| Decisão Texto Integral: | ACORDAM EM CONFERÊNCIA NA SECÇÃO DO CONTENCIOSO TRIBUTÁRIO DO TRIBUNAL CENTRAL ADMINISTRATIVO NORTE
1 – RELATÓRIO
A Exma. Representante da Fazenda Pública, recorre da sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal de Viseu que julgou procedente a impugnação judicial deduzida por “L…, S.A.” contra a liquidação adicional de IRC n.º8310013879 relativa ao exercício de 1999 no valor de 155.036,72€, com a consequente anulação dessa liquidação.
O recurso foi admitido com subida imediata nos próprios autos e efeito devolutivo (fls.136).
Na sequência do despacho de admissão, a Recorrente apresentou alegações e formulou as seguintes «Conclusões:
- Incide o presente recurso sobre, a aliás douta sentença, que julgou procedente a impugnação judicial, por provada, com a consequente anulação total da liquidação de IRC impugnada relativa a IRC do exercício de 1999;
- Contudo, do nosso ponto de vista e, salvo melhor entendimento, não podia o decisor proferir a sentença nos termos em que o fez;
- Porquanto, compulsados os autos verifica-se que a impugnante, não obstante solicitar indevidamente a anulação total da liquidação de IRC do ano de 1999, certo é que, a presente impugnação versa apenas sobre as correções técnicas referentes a custos registados na rubrica conservação e reparação, que constam do ponto 1.1.2 do relatório inspetivo;
- E, mesmo relativamente a essa correção, atente-se que nem todas as facturas foram abordadas pela impugnante na petição apresentada (de facto, nada é dito quanto às facturas sob o nº. 2440, 2441, 618 e 2369);
- Analisado o relatório de inspeção, no qual assentam as correções técnicas que deram origem à liquidação impugnada, verifica-se que, para além das correções do ponto 1.1.2 (aqui parcialmente impugnadas), outras correções foram feitas, designadamente sob o nº. 1.1.1, 1.1.3, 1.1.4 e 1.1.5 que não foram sindicadas pela impugnante, razão porque não são objeto dos presentes autos;
- Assim sendo, o presente recurso versa apenas sobre o sentido decisório, na parte em que o mesmo determinou a anulação total da liquidação impugnada, quando apenas poderia, em função do objeto do processo, sentenciar a anulação parcial da liquidação, confinada às correções do ponto 1.1.2 do relatório e, neste, com exclusão das facturas nº. 2440, 2441, 618 e 2369;
- O que decorre das normas previstas no Código de Processo Civil, subsidiariamente aplicáveis ao procedimento e processo tributário por força do art.º 2º, e) do CPPT, mormente o disposto nos art.º 608º, nº. 2, in fine e art.º 609º, nº. 1, ambos do CPC.
- Em conformidade com o acima exposto, deve a presente impugnação judicial determinar a anulação parcial da liquidação de IRC do exercício de 1999, limitada às correções técnicas objeto do ponto 1.1.2 do relatório e, nestas, com exclusão das que se reportam às facturas nº. 2440, 2441, 618 e 2369, com as devidas consequências legais;
Em suma, o Meritíssimo Juiz incorreu em erro de julgamento, por errada aplicação da lei, mormente o disposto nos art.º 608º, nº. 2 e 609º, nº. 1, ambos do CPC.
Termos em que, deve ser dado provimento ao presente recurso, ordenando-se, em consequência, a substituição da douta sentença recorrida, por outra em que se determine a anulação parcial da liquidação de IRC do exercício de 1999, limitada às correções técnicas objeto do ponto 1.1.2 do relatório e, nestas, com exclusão das que se reportam às facturas nº. 2440, 2441, 618 e 2369, com as devidas consequências legais».
A Recorrida apresentou contra-alegações que conclui assim:
«I. Nenhum reparo merece a douta Sentença do Tribunal a quo que determinou a anulação total da liquidação adicional do IRC do exercício de 1999 da ora Recorrida L….
II. O Mmo. Juiz do Tribunal a quo determinou a anulação da liquidação adicional de IRC impugnada referente ao exercício de 1999 por vício de falta de fundamentação do relatório da inspeção tributária, que antecedeu e serviu de fundamento à liquidação adicional impugnada.
III. A Recorrida L… impugnou a globalidade da liquidação adicional de IRC referente ao exercício de 1999 e não limitou a sua impugnação a qualquer ponto específico do relatório de inspeção - a impugnação da liquidação pela Recorrida abrange a totalidade da matéria coletável e todas as correções constantes do relatório e consequentemente, visa a anulação total e global do ato de liquidação adicional subsequente.
IV. A Recorrente Fazenda Pública exclui do objeto do presente recurso, e por essa via aceita e concorda que a liquidação adicional objeto de impugnação e o relatório da inspeção tributária padecem do vício de falta de fundamentação e por isso, expressamente aceita que as correções técnicas constantes do mesmo são manifestamente ilegais e anuláveis.
V. O douto Tribunal a quo ao verificar que o relatório da inspeção tributária padecia de vício de falta de fundamentação, vício esse que afeta a validade do ato de liquidação adicional subsequente e objeto de impugnação, inquinando este ato de liquidação adicional de ilegalidade, apenas podia, conforme corretamente fez na douta Sentença recorrida, determinar a anulação total da liquidação impugnada.
VI. O Mmo. Juiz do Tribunal a que não podia substituir-se à AT e suprir a falta de fundamentação existente no relatório da inspeção e nesses termos não podia anular parcialmente a liquidação.
Termos em que,
em face do exposto e do mais que por certo VV. Exas. não deixarão de doutamente suprir, deve negar-se provimento ao presente recurso, confirmando-se a douta Sentença recorrida, com o que este Venerando Tribunal fará JUSTIÇA».
A Exma. Senhora Procuradora-Geral Adjunta emitiu mui douto parecer no sentido da improcedência do recurso.
Colhidos os vistos legais e nada mais obstando, cumpre decidir.
2 – DO OBJECTO DO RECURSO
Delimitado o objecto do recurso pelas conclusões das alegações apresentadas pelo Recorrente, a questão que importa resolver reconduz-se a saber se a sentença incorreu em nulidade por excesso de pronúncia.
3 – DA MATÉRIA DE FACTO
Deixou-se factualmente consignado na sentença recorrida:
«III – Fundamentação de facto:
a) Factos provados:
Com interesse para a boa decisão da causa consideram-se provados os seguintes factos:
1. Em cumprimento das Ordens de Serviço nºs 32993, de 14 de março de 2003, os Serviços de Inspecção Tributária da Direcção Distrital de Finanças de Viseu, procederam a uma acção de fiscalização à escrita da impugnante, que incidiu sobre os exercícios de 1999 e 2000 – cfr. doc. de fls. 45 e sgs. do PA anexo, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido, o mesmo se dizendo para os demais elementos infra referidos.
2. Do relatório da fiscalização, consta, de entre o demais, o seguinte:
- imagens omissas -
– cfr. doc. de fls. 45/49 e 58 do PA anexo aos autos.
4. Em 05 de novembro de 1998, o “Jornal de Tondela” publicou notícia que dava conta da
inauguração da 1ª fase do novo complexo da L… em Santiago de Besteiros. – cfr. fls. 62
dos autos.
5. Em 28 de outubro de 1998, o jornal “Viseu Informação” dá conta da inauguração no dia
anterior da 1ª fase do mais recente complexo Industrial da L…, S.A.), situado na Zona Industrial…, Tondela – cfr. fls. 63 dos autos.
6. Em 25 de fevereiro de 1998, a Câmara Municipal de Tondela emitiu alvará de licença de utilização n.º 31/99, que titula a utilização do prédio sito em Lajedo, na freguesia de Santiago de Besteiros, descrito na Conservatória do registo Predial de Tondela, sob o n.º 0…, a que corresponde o alvará de licença de construção n.º 28/99, emitido em 20/01/1999 a favor da L…, SA – cfr. fls. 64 dos autos.
7. Com data de 22 de março de 2004, pelo seu ofício n.º 0000217108, a Direção Regional da Economia do Centro comunicou à impugnante que “…em conformidade com o parecer dos peritos que efetuaram em 2001.09.26 vistoria ao estabelecimento industrial acima indicado (Lagedo, Santiago de Besteiros, Tondela, atividade: fabrico de medicamentos) é autorizada a exploração devendo manter-se cumpridas as condições regulamentares aplicáveis”. – cfr. fls. 65/66 dos autos.
8. A Administração Tributária, com vista à cobrança da quantia que resulta da liquidação impugnada, instaurou o processo de execução fiscal n.º 2704200301007130, em 05/11/2003, tendo a executada, aqui impugnante sido citada para a respetiva execução em 14/11/2003, e que na sequência da impugnação dos presentes autos, veio a impugnante a oferecer garantia bancária, encontrando-se o processo suspensa desde a data da apresentação da garantia – cfr. fls. 74 dos autos.
9. Em 31/0//2003, a Administração Tributária emitiu a liquidação de IRC n.º 8310013879, no valor de € 155.036,72 - cfr. fls. 38 do PA anexo.
10. - A presente Impugnação Judicial foi apresentada no dia 03/08/2004 – cfr. fls. 1. dos autos.* b) Factos não provados:
Inexistem outros factos, para além dos que foram dados como provados, que revelem interesse para a boa decisão da causa.* c) Motivação:
A convicção que permitiu dar como provados os factos acima descritos assentou no teor dos documentos não impugnados juntos aos autos, assim como, dos documentos constantes do processo administrativo, conforme referido em cada ponto do probatório.
Ainda o depoimento das testemunhas J…, Jacinto…, C…, indicadas pela impugnante, que no seu depoimento esclarecido e espontâneo, no essencial, afirmaram que os custos desconsiderados pela AT como custos no exercício de 1999 respeitaram a trabalhos de conservação e reparação necessários à manutenção das condições de utilização exigidas aos locais onde foram efetuadas, bem assim que em finais de 1998 foi inaugurada a 1ª fase do novo complexo da impugnante em Santiago de Besteiros.
Quanto ao depoimento da testemunha indicada pela Fazenda Pública, que realizou a inspeção à escrita comercial da impugnante e subscritora do respetivo relatório, no essencial confirmou o que resulta de tal relatório».
4 – APRECIAÇÃO JURÍDICA
Antes de mais, se dirá que as conclusões das alegações do recurso definem, como é sabido, o respectivo objecto e consequente área de intervenção do Tribunal ad quem, ressalvando-se as questões que, sendo de conhecimento oficioso, encontrem nos autos os elementos necessários à sua integração – art.º639.º, n.º1 do CPC e 282.º, n.ºs 5 a 7 do CPPT.
A recorrente discorda da sentença recorrida, porquanto, alega, esta «julgou totalmente procedente a impugnação judicial, tendo determinado, nessa sequência, a anulação da liquidação de IRC do exercício de 1999 impugnada». Contudo, entende a Recorrente, a sentença não podia ser proferida nos termos em que o foi, porquanto, «compulsados os autos, verifica-se que a impugnante, não obstante solicitar indevidamente a anulação total da liquidação de IRC do ano de 1999, certo é que, a presente impugnação versa apenas sobre correcções técnicas referentes a custos registados na rubrica conservação e reparação, que constam do ponto 1.1.2 do relatório inspectivo» E mesmo relativamente a essa correcção, «nem todas as facturas foram abordadas pela impugnante na petição apresentada (de facto, nada é dito quanto às facturas sob o n.º2440, 2441, 618 e 2369)».
Embora a Recorrente aponte à sentença recorrida erro de julgamento, por violação dos artigos 608.º e 609.º do CPC, não está em causa vício de julgamento. Com efeito,
A sentença é uma decisão judicial proferida pelos Tribunais no exercício da sua função jurisdicional que, no caso posto à sua apreciação, dirimem um conflito de interesses no âmbito das relações jurídicas administrativo-tributárias. Tem por obrigação conhecer do pedido e da causa de pedir, ditando o direito para o caso concreto. Esta peça processual pode padecer de vícios de duas ordens, os quais obstam à eficácia ou validade da dicção do direito: por um lado, pode ter errado no julgamento dos factos e do direito e então a consequência é a sua revogação; por outro, como acto jurisdicional, pode ter atentado contra as regras próprias da sua elaboração ou contra o conteúdo e limites do poder à sombra da qual é decretada e, então, torna-se passível de nulidade, nos termos do art.º615.º, do CPC e 125.º do CPPT.
Nos termos daquele art.º615.º, a sentença é nula nomeadamente, quando «o juiz deixe de pronunciar-se sobre questões que devesse apreciar ou conheça de questões de que não podia tomar conhecimento» (alínea d) do n.º1) ou quando «condene em quantidade superior ou em objecto diverso do pedido» (alínea e) do n.º1).
A nulidade contemplada naquela alínea d) do n.º1 do art.º615.º do CPC, comporta dois segmentos: a omissão de pronúncia, que se traduz no incumprimento, por parte do julgador, do poder/dever prescrito no art.º608.º, n.º2, do mesmo diploma, o qual consiste, por um lado, no resolver todas as questões submetidas à sua apreciação, exceptuadas aquelas cuja decisão esteja prejudicada pela solução dada a outras, e, por outro, de só conhecer de questões que tenham sido suscitadas pelas partes (salvo aquelas de que a lei lhe permite conhecer oficiosamente); e o excesso de pronúncia, que pressupõe que o julgador vai além do conhecimento das questões que lhe foram colocadas pelas partes, sem que a lei lhe permita ou imponha o conhecimento dessas questões.
Já a nulidade prevista na alínea e) do n.º1 do art.º615.º do CPC, que colhe o seu fundamento no princípio do dispositivo, tem de ser lida em conjugação com o estipulado no nº 1, do art.º 609.º do mesmo diploma, segundo o qual a sentença não pode condenar em quantidade superior ou em objecto diverso do que se pedir.
Como se salienta no Ac. do STA, de 20/01/2005, tirado no proc.º01333/04, «No fundo, o que releva é adequação que deve existir entre a sentença e o pedido, sendo este um princípio a que está sujeita a decisão de mérito, sendo às partes que cabe determinar o “quod decidendum”, não podendo o juiz condenar “ultra” ou “extra petitum”, o que se pode consubstanciar na velha máxima do direito romano: “ne eat iudex ultra vel extra petita partium” e, isto, embora, o Juiz possa, obviamente, condenar em menos, quantitativamente ou qualitativamente.
Cfr., neste sentido, entre outros, João de Castro Mendes, in “Direito Processual Civil”, Vol. III, a págs. 270 e Artur Anselmo de Castro, in “Direito Processual Civil Declarativo”, Vol. III, a págs. 143.
Temos, assim, em suma, que a violação do princípio consagrado no nº 1, do artigo 661º do CPC [corresponde ao actual n.º1 do art.º615.º], ou seja, a não coincidência da decisão com os petita partium determina a nulidade da sentença, nos termos da aliena e), do nº 1, do artigo 668º do CPC, já que, como anteriormente se assinalou, “sententia debet esse conformis libello.”.
Ver, a este propósito, A. Varela, Miguel Bezerra e Sampaio e Nora, in “Manual de Processo Civil”, 2ª edição, a págs. 675 e Manuel de Andrade, in “Noções Elementares de Processo Civil”, a págs. 279».
Porém, e como também salienta o referido acórdão, «importa reter que as regras acabadas de enunciar não impedem o Tribunal de proceder a uma diferente qualificação do pedido, desde que, obviamente, se não verifique uma qualquer alteração do teor substantivo, antes tudo se situando ao nível da mera qualificação jurídica da situação em análise».
Tendo em conta os considerandos acima enunciados, o fundamento invocado pela Recorrente integra a nulidade prevista na alínea d) ou e) do n.º1 do art.º615.º do CPC e não erro ou vício de julgamento e como nulidade será apreciado, cumprindo salientar que o juiz não está sujeito às alegações das partes no tocante à indagação, interpretação e aplicação das regras de direito [cf. art.º5.º, n.º4 (anterior 664.º) do CPC e Ac. do STA, de 05/06/2013, tirado no proc.º0433/13].
No caso dos autos, se bem entendemos, pretende a Recorrente que a sentença conheceu do vício de forma por falta de fundamentação com relação a todas as correcções do RIT, quando o fundamento do pedido se circunscrevia à ilegalidade das correcções dos custos registados na rubrica conservação e reparação, que a AT entendeu tratar-se de imobilizado (ponto 1.1.2 do RIT) e mesmo dentro destas, não compreendendo as situações referenciadas às facturas sob o n.º2440, 2441, 618 e 2369.
Diferente entendimento, expressa a Recorrida.
Olhando ao teor da petição inicial, bem como o da anterior reclamação graciosa apresentada, logo se vê que a impugnante não se conforma com as correcções dos custos contabilizados em despesas de conservação e reparação.
Aliás, no próprio requerimento de reclamação graciosa, a impugnante/Recorrida aceita as correcções técnicas não contempladas naquele ponto 1.1.2 do RIT que também estão na base da alteração do lucro tributável (cf. art.º2.º da RG).
É certo que logo no intróito da petição inicial refere como fundamentos da impugnação a errónea qualificação e quantificação dos seus rendimentos e lucros e a ilegalidade do acto impugnado porque assenta em erro sobre os pressupostos de facto e de direito, bem como porque se baseia em deficiente fundamentação.
Todavia, essa errónea qualificação e quantificação dos factos tributários e o invocado erro nos pressupostos e deficiente fundamentação, estão inequivocamente reportados às correcções dos custos contabilizados em despesas de conservação e reparação, uma vez que nenhum argumento ou razão é depois invocado com relação a quaisquer outras das correcções relatadas.
Já não podemos acompanhar a Recorrente quando alega que dos custos registados na rubrica conservação e reparação, que a AT entendeu tratar-se de imobilizado (ponto 1.1.2 do RIT) a impugnante não atacou as situações referenciadas às facturas sob o n.º2440, 2441, 618 e 2369.
Não é isso que transparece contextualmente do petitório, nomeadamente, quando refere a dado passo (cf. art.28.º): «Acresce que a AT limitou-se no RIT a afirmar – sem demonstrar – que haviam sido registadas como despesas de conservação e reparação quando se trataria – no entender da AT – de imobilizado. Não fundamentando tal afirmação».
Portanto, se não há vícios substantivos reportados a essas particulares situações referenciadas às facturas sob o n.º2440, 2441, 618 e 2369., o vício de forma por falta de fundamentação está assacado a todas as correcções dos custos registados na rubrica conservação e reparação, que a AT entendeu tratar-se de imobilizado (ponto 1.1.2 do RIT).
Assente que o fundamento do pedido anulatório da liquidação impugnada se limitou à questão dos custos registados na rubrica conservação e reparação, que a AT entendeu tratar-se de imobilizado (ponto 1.1.2 do RIT), vejamos se a sentença incorreu em excesso de pronúncia.
Deixou-se consignado na «fundamentação de direito» da sentença:
«A questão essencial a decidir é a de determinar se os custos com a manutenção e reparação de imobilizado a que aludem os autos e o relatório de inspeção devem ou não ser considerados como incremento de valor ao imóveis a que se destinaram.
No âmbito de inspeção tributária realizada à sua escrita comercial, a Inspeção Tributária procedeu à correção da matéria tributária por método direto, que se centraram fundamentalmente na desconsideração como custos, de determinadas despesas de conservação e reparação, que a AT decidiu convolar em imobilizado, do que discorda, porquanto as despesas consideradas pela AT como imobilizado não tiveram o efeito de aumentar o valor dos imobilizado a que respeitam, bem como não tiveram o efeito de aumentar o nível de desempenho originalmente avaliado, não prolongaram a sua vida útil, nem tiveram por efeito a redução substancial de custos operacionais anteriormente Avaliados
Que tais despesas visaram restaurar ou manter os benefícios económicos futuros que podia esperar do nível de desempenho do ativo originalmente avaliado, porquanto tais
custos são meros gastos do exercício e não sujeitos a depreciação e reintegração.
Que as correções técnicas em causa montam a € 375.008,99, centram-se fundamentalmente na desconsideração como custos, de determinadas despesas de conservação e reparação, que a AT decidiu considerar como imobilizado.
Exemplificando, alega que a despesa da fatura n.º 420, no valor de € 16.927,42 do fornecedor “S…, Lda, respeita a trabalhos de conservação e beneficiação na unidade existente (Campo de Besteiros), em serviços de pintura, reboco de paredes para assentamento de azulejo, assentamento de mosaico anti-derrapante, reparação de pavimento, aplicação de tecto falso, sendo estes trabalhos indispensáveis à preservação desta unidade para que se mantivesse dentro das exigências do “INFARMED”, que se cingiram ao mínimo indispensável uma vez que estava programada a mudança daquelas instalações para a fábrica nova do Lagedo.
Do relatório da inspeção tributária resulta o seguinte:
- imagens omissas -
Dispõe o artigo 5.º, n.º 5, do Decreto Regulamentar n.º 25/90, de 12 de Janeiro, que:
“Para efeitos de reintegração e amortização consideram-se:
a) Grandes reparações e beneficiações - as que aumentem o valor real ou a duração provável dos elementos a que respeitem;
b) Obras em edifícios alheios - as que, tendo sido realizadas em edifícios de propriedade alheia e não sendo de manutenção, reparação ou conservação, ainda que de carácter plurianual, não dêem origem a elementos removíveis ou, dando-o, estes percam então a sua função instrumental.”
O Supremo Tribunal Administrativo, pelo seu Acórdão de 16/11/2011, processo 0513/11, sobre questão idêntica à que importa decidir nos presentes autos, e que com a devida vénia trazemos à colação, pronunciou-se nos seguintes termos:
“A justificação oportunamente apresentada pela Administração fiscal para operar a correcção efectuada ao valor das despesas contabilizadas pelo sujeito passivo na conta «conservação e reparação (62236)», do Quadro 20, Campo 230, da Declaração Modelo 22 de IRC, foi a de que devido ao elevado valor da reparação se trata de «Grandes Reparações» que contribuem para o prolongamento da vida normal do bem, pelo que deverão ser acrescidas as contas do Imobilizado (cfr. as alíneas C) e D) do probatório fixado). E alega agora também que o próprio conteúdo das obras mencionado nas respectivas facturas, o qual não foi posto em causa nem pela Impugnante nem pela AF, remete-nos necessariamente para “grandes reparações” na medida em que as mesmas só poderão aumentar o valor e a vida útil dos bens sobre os quais incidiram.
Para efeitos de reintegração e amortização, o critério legal para a qualificação de determinada obra realizada em bens do activo imobilizado corpóreo como “grande reparação ou beneficiação” é o do aumento do valor real ou da duração provável dos elementos a que respeitem - cfr. a alínea a) do n.º 5 do artigo 5.º do Decreto Regulamentar n.º 2/90, de 12 de Janeiro, em vigor à data dos factos e a alínea a) do n.º 5 do artigo 5.º do Decreto Regulamentar n.º 25/2009, de 14 de Setembro, em vigor desde 1 de Janeiro de 2010 -, sendo, pois, por referência a estes dois elementos – aumento do valor real do bem ou da sua duração provável - que, em caso de controvérsia entre a Administração e o contribuinte quanto à qualificação da despesa como “simples despesa de conservação ou reparação” ou como “grande reparação”, que esta terá de fundamentar por que entende que as concretas despesas realizadas aumentaram o valor real dos bens que delas foram objecto ou aumentaram a duração provável dos mesmos.
Não é, em si mesmo, o valor da reparação o critério eleito pelo legislador para a qualificação da despesa como “grande reparação”, pois que como desde logo observou a ora recorrida na sua petição inicial de impugnação (a fls. 2 a 5 dos autos) pode bem acontecer que o valor da reparação seja elevado não em razão da “profundidade das reparações” mas em virtude das “dimensões grandes dos edifícios a conservar” (cfr. petição inicial a fls. 3 dos autos), daí que não baste a invocação do montante da despesa para se ter por fundamentada a subsunção desta no conceito de “grande reparação”, nem se vê que do “elevado valor” decorra, ao contrário do suposto na fundamentação da correcção efectuada, um contributo necessário para o prolongamento da vida normal do bem.
Era, pois, exigível à Administração tributária ir além da fundamentação invocada como suporte da correcção para que esta se pudesse ter como materialmente fundamentada, pois que a justificação apresentada para a qualificação da despesa como relativa a “grandes reparações” não se afigura suficiente e menos ainda incontroversa.
Não estamos também convencidos, ao contrário do também alegado, de que decorra do próprio conteúdo das obras mencionado nas respectivas facturas que estas necessariamente correspondam a “grandes reparações” na medida em que as mesmas só poderão aumentar o valor e a vida útil dos bens sobre os quais incidiram. A única evidência que descortinamos olhando à descrição dos trabalhos realizados feita nas facturas de fls. 7 a 15 dos autos (e sintetizada na alínea B) do probatório) é a de que se trataram de obras de conservação e reparação em infra-estruturas e equipamentos vários, sendo esse conteúdo em concreto compatível quer com pequenas, quer com grandes reparações.”
O Relatório de Inspeção quanto às concretas razões pelas quais desconsiderou os custos contabilizados pela Impugnante como custos de obras de conservação e reparação, diz:
O que se acaba de expor do relatório de inspeção que sustenta a liquidação impugnada, não permite indagar das concretas razões pelas quais a inspeção tributária considera que tais despesas devem ser consideradas em imobilizado e não como custos do exercício em reparações e conservação.
Em consonância com o disposto no artigo 268.º, n.º 3 da CRP, que impõe a fundamentação expressa e acessível dos atos administrativos que afetem direitos ou interesses legalmente protegidos dos cidadãos, o artigo 77.º, n.º 1 do da LGT preceitua que “a decisão de procedimento é sempre fundamentada por meio de sucinta exposição das razões de facto e de direito que a motivaram, podendo a fundamentação consistir em mera declaração de concordância com os fundamentos de anteriores pareceres, informações ou propostas, incluindo as que integrem o relatório de fiscalização tributária”, estatuindo o n.º 2 do mesmo preceito legal que “a fundamentação dos atos tributários pode ser efetuada de forma sumária, devendo sempre conter as disposições legais aplicáveis, a qualificação e quantificação dos factos tributários e as operações de apuramento da matéria tributável e do tributo”.
Segundo a jurisprudência uniforme e constante dos nossos tribunais superiores a fundamentação é um conceito que varia de acordo com o tipo de ato e as circunstâncias do caso concreto. Tal fundamentação há-de ser, no entanto, suficiente, clara, congruente e contextual. É suficiente a fundamentação do ato se as razões nele expressas são aptas e bastantes para permitir que um destinatário normal reconstitua o iter cognoscitivo e valorativo da decisão; é clara quando tais razões permitem compreender qual foi o referido iter cognoscitivo e valorativo do ato; é congruente quando a decisão surge como a conclusão lógica e necessária de tais razões; e por fim, é contextual quando se integra no próprio ato e dela é contemporânea.
Como se refere no acórdão do STA de 28/09/2011, proferido no processo n.º 0494/11: “a fundamentação visa responder às necessidades de esclarecimento do administrado, procurando-se, através dela, informá-lo do itinerário cognoscitivo e valorativo do ato e permitir-lhe conhecer as razões, de facto e de direito, que determinaram a sua prática e os motivo por que se decidiu num sentido e não noutro, e, por isso, um ato só pode considerar-se fundamentado quando tanto o Tribunal como o administrado (colocado na posição de um destinatário normal) podem ficar esclarecidos acerca das razões que estiveram na base desse ato e que o motivaram. Razão por que é essencial a suficiência, clareza e congruência da fundamentação, de modo a que o administrado possa dispor dos elementos necessários à compreensão suficiente da motivação da decisão, permitindo-lhe conhecer as razões fácticas e jurídicas que estiveram na sua base, por forma a aceitá-las ou rebatê-las, optando em consciência entre a aceitação da decisão e a sua impugnação; e de modo a que o Tribunal possa dispor de um efetivo controle sobre a legalidade da decisão, aferindo o seu acerto jurídico em face da sua fundamentação contextual. E, por isso, a insuficiência, a obscuridade e a contradição da motivação equivalem a falta de fundamentação (artigo 125.º, nº 2, do CPA), por impedirem uma cabal apreensão do iter volitivo e cognoscitivo que determinou a Administração a praticar o ato com o sentido decisório que lhe conferiu […]”.
Acrescente-se que, nos termos do artigo 77.º, n.º 4 da LGT, na hipótese de tributação por métodos indiretos, a decisão “especificará os motivos da impossibilidade de comprovação e quantificação direta e exata da matéria tributável, ou descreverá o afastamento da matéria tributável do sujeito passivo dos indicadores objetivos da atividade de base cientifica, ou fará a descrição dos bens cuja propriedade ou fruição considera a lei constituírem manifestações de fortuna relevantes, e indicará os critérios utilizados na avaliação da matéria tributável”.
Ora, analisado o relatório de inspeção, e no qual se estriba a liquidação impugnada, não resulta que o mesmo esteja suficientemente fundamentado quanto às razões pelas quais considera que tais despesas ou custos devem ser contabilizados em imobilizado e não como como custos do exercício em reparações e conservações como defende a Impugnante.
Em face do que, assiste razão à impugnante e consequentemente terá que proceder a presente impugnação».
Como se alcança sem grande esforço, a sentença não foi além do conhecimento que lhe foi pedido pelas partes, não convocou qualquer causa ou facto jurídico essencialmente diverso daquele que a impugnante colocou na base (causa de pedir) do pedido, pelo que, não se verifica naquele acto jurisdicional vício de nulidade por excesso de pronúncia., limitou-se a conhecer e decidir com base na invocada questão da falta de fundamentação formal das correcções relativas a despesas de conservação e reparação.
Por outro lado, sendo o pedido anulatório da liquidação, constando do dispositivo ou do decisório a anulação da liquidação, não pode dizer-se que a sentença condenou em objecto diverso do pedido, ficando arredado o vício de nulidade previsto na alínea e) do n.º1 do art.º615.º do CPC.
Neste ponto, o que se passa é que a Recorrente entende que tendo a impugnante/Recorrida se conformado com parte das correcções que estão na base da liquidação impugnada, ela não podia ser totalmente anulada, mas sim parcialmente, na parte relativa às correcções dos custos contabilizados como despesas de conservação e reparação.
Cremos, todavia, que neste ponto também não assiste razão à Recorrente. A questão é de interpretação do dipositivo. Na verdade, só pode entender-se que a extensão e alcance anulatório da liquidação impugnada se circunscreve à parte da liquidação assente na correcção com que a impugnante se não conforma e não à restante parte, assente em correcções aceites pela Recorrida, ou que não integraram o objecto da impugnação judicial.
Com interesse, pode ver-se o Ac. deste TCAN, de 17/09/2015, tirado no proc.º 862/12.9BEAVR, em que o relator foi o mesmo deste.
No entanto, nada obsta a que se clarifique nesta oportunidade o dispositivo da sentença, até com vista a prevenir ulteriores querelas ou divergências interpretativas quanto à extensão e alcance anulatório da liquidação impugnada do tipo daquelas que se geraram na situação em causa no citado acórdão deste TCAN.
E assim, o dispositivo da sentença deverá ler-se julgar procedente a presente impugnação judicial, por provada, anulando a liquidação de IRC que vem impugnada na parte assente em correcções dos custos registados na rubrica conservação e reparação (ponto 1.1.2 do RIT).
5 - DECISÃO
Por todo o exposto, acordam em conferência os juízes da Secção do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Norte em negar provimento ao recurso,
Custas a cargo da Recorrente.
Porto, 07 de Dezembro de 2016
Ass. Vital Lopes
Ass. Cristina da Nova
Ass. Pedro Vergueiro |
