Acordão do Tribunal Central Administrativo Norte

Acórdãos TCAN	Acórdão do Tribunal Central Administrativo Norte
Processo:	00335/04.3BEVIS

Secção:	2ª Secção - Contencioso Tributário


Data do Acordão:	02/09/2012

Tribunal:	TAF de Aveiro

Relator:	Catarina Almeida e Sousa

Descritores:	AUDIÇÃO PRÉVIA DISPENSA DE AUDIÇÃO PRÉVIA – ARTIGO 60º, Nº3 DA LGT

Sumário:	Ouvido o contribuinte em qualquer fase do procedimento é dispensada de novo a sua audição, salvo no caso de serem invocados novos factos sobre os quais o contribuinte não se tenha ainda pronunciado (artº 60º, nº 3 da LGT, na redacção dada pela lei nº 16-A/2002, de 31 de Maio).* * Sumário elaborado pelo Relator


Recorrente:	J... e outro
Recorrido 1:	Fazenda Pública




Aditamento:

Parecer Ministério Publico:

Decisão Texto Integral:

Acordam, em conferência, os Juízes que compõem a Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte
1- RELATÓRIO
J… e L…, inconformados com a sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal de Aveiro, que julgou improcedente a impugnação judicial deduzida contra a liquidação de Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Singulares (IRS) do ano de 2001, emitida com o nº 5344149061, dela vieram interpor o presente recurso jurisdicional, formulando as seguintes conclusões:
“1 - Na Douta Sentença ao dar-se por provado que os impugnantes foram notificados da decisão da Administração Tributária de lhes alterar os rendimentos, considerando-se o Ofício nº 83140998, de 29 de Dezembro de 2002, como meio idóneo e substancial para o efeito, apreciou-se e decidiu-se mal, em clara violação da alínea a) do nº 1 do artigo 60º da Lei Geral Tributária.
2- Pois, os impugnantes não foram notificados para exercer o seu Direito de Audição antes da Liquidação aqui impugnada.
3 - Daí que a liquidação adicional impugnada sofra de ilegalidade por preterição de formalidade legal essencial.
Termos em que, nos melhores de direito e com o sempre douto suprimento de V.Exas., entende a recorrente que deverá o presente Recurso ser julgado procedente e provado e, em consequência, seja proferida DECISÃO, na qual revogue a DOUTA SENTENÇA recorrida, anulando-se por ilegal a liquidação adicional de IRS no valor 1.260,17 euros, a bem da JUSTIÇA”.
Neste Tribunal Central Administrativo, a Exma. Magistrada do Ministério Público pronunciou-se no sentido de ser negado provimento ao recurso.
Colhidos os vistos legais, importa apreciar e decidir.
São as conclusões das alegações do recurso que, como é sabido, definem o respectivo objecto e consequente área de intervenção do Tribunal ad quem, ressalvando-se as questões que, sendo de conhecimento oficioso, encontrem nos autos os elementos necessários à sua integração.
Assim, a questão sob recurso é, em síntese, a seguinte: saber se a sentença recorrida errou no julgamento de facto, ao considerar que através do ofício nº 83140998, de 29 de Dezembro de 2002, foram os Recorrentes notificados para exercer o direito de audição e se, consequentemente, errou no julgamento do direito por considerar não violado artigo 60º, nº1, al. a) da LGT.
2 - FUNDAMENTAÇÃO
2.1. Matéria de facto
É a seguinte a decisão sobre a matéria de facto constante da sentença recorrida, cujo teor se reproduz:
“1. O impugnante explorava um bar “Bar A…”, situado na Travessa …, Arouca e foi alvo de uma inspecção que se iniciou a 08 de Novembro de 2002 e terminou a 18 de Novembro de 2002 e que incidiu sobre os anos de 1999, 2000 e 2001;
2. O Impugnante foi notificado para exercer o seu direito de audição, conforme ofício nº 83140998 de 29 de Novembro de 2001;
3. O Impugnante exerceu o seu direito de audição por escrito, tendo para o efeito entregue no dia 13 de Dezembro de 2002, no 1º Serviço de Finanças da Feira o referido direito de audição;
4. Em resultado da inspecção referida em 2), foi elaborado Relatório a 19 de Dezembro de 2002;
5. Consta do documento de cobrança: “Fica V. Exa. notificado(a) para, no prazo de 30 dias a contar do 3º dia útil posterior do registo, efectuar o pagamento da importância de € 1.260,17, proveniente da liquidação de IRS do ano de 2002, conforme nota demonstrativa junta. Poderá reclamar ou impugnar nos termos e prazos estabelecidos, respectivamente nos artigos 140º do CIRS e 70 e 102 do CPPT”.
Factos não provados:
Para a decisão da causa, sem prejuízo das conclusões ou alegações de matéria de direito produzidas, de relevante, nada mais se provou.
Fundamentação da matéria de facto
A decisão da matéria de facto, consonante ao que acima ficou exposto, efectuou-se exclusivamente com base nos documentos e informações constantes do processo”.
Ao abrigo do disposto no artigo 712° do CPC, por a entendermos pertinente para a decisão a proferir, adita-se, ainda, a seguinte matéria de facto resultante da análise dos documentos juntos autos:
6 – Na acção inspectiva realizada foram efectuadas, em sede de IRS, as seguintes correcções (fls. 1 a 33 do PAT):
1999 – € 22.080,74 – Resultado líquido obtido por aplicação de métodos indirectos
2000 – € 32.067,91 – Resultado líquido obtido por aplicação de métodos indirectos
2001 – € 45.382,06 – Correcção de natureza meramente aritmética
7 – Conforme resulta do PAT apenso, quanto às correcções efectuadas com recurso a métodos indirectos, foi requerido o pedido de revisão da matéria tributável, tendo, em 16/10/03, sido elaborado o respectivo termo de resolução (fls. 34 a 37 do PAT);
8 – De acordo com o referido termo de resolução foram fixados os seguintes valores, em sede de IRS (fls. 34 a 37 do PAT):
1999 – Lucro fiscal de € 22.080,74, em vez do prejuízo declarado de € 3.547,84
2000 - Lucro fiscal de € 32.067,90, em vez do lucro declarado de € 1.671,76
9 – Em 08/05/03 foi emitida a liquidação adicional de IRS nº 5330074159, na qual foi fixado o valor a pagar de € 7.494,83 – cfr. fls. 9 dos autos;
10 – Na liquidação antes referida foi considerado o rendimento global de € 46.383,54 e o montante de perdas a recuperar de € 5.241,31 - cfr. fls. 9 dos autos;
11 – Em 23/12/03 foi emitida a liquidação adicional de IRS nº 5344149061, na qual foi fixado o valor a pagar de € 1.260,17 – cfr. fls. 8 dos autos;
12 – Na liquidação antes referida foi considerado o rendimento global de € 46.383,54 e o montante de perdas a recuperar de € 1.693,48 - cfr. fls. 8 dos autos;
13 – Na declaração oficiosa, Modelo 3, respeitante ao ano de 2001, preenchida pelos serviços inspectivos, em 20/12/02, foi somado ao resultado declarado pelos contribuintes, de € 1.037,97, o montante da correcção efectuada de € 45.382,06 e deduzido o valor de € 36,49 respeitante a menos-valias fiscais – cfr. fls. 101 e 102 do PAT;
14 – De acordo com o anexo I à declaração anual de 2001 (categoria C), apresentada pelos sujeitos passivos, ora Recorrentes, o resultado líquido do exercício apurado foi de € 1.037,97 – cfr. fls. 191 e 192 do PAT.
2.2. O direito
Tal como resulta das conclusões das alegações de recurso, os Recorrentes discordam da sentença recorrida por entenderem que, contrariamente ao aí decidido, não lhes foi assegurado o exercício do direito de audição prévia à emissão da liquidação impugnada.
Com efeito, defendem os Recorrentes que, apesar de terem sido notificados para exercerem o direito de audição antes da conclusão do relatório final de inspecção, não tiveram oportunidade de, em concreto, se pronunciarem sobre a liquidação impugnada, designadamente na parte em que a mesma desconsiderou um determinado montante de perdas a reportar.
Assim sendo, para os Recorrentes, e tal como resulta das conclusões das alegações de recurso, foi violada a al. a) do nº 1 do artigo 60º da LGT, o que, traduzindo-se na preterição de uma formalidade legal, resultará na anulação do acto impugnado.
Diferentemente deste entendimento, a sentença recorrida decidiu nos seguintes termos que, em síntese, se transcrevem:
“(…)
Porém, dispõe o artigo 60º, nº 3 da LGT que “tendo o contribuinte sido anteriormente ouvido em qualquer das fases do procedimento a que se referem as alíneas b) a e) do nº 1, é dispensada a sua audição antes da liquidação, salvo em casos de invocação de factos novos sobre os quais ainda se não tenha pronunciado.”
Verifica-se, assim, que foram os impugnantes ouvidos em sede de procedimento inspectivo antes da conclusão do RIT.
No exercício desde direito de contraditório não invocaram factos novos, logo a Administração Tributária não estava obrigada a nova audição prévia à liquidação.
Assim sendo, não se verifica na presente situação, preterição do direito de audição dos Impugnantes”.
Vejamos, então.
A questão nuclear a apreciar e decidir é a de saber se, no caso concreto, tendo os Recorrentes sido notificados para se pronunciarem sobre o projecto de relatório de inspecção tributária, através do ofício nº 83140998 de 29 de Novembro de 2002, tinham que ser novamente notificados para o exercício do direito de audição prévia à liquidação impugnada.
Apesar da aparente simplicidade da questão a decidir, tal como foi colocada, as circunstâncias concretas do caso exigem que se faça, desde já, uma precisão que, como se verá, introduz uma particularidade na questão e que, se bem atentamos na sentença recorrida, não foi devidamente evidenciada.
Tal particularidade decorre do facto de, após o relatório de inspecção, sobre o qual os Recorrentes tiveram oportunidade de se pronunciar, foram emitidos dois actos tributários de liquidação adicional respeitantes ao IRS do ano de 2001. Um, em 08/05/03, a que coube o nº 5330074159, com o montante total a pagar de € 7.494,83; outro, em 23/12/03, o impugnado, a que coube o nº 5344149061, com o montante total a pagar de € 1.260,17.
Entre os dois actos tributários de liquidação assinalados verifica-se que os distingue apenas o valor das perdas a recuperar: no primeiro, ao valor do rendimento global de € 46.383,54 foi subtraído o montante de € 5.241,31; ao segundo, o impugnado, ao valor do rendimento global de € 46.383,54 foi subtraído o montante de € 1.693,48.
É, pois, relativamente a esta diferença no valor das perdas a recuperar, de € 3.547,84 (€ 5.241,31 - € 1.693,48), que os Recorrentes apontam não terem tido a oportunidade de se pronunciarem previamente à liquidação emitida.
Feita esta precisão, vejamos se lhes assiste razão e se, efectivamente, no caso, se impunha a notificação dos Recorrentes para, ao abrigo do disposto na al. a) do nº 1 do artigo 60º da LGT, serem ouvidos antes da emissão da liquidação adicional nº 5344149061.
Como resulta da matéria de facto provada (considerando aquela que, nesta sede aditámos ao probatório), os Recorrentes foram alvo de inspecção tributária que abrangeu, além do mais, o IRS dos anos de 1999, 2000 e 2001. Em sede inspectiva, e no que respeita ao IRS, foram efectuadas correcções com recurso a métodos indirectos, para os anos de 1999 e 2000, e correcções de natureza aritmética para o ano de 2001.
Assim, no ano de 2001, conforme resulta do relatório (sobre o qual os Recorrentes se pronunciaram), a Administração Tributária efectuou uma correcção (sublinhe-se, de natureza aritmética) no montante de € 45.382,06. Daí que o rendimento global considerado para efeitos de IRS, no ano de 2001, tenha sido de € 46.383,54, o que corresponde à soma da correcção proposta, de €45.382,06, com o valor de € 1.037,97, que havia sido declarado pelos sujeitos passivos na sua declaração anual, considerando ainda a subtracção do montante de € 36,49 respeitante a menos-valias fiscais. Tudo isto resulta da análise do relatório de inspecção e, bem assim, da declaração oficiosa de rendimentos, Modelo 3, Anexo C, junta aos autos a fls. 101 e 102, a qual foi preenchida pelos serviços inspectivos no termo da acção de fiscalização.
Portanto, isto visto, uma conclusão se pode retirar, desde já. Ambas as liquidações de IRS, emitidas com respeito ao ano de 2001, consideraram o mesmo rendimento global, de € 46.383,54, valor este que, nos termos expostos, resultou da correcção de natureza aritmética efectuada em sede inspectiva.
A questão coloca-se, agora, pelo facto de o valor das perdas a recuperar ser diverso num e noutro acto tributário. Já vimos que na liquidação nº 5330074159 o valor considerado foi de € 5.241,31, sendo que na liquidação nº 5344149061, aqui impugnada, o valor das perdas a recuperar cifrou-se em € 1.693,48.
Aqui chegados, e com vista saber se efectivamente os Recorrentes tinham que ser ouvidos antes da alteração espelhada na liquidação oficiosa nº 5344149061, com respeito ao montante das perdas a recuperar, há que responder à questão de saber se a diminuição operada, de € 3.547,84, decorre, ainda, da acção de fiscalização realizada e no âmbito da qual os Recorrentes foram ouvidos.
E a resposta a tal questão não pode deixar de ser no sentido afirmativo.
Com efeito, tal como se verifica da análise do relatório de inspecção, para o ano de 1999, a Administração Tributária procedeu a correcções, no montante de € 22.080,74, com recurso a métodos indirectos, pelo que, naturalmente, desconsiderou os valores declarados pelos sujeitos passivos. Ora, como resulta da análise dos autos, no ano de 1999, os sujeitos passivos haviam apurado um resultado negativo de € 3.547,84.
Este valor, de € 3.547,84, corresponde precisamente àquele de que resulta a diferença entre o acto de liquidação nº 5330074159 e o nº 5344149061, isto é, este último acto desconsiderou perdas a recuperar relativas ao prejuízo que havia sido apurado e declarado em 1999.
Assim sendo, não restam dúvidas que a desconsideração do valor de € 3.547,84, a título de perdas a recuperar, tal como foi desconsiderado na liquidação impugnada, decorre da acção de inspecção levada a cabo e sobre a qual os Recorrentes se pronunciaram previamente à conclusão do relatório final. Foi em sede inspectiva que o resultado negativo, de € 3.547,84, relativo ao ano de 1999, foi alterado em resultado de correcções efectuadas com recurso a métodos indirectos. Com efeito, para tal ano, a Administração Tributária corrigiu o prejuízo declarado, de € 3.547,84, para um resultado líquido de € 22.080,74.
Portanto, dúvidas não restam que os Recorrentes, ao serem notificados do projecto de relatório da acção inspectiva, ficaram cientes de que, em resultado das correcções operadas com respeito ao ano de 1999, o resultado negativo declarado relativamente a esse ano havia sido desconsiderado, pelo que não se mantinha o montante de € 3.547,84, a título de perdas a recuperar.
É um facto que a liquidação impugnada não se seguiu imediatamente ao relatório de inspecção e que a mesma foi precedida de outra liquidação - nº 5330074159 – na qual foi considerado o valor de €3.547,84, a título de perdas a recuperar, do ano de 1999. Porém, isso em nada muda o que já havíamos concluído antes, isto é, que os Recorrentes tiveram oportunidade de se pronunciar sobre a desconsideração de tal resultado negativo, em virtude de o resultado líquido obtido por aplicação de métodos indirectos, no ano de 1999, ter sido fixado em € 22.080,74.
Com efeito, o lapso de tempo entre as liquidações adicionais nºs 5330074159 e 5344149061, resultou, como se percebe, da circunstância de, em virtude de a correcção ao ano de 1999 ter sido efectuada com recurso a métodos indirectos, a liquidação daí decorrente ter ficado dependente do resultado do pedido de revisão da matéria tributável, previsto nos artigos 91º e ss da Lei Geral Tributária. Portanto, só após o resultado de tal procedimento é que os valores corrigidos se tornaram definitivos.
Daí que, e bem, num primeiro momento e com base em correcções aritméticas ao ano de 2001, a Administração Tributária tenha liquidado o imposto correspondente, fazendo-o através da liquidação nº 5330074159, em 08/05/03. Após, concluído o procedimento de revisão, o que apenas teve lugar em Outubro de 2003, pôde a Administração Tributária fazer reflectir, na liquidação nº 5344149061, emitida em 23/12/03, a desconsideração do resultado negativo declarado em 1999, diminuindo o correspondente valor das perdas a recuperar que haviam sido consideradas em 2001.
Em suma, entre as liquidações nºs 5330074159 e 5344149061 nenhum elemento novo havia a considerar, pelo que nada justificava que os Recorrentes fossem de novo ouvidos antes da emissão da liquidação sindicada, sendo certo que, nos termos do nº 3 do artigo 60º da LGT, “Tendo o contribuinte sido anteriormente ouvido em qualquer das fases do procedimento a que se referem as alíneas b) a e) do n.º 1, é dispensada a sua audição antes da liquidação, salvo em caso de invocação de factos novos sobre os quais se não tenha pronunciado. A Lei nº 16-A/2002, de 31 de Maio, veio com carácter interpretativo, dar ao nº 3 do artº 60º da LGT, a redacção transcrita no texto. Ora, de acordo com o artº 13º, nº 1 do CC “A lei interpretativa integra-se na lei interpretada, ficando salvos, porém, os efeitos já produzidos pelo cumprimento da obrigação, por sentença passada em julgado, por transacção, ainda que não homologada, ou por actos de análoga natureza”, pelo que tudo se passa como se a redacção inicial fosse a conferida pela lei interpretativa.
Ora, no caso, repete-se, a participação dos Recorrentes foi assegurada no procedimento de inspecção, concretamente nos termos da alínea e) do nº 1 do artigo 60º da LGT, antes da conclusão do relatório da inspecção tributária - “A participação dos contribuintes na formação das decisões que lhes digam respeito pode efectuar-se, sempre que a lei não prescrever em sentido diverso, por qualquer das seguintes formas (…) Direito de audição antes da conclusão do relatório da inspecção tributária”.
Daqui resulta, à evidência, a desnecessidade que existia de ouvir, uma vez mais, os Recorrentes antes da emissão da liquidação de IRS nº 5344149061.
Aos Recorrentes foi, pois, assegurado, nos termos em que a lei a tal obriga, o direito de participação, concretamente a audição prévia às conclusões da acção inspectiva, pelo que inexiste qualquer preterição de formalidade legal conducente à anulabilidade do acto tributário impugnado.
Assim sendo, há que concluir que a sentença sob recurso não pode deixar de ser confirmada, não padecendo a mesma do erro que os Recorrentes lhe imputam.
Improcedem, pois, todas as conclusões do recurso.
3 - CONCLUSÃO
Termos em que, acordam os juízes da Secção do Contencioso Tributário do TACN em negar provimento ao presente recurso jurisdicional.
Custas pelos Recorrentes.
Porto, 9 de Fevereiro de 2012
Ass. Catarina Almeida e Sousa
Ass. Nuno Bastos
Ass. Irene Neves