| Decisão Texto Integral: | Acordam em conferência na Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte:
1. RELATÓRIO
Z… e W… vêm recorrer da sentença que julgou improcedente o recurso da decisão de fixação dos rendimentos por métodos indiretos, proferida pelo Diretor de Finanças do Porto, para os anos de 2010 e 2011 nos valores de 512.214,11 e 251.400,00 €
Formulam, os recorrentes, nas respetivas alegações (cfr. fls. 269-273)as seguintes conclusões que se reproduzem:
«III - DAS CONCLUSÕES
I - Não se pode considerar o conceito de manifestações de fortuna a que se reporta o art. 87.°, n.° 1, alínea f), da LGT, como um conceito amplo, ao ponto de se conceder a possibilidade de tributação desprovida da própria realidade dos contribuintes, isto é, sem aderência à situação efetivamente existente na prática.
II - A aplicação do art. 87.°, n.° 1, alínea f), da LGT, não pode ser efetuada de uma forma cega e afastada da possível (e verosímil) capacidade contributiva, na medida em que diz respeito a um método indireto, pelo que a sua aplicação não pode deixar de procurar atingir, ainda que por estimativa, os rendimentos realmente suscetíveis de ser obtidos.
III - Sem prejuízo do entendimento preconizado pelos Tribunais portugueses sobre a consideração dos depósitos bancários como acréscimos patrimoniais, o acréscimo patrimonial em causa não pode ser alheio à verdadeira capacidade contributiva dos contribuintes, razão pela qual os movimentos de saída da conta bancária devem ser abatidos o valor das entradas, sendo que a análise da manifestação de fortuna deveria ser aferida pelo saldo bancário resultante dessa mesma comparação.
IV - O princípio do inquisitório resultou violado, na medida em que a Autoridade Tributária furtou-se a cuidar de investigar os gastos denunciados pelos movimentos de saída (levantamentos) da conta bancária, e que, como supra se expôs, deveriam, igualmente, ser computados, para o efeito de aferir das manifestações de fortuna.
V - A exigência da prova estrita da origem dos depósitos em dinheiro referidos nos autos constitui uma probatio diabólica, contrariamente ao que sustenta o Tribunal a quo, porquanto ao exigir que os Recorrentes provem a origem dos depósitos em dinheiro, a Autoridade Tributária está a exigir que os mesmos provem o impossível, já que é muito difícil, face ás circunstâncias concretas, seguir o rasto a todos os movimentos de entrada na conta bancária, em dinheiro, sendo que qualquer explicação que poderia ser dada nunca poderia, por razões inerentes à lógica, ter apoio em documentos inequívocos.
TERMOS EM QUE,
E COM O DOUTO SUPRIMENTO DE V.ª EX.ª,
Deve o presente Recurso ser julgado provado e procedente, revogando-se a Sentença recorrida, em conformidade com o exposto. ASSIM SE FAZENDO INTEIRA JUSTIÇA!»
*
A recorrida, Autoridade Tributária Aduaneira, apresentou as suas contra-alegações, cujas conclusões se reproduzem:
«CONCLUSÕES
A- Vem o presente recurso interposto contra a decisão do Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto, de 10 de Fevereiro de 2016, que negou provimento ao Recurso e, em consequência, manteve as decisões recorridas na ordem jurídica.
B- Os Recorrentes olvidam em toda a sua argumentação que é a lei que determina e legitima a actuação da Autoridade Tributária, autorizando nos termos da referida alínea f) do Art. 87.° da LGT, que esta proceda à avaliação indirecta do rendimento tributável, quando verificados os respectivos pressupostos legais vinculativos.
C- Por acréscimos patrimoniais há-de entender-se, o afluxo à esfera dos contribuintes de bens ou direitos susceptíveis de incrementar a sua capacidade contributiva.
D- No caso em apreço, foram realizados depósitos de quantias avultadas na conta bancária dos Recorrentes melhor identificada nos autos de procedimento e processo, durante dois anos seguidos, quando os montantes por eles declarados nesses anos ficaram muito aquém dos valores depositados.
E- Os acréscimos de património confirmado nos exercícios de 2010 e 2011, é assim consubstanciado nos depósitos efectuados na conta bancária dos Recorrentes, de origem desconhecida, que representam activos à ordem dos sujeitos passivos, que deles podem dispor livremente, de acordo com a sua vontade, podendo os mesmos ser utilizados para os fins que bem entendessem.
F- Sendo que, com a introdução da alínea f) do art.° 87.° da LGT, o legislador permitiu que a AT passasse a poder fixar indirectamente o rendimento colectável perante outros (não tipificados) “indícios fundados de riqueza” que não os previstos no artigo 89.°-A da Lei Geral Tributária (Acórdão do STA, de 06/05/2009, proferido no processo n° 097/099), concluindo que o que está nesta alínea é a capacidade patrimonial exibida pelos actos que configuram a manifestação de fortuna de acordo com os pressupostos consignados naquele preceito 1eal.
G- Esta alínea abrange, com efeito, uma outra realidade, enquadrável num conceito amplo de manifestações de fortuna e designada por acréscimo ou incremento patrimonial não justificado, definido em concreto por comparação com o rendimento declarado.
H- O legislador entendeu, pois, consagrar a possibilidade de tributação dos rendimentos revelados por outras manifestações que não as previstas na tabela do n.° 4 do art. 89°-A, norma de tipificação rigidamente fechada, mediante a utilização, na alínea f) do art. 87°, de uma cláusula gera] ou tipificação aberta.
I- Assim, todos os incrementos patrimoniais que não encaixem nas tipificadas manifestações de fortuna do n° 4 do artigo 89°-À da LCT encontram espaço para serem consideradas sinais de riqueza ao abrigo da alínea f) do art. 87°.
J- A este propósito é claro o acórdão do STA, de 28.11.2012, Proc 01197/12 “os arts. 87°, alínea f), e 89.°-A, n.° 5, vieram criar mais uma possibilidade de avaliação da matéria tributável por método indirecto, com as seguintes características:
• face a um acréscimo patrimonial ou a uma manifestação de consumo que divirja em, pelo menos, um terço do rendimento declarado no ano, cessa a presunção de veracidade da declaração e inicia-se o procedimento de fixação da matéria tributável;
• depois, a menos que o contribuinte demonstre que os valores que possibilitaram o acréscimo patrimonial ou o consumo evidenciados não constituem rendimentos sujeitos a declaração para efeitos de IRS, ou seja, designadamente, que tiveram origem em capital próprio, recurso ao crédito, herança ou doação, rendimentos sujeitos a tributação autónoma, etc., a AT fica, sem mais, autorizada a fixar, de forma indirecta, como rendimento tributável em sede de IRS, categoria G, um montante igual ao da diferença entre o rendimento declarado e o valor do acréscimo patrimonial ou do consumo evidenciados.”
K- A AT pode assim, verificado que o montante total de depósitos bancários do contribuinte e no confronto com os rendimentos declarados decidir-se pela aplicação das manifestações de fortuna por acréscimo patrimonial (Ac. TCA Norte proc. 01619/09, de 15/10/2010).
L- O sujeito passivo, no sentido de afastar a presunção das manifestações de fortuna evidenciadas, poderá munir-se de diversas causas de legitimação. Cabendo-lhe assim, a comprovação de que os rendimentos declarados correspondem à realidade ou de que é outra a fonte das manifestações de fortuna.
M- Com relevo para a questão, convoca-se o aresto proferido pelo acórdão do TCA Sul, de 23 de Setembro de 2008, proferido no proc. 02605/08, cujo sumário se transcreve:
“Nas situações em que as manifestações de fortuna estejam em desproporção com os rendimentos declarados, a AT está legitimada a proceder à avaliação indirecta da matéria tributável (cfr. Art.° 87. alínea d), da LGT, alínea aditada pela referida Lei n.° 30-G/2000), salvo se o contribuinte provar que os rendimentos declarados correspondem à realidade (inversão do ónus da prova) e que a fonte dos rendimentos necessários para assegurar as manifestações de fortuna evidenciadas é outra (cfr. Art.° 89.°-A. n.° 3, da LGT).
II - A prova exigida ao contribuinte é apenas quanto à fonte das manifestações de fortuna evidenciadas, por forma a determinar se as mesmas foram omitidas à declaração para efeitos de IRS.”
N- Ora, resultou provado que os rendimentos declarados em 2010 totalizaram €11.400,00 e em 2011 €11.640,00.
O- E resultou provado também, que foi efectuado um conjunto de depósitos de numerário, bem como de outros movimentos de entrada na conta melhor identificada no procedimento inspectivo, que totalizaram os montantes de €512.214,11, no ano de 2010 e de €251.400,00, no ano de 2011.
P- Devendo ser de concluir que estamos perante uma situação passível de aplicação de métodos indirectos, face ao acréscimo de património ou de despesa efectuada ser de valor superior a €100.000,00, portanto, com uma divergência não justificada com os rendimento declarados pelos Requerentes no mesmo período de tributação, nos termos do disposto na al. f) do n.° 1 do art.° 87.° da LGT.
Q- Impondo-se por tal, a abertura de procedimento de avaliação indirecta com vista à verificação dos três pressupostos ou indícios, todos eles objectivos: um acréscimo patrimonial, um rendimento declarado, e, por último, uma divergência não justificada entre um e outro de, pelo menos, um terço.
R- Sendo que, é neste procedimento que se irá apurar se esses indícios são ou não consistentes ou se a capacidade contributiva indiciada através deles não existe ou não é tributável (v.d. a este propósito o Acórdão do STA supra citado).
S- A AT não necessita, de “identificar os gastos concretamente realizados, seja em património, seja em despesa, para que se considerem preenchidos os pressupostos legais”, tal revelar-se-ia, uma prova diabólica, o que não é de todo o propósito da lei.
T- Cabendo à AT provar os pressupostos da avaliação indirecta: um acréscimo patrimonial, um rendimento declarado e a divergência não justificada entre um e outro de, pelo menos, um terço, é aos sujeitos passivos que cabe fazer a prova que os rendimentos declarados correspondem à realidade e que a fonte dos acréscimos patrimoniais não é a obtenção de rendimentos sujeitos a tributação.
U- Resultado uma desproporção entre o total de depósitos e os rendimentos declarados pelo sujeito passivo de €509.022,11, no ano de 2010 e de €247.968,00, no ano de 2011, foram esses os valores fixados por métodos indirectos, a enquadrar na categoria G, nos termos do disposto no n° 5 do art.89°-A da Lei Geral Tributária.
V- Cabia, então, aos Recorrente a comprovação de que correspondiam à verdade os rendimentos declarados e de que outra seria a fonte do acréscimo de património em causa detectado pela A. Fiscal (cfr. art° 89-A, n°s 3 e 5, da L.G.T.), entendendo a jurisprudência mais recente que a fonte do rendimento não se afigura suficiente para ilidir a presunção da manifestação de fortuna do mesmo.
W- Tornava-se necessário que justificassem a origem do capital sob pena de serem tributados por métodos indirectos.
X- A AT não tinha, ao contrário do pugnado pelos Recorrente, e que é absolutamente destituído de fundamento legal, que “investigar os gastos denunciados pelos movimentos de levantamento das contas bancárias”.
Y- Assim, em função da dinâmica factual considerada assente, não assiste razão aos Recorrentes, porque não demonstraram que os rendimentos declarados correspondiam à realidade e que era outra a fonte do acréscimo patrimonial.
Z- Com efeito, sem qualquer prova, não conseguem justificar os depósitos efectuados, porquanto dizendo a lei que o sujeito passivo tem que provar que “é outra a fonte das manifestações de fortuna evidenciada” pretende que o sujeito passivo indique a “fonte”, o mesmo é dizer, a origem da manifestação de fortuna, como é que ela se materializou, e o circuito em causa para afastar a afirmação de que tais rendimentos estão sujeito a tributação, tal como decorre do n.° 3 do art.° 89°-A da LGT.
AA- De tal se infere que a AT procedeu conforme o quadro legal, atendendo a que se verificavam os respectivos pressupostos
BB- De facto, os Recorrentes teriam que provar a origem e a relação directa entre a afectação de rendimentos (não sujeitos a tributação ou efectivamente declarados) e a manifestação de fortuna evidenciada, o que manifestamente não aconteceu, não cumpriram com o ónus probatório, não demonstrando que correspondiam à realidade os rendimentos declarados nos anos de 2010 e 2011.
CC- A AT não exigia que provassem o impossível, exigia sim que fizessem a prova legalmente exigida que não tem, no específico caso dos autos, que a ver com “gastos”, uma vez que na situação dos acréscimos patrimoniais, o que revela, é a patente capacidade contributiva que não se coaduna com os rendimentos declarados.
DD- Não se exige qualquer probatio diabólica, mas uma prova razoável, fundamentada e determinante que demonstre a origem dos depósitos efectuados,
EE- Os Recorrentes não conseguiram provar a origem dos depósitos efectuados na conta bancária melhor identificada nos autos de procedimento e de processo, não tendo aventado qualquer elemento probatório capaz de afastar o juízo efectuado pela AT.
FF- É notório que os Recorrentes pretendem subverter o sentido da lei, no entanto, não é demais sublinhar que quem pratica a evasão e a fraude fiscal está a infringir os princípios fundamentais da igualdade, da legalidade, da justa repartição do rendimento e da riqueza, da concorrência leal, da justiça entre os cidadãos, da solidariedade social e da solidariedade fiscal.
GG- Não conseguiram os Recorrentes justificar com o mínimo de razoabilidade qual a origem dos depósitos bancários efectuados na conta bancária supra identificada, não tendo provado quaisquer factos susceptíveis de infirmar o juízo permitido pelo art.° 89.°-A da LGT, bastando-se com meras circunstâncias, cuja conveniência é destituída de nexo causal, não encontrando na lei qualquer fundamento.
HH- Impendia sobre os Recorrentes o ónus de provar a origem e a proveniência dos depósitos efectuados, o que manifestamente não aconteceu.
II- Pelo que, não se vislumbra qualquer ilegalidade na utilização pela Administração Fiscal dos métodos indirectos para a fixação da matéria tributável, devendo manter-se a douta decisão do TAF do Porto que decidiu que: “Face ao exposto, tendo sido detectados acréscimos patrimoniais incompatíveis com os rendimentos declarados e não tendo os Recorrentes efectuado prova da sua origem/fonte, julgo o presente recurso improcedente. Nos termos e com os fundamentos expostos, nego provimento ao Recurso e, em consequência, mantenho as decisões recorridas na ordem jurídica”.
Termos em que, como douto suprimento de V. Exas., devem ser julgados improcedentes os presentes autos de recurso, com as legais consequências, assim se fazendo JUSTIÇA.»
*
O Ministério Público junto deste Tribunal pronunciou-se do seguinte modo: «A questão a dirimir, diz respeito aos depósitos bancários efectuados pelos recorrentes e que, argumentam, não são manifestações de fortuna, por não se tratarem de acréscimo de património nem de despesas efectuadas e que os levantamentos efectuados deveriam também ter sido considerados.
Conforme se escreveu na sentença em apreço “ os movimentos de entrada na conta bancária particular dos recorrentes, designadamente os depósitos em numerário, de valor superior a 100.000,00€, subsumem-se ao conceito de acréscimos patrimoniais para efeitos do enquadramento na alínea f) do artigo 87° da LGT e na alínea d) no n°1 do artigo 9° do CIRS (Categoria G de rendimentos), desde que os Recorrentes não justifiquem a divergência com os rendimentos declarados.
Assim, e ao contrário do entendimento dos impetrantes, as entradas na conta bancária, nos montantes de 512.214,11€ e 251.400,00€ (alínea C) do probatório), representam um afluxo, um aumento, um incremento, uma alteração quantitativa positiva do património dos recorrentes (e não uma mera alteração qualitativa) que não se coaduna com os rendimentos por si declarados nos anos em questão: 11.400,00€ e 11.640,00€.
Por outro lado, os movimentos de saída da conta (levantamentos em numerário) não devem der abatidos ao valor das entradas (o que significa que apenas o saldo bancário seria considerado manifestação de fortuna), ma vez que são entradas na conta bancária que indiciam a existência de rendimentos não declarados e não o saldo bancário.
Adicionalmente, não existem razões para tratar de modo diferente quem possui entradas na conta bancária e as deixa permanecer no Banco, e quem as aplica ou gasta efectuando diversos levantamentos ao longo do ano, quando ambos os sujeitos tiveram um mesmo acréscimo do seu património, revelado, precisamente, pelas entradas na conta bancária.
De outra forma, estar-se-ia a promover o tratamento desigual de situações substancialmente idênticas.
Nestes termos, uma vez que para o apuramento dos acréscimos patrimoniais não relevam os levantamentos, a AT não tinha de investigar qual o destino do dinheiro levantado, pelo que, ao contrário do propugnado pelos impetrantes, inexiste qualquer violação do princípio do inquisitório.”
Há lugar a avaliação indirecta da matéria tributável quando o contribuinte evidencie manifestações de fortuna, nos termos dos artigos 87° n1 f) e 89° - A, ambos da LGT cabendo-lhe o ónus da prova de que correspondem à realidade os rendimentos que declarou e de que é outra sua origem, nomeadamente, rendimentos que não estava obrigado a declarar, herança, recurso ao crédito, etc.
No caso em apreço, os recorrentes “deveriam ter apresentado elementos probatórios demonstrativos de que a fonte das manifestações de fortuna apresentadas não era constituída por rendimentos indevidamente não declarados” e não escudarem-se na dificuldade dessa prova para a não efectuarem.
Examinada a sentença, constata-se que a Mma Juiz nela fez constar as razões de facto e/ou de direito em que assentou a decisão, os motivos pelos quais decidiu de determinada forma. Analisou a prova e fundamentou a decisão, em nosso entender merecedora de confirmação, pelo que se deve negar provimento ao recurso.»* Sem vistos, por se tratar de processo classificado de urgente, [art. 36º, nº2 do CPTA e 657º, n.º4 do NCPC] foi o processo à Conferência para julgamento.* 2. DELIMITAÇÃO DO OBJECTO DO RECURSO - QUESTÕES A APRECIAR.
Cumpre apreciar e decidir as questões colocadas pelos Recorrentes, estando o objeto do recurso ou a esfera de atuação deste tribunal, delimitado pelas conclusões das respetivas alegações: erro de julgamento de direito, a sentença faz uma interpretação ampla do art. 87º, n.º1, al. f) da LGT;
Se houve violação do princípio do inquisitório, a AT furtou-se de investigar os gastos denunciados pelos movimentos de saída (levantamentos) da conta bancária, e que deveriam ser computados para efeitos de aferição das manifestações de fortuna; provar a origem dos depósitos é exigir a demonstração do impossível, ou seja, erro de quantificação.* 3. FUNDAMENTOS de FACTO
Em sede de probatório a 1ª Instância, fixou os seguintes factos:
Com relevância para a decisão da causa, o Tribunal julga provados os seguintes factos:
A) Em 09/04/2015, os Serviços de Inspecção Tributária da Direcção de Finanças do Porto elaboraram “Relatório de Inspecção Tributária” com o seguinte teor.
(…)
- imagens omissas -
(…)
Fls. 54 a 69.
B) Em 15/04/2015, foram emitidos “Actos de fixação” pelo Director de Finanças do Porto com o seguinte teor:
“(…) Ano dos Rendimentos: 2010 (…)
No uso da competência prevista no n.º 6 do artigo 89.º-A da Lei Geral Tributária, fixo o conjunto dos rendimentos líquidos, no montante de € 512.214,11…
Fundamentação:
Nos termos do art.º 87.º, alínea f) da Lei Geral Tributária e conforme Relatório de Inspecção de 2015-04-09. (…)”
“(…) Ano dos Rendimentos: 2011 (…)
No uso da competência prevista no n.º 6 do artigo 89.º-A da Lei Geral Tributária, fixo o conjunto dos rendimentos líquidos, no montante de € 251.400,00…
Fundamentação:
Nos termos do art.º 87.º, alínea f) da Lei Geral Tributária e conforme Relatório de Inspecção de 2015-04-09. (…)”
Fls. 70 a 73.
C) Na conta bancária da titularidade dos Recorrentes com o NIB 0…, do B.E.S., foram efectuados movimentos de entrada (depósitos de cheques, depósitos em numerário e transferências), que totalizaram € 512.214,11 no ano de 2010 e € 251.400,00 no ano de 2011.
Fls. 74 a 98.
D) Na referida conta bancária, foram efectuados levantamentos, através de “Cheques de Caixa”, nos anos de 2010 e 2011.
Fls. 74 a 98.
3.2. Factos não provados
O Tribunal detectou a alegação dos seguintes factos relevantes para a decisão da causa, que não resultaram provados:
1. Os Recorrentes tinham economias em casa obtidas em anos anteriores.
Facto alegado no artigo 46 da P.I
2. Os Recorrentes tinham obtido empréstimos de terceiros, designadamente na China.
Facto alegado no artigo 46 da P.I..
3. Os Recorrentes tinham depositado dinheiro que previamente havia sido levantado para emprestar a terceiros e, após recebimento dos créditos, havia sido de novo depositado.
Facto alegado no artigo 46 da P.I..
4. Os Recorrentes utilizaram as contas bancárias para trocar notas de pequeno valor por notas de grande valor, a pedido de diversas pessoas da comunidade chinesa e para evidenciar movimentações para a obtenção de crédito bancário.
Facto alegado no artigo 46 da P.I..
3.3. Motivação da decisão da matéria de facto
Os factos provados resultaram do exame crítico do teor dos documentos constantes dos presentes autos, que não foram impugnados, conforme referido em cada uma das alíneas do probatório.
Os factos não provados resultaram da não produção de prova adequada por parte dos Recorrentes, uma vez que, quer dos documentos constantes dos autos, quer dos depoimentos prestados pelas testemunhas não decorre a prova de tais factos, pelos motivos que se passa a expor.
O depoimento de P… não se mostrou relevante, uma vez que, apesar de ter sido funcionário do B.E.S. até ao início de 2011 (gestor de contas de empresas), afirmou que nunca presenciou os depósitos efectuados pelos Recorrentes e que desconhece a proveniência dos mesmos, supondo apenas que eram depósitos e levantamentos resultantes da actividade das suas empresas.
J…, encarregado de armazém e funcionário do irmão do Recorrente, prestou depoimento e afirmou que acompanha o Recorrente desde 2004 nas deslocações a médicos, aos Bancos, etc, de modo a facilitar a sua comunicação, pois, apesar de estar em Portugal há mais de 30 anos, tem ainda dificuldades na pronúncia da língua portuguesa.
O seu depoimento também não pode ser relevado pelo Tribunal, uma vez que, no que concerne aos depósitos, apenas resulta do seu testemunho que os mesmos eram efectuados e que rondavam os 7.000 €, 8.000 €, 10.000 € (facto que também já decorre dos extractos bancários que constam dos autos).
De facto, no que concerne à proveniência desse dinheiro, a testemunha apenas declarou aquilo que o Recorrente lhe “confidenciava”: que se tratava de dinheiro de outros chineses que tinham armazéns na zona industrial da Varziela que lhe era entregue para que depositasse na sua conta bancária com o propósito de o trocar por notas grandes.
Conclui-se, assim, que a explicação da origem dos depósitos que indicou ao Tribunal não resulta de um conhecimento directo dos factos por parte da testemunha mas sim daquilo que lhe foi referido pelo impetrante.
Adicionalmente, quando directamente questionada pelo Tribunal, a testemunha afirmou
que:
- nunca foi buscar dinheiro nem estava presente quando o Recorrente alegadamente o ia buscar aos outros chineses;
- chegou a ver o Recorrente a entregar dinheiro em notas de 500 € a um chinês, mas desconhece o motivo, nomeadamente se seria para pagar algum empréstimo;
- efectuou alguns dos depósitos e assinou documentos bancários que referiam que se tratava de “fundos provenientes da venda de artigos orientais”, supondo que essa era a sua proveniência mas não pode garantir que não se tratava, por exemplo, de dinheiro proveniente de empréstimos efectuados entre chineses; e
- o gerente do Banco chegou a dizer ao Recorrente que era benéfico movimentar muito as contas, mas não pode precisar se o disse em relação às contas das empresas ou às contas particulares do Recorrente.
Verifica-se pois, que, apesar de acompanhar o Recorrente na realização dos depósitos e de efectuar alguns depósitos, a testemunha desconhece qual a sua proveniência e motivação, tendo-se limitado a afirmar em Tribunal aquilo que o próprio Recorrente lhe dizia, não possuindo, assim, um conhecimento directo e pessoal sobre a origem dos valores depositados.
Finalmente, deve ainda ser salientado que as eventuais justificações para a origem dos depósitos, aventadas no artigo 46 da P.I. (economias de anos anteriores, empréstimos obtidos na China, depósito de dinheiro que previamente havia sido levantado para emprestar a terceiros e, após recebimento dos créditos, havia sido de novo depositado) não foram sequer referidas pelas testemunhas.»* 4. Apreciação jurídica do Recurso.
A sentença delimitou a sua intervenção ao conhecimento da questão suscitada pelos recorrentes de que os depósitos de dinheiro na conta do BES não são manifestações de fortuna, por não se tratarem nem de acréscimos de património nem despesas efetuadas e que os levantamentos também deveriam ter sido ponderados.
Sobre ela sancionou do seguinte modo: «Dispõe a alínea f) do n.º 1 do artigo 87.º da L.G.T. que a avaliação indirecta pode efectuar-se em caso de “Acréscimo de património ou despesa efectuada, incluindo liberalidades, de valor superior a (euro) 100 000, verificados simultaneamente com a falta de declaração de rendimentos ou com a existência, no mesmo período de tributação, de uma divergência não justificada com os rendimentos declarados. “.
Este preceito reporta-se, assim, a um conceito amplo de manifestação de fortuna, designada por acréscimo ou incremento patrimonial não justificado (definido por comparação com o rendimento declarado), ao contrário das manifestações concretas de fortuna previstas na alínea d) da mesma norma.
Ora, os movimentos de entrada na conta bancária particular dos Recorrentes, designadamente os depósitos em numerário, de valor superior a € 100.000,00, subsumem-se no conceito de acréscimos patrimoniais para efeitos de enquadramento na alínea f) do artigo 87.º da L.G.T. e na alínea d) do n.º 1 do artigo 9.º do C.I.R.S. (Categoria G de rendimentos), desde que os Recorrentes não justifiquem a divergência com os rendimentos declarados.
Assim, e ao contrário do entendimento dos impetrantes, as entradas na conta bancária, nos montantes de € 512.214,11 e € 251.400,00 (alínea C) do probatório), representam um afluxo, um aumento, um incremento, uma alteração quantitativa positiva do património dos Recorrentes (e não uma mera alteração qualitativa) que não se coaduna com os rendimentos por si declarados nos anos em questão: € 11.400,00 e € 11.640,00.
De facto, a consideração dos depósitos em conta bancária como acréscimos patrimoniais também não suscita dúvidas na jurisprudência (vide: Acórdãos do T.C.A. Norte de 30/10/2014, processo n.º 00402/13.2BEMDL, de 12/06/2014, processo n.º 00046/14.1BEPNF de 15/10/2010 do T.C.A. Norte, proferido no processo n.º 01619/09BEBRG e do T.C.A. Sul de 16/10/2014, processo n.º 07947/14 e de 15/05/2014, processo n.º 07625/14).
Por outro lado, os movimentos de saída da conta (levantamentos em numerário) não devem ser abatidos ao valor das entradas (o que significaria que apenas o saldo bancário seria considerado manifestação de fortuna), uma vez que são as entradas na conta bancária que indiciam a existência de rendimentos não declarados e não o saldo bancário.
Adicionalmente, não existem razões para tratar de modo diferente quem possui entradas na conta bancária e as deixa permanecer no Banco, e quem as aplica ou gasta efectuando diversos levantamentos ao longo do ano, quando ambos os sujeitos tiveram um mesmo acréscimo no seu património, revelado, precisamente, pelas entradas na conta bancária.
De outra forma, estar-se-ia a promover o tratamento desigual de situações substancialmente idênticas.
Nestes termos, uma vez que para o apuramento dos acréscimos patrimoniais não relevam os levantamentos, a A.T. não tinha de investigar qual o destino do dinheiro levantado;pelo que, ao contrário do propugnado pelos impetrantes, inexiste qualquer violação do princípio do inquisitório.
Detectada a existência de manifestações de fortuna pela A.T. e estando reunidos os pressupostos para a aplicação da avaliação indirecta previstos na alínea f) do artigo 87.º da L.G.T., não era àquela que incumbia identificar as possíveis fontes dos rendimentos, mas era aos Recorrentes que cabia a prova de que os rendimentos declarados correspondiam à realidade e de que era outra a fonte das manifestações de fortuna evidenciadas, conforme se retira do disposto no n.º 3 do artigo 89.º-A da L.G.T..
Para o efeito, deveriam ter apresentado elementos probatórios demonstrativos de que a fonte das manifestações de fortuna apresentadas não era constituída por rendimentos indevidamente não declarados.
Ora, a este respeito, verifica-se que os impetrantes invocaram perante a A.T. que o Recorrente utilizava a conta bancária para depositar dinheiro pertencente a terceiros (familiares e amigos da comunidade chinesa), de modo a trocar notas pequenas por notas grandes, justificação que não foi aceite pela A.T. (cfr resulta do teor do Relatório da inspecção - alínea A) do probatório) e que também não quedou provada em Tribunal (cfr facto não provado 4.), pelas razões indicadas no item 3.3 da presente sentença.
Finalmente, a alegação de que a prova da origem dos depósitos em dinheiro é impossível (probatio diabólica) também não colhe, uma vez que, os próprios Recorrentes reconheceram perante a A.T que a prova era possível pois afirmaram que poderiam provar o alegado através da “…indicação das pessoas envolvidas…” e “…tudo isto poderá vir a ser testemunhado pelos gerentes bancários das…dependências.” (cfr ponto II - 3.4.4. do relatório da inspecção - alínea A) do probatório).
Deve também ser salientado que as restantes justificações avançadas no artigo 46.º da
P.I. também não foram demonstradas (não foram sequer abordadas pelas testemunhas) – cfr factos não provados 1., 2. e 3.).»
Os recorrentes insurgem-se com o que afirma a sentença quanto ao conceito amplo de manifestação de fortuna do art. 87º, n.º1, al. f).
Mas sem razão.
De facto a jurisprudência tem afirmado que a al. f) aditada, em 2009, ao art. 87º da LGT, aplica-se sempre que os indícios de capacidade contributiva em discrepância com o rendimento declarado são considerados independentemente do facto típico gerador dessa capacidade.
Ou seja, não fazendo a norma distinção entre bens móveis e imóveis ou direitos, a presente alínea tem de aplicar-se a todas as situações, nela, enquadráveis, nomeadamente a aquisição de imóveis inferiores a 250 mil euros ou qualquer outra divergência acentuada inferior àquele valor, mas superior a 100 mil euros.Cfr. AC. do Pleno de 16/10/2013 no processo 0882/12 disponível em www dgsi.pt e LGT anotada de Diogo Leite Campos, Benjamim Rodrigues e Jorge Lopes de Sousa, 4ª edição, 2012, página 761, “encontro com a escrita, editora”.
A alínea f) do artigo 87.º da LGT estabelece que a avaliação indireta pode efetuar-se em caso de acréscimo de património ou despesa efetuada, incluindo liberalidades, de valor superior a € 100 000, verificados simultaneamente com a falta de declaração de rendimentos ou com a existência, no mesmo período de tributação, de uma divergência não justificada com os rendimentos declarados. Resulta da análise do relatório de inspeção que a administração baseou a sua atuação na alínea f) do n.º 1 do art.º 87.º da LGT, ou seja, que ocorreu um acréscimo patrimonial de valor superior a 100 000,00 euros nos anos de 2010 e 2011, verificando-se simultaneamente no mesmo período uma divergência com os rendimentos declarados, sendo que no ano de 2010 ultrapassou o valor de 250 mil euros [509.022,11] e o ano de 2011 o valor inferior a 250 mil euros [247.968,00].
Por conseguinte, foi considerado estarem reunidos os pressupostos para a tributação por métodos indiretos, previstos na alínea f) do artigo 87.º da LGT, na redação dada pelo artigo 2.º da Lei n.º 94/2009, de 01.09, sendo certo que os Recorrente nos anos em causa tinham declarado rendimentos no valor de € 11.400,00 e 11.640,00 e no mesmo período de tributação têm registos na contabilidade das sociedades de que são sócios [“Europa Oriental” e “Adelino & Barbosa”] empréstimos/suprimentos àquelas no valor de € 31.200,00 e 34.200,00, não tendo sido tais empréstimos realizados com movimentação das suas contas bancárias.
São pressupostos da fixação da matéria tributável pelo método indireto, a que alude o disposto no artigo 87.º, nº 1 alínea f) da Lei Geral Tributária:
a) existência de acréscimo de património ou de consumo (de valor superior a €100.000,00, evidenciados pelo sujeito passivo no mesmo período de tributação da declaração de rendimentos em causa;
b) a divergência entre os rendimentos declarados e o acréscimo de património ou de consumo do sujeito passivo no mesmo período de tributação;
c) e que tal divergência não tenha justificação.
Por sua vez, o n.º4 do art.º 89.º-A do mesmo diploma prevê que: “ Quando o sujeito passivo não faça a prova referida no número anterior relativamente às situações previstas no n.º 1 deste artigo, considera-se como rendimento tributável em sede de IRS, a enquadrar na categoria G, no ano em causa, e no caso das alíneas a) e b) do n.º 2, nos três anos seguintes, quando não existam indícios fundados, de acordo com os critérios previstos no artigo 90.º, que permitam à administração tributária fixar rendimento superior, o rendimento padrão apurado nos termos da tabela seguinte:
 | Manifestações de fortuna | Rendimento padrão |
| 1. | Imóveis de valor de aquisição igual ou superior a € 250.000 | 20% do valor de aquisição. |
| 2. | Automóveis ligeiros de passageiros de valor igual ou superior a € 50.000 e motociclos de valor igual ou superior a € 10.000. | 50% do valor no ano de matrícula com o abatimento de 20% por cada um dos anos seguintes. |
| 3. | Barcos de recreio de valor igual ou superior a € 25.000 | Valor no ano de registo com o abatimento de 20% por cada um dos anos seguintes. |
| 4. | Aeronaves de Turismo | Valor no ano de registo com o abatimento de 20% por cada um dos anos seguintes. |
| 5. | Suprimentos e empréstimos feitos no ano de valor igual ou superior a € 50 000 | 50% do valor anual |
A alínea a) do n.º5 do art.º 89º-A da LGT considera para efeito da alínea f) do art.º 87.º como rendimento tributável em sede de IRS, a enquadrar na categoria G, quando não existam indícios fundados de acordo com os critérios previsto no art.º 90.º que permitam à administração tributária fixar o rendimento superior, à diferença entre o acréscimo de património ou a despesa efetuada, e os rendimentos declarados pelo sujeito passivo no mesmo período de tributação.
Com efeito,
Os elementos trazidos para o respetivo procedimento de levantamento do sigilo bancário, bem como, após acesso à documentação da conta com o NIB 0...do BES, foi possível à AT verificar que na conta dos Recorrentes foram feitos depósitos em numerário, bem como outros movimentos de entrada nos anos de 2010 e 2011 [no valor de 512.214,11 e 251.400,00]
Considerando os valores declarados pelos Recorrentes em sede de IRS em contraponto com tais movimentos de entradas de dinheiro na conta, é imperioso concluir que existem indícios fundados que conduzem à verificação dos pressupostos para o recurso à avaliação indireta, salientando-se que a lei não exige “prova provada” mas somente indícios fundados.
E provados estes pressupostos, nos termos n.º 1 do artigo 89.º-A da LGT, passa a competir ao sujeito passivo a prova de que correspondem à realidade os rendimentos declarados e de que é outra a fonte das manifestações de fortuna ou do acréscimo de património ou da despesa efetuada. Exige a lei uma relação de causalidade entre os meios financeiros não sujeitos a declaração e a sua afetação à manifestação de fortuna evidenciada não bastando a demonstração de factos que permitam duvidar da existência do facto tributário ou da sua quantificação. Impondo a lei que o sujeito passivo demonstre quais os concretos meios financeiros não sujeitos a declaração que foram afetos aos empréstimos e aos movimentos de entradas de dinheiro.
Acontece que, como muito bem foi esclarecido na sentença em recurso, os Recorrentes não demonstraram a razão de tais movimentos de entradas de dinheiro para aquela conta.
Limitaram-se a alegar que o dinheiro provinha de pessoas amigas e familiares que queriam trocar as notas miúdas em notas de 500 mil euros, atendendo ao bom relacionamento dos Recorrentes com os gerentes do BES das agências de Varziela e Matosinhos. Ou seja, não eram donos daquele dinheiro, apenas circulou na conta deles por mero favor.
Não obstante não possuíam documentação que pudesse provar tal circunstância. Mas, ainda assim aventaram a hipótese de serem ouvidas as pessoas que utilizaram a conta bem como os gerentes das agências do BES.
Mas tal como resulta da decisão recorrida nada foi dito de claro e evidente sobre tal realidade, nem pelos amigos e familiares nem tão pouco pelo funcionário ouvido no Tribunal [se é que tal bastaria!].
Também não demonstraram, como lhes competia, que tinham economias em casa obtidas em anos anteriores e que tinham feito empréstimos junto de terceiros a residir na China ou ainda que haviam emprestado dinheiro a terceiros que posteriormente lhes devolveram.
De realçar que não há aqui qualquer prova diabólica, é o sujeito passivo a pessoa que está no domínio da situação, com conhecimento da sua própria realidade económico-financeira, será, portanto, quem está em melhor posição para explicar com base em factos verosímeis a sua realidade.
De resto, seria impossível a um terceiro [como administração tributária] explicar factos que estão no domínio específico e estritamente pessoal dos contribuintes.
Por fim, entendem os Recorrentes ter havido violação do princípio do inquisitório, na medida em que não foi indagado sobre as saídas de dinheiro, não foi sequer ponderado o saldo da conta analisada.
Mas quanto a esta questão não tem, também, qualquer razão.
Não compete à AT, nem se revela de interesse para a sua atividade vinculada, saber o destino do dinheiro que sai da conta dos contribuintes, se tem em vista o consumo privado ou se vai ser oferecido ou se vai ser emprestado.
O que interessa é saber que aquele dinheiro existiu e entrou na conta de que são titulares os contribuintes e que tais valores monetários não são compatíveis com os rendimentos declarados nesses anos.
Ao invés, é o sujeito passivo que tem de provar que a sua declaração de rendimentos é real e que dispõe de outra fonte, não sujeita a IRS.
O art.º 58.º da LGT preceitua que a administração tributária deve, no procedimento, realizar todas as diligências necessárias à satisfação do interesse público e à descoberta da verdade material, não estando subordinada à iniciativa do autor do pedido. Em sede de procedimento tributário, a administração tem por incumbência a descoberta da verdade material, e com vista a essa verdade tem o dever de apurar os factos, pautando-se por critérios objetivos, independentemente de os mesmos lhe serem ou não desfavoráveis.
Na verdade, o destino dado ao dinheiro não justifica, por si só, a sua titularidade.
Como derradeira e última questão, os Recorrentes entendem ter havido excesso de quantificação, mas como resulta do exposto, não têm razão.
O rendimento tributável é o que resulta do n.º5, do art. 89º A da LGT, ou seja, a diferença entre o acréscimo de património e os rendimentos declarados.
O acréscimo de património respeita à soma dos valores que deram entrada na referida conta naqueles anos [2010 e 2011] deduzido os valores dos rendimentos declarados para o IRS [com a respetiva dedução especifica].
Por conseguinte, as conclusões de recurso não podem deixar de improceder na sua totalidade.* 5. DECISÃO
Nestes termos, acordam em conferência os juízes da Secção de Contencioso Tributário deste Tribunal em negar provimento ao recurso e, em consequência, mantém-se a sentença recorrida.
Custas a cargo dos Recorrentes.
Notifique-se.
Porto, 28 de Abril de 2016
Ass. Cristina da Nova
Ass. Pedro Vergueiro
Ass. Vital Lopes |
