgada provada (e/ou não provada), que seja relevante e revista interesse para a sequente apreciação dos aspectos jurídicos e decisão da causa, evitando recorrer, máxime, nas situações em que não seja necessário proceder a transcrições significativamente extensas, ao expediente da reprodução do conteúdo/teor de documentos disponíveis nos autos e sem prejuízo de, em termos de exposição e consistência dos fundamentos jurídicos, poder justificar-se a convocação e indicação de factos já anteriormente elencados; em vez do contrário, ou seja, do apelo a factualidade que, anteriormente e na sede própria, não se registou de forma explícita.
Contudo, detectada esta imperfeição, na medida em que a este tribunal de recurso é dada (imposta) a faculdade de alterar o julgamento factual realizado em 1.ª instância – cfr. art. 712.º n.º 1 al. a) CPC, ex vi dos arts. 281.º CPPT e 749.º CPC, porque estamos na presença de indicações factuais constantes de documento junto aos autos, conferindo-se a correcção e correspondência da (deslocada) indicação assumida pela sentença recorrida, acorda-se, por interessante e determinante para a apreciação e decisão desta causa, aditar (aos “Factos Provados” eleitos por aquela) a seguinte factualidade:
3.1.6. Do relatório de fiscalização, identificado em 3.1.1., retira-se, em síntese, a título de fundamentos das correcções produzidas, pela Administração Tributária, à escrita da impugnante e com relação aos exercícios de 1992 a 1995: «
a) os registos dos cheques emitidos e recebidos no caixa fazem-se por lançamentos únicos dos valores constantes dos extractos bancários, sem controlo nas entradas e nas saídas, face à ausência dos talões de depósito e dos registos das emissões;
b) há folhas de caixa em que esses registos não foram efectuados;
c) ausência de conciliação entre estas duas contas, dado que existem emissões, aceites e reformas de letras movimentadas pelos sócios não repercutidas na contabilidade;
d) anulações de saldos sem apoio documental, lançamentos intempestivos e lançamentos incorrectos que divergem dos seus parceiros comerciais;
e) lançamento a crédito de valores referentes a empréstimos efectuados pelos sócios a título de suprimentos e contabilização a débito de pagamentos aos mesmos sócios sem apoio documental interno e bancário;
f) o documento identificado sob o registo n.º 53, referente a entrada, no ano de 1994, de 10.000 cts., é inexistente no arquivo;
g) não existe qualquer correspondência entre os documentos numerados e designados por “talões de venda” que apoiam a contabilização das compras a particulares e os valores constantes de extractos bancários;
h) em contacto com os particulares identificados nos talões, verificou-se que as compras foram efectuadas, mas em datas diferentes, e os talões eram assinados “em branco”, sendo a Impugnante que apunha o valor;
i) os valores indicados pelos particulares identificados nos talões eram interiores aos que constavam dos talões;
j) na declaração de venda n.º 253, é indicado o valor «1.645.000$00» e por extenso «seis,centos e quarenta e cinco mil escudos», antecedida de um espaço que permitiria a anteposição da palavra «mil»; » - cfr. fls. 65 a 68.
Destarte, sem delongas, como já foi larga e pertinentemente explicitado na sentença aprecianda, não assiste razão à Rte na pronúncia de que a Fazenda Pública não produziu e assegurou, como lhe competia, “a prova dos fundamentos de facto em que alicerçou as liquidações impugnadas”, improcedendo, portanto, a versada conclusão L) (e conexa conclusão S)) deste recurso.
Dirimido, nestes moldes, o dissenso quanto ao julgamento factual, vejamos os aspectos relacionados com a avaliação jurídica da causa.
Por força do vertido nas conclusões B) e M) a R), não sendo passível de contestação a potencial aplicabilidade, na situação julganda, do regime positivado no art. 121.º n.º 1 CPT Tal como se entendeu, ente muitos outros, no Ac. STA de 24.3.1999, rec. 22754, o regime do versado art. 121.º apenas se aplica aos factos integrantes do acto tributário ocorridos após o início e durante a vigência do CPT. , impõe-se conferir do eventual preenchimento dos requisitos, firmados em tal normativo, que permitem concluir pela ocorrência de “fundada dúvida” sobre a existência e quantificação do facto tributário e, concretamente, avaliar se, “in casu”, da prova produzida emana fundada dúvida, sobre a existência dos factos tributários que suportaram os actos de liquidação impugnados, idónea a legitimar uma decisão no sentido da anulação destes.
Com relação ao pretérito regime do Código de Processo das Contribuições e Impostos/CPCI, a previsão do versado art. 121.º traduziu-se numa total e completa inovação que se corporizou na substituição do entendimento doutrinal, com acolhimento jurisprudencial, segundo o qual cabia ao impugnante o ónus da prova da inexistência dos pressupostos do acto tributário, bem como dos factos constitutivos dos vícios que lhe assacasse, arcando, em caso de dúvida, com uma decisão desfavorável, justificada, singelamente, pelo não cumprimento de tal ónus probatório, pela inequívoca afirmação do princípio de que a ocorrência de fundada dúvida sobre a existência do facto tributário implica e impõe a abstenção, por parte da AT, da respectiva quantificação e da consequente e seguinte liquidação do tributo Com cunho latino, o legislador aceitou e formalizou a substituição do princípio “in dubio pro fisco” pela directiva “in dubio pro contribuinte”..
Versando o conteúdo normativo do art. 121.º n.º 1 CPT, Alfredo de Sousa e José da Silva Paixão Código de Processo Tributário, Comentado e Anotado, 3.ª Edição, Almedina, págs. 267/268 e 270. expendem: “A «prova produzida» de que há-de resultar «a fundada dúvida sobre a existência e quantificação do facto tributário» há-de ser, não só a prova aduzida pelas partes como também e sobretudo a prova que ao juiz se impõe diligenciar. (…). A dúvida que implica a anulação do acto impugnado não pode considerar-se «fundada» se assentar na ausência ou inércia probatória das partes, sobretudo do impugnante. Este não deve limitar-se a alegar factos que ponham em dúvida a existência e quantificação do facto tributário. Cabe-lhe o ónus da prova de tais factos (…). Só mediante a prova concludente de tais factos é que é possível concluir-se pelo fundamento daquela dúvida. (…). Fora da previsão do preceito …, ficam, pois, os vícios do acto tributário – liquidação do imposto –, mesmo a sua ilegal quantificação, que não tenham a ver com «a fundada dúvida sobre a existência e quantificação do facto tributário». (…). Neste caso, compete ao impugnante o ónus da prova dos factos que traduzem a ilegalidade do acto tributário, sob a cominação da improcedência da impugnação.”.
Apresentados estes dados orientadores para apreciação e decisão da questão julganda, a que, obviamente, por impressivos e com autoridade, aderimos, salvo o devido respeito, não assiste o mínimo de razão à Rte quando sustenta que “no caso concreto, existe essa dúvida fundada”. Por um lado, como acima concluímos, com as devidas adaptações, nenhum contributo para o efeito podemos tentar colher, como se pretende na conclusão O), de pretensa violação do princípio do contraditório na recolha, por parte dos peritos fiscalizadores, de depoimentos na fase administrativa deste processo. Por outro lado, ao invés do pretendido e proposto pela Rte, mostram-se suficientemente comprovados, destacadamente, com o aditamento factual produzido neste aresto, os pressupostos de facto (e de direito) justificativos das correcções produzidas, pela AT, nos dados da respectiva contabilidade, com relação aos exercícios objecto de inspecção e que desaguaram na efectivação das liquidações adicionais impugnadas. Finalmente, apesar de a Rte ter passado ao largo da análise por esse prisma, afastada a eventualidade de se rectificar o julgamento factual produzido em 1.ª instância, o desempenho probatório da impugnante, no devir deste processo de impugnação judicial, saldou-se pela comprovação, não obstante alargada alegação, da factualidade vertida nos pontos 3.1.4. e 3.1.5. dos “Factos Provados”, patentemente, insuficiente para alicerçar uma pronúncia pela existência de qualquer tipo de dúvida e muito menos “fundada” acerca da existência dos factos tributários, investigados e afirmados pela AT; sem prejuízo do afastamento da correcção respeitante a Esmeralda Adão Duarte, quanto ao exercício de 1992, o que, registe-se, foi assumido não a partir de qualquer actuação probatória da impugnante, mas da aturada e minuciosa ponderação do conteúdo do relatório de fiscalização por parte do julgador, no tribunal recorrido. Aqui, para se compreender a diferença, nem houve lugar a “fundada dúvida”, mas a certeza da inexistência do determinante facto tributário, com a inerente e delimitada anulação do acto tributário de liquidação.
Antes do ocaso, cumpre versar a questão colocada nas conclusões U) a X), ou seja, verificar se a sentença recorrida produziu errado julgamento ao considerar devidamente fundamentado um acto (?) que o não está.
A partir do teor da decisão sob escrutínio, é possível extrair a única seguinte exposição de motivos com conteúdo tangente da questão vinda de enunciar: «
4.2. Falta de Fundamentação: Amortizações do Exercício de 1995
Nos artigos 73.º a 86.º da douta P.I. invoca-se a falta de fundamentação do acto tributário impugnado «na parte em que não aceitou o valor das amortizações consideradas custos» (artigo 84.º). Considera a Impugnante que «não refere o relatório em que é que não foi cumprido o determinado legalmente» (artigo 78.º).
(…).
Vejamos o caso concreto:
Os fundamentos do actos constam, nesta parte, do ponto 3.1.6. do relatório. Ali se diz que «a empresa não deu cumprimento e no tocante aos valores das amortizações consideradas custos, ao disposto no art.º 44, n.º s 6 e 7 do CIRC».
É verdade que os Sr.s P.F.T. não esclarecem o que é dar cumprimento aqueles dispositivos legais, mas isso resulta do teor das normas respectivas. A análise das normas para as quais remetem permitiriam a qualquer declaratário normalmente diligente apreender que estava em causa, nas palavras do Ex.mo Representante da Fazenda Pública (artigo 13.º da douta contestação) «o valor da diferença positiva entre as mais-valias e as menos valias não tributadas aquando da alienação» o qual «não foi deduzido pela Impugnante ao custo de aquisição dos novos elementos do activo imobilizado, para efeitos de cálculo das amortizações».
Mas, se dúvidas sobrassem quanto ao alcance de tal remissão, bastaria à Impugnante consultar os mapas demonstrativos para que se remete expressamente no parágrafo seguinte do relatório, de onde constam todas as operações da correcção. Analisadas aquelas operações, fica-se com a exacta noção do que a A.F. entende ser o cumprimento daquele dispositivo legal naquele caso concreto.
Pelo que também não se concede neste vício.»
Na medida em que, compulsado o conteúdo do articulado inicial do presente processo, não vislumbramos qualquer outra imputação de vício de forma “por falta absoluta de fundamentação” – cfr. art. 84.º p.i., embora nas coligidas conclusões se percepcione o intuito de tentar alargar o âmbito da discussão, a coberto do mesmo tema da fundamentação dos actos, a outras cambiantes e mais latos aspectos envolventes da prática dos actos de liquidação impugnados, o exercício do poder de cassação da decisão recorrida, por parte deste tribunal, encontra-se restringido ao respeito pelos termos e limites em que a versada questão foi colocada ao judiciar do tribunal recorrido. Ora, com estes marcos delimitadores, somente cumpre expressar a total concordância com o julgamento efectuado na sentença e afirmar a impossibilidade de, nesta sede, se alargar a apreciação a qualquer novel, por não convocada em momento anterior, questão.
Por pertinente, transcrevemos: “O recurso destina-se a modificar a decisão e não a criar decisões sobre matéria nova (…). O tribunal de recurso apenas se pronuncia sobre factos alegados objecto de anterior julgado; não pode discutir questões que não hajam sido previamente apreciadas (…), salvo tratando-se de questões de conhecimento oficioso (…); o objecto do recurso é limitado à decisão impugnada (…)” – cfr. Aníbal de Castro, Impugnação das Decisões Judiciais, 2.ª edição, pág. 91/92.
Em suma, sem mais considerações, importa atestar o falecimento de todas as conclusões de recurso formalizadas pela Rte.
*
*III – DECISÃO Pelo exposto, em conferência, na Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte, assenta-se negar provimento ao presente recurso jurisdicional. * Custas a cargo da recorrente, em ambas as instâncias (atentando-se na proporção do decaimento, sentenciado quanto à 1ª instância), fixando-se nesta a taxa de justiça em 7 UC.
*(Elaborado em computador e revisto, com versos em branco)
Porto, 11 de Janeiro de 2007
Aníbal Augusto Ruivo Ferraz
José Maria da Fonseca Carvalho
Maria Fernanda Antunes Aparício Duarte Brandão |
