| Decisão Texto Integral: | ACORDAM EM CONFERÊNCIA NA SECÇÃO DO CONTENCIOSO TRIBUTÁRIO DO TRIBUNAL CENTRAL ADMINISTRATIVO NORTE
1 – RELATÓRIO
P…, S.A., recorre da sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto que julgou improcedente a impugnação judicial da liquidação de IMT pela aquisição da fracção “D” do artigo matricial 1… da freguesia do Cacém referenciada ao ano de 2008 e correspondentes juros compensatórios e indeferiu o pedido acessório de juros indemnizatórios.
O recurso foi admitido com subida imediata nos próprios autos e efeito devolutivo.
Na sequência do despacho de admissão, o Recorrente apresentou alegações e formulou as seguintes «Conclusões:
A) Vem o presente Recurso interposto da Sentença que julgou improcedente a impugnação judicial dos actos de liquidação de IMT, no montante de € 6.345,60 e juros compensatórios relativos à aquisição das fracções “D”, “E” e “J” do artigo matricial 1… da freguesia do Cacém, por escritura pública lavrada em 04/04/2008.
B) Alega a A.T. no RIT, seguida acriticamente pelo tribunal a quo, que o simples facto de a Recorrente durante o período de isenção da tributação ter outorgado um contrato de arrendamento sobre a fracção ‘D’ (objecto de isenção) consubstancia um desvio de afectação, da qual decorre a imposição de tributação do Imóvel desde o ano em que o mesmo entrou na esfera patrimonial da Recorrente.
C) Sucede que, nos termos do n.° 1 do art. 7° do CIMT: «São isentas do IMT as aquisições de prédios para revenda, nos termos do número seguinte, desde que se verifique ter sido apresentada antes da aquisição a declaração prevista no artigo 112º do Código do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Singulares (IRS) ou na alínea a) do n. ° 1 do artigo 109.° do Código do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Colectivas (IRC), consoante o caso, relativa ao exercício da actividade de comprador de prédios para revenda.”
D) Sendo certo que, pelo disposto no art. 11°, n.° 5 do CIMT, a isenção concedida ao sujeito passivo nos termos do art. 7°, n.° 1 do CIMT caduca, somente “(...) logo que se verifique que aos prédios adquiridos para revenda foi dado destino diferente ou que os mesmos não foram revendidos dentro do prazo de três anos ou o foram novamente para revenda.”
Por outro lado, no sentido de precisar o conceito de “destino” e/ou “utilização diferente de imóveis” adquiridos para revenda, a Direcção de Serviços da Contribuição Autárquica emitiu o Oficio-Circular A-2/93 de 28 de Outubro, onde se consignou que:
«O arrendamento dos bens referidos nas alíneas e) e f), do nº 1 do artigo 10° do Código não configurará, só por si, destino ou utilização diferente, desde que os mesmos se mantenham nas existências ou activo permutável da entidade adquirente.”, considerando ainda, que o arrendamento só determina a exclusão do Direito à não tributação se “associada ao arrendamento se verifique também a contabilização daqueles bens no activo imobilizado”.
E) Sucede que, o tribunal a quo, erradamente, decidiu ignorar a doutrina interna da A.T., enfileirando pela tributação da ora Recorrente em sede de IMT, conclusão que se demonstra clara porquanto não ter considerado nem valorado a circunstância de a fracção em crise ter sido mantida no seu activo circulante com o propósito de porfiar a verba e cumprir o destino da sua aquisição.
F) Neste enfoque, deveria o tribunal a quo concluir pela ilegalidade da liquidação, uma vez que in casu, a Recorrente não deu à fracção ‘D’ um uso diferente daquele que figura no título aquisitivo - a revenda, que sucedeu em 2008, acompanhada do arrendamento sobre ele incidente.
G) Resulta, pois, evidente que a Recorrente adquiriu para revender as fracções ‘D’, ‘E’ e ‘J’ da freguesia do Cacém e, como tal, registou e relevou contabilística e fiscalmente os mesmos imóveis no seu activo circulante, tal como lhe era imposto pela legislação supra citada,
H) Ocorre que, por força de uma forte quebra no mercado de compra e venda de imóveis, a Recorrente, no sentido de fomentar uma promoção de venda eficaz, outorgou contratos de arrendamento sobre os mesmos imóveis, mantendo os mesmos no seu activo circulante, pelo que, tal circunstância jamais poderá constituir um desvio de afectação (revenda) do imóvel.
I) Por outro lado, a liquidação em crise enferma de violação do ónus da prova, porquanto, não especificou, demonstrou ou provou os pressupostos em que assentaram as correcções efectuadas em sede de IMT, designadamente que o imóvel deixou de estar contabilizado como activo circulante,
J) O tribunal a quo, decidiu desconsiderar tal circunstância e ignorar os elementos probatórios que impunham a conclusão de que a afectação dada do imóvel em crise nunca foi modificada visto que, o mesmo, se manteve contabilizado como activo circulante, ainda que arrendado.
K) O facto tributário foi assente em pressupostos não provados e não poderia manter-se na Ordem Jurídica, por violação do Princípios do ónus da Prova nos termos do artigo 74.° da LGT e decidindo como decidiu, andou mal o tribunal a quo.
L) Por último, a Recorrente pagou o imposto sub judice, que, face ao supra exposto, decorre de actuação ilegal da A. T., razão pela qual tem direito a ser indemnizada pela lesão que o pagamento indevido desse mesmo tributo lhe causou.
M) Concretizando, a Recorrente tem direito à devolução das quantias pagas acrescidas dos juros indemnizatórios contados nos termos do artigo 43° da LGT.
N) Em suma, só pode concluir-se que os actos objecto de impugnação graciosa estão feridos de ilegalidade por erro quanto aos pressupostos e por violação do ónus da prova, o que, nos termos do art. 99º do CPPT gera a sua anulabilidade e, sendo anuláveis, não poderão manter-se na Ordem Jurídica, que assim foi violada.
O) Face ao exposto, a Sentença a quo, incorre em erro de julgamento, por incorrecta apreciação e valoração da prova produzida, com a consequente errada aplicação do direito, violando, entre outros, os artigos 11.º do CIMT, 74.º da LGT e 78.° CPPT.
Julgando-se o Recurso procedente, será feita JUSTIÇA!»
Não houve contra-alegações.
O Exmo. Senhor Procurador-Geral Adjunto neste Tribunal doutamente entende que o recurso não merece provimento.
Colhidos os vistos legais e nada mais obstando, cumpre decidir.
2 – DO OBJECTO DO RECURSO
Delimitado pelas conclusões das alegações apresentadas pela Recorrente, o objecto do recurso consiste nuclearmente em indagar se a sentença incorreu em erro de julgamento ao concluir que o arrendamento do imóvel faz cessar, nos termos do art.º11.º, n.º5, do Código do IMT, a isenção concedida pela aquisição de prédios para revenda, prevista no art.º7.º do mesmo Código tributário.
3 – DA MATÉRIA DE FACTO
Em 1ª instância foram considerados provados os seguintes factos:
«a) Na sequência da ordem de serviço n° OI201103722, a impugnante foi alvo de uma acção inspectiva, na qual se constatou que em 04/04/2008, adquiriu 3 fracções autónomas na freguesia do Cacém, Sintra, (fracções “D”, “J” e “E”) tendo beneficiado da isenção do IMT nos termos do disposto no art. 7°, n° 1 do CIMT, uma vez que a impugnante na escritura de aquisição celebrada indicou que os prédios se destinavam à revenda (cf. fls. 15 a 26 do processo administrativo apenso aos autos, doravante, apenas, PA).
b) Mais se constatou que a impugnante procedeu ao arrendamento das referidas fracções, pese embora as tenha contabilizado no activo permutável (cf. fls. 21 do PA).
c) Concluíram os SIT que “Tal consubstancia fim diferente pelo que esta situação não reúne os pressupostos de revenda, mas antes configura fim diferente” adiantando que “Ora, não tendo liquidado o IMT, por ter sido considerado o benefício a que alude o artigo 7° do Código do Imposto Municipal sobre as Transmissões Onerosas de imóveis (CIMT) haverá, agora, que proceder a essa liquidação relativamente à fracção “D”, alienada em 03/06/2009, liquidação reportada a 04/04/2008” (cf. fls. 21 do PA).
d) Consideram os SIT que “consultada a aplicação do património - nos módulos da matriz predial e dos actos por outorgante, verifica-se que:
a) A fracção “D” foi vendida em 03-06-2009, pela escritura 12-B/7, sem a competente liquidação do IMT reportado a 04-04-2008 (data da compra) continuando as duas fracções na empresa.
b) O sujeito passivo regularizou o IMT e imposto de selo devidos nas fracções “E” e “J” em 11-05-2011, conforme consta dos documentos de liquidação averbados em nome do sujeito passivo.
5. A tendendo a que foi liquidado o IMT das fracções “E” e “J” em 11/05/2011,haverá lugar a juros sobre o imposto liquidado entre essa data e a data de compra 04/04/2008” (cf. fls. 22 do PA).
e) Em face das conclusões do relatório inspectivo foi elaborada a nota de liquidação do IMT relativo á fracção “D”, no montante de €23.415,25 (cf. fls. 29 a 31 do PA).
f) A liquidação referida em e) foi notificada à impugnante através do ofício n° 9544 de 03/10/2011, recebido em 10/10/2011, e foi paga em 07/11/2011 (cf. fls. 32 e 33 do PA e 22 dos autos).
g) A presente impugnação foi intentada em 20/01/2012 (cf. fls. 1 dos autos)».
E mais se deixou consignado na sentença:
«Factos não Provados
Dos autos não resultam provados outros factos provados com interesse para a decisão, assim como não resultam factos não provados. *** O Tribunal firmou a sua convicção na consideração dos documentos juntos aos autos que não foram alvo de contestação».
4 – APRECIAÇÃO JURÍDICA
Tal como se retira do probatório e dos elementos dos autos, a Recorrente, sujeito passivo colectado para o exercício da actividade de compra e venda de bens imobiliários e com desenvolvimento normal e habitual dessa actividade, adquiriu em 2008, para revenda a fracção autónoma “D” do artigo matricial 1… da freguesia do Cacém, concelho de Sintra, operação pela qual beneficiou da isenção prevista no art.º7.º do Código do Imposto Municipal Sobre as Transmissões Onerosas de Imóveis (CIMT).
Em procedimento de inspecção interna, constatou a administração fiscal que a fracção declarada para revenda, embora contabilizada no activo permutável da empresa, tinha sido dada de arrendamento, facto que, a seu ver, consubstancia fim diferente da revenda, fazendo caducar a isenção.
A sentença abraçou a tese da administração fiscal, com ela não se conformando a Recorrente.
Apreciando.
Dispõe o n.º1 do art.º7.º do CIMT: «São isentas do IMT as aquisições de prédios para revenda, nos termos do número seguinte, desde que se verifique ter sido apresentada antes da aquisição a declaração prevista no artigo 112.º do Código do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Singulares (IRS) ou na alínea a) do n.º 1 do artigo 109.º do Código do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Colectivas (IRC), consoante o caso, relativa ao exercício da actividade de comprador de prédios para revenda».
Por outro lado, estatui o n.º5 do art.º11.º do mesmo CIMT que «A aquisição a que se refere o artigo 7.º deixará de beneficiar de isenção logo que se verifique que aos prédios adquiridos para revenda foi dado destino diferente ou que os mesmos não foram revendidos dentro do prazo de três anos ou o foram novamente para revenda».
Como decorre deste n.º5 do art.º11.º do CIMT, a lei consigna três factos como sendo determinantes da caducidade da isenção prevista no seu art.º7.º: (i) quando aos prédios adquiridos para revenda foi dado destino diferente; (ii) quando os prédios não foram revendidos no prazo de três anos após a aquisição; (iii) nas situações em que tenham sido revendidos e a empresa adquirente os tenha destinado, também ela, para revenda.
No caso em apreço, entende a administração fiscal que a Recorrente ao dar de arrendamento o imóvel afectou-o a fim diferente da revenda, facto que é gerador da obrigação de imposto.
O que se pretende com a isenção em causa é que o agente económico envolvido na operação de aquisição considere o imóvel adquirido como uma mercadoria e o pretenda transaccionar como uma mercadoria, sem o transformar ou alterar a sua substância ou imprimindo-lhe outro valor acrescentado que não seja o da sua própria margem de comercialização.
Como salienta José Maria F. Pires, “Lições de Impostos sobre o Património e do Selo”, Almedina, 2010, a pág.422, «…Revender um prédio corresponde a uma actividade de alienação de bens no mesmo estado em que se encontravam quando foram adquiridos. A actividade de revenda não deve envolver qualquer actividade transformadora. Deve tratar-se apenas de uma actividade de mera intermediação nas trocas de bens, em que o único valor acrescentado que a empresa incorpora no bem é o que resulta da sua capacidade de o colocar no mercado e de encontrar comprador».
Noutro passo, discorrendo sobre o desvio do fim na afectação dos imóveis, embora a propósito da não sujeição a Imposto Municipal sobre Imóveis, nos termos previstos no art.º9.º, alínea e) e n.º2 do respectivo Código, refere o autor: «Não configuram situações de desvio de fim, aquelas em que as empresas rentabilizam a utilização dos imóveis durante o período em que estão à venda, desde que essa rentabilização não envolva uma desafectação real do activo permutável.
São admissíveis situações de cedência precária dessa utilização ou de arrendamento temporário, desde que daí não resulte uma desafectação do activo permutável, reflectida ou não na contabilidade da empresa».
Esse entendimento doutrinal consta do Ofício-circular n.ºD-2/91, de 17 de Junho, da Direcção de serviços dos Impostos do Selo e das Transmissões do Património embora referenciado ao anterior Código da Sisa, que previa idêntica isenção pela aquisição de prédios para revenda a que o IMT deu continuidade, aí se tendo deixado consignado: «O arrendamento de um prédio adquirido com isenção de sisa, nos termos do artº11.º, nº 3, não configura, só por si, o destino diferente do da revenda. Tal facto será, contudo, determinante da perda de isenção se for acompanhado por outros, nomeadamente com a transferência do activo permutável para o activo imobilizado, através do competente lançamento contabilístico, inviabilizando assim a revenda ou manifestando essa intenção».
Importa pois, desde logo, verificar se a vontade e a intenção inicial da empresa de revender o bem se manteve ou se alterou com o arrendamento do imóvel, ou seja, se com o arrendamento, a intenção da empresa passou a ser a da utilização do imóvel para fruição ou apenas visou a sua rentabilização durante o prazo de três anos da revenda, sendo que esta rentabilização não representa um desvio de fim na afectação dos imóveis que determine a caducidade da isenção.
Neste domínio, a inspecção tributária limitou-se a constatar a situação de arrendamento da fracção para logo concluir pela caducidade da isenção por desvio de fim quanto à afectação do imóvel para revenda.
Todavia, como é referido no relatório de inspecção, o sujeito passivo manteve a contabilização no imóvel no activo permutável.
Ora, a afectação do prédio para revenda é revelada pela sua contabilização no activo permutável da empresa. Essa contabilização manifesta a vontade e a decisão da administração da empresa de afectar e manter o prédio como uma mercadoria, que impede a tributação em IMT.
O arrendamento ipso facto não determina a caducidade da isenção; o que determina a caducidade da isenção é a situação de arrendamento acompanhada de outros factos, nomeadamente, a transferência do imóvel adquirido do activo permutável para o imobilizado da empresa.
Não se ignora que o imóvel possa ser artificialmente mantido no activo circulante da empresa apesar da real intenção e vontade na sua utilização para fruição, visando impedir a aplicação normal do imposto, beneficiando-se artificialmente do regime de isenção até ao final do prazo de três anos, dentro dos quais sempre se teria de efectuar a revenda, nos termos conjugados dos artigos 7.º, n.º2 e 11.º n.º5, do CIMT.
Só que não revela o probatório, nem se extrai dos elementos dos autos, qualquer factualidade que permita concluir, ou deixe indiciada, uma diferente destinação do imóvel adquirido para revenda, em termos de comprometer as razões que estão na base da isenção e radicam na ideia de que os agentes económicos que exerçam “normal e habitualmente a actividade de comprador de prédios para revenda” (art.º7.º, n.º2, do CIMT), não destinam a si próprios (para sua fruição) os bens que adquirem, antes os adquirem com o propósito da venda e correspondente compensação no mais curto espaço de tempo.
Assim, unicamente assente no arrendamento de uma fracção autónoma que se manteve no activo circulante da empresa, não podia a administração fiscal concluir pela caducidade da isenção por desvio de fim quanto à afectação do imóvel. Para isso tinha de recolher outra factualidade que lhe permitisse afirmar que a situação de arrendamento, no caso, traduz a real intenção e vontade do agente económico de fruição do imóvel e não apenas a sua rentabilização até à concretização da revenda.
A impugnada liquidação do IMT reportada à data da compra da fracção “D” do artigo matricial 1766 da freguesia do Cacém, enferma, pois, de ilegalidade por erro nos pressupostos, determinante da sua anulação (artigos 161.º e 163.º, n.º1 do Código de Procedimento Administrativo, aplicáveis ex vi do art.º2.º alínea c), da LGT), importando inexoravelmente a anulação dos juros compensatórios concomitantemente liquidados, afastado que fica o pressuposto do retardamento da liquidação do imposto por facto imputável ao sujeito passivo que a liquidação dos juros supõe (art.º35.º, n.º1, da Lei Geral Tributária).
A sentença, ao decidir diferentemente, incorreu em erro de julgamento, não podendo manter-se na ordem jurídica.
Com a anulação da liquidação impugnada, a Recorrente reclama o pagamento de juros indemnizatórios.
Nos termos do disposto no nº 1 do artigo 43º da LGT, «São devidos juros indemnizatórios quando se determine, em reclamação graciosa ou impugnação judicial, que houve erro imputável aos serviços de que resulte pagamento da dívida tributária em montante superior ao legalmente devido», o que significa que o direito a juros indemnizatórios depende da existência de um erro, de facto ou de direito, imputável aos serviços, de que tenha resultado o pagamento da dívida tributária em montante superior ao legalmente devido, relevando, para efeito de pagamento de juros indemnizatórios, o erro que tenha levado a administração tributária a uma ilegal definição da relação jurídica tributária do contribuinte, que implique uma errónea definição daquela relação, dela resultando uma liquidação superior à legalmente devida.
Assim sendo, no caso em apreço ocorreu manifestamente erro imputável aos serviços para efeitos no disposto no art.º43º nº1 da Lei Geral Tributária, que leva ao pagamento de juros indemnizatórios sobre o montante de imposto pago, calculados desde a data em que a impugnante efectuou o pagamento indevido do imposto até à data em que vier a ser emitida a respectiva nota de crédito, em conformidade com o disposto no art.º 61º, nº 5, do CPPT (na redacção da Lei n.º55-A/2010, de 31 de Dezembro).
O recurso merece provimento na sua totalidade.
5 - DECISÃO
Por todo o exposto, acordam em conferência os juízes da Secção do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Norte em:
Ø Conceder provimento ao recurso;
Ø Revogar a sentença recorrida;
Ø Julgar procedente a impugnação judicial e anular a liquidação sindicada;
Ø Reconhecer à impugnante/Recorrente o direito a juros indemnizatórios, nos termos acima indicados.
Custas pela Recorrida em 1.ª instância.
Porto, 25 de Fevereiro de 2016
Ass. Vital Lopes
Ass. Cristina da Nova
Ass. Pedro Vergueiro |
