| Decisão Texto Integral: | Acordam, em conferência, os Juízes que constituem a Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte: * 1. Relatório
J., contribuinte fiscal n.º (…), residente na Rua da (…), interpôs recurso jurisdicional da sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal de Braga que julgou improcedente a oposição deduzida contra a execução fiscal n.º 2348201001081527 e apensos do Serviço de Finanças de Viana do Castelo, contra si revertida para cobrança coerciva de dívida de IVA dos anos de 2010 e 2011 e Coimas, no valor global de 34.164,20 euros.
A Recorrente terminou as suas alegações de recurso formulando as conclusões que se reproduzem de seguida:
«1. A decisão de que ora se recorre é salvo o devido respeito, que é muito, passível de censura pelo facto de a M.ma Juiz do “Tribunal a quo” ter procedido, desde logo, a uma incorreta interpretação de preceitos jurídicos fundamentais, na economia do processo, como sejam os artigos 22.º, n.º 4 da Lei Geral Tributária, 191.º do Código de Processo Civil e 204.º, n.º 1 do Código de Processo e Procedimento Tributário.
2. Com efeito, ao aplicar de forma indiscriminada o conceito de nulidade/irregularidade de citação à invocada nulidade de citação do despacho de reversão, considerou a M.ma Juiz do “tribunal a quo”, erroneamente, que não nos encontrávamos ante um fundamento de oposição à execução, mas de um vício suscetível de ser arguido no procedimento de reclamação previsto no artigo 276.º do C.P.P.T.
3. Ora, esse entendimento contraria a doutrina e a jurisprudência dominante nos nossos tribunais fiscais superiores e desrespeita o espírito e a letra dos citados normativos legais, devendo entender-se que a nulidade do despacho de reversão, por falta de fundamentação e omissão no envio de elementos essenciais para o conhecimento dos atos de liquidação subjacentes à execução, constitui fundamento de oposição à execução, enquadrável na alínea i) do artigo 204.º do C.P.P.T.
4. Neste concreto ponto, para além de um notoriamente inadequado julgamento da matéria de facto, a M.ma Juiz do “Tribunal a Quo” incorreu também numa errónea interpretação das normas jurídicas precedentemente invocadas, designadamente os artigos 13.º, 36.º e 49.º do RCPIT, o que se reclama seja declarado por Vossas Excelências, em virtude do facto de as circunstâncias concretas do processo obrigarem a considerar que a inspeção realizada teve natureza externa, atenta a letra e o espírito da lei e a jurisprudência uniforme dos nossos tribunais fiscais superiores.
5. Sem prescindir, mais se entende que, com o devido respeito, a M.ma Juiz do Tribunal Administrativo e Fiscal de Braga incorreu igualmente em erro de julgamento ao decidir que o Recorrente não logrou afastar a presunção de culpa que contra si impendia, sustentando o sentido da sua decisão num único e incipiente ponto da matéria de facto dada como provada, nomeadamente a contida na alínea O) do respetivo elenco, o qual se limita a considerar que as dificuldades financeiras da devedora originária se começaram a fazer sentir em meados do ano de 2008.
6. A decisão da M.ma Juiz do Tribunal Administrativo e Fiscal de Braga é passível de crítica por, ao ter desconsiderado os factos contidos nas alíneas I), J), K), L), N) e P) do rol de factos dados como provados, ter concluído que a omissão de liquidação desses tributos era um ato censurável, por parte aqui Recorrente, enquanto gerente da “P.”.
7. Ora, e salvo melhor e mais avisado entendimento, a conclusão exarada está em notória contradição com os factos dados como provados, no que respeita às dificuldades económicas e financeiras com que a sociedade se deparou nos exercícios de 2010 e 2011 e com os esforços realizados pela gerência para manter a mesma em funcionamento e procurar liquidar as dívidas fiscais, o que sucedeu, designadamente, através da tentativa de proceder ao cumprimento de um plano prestacional e de desenvolver as diligências necessárias e possíveis para recuperar débitos de clientes.
8. Não obstante a reversão contra o oponente, aqui Recorrente, ter sido determinada ao abrigo do disposto no artigo 24.º, n.º 1 b) da L.G.T., valendo neste caso a favor da Fazenda Pública presunção de que a atuação do gerente foi culposa e competindo o ónus probatório da ausência dessa culpa ao chamado à reversão, atentos os factos dados como provados nas alíneas supra referenciadas, é forçoso concluir que logrou o aqui Recorrente afastar essa presunção, resultando suficientemente demonstrado que a devedora originária não dispunha de recursos económicos e financeiros para pagar todos os tributos cujo pagamento a Autoridade Tributária legitimamente reclamou,
9. sendo que essa incapacidade não resultou de qualquer conduta sua que possa qualificar-se como censurável, quer à luz da moral social dominante, quer das regras em vigor no domínio societário, atinentes à governação das sociedades, mormente do disposto no artigo 64.º do Código das Sociedades Comerciais, que impõe a observância de deveres de cuidado, de disponibilidade, de competência técnica, de gestão criteriosa e ordenada, de lealdade, no interesse da sociedade e dos sócios que sejam relevantes para a sustentabilidade da sociedade.
10. Impõe-se, por conseguinte concluir, que para além de a decisão ora recorrida ser passível de crítica em matéria de direito, igualmente haverá que declarar que a M.ma Juiz incorreu em erro de julgamento, ao proferir um juízo de culpa contra o ora Recorrente, imputando-lhe a responsabilidade pela insuficiência do património societário para a liquidação das dívidas tributárias, o que fez em notória e inaceitável contradição com os factos dados como provados nas alíneas I), J), K), L), N) e P) dos factos dados como provados.
TERMOS EM QUE, com o douto suprimento de V. Ex.ªs., deverá ser dado provimento ao presente recurso e, em consequência, revogada a decisão ora recorrida a qual deverá ser substituída por outra que declare ser o Recorrente parte ilegítima nesta execução, a qual deverá ser extinta com fundamento nas alíneas b) e i) do artigo 204.º, n.º 1 do C.P.P.T., assim se fazendo JUSTIÇA!»
* Não foram produzidas contra-alegações.
* O Digno Procurador Geral-Adjunto junto deste Tribunal emitiu parecer no sentido de ser negado provimento ao recurso.
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Atendendo à existência do processo em suporte informático e à conjuntura atual de pandemia, dispensa-se os vistos, nos termos do artigo 657.º, n.º 4, do Código de Processo Civil, sendo o processo submetido à Conferência para julgamento.
* Delimitação do objeto do recurso ─ Questões a apreciar:
Cumpre apreciar e decidir as questões colocadas pelo Recorrente as quais são delimitadas pelas conclusões das respetivas alegações sendo as de saber se a sentença recorrida padece de erro de julgamento de direito, por errada interpretação por considerar que a nulidade da citação não constitui fundamento de oposição à execução fiscal e de erro de julgamento de facto por concluir que não ficou demonstrada a ausência de culpa do então Oponente pela falta de pagamento da dívida exequenda.
* 2. Fundamentação
2.1. Matéria de Facto
2.1.1. O Tribunal a quo decidiu a matéria de facto da seguinte forma, “ipsis verbis”:
«(…)
A) Contra "P., LDA." foi instaurado, pelo Serviço de Finanças de Viana do Castelo, o processo de execução fiscal n.º 2348201001081527 e apensos, respeitante a IVA dos anos de 2010 e 2011 e coimas, no valor global de 34.164,20 euros ─ conforme informação a folhas 19 do processo físico, cujo teor se dá, aqui, por integralmente reproduzido;
B) Por ofício datado de 09.10.2012 do Tribunal Judicial de Viana do Castelo, foi o Serviço de Finanças de Viana do Castelo citado para o Processo de Insolvência n.º 2759/12.3TBVCT ("Apresentação"), no âmbito do qual foi proferida a "declaração de insolvência" da "P." - conforme documento a folhas 77 e 78 do processo físico, cujo teor se dá, aqui, por integralmente reproduzido;
C) Em 05.12.2012, foi proferido pelo adjunto do chefe do Serviço de Finanças de Viana do Castelo, despacho de "reversão" contra o oponente - conforme documento a folhas 95 do processo físico, cujo teor se dá, aqui, por integralmente reproduzido;
D) Do despacho a que se alude em C) consta conforme segue:
«(…)
Por dividas constantes da presente citação, foram instaurados processos de execução fiscal contra a firma P. - , LDA, NIPC (…), que teve a sua sede na R de (…) - Viana do Castelo.
Nos termos do art.º 23º, n.º 1 da Lei Geral Tributária, a responsabilidade subsidiária efetiva-se por reversão do processo de execução no processo de execução fiscal.
1 Nos termos do disposto no art.º 153º, n.º 2, b) do Código de Procedimento e de Processo Tributário, o chamamento à execução dos responsáveis subsidiários depende da verificação da fundada insuficiência de bens penhoráveis do devedor e seus sucessores.
Em relação à reversão, o chamamento à execução dos responsáveis subsidiários foi iniciada nos termos do artigo 153º nº 2, b), do CPPT e tendo em atenção o agora disposto no artigo 23º nº 7 da LGT ─ o dever de reversão previsto no n.º 3 deste artigo é extensível às situações em que seja solicitada a avocação de processos referida no nº 2 do artigo 181º do CPPT, só se procedendo ao envio dos mesmos a tribunal após despacho do órgão da execução fiscal sem prejuízo da adoção das medidas cautelares aplicáveis (Processo de insolvência 2759/12.3TBVCT)
2 Pelas dívidas tributárias cujos factos ocorreram depois de 01/01/1999 nos termos do artigo 24º da Lei Geral Tributária conjugado com o artigo 153º nº2 al. b) do Código de Procedimento e de Processo Tributário, os gerentes que exerçam funções de administração são considerados subsidiariamente responsáveis em relação a estas e solidariamente entre si, pelas dividas tributárias cujo prazo legal de pagamento ou entrega tenha terminado no período do exercício do seu cargo, quando não provem que não lhes foi imputável a falta de pagamento, nos termos da alínea b) do nº1 do já citado artigo 24º da L.G.T.
3. No que respeita às dívidas de coimas aplicadas cujos factos praticados ocorreram depois de 2001.07.05 data da entrada em vigor do Regime Geral das Infrações Tributárias, aprovada pela Lei n.º 15/2001 de 05/06, nos termos do artigo 8º do mesmo diploma, os administradores, gerentes e outras pessoas coletivas, sociedades, ainda que irregularmente constituídas, e outras entidades fiscalmente equiparadas são subsidiariamente responsáveis pelas multas ou coimas aplicadas a infrações por factos praticados no período de exercício do seu cargo e por factos anteriores quando tiver sido por culpa sua que o património da sociedade ou pessoa coletiva se tornou insuficiente para o seu pagamento e pelas multas ou coimas devidas por factos anteriores quando a decisão definitiva que as aplicar for notificada durante o período do exercício do seu cargo e lhes seja imputável a falta de pagamento.
4 Nos termos do artigo 24º da Lei Geral Tributária, os gerentes são subsidiariamente responsáveis em relação as pessoas coletivas, e solidariamente entre si por todas as Contribuições e Impostos relativos ao período de exercício do seu cargo, salvo se provarem que não lhes foi imputável a falta de pagamento.
5. Foi dado cumprimento ao disposto no artigo 60º, nºs 1, 4, 5 e 6, por força do disposto no artigo 23º, n.º 4, ambos da Lei Geral Tributária, tendo em vista a reversão contra os responsáveis subsidiários, a saber.
(…)
J., NIF (…)
• Devidamente notificados do teor da informação e daquele despacho, os revertidos, após a referida notificação remeteram-se ao silêncio.
Considerando que conforme elementos juntos aos autos, designadamente:
- Certidão da Conservatória do Registo Comercial;
- Elementos juntos ao Processo de Insolvência nº 2759/12.3TBVCT (procuração, assinados na qualidade de gerente),
- Autos de declarações prestados pelo TOC e funcionários;
foram nomeados gerentes da executada (…) e J., NIF (…), e verificando-se os pressupostos previstos no referido artigo 153º nº2 al. b) do Código de Procedimento e de Processo Tributário e 8º alínea b) do Regime Geral das Infrações Tributárias, não tendo estes provado a inexistência de causas de exclusão da ilicitude, estes serão responsabilizados subsidiariamente por reversão do processo de execução fiscal nos termos do artigo 23º nº 3 e nº 7, artigo 24º nº 1, alínea b) da Lei Geral Tributária pelo pagamento daquelas dividas tributárias, pelos períodos da sua gerência.
(…)»
E) O Serviço de Finanças de Viana do Castelo remeteu ao oponente ofício datado de 05.12.2012, sob o assunto "Citação Reversão", no âmbito dos processos de execução fiscal a que se alude em A) ─ conforme documentos a folhas 96 a 98 do processo físico, cujo teor se dá, aqui, por integralmente reproduzido;
F) O ofício a que se alude em E) foi recebido em 11.12.2012 ─ conforme documento a folhas 98 do processo físico, cujo teor se dá, aqui, por integralmente reproduzido;
G) Por despacho de 04.02.2013, o adjunto do chefe do Serviço de Finanças de Viana do Castelo revogou o despacho de reversão a que se alude em C), quanto às dívidas relativas a coimas ─ conforme documento a folhas 99 do processo físico, cujo teor se dá, aqui, por integralmente reproduzido;
H) O oponente exerceu a gerência da sociedade a que se alude em A), inclusive, nos anos de 2010 e 2011;
I) Em 2010 e 2011, a sociedade a que se alude em A) tinha dívidas de clientes que ascendiam a cerca de 200.000 euros;
J) Com vista à cobrança das dívidas a que se alude em I), a sociedade a que se alude em A) remeteu cartas subscritas por advogados a alguns clientes, "ameaçando" com a propositura de ações judiciais;
K) Com o envio das cartas a que se alude em J), a sociedade a que se alude em A) não conseguiu cobrar o valor total em dívida;
L) Em 2010 e 2011, a sociedade a que se alude em A) tinha dívidas perante fornecedores e dificuldades na aquisição de matérias primas junto destes;
M) Em 2010 e 2011, a sociedade a que se alude em A) tinha cerca de 7 trabalhadores;
N) Em 2010 e 2011, a sociedade a que se alude em A) diligenciou pelo pagamento aos trabalhadores a que se alude em M) das respetivas retribuições;
O) A sociedade a que se alude em A) começou a sentir dificuldades financeiras a partir de meados de 2008;
P) O oponente subscreveu requerimento dirigido ao Serviço de Finanças de Viana do Castelo, formulado em nome da sociedade a que se alude em A) e datado de 01.02.2012, requerendo o pagamento em prestações da dívida respeitante aos processos de execução fiscal a que se alude em A) ─ conforme documento a folhas 82 do processo físico, cujo teor se dá, aqui, por integralmente reproduzido;
Q) A petição da presente oposição foi recebida no Serviço de Finanças de Viana do Castelo em 14.01.2013 ─ conforme informação a folhas 19 do processo físico, cujo teor se dá, aqui, por integralmente reproduzido.
*
III.2. FACTOS NÃO PROVADOS
Inexistem outros factos que revelem interesse para a boa decisão da causa, que houvessem de ser provados.
*
III.3. MOTIVAÇÃO
O Tribunal formou a sua convicção com base nos documentos constantes dos autos, acima identificados, os quais não foram impugnados.
Quanto aos factos sob as alíneas H) a O) do probatório, o Tribunal formou a sua convicção com base no depoimento das testemunhas inquiridas, as quais depuseram com segurança e coerência, tendo-se, por isso, mostrado credíveis e convincentes ao Tribunal e quanto ao facto sob a alínea H) do probatório, ainda, com base na respetiva admissão em juízo por parte do oponente, conforme se extrai do alegado sob o artigo 1.º da petição inicial. “
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3.2 DE DIREITO
3.2.1. Da invocada nulidade da citação:
O Recorrente invoca que o Tribunal “a quo” fez “…incorreta interpretação de preceitos jurídicos fundamentais, na economia do processo, como sejam os artigos 22.º, n.º 4 da Lei Geral Tributária, 191.º do Código de Processo Civil e 204.º, n.º 1 do Código de Processo e Procedimento Tributário” e “…considerou … erroneamente, que não nos encontrávamos ante um fundamento de oposição à execução, mas de um vício suscetível de ser arguido no procedimento de reclamação previsto no artigo 276.º do C.P.P.T.”.
E também que “… esse entendimento contraria a doutrina e a jurisprudência dominante nos nossos tribunais fiscais superiores e desrespeita o espírito e a letra dos citados normativos legais, devendo entender-se que a nulidade do despacho de reversão, por falta de fundamentação e omissão no envio de elementos essenciais para o conhecimento dos atos de liquidação subjacentes à execução, constitui fundamento de oposição à execução, enquadrável na alínea i) do artigo 204.º do C.P.P.T.”.
O Tribunal “a quo” identificou a questão a decidir nos termos seguintes:
«Sustenta o Oponente, em síntese, que a respetiva citação não foi acompanhada dos elementos essenciais a que alude o n.º 4, do artigo 22.º da Lei Geral Tributária, o que gera a nulidade da mesma.»
Procedeu à análise da questão suscitada nos termos seguintes:
«Dispõe o citado artigo 22º, n.º 4 da Lei Geral Tributária (L.G.T.) que "as pessoas solidária ou subsidiariamente responsáveis poderão reclamar ou impugnar a dívida cuja responsabilidade lhes for atribuída nos mesmos termos do devedor principal, devendo, para o efeito, a notificação ou citação conter os elementos essenciais da sua liquidação, incluindo a fundamentação nos termos legais."
A inobservância da formalidade legal prevista no n.º 4 do artigo 22.º da L.G.T. configura uma nulidade à luz do regime contido no artigo 191.º do Código de Processo Civil (C.P.C.) (Neste sentido, veja-se o Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo de 19 de setembro de 2012, proferido no processo n.º 01075/11, acessível em www.dgsi.pt)
Todavia, conforme vem sendo decidido pacificamente pela jurisprudência do Supremo Tribunal Administrativo (Veja-se o Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo de 10 de outubro de 2012, proferido no processo n.º 0467/11, acessível em www.dgsi.pt.), a nulidade/irregularidade da citação não constitui fundamento de oposição, antes devendo ser arguida perante o órgão da execução fiscal, com eventual reclamação da decisão para o tribunal, porquanto, não se está perante um vício que afete a execução em geral, mas apenas um ato que lhe é posterior (o ato de citação) e que, por isso, não importa a extinção da execução ─ que consubstancia a finalidade da oposição ─ mas, antes, a realização do ato omitido.
Ora, conforme também tem sido decidido pacificamente pela jurisprudência (Veja-se, entre outros, o citado Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo de 10 de outubro de 2012, proferido no processo n.º 0467/11, acessível em WWW.dgsi.pt), não se pode convolar a petição de oposição em requerimento de arguição de nulidade, a apreciar no processo de execução fiscal, quando com a referida arguição de nulidade se invoca um fundamento típico de oposição à execução fiscal.
No caso dos autos, conforme resulta da petição de oposição, para além da nulidade da citação, consubstanciada na falta de elementos essenciais, veio o oponente invocar outros fundamentos que consubstanciam fundamento de oposição, pelo que não há lugar à convolação da oposição em requerimento de arguição da nulidade, dirigido ao órgão da execução fiscal, bem como não há ainda lugar, atento o expendido supra, à apreciação do presente vício.»
Importa, assim, distinguir duas realidades diversas, por um lado, a nulidade da citação por não ter sido acompanhada dos elementos essenciais a que alude o n.º 4, do artigo 22.º da Lei Geral Tributária e, por outro lado, a invocada nulidade do despacho de reversão, por falta de fundamentação.
Só a primeira questão foi conhecida pela sentença recorrida.
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Da nulidade da citação por não ter sido acompanhada dos elementos essenciais a que alude o n.º 4, do artigo 22.º da Lei Geral Tributária.
O Recorrente invoca que a nulidade do despacho de reversão, por omissão no envio de elementos essenciais para o conhecimento dos atos de liquidação subjacentes à execução, constitui fundamento de oposição à execução, enquadrável na alínea i) do artigo 204.º do C.P.P.T..
Como acima demos nota, o Tribunal “a quo” fez diversa qualificação jurídica e decidiu que a “inobservância da formalidade legal prevista no n.º 4 do artigo 22.º da L.G.T. configura uma nulidade à luz do regime contido no artigo 191.º do Código de Processo Civil (C.P.C.).
O Tribunal recorrido, em abono do seu entendimento, citou o acórdão do Pleno da Secção do Contencioso Administrativo do STA, de 19/09/2012, proferido no processo n.º 01075/11, consultável em WWW.dgsi.pt., que uniformizou jurisprudência quanto à suscitada questão.
Resulta do referido aresto:
«Razão por que esta Secção do Supremo Tribunal Administrativo tem vindo a pronunciar-se, de forma reiterada, no sentido de que, nos termos das disposições combinadas dos artigos 23.º n.º 4 e 22.º n.º 4 da LGT, a citação dos responsáveis revertidos em execução fiscal deve incluir a declaração fundamentada dos pressupostos e extensão da reversão e conter os elementos essenciais da respetiva liquidação, de forma a possibilitar-lhes o uso de todos os direitos processuais que podem ser exercidos na sequência da citação (oposição à execução, impugnação graciosa ou contenciosa da liquidação donde emerge a dívida), e que se o ato de citação não contiver esses elementos padecerá de nulidade caso se verifique a possibilidade de prejuízo para a defesa do citado, em conformidade com o regime contido na norma do nº 4 do art. 198º do CPC. E, consequentemente, a nulidade da citação decorrente da inobservância das formalidades previstas no n.º 4 do art.º 22.º da LGT, configurando uma nulidade processual, deve ser arguida perante o órgão da execução, cabendo reclamação da decisão que a indefira.
Neste sentido, podem ver-se os seguintes acórdãos: de 26 de junho de 2002, no processo n.º 832/02; de 24 de agosto de 2005, no processo n.º 934/05; de 21 de maio de 2008, no processo n.º 309/08; de 28 de maio de 2008 no processo n.º 154/058; de 10 de fevereiro de 2010, no processo n.º 1178/09; de 12 de maio de 2010, no processo n.º 632/09; 26 de maio de 2010, no processo n.º137/10; de 13 de outubro de 2010, no processo n.º 4939/10; de 19 de janeiro de 2011, no processo n.º 1034/10; de 10 de março de 2011, no processo n.º 42/11; de 21 de setembro de 2011, no processo n.º 780/11; de 19 de abril de 2012, no processo n.º 569/11; de 11 de julho de 2012, no processo n.º 599/12, todos disponíveis no sítio www.dgsi.pt.
Acolhemos plenamente esta orientação jurisprudencial e respetiva fundamentação, tanto mais que a recorrente não aduz razões legais que a infirmem decisivamente.»
Esta corrente jurisprudencial foi reafirmada no douto acórdão do STA, de 22/03/2018, recurso n.º 0714/15, consultável em WWW.dgsi.pt.
A nulidade da citação, porque não determina a extinção da execução fiscal, mas apenas a repetição do ato com cumprimento das formalidades omitidas, não constitui fundamento de oposição à execução fiscal, antes devendo ser arguida em primeira linha perante o órgão de execução fiscal, com possibilidade de reclamação judicial de eventual decisão desfavorável.
E de facto assim é, já que como vem sendo dito, de forma pacífica e reiterada pela jurisprudência do STA (de que são exemplos Acórdãos de 22.02.2017, recurso 1528/14, 07.05.2014, recurso 283/14, de 24.02.2010, de 25 de maio de 2011, proferido no recurso nº 187/11, de 10.03.2011, recurso 42/11 e do Pleno da Secção de Contencioso Tributário de 05.07.2011, recurso 873/11 e de 28.02.2007, recurso 803/04, todos in www.dgsi.pt.) a nulidade da citação, porque não determina a extinção da execução fiscal, mas apenas a repetição do ato com cumprimento das formalidades omitidas, não constitui fundamento de oposição à execução fiscal, antes devendo ser arguida em primeira linha perante o órgão de execução fiscal, com possibilidade de reclamação judicial de eventual decisão desfavorável.
Como se refere no douto acórdão do STA, de 12/09/2012, recurso n.º 0884/12, consultável em WWW.dgsi.pt: «Nos termos do n.º 4 do art. 22.º da LGT, a fim de permitir aos chamados à execução fiscal por reversão reclamar graciosamente ou impugnar judicialmente a liquidação que deu origem à dívida exequenda, a citação daqueles deve incluir os elementos essenciais da liquidação, incluindo a fundamentação nos termos legais.
A irregularidade decorrente da falta de comunicação desses elementos quando da citação só constituirá nulidade da citação, a conhecer mediante arguição pelos interessados dentro do prazo da oposição e na execução fiscal (com eventual reclamação da decisão para o tribunal, nos termos do art. 276.º do CPPT), se puder prejudicar a defesa do citado (cfr. Art. 198.º do CPC e arts. 165.º, n.º 1, alínea a), e 203.º, n.º 1, do CPPT).»
É acertado o entendimento propugnado pela sentença recorrida, que se fundamenta em avalizada jurisprudência e que, por isso, quanto a esta questão, se deve manter na ordem jurídica.
*
3.2.2. Da invocada inimputabilidade da falta de pagamento do crédito tributário.
A questão que foi decidida no Tribunal recorrido e sobre a qual cumpre apreciar se a sentença recorrida enferma de erro de julgamento é a de saber se o Recorrente logrou afastar a presunção de que não lhe é imputável a falta de pagamento do crédito tributário.
Em síntese, na sua petição de oposição o Oponente apresentou os seguintes argumentos para afastar a presunção de culpa e responsabilidade pelas dívidas exequendas:
A falta de pagamento dos créditos tributários “ficou a dever-se ao facto de a "P." se ter confrontado com graves dificuldades económicas e de natureza financeira, ao longo de vários anos consecutivos as quais obrigaram os seus legais representantes a proceder à opção, entre os diversos deveres a que estavam sujeitos, entre pagar os vencimentos mensais dos seus funcionários e as despesas correntes que permitiam a manutenção da sua atividade ou entregar à Administração Fiscal os quantitativos devidos, a título de impostos ou outros tributos”.
A atividade da originária devedora foi muito afetada com a crise que se vivia no setor imobiliário que determinou, para além da contração da procura de bens, uma enorme dificuldade de cobrança de valores em dívida por clientes, que persistem no incumprimento das suas obrigações, e ainda às insuperáveis dificuldades na obtenção de financiamento junto da banca para o desenvolvimento da atividade corrente e para novos investimentos.
Não obstante, os seus gerentes terem efetuado todos os esforços possíveis para assegurar o pagamento dos impostos e tributos que se iam vencendo, nomeadamente mediante a celebração de acordos prestacionais para a liquidação desses débitos.
A devedora originária foi, entretanto, declarada insolvente, no âmbito do processo de insolvência que corria termos no 2.º Juízo Cível do Tribunal Judicial de Viana do Castelo sob o n.º 2.759/12.3TBVCT.
A sentença recorrida motivou a improcedência desta questão da seguinte forma: “(…) Resulta, assim, do exposto, que a sociedade devedora originária representada pelos seus gerentes, entre os quais o oponente, confrontada "com graves dificuldades económicas e de natureza financeira", manifestadas, pelo menos, desde 2008, optou por manter a empresa em laboração até à apresentação à insolvência em 2012, ou seja, durante um período de, pelo menos, quatro anos, com isso potenciando o surgimento de mais dívidas e situações de incumprimento, as quais se vieram a concretizar.
Ora, tal opção, imputável ao oponente, na medida em que a este cabia a condução dos destinos da sociedade, manifestada na manutenção da empresa em laboração durante anos, num quadro de conhecidas dificuldades económicas e de natureza financeira "graves", é reveladora de que a falta de entrega dos tributos em causa se ficou a devera uma conduta censurável por parte do oponente.
Atento o sobredito, entende o Tribunal dever o oponente responder pelos tributos em causa ao abrigo do artigo 24.º, n.º 1, alínea b), da L.G.T., improcedendo, por isso, também nesta sede, a pretensão do oponente”.
O Recorrente reconhece que exerceu, de facto, funções de gerente da originária devedora P. ─ , Lda., nos anos de 2010 e 2011 a que se reportam as dívidas exequendas.
A execução fiscal a que se refere a presente oposição destina-se à cobrança de dívidas provenientes de IVA relativas aos anos de 2010 e 2011.
É sabido que o regime da responsabilidade subsidiária aplicável é o vigente no momento em que se verifica o facto gerador da responsabilidade (artigo 12.º do Código Civil).
Assim, o regime de responsabilidade subsidiária aplicável é o que resulta do artigo 24.º, n.º 1, da LGT, como, aliás, consta do despacho de reversão.
Prevê o artigo 24.º, n.º 1, da LGT:
1 - Os administradores, diretores e gerentes e outras pessoas que exerçam, ainda que somente de facto, funções de administração ou gestão em pessoas coletivas e entes fiscalmente equiparados são subsidiariamente responsáveis em relação a estas e solidariamente entre si:
a) Pelas dívidas tributárias cujo facto constitutivo se tenha verificado no período de exercício do seu cargo ou cujo prazo legal de pagamento ou entrega tenha terminado depois deste, quando, em qualquer dos casos, tiver sido por culpa sua que o património da pessoa coletiva ou ente fiscalmente equiparado se tornou insuficiente para a sua satisfação;
b) Pelas dívidas tributárias cujo prazo legal de pagamento ou entrega tenha terminado no período do exercício do seu cargo, quando não provem que não lhes foi imputável a falta de pagamento. (…).
Neste normativo está, assim, prevista a responsabilidade subsidiária dos administradores ou gerentes relativamente a dívidas cujo facto constitutivo tenha ocorrido no período do exercício do seu cargo ou cujo prazo legal de pagamento tenha terminado depois deste exercício [alínea a) supra] ou vencidas no período do seu mandato [alínea b)].
Como se escreveu no Acórdão deste TCAN de 10/10/2013, no âmbito do processo n.º 242/06.5BECBR: «Quanto às dívidas tributárias cujo facto constitutivo tenha ocorrido no período do exercício do seu cargo ou quando o prazo legal de pagamento ou entrega tenha terminado depois desse exercício (mas em que o gerente ou administrador já não exercia funções à data em que a dívida foi posta à cobrança) o administrador ou gerente é responsável se tiver sido por culpa sua que o património da sociedade se tornou insuficiente para o seu pagamento. Neste caso, o ónus da prova da culpa recai, no entanto, sobre a Fazenda Pública.
Quanto às dívidas cujo prazo legal de pagamento ou entrega tenha terminado no período do exercício do seu cargo, o administrador ou gerente é responsável pelo seu pagamento, salvo se provar que a falta de pagamento lhe não foi imputável. Neste caso, existe uma presunção legal de culpa, recaindo sobre o administrador ou gerente o ónus da prova de que não lhe é imputável a falta de pagamento ou de entrega da prestação tributária.
Ora, “esta presunção, apesar de contrária à regra geral da responsabilidade extracontratual prevista no artigo 487.º do Código Civil (CC), compreende-se neste caso, pois se o gestor não tiver culpa pela falta de pagamento ou de entrega do imposto ocorrida no período em que exerceu funções, ser-lhe-á fácil prová-lo (Cf. JORGE LOPES DE SOUSA, ob. cit., II volume, anotação 32 ao art. 204º, pág. 356.). Note-se que, embora esta alínea b) se refira meramente a imputação, e não a culpa, a jurisprudência tem vindo a interpretá-la no sentido de que é sempre exigível a culpa do gestor, entendida esta como a inobservância ou violação de uma regra de conduta previamente estabelecida” ─ assim, por todos, acórdão do TCAN de 29 de outubro de 2009, Processo 228/07.2.»
Ora, do encadeamento de todos os elementos dos autos, resulta que a responsabilidade do Recorrente se subsume ao disposto no artigo 24.º, n.º 1, alínea b) da LGT. O que significa que lhe cabe ilidir a presunção de culpa constante daquele normativo.
Feito o enquadramento jurídico, resultando a aplicabilidade à reversão do artigo 24.º, n.º 1, alínea b), da LGT, por o prazo legal de pagamento ou entrega das dívidas tributárias ter ocorrido no período do exercício do cargo de gerente pelo Oponente e ora Recorrente, é o gerente responsável pelo seu pagamento, salvo se provar que a falta de pagamento lhe não foi imputável. Como já referimos, neste caso, existe uma presunção legal de culpa, recaindo sobre o administrador ou gerente o ónus da prova de que não lhe é imputável a falta de pagamento ou de entrega da prestação tributária.
Tratando-se de dívidas enquadradas no âmbito dessa alínea b), impõe-se esclarecer que o facto ilícito suscetível de fazer incorrer o gestor em responsabilidade não se consubstancia apenas na falta de pagamento da obrigação tributária, mas também numa atuação conducente à insuficiência do património da sociedade, pois que, sendo o propósito da norma inverter o ónus da prova de que foi por ato culposo do gestor que o património da sociedade se tornou insuficiente para a satisfação da dívida, naturalmente que para provar que não lhe pode ser imputada a falta de pagamento deve exigir-se que se prove que não foi por culpa sua que o património da sociedade se tornou insuficiente ─ neste sentido o acórdão do TCAN, de 08/10/2020, recurso n.º 502/10.0BEBRG.
Por este motivo, o ónus da prova que compete ao responsável subsidiário revertido não se reconduz somente à culpa no não pagamento dos impostos, mas também que não teve culpa na diminuição ou insuficiência do património.
Ora, incumbindo ao Oponente demonstrar que a falta de pagamento das dívidas tributárias vencidas durante a sua gerência não lhe pode ser imputada, porque a inexistência ou insuficiência de bens na empresa que geriu não é da sua responsabilidade, a verdade é que não alegou factos suscetíveis de produzir prova capaz de ilidir tal presunção de culpa, dado que se limitou a invocar na petição inicial que só não pagou as dívidas fiscais pelo facto de a "P." se ter confrontado com graves dificuldades económicas e de natureza financeira, ao longo de vários anos consecutivos as quais obrigaram os seus legais representantes a proceder à opção, entre os diversos deveres a que estavam sujeitos, entre pagar os vencimentos mensais dos seus funcionários e as despesas correntes que permitiam a manutenção da sua atividade ou entregar à Administração Fiscal os quantitativos devidos, a título de impostos ou outros tributos”.
A atividade da originária devedora foi muito afetada com a crise que se vivia no setor imobiliário que determinou, para além da contração da procura de bens, uma enorme dificuldade de cobrança de valores em dívida por clientes, que persistiam no incumprimento das suas obrigações, e ainda às insuperáveis dificuldades na obtenção de financiamento junto da banca para o desenvolvimento da atividade corrente e para novos investimentos. E, também, que os seus gerentes efetuaram todos os esforços possíveis para assegurar o pagamento dos impostos e tributos que se iam vencendo, nomeadamente mediante a celebração de acordos prestacionais para a liquidação desses débitos, que culminou com declaração de insolvência da devedora originária, no âmbito do processo de insolvência que corre termos no 2.º Juízo Cível do Tribunal Judicial de Viana do Castelo sob o n.º 2.759/12.3TBVCT.
Para demonstrar que não lhe foi imputável a falta de pagamento das dívidas tributárias invoca o Recorrente os factos a que se referem as alíneas I), J), K), L), N) e P) do probatório.
Referem as referidas alíneas:
I) Em 2010 e 2011, a sociedade a que se alude em A) tinha dívidas de clientes que ascendiam a cerca de 200.000 euros;
J) Com vista à cobrança das dívidas a que se alude em I), a sociedade a que se alude em A) remeteu cartas subscritas por advogados a alguns clientes, "ameaçando" com a propositura de ações judiciais;
K) Com o envio das cartas a que se alude em J), a sociedade a que se alude em A) não conseguiu cobrar o valor total em dívida;
L) Em 2010 e 2011, a sociedade a que se alude em A) tinha dívidas perante fornecedores e dificuldades na aquisição de matérias primas junto destes;
N) Em 2010 e 2011, a sociedade a que se alude em A) diligenciou pelo pagamento aos trabalhadores a que se alude em M) das respetivas retribuições;
O) A sociedade a que se alude em A) começou a sentir dificuldades financeiras a partir de meados de 2008;
P) O oponente subscreveu requerimento dirigido ao Serviço de Finanças de Viana do Castelo, formulado em nome da sociedade a que se alude em A) e datado de 01.02.2012, requerendo o pagamento em prestações da dívida respeitante aos processos de execução fiscal a que se alude em A) ─ conforme documento a folhas 82 do processo físico, cujo teor se dá, aqui, por integralmente reproduzido;
Como se refere na sentença recorrida, “no caso em apreço, resultou demonstrado que em 2010 e 2011 a sociedade devedora originária tinha dívidas de clientes de cerca de 200.000 euros e, também, que tinha dívidas perante fornecedores e dificuldades na aquisição de matérias primas junto destes, e que, não obstante, diligenciou pelo pagamento aos seus trabalhadores das respetivas retribuições [conforme alíneas I), L) e N) do probatório].
Acresce que, mais resultou demonstrado que os problemas financeiros da sociedade devedora originária começaram a manifestar-se em 2008 e que a mesma se apresentou à insolvência em 2012, ano que a mesma foi declarada [conforme alíneas B) e O) do probatório].
Assim, a originária devedora, como reconhece o Recorrente nos artigos 21.º a 22.º da douta petição inicial, optou entre pagar os vencimentos mensais dos seus funcionários e as despesas correntes que permitiam a manutenção da sua atividade ou entregar os quantitativos devidos, a título de impostos ou outros tributos, optou pela manutenção da empresa em prejuízo da Administração Fiscal.
Esta opção de gestão inculca a ideia de que apesar das diligências a que se referem as alíneas J) e P) do probatório, perante a insuficiência de meios, a manutenção da originária devedora, implicaria o não pagamento dos créditos tributários. Não há, assim, qualquer contradição com os factos dados como provados, no que respeita às dificuldades económicas e financeiras com que a sociedade se deparou nos exercícios de 2010 e 2011 e com os esforços realizados pela gerência, pois a opção foi no sentido da manutenção da empresa em funcionamento em detrimento do pagamento das dívidas fiscais.
Na alínea b) do referido artigo 24.º, ao responsabilizar-se os gestores que «não provem que não lhes foi imputável a falta de pagamento», estabelece-se uma presunção legal de culpa, no pressuposto de que, tendo o prazo legal de pagamento terminado no período da sua gestão, não podem desconhecer a existência da dívida e, por conseguinte, ao colocarem a empresa numa situação de insuficiência patrimonial indiciam uma conduta lesiva dos interesses do Estado.
O ato que se presume praticado pelo gestor não se fica pela omissão de pagamento do imposto vencido. O que se presume é que o gestor não atuou com a diligência de um bonus pater familiae, com a observância das disposições legais aplicáveis aos gestores, em especial ao do artigo 64.º do Código das Sociedades Comerciais, que lhe impõe a observância de deveres de cuidado, de disponibilidade, de competência técnica, de gestão criteriosa e ordenada, de lealdade, no interesse da sociedade e dos sócios, que sejam relevantes para a sustentabilidade da sociedade – cfr., entre muitos, o Acórdão deste TCAN, de 23/11/11, proferido no âmbito do processo n.º 00972/09.0 BEVIS.
Apesar da dificuldade que existe na prova da ausência de culpa, o Oponente não podia deixar de alegar e provar factos concretos de onde se possa inferir que a insuficiência patrimonial da empresa se deveu a circunstâncias que lhe são alheias e que não lhe podem ser imputadas. Para afastar a responsabilidade subsidiária por dívidas de impostos cujo prazo de pagamento terminou durante a gestão, o gestor tem, pois que demonstrar que a devedora originária não tinha fundos para pagar os impostos e que a falta de meios financeiros não se deveu a qualquer conduta que lhe possa ser censurável.
Não demonstrou o Recorrente que a sua atuação como representante da sociedade respeitou as disposições legais e contratuais destinadas à proteção dos credores ou que a insuficiência do património\ social para o pagamento dos credores não resulta do incumprimento dessas disposições, não pode considerar-se que consiga ilidir a presunção de culpa que sobre ele recai.
Conforme consta do probatório, relembramos, estão em causa dívidas de IVA dos anos de 2010 e 2011, cuja falta de entrega ganha particular relevância, na medida em que se trata de imposto repercutido a terceiros que deveria ter sido entregue nos cofres do Estado.
Não só da prova, mas essencialmente da própria alegação do Recorrente, resulta que este terá optado por dar prioridade ao pagamento aos fornecedores e aos trabalhadores, em detrimento da Administração Tributária.
O Recorrente deve ficar ciente que, se pretendia ilidir a presunção de culpa que sobre si impendia, não podia ficar-se por generalidades relativas ao contexto económico-financeiro ─ A atividade da originária devedora foi muito afetada com a crise que se vive no setor imobiliário que determinou, para além da contração da procura de bens, uma enorme dificuldade de cobrança de valores em dívida por clientes, que persistiam no incumprimento das suas obrigações, e ainda às insuperáveis dificuldades na obtenção de financiamento junto da banca para o desenvolvimento da atividade da Recorrente e para novos investimentos. Os esforços dos gerentes para assegurar o pagamento dos impostos e tributos que se iam vencendo, nomeadamente mediante a celebração de acordos prestacionais para a liquidação desses débitos, culminaram em 2012, com declaração de insolvência da devedora originária, no âmbito do processo de insolvência que corre termos no 2.º Juízo Cível do Tribunal Judicial de Viana do Castelo sob o n.º 2.759/12.3TBVCT.
Destarte, os elementos presentes nos autos e do probatório, nomeadamente das invocadas alíneas I), J), K), L), N) e P) do probatório, não são suficientes para afirmar que não foi imputável ao Recorrente a falta de pagamento das dívidas tributárias, pelo que a decisão recorrida não incorreu em erro de julgamento.
Concluímos, pois, que não há nos autos alegação alguma no sentido de que a falta de pagamento das dívidas ora em cobrança coerciva não seja imputável ao Oponente.
Nada se demonstrando no sentido de afastar a culpa do Oponente pela não entrega dos impostos, deve ele responder pelas dívidas ao abrigo da alínea b) do artigo 24.º, n.º 1, da LGT.
Termos em que se impõe negar provimento ao recurso e manter a sentença recorrida.
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É estranha a 4.ª conclusão das alegações de recurso.
O que se refere nesta conclusão não tem qualquer correspondência, quer com a petição inicial da oposição, quer com o teor da sentença ora sob recurso.
O Recorrente não indica qualquer elemento adicional que torne a conclusão inteligível e nós não vislumbramos que tenha a ver com os presentes autos.
Estamos, assim, perante questão que não foi invocada no articulado inicial, pelo que não poderia ser objeto de conhecimento pelo Tribunal “a quo”.
O tema suscitado nas conclusões de recurso em análise excede o objeto do recurso, implicando a sua apreciação a preterição de um grau de jurisdição, pelo que dela se não conhece.
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Nos termos do artigo 667.º, n.º 3, do CPC, formulamos o seguinte sumário:
I - A nulidade da citação, porque não determina a extinção da execução fiscal, mas apenas a repetição do ato com cumprimento das formalidades omitidas, não constitui fundamento de oposição à execução fiscal, antes devendo ser arguida em primeira linha perante o órgão de execução fiscal, com possibilidade de reclamação judicial de eventual decisão desfavorável.
II - Quanto às dívidas cujo prazo legal de pagamento ou entrega tenha terminado no período do exercício do seu cargo, o administrador ou gerente é responsável pelo seu pagamento, salvo se provar que a falta de pagamento lhe não foi imputável, nos termos do artigo 24.º, n.º 1, alínea b), da LGT.
III - Na situação referida, existe uma presunção legal de culpa, recaindo sobre o administrador ou gerente o ónus da prova de que não lhe é imputável a falta de pagamento ou de entrega da prestação tributária.
IV – Não tendo o Recorrente demonstrado que não lhe é imputável a falta de pagamento ou de entrega da prestação tributária, é parte legítima no processo de execução fiscal contra o mesmo revertido.
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4 - DECISÃO
Nestes termos, acordam em conferência os juízes da Secção de Contencioso Tributário deste Tribunal, de harmonia com os poderes conferidos pelo artigo 202.º da Constituição da República Portuguesa, em negar provimento ao recurso.* Custas a cargo do Recorrente (sem prejuízo da proteção jurídica de que beneficie).* Notifique-se. D.N.* Porto, 22 de outubro de 2020.
Manuel Escudeiro dos Santos
Bárbara Tavares Teles
Paula Maria Dias de Moura Teixeira |
