| Decisão Texto Integral: | Acordam em conferência na Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte:
M…, Lda. melhor identificada nos autos, impugnou as liquidações adicionais de IVA referentes aos períodos de Janeiro a Julho e Setembro a Dezembro de 2000 cuja ação correu termos no TAF do Porto, e foi julgada improcedente por sentença de 22/3/2013.
Interposto recurso, este TCAN proferiu douto acórdão que concedeu provimento ao recurso e revogou a sentença recorrida.
Instaurado recurso por oposição de acórdãos, o douto acórdão do Pleno da Secção do CT do STA deu provimento ao recurso, revogou o acórdão recorrido e ordenou «a baixa dos autos ao TCA Norte para prolação de novo acórdão que, em conformidade com o supra apontado regime jurídico atinente ao ónus da prova, e face à factualidade assente nos autos, aprecie o recurso interposto da sentença proferida em 1ª instância»
A Recorrente terminou as alegações com as seguintes conclusões:
Quanto à nulidade por falta de especificação dos fundamentos de facto:
A. A factualidade que consta da lista dos factos não provados é, em primeiro lugar, meramente tautológica e conclusiva: a circunstância de as facturas em causa respeitarem a operações reais, “facto” dado como não provado na Sentença, não é um verdadeiro facto – não o pode ser para efeitos da Sentença que deveria ter sido proferida no presente processo –, porque se trata de uma mera conclusão, insusceptível de ser levada ao probatório, porque encerra em si mesma a própria sorte da lide.
B. Em segundo lugar, a especificação da matéria de facto não provada realizada pela Sentença recorrida é inadmissível por ser verdadeiramente inexistente: na verdade, existe uma contradição ostensiva entre, por um lado, a complexidade e extensão da factualidade que foi carreada para o processo, designadamente pela ora Recorrente, e que esta incluiu expressamente na sua petição inicial e nas alegações finais, e, por outro, o desleixo com que a Sentença a tratou.
C. A Recorrente fez uma vasta exposição de factos que, apreciados de modo interligado, teriam a susceptibilidade de ter implicado que aos constantes do Relatório de Inspecção (todos relativos a entidades terceiras, lembre-se) não pudesse ser atribuída, como o foi pela AT, a natureza de “indícios” de que as facturas contabilizadas pela A… não titulam transacções reais.
D. Assim sendo, perante a relevância dos factos aduzidos, que têm a capacidade de refutar os alegados “indícios” da AT, deveria a Sentença recorrida ter-lhes feito uma referência e dedicado uma apreciação expressas.
E. Se o Tribunal deu por integralmente provados os factos do Relatório, e se os tratou como “indícios” suficientes, então teria necessariamente de fazer constar do rol da matéria não provada os factos que a A… defendeu serem idóneos à demonstração do contrário, de que aquela natureza indiciária seria de afastar, explicando, com suficiente rigor, o porquê de os não ter considerado credíveis. Se o Tribunal achou que a matéria em causa não resultou provada, devia tê-lo dito claramente, assim como deveria ter desenvolvido circunstanciadamente as razões pelas quais ficou com essa convicção. O que não poderia ter feito foi – como fez – ter, pura e simplesmente, excluído dos autos essa matéria controvertida, sem justificar o valor ou o desvalor que lhe atribuiu, logo no momento processual em que esse esforço era devido.
F. A falta de especificação dos fundamentos de facto é uma nulidade prevista na alínea b) do n.º 1 do artigo 668º do CPC, bem como no n.º 1 do artigo 125º do CPC, sendo que para efeitos deste último a falta de descriminação da matéria de facto não provada é equiparada à falta de indicação da matéria de facto provada.
G. Posto que a decisão da matéria de facto, nomeadamente quanto aos factos não provados, é tautológica e insuficiente, nos termos sobreditos, ela acaba inexoravelmente por ser inadmissível também por resultar da ausência de exame crítico da prova – outro vício acerca do qual os Tribunais Superiores têm vindo a construir jurisprudência sólida.
H. Para além de excessivamente breve, a Sentença é nesta parte, em grande medida, inócua e, de novo, tautológica, podendo até dizer-se que em parte a “motivação” não revela, verdadeiramente, motivação alguma.
I. Por outo lado, todavia, o pouco que, do segmento em causa, se pode caracterizar, ainda que com dificuldade, como motivação da decisão da matéria de facto reduz-se a meras fórmulas vazias e genéricas, não podendo também ser considerada motivação suficiente.
J. Assim, deve concluir-se que o Tribunal, ao declarar quais os factos que julgou provados e os que entendeu não provados, não analisou criticamente uma parte grande e fundamental das provas ao seu dispor, nem especificou os fundamentos que foram decisivos para a convicção do julgador, conforme lhe é exigido pelos artigos 653º, 655º e 659º do CPC.
K. Por falta de especificação dos fundamentos de facto, a Sentença recorrida encontra-se ferida de nulidade, prevista no n.º 1 do artigo 125º do CPPT e na alínea b) do n.º 1 do artigo 668º do CPC, podendo ser anulada oficiosamente, ao abrigo do n.º 4 do artigo 712º do CPC.
Quanto ao erro no julgamento da matéria de direito:
L. O Tribunal recorrido faz uma interpretação errada do conteúdo do n.º 3 do artigo 19º do Código do IVA, o qual ao estabelecer que “não se pode deduzir o imposto resultante de operação simulada”, obriga a AT a recolher indícios sérios de que entre o contribuinte inspeccionado e os seus fornecedores de serviços ou bens houve um conluio simulatório.
M. Para que o n.º 3 do artigo 19º do Código do IVA se possa considerar correctamente aplicado, a AT deveria ter identificado, nas relações da Recorrente com os seus fornecedores, quer o intuito e o acordo simulatórios, quer o “animus nocendi” em desfavor do Estado.
N. No entanto, ao decidir como decidiu, a Sentença a quo sancionou a legalidade de actos de liquidação cuja fundamentação é, no tom e na natureza, simplesmente remissiva – não constituindo mais do que uma mera resenha de conclusões de outros Relatórios (como que um seu epílogo), relativos a outros sujeitos passivos, de cujo conteúdo completo a M… nunca teve conhecimento: a Sentença conformou-se com o facto de a AT não ter apresentado provas ou sequer indícios credíveis e circunstanciados do que aparentemente alega e que possam ser sustentadamente subsumidos ao conceito – a algum conceito – de simulação, limitando-se a expor o circuito comercial de determinadas mercadorias, a identificar a situação tributária irregular de alguns dos operadores que nele participam, a referir a alegada reiteração de um determinado tipo de fraude no sector em causa e a concluir, irresponsável e – diga-se – preguiçosamente, que toda e qualquer entidade envolvida nesse circuito faz parte de um conluio fraudulento.
O. De qualquer modo, ainda que todos aqueles supostos “indícios” se viessem a provar, daí não se poderia concluir pela inexistência de meios para celebrar com a Recorrente os negócios titulados nas facturas: nenhum desses indícios impede um operador de, obtendo as necessárias quantidades de mercadorias, munindo-se de um livro de facturas e abrindo uma conta bancária em nome do titular da factura, se deslocar às instalações de um outro revendedor, oferecer as mercadorias, acordar um preço e descontar o cheque usado como meio de pagamento (ou seja, não pode concluir-se, apenas por que se confirmam aqueles factos, que os fornecedores não estavam em condições de transaccionar as mercadorias).
P. Da Jurisprudência do TCA-Norte, de que é exemplo paradigmáticoo Acórdão de 01/03/2007, proferido no processo n.º 00027/00, resulta que a falsidade de facturas não pode sempre ser retirada, para efeitos da definição da situação fiscal de um determinado contribuinte que as recebeu, com base na actuação concreta e nos termos gerais da actividade do emitente: só assim será se dos indícios extraídos da esfera dos emitentes resultar directamente a simulação das operações declaradas e a participação do receptor das facturas num conluio fraudulento, o que não se verifica no caso ora em apreço.
Q. Assim, a Jurisprudência é clara na refutação do pressuposto implícito da Sentença segundo o qual, na aplicação do n.º 3 do artigo 19º do Código do IVA, a AT se pode bastar com factos exclusivamente relativos aos fornecedores, que nada têm que os ligue ao sujeito passivo inspeccionado nem muito menos especificamente às operações concretas desconsideradas.
R. A situação subjacente aos autos é decisivamente semelhante à que subjaz ao Acórdão do TCA-Norte de 06/03/2008, proferido no âmbito do processo n.º 00104/01: também nesse processo se tratou de averiguar a legalidade de liquidações adicionais de IVA e juros compensatórios, emitidas a um sujeito passivo que tinha actividade no sector das sucatas, por alegadamente este ter deduzido imposto constante de facturas que não titulavam operações reais, sendo essa falsidade concluída exclusivamente a partir dos dados relativos aos fornecedores; e também aí foram pela AT recolhidos e dados como provados nos autos “indícios” integralmente respeitantes aos fornecedores da impugnante (aí recorrida) – à sua ausência de estrutura empresarial, falta de cumprimento de obrigações tributárias, etc. –, de estirpe semelhante à dos que estão ora em causa.
S. Ora, nesse processo foi decidido – e bem – que “se a fiscalização dá como assente que a contabilidade do sujeito passivo da acção inspectiva está regularmente organizada e contabiliza todos os elementos nela descritos e os alicerça em suporte documental ao mesmo tempo que refere também que tais transacções estão comprovadamente pagas não pode a AF nesta situação por em causa algumas dessas transacções – totalmente documentadas – pelo facto de os emitentes das facturas serem conhecidos como emitentes habituais de facturação falsa”. “A qualidade dos emitentes desacompanhada de outros elementos fácticos que revelem falsificação das facturas é manifestamente insuficiente de só por si ilidir a presunção de veracidade de que goza a contabilidade do comprador”.
T. Esta decisão é não só de um bom senso e sentido de justiça irrefutáveis como faz a interpretação devida e rigorosa do comando contido no n.º 3 do artigo 19º do Código do IVA: com base nele, a AT deve recolher indícios credíveis dos quais resulte a probabilidade elevada e directa da simulação, de as operações declaradas serem inexistentes. E, ao contrário do que a Sentença recorrida tem por pressuposto, a documentação cabal das transacções, por parte do sujeito passivo inspeccionado, é prova suficiente da realidade das operações tituladas, não podendo ser refutada apenas com base apenas em factos relativos aos fornecedores.
U. O aresto citado não é isolado ou inovatório: na Jurisprudência do TCA – Norte, facilmente encontramos decisões sobre matéria semelhante à da situação presente coincidentes com a posição defendida pela ora Recorrente (por exemplo, os Acórdãos de 23/06/2005, proferido no âmbito do processo n.º 00264/04, o de 01/12/2006, proferido no âmbito do processo n.º 00405/04, ou o mais recente Acórdão de 06/06/2012, proferido no âmbito do processo n.º 4645/04-Viseu), os quais se debruçam sobre “indícios” iguais, da mesma estirpe de validade ou muito mais graves do que os que nos presentes autos são mobilizados pela AT, tendo este Tribunal valorado os mesmos com base em critérios de experiência corrente, nomeadamente por referência ao que seria normal ocorrer nas circunstâncias concretas dos sectores de actividade em questão (pouco sofisticados, compostos de empresas desorganizadas – como, precisamente, uma parte do sector das sucatas) e, consequentemente, em sentido desfavorável à AT.
V. Não tendo a AT feito o que lhe caberia por lei – a prova dos factos de que resulte a demonstração clara e inequívoca da existência de um conluio entre a M… e alguns dos seus fornecedores, no sentido da simulação, mediante facturas “de favor”, de operações tributáveis –, deveria a Sentença a quo ter decidido que aquela não cumpriu o seu especial dever de fundamentação dos actos tributários impugnados.
Quanto ao erro no julgamento da matéria de facto:
W. Foram nos autos aduzidos factos cuja apreciação, se tivesse sido feita, implicaria necessariamente que aos constantes do Relatório de Inspecção (todos relativos a entidades terceiras, lembre-se) não possa ser atribuída, como o foi pela AT, a natureza de “indícios” de que as facturas contabilizadas pela M… não titulam transacções reais.
X. Esses factos são os que constam do elenco do ponto ii.b) da alínea b) do capítulo II das presentes alegações, elenco esse que se dá aqui por reproduzido.
Y. Essa factualidade, se incluída no probatório, levaria à demonstração cabal da naturalidade e legalidade das operações em causa: da sua devida consideração teria necessariamente de concluir-se que todos os bens em causa nos autos foram efectivamente transaccionados, existindo documentação comercial, contabilística e bancária conforme, e não tendo essas operações decorrido de modo diverso ao que é usual no sector, pelo que não sobra qualquer dúvida da ilegalidade da mobilização do n.º 3 do artigo 19º do Código do IVA.
Termos em que se requer a V. Exas. que julguem o presente Recurso como procedente, com todas as devidas consequências legais resultantes dos vícios nele invocados.
CONTRA ALEGAÇÕES.
Não houve.
PARECER DO MINISTÉRIO PÚBLICO.
O Exmo. Procurador-Geral Adjunto neste TCA emitiu esclarecido parecer concluindo pela improcedência do recurso.
II QUESTÕES A APRECIAR.
O objecto do presente recurso, delimitado pelas conclusões formuladas (artigos 635º/3-4 e 639º/1-3, ambos do Código de Processo Civil, «ex vi» do artº 281º CPPT), salvo questões do conhecimento oficioso (artigo 608º/ 2, in fine), consiste em saber se:
(i) A sentença padece de nulidade por falta de especificação dos fundamentos de facto;
(ii) Existe erro no julgamento da matéria de facto;
(iii) O Tribunal recorrido errou o julgamento ao considerar, ao abrigo do disposto no n.° 3 do artigo 19.° do Código do IVA, indevidamente deduzido pela recorrente o IVA mencionado nas facturas emitidas por R…, A…, G…, Lda.
Colhidos os vistos dos Exmos. Juízes Desembargadores Adjuntos, vem o processo submetido à Conferência para julgamento.
III FUNDAMENTAÇÃO DE FACTO.
A sentença fixou os seguintes factos provados:
a) A Impugnante exerce a actividade de Comércio por Grosso de Sucatas, CAE 51.571, e encontra-se enquadrada para efeitos de IVA, no regime normal mensal (cfr. Relatório de Inspecção Tributária, a fls. 24 a 56 do PA apenso aos presentes autos, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido).
b) No cumprimento da Ordem de Serviço/Despacho 59177, os Serviços da Inspecção Tributária da Direcção de Finanças do Porto desencadearam um procedimento inspectivo externo à aqui Impugnante, com âmbito geral, visando o exercício de 2000, efectuando correcções meramente aritméticas à matéria colectável (cfr. Relatório de Inspecção Tributária, a fls. 24 a 56 do PA apenso, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido para todos os efeitos legais);
c) As correcções aritméticas da matéria tributável deram origem às liquidações adicionais de Imposto sobre o Valor Acrescentado (IVA) e Juros compensatórios relativas aos meses de Janeiro a Julho e Setembro a Dezembro de 2000, no montante global de €1.051.380,05. ( cfr. fls. 57 do PA aos presentes autos cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido para todos os efeitos legais)
d) Do Relatório de Inspecção Tributária, junto aos autos, que se dá aqui por reproduzido e que parcialmente se transcreve, consta a seguinte fundamentação de facto e de direito: “ (…)
Da fiscalização externa efectuada ao sujeito passivo M…, LDA., possuidor do NIPC 5…, verificou-se o seguinte:
I - CONCLUSÕES DA ACÇÃO INSPECTIVA
Das análises efectuadas concluiu-se pela contabilização, por parte da firma M…, Lda., de facturas que não correspondem a qualquer transacção comercial com os agentes que nelas figuram como seus emitentes tendo-se procedido, relativamente ao ano de 2000, ao apuramento do IVA deduzido indevidamente, no montante de € 812.153,48, assim como à correspondente correcção em sede de IRC, de que resulta o resultado tributável de € 5.052.136,98.
II - OBJECTIVOS, ÂMBITO E EXTENSÃO DA ACÇÃO INSPECTIVA
A visita de fiscalização resulta de uma ordem de serviço com o nº 59.177, com o código PNAIT 22.222, com âmbito geral e visando o ano de 2000.
III - DESCRIÇÃO DOS FACTOS E FUNDAMENTOS DAS CORRECÇÕES MERAMENTE ARITMÉTICAS À MATÉRIA TRIBUTÁVEL
1 - CARACTERIZAÇÃO DA ACTIVIDADE EXERCIDA
A sociedade M..., Lda. está colectada para o exercício da actividade de “ Comércio por Grosso de Sucatas “, CAE 51.571, encontrando-se enquadrada, para efeitos de IVA, no regime normal mensal.
O seu principal cliente, representando aproximadamente 71,64% do volume de negócios do ano de 2000, é uma outra firma, com sócios comuns, de nome F…, Lda., possuidora do NIPC 5…, que destina a totalidade das suas vendas ao mercado intracomunitário sendo reembolsada mensalmente do IVA suportado a montante.
Para aquele ano, foram declarados os seguintes valores :
Rubrica | Valor | Valor |
Vendas Mercadorias | 2.097.327.695$00 | € 10.461.426,44 |
Outros Proveitos | 1.492.531$00 | € 7.444,71 |
Total Proveitos | 2.098.820.226$00 | € 10.468.871,15 |
C.E.V.C. | 1.952.837.417$00 | € 9.740.711,97 |
F.S.E. | 17.110.158$00 | € 85.345,11 |
Custos com Pessoal | 31.231.324$00 | € 155.781,18 |
Amortizações do Exercício | 8.908.991$00 | € 44.437,86 |
Custos Financeiros | 15.731.830$00 | € 78.470,04 |
Outros Custos | 18.170.741$00 | € 90.635,27 |
Total Custos | 2.043.990.461$00 | € 10.195.381,44 |
Resultado Tributável | 55.615.760$00 | € 277.410,24 |
Margem Comercialização | 7,4 % | 7,4 % |
2 - FORNECEDORES DE SUCATA
No ano de 2000 as aquisições de sucata foram suportadas, essencialmente, por facturas dos seguintes fornecedores :
Fornecedor | Código Conta | Valor c/ IVA Incluído | Valor c/ IVA Incluído |
Miguel… | 2210054 | 173.305.776$00 | € 864.445,57 |
F… | 2210059 | 167.008.567$00 | € 833.035,22 |
J… | 2210072 | 10.623.892$00 | € 52.991,75 |
A… | 2210085 | 8.498.273$00 | € 42.389,21 |
F… | 2210132 | 204.088.506$00 | € 1.017.989,18 |
R…, S.A. | 2210136 | 57.122.413$00 | € 284.925,39 |
V…, S.A. | 2210146 | 31.267.456$00 | € 155.961,41 |
G…, Lda. | 2210166 | 185.509.451$00 | € 925.317,24 |
N…, Lda. | 2210175 | 334.589.167$00 | € 1.668.923,73 |
R… | 2210180 | 660.938.125$00 | € 3.296.745,47 |
A… | 2210230 | 274.151.944$00 | € 1.367.464,13 |
F…, Lda. | 2210231 | 21.914.392$00 | € 109.308,52 |
J…, Lda. | 2210235 | 48.667.421$00 | € 242.752,07 |
F… | 2210241 | 34.270.529$00 | € 170.940,67 |
R…, Lda. | 2210244 | 19.720.760$00 | € 98.366,74 |
2.1 - R... - NIF 1…
A contabilização de facturas, por parte da firma M..., Lda., emitidas pelo sujeito passivo em causa iniciou-se no mês de Setembro do ano de 1998 ( factura nº 9 ), tendo, até 31/12/1999, totalizado os seguintes montantes :
Ano | Valor c/ IVA Incluído | Valor c/ IVA Incluído |
1998 | 92.000.610$00 | € 458.897,10 |
1999 | 498.277.725$00 | € 2.485.398,81 |
Total até 31/12/1999 | 590.278.335$00 | € 2.944.295,92 |
De informação escrita, prestada por parte dos responsáveis da firma em epígrafe, retira-se :
- “ ... é norma do relacionamento com os nossos fornecedores que o mesmo seja efectuado nas nossas instalações, significando isto que somos contactados pelos diversos potenciais fornecedores que se deslocam ao armazém indicando os materiais e capacidades de negócios ...“
- “ ... foi por este meio que R... nos contactou ... “
- “ ... todo o relacionamento subsequente foi assim efectuado também. O material era descarregado nas nossas instalações, sendo esse trabalho efectuado pelo Sr. D... - ou acompanhado por ele - que foi sempre o interlocutor privilegiado a nível de materiais ... “
- “ ... o Sr. R... acompanhava o Sr. D... com alguma regularidade, sendo a viatura que usavam um Mercedes ligeiro de cor escura ... “
- “ ... nunca em qualquer momento houve falha neste funcionamento, sendo que os camiões que traziam o material por vezes eram diversos dos habituais ... “
- “ ... em 2001 os fornecimentos foram interrompidos devido a alguns problemas de qualidade do material e também a decisão que foi tomada pelo fornecedor em causa que não mais nos contactou ... “
- “ ... sempre o Sr. D... foi a presença assídua em todo o processo de entrega e pagamento, não significando esta afirmação o “ apagamento “ do Sr. R… no relacionamento, mas simplesmente que muitas vezes não nos contactava, ou ficava na viatura já referida anteriormente ... “
Relativamente ao ano de 2000 foram contabilizadas facturas, totalizando 660.938.325$00, conforme quadro a seguir :
Período | Valor | IVA | TOTAL |
Janeiro / 2000 | 48.647.000$00 | 8.269.990$00 | 56.916.990$00 |
Fevereiro / 2000 | 60.403.200$00 | 10.268.544$00 | 70.671.744$00 |
Março / 2000 | 77.394.350$00 | 13.157.039$00 | 90.551.389$00 |
Abril / 2000 | 38.428.900$00 | 6.532.914$00 | 44.961.814$00 |
Maio / 2000 | 133.224.400$00 | 22.648.148$00 | 155.872.548$00 |
Junho / 2000 | 28.117.010$00 | 4.779.892$00 | 32.896.902$00 |
Julho / 2000 | 58.494.440$00 | 9.944.055$00 | 68.438.495$00 |
Setembro / 2000 | 23.829.560$00 | 4.051.025$00 | 27.880.585$00 |
Outubro / 2000 | 34.046.895$00 | 5.787.972$00 | 39.834.867$00 |
Novembro / 2000 | 32.610.025$00 | 5.543.704$00 | 38.153.729$00 |
Dezembro / 2000 | 29.708.600$00 | 5.050.462$00 | 34.759.062$00 |
TOTAL 2000 | 564.904.380$00 | 96.033.745$00 | 660.938.125$00 |
Importa salientar que das facturas recolhidas neste e noutros pretensos clientes resulta uma facturação, no ano de 2000, por parte de R..., que totaliza a importância de 781.561.178$00, conforme quadro a seguir :
Ano | Valor | IVA | Total | Total |
2000 | 668.001.007$00 | 113.560.171$00 | 781.561.178$00 | € 3.898.410,72 |
2.1.1 - ANÁLISE DAS FACTURAS CONTABILIZADAS
Da análise às facturas emitidas por R... e contabilizadas, no ano de 2000, pela firma M..., Lda., elaborou-se o seguinte quadro :
Mercadoria | Peso | Valor | IVA | TOTAL |
Cobre | 1.338.630 Kg. | 410.995.430$00 | 69.869.224$00 | 480.864.654$00 |
Alumínio | 441.300 Kg. | 102.363.700$00 | 17.401.829$00 | 119.765.529$00 |
Latão | 118.838 Kg. | 30.958.030$00 | 5.262.865$00 | 36.220.895$00 |
Limalha Latão | 70.309 Kg. | 19.114.220$00 | 3.249.417$00 | 22.363.637$00 |
Radiadores | 9.820 Kg. | 1.473.000$00 | 250.410$00 | 1.723.410$00 |
TOTAL 2000 | 1.978.897 Kgs. | 564.904.380$00 | 96.033.745$00 | 660.938.125$00 |
Verificou-se igualmente que as guias de transporte, os recibos e as facturas emitidas para a firma M..., Lda. contêm uma caligrafia idêntica àquela que foi utilizada para preenchimento da declaração de inicio de actividade e diversas facturas de A… indiciando que os mesmos não terão sido preenchidos por R….
Juntamente com as guias de remessa emitidas, é arquivado o talão de pesagem que pretende atestar a entrada da mercadoria nas suas instalações não sendo o mesmo indicativo da viatura que efectuou a descarga, visto que no local indicado para a inscrição da matricula encontra-se mencionado unicamente o nome do Sr. R....
2.1.2 - REQUISIÇÃO DE DOCUMENTOS E INICIO DE ACTIVIDADE
Verificou-se que R... declarou o início do exercício da actividade de Comércio por Grosso de Sucatas em 07/09/1998 não tendo, desde essa data, cumprido com qualquer obrigação tributária quer em sede de IVA quer em sede de IRS.
No dia 08/09/1998 procedeu à requisição, junto da “ Tipografia V… “, de Maria…, com domicilio na Rua…Porto, de 3 livros de Facturas, de Guias de Transporte, de Guias de Remessa e de Recibos com a numeração de 1 a 150, a que corresponde a venda a dinheiro nº 7.551, de 15/09/1998.
Posteriormente, requisitou, em 22/09/1999, junto da “ Tipografia C… “, de L…, Lda., possuidora do NIPC 5…, com domicilio na Rua…- V. N. Gaia, 3 livros de Facturas, de Guias de Transporte e de Recibos com a numeração de 151 a 300, a que corresponde a factura nº 26.414A, de 28/09/1999.
Requisitou, ainda, em 13/07/2000, junto desta tipografia 2 livros de Facturas, de Guias de Transporte e de Recibos com a numeração de 301 a 400, a que corresponde a factura nº 27.263A, de 13/07/2000.
Em 21/02/2001 requisitou, novamente junto desta tipografia, 3 livros de Facturas e de Guias de Transporte com a numeração de 401 a 550.
Acrescenta-se que, ainda que se tenha colectado para o exercício da actividade de Comércio Por Grosso de Sucata, especificada na declaração de início de actividade, os documentos requisitados junto das tipografias não a identificam devidamente.
Sendo certo que podendo tratar-se de uma coincidência releva-se o facto de as tipografias em causa terem sido ou serem ainda actualmente utilizadas por A… e A….
2.1.3 - HISTORIAL E CONDIÇÕES SÓCIO-ECONÓMICAS VERIFICADAS
Da deslocação ao domicílio do sujeito passivo em causa verificou-se que se trata de uma habitação de reduzidas dimensões tendo-se, do contacto estabelecido com o seu irmão A…, possuidor do NIF 2…, que habita no nº 465 da mesma rua, confirmado que R…, faleceu em Abril de 2003.
Foi dito pelo mesmo, reforçando declarações prestadas, no cumprimento de anterior acção de inspecção externa, com a ordem de serviço nº 50.423, visando a confirmação das operações subjacentes a diversas facturas emitidas para F…, possuidor do NIF 1…, que o seu irmão era toxicodependente e que à data da sua morte encontrava-se contaminado pelo vírus HIV.
Nesta conformidade, declarou que o seu irmão não exercia qualquer actividade sendo do seu conhecimento a obtenção de ganhos monetários em resultado de se ter colectado, por solicitação de terceiros, para poder emitir facturas.
Assim, confirmou que, excepcionando os períodos em que recebia dinheiro pela emissão daquelas facturas, o mesmo não tinha quaisquer recursos financeiros relevantes recorrendo, frequentemente, ao apoio da família, nomeadamente das suas irmãs, para se alimentar, pagar a renda da habitação e para outras necessidades relacionadas com a sua saúde.
Ainda que não tenha fornecido uma identificação suficiente acrescentou que, quando era necessária a sua presença, o seu irmão era contactado, junto da sua habitação, por uma pessoa, que identificou pelo nome de Alberto, que se fazia deslocar num Mercedes preto encontrando-se, nos restantes períodos de tempo, nas proximidades da sua habitação.
Posteriormente, do contacto com a irmã B…, foi confirmada a dependência e a doença do sujeito passivo em causa assim como o recurso, em períodos de menores posses financeiras, o que ocorria com frequência, à sua habitação para se poder alimentar.
Reforçou ainda que o seu irmão não exercia qualquer actividade, visto que não tinha capacidade financeira ou humana para tal, tendo tomado conhecimento que o mesmo se colectou e passava facturas para um terceiro na época em que o incentivou a candidatar-se à obtenção do Rendimento Mínimo Garantido.
Estes factos, nomeadamente a constante precaridade monetária, foram corroborados por outra irmã Z…, possuidora do NIF 1…, que confirmou a deslocação frequente do seu irmão junto do seu estabelecimento para pedir dinheiro.
Das diligências efectuadas confirmou-se que o sujeito passivo em causa apresenta um historial relacionado com a toxicodependência e o tráfico de droga tendo estado detido entre 17/08/1983 e 22/03/1985 e entre 12/09/1988 e 16/05/1994.
2.1.4 - FACTORES NECESSÁRIOS AO EXERCÍCIO DA ACTIVIDADE
2.1.4.1 - VIATURAS
Das análises às guias de remessa emitidas, para o ano de 2000, pelo sujeito passivo em causa verificou-se que o transporte da mercadoria facturada foi efectuado, na sua totalidade, com o recurso à viatura de matricula HM.
Trata-se de uma viatura de marca DAF com data de fabrico no ano de 1981.
Consequentemente, verificou-se, em resultado de pedidos de elementos endereçados à Conservatória do Registo Automóvel e à Direcção Geral de Viação, que aquela é a única viatura registada em nome de R... assim como o mesmo não detinha habilitação para conduzir qualquer tipo de viaturas.
Acrescenta-se igualmente que, de pedido de elementos dirigido ao Instituto de Seguros de Portugal e à Direcção Geral de Viação, se verificou a inexistência de registos de inspecções periódicas assim como de qualquer seguro automóvel para a viatura em causa.
Ainda, da consulta ao sistema informático da D.G.C.I. confirmou-se que se encontra em falta de pagamento o imposto de circulação liquidado desde o ano de 1998.
Os factos expostos, nomeadamente a sua antiguidade, indiciam tratar-se de uma viatura sem condições para circular, razão pela qual não poderia ter servido para efectuar os transportes da mercadoria que foi objecto de facturação.
2.1.4.2 - OUTROS EQUIPAMENTOS
Não se verificaram indícios de que o sujeito passivo em causa alguma vez tenha possuído instalações ou equipamentos por forma a justificar, mesmo que diminutos, quaisquer actos comerciais relacionados com esta actividade de comércio de sucata.
2.1.4.3 - PESSOAL
De pedido de elementos dirigido ao Instituto de Solidariedade e Segurança Social verificou-se que R... consta como inscrito com o nº 1…, com último desconto em Março de 1981, não existindo qualquer registo como empresário em nome individual nem como entidade empregadora.
No entanto, neste aspecto é importante salientar que os responsáveis da firma em análise informaram que o transporte da sucata para as suas instalações era efectuado por uma pessoa conhecida como Sr. D... que, por vezes, era acompanhado por R....
Das análises efectuadas concluiu-se que este Sr. D... é a mesma pessoa identificada, pelo irmão do Sr. R..., como sendo o Sr. A….
Essa pessoa é A…, possuidor do NIF 1…, com o qual não foi possível estabelecer contacto, na medida em que já não reside no seu domicilio fiscal, na Rua…- Porto, que está a ser ocupada unicamente pela sua esposa e pelo seu filho que desconhecem igualmente o seu paradeiro.
No entanto, concluiu-se pela inexistência de pessoal afecto à pretensa actividade exercida por R....
2.1.4.4 - FORNECEDORES
Da consulta ao sistema informático da D.G.C.I., no que respeita aos dados contidos nos anexos recapitulativos de fornecedores entregues a nível nacional, confirmou-se a inexistência de fornecedores de R....
Ainda que o sector incorpore pequenos “ ajuntadores “ de sucata e/ou particulares que visam algum ganho económico, esta constatação assume relevância face aos valores envolvidos que são característicos de sujeitos passivos com uma actividade comercial de compra e venda de sucata perfeitamente vincada e com uma estrutura empresarial devidamente implementada no mercado permitindo, desta forma, concluir-se pela ausência de qualquer operação de aquisição realizada por R... e consequentemente pelo não exercício de qualquer actividade de natureza comercial envolvendo os valores detectados.
2.1.4.5 - RELAÇÕES VERIFICADAS
2.1.4.5.1 – A…
Conforme atrás relatado verificou-se a existência de um relacionamento com A…, que, perante a firma M..., Lda., assume a qualidade de “ motorista “ enquanto, perante o irmão do Sr. R..., que habitava a poucos metros do mesmo, tratava-se da pessoa que requisitava a presença deste para a emissão de facturas e/ou deslocações aos bancos.
A… não apresenta rendimentos assim como não procede à entrega de qualquer declaração em sede de IRS tendo sido, no cumprimento de anteriores acções de inspecção realizadas a F…, com o NIF 1…, e a MARIA…, esposa deste, com o NIF 1…, acusado da emissão, no ano de 1991, de “ facturas falsas “.
2.1.4.5.2 – A…
Trata-se igualmente de uma pessoa que não cumpre com qualquer obrigação tributária quer em sede de IVA quer em sede de IRS e sem domicílio conhecido.
O relacionamento com A… é efectivo na medida em que se confirmou que circulava numa viatura da marca Peugeot cujo seguro se encontra em nome deste.
Da mesma forma, o relacionamento com R... foi confirmado através da verificação do facto de a declaração de inicio de actividade e algumas facturas de A... apresentarem a mesma caligrafia da declaração de inicio de actividade e das facturas de R... indiciando que as mesmas não terão sido emitidas pelo mesmo.
Ainda que esta observação careça de fundamentos técnicos especializados, existem pormenores, na escrita referida, que, sendo perfeitamente visíveis por comparação, não deixam dúvidas de que se trata da mesma caligrafia.
Acrescenta-se ainda que, conforme em item próprio deste relatório, se concluiu que A... não apresenta capacidade para o exercício da actividade de comércio de sucata envolvendo os montantes detectados assim como se mostrou tratar-se de um angariador de pessoas para a emissão de “ facturas falsas “.
2.1.5 - MOVIMENTOS FINANCEIROS
Neste âmbito verificou-se que as facturas emitidas por R... e contabilizadas pela firma M..., Lda. assumiam a qualidade de vendas a dinheiro na medida em que, na maior parte das vezes, para o seu pagamento era emitido um cheque que era levantado, no mesmo dia, em dinheiro ao balcão da respectiva Instituição Bancária.
De pedidos de elementos dirigidos às diversas instituições bancárias verificou-se que o levantamento dos cheques emitidos, durante o ano de 2000, para pagamento daquelas facturas foi efectuado por R....
Desta forma, e tendo subjacente os dados recolhidos e atrás relatados, concluiu-se que este procedimento tenta credibilizar as operações atribuídas a R....
Sendo certo, que o procedimento em causa, não altera a qualidade, de mero emitente de facturas, possibilita, no entanto, aventar as seguintes hipóteses :
a ) Pela inexistência do circuito físico da mercadoria resumindo-se a actuação de R... ao simples fornecimento de facturas e levantamento de cheques pretendendo-se, desta forma, a sobrevalorização do valor declarado de C.E.V.C. e consequentemente das Vendas de Mercadorias que se repercutem, na sua maioria, na firma F…, Lda., possuidora do NIPC 5…, atrás referida ;
b ) Pela existência do circuito físico da mercadoria que é fornecida por entidades que não pretendem efectuar a liquidação do IVA devido servindo-se de pessoas, neste caso de R..., com problemas de marginalidade, fracos recursos económicos e problemas de saúde ou de toxicodependência, para a efectivação das operações em causa.
2.1.6 - OUTROS FACTOS
2.1.6.1 - TRANSACÇÃO DE VIATURAS
As diligências levadas a efeito, no âmbito da inspecção a terceiros, permitem concluir que R... emitiu “ factura falsa“, com o propósito de simular a transacção de uma viatura no que concerne ao verdadeiro vendedor e ao valor efectivamente pago pela mesma.
2.1.7 - CONCLUSÃO
Face aos factos expostos, nomeadamente :
- o historial criminal de R... ;
- a constatação de que a caligrafia constante da sua declaração de inicio de actividade e das facturas emitidas ser idêntica àquela que consta da declaração de inicio de actividade e diversas facturas de A... ;
- a precaridade financeira em que o mesmo vivia, que foi devidamente confirmada pelos irmãos que foram contactados ;
- a inexistência de qualquer estrutura empresarial, no que se refere a todas as suas componentes ( equipamento, pessoal, ... ), necessária ao exercício de uma actividade de natureza comercial que atinja os montantes mencionados ;
- a emissão de “ factura falsa “ para documentar transacção de uma viatura, comercializada por outro fornecedor, mencionando um valor superior àquele que foi praticado,
concluiu-se que R... não tinha capacidade para o exercício de qualquer actividade comercial pelo que as facturas emitidas em seu nome não corresponderam a qualquer operação comercial, razão pela qual, não podem servir de suporte às transacções de sucata com a firma M..., Lda..
2.2 - Ad... - NIF 2…
A contabilização de facturas, por parte da firma M..., Lda., emitidas pelo sujeito passivo em causa iniciou-se no mês de Maio do ano de 2000 ( factura nº 120 ), tendo, até 31/12/2000, totalizado o montante de 274.151.944$00, conforme quadro a seguir :
Período | Valor | IVA | TOTAL |
Maio / 2000 | 11.161.750$00 | 1.897.498$00 | 13.059.248$00 |
Junho / 2000 | 30.825.900$00 | 5.240.403$00 | 36.066.303$00 |
Julho / 2000 | 7.107.400$00 | 1.208.258$00 | 8.315.658$00 |
Setembro / 2000 | 102.620.650$00 | 17.445.511$00 | 120.066.161$00 |
Outubro / 2000 | 54.907.200$00 | 9.334.224$00 | 64.241.424$00 |
Novembro / 2000 | 27.695.000$00 | 4.708.150$00 | 32.403.150$00 |
TOTAL 2000 | 234.317.900$00 | 39.834.044$00 | 274.151.944$00 |
De informação escrita, prestada por parte dos responsáveis da firma M... Sucessores, Lda., retira-se :
- “ ... é norma do relacionamento com os nossos fornecedores que o mesmo seja efectuado nas nossas instalações, significando isto que somos contactados pelos diversos potenciais fornecedores que se deslocam ao armazém indicando os materiais e capacidades de negócios ... “
- “ ... foi por este meio que Ad… nos contactou ... “
- “ ... todo o relacionamento subsequente foi assim efectuado também.
O material era descarregado nas nossas instalações, sendo na normalidade acompanhado pelo Sr. Ad…... “
- “ ... os camiões com o material eram descarregados e - por norma - o Sr. Ad.. trazia a documentação correspondente ao mesmo, sendo assim efectuados os pagamentos ... “
- “ ... nunca em qualquer momento houve falha alguma neste funcionamento, sendo que os camiões que traziam o material por vezes eram diversos dos habituais ... “
- “ ... as alterações de preços eram indicadas ao Sr. A… quando as mesmas tinham lugar e também em contacto directo quando quantidades maiores eram indicadas para venda pelo mesmo ... “
Importa salientar que das facturas recolhidas neste e noutros pretensos clientes resulta uma facturação, no ano de 2000, por parte de A..., que totaliza a importância de 1.969.282.306$00, conforme quadro a seguir :
Ano | Valor | IVA | Total | Total |
2000 | 1.683.147.270$00 | 286.135.036$00 | 1.969.282.306$00 | € 9.822.738,73 |
Este volume de facturação, ainda que não englobe a totalidade de facturas emitidas, equivale a aproximadamente 80,25% das vendas de mercadorias declaradas pela firma M..., Lda., o que é de todo irrealista.
2.2.1 - ANÁLISE DAS FACTURAS CONTABILIZADAS
Da análise às facturas emitidas por A... e contabilizadas, no ano de 2000, pela firma M..., Lda., elaborou-se o seguinte quadro :
Mercadoria | Peso | Valor | IVA | TOTAL |
Cobre | 430.800 Kg. | 142.799.650$00 | 24.275.941$00 | 167.075.591$00 |
Alumínio | 177.160 Kg. | 44.310.200$00 | 7.532.734$00 | 51.842.934$00 |
Limalha Latão | 96.930 Kg. | 27.373.400$00 | 4.653.478$00 | 32.026.878$00 |
Latão | 76.380 Kg. | 18.040.650$00 | 3.066.911$00 | 21.107.561$00 |
Esquentadores | 6.900 Kg. | 1.794.000$00 | 304.980$00 | 2.098.980$00 |
TOTAL 2000 | 788.170 Kgs. | 234.317.900$00 | 39.834.044$00 | 274.151.944$00 |
Aqueles documentos contêm uma caligrafia com letras maiúsculas impossibilitando qualquer conclusão quanto ao responsável pelo seu preenchimento.
Da mesma forma, o talão da pesagem arquivado, juntamente com as guias de remessa emitidas, não é indicativo da viatura que efectuou a descarga, visto que no local indicado para a inscrição da matricula encontra-se mencionado unicamente o nome do Sr. Ad….
2.2.2 - REQUISIÇÃO DE DOCUMENTOS E INICIO DE ACTIVIDADE
Verificou-se que A... declarou o inicio do exercício da actividade de Comércio Por Grosso de Sucatas em 24/11/1999, não tendo, desde essa data, cumprido com qualquer obrigação tributária quer em sede de IVA quer em sede de IRS.
No dia 05/01/2000 procedeu à requisição, junto da “ Tipografia C… “, de L…, Lda., possuidora do NIPC 5…, com domicilio na Rua…- V. N. Gaia, 3 Livros de Facturas, de Guias de Remessa, de Guias de Transporte e de Recibos com a numeração de 1 a 150, a que corresponde a factura nº 26.720A, de 06/01/2000.
Posteriormente, requisitou, em 20/07/2000, junto desta tipografia 7 livros de Facturas e de Recibos com a numeração de 151 a 500, a que corresponde a factura nº 27.303A, de 27/07/2000.
Em 23/07/2000, requisitou, adicionalmente, 7 livros de Facturas e de Recibos, com a numeração de 151 a 500, que foram impressos na “ Tipografia A…“, de G…Lda., possuidora do NIPC 5…, a que corresponde a factura nº 27.209, de 26/07/2000.
Este procedimento assume-se como uma intencionada duplicação de numeração de facturas e recibos.
Requisitou, ainda, em 18/12/2000, junto da “ Tipografia C… “, atrás mencionada, 3 livros de Guias de Transporte com a numeração de 151 a 300, a que corresponde a factura nº 27.644A, de 19/12/2000.
Em 03/10/2003, foram requisitados, junto da Gráfica R…, Lda., possuidora do NIPC 5…, 2 blocos de Facturas, de Guias de Transporte e de Recibos, com a numeração de 501 a 600, a que corresponde a factura nº 9.843, de 03/10/2003.
Recentemente, em 16/07/2004, junto desta tipografia, requisitou 2 blocos de Facturas, de Guias de Transporte e de Recibos, com a numeração de 601 a 700, a que corresponde a factura nº 9.992, de 19/07/2004.
2.2.3 - HISTORIAL E DOMICILIO FISCAL
Trata-se de uma pessoa que esteve, juntamente com a família, ausente de Portugal tendo regressado em meados do ano de 1999.
Assim, solicitou, em 23/11/1999, a emissão do cartão de contribuinte, que ocorreu em 21/02/2000.
Até à data de realização do presente relatório não foi possível estabelecer qualquer contacto com A..., percorrendo-se todas as moradas constantes dos documentos conhecidos, do que se concluiu que as mesmas não corresponderam ao seu domicilio efectivo, a saber :
1 - Na declaração de inicio de actividade declarou ter morada do estabelecimento principal na Av….enquanto seu domicilio fiscal se situava na Rua…- Porto.
Ora, nesta última morada encontra-se estabelecida a “ Hospedaria…“ tendo-se concluído que apenas se serviu da mesma para alojamento entre o dia 03/01/2000 e o dia 06/01/2000.
2 - A morada da Av….é propriedade da sociedade B… - Sociedade de Construções e Urbanismos, Lda., possuidora do NIPC 5…, com domicilio no Lugar… - Sta. Maria da Feira, que, através do seu sócio-gerente, confirmou desconhecer o Sr. A... e que nunca alugou ou cedeu, a este, o escritório em causa.
Acrescenta-se que esta morada foi mencionada em todos os documentos requisitados pelo sujeito passivo em causa que, face à indicação de uma morada errada, se transforma num “ fantasma “ para todas as instituições oficiais eliminando, assim, a possibilidade de qualquer contacto pessoal.
Nesta conformidade, não é possível conhecer o seu percurso profissional nem estabelecer qualquer ligação anterior com a actividade de comércio de sucata, sendo certo, que nunca poderia ter realizado qualquer negócio por evidente falta de logística e fundamentalmente pelo seu posicionamento “ marginal “ na sociedade civil.
2.2.4 - FACTORES NECESSÁRIOS AO EXERCÍCIO DA ACTIVIDADE
2.2.4.1 - VIATURAS
Das análises às guias de remessa emitidas, para o ano de 2000, pelo sujeito passivo em causa verificou-se que o pretenso transporte da mercadoria facturada foi efectuado, na sua totalidade, com o recurso à viatura de matricula FS.
Trata-se de uma viatura de marca SCANIA que esteve matriculada na Holanda desde 1987.
Acrescenta-se que o camião em causa esteve registado, até ao ano de 1999, em nome de F….
Verificou-se, em resultado de pedidos de elementos endereçados à Conservatória do Registo Automóvel e à Direcção Geral de Viação, que aquela é a única viatura registada em nome de A... assim como o mesmo não detinha, em Portugal, habilitação para conduzir qualquer tipo de viaturas.
Acrescenta-se igualmente que, de pedido de elementos dirigido ao Instituto de Seguros de Portugal e à Direcção Geral de Viação, se verificou a inexistência de registos de inspecções periódicas posteriores a 02/09/1999 assim como de qualquer seguro automóvel para a viatura em causa.
Ainda, da consulta ao sistema informático da D.G.C.I. confirmou-se que se encontra em falta de pagamento o imposto de circulação liquidado desde o ano de 1998.
Os factos expostos, apontam no sentido de que a viatura em causa não apresenta condições para circular, razão pela qual não poderia ter servido para efectuar os transportes da mercadoria que foi objecto de facturação.
2.2.4.2 - OUTROS EQUIPAMENTOS
Não se verificaram indícios de que o sujeito passivo em causa alguma vez tenha possuído instalações ou equipamentos por forma a justificar, mesmo que diminutos, quaisquer actos comerciais relacionados com esta actividade de comércio de sucata.
2.2.4.3 - PESSOAL
De pedido de elementos dirigido ao Instituto de Solidariedade e Segurança Social verificou-se que A... consta como inscrito com o nº 1…, com último desconto em Abril de 2003, não existindo qualquer registo como empresário em nome individual nem como entidade empregadora.
Os descontos referidos resultam de vencimentos processados, na qualidade de sócio-gerente da firma G…, LDA., possuidora do NIPC 5…, com sede na mesma morada da Av…, em V. N. de Gaia, indicada pelo Sr. A... como sendo o domicilio do seu estabelecimento.
Nesta conformidade, é conclusiva a inexistência de pessoal afecto ao exercício da sua pretensa actividade.
2.2.4.4 - FORNECEDORES
Da consulta ao sistema informático da D.G.C.I., no que respeita aos dados contidos nos anexos recapitulativos de fornecedores entregues a nível nacional, confirmou-se a inexistência de fornecedores de A... permitindo concluir-se, da mesma forma, pelo não exercício de qualquer actividade de natureza comercial envolvendo os valores detectados.
2.2.5 - MOVIMENTOS FINANCEIROS
Da mesma forma, verificou-se que as facturas emitidas por A... e contabilizadas pela firma M..., Lda. assumiam a qualidade de vendas a dinheiro na medida em que, na maior parte das vezes, para o seu pagamento era emitido um cheque que era levantado, no mesmo dia, em dinheiro ao balcão da respectiva Instituição Bancária.
De pedidos de elementos dirigidos às diversas instituições bancárias verificou-se que o levantamento dos cheques emitidos, durante o ano de 2000, para pagamento daquelas facturas foi efectuado por A....
Nesta conformidade a existência deste movimento financeiro, que sendo redutor, pois o levantamento do dinheiro ao balcão, permite, por um lado, dar credibilidade às operações que a ele estão subjacentes e, por outro lado, impedir a existência de um percurso mais longo e visível do capital em causa que desvendasse, no seguimento das hipóteses aventadas no item respeitante a R..., a não efectivação de qualquer transacção comercial, perante a inexistência do circuito físico da mercadoria, ou, o verdadeiro fornecedor da sucata, no caso de se ter verificado o circuito físico da mesma.
2.2.6 - OUTROS FACTOS
2.2.6.1 - TRANSACÇÃO DE VIATURAS
As diligências levadas a efeito, no âmbito da inspecção a terceiros, permitem concluir que A... emitiu “ facturas falsas “, com o propósito de simular as transacções de viaturas no que concerne ao verdadeiro vendedor e aos valores efectivamente pagos pelas mesmas.
2.2.6.2 - ANGARIAÇÃO DE EMITENTES DE FACTURAS
Confirmou-se igualmente o facto de estarmos perante uma pessoa responsável pela angariação de pessoas dispostas a requisitar, a troco de pequenas importâncias em dinheiro, diversos livros de facturas, de guias de remessa/transporte e de recibos que, ficando em seu poder, serviam o propósito de documentar as aquisições de sucata de diversas sociedades.
Estes procedimentos reforçam a conclusão de que se trata de uma pessoa que actua na dependência de terceiros visando a criação de um “ esquema “ dirigido para a obtenção de facturas e outros documentos, em nome de pessoas sem qualquer capacidade para o exercício de uma actividade de natureza comercial.
2.1.6 - CONCLUSÃO
Face aos factos expostos, nomeadamente :
- a indicação de moradas inexactas indiciando a intenção de se manter relativamente “ protegido “ quanto às possíveis implicações que adviriam da sua actuação, no que concerne à relação a ter com as instituições implementadas e com as quais incorre em responsabilidades e obrigações ;
- a inexistência de qualquer estrutura empresarial, no que se refere a todas as suas componentes ( equipamento, pessoal, ... ), necessária ao exercício de uma actividade de natureza comercial que atinja os montantes mencionados ;
- a confirmação quanto à angariação de pessoas, com fracos recursos económicos e relacionados com criminalidade e problemas de toxicodependência, para a requisição de documentos ( facturas, guias de transporte e recibos ) que, ficando na sua posse, foram utilizados para documentar aquisições de sucata por parte de diversas sociedades ;
- a intencionada requisição de facturas com repetição de numeração ;
- a emissão de “ facturas falsas “ para documentar transacções de viaturas, comercializadas por outros fornecedores, mencionando valores superiores àqueles que foram praticados,concluiu-se que A... não tinha capacidade para o exercício de qualquer actividade comercial pelo que as facturas emitidas em seu nome não corresponderam a qualquer operação comercial, razão pela qual, não podem servir de suporte às transacções de sucata com a firma M..., Lda..
2.3 – G…, LDA. - NIPC 5…
Trata-se de uma sociedade constituída em 21/06/1996 e colectada, desde 01/07/1996, para o exercício da actividade de Comércio Por Grosso de Sucatas.
No que respeita à sede declarada da firma verificou-se :
- Aquando da sua constituição foi mencionado que a firma em causa teria a sua sede na Av…- V. N. Gaia ;
- Em 26/05/1998, essa sede foi alterada para a Rua…- V. N. Gaia ;
- Em 05/04/2000, foi, novamente, alterada para a Rua… - V. N. Gaia ;
- Finalmente, em 21/11/2001, foi alterada para a Rua… - V. N. Gaia.
Das instalações mencionadas apenas o armazém sediado na Rua… se coaduna com o exercício de qualquer actividade comercial e/ou industrial tendo-se confirmado que o mesmo esteve arrendado pela firma G…, Lda. até Julho de 2000.
Importa, ainda, salientar que A..., possuidor do NIF 2…, através de cessão de quotas, celebrada em 24/05/2000, adquiriu a totalidade das quotas da sociedade, no valor de 2.500.000$00, passando a ser único sócio e gerente até 21/11/2001.
A emissão de facturas para a firma M... Sucessores, Lda., inicia-se precisamente naquele dia de 24/05/2000.
Relativamente ao ano de 2000 foram contabilizadas facturas, totalizando 185.509.451$00, conforme quadro a seguir :
Período | Valor | IVA | TOTAL |
Maio / 2000 | 4.823.100$00 | 819.927$00 | 5.643.027$00 |
Junho / 2000 | 27.664.400$00 | 4.702.948$00 | 32.367.348$00 |
Julho / 2000 | 13.867.487$00 | 2.357.472$00 | 16.224.959$00 |
Setembro / 2000 | 35.461.000$00 | 6.028.370$00 | 41.489.370$00 |
Outubro / 2000 | 37.936.300$00 | 6.449.171$00 | 44.385.471$00 |
Novembro / 2000 | 25.276.000$00 | 4.296.920$00 | 29.572.920$00 |
Dezembro / 2000 | 13.526.800$00 | 2.299.556$00 | 15.826.356$00 |
TOTAL 2000 | 158.555.087$00 | 26.954.364$00 | 185.509.451$00 |
De informação escrita, prestada por parte dos responsáveis da firma M... Sucessores, Lda., retira-se :
- “ ... ainda em 2000, o Sr. Ad… indicou-nos que era o novo gerente da firma G…, Lda., empresa essa que nós conhecíamos já de negócios anteriores ... “
- “ ... o relacionamento manteve-se como é norma no ramo em que estamos inseridos e já explicado anteriormente, e a forma de negociar não se alterou ao longo do tempo em que tivemos relações comerciais ... “
- “ ... a empresa G…, Lda. sempre provou ser correcta em termos negociais, cumprindo com o acordado em termos do que nos propunha vender ... “
2.3.1 - ANÁLISE DAS FACTURAS CONTABILIZADAS
Da análise às facturas emitidas por G..., Lda. e contabilizadas, no ano de 2000, pela firma M..., Lda., elaborou-se o seguinte quadro :
Mercadoria | Peso | Valor | IVA | TOTAL |
Alumínio | 492.190 Kgs. | 111.261.687$00 | 18.914.486$00 | 130.176.173$00 |
Cobre | 118.120 Kgs. | 38.282.200$00 | 6.507.974$00 | 44.790.174$00 |
Latão | 23.590 Kgs. | 4.718.000$00 | 802.060$00 | 5.520.060$00 |
Zinco | 16.420 Kgs. | 2.627.200$00 | 446.624$00 | 3.073.824$00 |
Radiadores | 9.800 Kgs. | 1.666.000$00 | 283.220$00 | 1.949.220$00 |
TOTAL 2000 | 660.120 Kgs. | 158.555.087$00 | 26.954.364$00 | 185.509.451$00 |
2.3.2 - HISTÓRICO DE VALORES
Neste âmbito, importa proceder, no que respeita ao volume de negócios da firma G..., Lda., a uma comparação de valores entre o período anterior e posterior a 24/05/2000, data em que A... passa a figurar como único sócio da sociedade em causa :
Período | Vendas |
1996 | € 0,00 |
1997 | € 2.080.386,27 |
1998 | € 1.884.979,90 |
1999 | € 1.978.090,15 |
2000 ( Até 24/05/2000 ) | € 1.385.027,21 |
2000 ( Após 24/05/2000 ) | € 6.501.133,53 |
Total 2000 | € 7.886.160,74 |
2001 | € 6.211.301,32 |
2002 | € 4.949.955,63 |
2003 | € 44.732,00 |
Por outro lado, verifica-se que a facturação do único sócio para a firma G... -, Lda., atinge valores de idêntica dimensão, conforme se descreve :
Mercadoria | Peso | Valor | IVA | TOTAL |
Cobre | 1.921.200 Kgs. | 637.410.465$00 | 108.359.773$00 | 745.770.238$00 |
Alumínio | 925.855 Kgs. | 221.495.217$00 | 37.654.179$00 | 259.149.396$00 |
Latão | 229.685 Kgs. | 49.164.660$00 | 8.357.991$00 | 57.522.651$00 |
Radiadores | 76.850 Kgs. | 13.332.150$00 | 2.266.466$00 | 15.598.616$00 |
Cabo | 60.780 Kgs. | 6.535.600$00 | 1.111.053$00 | 7.646.653$00 |
Ferro | 50.400 Kgs. | 504.000$00 | 85.680$00 | 589.680$00 |
Inox | 38.070 Kgs. | 10.326.825$00 | 1.755.560$00 | 12.082.385$00 |
Zinco | 16.500 Kgs. | 2.557.500$00 | 434.775$00 | 2.992.275$00 |
Limalha Latão | 13.200 Kgs. | 3.182.400$00 | 541.008$00 | 3.723.408$00 |
Fio Cobre | 11.200 Kgs. | 6.412.000$00 | 1.090.040$00 | 7.502.040$00 |
TOTAL 2000 | 3.343.740 Kgs. | 950.920.817$00 | 161.656.525$00 | 1.112.577.342$00 |
2.3.3 - FACTORES NECESSÁRIOS AO EXERCÍCIO DA ACTIVIDADE
2.3.3.1 - VIATURAS
Das análises às guias de remessa emitidas, para o ano de 2000, pela firma G..., Lda. verificou-se que o transporte da mercadoria facturada foi efectuada, na sua totalidade, com o recurso à viatura de matrícula GF.
Trata-se da única viatura pesada para transporte de mercadoria registada na contabilidade desta sociedade tendo sido adquirida em Setembro de 2000.
Refere-se que esta matrícula foi sendo utilizada, pela firma G..., Lda., para constar das guias de remessa emitidas anteriormente a Setembro de 2000.
De pedido de elementos dirigido ao Instituto de Seguros de Portugal verificou-se a inexistência de qualquer seguro automóvel para a viatura em causa.
Ainda, da consulta ao sistema informático da D.G.C.I. confirmou-se que se encontra em falta de pagamento o imposto de circulação liquidado desde o ano de 2000.
Para além da conclusão de que a viatura em causa circulou foi possível, dos elementos recolhidos, que a mesma não pode ter servido para o transporte das mercadorias facturadas servindo a sua matricula unicamente o propósito de tentar credibilizar os documentos emitidos assim como as operações que se lhes pretende imputar.
Verificou-se ainda a contabilização de uma viatura ligeira, de matricula OF, que foi adquirido através do contrato de aluguer nº 15.633 celebrado com a firma L…, S.A..
Este contrato foi rescindido por falta de pagamento, desde Março de 2003, encontrando-se, actualmente, aquela viatura em posse de terceiros tendo a firma locadora interposto o correspondente processo judicial.
Acrescenta-se que o valor de aquisição desta viatura representa aproximadamente 50,33% do valor total da rubrica de imobilizado em 31/12/2000.
2.3.3.2 - PESSOAL
Entre 24/05/2000 e 31/12/2000, para além do sócio, apenas consta das folhas de vencimentos entregues para a Segurança Social um funcionário não se tendo sido indicados quaisquer funcionários ao serviço da firma G..., Lda. posteriormente àquela data.
2.3.3.3 - FORNECEDORES
O único sócio A..., desde a data em que assumiu a gerência e a totalidade do capital da firma G..., Lda., emitiu facturas, em nome desta, representativas de aproximadamente 73,72% das “ compras “ declaradas.
Foram ainda contabilizadas, no ano de 2000, pela G..., Lda., facturas de “ compra “ de sucata emitidas pelos seguintes sujeitos passivos :
- P…
Período | Valor | IVA |
2000 ( Até 24/05/2000 ) | 0$00 | 0$00 |
2000 ( Após 24/05/2000 ) | 237.449.340$00 | 40.366.382$00 |
TOTAL 2000 | 237.449.340$00 | 40.366.382$00 |
- A…
Período | Valor | IVA |
2000 ( Até 24/05/2000 ) | 0$00 | 0$00 |
2000 ( Após 24/05/2000 ) | 86.812.670$00 | 14.758.152$00 |
TOTAL 2000 | 86.812.670$00 | 14.758.152$00 |
2.3.3 - MOVIMENTOS FINANCEIROS
Dos elementos recolhidos foi possível verificar que, no seguimento do procedimento adoptado na esfera particular do único sócio A..., os valores recebidos dos clientes através eram depositados em contas bancárias da sociedade G..., Lda. sendo posteriormente emitidos cheques, sem qualquer correspondência com as facturas emitidas por aquele sócio, que eram levantados ao balcão pelo próprio.
2.3.4 - CONCLUSÃO
Face aos factos expostos, verifica-se que a firma G..., Lda., após a assunção da gerência e da totalidade do capital por parte de A..., acaba por servir na exacta medida os interesses prosseguidos por este de documentar diversas aquisições de sucata, salientando-se:
- o facto de, ainda que a estrutura empresarial que se pretende atribuir à firma G..., Lda. se tenha mantido, na sua génese, inalterada, o volume de negócios declarado tenha atingido, após 24/05/2000, uma dimensão irrealista ( ver quadro no item 2.3.2 ) ;
- para isso, contribui positivamente o único sócio da firma G..., Lda. ( A... ) que, emitiu facturas, em seu nome, para documentar as compras de sucata adequadas ao volume de negócios pretendido,concluiu-se que a firma G..., Lda, não tinha, após 24/05/2000, capacidade para o exercício de actividade comercial, envolvendo aqueles montantes, pelo que as facturas emitidas não podem servir de suporte às transacções de sucata com a firma M..., Lda..
3 - IVA DEDUZIDO INDEVIDAMENTE - ANO DE 2000
Face ao exposto, o IVA incluído naquelas facturas não é dedutível, de acordo com o estabelecido no nº 3 do artigo 19º do CIVA, resultando o apuramento de IVA em falta, para o ano de 2000, no montante global de € 812.153,48, conforme quadro a seguir :
Período | R... | Ad… | G..., Lda. | TOTAL | TOTAL |
2000/01M | 8.269.990$00 | 0$00 | 0$00 | 8.269.990$00 | € 41.250,54 |
2000/02M | 10.268.544$00 | 0$00 | 0$00 | 10.268.544$00 | € 51.219,28 |
2000/03M | 13.157.039$00 | 0$00 | 0$00 | 13.157.039$00 | € 65.627,03 |
2000/04M | 6.532.914$00 | 0$00 | 0$00 | 6.532.914$00 | € 32.586,04 |
2000/05M | 22.648.148$00 | 1.897.498$00 | 819.927$00 | 25.365.573$00 | € 126.522,94 |
2000/06M | 4.779.892$00 | 5.240.403$00 | 4.702.948$00 | 14.723.243$00 | € 73.439,23 |
2000/07M | 9.944.055$00 | 1.208.258$00 | 2.357.472$00 | 13.509.785$00 | € 67.386,52 |
2000/09M | 4.051.025$00 | 17.445.511$00 | 6.028.370$00 | 27.524.906$00 | € 137.293,65 |
2000/10M | 5.787.972$00 | 9.334.224$00 | 6.449.171$00 | 21.571.367$00 | € 107.597,52 |
2000/11M | 5.543.704$00 | 4.708.150$00 | 4.296.920$00 | 14.548.774$00 | € 72.568,98 |
2000/12M | 5.050.462$00 | 0$00 | 2.299.556$00 | 7.350.018$00 | € 36.661,75 |
TOTAL | 96.033.745$00 | 39.834.044$00 | 26.954.364$00 | 162.822.153$00 | € 812.153,48 |
4 - APURAMENTO DO RESULTADO TRIBUTÁVEL - ANO DE 2000 (…)
(…)
VIII - DIREITO DE AUDIÇÃO - FUNDAMENTAÇÃO
Tendo sido notificado pessoalmente, através do oficio nº 414.367, de 05/11/2004, não tivemos conhecimento que, até à data de realização do presente relatório, tenha exercido o direito de audição previsto no artigo 60º da LGT.
No entanto, verificou-se que, no quadro de apuramento do resultado tributável para o ano de 2000 elaborado no item III.4 do projecto de correcções, foi mencionado, indevidamente, o valor de € 4.777.737,37 em vez de € 4.777.373,37 pelo que o presente relatório contempla o apuramento do resultado tributável de € 5.052.136,98..(…)»cf. fls. 36 a 44 do PA apenso aos presentes autos) ;
e) Mediante o Ofício nº445.640, datado de 19/11/2004, os Serviços de Inspecção Tributária da Direcção de Finanças do Porto remeteram à Impugnante cópia do Relatório de Inspecção Tributária a que se reporta a alínea anterior ( cf. certidão de notificação a fls. 40 verso do PA apenso aos presentes autos , cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido para todos os efeitos legais);
f) Mediante o Ofício nº12308, datado de 7/12/2004, o Serviço de Finanças do Porto 6 procedeu à notificação das liquidações adicionais à Impugnante emergentes da Inspecção Tributária a que se reporta a alínea d)( cfr. fls.57 do PA apenso aos presentes autos, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido para todos os efeitos legais);
g) Em 28.01.2010, a Impugnante requereu a Revisão dos Actos Tributários que estão na génese dos presentes autos, nos termos do artigo 78º da Lei Geral Tributária (cfr. carimbo aposto no rosto do requerimento a fls. 60 a 71 do PA apenso aos presente autos cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido);
h) Sobre o pedido de Revisão dos actos tributários em apreço nos presentes autos foi prestada a INFORMAÇÃO/PARECER, com o seguinte teor:
1- Vem o sujeito passivo através de requerimento dirigido aos senhor Director Geral dos Impostos, sem data, solicitar um pedido de revisão da matéria tributável, nos termos do art. 78º da LGT, das liquidações adicionais de IVA referentes aos ano de 2000 no valor de €812.153, 48 e dos respectivos juros compensatórios.
2- Na medida em que o relatório da fiscalização tributária foi produzido em data que já não era possível a sua recolha informática (22.11.2004), estas liquidações foram efectuadas manualmente pelo Serviço de Finanças de Porto 6 (actualmente Porto 2, através do ofício nº 12308 de 07-12-2004 e portanto não constam das bases de dados desta Direcção Geral.
3- Em conformidade com o determinado pelo Senhor Chefe de Divisão de 2010.02.05 cumpre-me prestar a seguinte informação.
4- Consultando o cadastro de esta Direcção Geral verifica-se que o requerente se encontra colectado desde 1986.01.01 pela actividade de comércio por grosso de sucatas e de desperdícios metálicos, estando desde 2009.01.01, enquadrado no Regime Normal de periodicidade trimestral.
5- O sujeito passivo entregou em 2010.01.28 um requerimento no Serviço de Finanças do Porto 2, solicitando um pedido de revisão da matéria tributável nos termos do art. 78 da LGT.
(…) PARECER
56. Dispõe o nºs do art. 78 da Lei Geral Tributária (LGT) que a revisão dos actos tributários pela entidade que os praticou pode ser efectuada por iniciativa do sujeito passivo, no prazo de reclamação administrativa e com fundamento em qualquer ilegalidade, ou , por iniciativa da administração tributária , no prazo de quatro anos após a liquidação ou a todo o tempo se o tributo ainda não tiver sido pago , com fundamento em erro imputável aos serviços.
57. Nestas circunstâncias, é aceite pela administração fiscal a possibilidade de rever o acto com base em erro imputável ao Serviço. Também é aceite que este procedimento deve ser considerado como um meio alternativo e não excepcional.
58. O requerente afirma que a administração fiscal não podia ter-se socorrido das actuais normas constantes do nº4 do art. 19º e do art.80º do Código do IVA, dado que estas disposições entraram em vigor e, 01.01.2005, quando da entrada em vigor do Orçamento de estado para este ano .
59. De facto tendo em consideração que o relatório tem data de 19.11.2004, pelo que o agente da administração fiscal não poderia ter fundamentado a sua proposta com base nestas 2 normas, até porque nem as conhecia, na medida em que ainda não tinha entrado em vigor.
60. Resta-nos então debruçar – nos sobre a validade ou não da administração fiscal ter procedido a alterações à matéria colectável com base na não aceitação do IVA dedutível nos termos do nº3 do art. 19º do CIVA.
61. Quanto ao argumento que a existir cobrança destes valores ao requerente se consubstancia numa duplicação de colecta, não podemos concordar com o argumento na medida em que não estão a ser cobrados o mesmo valor ao mesmo sujeito passivo, condição necessária para existência da figura jurídica da duplicação de colecta.
62. Foi verificado pelo agente da administração tributária que os três fornecedores da requerente em causa ( R... , A... e G..., Lda. ) não possuíam estrutura empresarial para terem procedido a operações tributárias de montante tão elevado .
63. Quanto a R... não possuía instalação fixa para o exercício de actividade, nunca cumpriu qualquer obrigação fiscal, nem na segurança social, nem tinha pessoal ao seu serviço. Apesar de ter uma viatura em seu nome, não surgem indícios da sua circulação (seguros , inspecções, etc.). Segundo a sua própria família nunca exerceu qualquer actividade tributária, sendo do seu conhecimento a obtenção de ganhos monetários em resultado de se ter colectado por solicitação de terceiros para poder emitir facturas. Não constam anexos recapitulativos nem indicação de qualquer fornecedor. As suas vendas ao requerente em 2000 ascendem a 660.938.125$00, sem contudo possuir qualquer conta bancária e os valores pagos pelo requerente por cheque eram levantados ao mesmo dia ao balcão da entidade bancária.
64. Quanto a A... não possuía instalação fixa para o exercício de actividade, nunca cumpriu qualquer obrigação fiscal, nem na segurança social, nem, tinha pessoal ao seu serviço. Apesar de ter uma viatura em seu nome, não surgem indícios da sua circulação (seguros, inspecções, etc.). Requereu a diversas tipografias facturas e guias de remessa com numeração repetida. Indicou como sede da sua actividade, a sede de outra entidade. Não constam anexos recapitulativos nem indicação de qualquer fornecedor. As suas vendas ao requerente em 2000 ascenderam a 274.151.944$00, sem contudo possuir qualquer conta bancária e os valores pagos pelo requerente por cheque eram levantados ao mesmo dia ao balcão da entidade bancária.
65. Quanto à G..., Lda., verifica-se que a A... adquire a totalidade das quotas desta empresa a 24.05.2000, que vende a quantia de 185.509.451$00 à requerente, que das 4 sedes indicadas durante a actividade da empresa apenas uma possuía estrutura para comercialização de sucatas. Possuía no seu activo uma viatura sem seguro. Há apenas um funcionário declarado na segurança social e quanto aos seus movimentos financeiros, os levantamentos eram efectuados sem qualquer correspondência com facturas emitidas, pelo que (..) demonstrada a inexistência de estrutura empresarial própria de uma pessoa colectiva.
66. O facto de estes três fornecedores não possuírem estrutura quer empresarial quer administrativa para poderem ter procedido à venda à requerente o valor de 1.120.589.520$00 (mil cento e vinte milhões, quinhentos e oitenta e nove mil, quinhentos e vinte escudos), correspondendo a €224.658.025,00 (duzentos e vinte e quatro milhões, seiscentos e cinquenta e oito mil e vinte e cinco euros ) é demonstração inequívoca da simulação destas operações , pelo que tais montantes não estão em condições de poderem ser considerados como passíveis de dedução em IVA nos termos do nº3 do art. 19º do Código.
67. Pelo exposto no número da presente informação é parecer do signatário que no acto das liquidações em causa não existem situações que indiquem a existência de erro imputável ao serviço nos termos do art. 78º , nºs da LGT, nos actos praticados pela administração tributária objecto do presente pedido de revisão , pelo que o pedido não deve merecer deferimento. (…)» ( cfr. fls.73 a 83 do PA apenso aos presentes autos, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido para todos os efeitos legais);
i) Em 09.08.2010, sobre a INFORMAÇÃO/PARECER a que se reporta a alínea anterior, recaiu o seguinte DESPACHO do Exmo Senhor Chefe Divisão de Liquidação dos Impostos Sobre o Rendimento e a Despesa:« 1- Concordo com a proposta de indeferimento do pedido de revisão apresentado nos termos do artigo 78º da LGT e pelo contribuinte, o qual no essencial , invoca a existência de erro dos Serviços de Inspecção Tributária da DF do Porto ) em virtude dos motivos expostos na informação subjacente concluindo-se não existir qualquer erro dos Serviços , susceptível de enquadramento no nºs do artigo 78º da LGT , como o contribuinte argumenta várias vezes no texto do pedido de revisão.(…)» ( cfr. fls.73 a 84 do PA apenso aos presentes autos, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido para todos os efeitos legais);
j) Mediante o Ofício nº60752, datado de 15/09/2010, remetido sob registo ao Ilustre Mandatário da Impugnante, foi a Impugnante notificada do projecto de decisão da Revisão Oficiosa a que se reporta a alínea anterior, bem como, para exercer o direito de audição prévia ( cfr. fls.73 a 84 do PA apenso aos presentes autos, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido para todos os efeitos legais);
k) Em 18.10.2010, mediante o Ofício nº67615, datado de 14/10/2010, remetido ao Ilustre Mandatário da Impugnante, foi a Impugnante notificada do Despacho Indeferimento do Pedido de Revisão dos Actos Tributários a que se reportam os presentes autos ( cfr. fls.86 , 87 e cópia do AR a fls. 88 PA apenso aos presentes autos, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido para todos os efeitos legais);
l) Foi junto aos autos o Relatório da Inspecção Tributária com âmbito parcial, levada a efeito em cumprimento do despacho com o nºDI 200501538 tendo por objecto os exercícios de 2000, 2001, 2002 e 2003 levada a efeito a R... ,( cfr. fls.201 a 217 dos presentes autos, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido para todos os efeitos legais);
m) Foi junto aos autos o Relatório da Inspecção Tributária, levada a efeito em cumprimento da OI 200504309 tendo por objecto os exercícios de 2001, 2002 e 2003, levada a efeito a A...( cfr. fls.220 a 243 dos presentes autos, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido para todos os efeitos legais);
n) Foi junto aos autos o Relatório da Inspecção Tributária, levada a efeito em cumprimento da OI 200503030 tendo por objecto os exercícios de 2001, 2002 e 2003 levada a efeito à sociedade G... -, Lda.( cfr. fls.244 a 289 dos presentes autos, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido para todos os efeitos legais);
o) Em 02.11.2010, não se conformando com o Despacho de Indeferimento do Pedido de Revisão dos Actos Tributários consubstanciados nas liquidações adicionais de IVA que tem na sua génese acção inspectiva a que se reportam as alíneas anteriores, e respectivos juros compensatórios, a impetrante deduziu a presente Impugnação (cf. registo de recepção de fax ,aposto no rosto da petição inicial a fls.3 dos presentes autos).
Factos não provados
Não se mostram provados outros factos, além dos supra referidos, as demais asserções da douta petição constituem meras considerações pessoais e conclusões de facto e/ou direito da Impugnante, nomeadamente não resultou provada a materialidade das operações/transacções subjacentes às facturas desconsideradas pela Administração Fiscal.
IV FUNDAMENTAÇÃO DE DIREITO.
Quanto à nulidade da sentença por falta de especificação dos fundamentos de facto
A recorrente insurge-se contra a especificação da factualidade não provada, dizendo que ela é inadmissível por ser verdadeiramente inexistente, existindo uma contradição ostensiva entre, por um lado, a complexidade e extensão da factualidade que foi carreada para o processo, designadamente pela ora recorrente, e que esta incluiu expressamente na sua petição inicial, e, por outro, o desleixo com que a Sentença a tratou.
Diz que nas alegações finais fez a descrição de um conjunto vasto de factos que apreciados de modo interligado, teriam a susceptibilidade de ter implicado que aos constantes do Relatório de Inspecção (todos relativos a entidades terceiras) não pudesse ser atribuída, corno o foi pela administração tributária, a natureza de “indícios” de que as facturas contabilizadas pela recorrente não titulam transacções reais. E que perante a relevância dos factos aduzidos, que têm a capacidade de refutar os alegados “indícios” da administração tributária, deveria a Sentença recorrida ter-lhes feito uma referência e dedicado uma apreciação expressas. Refere que se o Tribunal deu por integralmente provados os factos do Relatório, e se os tratou como “indícios” suficientes, então teria necessariamente de fazer constar do rol da matéria não provada os factos que recorrente defendeu serem idóneos à demonstração do contrário, de que aquela natureza indiciária seria de afastar, explicando, com suficiente rigor, o porquê de os não ter considerado credíveis. Se o Tribunal achou que a matéria em causa não resultou provada, devia tê-lo dito claramente, assim como deveria ter desenvolvido circunstanciadamente as razões pelas quais ficou com essa convicção. O que não poderia ter feito, diz, foi - como fez - ter, pura e simplesmente, excluído dos autos essa matéria controvertida, sem justificar o valor ou o desvalor que lhe atribuiu, logo no momento processual em que esse esforço era devido. Imputa assim à sentença, por falta de especificação dos fundamentos de facto, a nulidade prevista na alínea b) do n.° 1 do artigo 668° do Código de Processo Civil, bem como no n.° 1 do artigo 125° do Código de Procedimento e de Processo Tributário, sendo que para efeitos deste último a falta de descriminação da matéria de facto não provada é equiparada à falta de indicação da matéria de facto provada.
Finaliza dizendo que a sentença acaba inexoravelmente por ser inadmissível também por resultar da ausência de exame crítico da prova. Diz que para além de excessivamente breve, a Sentença é nesta parte, em grande medida, inócua, podendo até dizer-se que em parte a “motivação” não revela, verdadeiramente, motivação alguma. E que, por outro lado, o pouco que, do segmento em causa, se pode caracterizar, ainda que com dificuldade, como motivação da decisão da matéria de facto reduz-se a meras fórmulas vazias e genéricas, não podendo também ser considerada motivação suficiente.
E assim, defende, deve concluir-se que o Tribunal, ao declarar quais os factos que julgou provados e os que entendeu não provados, não analisou criticamente uma parte grande e fundamental das provas ao seu dispor, nem especificou os fundamentos que foram decisivos para a convicção do julgador, conforme lhe é exigido pelos artigos 653.°, 655.° e 659.° do Código de Processo Civil.
Distinguem-se na arguição da recorrente duas nulidades que imputa à sentença: uma decorrente da falta de indicação dos factos não provados; outra por falta de fundamentação da matéria de facto.
Começando pela falta de especificação dos factos não provados.
O n.° 2 do artigo 123.° do Código de Procedimento e de Processo Tributário determina que na sentença o juiz discriminará a matéria provada da não provada, fundamentando as suas decisões.
A razão da exigência da indicação da matéria de facto não provada, além da provada (o que não acontece no processo civil - artigo 659.°, n.° 2 do Código de Processo Civil) está no facto de o julgamento da matéria de facto se fazer na sentença e não em momento processual anterior (como acontecia no Código de Processo Civil de 1961).
Mas na discriminação dos factos que há-de fazer não tem o juiz que se pronunciar sobre todos os factos alegados pela parte, tendo antes o dever de seleccionar os que interessam para a decisão segundo as várias soluções plausíveis de direito - artigos 508.°- A, n.° 1, alínea e), 511.° e 659.° do Código de Processo Civil de 1961.
O Tribunal recorrido sob o título “Factos não provados” consignou:
«Não se mostram provados outros factos, além dos supra referidos, as demais asserções da douta petição constituem meras considerações pessoais e conclusões de facto e/ou direito da Impugnante, nomeadamente não resultou provada a materialidade das operações/transacções subjacentes às facturas desconsideradas pela Administração Fiscal».
A discriminação dos factos não provados foi feita por exclusão. Todos os factos
alegados que não foram dados como provados foram considerados não provados. Nem
sequer se põe a hipótese, neste caso, de o Tribunal recorrido os ter considerado
irrelevantes para a decisão.
E assim, não se verifica a apontada nulidade.
Questão diferente da nulidade da sentença por falta de discriminação dos factos provados e não provados é a falta de exame crítico da prova.
O n.° 2 do artigo 123.° do Código de Procedimento e de Processo Tributário impõe ao juiz que fundamente as suas decisões no que concerne a dar determinado facto como provado ou não provado.
«Essa fundamentação da sentença deve consistir na indicação dos elementos de prova que foram utilizados para formar a convicção do juiz e na sua apreciação crítica, de forma a ser possível conhecer as razões por que se decidiu no sentido decidido e não noutro.
A fundamentação da sentença visa primacialmente impor ao juiz reflexão e apreciação crítica da coerência da decisão, permitir às partes impugnar a decisão com cabal conhecimento das razões que a motivaram e permitir ao tribunal de recurso apreciar a sua correcção ou incorrecção.
Mas à semelhança do que sucede com a fundamentação dos actos administrativos, a fundamentação da sentença tem também efeitos exteriores ao processo assegurando a transparência da actividade jurisdicional.» Jorge Lopes de Sousa, Código de Procedimento e de Processo Tributário, 6 edição, 2011, Áreas Editora, Volume II, nota 8 ao artigo 123.°, página 321.
A falta de exame crítico das provas e a fundamentação de direito só constitui nulidade se há uma omissão total, como resulta dos próprios termos do artigo 125.° (e também da alínea b) do n.° 1 do artigo 668.° do Código de Processo Civil).
Poderá equiparar-se à falta absoluta de fundamentação os casos em que ela não tenha relação perceptível com o julgado ou seja inteligível, situações em que haverá uma mera aparência de fundamentação - cfr. Jorge Lopes de Sousa, Código de Procedimento e de Processo Tributário, 6ª Edição, 2011, Áreas Editora, nota 8 ao artigo 125.°, página 360.
Para que haja nulidade da sentença por falta do exame crítico da prova não basta, pois, uma fundamentação insuficiente ou medíocre. É necessário que haja uma falta absoluta de fundamentação.
O que manifestamente não acontece no casos autos.
Improcede nesta parte o recurso.
Quanto ao erro de julgamento da matéria de facto.
Alega a recorrente que foram nos autos aduzidos factos cuja apreciação, se tivesse sido feita, implicaria necessariamente que aos constantes do Relatório de Inspecção (todos relativos a entidades terceiras) não pudesse ser atribuída, como o foi pela administração tributária, a natureza de “indícios” de que as facturas contabilizadas pela recorrente não titulam transacções reais.
Tais factos são os que fez constar do elenco do ponto ii.b) da alínea c) do capítulo II das alegações.
Conclui que essa factualidade, se incluída no probatório, levaria à demonstração cabal da naturalidade e legalidade das operações em causa: da sua devida consideração teria necessariamente de concluir-se que todos os bens em causa nos autos foram efectivamente transaccionados, existindo documentação comercial, contabilística e bancária conforme, e não tendo essas operações decorrido de modo diverso ao que é usual no sector, não sobraria qualquer dúvida da ilegalidade da mobilização do artigo 23.° do Código do IRC.
O artigo 685.°-B do Código de Processo Civil de 1961, a que corresponde o artigo 640.° do Código de Processo Civil aprovado pela Lei n.° 41/2013, de 26 de Junho,
estabelece os ónus que o recorrente que impugne a matéria de facto deve cumprir sob
pena de rejeição do recurso, assim estabelecendo:
«1- Quando se impugne a decisão proferida sobre a matéria de facto, deve o recorrente obrigatoriamente especificar, sob pena de rejeição:
a) Os concretos pontos de facto que considera incorrectamente julgados;
b) Os concretos meios probatórios, constantes do processo ou de registo ou gravação nele realizada, que impunham decisão sobre os pontos da matéria de facto impugnados diversa da recorrida.
2- No caso previsto na alínea b) do número anterior, quando os meios probatórios invocados como fundamento ou erro na apreciação das provas tenham sido gravados e seja possível a identificação precisa e separada dos depoimentos, nos termos do n.° 2 do artigo 522.°-C, incumbe ao recorrente, sob pena de imediata rejeição do recurso no que se refere à impugnação da matéria de facto, indicar com exactidão as passagens da gravação em que se funda, sem prejuízo da possibilidade de, por sua iniciativa proceder à respectiva transcrição.».
O legislador rejeitou a possibilidade de repetição de julgamentos bem como de recursos genéricos sobre a matéria de facto impondo ao recorrente não só que indique os concretos pontos da matéria de facto em divergência bem como os concretos meios probatórios meios probatórios que constam do processo que permitam o julgamento pretendido.
Ora, se bem que a recorrente indique ponto ii. b) da alínea c) do capítulo II das suas alegações a matéria de facto que pretendia ver incluída no probatório, cumprindo desse modo o primeiro dos ónus que lhe é imposto na lei, já o mesmo não acontece quanto ao segundo ónus, uma vez que não indica para cada ponto concreto da matéria de facto os concretos elementos probatórios.
A indicação dos meios probatórios é feita genericamente, remete para os documentos dos autos e para os depoimentos da testemunhas, sem os identificar um a um e, repete-se, sem os relacionar com cada um dos pontos da matéria de facto.
Não tendo a recorrente cumprido o determinado na norma citada, o recurso nesta parte é rejeitado.
Quanto ao erro de julgamento da matéria de direito.
IVA indevidamente deduzido com base em facturas falsas emitidas por:
- R...
- A...
- G... - COMÉRCIO POR GROSSO DE SUCATAS E DESPERDÍCIOS METÁLICOS, LDA.
A administração tributária concluiu que as faturas destes emitentes contabilizadas pela ora Recorrente, não correspondiam a transações reais e por isso considerou indevidamente deduzido o IVA nelas mencionado nos termos do artigo 19.°/3 do Código do IVA.
O Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto julgou improcedente a impugnação judicial apresentada pela ora Recorrente tendo entendido que administração tributária recolheu, como lhe competia, os indícios suficientes de que as faturas emitidas por aqueles agentes não correspondiam a transações reais (faturas falsas), e que a ora Recorrente, por seu turno, não tinha feito prova da veracidade das transações.
A Recorrente não se conformou com este julgamento. Sustenta que, ao contrário do decidido pelo Tribunal recorrido, os indícios recolhidos pela AT são insuficientes para se concluir pela falsidade das faturas, pelo que o IVA respetivo foi devidamente deduzido.
Nos termos do n.° 3 do artigo 19.° do Código do IVA «Não poderá deduzir-se imposto que resulte de operação simulada ou em que seja simulado o preço constante da factura ou documento equivalente».
No caso a administração tributária concluiu que as facturas daqueles emitentes, referentes a venda de sucatas, não tinham subjacentes transacções reais e, por isso, considerou indevidamente deduzido o IVA mencionado nas facturas.
A primeira questão que se coloca no presente recurso no que respeita à falsidade das facturas é saber se o Tribunal recorrido errou ao considerar que a administração tributária reuniu os indícios bastantes da falsidade das facturas.
E só se a resposta a esta questão for positiva, haverá que averiguar se a impugnante, ora recorrente, logrou demonstrar a veracidade das operações.
Na verdade, como tem sido jurisprudência uniforme deste Tribunal Central Administrativo Norte, quando a administração tributária desconsidera as facturas que reputa de falsas, aplicam-se as regras do ónus da prova do artigo 74.° da Lei Geral Tributária, competindo à administração tributária fazer prova de que estão verificados os pressupostos legais que legitimam a sua actuação, ou seja, de que existem indícios sérios de que a operação constante da factura não corresponde à realidade.
Feita esta prova, passa a recair sobre o sujeito passivo o ónus da prova da veracidade da operação - cfr. entre outros, Acórdãos do Tribunal Central Administrativo Norte de 24-01-2008, processo n.° 01834/04 Viseu, de 24-01-2008, processo n.° 2887/04 Viseu, de 27-01-2011, processo n.° 455/05.7BEPNF e de 18-03-2011, processo n.° 456/05BEPNF.
A administração tributária não precisa de demonstrar a falsidade facturas, bastando-lhe evidenciar a consistência daquele juízo (Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo de 27-10-2004, processo n.° 810/04), invocando factos que traduzem uma probabilidade elevada de as operações referidas nas facturas serem simuladas.
Terá de ser uma probabilidade suficientemente forte para abalar a presunção legal de veracidade das declarações dos contribuintes e dos dados constantes da sua contabilidade - artigo 75.° da Lei Geral Tributária.
O Tribunal recorrido considerou que a administração tributária havia carreado factos suficientemente indiciadores da falsidade das facturas, dos emitentes R..., A... e G... -, Lda.
A recorrente discorda deste julgamento. Questiona desde logo que os indícios recolhidos, respeitando apenas aos emitentes das facturas, sejam idóneos a evidenciar a sua falsidade.
O art. 19º/3 do CIVA «…obriga a AT a recolher indícios sérios de que entre o contribuinte inspeccionado e os seus fornecedores de serviços ou bens houve um conluio simulatório».
Para que o n.º 3 do artigo 19º do Código do IVA se possa considerar correctamente aplicado, a AT deveria ter identificado, nas relações da Recorrente com os seus fornecedores, quer o intuito e o acordo simulatórios, quer o “animus nocendi” em desfavor do Estado (Conclusões L) e M).
Depois, reportando-se ao relatório da fiscalização, defende que a
«fundamentação é, no tom e na natureza, simplesmente remissiva - não constituindo mais do que uma mera resenha de conclusões de outros Relatórios (como que um seu epílogo), relativos a outros sujeitos passivos, de cujo conteúdo completo a M… nunca teve conhecimento…»
E acrescenta:
«… a Sentença conformou-se com o facto de a AT não ter apresentado provas ou sequer indícios credíveis e circunstanciados do que aparentemente alega e que possam ser sustentadamente subsumidos ao conceito - a algum conceito - de simulação, limitando-se a expor o circuito comercial de determinadas mercadorias, a identificar a situação tributária irregular de alguns dos operadores que nele participam, a referir a alegada reiteração de um determinado tipo de fraude no sector em causa e a concluir, irresponsável e - diga-se - preguiçosamente, que toda e qualquer entidade envolvida nesse circuito faz parte de um conluio fraudulento.» (Conclusão N).
Ou seja, a Recorrente insurge-se contra a sentença que julgou improcedente a Impugnação com base em duas linhas de raciocínio conexas.
Uma, baseada no entendimento de que os inícios recolhidos pela AT são insuficientes para concluir pela falsidade da facturação;
e outra (que lhe é conexa), que o ónus da prova a cargo da AT quando «desconsidera» a contabilização (no caso do IR) ou dedução, no caso do IVA, é mais extenso do que a simples prova indiciária relativa ao emitente.
Sustenta que os indícios de falsidade da faturação não podem ser recolhidos apenas com factos exclusivamente relativos aos fornecedores.
«De qualquer modo, ainda que todos aqueles supostos “indícios” se viessem a provar, daí não se poderia concluir pela inexistência de meios para celebrar com a Recorrente os negócios titulados nas facturas: nenhum desses indícios impede um operador de, obtendo as necessárias quantidades de mercadorias, munindo-se de um livro de facturas e abrindo uma conta bancária em nome do titular da factura, se deslocar às instalações de um outro revendedor, oferecer as mercadorias, acordar um preço e descontar o cheque usado como meio de pagamento (ou seja, não pode concluir-se, apenas por que se confirmam aqueles factos, que os fornecedores não estavam em condições de transaccionar as mercadorias).» (Conclusão O).
«Assim, a Jurisprudência é clara na refutação do pressuposto implícito da Sentença segundo o qual, na aplicação do n.º 3 do artigo 19º do Código do IVA, a AT se pode bastar com factos exclusivamente relativos aos fornecedores, que nada têm que os ligue ao sujeito passivo inspeccionado nem muito menos especificamente às operações concretas desconsideradas» (Conclusão Q).
E esta foi a tese que o douto acórdão deste TCAN perfilhou. Decidiu ser necessário que a AT recolha indícios de que a utilizadora das facturas participou, sabia ou devia saber, que os emitentes das faturas não são os verdadeiros fornecedores.
«A questão que se coloca no recurso pode assim resumir-se: a administração tributária pode bastar-se com factos exclusivamente relativos aos emitentes das facturas indiciadores da falsidade, para considerar indevidamente deduzido o IVA nelas mencionado, nos termos do n.° 3 do artigo 19.° do Código do IVA?
Numa primeira análise, a resposta à questão colocada é afirmativa. Se os indícios denunciam que com forte probabilidade os emitentes das facturas não tinham capacidade empresarial para vender as sucatas mencionadas nas facturas, tanto bastaria para se criar um juízo sério de que aquelas transacções não existiram. Ou seja, que aqueles emitentes não venderam à recorrente aqueles materiais, logo, a recorrente não os comprou, traduzindo assim a factura uma simulação de transacção entre o emitente e o utilizador da factura.
E assim dir-se-ia que bastaria à administração tributária, para cumprir o seu ónus, carrear factos relativos aos emitentes das facturas indiciadores da sua incapacidade para transaccionarem as mercadorias. E ficaria desonerada de averiguar qualquer facto na esfera do utilizador das facturas indiciador da sua participação ou conhecimento ou dever de conhecer da falsificação. Poderia limitar-se, como aconteceu no caso dos autos, a constatar na contabilidade do sujeito passivo a existência de facturas daqueles emitentes para, sem mais, considerar indevidamente deduzido o IVA, passando a competir ao sujeito passivo o ónus de demonstrar a veracidade das transacções.
Em suma, a ser assim entendido, a administração tributária, conhecedora que determinado sujeito passivo se dedicava à emissão de facturas falsas, poderia sem mais, desconsiderar os custos de qualquer outro sujeito passivo inspeccionado que tivesse contabilizado facturas daquele emitente.
Porém, uma melhor ponderação leva-nos a responder de forma diferente.
É certo que se os indícios referentes aos emitentes das facturas vão no sentido de que não foram eles a fornecer a mercadoria, existindo assim indícios da falsidade das facturas.
Contudo, tal circunstância não permite, por si só, que se conclua pela existência de simulação.
Para haver simulação seria necessário que a administração fiscal tivesse reunido elementos que relacionassem a utilizadora das facturas com o esquema de fraude, ou seja, que tivesse reunido indícios de que a utilizadora das facturas participou ou que sabia ou devia saber que os emitentes das facturas não são os verdadeiros fornecedores da sucata.
Porque pode acontecer que a utilizadora de facturas falsas não saiba nem tenha possibilidades de saber da falsidade. Como refere a recorrente basta que um operador, obtendo as necessárias quantidades de mercadorias, munindo-se de um livro de facturas e abrindo uma conta bancária em nome do titular da factura, se desloque às instalações de um outro revendedor, ofereça as mercadorias, acorde um preço e desconte o cheque usado como meio de pagamento.
A aceitar-se que o ónus da Fazenda Pública se basta com a recolha de indícios de falsidade relativamente aos emitentes das facturas levaria a que os utilizadores das facturas falsas, que não sabem que são falsas, não pudessem deduzir custos que efectivamente suportaram, sem que tivessem participado em qualquer esquema fraudulento.
Dir-se-á que, sempre tais utilizadores inocentes poderiam fazer prova da veracidade das transacções - na aplicação do quadro probatório acima fixado: à administração tributária cabe o ónus de demonstrar indícios da falsidade; cumprido tal ónus passa a caber ao contribuinte o ónus da prova da veracidade das transacções.
Mas facilmente se percebe que tal prova, nestas circunstâncias, de fraude a montante, que desconhece, será impossível para o utilizador das facturas provar o que quer que seja para além do que resulta da sua contabilidade, e que, não se deve esquecer, goza de presunção de veracidade. Se houve fraude e o utilizador das facturas desconhece não pode provar que as mercadorias foram adquiridos aos emitentes das facturas, porque não foram; nem pode provar que os adquiriu a outrem, porque para este utilizador de facturas a mercadoria foi comprada ao emitente, desconhecendo o real vendedor.
O que pode fazer o utilizador das facturas nestas circunstâncias é tão-só esclarecer como é que as negociações se desenvolveram e com quem se desenvolveram».
(…)
«Ora, havendo indícios de que os emitentes das facturas não venderam a sucata mencionada nas facturas, impunha-se que a administração fiscal indagasse da participação da recorrente no esquema simulatório. Participação que seria evidente caso a fiscalização tivesse apurado que subjacente às facturas não esteve qualquer fornecimento de bens, mas já não assim se o fornecimento existiu mas os emitentes das facturas serviram apenas de intermediário de outrem que se mantém oculto. Situações que o relatório de fiscalização não aborda frontalmente.
O certo é que não diz a administração tributária que a recorrente sabia ou devia saber que estava a comprar a pessoa diferente da que figura na factura.
E o utilizador da factura não está obrigado a saber a situação empresarial ou fiscal do emitente da factura que lhe entrega a mercadoria.
Tal desconhecimento só releva em sede de IVA, a partir de 2005, com a introdução do n.° 4 do artigo 19.° do Código do IVA, que veio estabelecer que não é possível deduzir o IVA resultante de operações em que o transmitente dos bens ou o prestador de serviços não entrega o imposto liquidado ao Estado «quando o sujeito passivo tenha ou devesse ter conhecimento de que o transmitente dos bens ou o prestador dos serviços não dispõe de adequada estrutura empresarial susceptível de exercer a actividade declarada».
(…)
«No caso, repete-se, não estando demonstrado que a recorrente não adquiriu a sucata, teria a administração tributária que recolher indícios bastantes de que a recorrente sabia ou devia saber que quem lhe estava a vender não era a pessoa que figurava nas facturas».
Porém, esta interpretação foi excluída pelo douto acórdão do Pleno da Secção do STA proferido nos presentes autos decidindo «que a AT, para proceder a correcções decorrentes da não aceitação da dedução do IVA mencionado nas facturas relativamente às quais considerou que as transacções nelas mencionadas não correspondem à realidade, não tinha de fazer prova da existência de acordo simulatório (existência de divergência entre a declaração e a vontade negocial das partes por força de acordo entre o declarante e o declaratário, no intuito de enganar terceiros – cfr. art. 240º do CCivil) para satisfazer o ónus de prova que sobre si impende. Antes lhe bastando provar a factualidade que a levou a não aceitar a respectiva dedução de imposto, factualidade essa que tem de ser susceptível de abalar a presunção de veracidade das operações constantes da escrita do contribuinte e dos respectivos documentos de suporte, só então passando a competir ao contribuinte o ónus de prova do direito de que se arroga (o de exercer o direito à dedução do IVA) e que não é reconhecido pela AT, ou seja, o ónus de prova de que as operações se realizaram efectivamente».
Portanto, temos agora um ponto de partida claro e definido quanto à extensão do ónus probatório da AT no que respeita à designada faturação falsa.
Não tem que provar o acordo simulatório entre o fornecedor e o utilizador para legitimar as correções fiscais; basta-lhe provar a factualidade que a levou a não aceitar a respetiva dedução de imposto, de forma suficientemente forte para abalar a presunção de veracidade das operações constantes da escrita do contribuinte e dos respetivos documentos de suporte.
Feita esta prova, compete ao contribuinte o ónus de prova de que as operações se realizaram efetivamente.
Neste contexto, devemos então indagar, num primeiro momento, se a AT cumpriu o seu ónus e só depois, em caso afirmativo, num segundo passo, indagamos se a Recorrente se desembaraçou do seu.
Vamos ao ónus da AT.
Os indícios recolhidos pela AT quanto às mercadorias faturadas por R... no ano de 2000 são os seguintes:
-Verificou-se que R... declarou o início do exercício da actividade de Comércio por Grosso de Sucatas em 07/09/1998 não tendo, desde essa data, cumprido com qualquer obrigação tributária quer em sede de IVA quer em sede de IRS.
- (...) Posteriormente, requisitou, em 22/09/1999, junto da “Tipografia C… de L…, Lda., possuidora do NIPC 5…, com domicílio na Rua…- V N Gaia, 3 livros de Facturas, de Guias de Transporte e de Recibos com a numeração de 151 a 300, a que corresponde a factura n° 26.414A, de 28/09/1999.
-Requisitou, ainda, em 13/07/2000, junto desta tipografia 2 livros de Facturas, de Guias de Transporte e de Recibos com a numeração de 301 a 400, a que corresponde a factura n°27.263A, de 13/07/2000.Em 21/02/2001 requisitou, novamente junto desta tipografia, 3 livros de Facturas e de Guias de Transporte com a numeração de 401 a 550.
Acrescenta-se que, ainda que se tenha colectado para o exercício da actividade de Comércio Por Grosso de Sucata, especificada na declaração de início de actividade, os documentos requisitados junto das tipografias não a identificam devidamente. (...) as tipografias em causa terem sido ou serem ainda actualmente utilizadas por (...) A....
-Da deslocação ao domicilio do sujeito passivo em causa verificou-se que se trata de uma habitação de reduzidas dimensões tendo-se, do contacto estabelecido com o seu irmão A…, possuidor do NIF 2…, que habita no n°465 da mesma rua, confirmado que R..., faleceu em Abril de 2003, (...) que o seu irmão era toxicodependente e que à data da sua morte encontrava-se contaminado pelo vírus HIV. (...) não exercia qualquer actividade sendo do seu conhecimento a obtenção de ganhos monetários em resultado de se ter colectado, por solicitação de terceiros, para poder emitir facturas
- Assim, confirmou que, excepcionando os períodos em que recebia dinheiro pela emissão daquelas facturas, o mesmo não tinha quaisquer recursos financeiros relevantes recorrendo, frequentemente, ao apoio da família, nomeadamente das suas irmãs, para se alimentar, pagar a renda da habitação e para outras necessidades relacionadas com a sua saúde.
-(...) o seu irmão era contactado, junto da sua habitação, por uma pessoa, que identificou pelo nome de Alberto, que se fazia deslocar num Mercedes preto encontrando-se, nos restantes períodos de tempo, nas proximidades da sua habitação.
-Posteriormente, do contacto com a irmã Barbara Maria, foi confirmada a dependência e a doença do sujeito passivo em causa assim como o recurso, em períodos de menores posses financeiras, o que ocorria com frequência, à sua habitação para se poder alimentar. (...) o seu irmão não exercia qualquer actividade, visto que não tinha capacidade financeira ou humana para tal, tendo tomado conhecimento que o mesmo se colectou e passava facturas para um terceiro na época em que o incentivou a candidatar-se à obtenção do Rendimento Mínimo Garantido.
-Estes factos, nomeadamente a constante precaridade monetária, foram corroborados por outra irmã Z…, possuidora do NIF 1…, que confirmou a deslocação frequente do seu irmão junto do seu estabelecimento para pedir dinheiro.
- Das diligências efectuadas confirmou-se que o sujeito passivo em causa apresenta um historial relacionado com a toxicodependência e o tráfico de droga tendo estado detido entre 17/08/1983 e 22/03/1985 e entre 12/09/1988 e 16/05/1994.
- Das análises às guias de remessa emitidas, para o ano de 2000, pelo sujeito passivo em causa verificou-se que o transporte da mercadoria facturada foi efectuado, na sua totalidade, com o recurso à viatura de matrícula HM. Trata-se de uma viatura de marca DAF com data de fabrico no ano de 1981. (...) que aquela é a única viatura registada em nome de R... assim como o mesmo não detinha habilitação para conduzir qualquer tipo de viaturas. (...) se verificou a inexistência de registos de inspecções periódicas assim como de qualquer seguro automóvel para a viatura em causa; confirmou-se que se encontra em falta de pagamento o imposto de circulação liquidado desde o ano de 1998.
- Os factos expostos, nomeadamente a sua antiguidade, indiciam tratar-se de uma viatura sem condições para circular, razão pela qual não poderia ter servido para efectuar os transportes da mercadoria que foi objecto de facturação.
- Não se verificaram indícios de que o sujeito passivo em causa alguma vez tenha possuído instalações ou equipamentos por forma a justificar, mesmo que diminutos, quaisquer actos comerciais relacionados com esta actividade de comércio de sucata.
- De pedido de elementos dirigido ao Instituto de Solidariedade e Segurança Social verificou-se que R... consta como inscrito com o nº 1…, com último desconto em Março de 1981, não existindo qualquer registo como empresário em nome individual nem como entidade empregadora. (...) concluiu-se pela inexistência de pessoal afecto à pretensa actividade exercida por R....
- Da consulta ao sistema informático da D.G.C.I., no que respeita aos dados contidos nos anexos recapitulativos de fornecedores entregues a nível nacional, confirmou-se a inexistência de fornecedores de R....
Quanto a A...
Os inícios recolhidos em relação a este emitente são os seguintes:
- Verificou-se que A... declarou o inicio do exercício da actividade de Comércio Por Grosso de Sucatas em 24/11/1999, não tendo, desde essa data, cumprido com / qual quer obrigação tributária quer em sede de IVA quer em sede de IRS.
-No dia 05/01/2 000 procedeu à requisição, junto da “Tipografia C… “, de L…, Lda., possuidora do NIPC 5…, com domicílio na Rua…, - V N. Gaia, 3 Livros de Facturas, de Guias de Remessa, de Guias de Transporte e de Recibos com a numeração de 1 a 150, a que corresponde a factura n° 26. 720A, de 06/01/2000. Posteriormente, requisitou, em 2 0/0 7/2000, junto desta tipografia 7 livros de Facturas e de Recibos com a numeração de 151 a 500, a que corresponde a factura n° 27. 303A, de 2 7/0 7/2000. Em 23/07/2000, requisitou, adicionalmente, 7 livros de Facturas e de Recibos, com a numeração de 151 a 500, que foram impressos na “Tipografia A… de G…, Lda., possuidora do NIPC 5…, a que corresponde a factura n°27.209, de 2 6/0 7/2000; uma intencionada duplicação de numeração de facturas e recibos.
-Requisitou, ainda, em 18/12/2000, junto da “ Tipografia C… ‘ atrás mencionada, 3 livros de Guias de Transporte com a numeração de 151 a 300, a que corresponde a factura n° 27. 644A, de 19/12/2000.(...)
- Trata-se de uma pessoa que esteve, juntamente com a família, ausente de Portugal tendo regressado em meados do ano de 1999.- (,,,)solicitou, em 23/11/1 999, a emissão do cartão de contribuinte, que ocorreu em 21/02/2000.
-Até à data de realização do presente relatório não foi possível estabelecer qualquer contacto com A..., percorrendo-se todas as moradas constantes dos documentos conhecidos, do que se concluiu que as mesmas não corresponderam ao seu domicilio efectivo, a saber
- Na declaração de inicio de actividade declarou ter morada do estabelecimento principal na Av…enquanto seu domicilio fiscal se situava na Rua…- Porto.... encontra-se estabelecida a “Hospedaria… “tendo-se concluído que apenas se serviu da mesma para alojamento entre o dia 03/01/2000 e o dia 06/01/2000.
- A morada da Av…é propriedade da sociedade B… - Sociedade de Construções e Urbanismos, Lda., possuidora do NIPC 5…, com domicílio no Lugar… - Sta. Maria da Feira, que, através do seu sócio-gerente, confirmou desconhecer o Sr. A... e que nunca alugou ou cedeu, a este, o escritório em causa, acrescenta-se que esta morada foi mencionada em todos os documentos requisitados pelo sujeito passivo em causa que, face à indicação de uma morada errada, se transforma num “fantasma “para todas as instituições oficiais eliminando, assim, a possibilidade de qualquer contacto pessoal.
- Nesta conformidade, não é possível conhecer o seu percurso profissional nem estabelecer qualquer ligação anterior com a actividade de comércio de sucata, sendo certo, que nunca poderia ter realizado qualquer negócio por evidente falta de logística e fundamentalmente pelo seu posicionamento “marginal “na sociedade civil.
-Das análises às guias de remessa emitidas, para o ano de 2000, pelo sujeito passivo em causa verificou-se que o pretenso transporte da mercadoria facturada foi efectuado, na sua totalidade, com o recurso à viatura de matrícula FS. Trata-se de uma viatura de marca SCANIA que esteve matriculada na Holanda desde 1987. Acrescenta-se que o camião em causa esteve registado, até ao ano de 1999, em nome de F… (...) aquela é a única viatura registada em nome de A... assim como o mesmo não detinha, em Portugal, habilitação para conduzir qualquer tipo de viaturas. (...) verificou a inexistência de registos de inspecções periódicas posteriores a 02/09/1999 assim como de qualquer seguro automóvel para a viatura em causa. (...) confirmou-se que se encontra em falta de pagamento o imposto de circulação liquidado desde o ano de 1998; a viatura em causa não apresenta condições para circular, razão pela qual não poderia ter servido para efectuar os transportes da mercadoria que foi objecto de facturação.
-Não se verificaram indícios de que o sujeito passivo em causa alguma vez tenha possuído instalações ou equipamentos por forma a justificar, mesmo que diminutos, quaisquer actos comerciais relacionados com esta actividade de comércio de sucata.
-De pedido de elementos dirigido ao Instituto de Solidariedade e Segurança Social verificou-se que A... consta como inscrito com o n° 1…, com último desconto em Abril de 2003, não existindo qualquer registo como empresário em nome individual nem como entidade empregadora. Os descontos referidos resultam de vencimentos processados, na qualidade de sócio-gerente da firma G... -, LDA., possuidora do NIPC 5…, com sede na mesma morada da Av…, em V N. de Gaia, indicada pelo Sr. A... como sendo o domicílio do seu estabelecimento.
-(...) inexistência de pessoal afecto ao exercício da sua pretensa actividade.
-Da consulta ao sistema informático da D. G. C.I., no que respeita aos dados contidos nos anexos recapitulativos de fornecedores entregues a nível nacional, confirmou-se a inexistência de fornecedores de A... permitindo concluir-se, da mesma forma, pelo não exercício de qualquer actividade de natureza comercial envolvendo os valores detectados.
- (...) verificou-se que as facturas emitidas por A... e contabilizadas pela firma M..., Lda. assumiam a qualidade de vendas a dinheiro na medida em que, na maior parte das vezes, para o seu pagamento era emitido um cheque que era levantado, no mesmo dia, em dinheiro ao balcão da respectiva Instituição Bancária.
-(...)o levantamento dos cheques emitidos, durante o ano de 2000, para pagamento daquelas facturas foi efectuado por A....
- Confirmou-se igualmente o facto de estarmos perante uma pessoa responsável pela angariação de pessoas dispostas a requisitar, a troco de pequenas importâncias em dinheiro, diversos livros de facturas, de guias de remessa/transporte e de recibos que, ficando em seu poder, serviam o propósito de documentar as aquisições de sucata de diversas sociedades.
Face aos factos expostos, nomeadamente:
- a indicação de moradas inexactas indiciando a intenção de se manter relativamente
“protegido “quanto às possíveis implicações que adviriam da sua actuação, no que concerne à relação a ter com as instituições implementadas e com as quais incorre em responsabilidades e obrigações;
- a inexistência de qualquer estrutura empresarial, no que se refere a todas as suas componentes (equipamento, pessoal,...), necessária ao exercício de uma actividade de natureza comercial que atinja os montantes mencionados;
- a confirmação quanto à angariação de pessoas, com fracos recursos económicos e relacionados com criminalidade e problemas de toxicodependência, para a requisição de documentos (facturas, guias de transporte e recibos) que, ficando na sua posse, foram utilizados para documentar aquisições de sucata por parte de diversas sociedades;
- a intencionada requisição de facturas com repetição de numeração;
- a emissão de “facturas falsas “para documentar transacções de viaturas, comercializadas por outros fornecedores, mencionando valores superiores àqueles que foram praticados, concluiu-se que A... não tinha capacidade para o exercício de qualquer actividade comercial pelo que as facturas emitidas em seu nome não corresponderam a qualquer operação comercial, razão pela qual, não podem servir de suporte às transacções de sucata com a firma M..., Lda..
Quanto à sociedade G... -, LDA.
São os seguintes, os indícios relativos a esta emitente:
- Trata-se de uma sociedade constituída em 21/06/1996 e colectada, desde 01/07/1996, para o exercício da actividade de Comércio Por Grosso de Sucatas.
-No que respeita à sede declarada da firma verificou-se:
- Aquando da sua constituição foi mencionado que a firma em causa teria a sua sede na Av…- V N Gaia;
- Em 26/05/1998, essa sede foi alterada para a Rua…- V. N. Gaia;
- Em 05/04/2 000, foi, novamente, alterada para a Rua… - V N. Gaia;
- Finalmente, em 21/11/2001, foi alterada para a Rua…- V N Gaia.
-Das instalações mencionadas apenas o armazém sediado na Rua dos Terços se coaduna com o exercício de qualquer actividade comercial e/ou industrial tendo-se confirmado que o mesmo esteve arrendado pela firma G..., Lda. até Julho de 2000.
- A..., possuidor do NIF 2…, através de cessão de quotas, celebrada em 24/05/2000, adquiriu a totalidade das quotas da sociedade, no valor de 2.500.000$00, passando a ser único sócio e gerente até 21/11/2001.
-A emissão de facturas para a firma M... Sucessores, Lda., inicia-se precisamente naquele dia de 24/05/2000.
-Das análises às guias de remessa emitidas, para o ano de 2000, pela firma G..., Lda. verificou-se que o transporte da mercadoria facturada foi efectuada, na sua totalidade, com o recurso à viatura de matrícula GF(...)única viatura pesada para transporte de mercadoria registada na contabilidade desta sociedade, (...) adquirida em Setembro de 2000.
-Refere-se que esta matrícula foi sendo utilizada, pela firma G..., Lda., para constar das guias de remessa emitidas anteriormente a Setembro de 2000.
-(...) verificou-se a inexistência de qualquer seguro automóvel para a viatura em causa (...) se encontra em falta de pagamento o imposto de circulação liquidado desde o ano de 2000.
- Para além da conclusão de que a viatura em causa circulou foi possível, dos elementos recolhidos, que a mesma não pode ter servido para o transporte das mercadorias facturadas servindo a sua matricula unicamente o propósito de tentar credibilizar os documentos emitidos assim como as operações que se lhes pretende imputar.
- Verificou-se ainda a contabilização de unia viatura ligeira, de matricula OF, que fui adquirido através do contrato de aluguer(...).o valor de aquisição desta viatura representa aproximadamente 50,33% do valor total da rubrica de imobilizado em 31/12/2000.
- Entre 24/05/2000 e 31/12/2000, para além do sócio, apenas consta das folhas de vencimentos entregues para a Segurança Social um funcionário não se tendo sido indicados quaisquer funcionários ao serviço da firma G... Lda. posteriormente àquela data.
-O único sócio A..., desde a data em que assumiu a gerência e a totalidade do capital da firma G..., Lda., emitiu facturas, em nome desta, representativas de aproximadamente 73,72% das “compras “declaradas.
-Dos elementos recolhidos foi possível verificar que, no seguimento do procedimento adoptado na esfera particular do único sócio A..., os valores recebidos dos clientes através eram depositados em contas bancárias da sociedade G..., Lda. sendo posteriormente emitidos cheques, sem qualquer correspondência com as facturas emitidas por aquele sócio, que eram levantados ao balcão pelo próprio.
-Face aos factos expostos, verifica-se que afirma G..., Lda., após a assunção da gerência e da totalidade do capital por parte de A..., acaba por servir na exacta medida os interesses prosseguidos por este de documentar diversas aquisições de sucata, salientando-se:
- o facto de, ainda que a estrutura empresarial que se pretende atribuir à firma G..., Lda. se tenha mantido, na sua génese, inalterada, o volume de negócios declarado tenha atingido, após 24/O 5/2000, uma dimensão irrealista (ver quadro no item 2.3.2);
- para isso, contribui positivamente o único sócio da firma G..., Lda. (A...) que, emitiu facturas, em seu nome, para documentar as compras de sucata adequadas ao volume de negócios pretendido, concluiu-se que a firma G..., Lda, não tinha, após 24/05/2000, capacidade para o exercício de actividade comercial, envolvendo aqueles montantes, pelo que as facturas emitidas não podem servir de suporte às transacções de sucata com afirma M..., Lda..».
Ora, a simples leitura deste acervo factual revela um conjunto indiciário claro de que as facturas emitidas por estes sujeitos é falsa, assim se ilidindo a presunção de veracidade da escrita da Recorrente (art. 75º/1 LGT).
Ou como diz a sentença «Face ao vertido supra, ainda que apreciados isoladamente cada um dos elementos reunidos pelos Serviços Inspectivos, estes não lograssem traduzir por si só, indícios da falta de materialidade das transacções tituladas pelas facturas em apreço, contudo, conjugados entre si e “lidos” à luz das regras da experiência comum, representam indícios sérios e credíveis da simulação aventada pela Administração Tributária, revelando-se igualmente fulcrais, as diligências encetadas por aquela quer em junto dos emitentes das facturas, quer de outras entidades, as quais revelaram-se essenciais para a apreciação global da (i)materialidade da transacções subjacente às facturas emitidas e, consequentemente, à conclusão de dedução indevida de IVA pelo sujeito passivo.
Desde logo, a evidenciada inexistência de estrutura e capacidade empresarial por parte dos emitentes das facturas suportada em indícios objectivos e consistentes, traduz uma probabilidade elevada de estas não titularem operações reais, ou seja, de que os apontados fornecedores efectivamente não venderam à Impugnante a sucata mencionada nas facturas por esta contabilizadas e em que tais entidades figuram como emitentes.
Assim sendo, afigura-se manifesto que a Administração Tributária demonstrou cabalmente os pressupostos da sua actuação, cumprindo, nos termos já expostos, o ónus da prova que, neste ponto, lhe competia».
Cumprido que foi o ónus da AT, passemos à segunda refração do encargo probatório que desta feita recai sobre o contribuinte utilizador e que consiste, precisamente, em saber se logrou provar a realidade/materialidade das operações.
E desde já adiantamos que não basta ao contribuinte onerado com esta prova criar a dúvida sobre a falsidade da facturação. Se se limitar a criar esta dúvida, sem adentrar na prova credível da realidade/materialidade das operações, a dúvida resolver-se-á contra si. (cfr. art. 561º do CPC - 414º do NCPC- e ac. do TCAS n.º 07141/13 de 26-06-2014, com o seguinte sumário: VII. Dispõe o artigo 100º, nº1 do CPPT que sempre que da prova produzida resulte a fundada dúvida sobre a existência e quantificação do facto tributário, deverá o acto impugnado ser anulado. Tal mais não é que a aplicação ao processo judicial da regra geral sobre o ónus da prova no procedimento tributário, constante do artigo 74º, nº1 da LGT (idêntica à regra prevista no nº1 do artigo 342º do CC), nos termos da qual o ónus da prova dos factos constitutivos dos direitos da Administração e dos contribuintes recai sobre quem os invoque.
VIII. Aplicando aquela regra respeitante ao ónus da prova, no processo judicial, dever-se-á concluir “que, nos casos em que se verificar uma destas situações em que no procedimento tributário é atribuído o ónus da prova ao contribuinte, as dúvidas que no processo judicial subsistam sobre a matéria de facto, não podem considerar-se dúvidas fundadas para efeitos de, nos termos daquele nº1, justificarem a anulação do acto”.
IX. Compete, pois, ao contribuinte o ónus da prova dos factos que alegou como fundamento do seu direito de dedução do imposto nos termos do artigo 19.º do CIVA, não lhe bastando criar dúvida sobre a sua veracidade, ainda que fundada, pois neste caso o artigo 100.º do CPPT não tem aplicação).
Porém, tal prova não foi feita.
Ou seja, a Recorrente não conseguiu de modo algum demonstrar a veracidade das operações faturadas e que os fornecimentos daqueles sujeitos são autênticos. E não é que a veracidade de todas as transações esteja devidamente demonstrada de forma directa através da sua perfeita documentação física, ao nível designadamente, da facturação, dos registos contabilísticos e dos meios de pagamento (cfr fls. 6 e 11 das doutas alegações). Essa aparência de «conformidade» permite apenas constatar que a contabilidade não evidencia falhas ao nível da documentação e escrituração; de modo algum atesta a substância ou veracidade das operações facturadas (cfr o Acórdão do Pleno da Secção do Contencioso Tributário do STA, de 07/05/2003, proferido no proc.º01026/02, «Cabe nesta previsão, claramente, o caso de a contabilidade, impecavelmente organizada, se avaliada do ponto de visto técnico-contabilístico, no entanto omitir operações efectuadas; e cabe o caso inverso - o de incluir operações não efectuadas. Este último é aquele que correntemente se vem chamando de “facturas falsas”, isto é, a contabilidade considera (e trata de forma contabilisticamente correcta) documentos emitidos na forma legal, mas que não correspondem a qualquer realidade, porque as operações que era suposto reflectirem, na verdade, não tiveram lugar.
E, aqui, a lei não exige senão “indícios fundados”, ou seja, não impõe à Administração a “prova provada” de que por detrás dos documentos não está a realidade que normalmente reflectem e comprovam, basta-se com indícios fundados para fazer cessar a presunção a favor do contribuinte. E a este, desprovido do escudo protector da presunção, não resta senão demonstrar a veracidade dos seus elementos contabilísticos, e respectivos suportes, destarte posta em crise, face àqueles “fundados indícios”».
Como salientou a sentença recorrida, «Apesar de a impetrante esgrimir em defesa da sua tese que a Administração Fiscal não fez qualquer censura à sua contabilidade e que o meio de pagamento utilizado nas transacções entre si e os seus “fornecedores” (o cheque) são reveladores da veracidade das transacções, impera salientar que apesar deste meio de pagamento verter alguma formalidade, a peculiaridade dos respectivos montantes terem sido levantados imediatamente ao balcão ou imediatamente levantados após o seu depósito, manifesta uma prática não generalizada ou comum, uma vez que equivale ao pagamento em numerário de quantias avultadas.»
Por outro lado, o argumento de que « …é no mínimo estranho que uma empresa venda mercadoria que de nenhum modo adquiriu…» também não colhe no âmbito da designada faturação falsa.
Como salienta a sentença recorrida, «…é manifesto que, se a Impugnante vendeu mercadoria, teve necessidade de obter sucata, todavia, o que está em causa nos presentes autos é determinar se as concretas operações a que aludem as facturas desconsideradas pela Administração Fiscal foram as que permitiram a realização dessas mesmas vendas.
Refira-se, quanto às correcções efectuadas e contra os quais a impugnante ferreamente se insurge, que a Administração Fiscal não desconsidera, em sede inspectiva, que exista um circuito físico de mercadoria que é fornecida, inclusivamente por outras entidades, e daí não tenha colocado em causa o volume de vendas da Impugnante.
Porém, esta hipótese, em nada abala a conclusão da acção inspectiva, devidamente fundamentada, no sentido de que as facturas emitidas pelas entidades supra identificadas e contabilizadas pela Impetrante, são falsas, ou seja, de que aqueles fornecedores não poderiam ter vendido à Impugnante a sucata que nelas consta discriminada.
Se, por hipótese, subjacentes às facturas em causa estão reais transacções, designadamente, negócios realizados com outrem, que não com os referidos emitentes das facturas, tal teria a Impugnante que demonstrar, já que é sobre ela, face às regras que atrás deixámos enunciadas, que recaía o ónus da prova de que suportou os custos titulados pelas facturas que contabilizou e que estas titulam e documentam efectivas aquisições de bens».
Do exposto resulta que a sentença andou bem e por isso deve ser mantida.
V DECISÃO.
Termos em que acordam, em conferência, os juízes da secção de contencioso Tributário deste TCAN em negar provimento ao recurso e confirmar a sentença recorrida.
Custas pela Recorrente.
Porto, 12 de Maio de 2016.
Ass. Mário Rebelo
Ass. Cristina Travassos Bento
Ass. Paula Maria Dias de Moura Teixeira
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