Acórdãos TCAN

Acórdão do Tribunal Central Administrativo Norte
Processo:00036/02 - BRAGA
Secção:2ª Secção - Contencioso Tributário
Data do Acordão:02/16/2006
Relator:Fonseca Carvalho
Descritores:CUSTOS - FACTURAS FALSAS - IRC
Aditamento:
Parecer Ministério Publico:
1
Decisão Texto Integral:Não se conformando com a sentença do TAF de Braga que julgou procedente a impugnação judicial deduzida por A S... Ldª contra a liquidação de IRC dos anos de 1997 e 1998 nos montantes respectivamente de € 14 690,31 e €27 772,25 veio a Fazenda Pública dela interpor recurso para o TCAN concluindo assim as suas alegações :
1º A Avaliação directa aplicada in casu decorrente do corte (artigo23do CIRC) dos custos documentados em certas e determinadas facturas havidas como falsas mostra-se consentâneo com os fins respectivos artigo 83/1 da LGT com os critérios definidos no artigo 84/1 e a contario sensu com as regras do artigo 85 da mesma LGT
2º Na concreta situação em apreço não se verificam os pressupostos de aplicação dos métodos indiciários previsto no artigo 51 do CIRC na redacção dos artigos 87 e 88 da LGT designada e concretamente o fundamento a que alude a al. b) do artigo 87 disciplinado no artigo 88 da LGT
3º Sendo a tributação por recurso a métodos indiciários excepcional cujos pressuposto revestem por isso natureza taxativa seria ilegal e ilegítima essa tributação quando como no caso é possível uma tributação com base nas regras de avaliação directa artigo 85 da LGT incidente nos custos documentados em concretas facturas não aceites pela AF com verdadeiras bem como pelo m.º juiz no âmbito da impugnação relativa a IVA
4º Ao decidir como decidiu terá o mº juiz «a quo» feito uma inadequada interpretação dos artigos 85 87b) e 88 b) da LGT por via da desaplicação da regra geral
Deve dar-se provimento ao recurso e julgar a impugnação improcedente.

Contra alegou a recorrida pugnando pela manutenção do decidido.
O Mº Pº pronuncia-se pela procedência do recurso,

Colhidos os vistos cumpre decidir

Foi a seguinte matéria de facto que o Tribunal «a quo» deu como provada.
1º A AF procedeu à fiscalização da contabilidade da impugnante relativamente aos ditos anos tendo elaborado o relatório respectivo de folhas 17 e segs. aqui dado como reproduzido.
2º Na época em questão a impugnante trabalhava com frequência para Brisa SA
3ºNão se provou que o António Silva Oliveira referido nas facturas tenha prestado à impugnante os serviços nela mencionados.

Foi com base nesta factualidade que o mº juiz «a quo» julgou deficitária a fundamentação das liquidações impugnadas na medida em que considerou que numa situação como a dos autos se justificava a determinação da matéria colectável por métodos indirectos sob pena de a liquidação funcionar como uma sanção.
Para tanto alega que numa situação de facturas falsas não pode o impugnante em sede de IVA liquidar o imposto relativo atais facturas incorrendo ainda em sede criminal ou contra-ordenacional nas sanções previstas na lei.
Todavia considera que em sede de IRC ele tem o direito de ver a matéria colectável aproximar-se quanto possível da realidade –artigo104-2da CRP e 87 b) e 88b9 da LGT
O que segundo ele sempre seria possível com o recurso a métodos indiciários.

A Fazenda como se vê das conclusões do recurso não se conforma com esta decisão mas a recorrida fazendo sua a argumentação da sentença recorrida pugna pela manutenção do decidido pois sustenta que se não for considerado um custo obtido através do recurso a métodos indiciários fácil é de constatar que a matéria colectável não relevando os custos daquelas facturas ficará falseada e nessa medida se porá em crise o princípio da tributação do lucro real

Porque a matéria constante do probatório da sentença recorrida não foi objecto de contestação também o TCAN a dá aqui por provada para todos os efeitos legais

Toda a problemática a decidir terá de partir da interpretação do artigo 23 do CIRC bem como da análise do preceituado nos artigos 81, 83, 84, 85, 87 e 88 da LGT

Em primeiro lugar há que ter presente que a matéria tributável é avaliada e calculada directamente segundo os critérios próprios de cada tributo sendo que a avaliação indirecta é sempre recurso excepcional a usar e apenas e só quando reunidos os seu pressupostos legitimadores que a lei previamente fixou.
Cfr. Artigos 81, 83/2, 85, 87 e 88 da LGT

No caso dos autos estamos em presença de IRC pelo que é ao CIRC que se deverá desde logo apelar para apuramento da matéria tributável do CIRC

A determinação da matéria colectável de IRC vem regulada no capitulo II do CIRC cfr artigos 15 e sgs.
Decorrem do artigo 17 deste diploma legal os conceitos de perdas e custos e os de ganhos e proveitos conceitos em artigos posteriores explicitados e que estando na base desta construção legislativa desde logo iluminam aquilo que em sede de IRC se tem de definir por lucro tributável que mais não é, isto numa visão necessariamente perfunctória, de que o resultado aritmético resultante da soma dos proveitos em contraposição com a diferença da soma da perdas e custos uns e outros obtidos e despendidos em certo período de tempo que se designa por exercício e relacionados com o exercício de actividade de determinadas entidades , os sujeitos passivos do imposto.
O apuramento do lucro tributável faz-se como decorre do artigo17/3 do CIRC com base na contabilidade do sujeito passivo desde que regularmente organizada de acordo com as normas do POC e outras decorrentes dos vários diplomas fiscais sempre que tal contabilidade reflicta com certeza, segurança e na realidade toda a actividade do sujeito passivo .
O artigo 17 do CIRC consagra assim o princípio da avaliação directa da matéria tributável que é aliás o procedimento normal de apuramento geral dos tributos consagrado no artigo 81 da LGT
O recurso aos métodos presuntivos ou indiciários para apuramento da matéria colectável
é como a própria lei o expressa um recurso excepcional, subsidiário, devendo ainda sempre que possível aplicarem -se- lhe as regras de avaliação directa cfr artigo 85/1e2 da LGT e 51 e 51/2 do CIRC.
O uso de tal método apenas se encontra legitimado quando constatado que seja algum dos seus pressupostos fixados previamente na lei e quando e só por força dessa constatação a AF fique impossibilitada de comprovar e quantificar de forma directa exacta a matéria colectável.
Cfr artigo 87 al. b) e 88 da LGT e 51 /1 als,a) b) c) e d) e nº 2 do artigo 51 do CIRC

O artigo 23 do CIRC vem delimitar aqueles custos que podem relevar fiscalmente ou seja que são passíveis de dedução à matéria colectável
No seu nº 1 diz que se consideram custos ou perdas os que comprovadamente forem indispensáveis para a realização dos proveitos ou ganhos sujeitos a imposto ou para manutenção da fonte produtora.
Depois nas várias alíneas a mesma norma indica exemplificadamente alguns dos encargos e outro gastos que podem ser assim qualificados.

No caso dos autos como se vê do relatório de folhas 19 e segs. a Administração Fiscal concluiu que nos anos de 1997 e 1998 o sujeito passivo contabilizou na rubrica sub contratos as facturas referidas no quadro de folhas 19º os montantes respectivamente de de 5 930 000$00 e de 12 838 700$00 a titulo de custos dedutíveis que a AF considerou
de não relevar fiscalmente por haver indícios sérios e objectivos de tais facturas não corresponderem a operações efectivamente realizadas porquanto o fornecedor ou prestador de serviços nada declarara em termos fiscais , a impugnante o fornecedor nada haviam contabilizado sendo que os pagamentos foram efectuados em numerário e ao que acresce a não existência de qualquer outro documento de suporte apesar do elevados montantes em causa.
Assim não estando comprovada a existência das operações tituladas por aquelas facturas já que a impugnante não demonstrou como era seu ónus tal existência de modo especifico e concreto outra coisa não restava á AF que desconsiderar tais custos ao abrigo do artigo 23 do CIRC.
E não se diga que numa situação como a dos autos a AF estava obrigada a apurar a matéria colectável através de métodos indiciários .
O recurso aos métodos indiciários para apuramento da matéria colectável é uma actividade da AF vinculada á constatação dos pressupostos legais que a lei prevê e à comprovada impossibilidade da AF poder de forma directa e exacta determinar a matéria colectável.
No caso dos autos pese embora a anomalia da contabilidade da escrita da impugnante ela não era de molde a impossibilitar o apuramento da matéria colectável .
No caso dos autos o que houve por banda da AF foi uma liquidação adicional meramente correctiva com a consequente desconsideração dos custos referentes a facturas que titulavam operações inexistentes
E se inexistentes tais operações eram igualmente insusceptíveis de gerar custos
Por isso se é certo que o o uso dos métodos indiciários não pode nunca ser visto como uma sanção apesar da constatação dos seus pressupostos de facto ser passível de incriminação autónoma também tal método não pode ser visto como lenitivo ou de alguma forma como o mº juiz«a quo» parece dar a entender como meio de obviar à total desconsideração dos custos imposta por lei.
Como vária vezes deixamos dito os métodos indiciários ou avaliação indirecta é uma instituição de direito tributário de ordem procedimental que com a LGT expressa no artigo 83 /2 visa a determinação do valor dos rendimentos ou bens tributáveis a partir de indícios ou outros elementos de que a AF disponha por impossibilidade de por via directa e com base na escrita ou declarações do sujeito passivo determinar o seu valor real mas tendo sempre presente que com tal método se visa alcançar se não a certeza que a avaliação directa retrata pelo menos a máxima verosimilhança que se possa alcançar no caso concreto através dos meios presuntivos
Neste sentido veja-se Génova Galvan in« La estimación indirecta.»

Por isso a sentença que julgou improcedente a liquidação pelo facto de não ter a AF usado «in casu» os métodos indiciários não pode manter-se por violadora dos artigos 23 do CIRC e 51 nºs 1e2 «a contrario»do mesmo diploma legal.

Assim importa ao TCAN conhecer do mérito da impugnação «ex vi» do preceituado no artigo 712 nºs 1e 2 do CPC

Para tanto o TCAN dá aqui como provados os seguintes factos:
1ºA impugnante foi objecto de uma acção inspectiva aos exercícios de 1997 e 1998 em sede de IRC
2º No decorrer da inspecção os SPIT constataram relativamente ao exercício de 1997 a contabilização como custo o montante de 5 930 000$00 titulado pela factura nº 100 cujo teor de folhas 27 aqui se dá por reproduzido em que aparecia como fornecedor António da Silva Oliveira
3º Igualmente os SPIT em relação ao exercício de 1998 constataram a existência das facturas nº 24, 29, 30, 117,118 no montante global de 12 838 700$00 cujos teores constam de folhas32 e segs e se dão aqui por reproduzidos
4º O fornecedor das mesmas é António da Silva Oliveira
5º A AF não aceitou como custo fiscalmente relevante os montantes referidos nessas facturas por não as considerar como correspondentes a operações ou serviços efectivamente prestados.
6º A AF concluiu pela simulação das facturas pelos motivos e indícios que referiu a folhas 21 do relatório da inspecção cujo teor aqui se dá por reproduzido
7º O impugnante não provou minimamente a realização dos serviços titulados pelas facturas referidas nos pontos anteriores
8º Procedeu então a AF às liquidações correctivas –as ora impugnadas

Todos os factos se encontram documentalmente provado com base no relatório da inspecção

Não restam dívidas de que a AF logrou provar os pressuposto da sua actuação ou poder correctivo a que alude o artigo 23 do CIRC e 71/9 e 77 do do CIRC
Efectivamente dos autos e do probatório resultam indícios sérios e vários e objectivos que permitem à AF concluir estar-se em presença de facturas falsas que não traduzem a existência de operações efectivamente realizadas .daí que em obediência ao comando do artigo 23 do CIRC não pudesse a AF relevar fiscalmente os custos dessas mesmas facturas por inexistente.
Por isso porque cumpriu com o ónus probatório a que alude o nº 1 do artigo 74 da LGT podia a AF no exercício do seu poder/dever de fiscalização e correcção proceder às liquidações correctivas, como fez.
Cabia contudo à impugnante o ónus de provar a existência e efectivação dessas operações ou prestações de serviços ou realização de obras de modo especificado e concreto não podendo refugiar-se em conceitos vagos , indiscriminados e não localizáveis quer no tempo quer no espaço.
Não fez a impugnante contudo tal prova em contrário e tinha o ónus de o fazer já que a AF cumprira com o seu ónus de prova cfr artigo 74/1 da LGT.
Assim e porque o não fez e porque as liquidações impugnadas não enfermam de ilegalidade ou preterição de formalidade legal invalidante acordam os juízes do TCAN em revogar a sentença recorrida e julgar a impugnação improcedente por não provada
Custas pela impugnante apenas em 1ª Instância
Notifique e registe
Porto 16 02 2006
José Maria da Fonseca Carvalho
Valente Torrão
Moisés Rodrigues