| Decisão Texto Integral: |
Acordam, em conferência, os juízes da Subsecção de Execução Fiscal e de Recursos Contraordenacionais, do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Norte:
I - RELATÓRIO:
A AUTORIDADE TRIBUTÁRIA E ADUANEIRA, com os demais sinais nos autos, interpôs recurso da sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal de Aveiro que julgou procedente a oposição instaurada por «AA», contra dívidas de IVA (Imposto sobre o Valor Acrescentado) e IRS - Retenções na Fonte (Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Singulares), cuja quantia total ascende a € 40.527,41, em que é devedora originária a sociedade “[SCom01...], LDA”.
A Recorrente terminou as suas alegações de recurso formulando as seguintes conclusões:
«(…).
1. Visa o presente recurso reagir contra a douta sentença que julgou totalmente procedente a oposição, deduzida pelo Oponente, à reversão contra si realizada, na qualidade de responsável subsidiário e, em consequência, declarou a extinção do processo de execução de fiscal e apensos em causa nos presentes autos, relativamente ao mesmo.
2. O objecto do recurso centra-se em saber se o douto Tribunal a quo incorreu em erro de julgamento de facto e de direito, por ter concluído pela ilegitimidade do Oponente, defendendo que à Fazenda Pública faltou alegar e provar factos concretizadores susceptíveis de evidenciar um exercício efetivo dos poderes de gerência por parte do Oponente.
3. Discorda a Fazenda Publica, com a ressalva do sempre devido respeito, do entendimento sufragado pelo Tribunal a quo e com o mesmo não se conforma, pois, entende que, a prova produzida nos presentes autos, integrada no probatório, evidencia a prática de actos de gestão efectiva por parte do Oponente na sociedade devedora originária. Vejamos.
4. Atentos os períodos em questão, o chamamento do Oponente na qualidade de responsável subsidiário, está sujeito ao regime previsto no artigo 24.º da LGT.
5. De acordo com o regime legal consagrado na citada disposição legal, constitui requisito constitutivo do direito à reversão da execução contra os responsáveis subsidiários, a gerência de facto por parte do responsável subsidiário.
6. A sociedade devedora originária foi constituída, em 19/05/1971, pelo Oponente e outros, tendo por objecto social a actividade de produção e venda de componentes para a indústria do calçado.
7. Sendo detentor de uma participação no capital social da devedora originária, a actuação do Oponente jamais seria neutra no que toca aos rumos desta, sendo expectável que assegure e induza à prática de uma gestão responsável e transparente, assente em boas práticas e estímulo atempado aos procedimentos adequados, estando em condições de tomar decisões que sejam convenientes ao seu interesse.
8. Além de sócio da sociedade devedora originária desde a sua constituição, o Oponente no acto constitutivo foi nomeado gerente de direito, tendo, em 01/02/2012, renunciado à gerência - cfr. pontos 2 e 5 do probatório.
9. Ademais, em termos de vinculação societária, a sociedade devedora originária obrigava-se pela assinatura de dois gerentes, para o que foram designados, o Oponente e outro com o acto constitutivo, outro, em 16/09/1994, e outro, em 15/02/2002 - cfr. pontos 2, 3 e 4 do probatório.
10. Mais importa, relevar que, em 26/11/2017, o Oponente foi novamente nomeado como gerente da executada originária, tendo de novo renunciado à gerência, registada pela Ap. ...04 - cfr. pontos 6, 13, 14 e 17 do probatório.
11. Não há qualquer presunção legal que faça decorrer da qualidade de gerente de direito, o efetivo exercício da função.
12. No entanto, provada que esteja a gerência de direito e considerando-se de igual modo, os elementos carreados para os autos, pode-se com base nos dados da experiência comum e no raciocínio de quem julga [assente nas regras da experiencia ou nos ensinamentos retirados da observação empírica dos factos], inferir o exercício de uma gerência real ou de facto, sendo esta presunção de gerência de facto uma presunção natural ou judicial.
13. Por outro lado, note-se que a gerência de facto resulta da prática, ainda que limitada, de actos que vinculam a sociedade, quer se consubstanciem na gestão de negócios sociais, quer na realização de actos que digam respeito à representação ou vinculação da sociedade, sendo certo que o exercício de qualquer uma destas funções integra a gestão de facto.
14. A realização de actos de gestão ou de representação ou vinculação, ainda que sem reiteração ou continuação, constitui gerência real e efectiva, ou seja, basta a prática de quaisquer dos actos citados para gerar responsabilidade subsidiária, uma vez que deles decorre que o seu autor viabilizou a actividade social e se envolveu na vida da sociedade.
15. Na verdade, estamos em crer que a lei não exige, para a consideração dos gerentes como sendo de facto, uma administração continuada, bastando-se com a prática de actos vinculativos da empresa, além de não estabelecer qualquer exigência quanto à extensão do cargo de gestão, dado que o seu exercício pode abranger a totalidade da capacidade jurídica da empresa (o que sucederá, em regra, nas sociedades com um ou dois gerentes e com uma estrutura organizacional simples), ou apenas uma determinada área da actividade societária (o que tende a ocorrer nas sociedades em que, por força da complexidade do seu objecto ou da existência de uma estrutura mais diversificada, cada gerente acaba por ter o seu pelouro, sem prejuízo da possibilidade de intercomunicação entre si).
16. Nem podia deixar de ser de outro modo, pois tal resulta, desde logo, do facto de as sociedades, como pessoas colectivas, agirem apenas através dos seus órgãos, devendo os gerentes praticar os actos que forem necessários ou convenientes à prossecução do objecto social, representando a sociedade, como se alcança do teor dos artigos 259.º e 260.º do CSC.
17. O Oponente praticou actos exteriorizadores da vontade da sociedade devedora originária, representando-a e vinculando-a perante terceiros.
Concretizando.
18. Com data de 28/11/2018, o Oponente assinou em representação da devedora originária, o cheque n.º ...32, no valor de € 3.392,22, emitido à ordem de um fornecedor da sociedade devedora originária, com data de validade até 26/04/2019 - cfr. ponto 8 do probatório.
19. Com data de 17/12/2018, o Oponente assinou em representação da devedora originária, o cheque n.º ...31, no valor de € 2.307,19, emitido à ordem de um fornecedor da devedora originária, com data de validade até 26/04/2019 - cfr. ponto 10 do probatório.
20. Os referidos cheques foram remetidos, em 29/05/2019, ao órgão de execução fiscal pelo fornecedor da executada originária, em resposta a pedido de colaboração - cfr. ponto 21 do probatório.
21. Em 09/12/2018, o Oponente assinou, na qualidade de gerente da sociedade executada originária, em conjunto com outros na mesma qualidade, um documento intitulado de “Alteração ao Contrato de Financiamento em Regime Multiusos”, celebrado com o Banco 1... S.A., para alteração do montante máximo global de crédito concedido à executada originária no valor de € 44.000,00 - cfr. ponto 9 do probatório.
22. O Oponente ao assinar os supraditos actos na qualidade de representante legal da sociedade devedora originária, exteriorizou a vontade da mesma, representando e vinculando-a perante terceiros, como resulta do n.º 4 do artigo 260.º do CSC.
23. A assinatura de cheques e outros documentos, em representação da sociedade de que se é sócio e gerente de direito, integra a prática de acto representativo da sociedade, representando exercício da gerência.
Prosseguindo.
24. Com data de 24/01/2019, o Oponente subscreveu documento, nos termos do qual informava a sociedade devedora originária da renúncia à função de gerente, invocando o seguinte: “Na sequência da tomada de conhecimento de várias decisões e atuações da atual gerência de facto, sem a minha intervenção ou consentimento, venho, por este meio, renunciar à gerência dessa sociedade (…) - funções que formalmente desempenho. Mais informo que, para os devidos e legais efeitos, tal renúncia produzirá efeitos 8 (oito) dias após o recebimento da presente carta.” - cfr. pontos 13 e 14 do probatório - Sublinhado nosso.
25. Da análise do referido documento, decorre, ressalvando o respeito devido, e sem prejuízo de melhor opinião, que a gerência decidia e atuava com a sua intervenção ou consentimento, o que permite inferir pelo exercício da gerência de facto.
Continuando.
26. Com data de 23/01/2019 e 25/01/2019 o Oponente assinou e enviou à sociedade devedora originária dois requerimentos - cfr. pontos 11, 12, 15 e 16 do probatório.
27. Salvo o devido respeito, contrariamente ao entendimento defendido pelo Tribunal a quo, entendemos que, da sua análise, não resulta, a rejeição da sua intervenção de facto nos destinos da sociedade, mas que na sua qualidade de sócio e gerente informa todos os seus co-sócios que não aceita, nem têm o seu consentimento ou autorização para proceder à venda de qualquer património da sociedade e praticar qualquer acto que implique diminuição de garantias de credores ou de beneficio ilícito dos mesmos de forma a por em causa, nomeadamente a qualificação da gestão.
28. O Oponente assinou e remeteu dois documentos, dirigidos ao administrador de insolvência, nomeado no processo de insolvência n.º 4--3/19.... - cfr. pontos 30 e 31 do probatório.
29. De evidenciar, ainda, que a empresa requerente da insolvência da executada originária, remeteu por correio electrónico uma exposição, em resposta ao pedido de colaboração, solicitado ao abrigo do disposto no n.º 4 do artigo 59.º da LGT pelo órgão de execução fiscal, na qual referiu que as relações comerciais com a executada originária eram mantidas através do “Sr. «BB», Sr. «CC» e com o Sr. «AA»”, este último o ora Oponente - cfr. ponto 20 do probatório.
30. Acresce, outrossim, que o TOC contabilista da executada originária de abril de 2014 até dezembro de 2018, em resposta pedido de colaboração, solicitado pelo órgão de execução fiscal, disse que, sempre conheceu quatro gerentes, sendo as decisões relativas à empresa tomadas em conjunto entre «CC», «DD», «BB» e «AA», este último o ora Oponente - cfr. ponto 19 do probatório.
31. Com o devido respeito, entendemos que o teor dos mencionados requerimentos e das referenciadas informações prestadas pelo cliente e pelo contabilista da devedora originária, em conjugação, com o facto de ter assinado os aludidos documentos, em nome e representação da sociedade devedora originária, permite estabelecer um fio condutor, no que concerne ao conhecimento e envolvimento do Oponente na vida e gestão da sociedade devedora originária.
32. A tudo isto, acresce a circunstância de a sociedade devedora originária ter declarado o pagamento de remunerações ao Oponente, subsumíveis na categoria A de IRS, nos períodos em questão - cfr. ponto 27 do probatório.
33. A existência de remunerações de Categoria A apenas corrobora as afirmações e os documentos já mencionados, e a sua menção não pode ter como consequência directa a conclusão a que chegou a douta sentença recorrida.
34. Também professamos o entendimento de que os elementos onde se encontra atestado o facto de o Oponente ser assalariado da sociedade não comprovam só por si o exercício da gerência, mas, neste caso concreto, deveriam ter sido valorados à luz de toda a documentação já aludida.
35. Porque a AT não pode, em regra, fundar a sua actuação num indício único, também não é menos certo que todos os indícios carreados no âmbito do instituto da reversão terão de ser analisados de forma global e integrada e não, como parece ter sido entendido pelo douto Tribunal a quo, como se cada um deles funcionasse autonomamente, de forma estanque e compartimentada.
36. Se assim não fosse, bastaria à AT recolher um único indício e, com base nele, sustentar a aludida reversão - porém, reafirmamos, tais indícios não podem ser atomisticamente perspectivados e isolados do conjunto em que necessariamente se integram.
37. Deste modo, face a todo o exposto, ao contrário do decidido pelo douto Tribunal a quo, entendemos que, o conjunto da prova produzida nos presentes autos, integrada no probatório, evidencia o exercício efectivo dos poderes de gerência por parte do Oponente na sociedade devedora originária.
Termos em que, e nos melhores de Direito, e sempre com o mui douto suprimento de V. Ex.as, deve ser dado provimento ao presente recurso, revogando-se a douta sentença recorrida, ordenando-se, em consequência, a sua substituição, por outra que julgue improcedente o presente processo de oposição à execução fiscal, com as devidas consequências legais, como se nos afigura mais conforme com o que consideramos ser a melhor realização do Direito e Justiça.»
Não foram apresentadas contra-alegações.
O Digno Procurador Geral Adjunto emitiu parecer no sentido do provimento do recurso com o seguinte teor:
«(…).
Insurgindo-se contra a sentença proferida nos presentes autos, que julgou procedente a oposição deduzida ao “(…) processo de execução fiscal (PEF) n.º ...41 e apensos, que correm termos contra si no Serviço de Finanças ... (doravante OEF), para que foi citado por reversão, visando a cobrança coerciva de dívidas de IVA (Imposto sobre o Valor Acrescentado) e IRS - Retenções na Fonte (Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Singulares), cuja quantia total ascende a € 40.527,41, em que é devedora originária a sociedade “[SCom01...], LD A” ”, da mesma recorreu a AT, imputando-lhe erro de julgamento - de facto e de direito.
Certo sendo que são as respectivas conclusões que definem e delimitam o objecto e o âmbito dos recursos (cfr. arts 635º, nºs 2 a 4 e 637º, nºs 1 e 2 do CPCivil).
Que o oponente não contra-alegou (cfr. SITAF, pp. 266/284).
Que o questionado juízo de procedência derivou e assentou na ponderação de que à AT faltou alegar e provar factos concretizadores suscetíveis de evidenciar um exercício efetivo dos poderes de gerência por parte do Oponente, aptos ao lançar mão da alínea b), do n.º 1, do artigo 24.º, da LGT, devendo, no caso concreto, ser valorada contra si a falta de prova sobre o efetivo exercício da gerência, pelo que se impõe concluir pela ilegitimidade do Oponente no presente PEF e apensos (…)” (cfr. SITAF, p. 230).
E que, como vem sendo entendido, a “fundamentação formal do despacho de reversão basta-se com a alegação dos pressupostos e com a referência à extensão temporal da responsabilidade subsidiária que está a ser efectivada (nº 4 do art. 23º da LGT) não se impondo, porém, que dele constem os factos concretos nos quais a AT fundamenta a alegação relativa ao exercício efectivo das funções do gerente revertido” (cf. Acórdão do Pleno da Secção do Contencioso Tributário do STA de 16/10/2013, tirado no Proc. nº 0458/13, editado in www.dgsi.pt).
Isto posto, vistas as razões vertidas no apresentado recurso (que, no essencial e por economia, se acompanham) e na esteira da posição assumida, quanto ao mérito da apresentada oposição, pelo Ministério Público na 1ª instância (no respectivo parecer pré-sentencial / cfr. SITAF, p. 223), cremos, salvo o devido respeito, fundamentados os reparos nele feitos à sindicada decisão.
Neste entendimento,
deverá ser concedido provimento ao interposto recurso.»
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Com dispensa dos vistos legais, [cfr. 657.º, n.º 4, do Código de Processo Civil], cumpre agora apreciar e decidir o presente recurso.
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II - DELIMITAÇÃO DO OBJETO DO RECURSO - QUESTÕES A APRECIAR E DECIDIR.
Cumpre apreciar e decidir a questão colocada pela Recorrente relativa ao erro de julgamento de direito quanto à falta de demonstração de atos de gerência por parte do oponente.
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III - FUNDAMENTAÇÃO:
III.1 - DE FACTO
Na sentença foi fixada matéria de facto, nos seguintes termos:
«Considera-se provada a seguinte factualidade com relevância para a decisão a proferir nos presentes autos:
1. Em 19.5.1971, foi constituída a sociedade “[SCom01...], Lda”, NIPC ...60, com o objeto social de “produção e venda de componentes para a indústria do calçado” - cf. certidão comercial inserta a pp. 35/47 do PDF atinente ao PEF inserto a pp. 16/74 do SITAF e cujo teor se tem aqui por integralmente reproduzido.
2. A sociedade referida no ponto anterior obrigava-se com a assinatura de dois gerentes, tendo sido nomeados no ato constitutivo, o ora Oponente e «EE» - cf. citada certidão comercial.
3. Em 16.9.1994 foi nomeado gerente da sociedade referida em 1., «DD» - cf. citada certidão comercial.
4. Em 15.2.2002, foi nomeado gerente da sociedade referida em 1., «CC» - cf. citada certidão comercial.
5. Em 1.2.2012, o Oponente renunciou ao exercício da gerência na sociedade referida em 1. - cf. citada certidão comercial.
6. Em 26.11.2017, o Oponente foi nomeado gerente da sociedade referida em 1. - cf. citada certidão comercial.
7. Correm termos no OEF, o PEF n.º ...41 e apensos (...11, ...892, ...492, ...26, ...031, ...79, ...43, ...13, ...18, ...50 e ...09), instaurados contra a sociedade referida em 1. em 27.2.2018, 27.3.2018, 25.4.2018, 26.6.2018, 25.7.2018, 1.10.2018, 30.10.2018, 31.10.2018, 28.12.2018 e 3.1.2019, respetivamente, por dívidas referentes a IVA e a IRS- Retenções na Fonte, cuja quantia exequenda ascende a € 40.527,41 - cf. certidões de dívida juntas a pp. 8/31 do PDF atinente ao PEF, inserto a pp. 16/74 do SITAF e cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido.
8. Em 28.11.2018, o Oponente assinou, em representação da empresa referida em 1., o cheque n.º ...32, no valor de € 3.392,22, emitido à ordem da empresa “[SCom02...], S.A.”, com data de validade até 26.4.2019 - cf. cheque inserto a p. 64 do PDF atinente ao PEF, inserto a pp. 87/172 do SITAF e cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido.
9. Em 9.12.2018, o Oponente assinou, na qualidade de gerente da empresa referida em 1., em conjunto com «DD», «BB» e «CC», na mesma qualidade, um documento denominado de “Alteração ao Contrato de Financiamento em Regime Multiusos (...)”, celebrado com o Banco 1... SA, para alteração do montante máximo global de crédito concedido à empresa referida em 1., no valor de € 44.000,00, nos termos constantes de pp. 67/68 do PDF atinente ao PEF, inserto a pp. 87/172 do SITAF e cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido.
10. Em 17.12.2018, o Oponente assinou, em representação da empresa referida em 1., o cheque n.º ...31, no valor de € 2.307,19, emitido à ordem da empresa “[SCom02...], S.A.”, válido até 26.4.2019 - cf. citada p. 64.
11. Em 23.1.2019, o Oponente elaborou uma pronúncia, dirigida à gerência da sociedade referida em 1. - cf. pronúncia p. 1 do PDF atinente ao PEF, inserto a pp. 87/172 do SITAF e cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido.
12. Da pronúncia referida no ponto anterior, extrai-se, entre o mais, o seguinte teor:
“(…).
(...) informo todos os meus co-sócios que não aceito, nem têm o meu consentimento, para proceder à venda de qualquer património da sociedade, sem a prévia deliberação de sócios.
Tudo isto se deve à repercussão e responsabilidades, que a diminuição de património e qualquer ato que a motive, sejam passíveis de valoração jurídica, penalizando, nos termos da lei que se aplique, com reflexo eventual em nós sócios.
(...)” - cf. citada pronúncia.
13. Em 24.1.2019, o Oponente dirigiu à sociedade referida em 1., uma exposição - cf. exposição inserta a p. 48 do PDF atinente ao PEF inserto a pp. 16/74 do SITAF e cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido.
14. Da exposição referida no ponto anterior, extrai-se, além do mais, o seguinte teor:
“(...).
Na sequência da tomada de conhecimento de várias decisões e atuações da atual gerência de facto, sem a minha intervenção ou consentimento, venho, por este meio, renunciar à gerência dessa sociedade - [SCom01...], Lda. - funções que formalmente desempenho.
Mais informo que, para os devidos e legais efeitos, tal renúncia produzirá efeitos 8 (oito) dias após o recebimento da presente carta.
(...)” - cf. citada exposição.
15. Em 25.1.2019, o Oponente elaborou uma pronúncia, dirigida à gerência da sociedade referida em 1. - cf. pronúncia de p. 2 do PDF atinente ao PEF, inserto a pp. 87/172 do SITAF e cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido.
16. Da pronúncia referida no ponto anterior, extrai-se, entre o mais, o seguinte teor:
“(...)
(…) reitero o que afirmo na minha carta que enviei de 23 do corrente, informando-os que não têm o meu consentimento ou autorização para praticar qualquer ato que implique diminuição de garantias de credores ou de benefício ilícito dos mesmos de forma a por em causa, nomeadamente, a qualificação da gestão que será da Vossa única e inteira responsabilidade. Ou seja, qualquer ato de disposição de bens das sociedades só será por mim aceite desde que resultante de decisão unânime de todos os sócios e que corresponda à absoluta verdade e seriedade que qualquer negócio dispositivo, pré falência, obriga.
(...)” - cf. citada pronúncia.
17. Através da apresentação 1/20190204, foi registada na Conservatória do Registo Comercial, a renúncia do Oponente à gerência da sociedade referida em 1. - cf. citada certidão comercial.
18. Em 6.3.2019, a sociedade referida em 1., foi declarada insolvente, com trânsito em julgado em 28.3.2019, tendo sido nomeado administrador da insolvência, «FF» - cf. citada certidão comercial.
19. Em 23.5.2019, o contabilista da empresa referida em 1., remeteu ao OEF uma exposição, através de correio eletrónico, na qual referiu que que sempre conheceu quatro gerentes, sendo as decisões relativas à empresa tomadas em conjunto entre «CC», «DD», «BB» e «AA» - cf. exposição de p. 65 do PDF atinente ao PEF, inserto a pp. 87/172 do SITAF e cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido.
20. Em 27.5.2019, a empresa [SCom03...], Lda, remeteu ao OEF uma exposição, através de correio eletrónico, na referiu que as relações comerciais com a empresa referida em 1. eram mantidas com o “Sr. «BB», Sr. «CC» e com o Sr. «AA»” - cf. exposição de p. 57 do PDF atinente ao PEF, inserto a pp. 87/172 do SITAF e cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido.
21. Em 29.5.2019, os cheques referidos em 8. e 10., foram remetidos pela empresa “[SCom02...], S.A.” ao OEF, no âmbito de um pedido de colaboração, solicitado pelo mesmo - cf. exposição de p. 58 do PDF atinente ao PEF, inserto a pp. 87/172 do SITAF e cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido.
22. No âmbito da remessa mencionada no ponto retro, a empresa apresentou uma exposição, através de correio eletrónico, em resposta ao pedido de colaboração - cf. citada exposição.
23. Da exposição referida no ponto anterior, consta, além do mais, o seguinte teor:
“(...).
As encomendas eram efetuadas pelo Sr. «CC» e pela «GG» através de correio eletrónico, conforme documentos em anexo a título exemplificativo.
Além de efetuarmos as entregas das encomendas nas instalações da [SCom01...], Lda., o sócio «BB» deslocava-se às nossas empresas e levantava parte das encomendas.
Possuímos cheques em carteira da [SCom01...], Lda., assinados pelos sócios, «AA» e «BB», conforme cópia de cheques.
Relativamente ao sócio «DD», não temos conhecimento do exercício de funções de gerência, considerando por isso um simples trabalhador ao serviço da empresa.
(...)” - cf. citada exposição.
24. Em 21.5.2019, no âmbito do processo referido em 7., o OEF elaborou um “PROJECTO DA REVERSÃO”, nos termos constantes de p. 6 do PDF atinente ao PEF, inserto a pp. 16/74 do SITAF e cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido.
25. Na data referida supra, sobre a informação mencionada no ponto anterior, o Chefe de Finanças ..., prolatou um despacho “PARA AUDIÇÃO (REVERSÃO)”, nos termos constantes da citada p. 6.
26. Em 21.6.2019, o Chefe do OEF prolatou um despacho de “REVERSÃO” - cf. despacho de p. 4 do PDF atinente ao PEF, inserto a pp. 16/74 do SITAF e cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido.
27. Do despacho mencionado no ponto antecedente, consta, entre o mais, o seguinte teor:
“(...).
FUNDAMENTOS DA REVERSÃO
Insuficiência dos bens penhoráveis do devedor principal e responsáveis solidários, sem prejuízo do benefício da excussão (art.º 23º/n.º 2 da LGT):
Fundamentos de emissão central.
Insuficiência de bens da devedora originária (art.º 23/2 e 3 da LGT): decorrente de situação líquida negativa (SLN) declarada pela devedora originária na última declaração referente à Informação Empresarial Simplificada (IES) e/ou em face de insolvência declarada pelo Tribunal.
Gerência (administrador, gerente ou director) de direito (art.º 24/1/b da LGT), no terminus do prazo legal de pagamento ou entrega do imposto em questão, conforme cadastro da Autoridade Tributária e Aduaneira (AT);
Gerência de facto, decorrente da remuneração da categoria A, auferida ao serviço da devedora originária no período em questão (direito constante nos artigos 255.º e/ou 399.º do Código das Sociedades Comerciais).
IDENTIFICAÇÃO DA DIVIDA EM COBRANÇA COERCIVA
Nº. PROCESSO PRINCIPAL: ...41
TOTAL DA QUANTIA EXEQUENDA: 40.527,41 EUR.
(...)” - cf. citado despacho.
28. Em 21.6.2019, o OEF dirigiu ao Oponente um ofício postal registado, com aviso de receção, designado “CITAÇÃO (Reversão)” - cf. ofício de pp. 1/2 do PDF atinente ao PEF, inserto a pp. 16/74 do SITAF e cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido.
29. Do ofício referido no ponto anterior, extrai-se, entre o mais, o seguinte teor:
“(...).
FUNDAMENTOS DA REVERSÃO
Insuficiência dos bens penhoráveis do devedor principal e responsáveis solidários, sem prejuízo do benefício da excussão (art.º 23º/n.º 2 da LGT):
Fundamentos de emissão central.
Insuficiência de bens da devedora originária (art.º 23/2 e 3 da LGT): decorrente de situação líquida negativa (SLN) declarada pela devedora originária na última declaração referente à Informação Empresarial Simplificada (IES) e/ou em face de insolvência declarada pelo Tribunal.
Gerência (administrador, gerente ou director) de direito (art.º 24/1/b da LGT), no terminus do prazo legal de pagamento ou entrega do imposto em questão, conforme cadastro da Autoridade Tributária e Aduaneira (AT);
Gerência de facto, decorrente da remuneração da categoria A, auferida ao serviço da devedora originária no período em questão (direito constante nos artigos 255.º e/ou 399.º do Código das Sociedades Comerciais).
(…)” - cf. citado ofício.
Mais se provou que:
30. Em data concretamente não apurada, o Oponente, na qualidade de sócio, subscreveu um documento dirigido ao administrador de insolvência da sociedade referida em 1., nos termos constantes de pp. 49/ 52 do PDF atinente ao PEF, inserto a pp. 16/74 do SITAF e cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido.
31. Em data concretamente não apurada, o Oponente, na qualidade de sócio, subscreveu um documento dirigido ao administrador de insolvência da sociedade referida em 1., nos termos constantes de pp. 53/ 59 do PDF atinente ao PEF, inserto a pp. 16/74 do SITAF e cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido.
32. No processo de execução fiscal n.º ...68, instaurado pelo aqui OEF, contra a sociedade referida em 1., por dívidas de IVA relativo ao período 2018.3, no valor de € 6.756,14, com data limite de pagamento em 23.5.2018, foi inicialmente efetuada a reversão contra «DD», na qualidade de responsável subsidiário, tendo a mesma sido anulada - cf. pontos 9 e 25 dos factos provados na sentença proferida no processo n.º 875/19.0BEAVR, que são do conhecimento do Tribunal e das partes e de onde foi aproveitada, para estes autos, a prova testemunhal ali produzida.
33. No âmbito da anulação referida no ponto anterior, foi elabora a seguinte informação pelo OEF:
“(…).
(...) constata-se que o ora oponente auferia vencimento da categoria A ao serviço da devedora originária/insolvente, nos períodos em questão;
Verifica-se também, por consulta à certidão permanente da Conservatória do Registo Comercial ..., que o oponente era gerente da empresa na data limite do prazo de pagamento dos impostos constantes da reversão objeto da presente oposição, que se analisa;
Atendendo à insolvência da devedora originária, a reversão foi efetuada com base nos fundamentos versados no artigo 23º n.º 2 e 3 a 5 e 7 da LGT, 255º e 399.º do Código das Sociedades Comerciais e alínea b) n. 1 do artigo 24º da LGT, por insuficiência de bens da devedora originária;
Atendendo às alegações do ora oponente, foi solicitado, ao TOC informação, (…) bem como ao fornecedor [SCom02...] 2 e [SCom03...], que requereu a insolvência do originário devedor, (…) informassem sobre se tinham conhecimento ou não do exercício da gerência de facto do Sr. «DD», identificando ainda quem fazia as encomendas, colaborava ou reunia com a empresa, no que se referia às relações comerciais entre a executada e a empresa, bem como, o envio a este Serviço de Finanças, de documentos probatórios do exercício da gerência de facto na empresa identificada, onde conste a assinatura do gerente ou gerentes, nomeadamente, letras, cheques, ou outro documento escrito.
Das respostas obtidas, constata-se a assinatura de um documento bancário, pelo oponente, o que por si só não o identifica como gerente de facto da empresa.
(…)” - cf. citados pontos 9 e 25 dos factos provados na sentença proferida no processo n.º 875/19.0BEAVR, que são do conhecimento do Tribunal e das partes e de onde foi aproveitada, para estes autos, a prova testemunhal ali produzida.
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IV. 2. Factos não provados:
Inexistem outros factos, para além dos que foram dados como provados, que revelem interesse para a boa decisão da causa.
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IV.3. Motivação da Decisão de Facto:
Quanto aos pontos 1. a 31., a decisão da matéria de facto dada como provada efetuou-se com base no exame dos documentos juntos aos autos, que não foram impugnados e que, por isso, mereceram a credibilidade do Tribunal, bem como, dos factos alegados pelas partes, não impugnados, corroborados pelos documentos juntos, consoante se anota em cada ponto do probatório.
Relativamente aos pontos 32. e 33., a valoração positiva dos mesmos por banda do Tribunal, resultou do conhecimento direto do processo n.º 875/19.0BEAVR.
No que concerne à prova testemunhal produzida no processo n.º 875/19.0BEAVR (inquirição conjunta com o processo n.º 876/19.8BEAVR), aproveitada para estes autos, por despacho datado de 14.3.2024 (cf. pp. 214/215 do SITAF), temos para nós que o depoimento da testemunha inquirida não se mostrou apto à demonstração de qualquer facto provado ou não provado.
Na verdade, a testemunha inquirida, «GG», é filha do Oponente, tendo revelado ter um interesse pessoal e, no mínimo, indireto ou mediato no desfecho da lide, prestando um depoimento que não se caracterizou pela isenção, imparcialidade e equidistância, motivo pelo qual o Tribunal não o valorou.
Foi análise de toda a prova assim enunciada que, em conjugação com as regras da experiência comum, sedimentou a convicção do Tribunal quanto aos factos dados como provados - cf. artigos 362.º e seguintes do CC (Código Civil), mais concretamente, o disposto nos seus artigos 351.º e 396.º; 74.º e 76.º da LGT (Lei Geral Tributária); 123.º do CPPT; 94.º, n.ºs 3 e 4 do CPTA (Código de Processo nos Tribunais Administrativos), ex vi artigo 2.º, alínea c), do CPPT.»
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IV -DE DIREITO:
O objeto do presente recurso incide sobre o julgamento empreendido na sentença relativamente à falta de demonstração da gerência de facto por parte do oponente.
Analisemos, pois.
Exercício efetivo da gerência?
Pugna a recorrente pela legitimidade do oponente na execução fiscal, na qualidade de responsável subsidiário, por se encontrar devidamente demonstrado o exercício da efetiva gerência por parte do opoente.
A primeira nota a assentar é que a matéria de facto não se encontra impugnada, pelo que será a pedra angular a partir da qual se efetuará a apreciação do erro de julgamento quanto à ilação vertida na sentença.
A fundamentação impugnada apresenta os seguintes termos:
«(i) Da (i)legitimidade do Oponente decorrente da falta de demonstração do exercício da gerência de facto:
O Oponente quanto a este fundamento alega, em síntese, que nunca geriu de facto a sociedade devedora originária, tendo mesmo deixado de ser gerente de direito a partir dos início do ano de 2019, referindo que, não obstante estar ligado à empresa, tendo um desempenho funcional na parte produtiva/comercial, não teve qualquer desempenho nas decisões relativas à organização e gestão económica ou financeira, bem como do destino a dar às receitas da empresa e dos pagamentos efetuados ou a efetuar por esta.
Discorda de tal entendimento a FP, secundada pela DMMP, pois que, defende que o OEF reuniu indícios suficientes para provar e demonstrar que o Oponente exerceu a gerência de facto na executada no período de pagamento voluntário da dívida.
Vejamos:
Antes de mais, importa sublinhar que o instituto da reversão é exclusivo da execução fiscal, traduzindo-se numa modificação subjetiva da instância efetivada pelo chamamento, a fim de que alguém, que não é devedor que figura no título executivo, ocupe a posição passiva na ação.
O legislador apenas consagrou tal instituto em sede de execução fiscal levando em linha de conta a natureza, os interesses coletivos em jogo, a certeza e a liquidez destas dívidas (cf. Acórdão do TCAS - Tribunal Central Administrativo Sul -, de 25.9.2012, proferido no processo n.º 05370/12, disponível em www.dgsi.pt), ou seja, para além do responsável tributário originário - em regra, o sujeito passivo do tributo - podem ser chamados à responsabilidade tributária outras pessoas, solidária ou subsidiariamente responsáveis, como decorre dos artigos 22.º, n.º 2, 23.º, n.º 1, ambos da LGT e o artigo 159.º, do CPPT.
Importa, ainda, assentar que as normas com base nas quais se determina a responsabilidade subsidiária, inclusivamente aquelas que determinam as condições da sua efetivação e o ónus da prova dos factos que lhe servem de suporte, devem considerar-se normas de caráter substantivo, na medida em que a sua aplicação tem reflexos materiais na esfera jurídica dos revertidos, pelo que para o efeito se deve levar em conta a lei em vigor na data dos factos que servem de suporte à reversão, ou seja, a lei vigente à data do facto gerador da responsabilidade subsidiária - cf. Acórdãos do STA (Supremo Tribunal Administrativo), de 22.3.2006, proferido no processo n.º 0576/04; de 24.3.2010, proferido no processo n.º 058/09; de 7.7.2010, proferido no processo n.º 0945/09, todos disponíveis para consulta em www.dgsi.pt/jsta.
No caso sub judice, aplica-se o disposto no artigo 24.º, n.º 1, da LGT, uma vez que as dívidas exequendas se reportam ao ano de 2018 (cf. ponto 7. dos factos provados), pois a LGT entrou em vigor em 1.1.1999 (cf. artigo 6.º do Decreto-Lei n.º 398/98, de 17 de dezembro, diploma que aprovou a LGT).
Decorre daquele artigo 24.º, da LGT, que norteará a nossa apreciação, o seguinte:
“1. Os administradores, directores e gerentes e outras pessoas que exerçam, ainda que somente de facto, funções de administração nas sociedades, cooperativas e empresas públicas, são subsidiariamente responsáveis em relação a estas e subsidiariamente entre si:
a) pelas dívidas cujo facto constitutivo se tenha verificado no período de exercício do seu cargo ou cujo prazo legal de pagamento ou entrega tenha terminado depois deste, quando, em qualquer dos casos, tiver sido por culpa sua que o património da sociedade se tornou insuficiente para a sua satisfação,
b) pelas dívidas tributárias cujo prazo legal de pagamento ou entrega tenha terminado no período do exercício do seu cargo, quando não provem que não lhes foi imputável a falta de pagamento.”.
Neste preceito legal está prevista a responsabilidade subsidiária dos administradores ou gerentes relativamente a dívidas cujo facto constitutivo tenha ocorrido no período do exercício do seu cargo ou cujo prazo legal de pagamento ou entrega tenha terminado depois deste exercício (cf. alínea a), do n.º 1, do artigo 24.º, da LGT) ou no período do exercício do seu cargo (cf. alínea b), do n.º 1, do artigo 24.º, da LGT).
Resulta, igualmente, deste normativo que a responsabilidade subsidiária é atribuída em função do exercício do cargo de gerente e reportada ao período do respetivo desempenho, ou seja, “(…) a responsabilidade subsidiária aí prevista não exige sequer a gerência nominal ou de direito (“que exerçam ainda que somente de facto, funções de administração”) (…) exige a prova de gerência efectiva ou de facto, o efectivo exercício de funções de gerência, não se bastando com a mera titularidade do cargo, a gerência nominal ou de direito” (cf. Acórdão do TCAN - Tribunal Central Administrativo Norte - de 13.11.2014, proferido no processo n.º 00815/10.1 BECBR, publicado em www.dgsi.pt).
Na verdade, pretende o legislador que seja subsidiariamente responsável pela dívida tributária quem tenha exercido funções de administração ou gestão em pessoas coletivas e entes fiscalmente equiparados, independentemente de terem obtido um mandato para o efeito.
O que a lei exige é o efetivo exercício de funções de gerência (gerência de facto), não se bastando com a mera titularidade do cargo (gerência de direito), pois um dos pressupostos da responsabilidade extracontratual é o nexo de causalidade entre o facto e o dano, e a mera gerência de direito não pressupõe a prática de um facto jurídico no âmbito do exercício de funções de gerência.
Do enunciado resulta, assim, que a responsabilidade é atribuída em função efetiva do cargo de administração/gerência e reportada ao período em que é exercida, posto que a responsabilização, a título subsidiário, dos administradores e gerentes não se basta com mera nomeação jurídica, impondo antes um exercício efetivo, e de facto, do cargo social, no período a que se reporta o pressuposto da responsabilização.
Descendo ao caso dos autos, temos que atento ao período temporal das dívidas exequendas, o Oponente estava nominalmente nomeado como gerente (de direito) da sociedade devedora originária - cf. cotejo dos pontos 6., 7. e 17. da factualidade assente.
Continuando.
Constitui jurisprudência constante dos nossos Tribunais Superiores que para integrar o conceito de tal administração de facto ou efetiva à AT (Administração Tributária) cabe provar, para além dessa gerência/administração de direito assente na nomeação para o cargo, de que o mesmo gerente/administrador tenha praticado, em nome e por conta da pessoa coletiva, concretos atos dos que normalmente por eles são praticados, vinculando-a com essa sua intervenção, sendo de julgar a oposição procedente quando nenhuns são provados (cf. Acórdão do STA, de 28.2.2007, proferido no processo n.º 1132/06, disponível para consulta em www.dgsi.pt).
Dito de outro modo, ainda que se mostre provada a gerência/administração de direito, continua a caber à AT provar que à designação correspondeu um efetivo exercício da função, posto que a lei se não basta com a mera designação, desacompanhada de qualquer verificação do concreto exercício dos poderes de administração.
Vale isto para dizer que a gerência/administração de facto não se presume, sem mais, da gerência/administração de direito, embora o exercício dos poderes de facto, se possa inferir do global conjunto da prova que venha a ser recolhida, mediante o recurso às regras da experiência, recaindo sobre a AT o ónus de demonstrar que o gerente/administrador de direito, contra quem pretende reverter a execução fiscal, exerceu, de facto, tais funções.
Com efeito, o STA no Acórdão de 2.3.2011, tirado do recurso n.º 0944/10, in www.dgsi.pt, sumariou o seguinte, cujo teor na acompanhamos na íntegra:
“I - Nos termos do artigo 24.º, n.º 1, da LGT, não basta para a responsabilização das pessoas aí indicadas a mera titularidade de um cargo, sendo indispensável que tenham sido exercidas as respectivas funções.
II - Não existe presunção legal que imponha que, provada a gerência de direito, por provado se dê o efectivo exercício da função, na ausência de contraprova ou de prova em contrário.
III - A presunção judicial, diferentemente da legal, não implica a inversão do ónus da prova.
IV - Competindo à Fazenda Pública o ónus da prova dos pressupostos da responsabilidade subsidiária do gerente, deve contra si ser valorada a falta de prova sobre o efectivo exercício da gerência.”
E, parafraseando João Miguel Santos Cabral, in “O administrador de facto no ordenamento jurídico português”, Revista do CEJ, 2.º semestre de 2008, p. 152, diremos que, se a responsabilização do administrador está correlacionada com o seu estatuto funcional e com o não cumprimento do ato de boa e normal administração que é o pagamento de impostos, então aquela só será de assacar a quem tenha assumido efetivamente aquele estatuto.
Quanto nomeação para a gerência da sociedade originária, dir-se-á, como é entendimento da mais consolidada jurisprudência, “(…) da nomeação para gerente ou administrador (gerente de direito) de uma sociedade resulta [apenas] uma parte da presunção natural ou judicial, baseada na experiência comum, de que o mesmo exercerá as correspondentes funções, por ser co-natural que quem é nomeado para um cargo o exerça na realidade” (cf. Acórdão do TCAS, de 20.9.2011, proferido no processo n.º 04404/10, disponível para consulta em www.dgsi.pt., e demais jurisprudência aí citada), impondo-se a recolha de mais elementos tendo em vista dar consistência, e assim tornar operativa, uma eventual conclusão quanto ao exercício da administração de facto, ainda que por apego às regras da experiência comum.
“A lei não define precisamente em que é que se consubstanciam os poderes de gerência, mas, em face do preceituado nos artigos 259.º e 260.º do CSC parece dever entender-se que serão típicos actos de gerência os de representação da sociedade perante terceiros, aqueles através dos quais a sociedade fique juridicamente vinculada e que estejam de acordo com o objecto social” (cf. Jorge Lopes de Sousa, in “Código de Procedimento e Processo Tributário, anotado e comentado”, III Volume, 6.ª edição, Lisboa, Áreas Editora, 2011, p. 475).
Por outras palavras, “[a] chamada gerência de facto de uma sociedade comercial consistirá no efectivo exercício das funções que lhe são inerentes e que passam, nomeadamente, pelas relações com os fornecedores, com os clientes, com as instituições de créditos, com os trabalhadores, tudo em nome, no interesse e em representação dessa sociedade. Para que se verifique a gerência de facto é indispensável que o gerente use, efectivamente, dos respectivos poderes, que seja um órgão actuante da sociedade, tomando as deliberações consentidas pelo facto, administrando e representando a empresa, realizando negócios e exteriorizando a vontade social perante terceiros (…).” (cf. Acórdão do TCAN, de 13.11.2014, proferido no processo n.º 00815/10.1 BECBR, publicado em www.dgsi.pt).
Quer isto dizer que a gerência de direito não permite presumir nem legal nem judicialmente a gerência de facto, impondo-se ao Exequente fazer a respetiva alegação e subsequente prova (cf. Acórdão do STA, de 28.2.2007, proferido no processo n.º 1132/06, publicado em www.dgsi.pt).
Dito de outro modo, a nomeação para a gerência da sociedade originária não é suficiente para fundamentar o exercício da gerência, impondo-se a recolha de outros elementos que à luz das regras da experiência comum sustentem a conclusão quanto ao exercício da gerência de facto.
Note-se que não pode o Tribunal, sob pena de ilegal intromissão na atividade administrativa e de intolerável restrição dos direitos dos administrados, substituir-se à Administração na fundamentação do despacho que determinou que a execução fiscal revertesse contra o Oponente, procurando e elegendo agora, de entre as várias possibilidades que podem em abstrato justificar tal decisão, aquela que se lhe afigure mais ajustada à situação.
A este propósito, note-se que “(…) o despacho de reversão, proferido pelo órgão da administração tributária que dirige a fase administrativa do processo de execução fiscal, consubstancia uma mera alteração subjectiva da instância executiva e daí que deva conter os requisitos de uma petição em ordem àquela alteração, ou seja, deve enunciar os pressupostos fácticos e de direito previstos nos artigos 23.º da LGT e 153.º do CPPT.
Em consequência, a AF só pode socorrer-se dos factos que aí são alegados.
Ora, sendo assim, como é, numa fase pré-jurisdicionalizada do processo executivo, não se compreenderia que mais tarde o tribunal viesse, como que dar uma ajuda à Administração Tributária, dando expressão a um fundamento “ex novo” que legitimasse a decisão de reversão, por essa via surpreendendo o revertido, já que até ser proferida a sentença jamais tivera possibilidade de se pronunciar sobre esses novos factos e fundamentos.” (cf. Acórdão do STA, de 2.4.2009, proferido no processo n.º 1130/08, publicado em www.dgsi.pt).
Avançando.
Em suma, enquanto Exequente e titular do direito de reversão é sobre a AT que recai o ónus de alegar e provar os pressupostos que lhe permitem reverter a execução fiscal contra o gerente da devedora originária, mais concretamente os factos integradores do efetivo exercício da gerência de facto (cf. artigo 342.º do CC e artigo 74.º, n.º 1, da LGT).
Assim, cabe à AT provar que:
a) O membro de corpo social ou responsável técnico revertido exerceu efectivamente funções de gerência (cf. artigo 24.º, n.º 1, parte inicial); e que
b) O prazo legal de pagamento ou entrega das dívidas exequendas terminou no período de exercício do seu cargo (cf. artigo 24.º, n.º 1, alínea b), primeira parte).
E desde já se diga que a inscrição da nomeação de gerência no registo comercial apenas constitui presunção de que existe a situação jurídica, nos precisos termos em que é definida (cf. artigo 11.º, do CRC - Código do Registo Comercial), isto é, que o nomeado obteve mandato e é o titular do cargo, mas não que exerce efetivas funções de gerência.
O que pode eventualmente acontecer (cf. Acórdão do STA de 10.12.2008, proferido no proc. n.º 861/08, in www.dgsi.pt) é, “com base na prova de que o revertido tinha a qualidade de gerente de direito e demais circunstâncias do caso, nomeadamente as posições assumidas no processo e provas produzidas ou não pelo revertido e pela Fazenda Pública, o Tribunal […] concluir que um gerente de direito exerceu a gerência de facto, se entender que, nas circunstâncias do caso, há uma possibilidade forte (“certeza jurídica”) de esse exercício da gerência ter ocorrido e não haver razões para duvidar que ele tenha acontecido”.
No mesmo sentido, vide o Acórdão do STA, de 5.12.2007, proferido no processo n.º 1132/06, in www.dgsi.pt.
Trata-se, aqui, de uma presunção judicial ou de facto, fundada “nas regras práticas da experiência, nos ensinamentos hauridos através da observação (empírica) dos factos”.
Os factos que interessam ao julgamento são muitas vezes ocorrências concretas do mundo exterior (…) que pertencem ao passado e não podem ser reconstituídas nos seus atributos essenciais.
Trata-se, por exemplo, de saber se o autor entregou ou não determinada quantia, no dia 15 de Março de 1982, ao réu;
(…).
A demonstração da realidade de factos desta natureza, com a finalidade do seu tratamento jurídico, não pode visar um estado de certeza lógica, absoluta sob pena de o Direito falhar clamorosamente na sua função essencial de instrumento de paz social e de realização da justiça entre os homens.
A prova visa apenas, de acordo com os critérios de razoabilidade essenciais à aplicação prática do Direito, criar no espírito do julgador um estado de convicção, assente na certeza relativa do facto” - cf. Antunes Varela, Miguel Bezerra e Sampaio e Nora, in “Manual de Processo Civil”, 2.ª Edição revista e atualizada, Coimbra Editora, pp. 502 e 435-436.
Assim, a única presunção legal de que a Administração goza, no que ora interessa, é a da culpa do revertido, pelo que não tem que a provar - cf. parte final da dita alínea b) e o artigo 350.º, n.º 1, do CC.
A presunção legal inverte o ónus da prova (cf. artigos 344.º, n.º 1, e 487.º, n.º 1, do CC) e, deste modo, é ao revertido que cabe provar que a sua conduta não deve ser censurada, demonstrando que não podia ter agido de modo a pagar a dívida.
Sublinhe-se, ainda, que para que se verifique a gerência de facto é indispensável que o gerente use, efetivamente, dos respetivos poderes, que seja um órgão atuante da sociedade, tomando as deliberações consentidas pelo facto, administrando e representando a empresa, realizando negócios e exteriorizando a vontade social perante terceiros - cf. Rúben Anjos de Carvalho - Francisco Rodrigues Pardal, in “Código de Processo das Contribuições e Impostos, Anotado e Comentado”, 2ª Edição, Coimbra, 1969, pág. 139.
Aqui volvidos, e seguindo de perto o já decidido no âmbito do processo n.º 874/19.1BEAVR, no qual estamos perante as mesmas partes, sendo que as dívidas exequendas são atinentes ao “IVA do período de 2018-11 (novembro de 2018), IRS/DMR e Retenções na Fonte de IRS do mês de dezembro de 2018”, temos que:
(i) Quanto “aos requerimentos datados de 23/01/2019, 24/01/2019 e 25/01/2019, enviados e assinados pelo Oponente à sociedade executada originária, assim como requerimentos enviados e subscritos pelo Oponente no âmbito do processo de insolvência n.º 4--3/19.... (cfr. artigo 49.º da contestação), contrariamente ao defendido pela Fazenda Pública, do teor de tais documentos não resulta nenhum indício de que o Oponente confessa o exercício efetivo de funções de gerência na sociedade executada, pois da sua análise é perfeitamente claro e evidente que o Oponente assume sempre a sua qualidade de sócio e gerente de direito, rejeitando a sua intervenção de facto nos destinos da sociedade” - cf. pontos 11., 12., 13. 14., 15., 16., 30. e 31. da factualidade assente;
(ii) Quanto aos cheques assinados pelo Oponente em representação da devedora originária a favor da empresa [SCom02...], S.A (cf. pontos 8. e 10. da factualidade assente), temos que “logo aqui, através da análise da resposta dada pela referida empresa ao órgão de execução fiscal (...), se verifica que a empresa identifica a assinatura dos cheques pelos “sócios”, e que negociava as encomendas e articulava as suas relações com a devedora originária, através do Sr. «CC», da «GG» e com o sócio «BB», nunca referindo o mesmo acerca do ora Oponente” - cf. pontos 21. a 23. dos factos provados.
“Ou seja, as relações comerciais com a referida empresa não passavam pelo Oponente, e relativamente à assinatura dos dois cheques, importa referir que daqui não se pode retirar, de forma imediata, a prova da gerência de facto.
Com efeito, a mera assinatura de cheques sob aposição de uma concreta data de subscrição, não permite saber se os títulos cambiários não foram assinados em momento anterior - como cheques pré-datados, recorrendo nesta parte a um estilo mais coloquial; note-se que a própria empresa refere que possui “cheques em carteira da [SCom01...], Lda.”, o que faz supor que ainda tem mais cheques assinados para além dos dois acima identificados -, nem é em si mesma suficientemente apta para concluir que a respetiva emissão ocorreu sob alheamento ou com animus e consciência do interesse e vinculação societária da devedora originária. Mais, as exigências de vinculação societária da devedora originária, que reclamavam a assinatura dos atos negociais por dois gerentes (cfr. ponto 2 do probatório), permite também duvidar se o Oponente subscrevera os títulos cambiários no exercício de uma função de facto ou na contingência, esta já apenas formal, da necessidade de cumprimento de uma obrigação vinculativa e impeditiva da prática de atos ultra vires pela devedora originária, se apenas praticados por um gerente (cfr. artigo 260.º do Código das Sociedades Comerciais)”;
(iii) A outro passo, “também as declarações prestadas pela empresa “[SCom03...], Lda.” e pelo Contabilista Certificado da devedora originária, não são bastantes para fazer relevar a gerência de facto do Oponente” (cf. pontos 19. e 20. do probatório), “na medida em que igualmente não circunstanciam no tempo, modo e lugar concretos atos e comportamentos levados a feitio em representação e vinculação da devedora originária (...), resultando, pois, de meras impressões externas, não necessariamente corretas ou factuais, subjetivamente valoradas pelos seus declarantes. Por outras palavras, são o corolário de puras conclusões ou perceções pessoais, sem substrato fático e documental necessário à comprovação do exercício efetivo da função de gerente, ao que acresce que o Contabilista Certificado também identificou o sócio «DD» como gerente, sendo que com base na mesma informação, o órgão de execução fiscal decidiu anular a reversão feita contra aquele sócio no processo de execução fiscal n.º ...68, por não extrair daí um elemento indiciador de funções efetivas de gerência” - cf. pontos 32. e 33. do probatório;
(iv) No que concerne “à assinatura do contrato de financiamento bancário datado de 09/12/2018” (cf. ponto 9. do probatório), “também por aqui não podia o órgão exequente concluir a favor da prova da gerência de facto: primeiro porque da assinatura de atos pontuais, não é viável concluir pela prova da gerência de facto (cfr., neste sentido, o acórdão do Tribunal Central Administrativo do Sul de 15/12/2021, proferido no processo n.º 412/14.2BECTB, consultável em www.dgsi.pt); em segunda análise, porque embora subscrito pelo Oponente na alegada qualidade de gerente, o contrato de financiamento foi igualmente subscrito pelo sócio (gerente) «DD», tendo o órgão exequente, quanto a este e a favor da não reversão, aceite que “constata-se a assinatura de um documento bancário, pelo oponente, o que por si só não o identifica como gerente de facto da empresa”;
(v) Finalmente, quanto à alegação de que o Oponente recebeu remuneração da categoria A durante o período a que respeitam as dívidas, utilizada pelo OEF, para sustentar a gerência de facto no despacho de reversão (cf. ponto 27. do probatório), dir-se-á que, o recebimento de rendimentos do trabalho dependente, por si só, não compromete o Oponente com a prática de atos de gerência. Tanto mais que, esses rendimentos, podem ter várias proveniências, conforme se extrai do artigo 2.º, do CIRS (Código de IRS).
Assim sendo, como é, à FP, faltou alegar e provar factos concretizadores suscetíveis de evidenciar um exercício efetivo dos poderes de gerência por parte do Oponente, aptos ao lançar mão da alínea b), do n.º 1, do artigo 24.º, da LGT, devendo, no caso concreto, ser valorada contra si a falta de prova sobre o efetivo exercício da gerência, pelo que se impõe concluir pela ilegitimidade do Oponente no presente PEF e apensos, nos termos expostos.»
Perante a fundamentação exteriorizada, somos levados a concluir pelo seu irrepreensível espetro legal e jurisprudencial sobre a matéria em análise e pelo correto juízo subsuntivo daí decorrente, pelo que aqui validamos. Sendo certo que a recorrente também não a ataca especificamente, apenas insiste nos termos apresentados em sede de contestação.
Tendo em atenção os concretos fundamentos do recurso, dizemos o que a seguir se segue.
Não é questionado que a reversão operou nos termos da alínea b), do n.º 1, do art. 24.º da LGT, preceito segundo o qual:
«1. Os administradores, directores e gerentes e outras pessoas que exerçam, ainda que somente de facto, funções de administração ou gestão em pessoas colectivas e entes fiscalmente equiparados são subsidiariamente responsáveis em relação a estas e solidariamente entre si:
a) […].
b) Pelas dívidas tributárias cujo prazo legal de pagamento ou entrega tenha terminado no período do exercício do seu cargo, quando não provem que não lhes foi imputável a falta de pagamento.»
Na repartição do ónus de prova quanto aos pressupostos da responsabilidade subsidiária dos gerentes que decorre desse preceito [alínea b)], incumbe à AT comprovar a alegação de exercício efetivo do cargo e incumbe ao revertido comprovar que não lhe é imputável a falta de pagamento pelas dívidas tributárias cujo prazo legal de pagamento ou entrega tenha terminado no período de exercício do cargo [cfr. ainda arts. 74.º, n.º 1, da LGT e 342.º, do Código Civil].
Para além do mais, é hoje consabido que não há qualquer presunção legal que faça decorrer da qualidade de gerente de direito o efetivo exercício da função e que faça inverter o referido ónus que recai sobre a administração tributária. E, operando a reversão ao abrigo da alínea b), do nº 1, do artigo 24º da LGT, este pressuposto relativo ao efetivo exercício da gerência deve verificar-se à data do termo do prazo de pagamento voluntário da dívida exequenda.
A denominada gerência de facto de uma sociedade comercial consistirá no efetivo exercício das funções que lhe são inerentes e as quais passam, nomeadamente, pelas relações com os fornecedores, com os clientes, com as instituições de crédito e com os trabalhadores, tudo em nome, no interesse e em representação dessa sociedade. Ademais, para que se verifique a gerência de facto é indispensável que o gerente use, efetivamente, dos respetivos poderes, tomando as deliberações consentidas pelo pacto, administrando e representando a empresa, realizando negócios e exteriorizando a vontade social perante terceiros, agindo com autonomia e independência, com poder de decisão de controlar e determinar a vontade social, não se resumindo as suas ações apenas ao estrito cumprimento das exigências formais decorrentes da nomeação para a gerência.
Ora, do elenco dos factos provados, tal como constatou o tribunal a quo, inexiste prova segura da prática pelo oponente de atos concretos de gerência, conforme passamos a concretizar.
De acordo com o probatório, as dívidas em causa respeitam a IVA de períodos compreendidos entre 1-12-2017 e 31-10-2018, IRS/DMR e Retenções na fonte de IRS de 2018, com prazos limite de pagamento voluntário desde 26.02.2018 até 27.12.2018. Pelo que é relativamente ao período de pagamento assinalado que ter-se-á de verificar o pressuposto em exegese.
Refere a recorrente que resulta da matéria de facto provada [factos elencados em 8 e 10] que o oponente procedeu à assinatura de 2 cheques, com data de 28.11.2018 e 17.12.2018, em representação da sociedade executada, à ordem de uma fornecedora.
Análise:
A assinatura dos cheques, em tese, seria indiciadora da prática de atos de gestão. Todavia, para que assim fosse no caso vertente seria necessário que tivessem sido aportados para os autos mais elementos. É que, não obstante se encontrarem assinados e datados, nada foi apurado quanto às circunstâncias em que foram emitidos, designadamente as datas em que foram realmente assinados e entregues ao portador. Para além de que a fornecedora em causa não identificou o oponente como sendo a pessoa com quem negociava. É que como bem se assinala na sentença «seguindo de perto o já decidido no âmbito do processo n.º 874/19.1BEAVR, no qual estamos perante as mesmas partes, sendo que as dívidas exequendas são atinentes ao “IVA do período de 2018-11 (novembro de 2018), IRS/DMR e Retenções na Fonte de IRS do mês de dezembro de 2018”, temos que:
[…].
(ii) Quanto aos cheques assinados pelo Oponente em representação da devedora originária a favor da empresa [SCom02...], S.A (cf. pontos 8. e 10. da factualidade assente), temos que “logo aqui, através da análise da resposta dada pela referida empresa ao órgão de execução fiscal (...), se verifica que a empresa identifica a assinatura dos cheques pelos “sócios”, e que negociava as encomendas e articulava as suas relações com a devedora originária, através do Sr. «CC», da «GG» e com o sócio «BB», nunca referindo o mesmo acerca do ora Oponente” - cf. pontos 21. a 23. dos factos provados.
“Ou seja, as relações comerciais com a referida empresa não passavam pelo Oponente, e relativamente à assinatura dos dois cheques, importa referir que daqui não se pode retirar, de forma imediata, a prova da gerência de facto.
Com efeito, a mera assinatura de cheques sob aposição de uma concreta data de subscrição, não permite saber se os títulos cambiários não foram assinados em momento anterior - como cheques pré-datados, recorrendo nesta parte a um estilo mais coloquial; note-se que a própria empresa refere que possui “cheques em carteira da [SCom01...], Lda.”, o que faz supor que ainda tem mais cheques assinados para além dos dois acima identificados -, nem é em si mesma suficientemente apta para concluir que a respetiva emissão ocorreu sob alheamento ou com animus e consciência do interesse e vinculação societária da devedora originária. Mais, as exigências de vinculação societária da devedora originária, que reclamavam a assinatura dos atos negociais por dois gerentes (cfr. ponto 2 do probatório), permite também duvidar se o Oponente subscrevera os títulos cambiários no exercício de uma função de facto ou na contingência, esta já apenas formal, da necessidade de cumprimento de uma obrigação vinculativa e impeditiva da prática de atos ultra vires pela devedora originária, se apenas praticados por um gerente (cfr. artigo 260.º do Código das Sociedades Comerciais).»
Mais alerta a recorrente para o facto de informar a matéria de facto que o oponente assinou a 9.12.2018 [cfr. ponto 9] , na qualidade de gerente da empresa devedora originária e em conjunto com «DD», «BB» e «CC», na mesma qualidade, documento intitulado de “Alteração ao Contrato de Financiamento em Regime Multiusos”, celebrado com o “Banco 1... S.A.” para alteração do montante máximo global de crédito concedido à empresa referida em 1, no valor de € 44.000,00.
Análise:
É um facto notório e de conhecimento público que, para haver vinculação de uma sociedade perante uma entidade bancária, designadamente para efeitos de matéria relacionadas com pedido (alteração) de crédito, é exigida a intervenção de todos os sócios-gerentes nomeados, conforme conste do pacto social e do respetivo registo comercial, razão pela qual o mencionado documento se mostra assinado por todos os (4) sócios e gerentes nominais, independentemente de a sociedade se vincular apenas pela assinatura de 2 gerentes. Daí que a assinatura do oponente nos termos vertidos, surgindo como uma decorrência da gerência nominal, não permite concluir pelo seu comprometimento com o exercício da gerência de facto.
Prosseguindo.
Relativamente aos requerimentos assinados a 24.01.2019 [facto constante no ponto 13], 23.01.2019 e 25.01.2029 [facto elencados em 11, 12, 15 e 16], em momento algum o oponente assume a gerência de facto, antes pelo contrário a denega, assumindo apenas a qualidade de sócio e gerente, não tendo qualquer valor probatório positivo na demonstração da gerência de facto, ao contrário do pretendido pela recorrente.
O mesmo se diga no que diz respeito aos requerimentos dirigidos ao administrador da insolvência [cfr. factos constantes nos pontos 30 e 31], em que, para além de se desconhecer a data em que foram subscritos, mostram-se assinados na qualidade de sócio, sendo que no segundo deles o oponente nega perentoriamente a gerência de facto.
Invoca, ainda, a recorrente que, em resposta a um pedido formulado ao contabilista da empresa entre 04/2014 e 12/2018, veio este a responder “que sempre conheceu quatro gerentes, sendo as decisões relativas à empresa tomadas em conjunto entre «CC», «DD», «BB» e «AA»”. E que, nos mesmos termos, solicitou informação junto da empresa “[SCom03...], Lda.”, que respondeu que as relações comerciais com a empresa executada eram mantidas através do “Sr. «BB», Sr. «CC» e com o Sr. «AA»”.
É verdade que estas alegações tiveram cobertura na matéria de facto [cfr. ponto19 e 20], porém, não têm o alcance que a recorrente lhe pretende conferir.
Operando a reversão ao abrigo da alínea b), do nº 1, do artigo 24º da LGT, o pressuposto do efetivo exercício da gerência deve verificar-se à data do termo do prazo de pagamento voluntário da dívida exequenda.
A gerência de facto de uma sociedade comercial consistirá, como vimos, no efetivo exercício das funções que lhe são inerentes e as quais passam, nomeadamente, pelas relações com os fornecedores, com os clientes, com as instituições de crédito e com os trabalhadores, tudo em nome, no interesse e em representação dessa sociedade.
Ora, o que irradia das informações prestadas pelos agentes identificados nos pontos 18 e 20 são juízos conclusivos, completamente descontextualizados espaço-temporalmente. Em nenhum caso, concretizam a data ou período a que se referem e não especificam quais os atos concretos que pudessem ter sido praticados pelo oponente no período em evidência nos autos.
Para além do mais, é preciso salientar que o oponente não foi de forma contínua gerente nominal da sociedade, como parece surgir das afirmações referidas, posto que a 01.12.2012 renunciou à gerência, tendo-a retomado a 26.11.2017, estando nesse período nomeada [juntamente com os outros 3 que se mantiveram], uma outra gerente, pelo que a concretização de substrato factual se impunha com maior acuidade.
Finalmente, quanto ao alegado pagamento de rendimentos de categoria A, asseveramos que essa demonstração não se mostra evidenciada na matéria de facto, concretamente do ponto 27. O que deste resulta é que, da fundamentação do despacho de reversão, consta a menção ao recebimento de rendimentos de categoria A por parte do oponente, o que é uma realidade distinta.
No entanto, não deixamos de afirmar que o recebimento de rendimentos de categoria A, mesmo que demonstrado, não tem potencialidade para dele se extrair a gerência de facto, pois, para além de poder ser uma decorrência da gerência nominal, estes rendimentos são do trabalho dependente devido, designadamente, por trabalho por conta de outrem [art. 2.º, n.º 1, alínea a), do CIRS], e não só por remunerações como MOE [art. 2.º, n.º 3, alínea a)].
Destarte, soçobrando a demonstração de um dos pressupostos cumulativos para operar a reversão [no caso, a gerência de facto], verifica-se a ilegalidade da reversão da execução contra quem, não figurando no título executivo e não sendo responsável pelo pagamento da dívida em cobrança coerciva, surge, no caso o Recorrido, como parte ilegítima na execução, fundamento da oposição, nos termos do disposto no art.º 204.º, n.º 1, alínea b) do Código de Procedimento e de Processo Tributário, tal como decidido pela primeira instância.
Pelo exposto, julga-se não provido o recurso, mantendo-se a sentença no ordenamento jurídico.
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Nos termos do n.º 7 do art.º 663.º do CPC., formula-se o seguinte SUMÁRIO:
I - Na repartição do ónus de prova quanto aos pressupostos da responsabilidade subsidiária dos gerentes que decorre do art. 24.º, n.º 1, alínea b), da LGT, incumbe à AT comprovar a alegação de exercício efetivo do cargo e incumbe ao revertido comprovar que não lhe é imputável a falta de pagamento pelas dívidas tributárias cujo prazo legal de pagamento ou entrega tenha terminado no período de exercício do cargo [cfr. ainda arts. 74.º, n.º 1, da LGT e 342.º, do Código Civil].
II - Para além do mais, é hoje consabido que não há qualquer presunção legal que faça decorrer da qualidade de gerente de direito o efetivo exercício da função e que faça inverter o referido ónus que recai sobre a administração tributária. E, operando a reversão ao abrigo da alínea b), do nº 1, do artigo 24º da LGT, este pressuposto relativo ao efetivo exercício da gerência deve verificar-se à data do termo do prazo de pagamento voluntário da dívida exequenda.
III - A denominada gerência de facto de uma sociedade comercial consistirá no efetivo exercício das funções que lhe são inerentes e as quais passam, nomeadamente, pelas relações com os fornecedores, com os clientes, com as instituições de crédito e com os trabalhadores, tudo em nome, no interesse e em representação dessa sociedade.
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V - DECISÃO:
Em face do exposto, acordam, em conferência, os juízes da Subsecção de Execução Fiscal e de Recursos Contraordenacionais, do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Norte, em negar provimento ao recurso e, nessa sequência, manter a sentença no ordenamento jurídico.
Custas pela recorrente.
Porto, 10 de julho de 2026
[Vítor Salazar Unas]
[Cláudia Almeida]
[Maria do Rosário Pais] |
