| Decisão Texto Integral: | Acordam em conferência os Juízes que compõem a Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte:
I. Relatório
A Fazenda Pública veio interpor recurso jurisdicional da sentença proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto que julgou procedente a presente reclamação de actos do órgão de execução fiscal, deduzida nos termos do artigo 276º e seguintes do Código de Procedimento e de Processo Tributário, e consequentemente anulou o despacho do Chefe do Serviço de Finanças de Vila do Conde que indeferiu o pedido de constituição de hipotecas voluntárias sobre imóveis como garantia, formulado no processo de execução fiscal nº 1902201001004964, por A..., com o NIF 1…, residente na Estrada Nacional 13, nº …, Vila do Conde.
A Recorrente terminou as suas alegações de recurso formulando as seguintes
conclusões:
A. A douta sentença de que se recorre considerou procedente a presente reclamação por considerar que o despacho reclamado carece de fundamentação de facto, o que, aliás, no douto entendimento, constitui vício de violação de lei, determinante da sua anulação.
B. Entende, porém, a Fazenda Pública com o devido respeito por diversa opinião, que o douto decisório incorreu em erro de julgamento em matéria de facto e de direito, porquanto o acto reclamado se encontra devida e legalmente fundamentado em matéria de facto. Senão vejamos,
C. O acto reclamado foi proferido no âmbito do PEF n.º 1902201001004964, instaurado para cobrança coerciva de dívida de IRS do ano de 2005, no valor de € 657.341,97.
D. Considerando que o reclamante impugnou judicialmente a liquidação de IRS e a fim de suspender o aludido PEF foram constituídas hipotecas legais e hipotecas voluntárias sobre vários imóveis, as quais, todavia, atentos os valores patrimoniais tributários (VPT), se mostraram insuficientes para o efeito, face ao valor a garantir calculado nos termos do disposto no art.º 199º do CPPT.
E. Com vista ao reforço das garantias apresentadas, foram também oferecidas pelo reclamante hipotecas voluntárias constituídas sobre imóveis, a favor da AT (OEF), pelas sociedades R…, Lda., NIPC 5…e F…, Lda, NIPC 5… (entidades terceiras).
F. A informação prestada sobre o reforço da garantia, sobre a qual recaiu o despacho de indeferimento proferido por delegação de competências, pelo Exmo. Sr. Chefe de Divisão da Gestão da Dívida Executiva, da Direcção de Finanças do Porto e que faz parte da douta sentença sob recurso elenca, no ponto II, e de forma exaustiva e detalhadamente os factos que foram tidos em conta na apreciação do reforço das garantias anteriormente oferecidas pelo reclamante.
G. Como se poderá constatar, a informação menciona, com pormenor as características (afectação, localização, titularidade), os ónus e os valores patrimoniais tributários dos imóveis hipotecados e oferecidos como garantia pelo reclamante, nomeadamente, se os mesmos são próprios ou de entidades terceiras.
H. A informação identifica também os prédios hipotecados a favor do processo de execução fiscal em causa nos presentes autos, sublinhando que o valor da garantia a prestar no âmbito destes não deverá excluir o montante das garantias a prestar no âmbito de outro processo executivo do mesmo reclamante (PEF 1902201001005952), porquanto os mesmos não se encontram apensos, facto não impugnado/reclamado.
I. Acresce ainda sublinhar que a informação foi lavrada após os serviços da AT, designadamente, a Divisão de Gestão da Dívida Executiva, ter efectuado diligências no sentido de confirmar a existência do justificado interesse das sociedades garantes prestarem garantias a favor de terceiros, conforme estipula o disposto no n.º 3 do art.º 6º do Código das Sociedades Comerciais, nomeadamente, oficiando ao reclamante para apresentar comprovativos da existência dos suprimentos e respectivos valores, referidos na acta n.º 38º de uma das sociedades garantes.
J. As sobreditas diligências foram efectuadas em virtude dos serviços tributários terem apurado que, dos valores declarados pela empresa garante [R…, Lda], nada constava a título de suprimentos (declaração IES do exercício de 2012).
K. A informação em causa, que suporta a decisão ora reclamada, relata as diligências efectuadas, bem como a análise e ponderação da situação concreta do reclamante, encontrando-se portanto devida e legalmente fundamentada,
L. sendo certo que e salvo melhor opinião, recaía sobre o reclamante a comprovação da existência dos suprimentos descritos na acta 38º, o montante dos mesmos, entre outros elementos, ou seja, o interesse da mesma em prestar garantia a favor de um terceiro e também a demonstração da existência de uma relação de domínio ou de grupo, de acordo com o disposto no n.º 3 do art.º 6º do CSC, e também do n.º 1 do art.º 74º da LGT. O que não fez.
Todavia,
M. segundo o aliás douto entendimento do Tribunal a quo, e com o qual a Fazenda Pública não se conforma, o despacho reclamado (suportado pela informação supra descrita) não se encontra fundamentado de facto por não ter havido análise e ponderação da situação concreta do reclamante e ainda,
N. porque a decisão proferida teria sido tomada apenas por a garantia oferecida não constar do elenco [das garantias constantes] do ofício circulado n.º 600076 da DSGCT.
Ora,
O. O primeiro argumento da recusa da aceitação da hipoteca constituída sobre imóveis propriedade da sociedade R… advém do facto de, após insistência da Autoridade Tributária, o reclamante não ter logrado provar a existência de justificado interesse das sociedades garantes (prova dos suprimentos) ou a existência de domínio ou de grupo na prestação de garantias, conforme impõe a parte final do n.º 3 do art.º 6º do CSC, a quem pertenciam os imóveis hipotecados.
P. O segundo argumento resulta de não ter ficado provada a impossibilidade de constituição de caução ou seguro-caução.
De facto,
Q. o n.º 3 do artigo 6º do CSC estabelece que “considera-se contrário ao fim da sociedade a prestação de garantias reais ou pessoais a dívidas de outras entidades, salvo se existir justificado interesse próprio da sociedade garante ou se se tratar de sociedade em relação de domínio ou de grupo”.
R. No caso em apreço, o reclamante figura como sócio e gerente da sociedade garante R…, Lda, a qual, segundo a acta n.º 38, de 25.02.2013 (cópia junta aos autos) concedeu “autorização à sociedade para dar de garantia, por meio de hipoteca a favor da Direcção Geral de Finanças do Porto, em nome de A... e M…, nos termos e para os efeitos do artigo 6º n.º 3 do Código das Sociedades Comerciais, uma vez que tendo este avultados suprimentos na sociedade F…, e esta também possui suprimentos nesta sociedade R… LIMITADA, que se encontra sem liquidez, e em particular aprovar e validar nos termos legais a acta número trinta e sete de dois de Novembro de dois mil e doze”.
S. Apesar de notificado para o efeito, o certo é que o reclamante não comprovou como lhe competia, atento o disposto no n.º 1 art.º 74º da LGT, a existência dos aludidos suprimentos e respectivos montantes,
T. e a AT, através da consulta à declaração IRS do ano de 2012, verificou que, pelo contrário, no balanço das sociedades garantes nada constava a título de suprimentos, o que causou naturalmente desconfiança aos serviços fiscais.
U. Deste modo, os bens oferecidos como garantia, sob a forma de hipoteca voluntária, pertença de sociedades terceiras, não foram aceites porquanto não ficou provado suficientemente a existência dos suprimentos, ou melhor dizendo, a existência de justificado interesse da sociedade garante ou a existência de relação de domínio ou de grupo entre elas, conforme decorre do disposto no n.º 3 do art.º 6º do Código das Sociedades Comerciais, cfr. Ac. do STA de 18.12.2013, proc. n.º 1731/13.
V. Estava e está em causa a segurança do pagamento de dívida tributária vencida de montante avultado, legitimadora da atuação da Autoridade Tributária, seguindo exigências maiores na assunção das soluções adequadas à salvaguarda dos interesses do Estado, no recebimento das quantias que lhe são devidas, especialmente quanto à aferição sobre a (in) suficiência dos bens dados à garantia para satisfação da dívida exequenda e acrescido.
W. Em jeito de conclusão, o acto reclamado encontra-se fundamentado de facto, não enfermando de qualquer vício de violação de lei que a douta sentença lhe assaca.
X. A douta sentença recorrida enferma de erro de julgamento quanto à matéria de facto e de direito, por errada valoração dos elementos constantes dos autos e, consequente, erro de julgamento em matéria de direito, decorrente da errada aplicação do disposto nos artigos 52.º n.º 5 da LGT e 199.º do CPPT e ainda no n.º 1, do artigo 74º da LGT.
Nestes termos, deve ser dado provimento ao presente recurso, revogando-se a douta decisão recorrida, com as legais consequências.
A recorrida Fazenda Pública não apresentou contra-alegações.
Após a subida dos autos a este Tribunal Central Administrativo Norte, o Exmo Procurador-Geral Adjunto emitiu Parecer, a fls. 338, no sentido de ser negado provimento ao recurso.
Foram dispensados os vistos legais, atenta a natureza urgente do processo (cf. artigo 657º, nº 4 do CPC e artigo 278º, nº 5 do CPPT), vindo os autos à Conferência da Secção do Contencioso Tributário deste TCAN para julgamento do recurso.
I.I Do Objecto do Recurso - Questões a apreciar e decidir:
A questão suscitada pela Recorrente, delimitada pelas alegações de recurso e respectivas conclusões - artigos 635º, nº4 e 639º CPC, ex vi” artigo 2º, alínea e) e artigo 281º do CPPT - é a de saber se a sentença recorrida ao concluir pela ilegalidade do despacho do Senhor Chefe de Divisão da Direcção de Finanças do Porto que indeferiu o reforço de garantia, materializada na hipoteca de quatro imóveis, com vista à obtenção da suspensão do processo executivo supra identificado, incorreu em erro de julgamento.
II. Fundamentação
II.1. De Facto
No Tribunal a quo, o julgamento da matéria de facto foi efectuado nos seguintes termos:
“Factos provados com interesse para a decisão da causa:
1. No Serviço de Finanças (SF) de Vila do Conde foi instaurado, em 24.10.2008, o PEF n.º 1902201001004964, contra o reclamante A..., com o NIF 1… (fls. 1 e ss.);
2. Por dívida proveniente de IRS de 2005, no montante global de €657.341,97;
3. O reclamante foi citado em 25.02.2010 (fls. 6);
4. O OEF procedeu à hipoteca legal dos artigos urbanos 6..., fracções AD e AE para garantia da quantia exequenda (fls. 9 e ss.);
5. Cujo VP era de €19.557,91 e €20.786,30, respectivamente;
6. O reclamante requereu ao OEF o cálculo da garantia a prestar (fls. 19);
7. O montante da garantia foi calculado em €854.787,34 (fls. 21 e ss.);
8. O reclamante apresentou ao OEF hipoteca constituída sobre dois imóveis, pertencentes à sociedade F... Imobiliária Lda., com os artigos 1... e 1..., da Freguesia de Fão (fls. 42 e ss.);
9. A FP procedeu à avaliação dos imóveis (fls. 52 e ss.);
10. Tendo-lhes atribuído o valor de €187.992,00, a cada um (fls. 56);
11. O OEF considerou a garantia oferecida insuficiente tendo notificado o Reclamante para proceder ao reforço da garantia (fls. 64 e ss.);
12. O Reclamante ofereceu em garantia a hipoteca dos imóveis com os artigos 8..., da freguesia de Canidelo ao qual foi atribuído o valor de €147.000,00 e o artigo 4..., da freguesia de árvore, ao qual foi atribuído o valor de €181.685,00 (fls. 72 e ss.);
13. O OEF notificou o Reclamante para proceder novamente ao reforço da garantia, pelo valor de €574.447,80 (fls. 88 e ss.);
14. O valor a reforçar foi corrigido pelo OEF para €413.923,65 (fls. 90);
15. O reclamante ofereceu em garantia a hipoteca de dois prédios rústicos com os artigos 3…, da freguesia de Argivai, com o valor de €738,22 e 7…, da freguesia de Pêra, com o valor de €1.302,97 (fls. 99 e ss.);
16. O Reclamante apresentou impugnação judicial da liquidação que deu origem ao PEF em apreço (fls. 116 e ss.);
17. O Reclamante requereu ao OEF que reapreciasse o VPT dos artigos 1… e 1…, tendo em consideração a avaliação dos mesmos feita para efeitos de cobrança de IMI e que suspendesse a execução (fls. 193 e ss.);
18. O OEF proferiu o seguinte despacho: Tendo em conta a informação prestada e considerando que o valor patrimonial tributário dos imóveis objecto de constituição de hipotecas legais e voluntárias abatido do valor das penhoras que sobre eles recaem é superior ao valor da garantia a prestar calculado na presente data, que comprovou através da declaração bancária não lhe ser possível oferecer garantia de maior liquidez e que foi autorizado pelas sociedades proprietárias de alguns imóveis a constituir hipotecas voluntárias a favor da Fazenda Publica parece-me estarem reunidas as condições e pressupostos legais e administrativos para a suspensão dos processos de execução fiscal (…). No entanto, face ao valor da execução a competência para aceitação da garantia constituída pelo executado é pertença do Ex. Sr. Director de Finanças do Porto … (fls. 202);
19. Pela DF do Porto foi prestada a informação de fls. 205 a 211 cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido e que passa a fazer parte integrante da presente sentença;
20. O DF do Porto em 20.01.2014 proferiu o despacho seguinte: Concordo. Com os fundamentos referidos indefiro o pedido (fls. 205);
21. O VPT dos referidos artigos foi actualizado para os valores apurados em sede de cobrança de IMI;
22. Deste despacho o reclamante deduziu a presente reclamação.* Factos não provados:
Com interesse para a decisão da causa não houve.* MOTIVAÇÃO.
O ónus da prova dos factos constitutivos dos direitos da administração tributária ou dos contribuintes recai sobre quem os invoque (art. 74.º, n.º 1, da LGT).
A dúvida sobre a realidade de um facto e sobre a repartição do ónus da prova resolve-se contra a parte a quem o facto aproveita (art. 516.º do CPC).
O tribunal julgou provada a matéria de facto relevante para a decisão da causa, com base na análise conjugada e crítica dos documentos juntos aos autos, que não foram impugnados, e bem assim na parte dos factos alegados pelas partes que não tendo sido impugnados (art. 74.º da Lei Geral Tributária (LGT)), também são corroborados pelos documentos juntos aos autos (arts. 76.º, n.º 1, da LGT e 362.º e seguintes do Código Civil (CC)), nomeadamente, aqueles para os quais se remete no probatório.
Os restantes factos alegados não foram julgados provados ou não provados, por constituírem considerações pessoais ou conclusões de facto ou de direito e por não terem relevância para a decisão da causa.*
II.1.1 Ao abrigo do disposto no artigo 662º, nº1 do Código de Processo Civil (CPC), aplicável ex vi artigo 2º, alínea e), e 281º do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT), acorda-se em alterar o ponto 19 da matéria de facto e aditar os pontos 23 a 28, nos termos que se seguem:
19. Em 03.07.2013, foi prestada a informação que veio a sustentar o Despacho reclamado, cujas conclusões agora, em parte, se transcrevem:
“1 - Da análise dos elementos constantes da aplicação do património –avaliações, verifica-se que o VPT dos artigos 1… e 1… da freguesia de FÂO, sobre os quais foi constituída Hipoteca Voluntária a favor da Autoridade Tributária pelo executado, foi actualizado nos termos do IMI de €187.992,00 cada para €250.650,00 e €281.04,00, respectivamente. Desta alteração ao VPT resulta uma diferença para mais de €155.706.00.
2 - O prédio rústico inscrito na matriz de Argival sob o artigo 3… passou a terreno para construção, inscrito na matriz urbana sob o artigo 1… e com o valor patrimonial tributário de €393.190,00.
3 – Deste modo, actualizado o valor da garantia a prestar bem como o valor patrimonial dos prédios oferecidos como garantia, verifica-se o enunciado no quadro seguinte:
Quadro I (…)
4 – O valor dos imóveis objectos de hipoteca (legal e voluntária), constantes do quadro supra, totalizam o valor de €1.517.849,00.
5 – O valor necessário para garantir e suspender o PEF 1902201001005952 é de €742.648,98.
6 - As hipotecas voluntárias constantes do quadro I a sombreado foram constituídas para garantir e suspender o PEF 1902201001005952 e 1902201001004964, no valor de €1.250.889,00 (valor considerado por ser o menor dos dois valores – entre o valor da hipoteca e o VPT).
7 – O valor necessário para garantir e suspender apenas o PEF 1902201001005952 é de €266.960,00.
Quadro II (…)
8 – O valor da garantia a prestar, à data para o PEF 1902201001005952 e 1902201001004964 é de €742.648,98 e 1.081.400,45, respectivamente e, não estando estes processos apensos, logo não os podendo considerar como uma dívida só, considera-se que o valor das hipotecas voluntárias constituídas foi sempre para os dois PEF´s, conclui-se que estas eram manifestamente insuficientes para garantir quer um quer outro PEF.
9 – Em 2012.11.02, o executado constituiu nova hipoteca voluntária, atribuindo-lhe o valor de .436.952,65 (superior à soma dos VPT), sobre quatro prédios urbanos referidos no ponto 13, item II-factos, propriedade da sociedade R…, lda, que são:
. Artigo 2.. (…); artigo 2… (…); artigo 2… (…); artigo 2… (…) todos prédios urbanos destinados a armazém e actividade industrial, sitos na travessa…, da freguesia de Vermoim, concelho da Maia.
. Considerando o menor dos dois valores (valor da hipoteca e o VPT), o montante total dos imóveis referidos no parágrafo anterior é de €897.290. Deduzindo-lhe os ónus e encargos que constam da certidão da conservatória e que se descriminam no ponto seguinte, o valor a considerar para o efeito de garantia é de €849.971,94.
10 – (…)
11 – A garantia oferecida não assume uma das formas previstas no nº 1 do artigo 199º, tais como garantia bancária, caução ou seguro-caução.
Apresentou com o requerimento apenas comprovativo de não poder constituir garantia bancária.
Em cumprimento das instruções emanadas pelo ofício–circulado nº 60076 não poderá ser aceite, como garantia, a hipoteca sobre bens imóveis não estando excluídas todas as hipóteses anteriores.
12 – Analisado o requerimento, objecto desta informação e apreciação, verifica-se que os bens imóveis referidos no ponto 14 do item II-Factos e no ponto 8 deste item, oferecidos como garantia, sob a forma de hipoteca voluntária, pertença de um terceiro, não estão reunidas as condições do artigo 6º do CSC.
Senão vejamos o nº 3 do artigo 6º do (CSC), o qual se transcreve de seguida:
(…)
13 – Em 2013.12.05, pelo ofício nº 78893/0405, o sujeito passivo foi notificado para no prazo de 8 dias aperfeiçoar o pedido de apreciação de reforço de garantia nos PEF´s supra referidos, juntando documentos comprovativos da existência dos “suprimentos” e respectivos valores, os quais se refere na acta nº 38, anexa ao respectivo requerimento, uma vez que analisada a IES de 2012, o balanço não faz qualquer menção aos mesmos.
Em 2014.01.07, deu entrada nesta divisão um requerimento do contribuinte em resposta ao ofício nº 78893/0405, o qual não faz prova suficiente da existência dos referidos suprimentos.
14 – Pelos elementos que forma juntos aos autos não consta que a sociedade tenha demonstrado a relação de domínio ou de grupo, tal como é tipificada pelo CSC, nem é invocado o justificado interesse objectivo da sociedade garante em prestar garantia a favor de terceiro.
Em face do exposto, julgo não ser de aceitar a garantia prestada pela sociedade executada, uma vez que não ficou provado a existência de justificado interesse da sociedade garante ou a existência da relação e domínio ou de grupo entre elas, conforme decorre do disposto no nº 3 do art.º 6 do CSC, nem fez prova da impossibilidade de constituição e caução ou seguro-caução.
(…)” – cfr. folhas 219 verso a 225 dos autos, que aqui se dão por integralmente reproduzidas para todos os efeitos legais;
23. Em acta, nº 37, da Assembleia Geral da sociedade “R…, Lda”, lavrada em 02.11.2012, foram conferidos poderes, ao reclamante, para em nome e representação da sociedade assinar escritura ou documento particular autenticado de hipoteca que concretizasse a deliberação ali tomada relativa à hipoteca de imóveis, melhor identificados na referida acta, para reforço de garantias já prestadas a favor da Direcção de Finanças do Porto, no âmbito do processo executivo a que se reporta a reclamação e um outro, também ali melhor identificado – cfr. folhas 176 e ss dos autos que aqui se dão por integralmente reproduzidas para todos os efeitos legais;
24 - Em 02.11.2012, o recorrido constituiu hipoteca unilateral a favor da Fazenda Pública, na qualidade de gerente e em representação da sociedade “ R…, Lda”, sobre seguintes prédios urbanos:
- Prédio urbano destinado a armazém e actividade industrial, (…), descrito na 1ª Conservatória do Registo Predial da Maia, sob o nº 2… e inscrito na matriz predial urbana (…) sob o nº 2…, com o valor patrimonial tributário de € 488.630.00 e registado em nome da sociedade R…, Lda, NIPC 5….
- Prédio urbano destinado a armazém e actividade industrial,(…), descrito na 1ª Conservatória do Registo Predial da Maia sob o nº 1… e inscrito na matriz predial urbana (…) sob o nº 2…, com o valor patrimonial tributário de € 252.690.00 e registado em nome da sociedade R..., Lda, NIPC 5….
- Prédio urbano destinado a armazém e actividade industrial,(…), descrito na 1ª Conservatória do Registo Predial da Maia sob o nº 1… e inscrito na matriz predial urbana (…) sob o nº 2…, com o valor patrimonial tributário de € 252.690.00 e registado em nome da sociedade R..., Lda, NIPC 5….
- Terreno para construção, (…) descrito na 1ª Conservatória do Registo Predial da Maia sob o nº 1… e inscrito na matriz predial urbana (…) sob o artº 2…, com o valor patrimonial tributário de € 130.280.00 e registado em nome da sociedade R..., Lda, NIPC 5…; - cfr. folhas 181 e ss dos autos;
25 – Sobre os prédios referidos no ponto anterior desta matéria de facto incidem os ónus identificados a folhas 181 e ss dos autos, que aqui se dão como integralmente reproduzidos para todos os efeitos legais;
26 - Em 10.12.2012, o agora Recorrido foi notificado do Despacho que recaiu sobre o requerimento a que se refere o ponto 15 desta matéria de facto, cujo teor era o seguinte: “ Concordo. Indefiro o pedido. A garantia oferecida mostra-se insuficiente para suspender a execução fiscal. Notifique-se” – cfr. decisão de folhas 145 e ss e aviso de recepção de folhas 149 verso dos autos;
27 – Na acta, nº 38, da Assembleia Geral da sociedade “R..., Lda”, lavrada em 25.02.2013, constava que: «a sociedade “R..., LDA” (…) aqui representada pela sua única sócia “F... – IMOBILIÁRIA, LDA” (…) aqui devidamente representada pelos seus únicos sócios A... , (…), com a seguinte ORDEM DO DIA. – Autorização à sociedade para dar de garantia, por meio de hipoteca a favor da Direcção Geral de Finanças do Porto, em nome de A… E (…), nos termos e para os efeitos do artigo 6º, nº 3 do Código das Sociedades Comerciais, uma vez que tendo este avultados suprimentos na sociedade ““F... – IMOBILIÁRIA, LDA”, e esta também possui suprimentos nesta sociedade “R..., LDA”, que se encontra sem liquidez, e em particular aprovar e validar nos termos legais a acta número trinta e sete de dois de Novembro de dois mil doze. (…) foi o ponto da ordem do dia discutido, explicado, e o mesmo aprovado por unanimidade.(…)» - cfr. folhas 179;
28 – Na acta, nº 37, da Assembleia Geral da sociedade “ F... – IMOBILIÁRIA, LDA”, lavrada em 25.02.2013, constava o seguinte: «Autorização à sociedade para dar de garantia quaisquer imóveis a favor do sócio–gerente A..., nos termos e para os efeitos do artigo 6º, nº 3 do Código das Sociedades, uma vez que tendo este avultados suprimentos na sociedade não dispõe ela de valores pecuniários para os solver. Atenta esta autorização deverá ela estender-se a todas as hipotecas já prestadas a favor da Direcção de Finanças do Porto, assim dando a validade a todas as hipotecas já prestadas e destinadas à suspensão das execuções fiscais pendentes no Serviço de Finanças de Vila do Conde contra o referido A… E (…).» -cfr. folhas 180.
II.2. De Direito
Discorda a recorrente da sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto que julgou procedente a reclamação apresentada pelo agora recorrido contra o Despacho de Senhor Chefe de Divisão da Direcção de Finanças do Porto, por considerar que tal despacho se encontra devida e legalmente fundamentado.
Para assim decidir, a Meritíssima Juíza do Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto considerou que:
“O despacho em crise assenta, essencialmente, em dois argumentos, a saber: por um lado a hipoteca dos imóveis não constitui uma das formas previstas no n.º 1, do art 199, tais como a garantia bancária, caução ou seguro-caução e, por outro os bens imóveis oferecidos como garantia pertencentes a terceiro não reúnem as condições do art. 6.º, do CSC. Em suma para a AF o Reclamante nem fez prova da impossibilidade de constituir caução ou seguro-caução nem invocou o justificado interesse objectivo da sociedade garante em prestar garantia a favor de terceiro.(…)
A garantia tem de ser idónea para assegurar os créditos do exequente. Para ser idónea, para este efeito, a garantia não pode estar subordinada a limitações ou condições que possam afectar a possibilidade do credor tributário assegurar o seu crédito através da execução da garantia. Só uma garantia incondicional e abrangendo a totalidade do período da pendência do processo de execução fiscal até ao momento do pagamento dos créditos tributários poderá ser considerada garantia idónea.
Assim, no caso de a garantia assentar na mera nomeação de bens à penhora, no prazo previsto no art. 199.º, n.º 6, do CPPT, como se prevê no seu n.º 4, a suspensão da execução será condicionada e provisória, mantendo-se apenas se se concretizar a penhora de bens que assegurem o pagamento da divida exequenda e do acrescido, pois não se justifica que se considerasse garantida a divida depois de se constatar que não foi possível efectuar a penhora dos bens nomeados ou se constatar que eles são insuficientes para assegurar o pagamento da divida exequenda e acrescido. Esta é uma conclusão lógica mas que tem apoio explicito no art. 52.º, da LGT que estabelece que a AT pode exigir ao executado o reforço da garantia no caso de esta se tornar manifestamente insuficiente para o pagamento da divida exequenda e acrescido.
Ora, retornando ao caso sem apreço, não se vê que da fundamentação do acto em causa se possa concluir que a AT considerou e ponderou a existência de qualquer perigo sério de impossibilidade de cobrança da dívida exequenda.
Com efeito, o despacho em apreço indeferiu a aceitação da garantia oferecida por entender que a mesma não constitui uma garantia idónea à luz do teor do oficio circulado n.º 60076, de 29.07.2010 da Direcção de Serviços de Gestão de Créditos Tributários (DSGCT) que estabelece uma preferência por garantia de maior liquidez.
Apesar de o despacho reclamando estar fundamentado de Direito, não está fundamentado de facto já que não houve qualquer análise e ponderação da situação concreta do reclamante, mas antes uma decisão com base apenas na circunstância de a garantia oferecida não constar do elenco do ofício circulado referido.
Tanto mais que a AF considerou que os imóveis oferecidos representavam um valor superior ao da divida exequenda, não podendo, contudo aceita-los com base no oficio circulado n.º 60076.
Ora, a Administração fiscal não pode recusar a garantia oferecida com fundamento em aspectos qualitativos das garantias, sob pena de incorrer em errónea interpretação e aplicação do art. 199.º, do CPPT conjugado como n.º 5, do art. 52.º, da LGT.
Em suma, a Administração fiscal goza de ampla margem de liberdade na aplicação destes mecanismos, que lhe permitem assegurar o crédito exequente, mas tem de obedecer à lei nos aspectos vinculados, não podendo na interpretação e aplicação da mesma pôr em causa as valorações que são próprias do legislador, subvertendo o sentido e alcance que o mesmo pretendeu dar às normas, em especial aos arts. 199.º, do CPPT e 52.º, n.º 5, da LGT.
A proceder a interpretação sufragada pela Administração fiscal, nomeadamente através do ofício em questão, esta passaria a estar legitimada a estabelecer uma hierarquização das garantias, em conformidade com a sua maior ou menor liquidez imediata, restringindo o quadro legal de garantias que o legislador quis aberto. (…)
Por conseguinte, desde que se verifique que a garantia oferecida detém, em concreto, a capacidade de, em caso de incumprimento do devedor, salvaguardar a cobrança da dívida garantida, ainda que sem onerar ou afectar de forma grave os interesses legítimos do executado, não há como recusar a sua idoneidade para o fim em vista.
Ora, conforme exposto a garantia oferecida pelo executado não carece de idoneidade à luz da motivação aduzida no acto reclamado.
Daqui resulta que o órgão de execução fiscal no despacho reclamado incorreu, desta forma, em vício de violação de lei que determina a anulação da decisão recorrida(…)”.
Recorde-se que o reclamante, aqui recorrido, constituiu hipoteca unilateral sobre quatro prédios urbanos, pertencentes a terceiro, a favor da Fazenda Pública, como reforço de garantia já prestada no processo de execução fiscal para suspensão da mesma, dado ter deduzido impugnação judicial contra a liquidação de IRS que deu origem à dívida exequenda
A garantia não foi aceite com os fundamentos expressos no despacho reclamado, que como se refere sinteticamente na sentença recorrida são: “por um lado a hipoteca dos imóveis não constitui uma das formas previstas no n.º 1, do art.º 199, tais como a garantia bancária, caução ou seguro-caução e, por outro os bens imóveis oferecidos como garantia pertencentes a terceiro não reúnem as condições do art. 6.º, do CSC.”
II.2.1. De acordo com o ínsito no artigo 169º do CPPT, a execução ficará suspensa até à decisão do pleito em caso de reclamação graciosa, impugnação judicial ou recurso judicial que tenham por objecto a legalidade da dívida exequenda, desde que tenha sido constituída garantia nos termos do artigo 195º (hipoteca ou penhor) ou prestada nos termos do artigo 199.º do CPPT, ou a penhora garanta a totalidade da dívida exequenda e acrescido.
Por sua vez o artigo 199 º do CPPT, para o que aqui interessa, dispõe:
“1 - Caso não se encontre já constituída garantia, com o pedido deverá o executado oferecer garantia idónea, a qual consistirá em garantia bancária, caução, seguro-caução ou qualquer meio susceptível de assegurar os créditos do exequente;
2 - A garantia idónea referida no número anterior poderá consistir, ainda, a requerimento do executado e mediante a concordância da administração tributária, em penhor ou hipoteca voluntária, aplicando-se o disposto no art. 195º, com as necessárias adaptações.”
Também o artigo 52º, nº 2 da Lei Geral Tributária refere que “A suspensão da execução nos termos do número anterior depende da prestação de garantia idónea nos termos das leis tributárias”.
Assim sendo, nos termos do artigo 169º do CPPT a execução pode ser suspensa desde que prestada garantia ou efectuada penhora que garanta a totalidade da dívida e do acrescido.
Sublinhe-se como se afirmou supra no artigo 199, que tal garantia pode consistir em garantia bancária, caução, seguro-caução ou qualquer meio susceptível de assegurar os créditos do exequente, (sublinhado nosso).
É certo que o artigo 199º, nº 2 do CPPT confere à Administração Tributária uma certa margem de discricionariedade para decidir, em função de cada caso concreto, se a garantia prestada é ou não «idónea» para assegurar a cobrança efectiva da dívida exequenda.
Todavia, como se afirmou na sentença recorrida, “não houve qualquer análise e ponderação da situação concreta do reclamante, mas antes uma decisão com base apenas na circunstância de a garantia oferecida não constar do elenco do ofício circulado referido.”
Faça-se um parêntesis para sublinharmos, que, como se acaba de ler no agora transcrito, ao contrário do expendido pela Fazenda Pública, nas conclusões de recurso M. e N., o Tribunal a quo não considerou que o despacho reclamado não se encontrava fundamentado por não ter havido análise e ponderação da situação concreta do reclamante e ainda, porque a decisão proferida teria sido tomada apenas por a garantia oferecida não constar do elenco do ofício circulado nº 600076 da DSGCT. O que a sentença recorrida ponderou foi que quanto ao fundamento invocado de que a garantia não constava do elenco do ofício circulado, não tinha sido feita qualquer análise da situação concreta do contribuinte.
A jurisprudência dos tribunais de recurso é peremptória em considerar que a liquidez da garantia prestada, (ao contrário do que se defende no referido ofício circulado) não constituiu critério do qual deve depender a apreciação da sua idoneidade, veja-se, entre outros o douto Acordão do STA, de 23.07.2014, no processo 0823/14 que aqui se transcreve em parte: “Desde logo e como vem afirmando este STA a liquidez da garantia prestada para efeitos de suspensão da execução fiscal não constitui critério do qual deve depender a apreciação da sua idoneidade. Assim sendo, na situação em análise, não têm fundamento legal as razões invocadas pela AT para indeferir o pedido de prestação de garantia, a saber, não integrar a garantia oferecida o elenco referido no artº 199º nº 1 do CPPT e o facto da recorrida não ter cumprido o ónus probatório de demonstrar que não era viável, no caso concreto, a constituição de garantia bancária, caução ou seguro - caução.
É no entanto nossa convicção e entendimento, que a idoneidade da garantia afere-se pela capacidade de, em caso de incumprimento do devedor, salvaguardar a efectiva cobrança da dívida exequenda e acrescidos. A garantia idónea será pois aquela que é adequada para o fim em vista, ou seja, assegurar o pagamento totalidade do crédito exequendo e legais acréscimos.
E, na esteira do já decidido noutras decisões do STA, o Órgão de Execução Fiscal tinha uma certa margem de discricionariedade para apreciar em concreto a idoneidade da garantia oferecida.”
E como a sentença recorrida apurou, e bem, o problema reside no facto da Administração Fiscal não ter procedido à avaliação em concreto da idoneidade da garantia oferecida. Apenas disse, no que a este fundamento do Despacho se refere, que, (é o que consta no ponto 11 das conclusões da informação antecedente ao despacho de indeferimento) - cfr. ponto 19 da matéria de facto “ ….A garantia oferecida não assume uma das formas previstas no nº1 do artigo 199º, tais como a garantia bancária, caução ou seguro-caução. Apresentou com o requerimento apenas comprovativo de não poder constituir garantia bancária. Em cumprimento das instruções emanadas pelo ofício circulado nº 60076 não poderá ser aceite, como garantia, a hipoteca sobre bens imóveis não estando excluídas todas as hipóteses anteriores….”
Sublinhe-se que a Administração Tributária deve reger a sua actuação de acordo com o princípio da proporcionalidade [cfr. artigo 266.º, n.º 2, da Constituição da República Portuguesa, (CRP), artigo 55.º da LGT, artigo 46.º do CPPT e artigo 5.º, n.º 2, do Código de Procedimento Administrativo (CPA)].
Destarte, o fundamento da decisão de recusa da garantia oferecida, agora apreciado, alicerçou-se em parâmetros que, seguramente, não integram o critério legal de aferição da idoneidade da garantia, logo incorreu tal despacho em vício de violação de lei, pelo que nada há a apontar à sentença recorrida.
O recurso não merece provimento, neste segmento.
II.2.2. Mas a recorrente considera ainda que o despacho se encontra fundamentado, quanto ao outro segmento que sustentou o despacho reclamado.
De acordo com as conclusões apresentadas pela recorrida, a informação que suporta a decisão ora reclamada relata as diligências efectuadas, bem como a análise e ponderação da situação concreta do reclamante, nomeadamente, quanto à recusa da aceitação da hipoteca constituída sobre imóveis propriedade da sociedade terceira, por o reclamante não ter logrado provar a existência de justificado interesse das sociedades garantes (prova de suprimentos) ou a existência de domínio ou de grupo na prestação das garantias, conforme impõe a parte final do nº 3 do artº 6 do CSC, a quem pertenciam os imóveis hipotecados.
Vejamos o que se referiu na sentença recorrida:
“Na verdade, uma vez que a AF indeferiu o requerido com base em dois argumentos, basta a verificação da violação da lei por parte de um deles para já não se poder manter a decisão reclamada, pois qualquer um destes argumentos bastaria para a AF indeferir a pretensão do reclamante, ficando assim prejudicado o conhecimento de outras questões.”
Resulta do agora transcrito que a sentença recorrida considerou estar prejudicada a apreciação do outro fundamento invocado para a recusa da garantia prestada, (o dos bens imóveis oferecidos como garantia pertencentes a terceiro não reunirem as condições do art. 6.º, do CSC,) pois alicerçando-se o despacho reclamado em dois fundamentos, a violação de lei, por banda de um deles, inquinava a decisão na sua totalidade, dado qualquer deles ser suficiente para o indeferimento da pretensão.
E quanto a tal questão, dispõe o artigo 608, nº 2, para o que aqui nos interessa: “O juiz deve resolver todas as questões que as partes tenham submetido à sua apreciação, exceptuadas aquelas cuja decisão esteja prejudicada pela solução dada a outras (…)”.
A ser assim, necessário era que nas conclusões de recurso, a recorrente, imputasse erro de julgamento ou omissão de pronúncia a este segmento da decisão, o que não aconteceu.
Uma leitura atenta das alegações e respectivas conclusões apresentadas pela recorrente, apenas se pode retirar que nada foi alegado quanto à não concordância com o segmento da sentença em que, de forma justificada, se considerou prejudicado o conhecimento do segundo fundamento do despacho reclamado.
Ora, estando a apreciação do recurso delimitada pelas alegações de recurso e respectivas conclusões - artigos 635º, nº4 e 639º CPC, ex vi” artigo 2º, alínea e) e artigo 281º do CPPT, é pois, de concluir que este segmento da sentença transitou em julgado.
Razão pela qual não se conhece do recurso neste segmento.
II.3 Preparando a decisão, formulam-se as seguintes conclusões:
1. De acordo com o ínsito no artigo 169º do CPPT, a execução ficará suspensa até à decisão do pleito em caso de reclamação graciosa, impugnação judicial ou recurso judicial que tenham por objecto a legalidade da dívida exequenda, desde que tenha sido constituída garantia nos termos do artigo 195º (hipoteca ou penhor) ou prestada nos termos do artigo 199.º do CPPT, ou a penhora garanta a totalidade da dívida exequenda e acrescido.
2. A jurisprudência dos tribunais de recurso é peremptória em considerar que a liquidez da garantia prestada, (ao contrário do que se defende no referido ofício circulado) não constituiu critério do qual deve depender a apreciação da sua idoneidade.
3. A apreciação do recurso encontra-se delimitada pelas alegações de recurso e respectivas conclusões - artigos 635º, nº4 e 639º CPC, ex vi” artigo 2º, alínea e) e artigo 281º do CPPT. Nada tendo sido levado às alegações, e respectivas conclusões, quanto à não concordância com o segmento da sentença em que, de forma justificada, se considerou prejudicado o conhecimento do segundo fundamento do despacho reclamado, é de concluir que tal segmento da sentença transitou em julgado.
III. DECISÃO
Termos em, acordam os juízes da Secção de Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Norte em negar provimento ao recurso, mantendo-se a sentença recorrida.
Custas pela Recorrente.
Porto, 29 de Janeiro de 2015
Ass. Cristina Travassos Bento
Ass. Paula Moura Teixeira
Ass. Mário Rebelo |
