| Decisão Texto Integral: | Acordam em conferência os Juízes Desembargadores que compõem a Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte:
I - [SCom01...], LDA., interpôs recurso da sentença proferida em 29/10/2024, no Tribunal Administrativo e Fiscal de Viseu, que julgou improcedente a impugnação judicial deduzida em relação às liquidações de IVA referentes ao exercício de 2013, no montante global de € 6.030,08, na sequência do Acórdão do STA de 27/10/2021, que revogou a sentença proferida nestes autos em 8/3/2019.
A Recorrente formulou as seguintes conclusões:
“1. Deve o enquadramento efetuado pela AT no quadro 10 da declaração de início de atividade, prevista no n.º 1 do Art.º 31.º, do CIVA, no Regime Normal trimestral, com direito à dedução do IVA, ser vinculativo para a AT, não podendo esta agir de forma diferente;
2. O direito à dedução do IVA, por uma Clínica, enquadrada na alínea 2) do Art.º 9.º, do CIVA, que tenha renunciado à dita isenção pela alínea b) do n.º 1 do Art.º 12.º, do CIVA, é equiparado na situação dos autos à informação prestada pela AT na declaração de início da atividade e, portanto, a recorrente tem direito à dedução integral do IVA;
3. O princípio da boa-fé previsto constitucionalmente no n.º 2 do Art.º 266.º, da CRP, vincula a AT dos enquadramentos que faz, não podendo agir de forma diferente no futuro, o que, no caso das liquidações presentes, é manifestamente inconstitucional;
4. Não obstante, sendo como diz o acórdão do STA, a recorrente é um sujeito passivo misto, uma parte de atividade com direito à dedução e outra parte da atividade sem direito à dedução do IVA dos inputs, pelo que, sempre a recorrente tinha direito à dedução parcial do IVA;
5. O que não pode é não ter direito a nenhuma dedução de IVA, como consta das liquidações recorridas, suportado no RIT, com omissão total dos outptus respetivos;
6. Pelo que em consequência existe falta de fundamentação nas liquidações recorridas.”.
Concluiu pelo pedido de procedência da impugnação, devendo “apreciar os vícios e erros alegados, com efeitos na anulação da liquidação recorrida de IVA e dos juros compensatórios associados”.
A Recorrida não apresentou contra-alegações.
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O Exmo. Magistrado do Ministério Público junto deste Tribunal pronunciou-se no sentido da confirmação da sentença recorrida.
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Com a concordância dos MMs. Juízes Desembargadores Adjuntos dispensam-se os vistos nos termos do artigo 657º, n º 4, do Código de Processo Civil, “ex vi” artigo 281º do Código de Procedimento e Processo Tributário, sendo o processo submetido à Conferência para julgamento.
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II - Matéria de facto apurada em 1ª instância
“A) Em 29 de Outubro de 2010 a Impugnante apresentou declaração de início de atividade onde declarou que esta começaria em 2010/11/02, o CAE 86.220, a realização de transmissões de bens e / ou prestações de serviços que conferem direito à dedução (quadro 11 da declaração) e um volume de negócios esperado de EUR 300.000,00. [cfr. declaração constante de fls. 48 e ss. do procedimento administrativo apenso]
B) Naquela declaração foi aposto o seguinte enquadramento por parte dos serviços da Administração Fiscal em sede de IVA: Regime Normal Trimestral [cfr. declaração constante de fls. 48 e ss. do procedimento administrativo apenso]
C) A Impugnante tem por objeto social “clinica médica. Prestação de serviços médicos de urologia” [cfr. emerge do relatório inspetivo constante de fls. 41 e ss. do procedimento administrativo apenso]
D) A Impugnante presta serviços de urologia, ginecologia/obstetrícia, cirurgia estética, cardiologia e neurologia. [cfr. emerge do relatório inspetivo constante de fls. 41 e ss. do procedimento administrativo apenso]
E) A Impugnante foi alvo de procedimento inspetivo efetuado a coberto da ...83 com referência a ao ano de 2013 [cfr. relatório de fls. 41 e ss. do processo administrativo apenso]
F) Na referida ação inspetiva foram propostas correções técnicas com a seguinte fundamentação:
“(…) III-1 IMPOSTO SOBRE O VALOR ACRESCENTADO
III-1.2 OBRIGAÇÕES DECLARATIVAS
III-1.2.1. SITUAÇÃO CADASTRAL
O s.p., iniciou o exercício da atividade de prestação de serviços médicos de urologia e de clínica médica, inserida na classificação de atividade económica [C.A.E.]- Rev.3, 86220, em 2010-11-02.
Para tal, apresentou no serviço de finanças de ..., código ...20, a declaração de início de atividade - Anexo 01- onde declarou exercer a atividade principal, e única, correspondente à C.A.E. supra referida - "Atividade de prática médica clínica especializada, em ambulatório".
Relativamente ao tipo de operações praticadas, indicou no quadro 11 da referida declaração [modelo n.º 1886] que, no exercício da sua atividade efetua transmissões de bens e prestação de serviços que conferem o direito à dedução, assinalando o campo "1" do referido quadro.
Em face do volume de negócios apresentado e conforme o disposto na alínea b] do n.º 1 do artigo 41º do CIVA, os serviços enquadraram o s.p. no regime normal, com periodicidade trimestral, relativamente às transmissões de bens e/ou prestações de serviços que conferem o direito à dedução.
III.1.2.2. DECLARAÇÕES PERIÓDICAS
Na prossecução do exercício da atividade, o s.p. procedeu ao apuramento do imposto, e à entrega das declarações periódicas de IVA, conforme vem estipulado na alínea c] do nº 1 do artigo 29º do Código do IVA, no prazo estabelecido na alínea b] do nº 1 do artigo 41º do mesmo Diploma.
Os valores declarados em cada um dos trimestres de 2013, encontram-se resumidos no mapa seguinte:
[Imagem que aqui se dá por reproduzida]
III-1.3. ANÁLISE AOS ENQUADRAMENTO E RESPETIVO COMPORTAMENTO FISCAL RELATIVAMENTE À PRESTAÇÃO DE CUIDADOS DE SAÚDE
Alínea e) do nº 1 do artigo 2º CIVA
nº 2 do artigo 27º CIVA
Alínea a), nº 1 do artigo 20º CIVA
III.1.3.1. DESCRIÇÃO DA ATIVIDADE EFETIVAMENTE EXERCIDA PELO S.P.
O s.p. tem como atividade a prática médica clinica especializada, em ambulatório, inserida na classificação de atividade económica [C.A.E.]- Rev.3, 86220.
Da visita efetuada às instalações bem como informações recolhidas junto da sócia gerente da empresa foi possível constatar que, a atividade efetivamente exercida e, conforme o disposto no n.º 1 do artigo 3º do contrato de sociedade, de "Clínica médica. Prestação de serviços médicos de urologia".
O s.p. não celebrou quaisquer convenções com os subsistemas de saúde nem está integrado no Serviço", Nacional de Saúde.
Para o exercício da atividade o s.p. adquiriu, em 14 de dezembro de 2010, na modalidade de locação financeira, um espaço destinado a serviços, sito na Quinta ..., ..., designado pela letra ..., situada no piso zero, inscrito na matriz predial urbana sob o número ...15, da União de freguesias ... [extinta ...], do concelho ....
Esse espaço é constituído por, uma sala de espera e receção, três gabinetes onde são efetuadas as consultas aos pacientes [consultas estas realizadas, não só pelo sócio-gerente, de urologia, mas também por outros médicos de outras especialidades, designadamente ginecologia/obstetrícia, cirurgia estética, cardiologia e neurologia], um espaço equipado para a realização de ensaios clínicos/laboratório e duas casas de banho.
Do exposto verificamos que, os serviços prestados pelo s.p. são em ambulatório, não envolvendo a hospitalização ou o internamento dos pacientes, facto este relevante para efeitos do enquadramento do s.p. em sede de IVA, o qual se descreve de seguida.
III.1.3.2. Enquadramento fiscal do s.p.
Conforme referido no ponto "III-1.2.1. SITUAÇÃO CADASTRAL" o s.p. iniciou a atividade em 2010-11-02 tendo, para tal, sido entregue a declaração de início pelos representantes da sociedade.
O enquadramento de IVA declarado pelo s.p. foi o regime normal e, relativamente ao tipo de operações declarado que iriam realizar transmissões que conferem direito à dedução.
Desde a data do enquadramento que o sujeito passivo passou a liquidar imposto sobre os serviços prestados faturados [operações ativas] e a deduzir o imposto suportado nas aquisições de bens e serviços [operações- passivas].
A atividade exercida pelo s.p. enquadra-se no artigo 9º do CIVA, que é o seu regime próprio.
No ponto seguinte apresentamos a legislação relacionada com a matéria em análise, no sentido de enquadrar o s.p. na alínea correspondente, prevista no citado artigo 9º.
III.1.3.3. Legislação
Com efeito, o código do IVA prevê, que estão isentas de imposto … 1) As prestações de serviços efetuadas no exercício das profissões de médico, odontologista, parteiro, enfermeiro e outras profissões paramédicas; 2] As prestações de serviços médicos e sanitários e as operações com elas estreitamente conexas efetuadas por estabelecimentos hospitalares, clínicas, dispensários e similares;"
alínea 1] do artigo 9º do CIVA
A isenção prevista na referida alínea 1] do artigo 9º do CIVA opera independentemente da natureza jurídica do prestador de serviços e, nomeadamente, do facto de se tratar de uma pessoa singular ou coletiva.
A referida disposição interna tem por base a alínea c] do n.º 1 do artigo 132.º da Diretiva 2006/112/CE, do Conselho, de 28 de Novembro [que reformulou a Diretiva 77/388/CEE, do Conselho, de 17 de Maio, vulgarmente denominada Sexta Diretiva, sem no entanto alterar as disposições existentes relativamente a esta matéria]
alínea 2] do artigo 9º do CIVA
Já a alínea 2] do artigo 9º do CIVA, transpõe para a ordem jurídica interna a alínea b] do n.º 1 do art.º 132.º da Diretiva 2006/112/CE, do Conselho, de 28 de Novembro, prevendo que estão isentas de imposto as seguintes atividades: "A hospitalização e a assistência médica, e bem assim as operações com elas estreitamente relacionadas, asseguradas por organismos de direito público ou, em condições sociais análogas às que vigoram para estes últimos, por estabelecimentos hospitalares, centros de assistência médica e de diagnóstico e outros estabelecimentos da mesma natureza devidamente reconhecidos".
Podemos assim concluir que, esta isenção abrange, as prestações de serviços médicos e sanitários [atos de saúde] que consistam em prestar assistência a pessoas, diagnosticando e tratando doenças ou quaisquer anomalias de saúde e as operações com elas conexas, efetuadas pelos estabelecimentos expressos na referida norma ou por estabelecimentos similares [hospitalização/ internamento].
Por outro lado, consideram-se estabelecimentos similares, para efeitos da isenção em apreço, os estabelecimentos, públicos ou privados, que diagnostiquem e tratem doenças ou qualquer outra anomalia de saúde, ou seja, os estabelecimentos que efetivamente realizem operações que revistam a natureza de serviços de saúde.
Processo C-141/00 do TJCE-Acordão de 10-09-2002
O Tribunal de Justiça das Comunidades Europeias, no seu Acórdão de 10 de Setembro de 2002, proferido no Processo C-141/00, referente ao caso Kügler [n.º 36] evidenciou que, as alíneas b] e c] do n.º 1 do artigo º da Diretiva do IVA, embora visem regular as isenções que são aplicáveis aos serviços de assistência médica, têm âmbitos distintos.
Assim, enquanto a alínea b] - que encontra correspondência na alínea 2] do artigo 9.º do CIVA - isenta as prestações de serviços de assistência, efetuadas no meio hospitalar, incluindo operações estreitamente conexas, a alínea c] - que encontra correspondência na alínea 1] do artigo 9.º do CIVA - destina-se a isentar as prestações de serviços de caráter médico e paramédico fornecidas fora desses locais, seja no domicílio privado do prestador, seja no domicílio do paciente, seja em qualquer outro local.
O conceito de estabelecimento hospitalar é, segundo o "Portal da Codificação Clínica e dos GDH [Os Grupos de Diagnósticos Homogéneos (GDH) são um sistema de classificação de doentes internados em hospitais de agudos que agrupa doentes em grupos clinicamente coerentes e similares do ponto de vista do consumo de recursos. Corresponde à tradução portuguesa para Diagnosis Related Groups (DRG)] - http://portalcodgdh.min-saude.pt/ o seguinte: Estabelecimento de saúde [com serviços diferenciados], dotado de capacidade de internamento, de ambulatório [consulta e urgência] e de meios de diagnóstico e terapêutica, com o objetivo de prestar à população assistência médica curativa e de reabilitação, competindo-lhe também colaborar na prevenção da doença, no ensino e na investigação científica.
No mesmo portal referido no parágrafo anterior, define "Estabelecimento de Saúde com internamento" como o estabelecimento de saúde em que existem camas ou berços que pode ser regularmente ocupados pelos assistidos, implicando permanência durante a noite, para diagnóstico e tratamento.
III.1.3.4. Conclusão (consequências fiscais]
Em face do exposto concluímos que, a atividade desenvolvida pelo s.p. tem enquadramento no regime de isenção previsto na alínea 1] do artigo 9.º do CIVA.
Contudo, na declaração de início de atividade apresentada e evidenciada no já mencionado anexo 01, o s.p. relativamente ao tipo de operações praticadas, indicou no quadro 11 da referida declaração [modelo n.º 1886] que, no exercício da sua atividade efetua transmissões de bens e prestação de serviços que conferem o direito à dedução, assinalando o campo "1" do referido quadro.
Resulta da contabilidade e declarações periódicas de IVA entregues que, desde o início de atividade - ou seja, desde 2010-11-02 -, o s.p. deduziu o imposto-suportado relativamente à aquisição de bens e prestação de serviços.
Constatou-se também que o s.p., liquidou imposto, à taxa reduzida, relativamente à prática das operações previstas na alínea 1] do artigo 9º do CIVA, ou seja, sobre as prestações de serviços médicos em ambulatório.
Esta isenção de imposto é considerada simples ou incompleta, já que, o operador económico, não está obrigado a liquidar imposto nas transmissões de bens ou prestações de serviços que efetuar, mas, não pode em contrapartida, deduzir o imposto suportado nas aquisições.
No que respeita à dedução do imposto, estabelece a alínea a] do n.º 1 do artigo 20º do CIVA que, só pode ser deduzido imposto que tenha incidido sobre bens ou serviços adquiridos pelo s.p. para a realização de transmissões de bens e prestações de serviços sujeitas a imposto e dele não isentas.
Com efeito, os princípios gerais subjacentes ao exercício do direito à dedução do IVA suportado pelos s.p. do imposto estão previstos nos artigos 19.º e 20.º do CIVA, daí resultando que, para ser dedutível o IVA suportado nas aquisições de bens e serviços, estas, devem ter uma relação direta e imediata com as operações a jusante que conferem esse direito.
Como regra geral é dedutível, [com exceção das situações enunciadas no artigo 21 .º do CIVA] todo o imposto suportado em bens e serviços adquiridos para o exercício de uma atividade económica referida na alínea a] do n.º 1 do artigo 2.º do CIVA, desde que respeite a transmissões de bens e a prestações de serviços que confiram direito a dedução nos termos do artigo 20.º do CIVA.
Assim, confere direito à dedução integral, o imposto suportado nas aquisições de bens ou serviços exclusivamente afetos a operações económicas que, sejam tributadas, isentas com direito a dedução [v.g. as exportações] ou, ainda, não tributadas que conferem esse direito, nos termos da alínea b), lI, do n.º 1 do artigo 20.º do CIVA [operações efetuadas no estrangeiro que seriam tributadas se fossem efetuadas no território nacional].
A análise dos elementos de suporte aos registos contabilísticos, permitiu concluir que, contrariando disposto na alínea a] do n. 1 do artigo 20º do CIVA, o s.p. deduziu imposto que incidiu sobre bens serviços adquiridos, utilizados pelo s.p. para a realização de transmissões de bens e prestações de serviços isentas, que não conferem direito à dedução.
Da referida análise verificámos ainda que o s.p. mencionou nos documentos emitidos, IVA liquidado.
Uma vez que se trata de IVA liquidado indevidamente, nos termos da alínea c] do nº 1 do artigo 2º do CIVA, este terá que ser entregue nos cofres do estado, conforme dispõe o nº 2 do artigo 27º, do mesmo código.
Este IVA tem vindo a ser declarado pelo s.p., nas declarações periódicas de IVA e, consequentemente, tem vindo a influenciar o apuramento do mesmo, pelo que não haverá lugar a correção relativamente ao IVA liquidado.
Nesse sentido, determina-se de seguida, o montante de imposto deduzido indevidamente.
III-1.3.4.1- DEDUÇÃO INDEVIDA DE IVA
alínea a], nº 1 do artigo 20º
Conforme se pode aferir do conteúdo do mapa de seguida indicado, foi deduzido indevidamente imposto, nos diversos períodos de 2013, que incidiu sobre bens e serviços adquiridos, utilizados pelo s.p. para a realização de transmissões de bens e prestações de serviços isentas, que não conferem direito à dedução, no montante global de € 5.560,18:
[Imagem que aqui se dá por reproduzida]
[cfr. relatório de fls. 41 e ss. do processo administrativo apenso]
G) Em 29 de Dezembro de 2014 foi elaborado o ofício 101033323 dirigido à Impugnante onde se encontra fundamentada a liquidação respeitante ao 1.º trimestre de 2013 nos seguintes termos:
[Imagem que aqui se dá por reproduzida]
[cfr. ofício de fls. 7 dos autos]
H) Em 29 de Dezembro de 2014 foi elaborado o ofício 101033330 dirigido à Impugnante onde se encontra fundamentada a liquidação respeitante ao 2.º trimestre de 2013 nos seguintes termos:
[Imagem que aqui se dá por reproduzida]
[cfr. ofício de fls. 12 dos autos]
III I) Em 29 de Dezembro de 2014 foi elaborado o ofício 101033324 dirigido à Impugnante onde se encontra fundamentada a liquidação respeitante ao 3.º trimestre de 2013 nos seguintes termos:
[Imagem que aqui se dá por reproduzida]
[cfr. ofício de fls. 17 dos autos]
J) Em 29 de Dezembro de 2014 foi elaborado o ofício 101033331 dirigido à Impugnante onde se encontra fundamentada a liquidação respeitante ao 4.º trimestre de 2013 nos seguintes termos:
[Imagem que aqui se dá por reproduzida]
[cfr. ofício de fls. 22 dos autos]
K) O sancionamento das correções propostas deu lugar às seguintes liquidações de IVA:
[Imagem que aqui se dá por reproduzida]
[cfr. liquidações de fls. 8, 13, 18 e 23 dos autos]
L) O sancionamento das correções propostas deu lugar à seguinte liquidação de juros compensatórios:
[Imagem que aqui se dá por reproduzida]
[cfr. emerge de fls. 10, 15, 20 e 25 dos autos]
M) As liquidações de IVA e juros compensatórios foram pagas nas seguintes datas:
[Imagem que aqui se dá por reproduzida]
[cfr. emerge de fls. 26 a 40 do processo administrativo apenso aos autos]”.
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Mais se considerou na sentença apelada que:
“Não se provaram outros factos com interesse para os presentes autos.”
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No que diz respeito à motivação factual, escreveu-se na sentença recorrida que:
“O Tribunal formou a sua convicção relativamente aos factos assentes tendo por base, essencialmente, a análise crítica do conjunto da prova, com referência à documentação constante dos autos (não impugnada) e do processo administrativo apenso, de harmonia com as menções constantes no fim de cada um dos factos assentes.”.
III - Questões a decidir
No presente recurso importa analisar e decidir as questões colocadas pela Recorrente, delimitadas pelas alegações de recurso e respectivas conclusões (artigos 635º, nº 4, e 639º do Código de Processo Civil, “ex vi” artigo 2º, alínea e), e artigo 281º ambos do Código de Procedimento e de Processo Tributário), quais sejam a alegada violação do princípio da boa-fé, que importa a inconstitucionalidade das liquidações (conclusões 1 a 3), e a falta de fundamentação das liquidações, sendo a Recorrente um sujeito passivo misto (conclusões 4 a 6).
IV - Apreciação do presente recurso
Constitui objecto do presente recurso a sentença proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Viseu, que julgou improcedente a impugnação judicial deduzida e manteve as liquidações impugnadas.
A Recorrente não colocou em causa a matéria de facto assente e limitou-se a invocar os vícios acima enunciados que se vão apreciar de seguida.
IV.1. Princípio da boa-fé - Inconstitucionalidade
A Recorrente sustentou que o enquadramento inicial definido pela Autoridade Tributária deve ser vinculativo, protegendo o contribuinte através do princípio da boa-fé, com assento constitucional.
Na decisão recorrida, a este propósito, refere-se:
“Decorre do artigo 10.º, n.º 1 e 2, do Código do Procedimento Administrativo, sob a epígrafe "Princípio da boa-fé", que "1 - No exercício da atividade administrativa e em todas as suas formas e fases, a Administração Pública e os particulares devem agir e relacionar-se segundo as regras da boa-fé." e que "2 - No cumprimento do disposto no número anterior, devem ponderar-se os valores fundamentais do Direito relevantes em face das situações consideradas, e, em especial, a confiança suscitada na contraparte pela atuação em causa e o objetivo a alcançar com a atuação empreendida."
O legislador destaca, em especial, a confiança suscitada pela atuação e o objetivo a alcançar com a atuação empreendida.
Nesta matéria, a jurisprudência superior tem vindo a considerar que “O princípio da boa fé, na sua vertente de tutela da confiança, visa salvaguardar os sujeitos jurídicos contra actuações injustificadamente imprevisíveis daqueles com quem se relacionem” (Vide Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo, 21 de setembro de 2011, processo 0753/11, disponível em www.dgsi.pt).
Ora, não vemos que a Impugnante pudesse legitimamente ter a expectativa fundada, com o fundamento de que se desconhece se as prestações de serviços são intervenções estéticas ou outras, ou que tal qualificação é incerta, que a Entidade Impugnada não procedesse à qualificação da atividade ao abrigo do respetivo regime normativo.
Nesta matéria, damos por reproduzido o supra explicitado, mais concretamente que, tendo a Entidade Impugnada apurado que os serviços prestados na clínica da Impugnante consistiam na prestação de actos médicos, designadamente consultas de urologia e de outras especialidades, que configuram prestações de serviços subsumíveis no art. 9º, nº 1, do CIVA, e portanto isentas, mostra-se correta a conclusão de que em relação a tais prestações de serviços estava vedado ao sujeito passivo o exercício do seu direito de dedução, atendo o disposto na alínea a) do nº1 do artigo 20º do CIVA. E que, sendo assim, cabia, então, ao sujeito passivo, por se tratar da invocação do direito à dedução, o ónus de comprovar que parte das prestações desses serviços, pelas suas particularidades que só o sujeito passivo está em condições de comprovar, não eram subsumíveis na previsão do tal art. 9º nº 1 do CIVA, por não visarem diagnosticar, tratar e curar doenças. E, por fim, que a ora Recorrida nem sequer invocou na petição que ofereceu ao Tribunal qualquer elemento que permitisse esclarecer tal situação ou sequer que pusesse em dúvida o entendimento adoptado pela Entidade Impugnada, sendo que a falta de comprovação de tais elementos tem que ser valorada em desfavor da ora Recorrida.
Note-se que a Entidade Impugnada está vinculada ao princípio da legalidade, devendo atuar em obediência à lei e ao direito, dentro dos poderes conferidos e em conformidade com os respetivos fins (cf. artigo 3.º do CPA).
Donde decorre que a atuação da Entidade Impugnada e respetivos serviços de inspeção obedece ao legítimo exercício dos poderes de fiscalização e não constitui uma atuação violadora do princípio da boa-fé, nomeadamente na vertente de violação da confiança.
Cremos que decorre do supra exposto e da petição inicial que, em rigor, a Impugnante discorda da qualificação jurídica e interpretação dada pela Entidade Impugnada às normas aplicadas, o que se reconduz à apreciação da invocada violação do artigo 9.º, n.º 1 e 2, do CIVA mais concretamente ao alegado regime de isenção das operações tributáveis realizadas pela lmpugnante.
Termos em que deve improceder a impugnação judicial, nesta parte, com todas as devidas e legais consequências.”.
O decidido nesta parte não merece censura sendo manifesto que a Recorrente incorre em lapso manifesto quando pretende que o enquadramento em IVA fixado pela Autoridade Tributária não lhe pode ser imputado e deve ser mantido. Efectivamente, o enquadramento em IVA resultou da declaração de início de actividade apresentada pela ora Recorrente, que no quadro 11 dessa declaração mencionou o CAE 86.220, e, relativamente ao tipo de operações a realizar, referiu as transmissões de bens e/ou prestações de serviços que conferem direito à dedução. (Facto provado A e documento constante de fls. 48 verso no processo administrativo apenso)
Como é sabido o princípio da boa fé, na sua vertente de tutela da confiança, visa salvaguardar os sujeitos jurídicos contra actuações injustificadamente imprevisíveis daqueles com quem se relacionem (Acórdão do STA de 6/7/2011, Processo nº 0589/11, e Acórdão do STA de 21/9/2011, Processo nº 0753/11)
Ora, como salientado supra, o enquadramento em IVA resultou da declaração prestada pela ora Recorrente, e não pode imputar-se à Autoridade Tributária, que em obediência ao princípio da legalidade e do pertinentes preceitos do CIVA, face ao apurado pelos serviços de inspecção, necessariamente teria de ser corrigido em conformidade com a realidade pois conduzia à dedução de IVA indevidamente. Destarte, como acertadamente se refere na decisão recorrida “não vemos que a Impugnante pudesse legitimamente ter a expectativa fundada, com o fundamento de que se desconhece se as prestações de serviços são intervenções estéticas ou outras, ou que tal qualificação é incerta, que a Entidade Impugnada não procedesse à qualificação da atividade ao abrigo do respetivo regime normativo”.
Acresce que, o argumento constante da conclusão 2 é falacioso pois a declaração de início de actividade em causa não pode equiparar-se à declaração de renúncia à isenção de IVA. Como é evidente a renúncia à isenção é uma acto formal pelo qual o sujeito passivo, cuja actividade se encontra isenta, manifesta expressamente a renúncia à isenção em conformidade com o estatuído no artigo 12º do CIVA. Assim sendo, é manifesto que não ocorre a alegada violação do princípio da boa-fé, que pressupõe uma actuação contraditória com uma conduta anterior dirigida à violação dos direitos e interesses do contribuinte, sendo certo que a “conduta anterior” só pode imputar-se à actuação da ora Recorrente que apresentou uma declaração de actividade em flagrante desconformidade com a realidade, que teria de ser corrigida em obediência aos pertinentes normativos legais e ao princípio da legalidade.
De igual modo não se verifica qualquer inconstitucionalidade, que aliás a Recorrente não densifica pois limitou-se a invocar o artigo 266º da Constituição da República Portuguesa, sem explicitar de que forma foi violado o princípio constitucional invocado.
Consequentemente, nesta parte, nega-se provimento ao recurso.
IV.2. Falta de Fundamentação
A Recorrente invocou a falta de fundamentação da liquidação uma vez que “é um sujeito passivo misto, uma parte de atividade com direito à dedução e outra parte da atividade sem direito à dedução do IVA dos inputs, pelo que, sempre a recorrente tinha direito à dedução parcial do IVA”.
Na decisão recorrida, nesta parte, refere-se: “Os atos administrativos carecem de fundamentação expressa e acessível quando afetem direitos ou interesses legalmente protegidos (cf. artigos 268.º, n.º 3, da CRP, 77.º da LGT, 36.º, n.º 2, do CPPT e 152.º e 153.º do CPA).
A fundamentação do ato “deve ser expressa” (constando do próprio ato), e resulta da “sucinta [inteligível e congruente] exposição dos fundamentos de facto e de direito da decisão”, sendo certo que poderá consistir em “mera declaração de concordância com os fundamentos de anteriores pareceres, informações ou propostas, que constituem, neste caso, parte integrante do respectivo acto” (cf. artigos 77.º da LGT e 153.º, n.º 1, do CPA).
O dever de fundamentação cumpre, essencialmente, três funções: a de propiciar a melhor realização e defesa do interesse público; a de facilitar o controlo da legalidade administrativa e contenciosa do ato e a de permitir aos órgãos hierarquicamente superiores ou tutelares controlar, mais eficazmente, a atividade dos órgãos subalternos ou sujeitos a tutela (vide Acórdão do Tribunal Constitucional 594/2008, processo 1111/07, datado de 10 de dezembro de 2008, disponível em www.dre.pt).
Resumidamente, pode dizer-se que é hoje pacífico na doutrina e na jurisprudência nacionais que a fundamentação deve revestir as características de (i) oficiosidade: deve partir sempre da iniciativa da administração, não sendo admissíveis as fundamentações a pedido; (ii) contemporaneidade: deve ser coeva da prática do ato, não podendo haver fundamentações diferidas; (iii) clareza: deve ser compreensível por um destinatário médio, evitando conceitos polissémicos ou profundamente técnicos; (iv) plenitude: deve conter todos os elementos essenciais e que foram determinantes da decisão tomada.
O ato estará devidamente fundamentado quando o administrado, colocado na posição de um destinatário normal, isto é, o bonus pater familiae a que alude o 487.º, n.º 2, do Código Civil, possa ficar a conhecer as razões factuais e jurídicas que estão na sua génese, de modo a permitir-lhe optar, de forma esclarecida, entre a aceitação do ato ou o acionamento dos meios legais de impugnação, e de molde a que, nesta última circunstância, o tribunal possa também exercer o efetivo controle da legalidade do ato, aferindo o seu acerto jurídico em face da sua fundamentação contextual (Vide Acórdão do STA de 12 de março de 2014, processo n.º 01674/13, disponível em www.dgsi.pt).
Assim traduzindo a exigência de externação das razões ou motivos determinantes da decisão administrativa “tendo como objectivos essenciais os de habilitar o destinatário a reagir eficazmente contra a respectiva lesividade, e assegurar a transparência e imparcialidade das decisões administrativas”, satisfazendo-se tal desiderato com “a indicação, no próprio acto, das razões pelas quais se decide com aquele sentido e conteúdo.” (Vide Acórdão do STA, datado de 09 de março de 2000, processo 044231, disponível em www.dgsi.pt).
A fundamentação deve conter a densidade necessária para atingir os necessários predicados de inteligibilidade e congruência (cf. artigo 153.º, n.º 2, do CPA).
Aqui chegados importa ter em conta que a emissão das liquidações em causa nos autos foi precedida de inspeção tributária e emissão do respetivo relatório de inspeção tributária (cf. Alínea F) da matéria de facto provada).
Do referido relatório de inspeção consta a fundamentação de facto e de direito subjacente às liquidações em causa nos autos (cf. alíneas F) e seguintes da matéria de facto provada).
Concluindo-se, em resumo, em sede de inspeção, que a atividade desenvolvida pela Impugnante tem enquadramento no regime de isenção previsto na alínea 1) do artigo 9.º do CIVA e que na declaração de início de atividade apresentada e evidenciada no já mencionado anexo 01, a Impugnante, relativamente ao tipo de operações praticadas, indicou no quadro 11 da referida declaração [modelo n.º 1886] que, no exercício da sua atividade efetua transmissões de bens e prestação de serviços que conferem o direito à dedução, assinalando o campo "1" do referido quadro. Mais se explicita que esta isenção de imposto é considerada simples ou incompleta, já que, o operador económico, não está obrigado a liquidar imposto nas transmissões de bens ou prestações de serviços que efetuar, mas, não pode em contrapartida, deduzir o imposto suportado nas aquisições (cf. alínea F) da matéria de facto provada).
O referido relatório explicita, ainda, que, no que respeita à dedução do imposto, estabelece a alínea a] do n.º 1 do artigo 20º do CIVA que, só pode ser deduzido imposto que tenha incidido sobre bens ou serviços adquiridos pela Impugnante para a realização de transmissões de bens e prestações de serviços sujeitas a imposto e dele não isentas. Explicitando que, com efeito, os princípios gerais subjacentes ao exercício do direito à dedução do IVA suportado pelos s.p. do imposto estão previstos nos artigos 19.º e 20.º do CIVA, daí resultando que, para ser dedutível o IVA suportado nas aquisições de bens e serviços, estas, devem ter uma relação direta e imediata com as operações a jusante que conferem esse direito. E que como regra geral é dedutível, [com exceção das situações enunciadas no artigo 21 .º do CIVA] todo o imposto suportado em bens e serviços adquiridos para o exercício de uma atividade económica referida na alínea a] do n.º 1 do artigo 2.º do CIVA, desde que respeite a transmissões de bens e a prestações de serviços que confiram direito a dedução nos termos do artigo 20.º do CIVA. (cf. alínea F) da matéria de facto provada).
Detalhando, também, que a análise dos elementos de suporte aos registos contabilísticos, permitiu concluir que, contrariando disposto na alínea a] do n. 1 do artigo 20º do CIVA, o s.p. deduziu imposto que incidiu sobre bens serviços adquiridos, utilizados pelo s.p. para a realização de transmissões de bens e prestações de serviços isentas, que não conferem direito à dedução. (cf. alínea F) da matéria de facto provada).
Mais explicita que se verificou ainda que o s.p. mencionou nos documentos emitidos, IVA liquidado. E que, uma vez que se trata de IVA liquidado indevidamente, nos termos da alínea c] do nº 1 do artigo 2º do CIVA, este terá que ser entregue nos cofres do estado, conforme dispõe o nº 2 do artigo 27º, do mesmo código. E detalha que este IVA tem vindo a ser declarado pelo s.p., nas declarações periódicas de IVA e, consequentemente, tem vindo a influenciar o apuramento do mesmo, pelo que não haverá lugar a correção relativamente ao IVA liquidado. (cf. alínea F) da matéria de facto provada).
Ora, é manifesto que o relatório de inspeção permite compreender o fundamento das correções, que se encontram devidamente quantificadas e fundamentadas. Sendo certo que o valor das liquidações de IVA, ora impugnadas, correspondem precisamente ao montante de imposto constante dos mapas resumo elaborados em sede de relatório de inspeção tributária (cf. alíneas F) a L) da matéria de facto provada).
Por outro lado, do teor das peças procedimentais e, bem assim, da impugnação resulta que a Impugnante compreendeu o teor dos atos em causa e que esta discorda, quer da factualidade, quer das conclusões expressas nos mesmos, o que, no caso concreto, contende com o vício previamente analisado, atinente à violação do art.º 9.º, n.º 1 e 2, do CIVA.
Em suma, não poderemos deixar de concluir que inexiste qualquer vício de falta de fundamentação, contendo os atos praticados suficiente e congruente fundamentação, não se verificando qualquer vício, no que concerne à fundamentação, do qual pudesse decorrer a nulidade ou anulabilidade do ato.”.
Como salientado na decisão recorrida, e decorre da factualidade levada ao probatório em A e F, as correcções efectuadas decorreram da factualidade recolhida pelos serviços de inspecção que apuraram que a actividade da ora Recorrente se enquadra no regime de isenção previsto na alínea 1) do artigo 9º do CIVA, apesar de ter apresentado declaração de início de actividade na qual assinalou que realiza transmissões de bens e prestação de serviços que conferem o direito à dedução. Esta isenção de imposto foi considerada simples ou incompleta, já que a mesma não está obrigada a liquidar imposto nas transmissões de bens ou prestações de serviços, mas não pode, em contrapartida, deduzir o imposto suportado nas aquisições. No relatório de inspecção levado ao probatório em F) alude-se ao disposto na alínea a] do nº 1 do artigo 20º do CIVA que determina expressamente que só pode ser deduzido imposto que tenha incidido sobre bens ou serviços adquiridos pela Impugnante para a realização de transmissões de bens e prestações de serviços sujeitas a imposto e dele não isentas.
E inclusivamente justificou-se a posição adoptada com recurso a jurisprudência do Tribunal de Justiça das Comunidades Europeias, qual seja o Acórdão de 10 de Setembro de 2002, proferido no Processo C-141/00, referente ao caso Kügler [nº 36], que distinguiu o âmbito das alíneas b] e c] do nº 1 do artigo 9º da Sexta Directiva IVA, aplicáveis aos serviços de assistência médica.
“Assim, enquanto a alínea b] - que encontra correspondência na alínea 2] do artigo 9.º do CIVA - isenta as prestações de serviços de assistência, efetuadas no meio hospitalar, incluindo operações estreitamente conexas, a alínea c] - que encontra correspondência na alínea 1] do artigo 9.º do CIVA - destina-se a isentar as prestações de serviços de caráter médico e paramédico fornecidas fora desses locais, seja no domicílio privado do prestador, seja no domicílio do paciente, seja em qualquer outro local.
O conceito de estabelecimento hospitalar é, segundo o "Portal da Codificação Clínica e dos GDH [Os Grupos de Diagnósticos Homogéneos (GDH) são um sistema de classificação de doentes internados em hospitais de agudos que agrupa doentes em grupos clinicamente coerentes e similares do ponto de vista do consumo de recursos. Corresponde à tradução portuguesa para Diagnosis Related Groups (DRG)] - http://portalcodgdh.min-saude.pt/ o seguinte: Estabelecimento de saúde [com serviços diferenciados], dotado de capacidade de internamento, de ambulatório [consulta e urgência] e de meios de diagnóstico e terapêutica, com o objetivo de prestar à população assistência médica curativa e de reabilitação, competindo-lhe também colaborar na prevenção da doença, no ensino e na investigação científica.
No mesmo portal referido no parágrafo anterior, define "Estabelecimento de Saúde com internamento" como o estabelecimento de saúde em que existem camas ou berços que pode ser regularmente ocupados pelos assistidos, implicando permanência durante a noite, para diagnóstico e tratamento.”
Deste modo, a ora Recorrente deduziu indevidamente imposto, nos períodos em causa, que incidiu sobre bens e serviços adquiridos que utilizou para a realização de transmissões de bens e prestações de serviços isentas, que não conferem direito à dedução, no montante global de € 5.560,18.
Sucede que a ora Recorrente, no articulado apresentado, bem como nas alegações de recurso, demonstrou que entendeu perfeitamente os fundamentos das liquidações, que procurou rebater. Assim sendo, é manifesto que as liquidações se encontram devidamente fundamentadas pois permitiram ao seu destinatário compreender as razões de facto e de direito subjacentes à actuação da Autoridade Tributária, motivação que bem entendeu, e ficou habilitada a conformar-se com o decidido ou a contestar judicialmente a decisão em causa.
De resto, o decidido em 1ª instância, que acolheu e validou a conduta da Autoridade Tributária, está em conformidade com o explicitado no Acórdão do STA proferido nos presentes autos, a fls. 23 e seguintes, que refere: “Ora, na situação dos autos está assente que a Impugnante tem por objeto social “clinica médica. Prestação de serviços médicos de urologia” e presta serviços de urologia, ginecologia/obstetrícia, cirurgia estética, cardiologia e neurologia e que no âmbito de uma acção inspectiva os Serviços de Inspecção da AT constataram que a actividade da impugnante e aqui recorrida é desenvolvida num espaço “… constituído por, uma sala de espera e receção, três gabinetes onde são efetuadas as consultas aos pacientes [consultas estas realizadas, não só pelo sócio-gerente, de urologia, mas também por outros médicos de outras especialidades, designadamente ginecologia/obstetrícia, cirurgia estética, cardiologia e neurologia], um espaço equipado para a realização de ensaios clínicos/laboratório e duas casas de banho”, concluindo, assim, os SIT que “… os serviços prestados pelo s.p. são em ambulatório, não envolvendo a hospitalização ou o internamento dos pacientes,…” e ainda que “o enquadramento de IVA declarado pelo s.p. foi o regime normal e, relativamente ao tipo de operações declarado que iriam realizar transmissões que conferem direito à dedução. Desde a data do enquadramento que o sujeito passivo passou a liquidar imposto sobre os serviços prestados faturados [operações ativas] e a deduzir o imposto suportado nas aquisições de bens e serviços [operações- passivas]”, tendo concluído que “…a atividade desenvolvida pelo s.p. tem enquadramento no regime de isenção previsto na alínea 1] do artigo 9.º do CIVA», e que «…contrariando disposto na alínea a] do n. 1 do artigo 20º do CIVA, o s.p. deduziu imposto que incidiu sobre bens serviços adquiridos, utilizados pelo s.p. para a realização de transmissões de bens e prestações de serviços isentas, que não conferem direito à dedução. Da referida análise verificámos ainda que o s.p. mencionou nos documentos emitidos, IVA liquidado. Uma vez que se trata de IVA liquidado indevidamente, nos termos da alínea c] do nº 1 do artigo 2º do CIVA, este terá que ser entregue nos cofres do estado,…”.
Nesta sequência, decorre dos elementos fixados na sentença que a liquidação adicional de IVA foi fundamentada pela AT no entendimento de que os serviços de clinica médica prestados pela Impugnante em regime ambulatório são subsumíveis na previsão do nº 1 do artigo 9º do CIVA e nessa medida essas prestações de serviços estão isentas, motivo pelo qual o sujeito passivo não pode exercer o direito à dedução do IVA suportado a montante, referindo ainda o relatório dos SIT que “Constatou-se também que o s.p., liquidou imposto, à taxa reduzida, relativamente à prática das operações previstas na alínea 1] do artigo 9º do CIVA, ou seja, sobre as prestações de serviços médicos em ambulatório. Esta isenção de imposto é considerada simples ou incompleta, já que, o operador económico, não está obrigado a liquidar imposto nas transmissões de bens ou prestações de serviços que efetuar, mas, não pode em contrapartida, deduzir o imposto suportado nas aquisições.
No que respeita à dedução do imposto, estabelece a alínea a] do n.º 1 do artigo 20º do CIVA que, só pode ser deduzido imposto que tenha incidido sobre bens ou serviços adquiridos pelo s.p. para a realização de transmissões de bens e prestações de serviços sujeitas a imposto e dele não isentas”.
Com este pano de fundo, a decisão recorrida ponderou que “afigura-se incontroverso que a prestação de cuidados de saúde da especialidade de cirurgia estética reúne os requisitos para ser enquadrada no âmbito de prestação de serviços de saúde se tiver subjacente “diagnosticar, tratar e, na medida do possível, curar doenças ou anomalias de saúde” [cfr. acórdão de 06-11-2006, Dornier, Processo C-45/01)] ou, pelo contrário, constitui operação tributável não isenta sempre que o fim da intervenção seja meramente estético e não tenha qualquer finalidade terapêutica (e independentemente da qualidade do sujeito passivo que a prestar)”.
Como se sabe, o regime das isenções de IVA nas transacções internas constitui matéria que é objecto de harmonização nas legislações dos diversos Estados-membros. No preâmbulo da Sexta Directiva considerou-se a este propósito «que é conveniente estabelecer uma lista comum de isenções, a fim de que os recursos próprios sejam cobrados de forma uniforme em todos os Estados-membros».
Daqui deriva, não só que os Estados-membros devem adoptar internamente legislação harmonizada com as normas comunitárias, mas também que as suas disposições devem ser interpretadas em sentido conforme com as disposições comunitárias que intentaram transpor. Mesmo que estejam em causa operações internas.
O artigo 9.º, alínea 1) do CIVA representa (atualmente), a transposição para o direito interno do artigo 132.º, n.º 1, alínea c), da Diretiva 2006/112/CE do Concelho, de 28 de novembro de 2006 [doravante “Diretiva IVA”].
Deste último deriva que os Estados-Membros devem isentar as «prestações de serviços de assistência efetuadas no âmbito do exercício de profissões médicas e paramédicas, tal como definidas pelo Estado-membro em causa».
Assim (cfr. referido nos Acórdãos do Tribunal de Justiça da União Europeia de 10 de setembro de 2002, Kügler, C-141/00, n.o 27, e de 27 de abril de 2006, Solleveld e van den Hout-van Eijnsbergen, C-443/04 e C-444/04, n.o 23), a isenção a que se reporta esta norma depende do preenchimento de dois requisitos: (1.º) constituir uma prestação de serviços de assistência na saúde e (2.º) ser efetuada no âmbito do exercício de actividades médicas e paramédicas, tal como definidas pelo Estado-Membro em causa.
Por outro lado (cfr. já referido no Acórdão do mesmo Tribunal de 2 de julho de 2015, De Fruytier, C-334/14, n.o 20) o conceito de «prestações de serviços de assistência», na acepção do artigo 132.o, n.o 1, alínea c), da Directiva IVA, visa prestações que tenham por finalidade diagnosticar, tratar e, na medida do possível, curar doenças ou anomalias de saúde.
Refere igualmente a este propósito Adriana Monteiro (“IVA nos Actos Médicos”, Almedina, pág. 126/127), citada pelo Ex.mo Magistrado do Ministério Público, que “o TJUE tem vindo a defender1, em múltiplas decisões judiciais sobre o propósito das normas europeias que corporizam as isenções de imposto nas operações ligadas à saúde humana, que apenas beneficiam de isenção de tributação as prestações de serviços médicos que visem diagnosticar, tratar e curar doenças da saúde humana, o que vale por dizer que, nos casos em que as prestações de serviços médicos sirvam outro propósito que não o diagnóstico ou tratamento de saúde humana, com reposição do estado de saúde do paciente, de forma a alcança um bem-estar físico e psíquico em relação a si próprio, à família, à comunidade, ao ambiente e à sociedade, deverá a operação em concreto ser sujeita a IVA. Se as prestações de serviços se assumirem como operações estéticas e tratamentos de natureza estética, por forma a criarem uma determinada imagem do indivíduo para si próprio, bem como uma imagem a projectar na sociedade, estamos na presença de serviços médicos que não se encontram abrangidos pelos conceitos de assistência médica ou de serviços de assistência na aceção do nº1, alíneas b) e c) do artigo 132º da Sexta Diretiva”.
Fazendo o cotejo dos elementos presentes nos autos, temos que as correcções realizadas pelos Serviços de Inspecção e que deram origem às liquidações impugnadas, a AT partiu do pressuposto que os serviços médicos (consultas) prestados na clinica explorada pela Impugnante visam diagnosticar, tratar e curar doenças e nessa medida gozam da isenção prevista no nº 1 do artigo 9º do CIVA acima transcrita.
Por seu lado, na decisão recorrida, o Tribunal “a quo” consignou que recaía sobre a AT o ónus probatório de comprovar que todos os serviços prestados pela Impugnante gozavam de isenção ao abrigo do nº 1 do artigo 9º do CIVA, o que no seu entendimento não foi satisfeito.
Ora, tendo a AT apurado que os serviços prestados na clinica da Impugnante consistiam na prestação de actos médicos, designadamente consultas de urologia e de outras especialidades, que configuram prestações de serviços subsumíveis no art. 9º nº 1 do CIVA, e portanto isentas, mostra-se correta a conclusão de que em relação a tais prestações de serviços estava vedado ao sujeito passivo o exercício do seu direito de dedução, atendo o disposto na alínea a) do nº1 do artigo 20º do CIVA.
Sendo assim, cabia, então, ao sujeito passivo, por se tratar da invocação do direito à dedução, o ónus de comprovar que parte das prestações desses serviços, pelas suas particularidades que só o sujeito passivo está em condições de comprovar, não eram subsumíveis na previsão do tal art. 9º nº 1 do CIVA, por não visarem diagnosticar, tratar e curar doenças.
Nesta sequência, verifica-se que a ora Recorrida nem sequer invocou na petição que ofereceu ao Tribunal qualquer elemento que permitisse esclarecer tal situação ou sequer que pusesse em dúvida o entendimento adoptado pela AT, sendo que, ao contrário do decidido, a falta de comprovação de tais elementos tem que ser valorada em desfavor da ora Recorrida.
Diga-se ainda que, mesmo que se entenda que na parte relativa à prestação de “serviços de cirurgia estética” se impõe, pela sua natureza, a dúvida sobre se os mesmos visam ou não diagnosticar, tratar e curar doenças, sempre haveria lugar apenas à anulação parcial dos actos tributários nessa parte, uma vez que não se mostra necessário que resultassem discriminados no relatório como se concluiu na sentença recorrida.”.
Consequentemente, uma vez que a ora Recorrente não observou o ónus que sobre ela recaía, pois não comprovou que as prestações desses serviços (nem mesmo parte delas) não eram subsumíveis na previsão do artigo 9º, nº 1, do CIVA, não pode admitir-se a dedução do IVA em causa, pelo que, sem necessidade de outros considerandos, importa confirmar a decisão recorrida.
*
Nos termos do disposto no artigo 663º, nº 7, do Código de Processo Civil, elabora-se o seguinte sumário:
I - O princípio da boa fé, previsto no artigo 266º, nº 2, da Constituição da República Portuguesa, e artigo 10º, nº 1 e 2, do Código do Procedimento Administrativo, na sua vertente de tutela da confiança, visa salvaguardar os sujeitos jurídicos contra actuações injustificadamente imprevisíveis daqueles com quem se relacionem, e a sua violação pressupõe uma actuação contraditória com uma conduta anterior dirigida à violação dos direitos e interesses do contribuinte, violação que não ocorre quando a Autoridade Tributária, em obediência ao princípio da legalidade, e dentro dos poderes conferidos legalmente, no exercício dos poderes de fiscalização, se limita a enquadrar a actividade do contribuinte ao abrigo do respectivo regime normativo, e afasta o regime por ele indicado na declaração de início de actividade, que se encontra em flagrante desconformidade com a realidade.
II - A liquidação encontra-se devidamente fundamentada se permite ao seu destinatário compreender as razões de facto e de direito subjacentes à actuação da Autoridade Tributária, e fica habilitado a conformar-se com o decidido ou a contestar judicialmente a decisão em causa.
III - Os actos médicos prestados em clínica da Impugnante, em regime ambulatório, designadamente consultas de urologia e de outras especialidades, configuram prestações de serviços subsumíveis no artigo 9º, nº 1, do CIVA, e portanto encontram-se isentas de IVA, pelo que, em relação a tais prestações de serviços, está vedado passivo o exercício do direito de dedução do IVA suportado a montante, atento o disposto na alínea a) do nº 1 do artigo 20º do CIVA.
V - Dispositivo
Nestes termos, acordam em conferência os juízes da Secção de Contencioso Tributário deste Tribunal em negar provimento ao presente recurso, e confirmar a sentença recorrida.
Custas a cargo da Recorrente, vencida no recurso.
Porto, 12 de Março de 2026
Rui Esteves
Virgínia Andrade
Irene Isabel das Neves |
