| Decisão Texto Integral: |
Acordam, em conferência, os juízes da Subsecção de Execução Fiscal e de Recursos Contraordenacionais, do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Norte:
I – RELATÓRIO:
«AA», contribuinte fiscal nº ...00, com os demais sinais nos autos, interpôs recurso da sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal de Braga que julgou improcedente a Reclamação de atos do órgão de execução fiscal, por si apresentada, contra despacho da Senhora Coordenadora do Instituto de Gestão Financeira da Segurança Social, I.P., Secção de Processo Executivo de Braga, datado de 12-05-2025, que indeferiu o pedido de nulidade da citação, no âmbito do processo de execução fiscal n.º ...88 e apensos.
O Recorrente terminou as suas alegações de recurso formulando as seguintes conclusões:
«(…).
1.ª Na citação para a execução fiscal tem que ser enviada ao executado uma cópia do título executivo e deste tem que constar, entre o mais a proveniência e o montante da dívida, o número do processo em que foi feita a liquidação, os rendimentos que serviram de base à liquidação, e suas fontes, nos termos do disposto no n.º 1, do artigo 190.º e n.º 2, do artigo 88.º, ambos do CPPT, podendo dispensar-se o envio de cópia do título executivo desde que, nos termos do n.º 1, do artigo 190.º, na citação sejam enviados os elementos previstos nas alíneas a), c), d) e e), do n.º 1, do artigo 163.º, do CPPT, ou seja, a indicação da entidade emissora ou promotora da execução, a data em que foi emitido o título, o número de contribuinte do devedor, e a natureza, proveniência e montante da dívida.
2.ª Nos casos de responsáveis subsidiários, para lá daqueles elementos, é obrigatório o envio da decisão de reversão que, por sua vez, deve ser precedida da audição do responsável subsidiário visado, e decisão que deve ser fundamentada, de facto e de direito, nos casos de insuficiência de bens penhoráveis do devedor originário, nos termos do disposto no n.º 2, do artigo 153.º, do CPPT e n.º 2, do artigo 23.º, da LGT, e pelas dívidas cujo facto tributário se tenha verificado no período de exercício do cargo ou cujo prazo legal de pagamento ou entrega tenha terminado depois deste, quando, em qualquer dos casos, tiver sido por culpa sua que o património da pessoa colectiva ou ente fiscalmente equiparado se tornou insuficiente para a sua satisfação, culpa que pode presumir-se em alguns casos, nos termos do disposto no n.º 1, do artigo 24.º, da LGT;
3.ª A fundamentação de facto e de direito do despacho de reversão, podendo ser feita por remissão para o projecto de decisão de reversão, deve conter expressa remissão e dela constar o que deve ali considerar-se incluído, se a decisão, se os fundamentos e, neste caso, o projecto de decisão deve ser enviado em conjunto com a citação;
SEGUE-SE
4.ª Sempre nos casos de responsáveis subsidiários, para lá daqueles elementos, é obrigatório o envio, na citação, dos elementos essenciais da liquidação, ou seja, a matéria colectável e forma da sua determinação, as taxas aplicadas e a fundamentação legal, nos termos do disposto no n.º 5, do artigo 22.º, LGT
5.ª Tendo em conta que os responsáveis subsidiários são, as mais das vezes, pessoas que gerem ou administram as sociedades, e tendo em conta que a lei determina que os elementos essenciais da liquidação devem seguir com a citação dos responsáveis subsidiários, não é licito interpretar aquela norma no sentido de que o envio dos elementos essenciais da liquidação é dispensável nos casos de autoliquidação, já que, se assim fosse, a norma o diria, para lá do que, como é da experiência de todos, a circunstância de se gerir uma empresa não significa que se conheçam todos os processos de liquidação de tributos, o que, as mais das vezes, é feito por técnicos de contas – o que até é obrigatório no caso das pessoas colectivas, nos termos do disposto no n.º 1, do artigo 5.º, do Decreto-lei n.º 310/2009, de 26 de Outubro, que aprovou o Código Deontológico dos Contabilistas Certificados, em conjugação com o disposto no n.º 1, do artigo 123.º, do Código do IRC – e, sempre na maior parte dos casos, até por serviços externos.
6.ª A indicação, feita na citação, de que no caso se tratou de uma autoliquidação, feita pela pessoa colectiva, sempre só é suficiente quando haja prova de que o revertido foi pessoalmente responsável pela liquidação; não, seguramente, nos casos em que a autoliquidação é feita, por força de lei, por contabilista certificado, em que o revertido já não é gerente e em que a contabilidade da devedora originária foi apreendida, por ter sido decretada a sua insolvência e nomeado um administrador judicial.
SEGUE-SE
7.ª A citação em que faltem aqueles elementos, é nula, por prejudicar a defesa do revertido, que fica, atenta a falta, impedido de impugnar a validade do título executivo, seja nos aspectos formais, seja nos aspectos substanciais, como fica impedido de impugnar a liquidação (ou a “autoliquidação”) do tributo executado.
8.ª O prejuízo para a defesa não tem que ser demonstrado em concreto, bastando que seja abstractamente concebível a existência de prejuízo ou a possibilidade de ele ocorrer – conclusão adaptada da fundamentação do acórdão do Tribunal Central Administrativo Norte, de 15 de Fevereiro de 2013, disponível no portal [www.dgsi.pt], com a Referência 00178/12.0BEPNF – ou, por outras palavras, o que releva para efeito de saber se deve ser atendida a arguição de nulidade é a possibilidade de prejuízo para a defesa do executado e não a existência de um prejuízo efectivo – conclusão adaptada da fundamentação do acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul, de 12 de Fevereiro de 2012, disponível no portal [www.dgsi.pt], com a Referência 0884/12.
9.ª Assim e não estando demonstrado que o revertido foi autor pessoal da autoliquidação, nem estando demonstrado que a tenha, sobretudo nos casos em que a autoliquidação dos impostos é feita, por força de lei, por terceiras pessoas, e nos casos em que a contabilidade está judicialmente apreendida, deve concluir-se que a sua defesa está prejudicada.
10.ª É que, para lá de tudo o mais, não custa nada ao órgão de execução fiscal, que só estará a cumprir a lei, enviar a liquidação ou autoliquidação, sendo mesmo caprichosa a falta de tal
FINALMENTE
11.ª O regime previsto no artigo 37.º do CPPT é aplicável às comunicações de “decisões em matéria tributária” que não contenham a fundamentação legalmente exigível, e não se aplica a actos de natureza judicial como é a citação em processo de execução fiscal – conclusão adaptada do sumário do acórdão do Tribunal Central Administrativo Norte, de 15 de Fevereiro de 2013, disponível no portal [www.dgsi.pt], com a Referência 00178/12.0BEPNF.
12.ª Ainda que se entendesse que o disposto no artigo 37.º, do CPPT tem aplicação à citação do revertido, sempre e em caso de arguição de nulidade da citação, por falta de elementos, tal requerimento deve ser convolado no requerimento para apresentação dos elementos em falta, uma vez que – como deliberaram os Senhores Juízes Desembargadores do Tribunal Central Administrativo Sul, em acórdão de 10 de Fevereiro de 2022, disponível no portal [www.dgsi.pt], com a Referência 106/09.0BEBJA – “a convolação processual surge como um poder/dever e só deve ser afastada quando se mostre inviável perante a inidoneidade da petição inicial, a manifesta improcedência da pretensão ou a extemporaneidade da petição em função do meio processual adequado.”
Nestes termos e nos melhores doutamente supridos por V.as Ex.as, deve ser dado provimento ao presente recurso, em consequência do que deve ser revogada a decisão recorrida, que deve ser substituída por deliberação que julgue procedente a reclamação que o aqui recorrente formulou, ordenando-se a remessa dos autos ao órgão de execução fiscal, para que repita a citação, com observância de todas as formalidades legais.»
Não foram apresentadas contra alegações.
O Digno Procurador Geral Adjunto emitiu parecer no sentido de ser negado provimento ao recurso.
*
Com dispensa dos vistos legais, dada a natureza urgente do processo [cfr. artigos 36.º, n.º 2, do Código de Processo dos Tribunais Administrativos e 657.º, n.º 4, do Código de Processo Civil], cumpre agora apreciar e decidir o presente recurso.
*
II - DELIMITAÇÃO DO OBJETO DO RECURSO – QUESTÕES A APRECIAR E DECIDIR.
A questão que cumpre responder tem a ver com apontado erro de julgamento em que incorreu o tribunal a quo ao concluir que não se verifica a nulidade de citação.
*
III – FUNDAMENTAÇÃO:
III.1 – DE FACTO
Na sentença foi fixada matéria de facto, nos seguintes termos:
«Compulsados os autos e analisada a prova produzida, dão-se como provados, com interesse e bastantes para a decisão, os factos infra indicados:
1. Contra a sociedade “[SCom01...], LDA.”, NIPC ...40, corre termos, no Instituto de Gestão Financeira da Segurança Social, Secção de Processo Executivo de Braga, o processo de execução fiscal n.º ...88 e apenso (...88), para cobrança coerciva de dívidas de contribuições EE e cotizações EE referentes ao período de 2023-08, no montante exequendo global de 7.514,07 € – cfr. fls. 1-9 do processo de execução fiscal apenso, cujo teor se considera integralmente reproduzido;
2. Servem de base aos processos de execução fiscal identificados no ponto antecedente as certidões de dívida n.ºs ...23 e ...23, ambas de 11-10-2023, constantes de fls. 2-3 e 8-9 do processo de execução fiscal e cujo teor se considera integralmente reproduzido;
3. Em 16-10-2023, no âmbito dos processos de execução fiscal identificados nos pontos antecedentes, foi elaborado pelo Instituto de Gestão Financeira da Segurança Social, I.P., Secção de Processo Executivo de Braga, “projecto de decisão – reversão” relativamente ao responsável subsidiário «AA», NIF ...00, aqui Reclamante, com o seguinte teor:
“(…)
[Imagem que aqui se dá por reproduzida]
(…)” – cfr. fls. 17-19 do processo de execução fiscal apenso, cujo teor se considera integralmente reproduzido;
4. Pelo ofício com a referência “IGFSS: S-IGFSS/318452/2023”, datado de 19-10-2023, no âmbito do processo de execução fiscal n.º ...88 e apenso (...88), o Instituto de Gestão Financeira da Segurança Social, Secção de Processo Executivo de Braga, remeteu para o responsável subsidiário, aqui Reclamante, por carta registada com a referência alfanumérica “...06...”, entregue ao destinatário em 23-10-2023, o projecto de decisão de reversão identificado no ponto antecedente, concedendo-lhe o prazo de 15 dias para o exercício do direito de audição prévia “face ao disposto nos normativos do nº 4 do art.º 23º e art.º 60º nºs 3, 5 e 6, ambos da Lei Geral Tributária (L.G.T.)” e “para efeitos de avaliação da prossecução ou não da reversão contra V. Ex.ª (…)” – cfr. fls. 15-21 do processo de execução fiscal apenso, cujo teor se considera integralmente reproduzido;
5. Em 05-03-2025, foi elaborada decisão no sentido de reverter o processo de execução fiscal n.º ...88 e apenso (...88) contra «AA», NIF ...00, aqui Reclamante, na qualidade de responsável subsidiário, cujo teor se considera integralmente reproduzido e de que se destaca o seguinte:
“(…)
[Imagem que aqui se dá por reproduzida]
(…)”; – cfr. fls. 77-78 do processo de execução fiscal apenso, cujo teor se considera integralmente reproduzido;
6. Pelo ofício com a referência “IGFSS: S-IGFSS/51530/2025”, datado de 12-03-2025, no âmbito do processo de execução fiscal n.º ...88 e apenso (...88), o Instituto de Gestão Financeira da Segurança Social, Secção de Processo Executivo de Braga, remeteu para o aqui Reclamante, mediante carta registada com aviso de recepção, recepcionado em 18-03-2025, os instrumentos constantes de fls. 73 a 78 do processo de execução fiscal apenso, denominados de “Citação (Reversão)”, “DESPACHO DE REVERSÃO”, “NOTIFICAÇÃO DE VALORES EM DÍVIDA” e “DESPACHO-REVERSÃO” cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido – facto não controvertido e conforme a fls. 73-78 e registos de fls. 79-80, todos do processo de execução fiscal apenso;
7. Por correio registado expedido em 15-04-2025, o aqui Reclamante apresentou no Instituto de Gestão Financeira da Segurança Social, I.P., Secção de Processo Executivo de Braga, o requerimento de fls. 81-105 do processo de execução fiscal apenso, cujo teor se considera integralmente reproduzido, a arguir a nulidade da citação para os termos do processo de execução fiscal n.º ...88 e apenso (...88);
8. Por despacho da Sra. Coordenadora da Secção de Processo Executivo de Braga, do Instituto de Gestão Financeira da Segurança Social, I.P., datado de 12-05-2025, foi indeferido o requerimento identificado no ponto antecedente, nos termos e com os fundamentos constantes de fls. 146-148 do processo de execução fiscal apenso, cujo teor se considera integralmente reproduzido;
9. A petição inicial dos presentes autos foi remetida ao Instituto de Gestão Financeira da Segurança Social, I.P., Secção de Processo Executivo de Braga, por correio registado, em 2805-2025 – cfr. fls. 72 do documento com a referência SITAF n.º 007366180;
Mais se provou:
10. A apresentação, pelo aqui Reclamante, de oposição à execução fiscal, no âmbito do processo de execução fiscal n.º ...88 e apenso (...88), a qual corre seus termos neste Tribunal Administrativo e Fiscal de Braga sob o n.º 831/25.9BEBRG – cfr. fls. 106-145 do processo de execução fiscal apenso, igualmente de conhecimento directo do Tribunal por consulta aos termos do processo n.º 831/25.9BEBRG na plataforma electrónica SITAF.
*
Factos não provados:
Inexistem factos não provados que revelem interesse para a boa decisão da causa.
*
Motivação da matéria de facto dada como provada:
Os factos elencados na factualidade assente resultaram da análise crítica de toda a prova produzida nos autos, designadamente dos documentos e informações oficiais, não impugnados, constantes dos autos e do processo de execução fiscal apenso, conforme remissão feita a propósito de cada ponto do probatório, sendo indicado expressamente em cada ponto o(s) documento(s) que contribuíram para a extracção de tal facto, através da indicação das folhas do processo electrónico em que o mesmo se encontra.
A valoração dos documentos atendeu ao seu valor probatório, ao seu teor e aos factos que os mesmos comprovam, em si mesmos ou em conjugação com os demais, sendo de salientar que as informações oficiais, fazem fé, quando devidamente fundamentadas, como sucede nos presentes autos (cfr. artigos 76º, n.º 1 da Lei Geral Tributária e 115º, n.º 2 do Código de Procedimento e Processo Tributário).
De igual modo, o facto constante do ponto 10) resulta do pessoal conhecimento do Tribunal e por consulta à plataforma electrónica – SITAF, tal como aí expressamente referenciado.»
*
Aditamento oficioso à matéria de facto .
6A) O ofício de citação, mencionado em 6, apresenta o seguinte teor:
«(…).
[Imagem que aqui se dá por reproduzida]
[…].
[cfr. documento 1 junto com a petição inicial];
6B) Para além do despacho de reversão, o ofício de citação foi instruído com o seguinte documento constituído por duas páginas:
«[…].
FUNDAMENTOS DA REVERSÃO
Ver fundamentos da decisão no despacho de reversão.
[…].
[Imagem que aqui se dá por reproduzida]
[cfr. documento 1 junto com a petição inicial].
*
IV –DE DIREITO:
O objeto do presente recurso consiste na questão do erro de julgamento imputado à sentença por concluir pela não verificação da nulidade da citação.
A sentença assenta o discurso fundamentador nos seguintes termos:
«Como é entendimento jurisprudencial uniforme, a nulidade da citação não é fundamento de oposição, antes devendo ser arguida perante o órgão da execução fiscal, com possibilidade de reclamação judicial de eventual decisão desfavorável. Ou seja, só após proferida decisão pelo órgão de execução fiscal sobre tal pedido, e no caso de o executado não concordar com a mesma, é que poderá deduzir reclamação, nos termos previstos nos artigos 276º a 278º do CPPT.
E, o prazo que a lei concede para arguir a nulidade é de 30 dias, nos termos do disposto na 1ª parte, do n.º 1, do artigo 191º do CPC e no n.º 1, do artigo 203º do CPPT.
Pelo que, a arguição dessa nulidade terá de ocorrer dentro do prazo da oposição ou no prazo como tal indicado na citação (cfr. o n.º 2, do artigo 191º do CPC), prazo esse que é de 30 dias (cfr. o n.º 1, do artigo 203º do CPPT), e que, aliás, está expressamente indicado no ofício de citação [cfr. ponto 6) do probatório].
Ora, havendo citação pessoal, como houve no caso concreto, é da efectivação da mesma que se conta o prazo para deduzir oposição.
Desta forma, o prazo para deduzir a oposição, de 30 dias, iniciou-se com a data em que foi assinado o aviso de recepção relativo ao ofício de citação da reversão do processo de execução fiscal n.º ...88 e apenso (...88), em 18-03-2025 [cfr. ponto 6) do probatório], tendo, em 15-04-2025, apresentado o requerimento ao órgão da execução fiscal pedindo o reconhecimento da nulidade da citação [cfr. ponto 7) da matéria fáctica assente], o qual foi indeferido por despacho da Sra. Coordenadora da Secção de Processo Executivo de Braga, do Instituto de Gestão Financeira da Segurança Social, I.P., datado de 12-05-2025 [cfr. ponto 8) do probatório].
Assim sendo, a questão da nulidade da citação foi objecto de questionamento prévio pelo Reclamante perante o órgão de execução fiscal, dentro do prazo que a lei lhe concede para o efeito, sendo, por isso, admissível e tempestivamente exercido.
Invocou o Reclamante a nulidade da citação da reversão do processo de execução fiscal n.º ...88 e apenso (...88) que lhe foi dirigida, tendo argumentado, em síntese, que a citação recebida não tem qualquer certidão de divida, inexistindo mesmo qualquer titulo executivo e que da citação efectuada ao revertido não consta uma declaração fundamentada dos pressupostos e extensão da reversão, e não constam, ainda os elementos essenciais relativos à liquidação, seja as retribuições sobre que incidiu e respectivas taxas, seja a sua fundamentação nos termos legais; a explicação da “natureza e proveniência da divida” e qual a data em que a tributo alegadamente em dívida se venceu, em violação do disposto no n.º 5º do art.º 22º da LGT.
Vejamos.
Ocorrerá a nulidade da citação quando tendo sido esta realizada, não tenham sido observadas as formalidades previstas na lei (cfr. o n.º 1, do artigo 191º do CPC).
No caso de desrespeito das formalidades da citação instituídas na lei, e a sua falta for susceptível de prejudicar a defesa do citado, ocorre uma situação de nulidade da citação (cfr. os n.ºs 1 e 4, do artigo 191º do antigo CPC). Sendo que, a nulidade da citação é suprível, tendo “por efeito a anulação dos termos subsequentes do processo que deles dependam absolutamente, aproveitando-se as peças úteis ao apuramento dos factos” (cfr. o n.º 2, do artigo 165º do CPPT).
Nos termos do disposto no n.º 1, do artigo 190º do CPPT, a citação deve conter os elementos previstos nas alíneas a), c), d) e e), do n.º 1, do artigo 163º do CPPT ou, em alternativa, ser acompanhada de cópia do título executivo.
Prevê o n.º 1 do artigo 163º do CPPT o seguinte:
“1 - São requisitos essenciais dos títulos executivos:
a) Menção da entidade emissora ou promotora da execução;
b) Assinatura da entidade emissora ou promotora da execução, por chancela nos termos do presente Código ou, preferencialmente, através de aposição de assinatura electrónica avançada;
c) Data em que foi emitido;
d) Nome e número de contribuinte do ou dos devedores;
e) Natureza e proveniência da dívida e indicação do seu montante”.
Por seu lado, estabelece o n.º 5, do artigo 22º da LGT que: “As pessoas solidária ou subsidiariamente responsáveis poderão reclamar ou impugnar a dívida cuja responsabilidade lhes for atribuída nos mesmos termos do devedor principal, devendo, para o efeito, a notificação ou citação conter os elementos essenciais da sua liquidação, incluindo a fundamentação nos termos legais”.
Na situação em apreço nos autos, não noticia a factualidade assente que a citação da reversão foi acompanhada de cópia do título executivo.
Porém, a citação da reversão do Reclamante, quer no respectivo ofício quer nos documentos juntos ao mesmo, contém os elementos assinalados em falta pelo Reclamante, com excepção da data em que o titulo executivo foi emitido.
Com efeito, o despacho de reversão e a notificação dos valores em dívida juntos ao ofício de citação relata que o processo de execução fiscal n.º ...88 e apenso (...88) foi instaurado por dívidas de contribuições EE e cotizações EE à Segurança Social, respeitantes aos períodos de 08-2023, nos montantes exequendos de 5.135,52 € e 2.378,55 €, acrescidos de juros de mora, no valor global de 973,25 €, e que os valores em falta são provenientes de autoliquidação [cfr. pontos 5) e 6) do probatório].
Tais elementos, mesmos desacompanhados da cópia do título executivo, mostram-se suficientes para identificar inteiramente a natureza, a proveniência e o valor da dívida.
Do mesmo modo, está fundamentada a liquidação da dívida exequenda, designadamente ao dizer-se no despacho de reversão junto ao ofício de citação que “Os valores em falta são provenientes de autoliquidação, ou seja, de entrega de declarações de remuneração pelo próprio sujeito passivo da obrigação tributária que, não tendo procedido ao seu pagamento, colocou-se na posição de devedor” [cfr. pontos 5) e 6) dos factos considerados provados].
Quanto a este ponto não é de acolher a argumentação aduzida pelo Reclamante quanto ao desconhecimento da autoliquidação e à necessidade da sua demonstração pela Exequente e isto pelo simples facto de tais elementos deverem ser recolhidos junto do devedor originário do imposto, rectius do autoliquidador (sejam eles os serviços administrativos da sociedade, seja mediante impulso dos serviços de contabilidade), que não detidos, promovidos e/ou impulsionados pelos serviços da Segurança Social e/ou da Exequente.
Ademais, o modo de cálculo das contribuições e cotizações de Entidade Empregadora assentará num concreto e determinado número de trabalhadores e/ou Membros de Órgãos Sociais, do conhecimento do serviços que procederam à autoliquidação das obrigações sociais exequendas, imputáveis ao devedor originário dos tributos em execução, que não aos serviços da Exequente, os quais se limitam à cobrança coerciva desses exactos e precisos valores autodeclarados, rectius autoliquidados.
Deste modo, e assistindo ao responsável subsidiário do tributo o direito de reclamar ou impugnar a (auto)liquidação em execução, a circunstância de lhe haver sido informado tratar-se de uma autoliquidação é de molde ao possibilitar-lhe o conhecimento de onde devia buscar a fundamentação desse acto, isto é, “junto da sociedade originária executada, caso estivesse perante uma autoliquidação”, cfr., a propósito, o Acórdão do STA de 12-09-2012, recurso n.º 0884/12, consultável em www.dgsi.pt.
Ademais, e “(…) caso o Recorrente entendesse, como entende, que os elementos constantes na citação eram insuficientes para reclamar ou impugnar a dívida exequenda, na qualidade de responsável subsidiário, podia ter lançado mão da prerrogativa prevista no art.º 37º do CPPT, sob o título «Comunicação ou notificação insuficiente», aplicável também à citação, normativo que preceitua o seguinte: «1 - Se a comunicação da decisão em matéria tributária não contiver a fundamentação legalmente exigida, a indicação dos meios de reacção contra o acto notificado ou outros requisitos exigidos pelas leis tributárias, pode o interessado, dentro de 30 dias ou dentro do prazo para reclamação, recurso ou impugnação ou outro meio judicial que desta decisão caiba, se inferior, requerer a notificação dos requisitos que tenham sido omitidos ou a passagem de certidão que os contenha, isenta de qualquer pagamento.» [sublinhado da nossa autoria]. Neste sentido, vide Jorge Lopes de Sousa, in «CPPT, anotado e comentado, 6.ª edição, 2011», Áreas Editora, I vol., pág. 363, quando depois de afastar, como regra, a aplicação deste preceito à citação, admite, excepcionalmente, o seu emprego em duas situações, a saber «se se estiver perante uma situação enquadrável na alínea h) do n.º 1 do artigo 204º do CPPT, em que a lei autorize a discussão da legalidade concreta da liquidação da dívida exequenda por não estar legalmente assegurado meio de impugnação contenciosa daquela, ou se se tratar de caso em que seja admissível impugnação judicial a contar da efectivação da citação, como sucede com os responsáveis solidários ou subsidiários (artigo 22º, n.º 4 [actual n.º 5], da LGT)». Neste exacto sentido, consultar, por todos, Acórdão do STA de 01.08.2012, proc. n.º 0777/12 disponível para consulta em www.dgsi.pt.”, cfr. o Acórdão do TCA-Norte de 28-11-2024, recurso n.º 00134/24.6BEBRG, igualmente disponível para consulta em www.dgsi.pt, cuja fundamentação, seja quanto à fundamentação da liquidação, seja quanto à omissão, aquando da citação, de cópia de título executivo, se mostra integralmente transponível para a situação em apreço nos autos (ali, como aqui, situação em que figura como Exequente a Secção de Processo Executivo de Braga do Instituto de Gestão Financeira da Segurança Social, I.P.).
Por outro lado, como se disse, a citação não foi acompanhada de cópia do título executivo, e do ofício de citação e dos documentos juntos ao mesmo não consta a data de emissão do respectivo título, sendo que resulta do n.º 1, do artigo 163º do CPPT que são requisitos essenciais dos títulos executivos, além do mais, justamente a data em que o mesmo foi emitido [alínea c)].
Nos termos do n.º 1, do artigo 191º do CPC é nula a citação quando não hajam sido, na sua concretização, atentadas as formalidades prescritas na lei. E, de acordo com o n.º 4 do mesmo normativo a arguição só é considerada se a falta cometida puder prejudicar a defesa do citado, sendo que o que é pertinente para a ocorrência de tal nulidade é a mera possibilidade de prejuízo para a defesa do citado e não a demonstração da existência de efectivo prejuízo.
Todavia, a arguição de tal nulidade não deve ser atendida, uma vez que não se vislumbra que a omissão na citação da data da emissão do título executivo, no caso concreto, possa ter afectado a defesa do Reclamante, considerando a totalidade dos direitos processuais que podem ser exercidos na sequência da citação, desde logo, a oposição à execução fiscal, intentada pelo Reclamante, nos termos constantes do ponto 10) da matéria fáctica assente.
Com efeito, ainda que a citação seja omissa quanto à data da emissão do título executivo, face à informação constante da mesma, bastante para a identificação cabal da natureza, proveniência e montante da dívida, é de concluir que não existiu prejuízo para a defesa do Reclamante, razão por que não se considera verificada a nulidade da citação.
A propósito, e conforme se consignou no Acórdão do TCA-Norte de 28-11-2024, recurso n.º 00134/24.6BEBRG, atrás citado, em situação fáctica idêntica àquela em escrutínio nos autos, a cuja fundamentação se adere, “a falta de menção da entidade promotora da execução e/ou da data da emissão do título executivo, para além de ser suprível com a apresentação da certidão de dívida, não é susceptível de prejudicar a defesa do citado, em qualquer uma das suas vertentes”.
Finalmente e no que à declaração fundamentada dos pressupostos e extensão da reversão concerne, igualmente se entende com a Digna Magistrada do Ministério Público no sentido de que a fundamentação do despacho de reversão (maxime no que respeita à declaração fundamentada dos pressupostos e extensão da reversão), constitui fundamento próprio e típico de processo de oposição à execução fiscal, enquadrável na alínea i) do n.º 1, do art.º 204º do CPPT, mostrando-se alheada da regularidade da citação.
Dito de outro modo, a eventual falta de fundamentação do despacho de reversão, ainda que incidente sobre os pressupostos e extensão da reversão, embora sindicável em meio processual próprio, desde logo a oposição à execução fiscal, não contende com a regularidade da citação do responsável subsidiário.
Destarte, face à fundamentação acima expendida, improcedem os fundamentos da presente reclamação com a consequente improcedência da acção, conforme se decidirá.»
Apresentada a fundamentação impugnada, não detetamos qualquer erro de julgamento. Antes pelo contrário, encerra em si mesma um irrepreensível juízo subsuntivo, merecedor da nossa validação e acompanhamento, como a seguir passamos a clarificar.
Por regra, na oposição à execução fiscal está vedada a impugnação da legalidade concreta das liquidações, sendo o meio processual adequado a impugnação judicial [art. 99.º do CPPT], o que decorre da concretização da garantia de acesso aos tribunais na vertente de que a todo o direito, exceto quando a lei o determine, corresponde a ação adequada a fazê-lo reconhecer em juízo [art. 2.º, n.º 2, do CPC, ex vi art. 2.º, alínea e), do CPPT].
E uma das situações em que a lei exceciona é quando estão em causa autoliquidações, em que por inexistir um ato prévio a estas o legislador consagrou a possibilidade de impugnação por via da oposição, com fundamento na alínea h), do n.º 1, do art. 204.º do CPPT.
Este introito serve apenas para enquadrar a presente reclamação, posto que o recorrente invoca a nulidade de citação de que foi alvo, na qualidade de responsável subsidiário por dívidas, autoliquidadas, à Segurança Social, contra as quais pretende reagir.
Prosseguindo.
Dispõe o n.º 5 do artigo 22.º da LGT, que a citação, no caso, do responsável subsidiário deve conter os elementos essenciais do ato de liquidação que originou a dívida exequenda, incluindo a fundamentação nos termos legais, com vista à sua reclamação ou impugnação.
A teleologia da norma é permitir ao responsável subsidiário o conhecimento dos fundamentos da dívida exequenda para, querendo, contra ela reagir, uma vez que, ao responder a título subsidiário, não teve antes essa possibilidade.
Ademais, nos termos do disposto no n.º 1, do art. 190.º do CPPT, a citação deve conter os elementos previstos nas alíneas a), c), d) e e), do n.° 1, do artigo 163.º do CPPT ou, em alternativa, ser acompanhada de cópia do título executivo.
Outrossim, comanda o n.º 1, artigo 163° do CPPT, o seguinte:
«1 - São requisitos essenciais dos títulos executivos:
a) Menção da entidade emissora ou promotora da execução;
b) Assinatura da entidade emissora ou promotora da execução, por chancela nos termos do presente Código ou, preferencialmente, através de aposição de assinatura electrónica avançada;
c) Data em que foi emitido;
d) Nome e número de contribuinte do ou dos devedores;
e) Natureza e proveniência da dívida e indicação do seu montante.».
Por outro lado, prescreve o n.º 1 do art. 191.º do CPC, de aplicação subsidiária, que é nula a citação quando não hajam sido, na sua concretização, atentadas as formalidades prescritas na lei. E, nos termos do n.º 4 deste preceito legal, a arguição só é atendida se a falta cometida puder prejudicar a defesa do citado, sendo que, como bem mencionado na sentença, «o que é pertinente para a ocorrência de tal nulidade é a mera possibilidade de prejuízo para a defesa do citado e não a demonstração da existência de efectivo prejuízo».
Ora, não sendo questionado o facto de a citação não ter sido acompanhada dos títulos executivos, será que esta omissão, no caso concreto, é sancionada com nulidade?
Como já fomos adiantando, quando afirmamos que a sentença é merecedora da nossa legitimação, a resposta a esta questão terá de ser negativa.
Na verdade, em complemento à sentença, dizemos que só existe a nulidade prevista na alínea b) do art. 165.º do CPPT, decorrente da falta de requisitos do título executivo “quando não puder ser suprida por prova documental”, e a omissão verificada sempre seria suprível com a junção aos autos da certidão de dívida [título executivo] como veio a acontecer. Razão pela qual nunca seria esta falta cominada com nulidade.
Para além do mais, no ofício de citação consta a menção à natureza e proveniência da dívida e indicação do seu montante [alínea e), do art. 163.º, n.º 1, ex vi art. 190.º, n.º 1, do CPPT], ao contrário do alegado pelo Reclamante.
Na realidade, consta dos elementos juntos com o ofício de citação [factos elencados em 6, 6A) e 6B) da matéria de facto], o seguinte:
Ø A identificação das certidões de dívida [...23 e ...23];
Ø A identificação da dívida em reversão, natureza [contribuições e cotizações, autoliquidadas] e períodos a que dizem respeito [2023/08];
Ø O valor da quantia exequenda [€ 7.514,07] e respetivos juros [€ 973,25] e ainda as custas [€259,38], num total de € 8.746,70.
Ø Quanto à origem da dívida, resulta linearmente do despacho de reversão, remetido com o ofício, que «[o]s valores em falta são provenientes de autoliquidação, ou seja, da entrega de declarações de remuneração pelo próprio sujeito passivo da obrigação tributária que, não tendo procedido ao seu pagamento, colocou-se na posição de devedor.»
Na conjugação de todo o exposto, podemos concluir que, no caso vertente, por o ato de citação ter sido instruído com os elementos assinalados no art. 190.º, n.º 1, do CPPT, a citação mostra-se legal e formalmente realizada, não acarretando, a omissão do envio das certidões de dívida, nulidade de citação conforme invocado.
Sendo certo que, conforme supra mencionamos e aqui replicamos, a falta de envio do título executivo, para além de ser suprível com a apresentação da certidão de dívida, não é suscetível de prejudicar a defesa do citado, em qualquer uma das suas vertentes (em abstrato e em concreto), uma vez que os elementos essenciais a notificar foram-lhe devidamente comunicados.
Concedendo, agora, outra perspetiva aos elementos analisados, é, também, legítimo considerar que foi cumprido o disposto no n.º 5 do artigo 22.º da LGT, por a citação, no caso, do responsável subsidiário conter os elementos essenciais das (auto)liquidações que constituem a dívida exequenda, incluindo a fundamentação nos termos legais, com vista à sua reclamação ou impugnação.
Ora, estando em causa autoliquidações, não carecem da prática de qualquer ato de liquidação pela entidade credora. Nestas situações, ultrapassado o prazo legal de pagamento [O Código dos Regimes Contributivos do Sistema Previdencial de Segurança Social, aqui aplicável, determina, no seu artigo 43.º que «O pagamento das contribuições e das quotizações é mensal é efetuado do dia 10 até ao dia 20 do mês seguinte àquele a que as contribuições e as quotizações dizem respeito»], a entidade credora procede à extração da certidão de dívida com vista à instauração da execução visando a cobrança coerciva da dívida de contribuições, assim não existindo um ato administrativo ou tributário prévio, definidor da obrigação tributária [cfr acórdãos do Pleno da Secção do Contencioso Tributário do STA, de 26.02.2014, processo n.º 01481/13, e do TCAS de 17.05.2017, proc. n.º 240/13.2BEFUN (este também citado pelo Recorrente); Jorge Lopes de Sousa, in «CPPT anotado e comentado, III volume», Áreas Editora, 6.ª edição, 2011, pág.496 e seg.].
E, acompanhando a fundamentação da sentença, dizemos, ainda, «[q]uanto a este ponto não é de acolher a argumentação aduzida pelo Reclamante quanto ao desconhecimento da autoliquidação e à necessidade da sua demonstração pela Exequente e isto pelo simples facto de tais elementos deverem ser recolhidos junto do devedor originário do imposto, rectius do autoliquidador (sejam eles os serviços administrativos da sociedade, seja mediante impulso dos serviços de contabilidade), que não detidos, promovidos e/ou impulsionados pelos serviços da Segurança Social e/ou da Exequente.
Ademais, o modo de cálculo das contribuições e cotizações de Entidade Empregadora assentará num concreto e determinado número de trabalhadores e/ou Membros de Órgãos Sociais, do conhecimento dos serviços que procederam à autoliquidação das obrigações sociais exequendas, imputáveis ao devedor originário dos tributos em execução, que não aos serviços da Exequente, os quais se limitam à cobrança coerciva desses exactos e precisos valores autodeclarados, rectius autoliquidados.
Deste modo, e assistindo ao responsável subsidiário do tributo o direito de reclamar ou impugnar a (auto)liquidação em execução, a circunstância de lhe haver sido informado tratar-se de uma autoliquidação é de molde ao possibilitar-lhe o conhecimento de onde devia buscar a fundamentação desse acto, isto é, “junto da sociedade originária executada, caso estivesse perante uma autoliquidação”, cfr., a propósito, o Acórdão do STA de 12-09-2012, recurso n.º 0884/12, consultável em www.dgsi.pt.
Ademais, e “(…) caso o Recorrente entendesse, como entende, que os elementos constantes na citação eram insuficientes para reclamar ou impugnar a dívida exequenda, na qualidade de responsável subsidiário, podia ter lançado mão da prerrogativa prevista no art.º 37º do CPPT, sob o título «Comunicação ou notificação insuficiente», aplicável também à citação, normativo que preceitua o seguinte: «1 - Se a comunicação da decisão em matéria tributária não contiver a fundamentação legalmente exigida, a indicação dos meios de reacção contra o acto notificado ou outros requisitos exigidos pelas leis tributárias, pode o interessado, dentro de 30 dias ou dentro do prazo para reclamação, recurso ou impugnação ou outro meio judicial que desta decisão caiba, se inferior, requerer a notificação dos requisitos que tenham sido omitidos ou a passagem de certidão que os contenha, isenta de qualquer pagamento.» [sublinhado da nossa autoria]. Neste sentido, vide Jorge Lopes de Sousa, in «CPPT, anotado e comentado, 6.ª edição, 2011», Áreas Editora, I vol., pág. 363, quando depois de afastar, como regra, a aplicação deste preceito à citação, admite, excepcionalmente, o seu emprego em duas situações, a saber «se se estiver perante uma situação enquadrável na alínea h) do n.º 1 do artigo 204º do CPPT, em que a lei autorize a discussão da legalidade concreta da liquidação da dívida exequenda por não estar legalmente assegurado meio de impugnação contenciosa daquela, ou se se tratar de caso em que seja admissível impugnação judicial a contar da efectivação da citação, como sucede com os responsáveis solidários ou subsidiários (artigo 22º, n.º 4 [actual n.º 5], da LGT)». Neste exacto sentido, consultar, por todos, Acórdão do STA de 01.08.2012, proc. n.º 0777/12 disponível para consulta em www.dgsi.pt.”, cfr. o Acórdão do TCA-Norte de 28-11-2024, recurso n.º 00134/24.6BEBRG, igualmente disponível para consulta em www.dgsi.pt,.» [este último, diga-se, com intervenção do ora relator e na mesma qualidade, em que se tratou questão idêntica à que se encontra em análise].
Pugna o Recorrente que «[a]inda que se entendesse [como se entende] que o disposto no artigo 37.º, do CPPT tem aplicação à citação do revertido, sempre e em caso de arguição de nulidade da citação, por falta de elementos, tal requerimento deve ser convolado no requerimento para apresentação dos elementos em falta.»
Ora, oblitera o Recorrente que na petição inicial não formulou qualquer pedido nesse sentido, condição essencial para que se pudesse cogitar a possibilidade de convolar esta peça processual em requerimento dirigido ao órgão de execução fiscal. Pois é indiscutível que é pelo pedido que se afere o erro na forma do processo.
Por outro lado, a Reclamação de atos do órgão de execução fiscal é o meio processual adequado para impugnar a decisão proferida pela Senhora Coordenadora do IGFSS, IP, que indeferiu a peticionada nulidade da citação e o pedido de nulidade de citação formulado pelo Reclamante é apropriado a esta ação.
Neste conspecto, não pode, nem podia, haver lugar à convolação dos autos.
Acresce que, estando em causa autoliquidações, é imprestável a invocação dos preceitos legais aplicáveis à decisão do procedimento de atos de liquidação, designadamente o art. 77.º da LGT.
E, relativamente ao art. 88.º do CPPT [“Extração das certidões de dívida”], chamado à colação pelo Recorrente, podemos assegurar que, conforme decorre do seu n.º 1, as certidões foram extraídas com base nos elementos de que dispunha o OEF, delas constando os elementos mencionados nas alíneas do seu n.º 2, no que a estas dívidas dizem respeito.
Para além do mais, na sequência da citação, apresentou oposição à execução fiscal que corre termos no TAF de Braga, sob o n.º 831/25.9BEBRG, que se encontra pendente, como também, com propriedade, ficou assinalado na sentença. Tendo aí a possibilidade de esgrimir os fundamentos e exercer os seus direitos conforme melhor lhe aprouve.
O Recorrente afirma, ainda, que o despacho de reversão deve ser obrigatoriamente enviado com a citação, no que lhe assiste razão. Porém, em momento algum é colocado em causa que este despacho tenha sido enviado, não sendo, pois, questão controvertida.
Situação diferente é a possibilidade de discutir a validade do despacho de reversão no meio processual em que nos movemos, como pretende o Recorrente, sem sucesso.
Na verdade, o meio próprio para aquele efeito é a oposição à execução fiscal, nos termos do art. 203.º e seguintes do CPPT, do qual o Recorrente já lançou mão.
Daí que se mostre sem mácula o julgamento empreendido na sentença no sentido de «que a fundamentação do despacho de reversão (maxime no que respeita à declaração fundamentada dos pressupostos e extensão da reversão), constitui fundamento próprio e típico de processo de oposição à execução fiscal, […], mostrando-se alheada da regularidade da citação.»
Pelo exposto, sem necessidade de mais considerações, improcede a pretensão recursiva, também, neste segmento.
Em conclusão, julga-se não provido o recurso, mantendo-se a sentença no ordenamento jurídico.
*
Nos termos do n.º 7 do art.º 663.º do CPC., formula-se o seguinte SUMÁRIO:
I - Dispõe o n.º 5 do artigo 22.º da LGT, que a citação do responsável subsidiário deve conter os elementos essenciais do ato de liquidação que originou a dívida exequenda, incluindo a fundamentação nos termos legais, com vista à sua reclamação ou impugnação.
II - Nos termos do disposto no n.º 1, do art. 190.º do CPPT, a citação deve conter os elementos previstos nas alíneas a), c), d) e e), do n.° 1, do artigo 163.º do CPPT ou, em alternativa, ser acompanhada de cópia do título executivo.
III - Por outro lado, prescreve o n.º 1 do art. 191.º do CPC, de aplicação subsidiária, que é nula a citação quando não hajam sido, na sua concretização, atentadas as formalidades prescritas na lei. E, nos termos do n.º 4 deste preceito legal, a arguição só é atendida se a falta cometida puder prejudicar a defesa do citado.
IV – A falta de envio do título executivo, para além de ser suprível com a apresentação da certidão de dívida, não é suscetível de prejudicar a defesa do citado, em qualquer uma das suas vertentes (em abstrato e em concreto), uma vez que os elementos essenciais da citação foram comunicados ao oponente.
*
V – DECISÃO:
Em face do exposto, acordam, em conferência, os juízes da Subsecção de Execução Fiscal e de Recursos Contraordenacionais, do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Norte, em negar provimento ao recurso e, nessa sequência, manter a sentença no ordenamento jurídico.
Custas pelo Recorrente, sem prejuízo do benefício da proteção jurídica de que beneficie.
Porto, 20 de novembro de 2025
[Vítor Salazar Unas]
[Cláudia Almeida]
[Maria do Rosário Pais] |
