Assente a factualidade apurada cumpre, agora, entrar na análise do recurso jurisdicional “sub judice”, sendo que a questão sucitada pela recorrente resume-se, em suma, em saber se a compensação é fundamento de oposição à execução fiscal nos termos do art. 204º do CPPT.

Com efeito, na sentença recorrida, foi entendido que:
“…
Ora, como decorre do art. 204º n.º 1 do CPPT, a oposição á execução fiscal apenas poderá sustentar-se em algum ou alguns dos fundamentos elencados nas suas alíneas.
O opoente pretende com a presente acção o reconhecimento judicial de uma compensação a que julga ter direito e por essa via pôr fim à execução em causa nos presentes autos.
Tal como referem a fazenda Pública e a Digna Magistrada do M.P:
“A apreciação da actuação da AT que ao invés de proceder á compensação da divida prossegue com o processo executivo não pode ser sindicada em sede de oposição.
A eventual ilegalidade cometida pela AT ao não proceder á compensação das dívidas conforme impõe o disposto nos arts 89°, 90º, do CPPT deve ser aferida e arguida, em primeira linha, no processo executivo através de requerimento junto do chefe do órgão de execução fiscal, sendo lícito ao executado em caso de indeferimento da sua pretensão reclamar nos termos do disposto no art. 276°, do CPPT.”
Assim, não se enquadrando os fundamentos invocados em nenhum dos previstos no art. 204º do CPPT, resulta manifesta a improcedência da oposição. …”.

Nas suas alegações, o Recorrente refere que, contrariamente ao defendido na sentença a quo, a compensação é um fundamento previsto e enquadrável no art. 204º do CPTT (em concreto na alínea i), do nº1), passível de ser alegado em sede de oposição à execução fiscal e como tal procedente, sendo que a decisão de recusa de apreciação dos fundamentos vertidos na oposição (compensação), para além de acolher uma manifesta violação da letra e do espírito do vertido no art. 204º do CPTT, encontra-se em contradição frontal com a posição maioritariamente seguida pelos nossos tribunais (cfr., entre outros, o Ac. STA de 06.11.1996, o Ac. do STA de 17.11.1999, Ac. STA de 02.06.2004, Ac. TCAS de 26.04.2005, e Ac. TCAS de 05.12.2006).

Pois bem, nesta matéria, e acompanhando o Recorrente, temos por mais bondosa a posição assumida pela Cons. Jorge Lopes de Sousa, Código de Procedimento e de Processo Tributário, Anotado e Comentado, 6ª edição, 2011, vol. III, pág. 492 quando refere que “Equiparáveis ao «pagamento» e enquadráveis na alínea f) por interpretação extensiva daquela expressão, são as outras formas de extinção da obrigação tributária que se reconduzem a uma transferência patrimonial para o credor, designadamente a dação em pagamento e a compensação, reguladas nos arts. 87º, 89º e 90º do CPPT. Se se entender que não é viável uma interpretação extensiva abrangendo a compensação neste conceito de pagamento, ela será fundamento de oposição enquadrável na alínea i) do nº 1 deste art. 204º”

Assim, tal como se aponta no Ac. do S.T.A. de 17-11-1999, Proc. nº 23844, www.dgsi.pt, “A compensação de créditos fiscais, quando autorizada por lei especial, constitui fundamento legal de oposição à execução fiscal enquadrável na al. h) do nº1 do artº 286º do Código de Processo Tributário, pois não envolve apreciação da legalidade em concreto da dívida exequenda, nem representa qualquer interferência em matéria da exclusiva competência da autoridade que extraiu o respectivo título executivo. …”, matéria retomada no Ac. do S.T.A. de 02-06-2004, Proc. nº 01994/03, www.dgsi.pt, o que significa que a sentença recorrida não pode manter-se, impondo-se a sua revogação.

A partir daqui, cabe indagar se, de acordo com o art. 715º do C. Proc. Civil (actual art. 665º), se pode aplicar no processo vertente a regra da substituição do Tribunal “ad quem” ao Tribunal recorrido, nos termos da qual os poderes de cognição deste Tribunal Central Administrativo Norte incluem todas as questões que ao tribunal recorrido era lícito conhecer, ainda que a decisão recorrida as não haja apreciado, designadamente por as considerar prejudicadas pela solução que deu ao litígio, tudo ao abrigo do princípio da economia processual, o qual, no caso concreto, se sobrepõe à eventual preocupação de supressão de um grau de jurisdição.

A resposta a esta questão terá de ser positiva, pois que se impõe apenas considerar a factualidade já apurada nos autos, nada havendo que obste a tal conhecimento, pois que o processo dispõe dos elementos de facto para o efeito e as partes já tomaram posição sobre o cerne da questão que, diga-se já tem sido objecto de outros processos que envolvem as mesmas partes.

Concluindo, deve este Tribunal avançar para o conhecimento em substituição, resultante da revogação da decisão recorrida, a qual padece do vício de erro de julgamento de direito incidente sobre se a compensação é fundamento de oposição à execução fiscal nos termos do art. 204º do CPPT.

Antes de avançar, importa notar que o Recorrente coloca em crise a decisão sobre a matéria de facto quando refere que a matéria constante dos arts. 14º, 15º e 19º da oposição deveria ter sido dada como provada com base na análise crítica e conjugada dos documentos juntos aos autos e que não foram impugnados (cfr. juntos com a oposição), e bem assim na parte dos factos alegados pelas partes que não tendo sido impugnados – art. 74º da LGT – também são corroborados pelos documentos juntos aos autos – art. 76º da LGT e arts. 362º e ss do Código Civil, pelo que se requer a modificação da decisão de facto com a inclusão nos “factos provados” da matéria constante dos arts. 14º, 15º e 19º da oposição.

Ora, constituindo tal erro de julgamento não só o primeiro aduzido mas, em especial, aquele de cuja decisão estaria dependente o que este Tribunal de recurso viesse a decidir quanto ao erro de julgamento de direito, impõe-se, naturalmente, que à sua apreciação venha a ser dada primazia.

No entanto, com referência ao exposto pelo Recorrente, não se vislumbra campo de acção para dar cobertura ao impetrado, dado que, o exposto no ponto 1. do probatório corresponde ao exposto no art. 14º da petição inicial, sendo que os pontos 15º e 19º nada aportam em particular no sentido de permitir uma análise mais cabal da situação em apreço, o que significa que improcede o recurso nesta sede.

Nesta sequência, o Recorrente insiste que por douta sentença proferida em 25 de Fevereiro de 2014 a AT está judicialmente intimada ao pagamento do reembolso devido, no valor de € 50.501,77, acrescido de juros, o que significa que é assim titular de um crédito certo, líquido e exigível, desde pelo menos 01.09.2012, importa notar (cfr. art. 96º e 97º, nº1, al. b) do CIRS, normas em vigor ao tempo da verificação dos factos), sendo que no dia 19 de Fevereiro de 2013 o Recorrente requereu a compensação do pagamento da quantia de € 3.087,40, respeitante ao IVA do 4º Trimestre de 2012, com aquele contra-crédito emergente de reembolso de IRS 2011, a que acresce o facto de a compensação de créditos tributários de acordo com o art. 89º do CPPT ser oficiosa e obrigatória.

Todavia, apesar de tal requerimento, sucede que até à data o Executado, ora Recorrente, não obteve qualquer resposta e de acordo com a prática actualmente seguida pela AT jamais a receberá, verificando-se que, ao instaurar um processo de execução um mês após o pedido de compensação, só se pode concluir que o Recorrente nunca verá o seu direito reconhecido, razão pela qual a sentença a quo, com todo o respeito que é muito, peca por manifesta inutilidade, pois que a única forma de o Recorrente ver a compensação operar é através dos meios judiciais e não por remissão para a via administrativa, na medida em que o tribunal tem que se substituir à AT no cumprimento dos seus deveres e reconhecer ao contribuinte os seus devidos direitos. Isto porque se não for o Tribunal a efectuar a compensação é certo e seguro que tal nunca virá a suceder, ou seja, remeter a questão para “o órgão de execução fiscal para apreciação”, como assim o fez a douta sentença, constitui uma negação pura e dura da justiça a que qualquer cidadão tem direito.

Nesta matéria, reputa-se pertinente ter presente o exposto no Ac. deste Tribunal de 31-10-2013, Proc. nº 49/13.3BEBRG, ao que se crê ainda inédito, onde se ponderou que “… A compensação é uma forma de extinção das obrigações que pode ser utilizada quando duas pessoas sejam reciprocamente credor e devedor (artigo 847º, nº 1 do Código Civil).
De acordo com a norma do artigo 40º da LGT, a compensação de dívidas tributárias é admitida nos casos previstos na lei, ou seja, e no que ora importa, nos casos previstos nos artigos 89º (compensação por iniciativa da administração tributária) e 90º (compensação por iniciativa do contribuinte), ambos do CPPT.

No caso em apreço, estamos perante ma situação de compensação por iniciativa do contribuinte (artigo 90º do CPPT) já que foi o reclamante que requereu à administração tributária o pagamento da dívida exequenda com uma parte do seu crédito proveniente de reembolso de IRS relativo ao ano de 2011.

Estabelece o artigo 90º do CPPT:

“1. A compensação com créditos tributários pode ser efectuada a pedido do contribuinte quando, nos termos e condições o artigo anterior, a administração tributária esteja impedida de a fazer.

2. A compensação com créditos tributários de que seja titular qualquer outra pessoa singular ou colectiva pode igualmente ser efectuada, nas mesmas condições do número anterior, desde que o devedor os ofereça e o credor expressamente aceite.

3. A compensação referida nos números anteriores é requerida ao dirigente máximo da administração tributária, devendo, no caso do número anterior, o devedor apresentar com o requerimento prova do consentimento do credor.

4. (…)”.

Portanto, a compensação de dívidas com créditos tributários pode ser feita, por iniciativa do contribuinte, quando se verificarem os seguintes requisitos: (i) existência de um crédito tributário a favor de um contribuinte de que seja devedora a administração tributária; (ii) esse crédito resulte de reembolso, de revisão oficiosa, reclamação graciosa ou de impugnação judicial, ou outro meio administrativo ou contencioso; (iii) o contribuinte seja simultaneamente devedor de tributos; (iv) o contribuinte formule um pedido no sentido de ser efectuada a compensação - assim, Jorge Lopes de Sousa, in CPPT anotado e comentado, 6ª edição, 2011, volume I, pág. 735.

…

Ora, resulta dos autos que a administração tributária emitiu … a liquidação nº 2012 5603902141, relativa ao IRS do ano de 2011, na qual consta um reembolso a favor do contribuinte no valor de € 50.501,77 e, ainda, que tal valor não foi reembolsado ao contribuinte …

De acordo com o artigo 77º, alínea a) do CIRS, a liquidação deve ser efectuada no ano imediato àquele a que os rendimentos respeitam até 31 de Julho.

Preceitua, por sua vez, o artigo 96º, nº 1 do CIRS que a diferença entre o imposto devido a final e o que tiver sido entregue nos cofres do Estado em resultado de retenção na fonte ou de pagamentos por conta, favorável ao sujeito passivo, deve ser restituída até ao termo dos prazos previstos no nº 1 do artigo 97º, sendo que quando a liquidação for efectuada no prazo previsto na alínea a) do artigo 77º, o IRS deve ser pago no ano seguinte àquele a que respeitam os rendimentos até 31 de Agosto [artigo 97º, nº 1, alínea a) do CIRS].

Por conseguinte, no caso em apreço, o pagamento do reembolso do IRS liquidado pela administração tributária deveria ter sido pago ao contribuinte até 31/8/2012, sendo que, a partir de 1/9/2012, o crédito do reclamante a título de IRS (2011) é certo, líquido e exigível, sabendo-se em que consiste, qual o seu exacto montante e que já se venceu.

Em suma, o direito de crédito do reclamante/recorrido está consubstanciado no teor da liquidação de IRS nº 2012 5603902141, relativamente ao IRS de 2011, e de acordo com o apuramento feito pela própria administração tributária, de que resulta o montante de € 50.501,77 a receber pelo contribuinte.

Ora, estando tal crédito reconhecido na própria liquidação emitida pela administração tributária, não vislumbramos qualquer fundamento legal para não se operar a compensação de crédito requerida pelo contribuinte, sendo certo que tal liquidação não foi revogada. …”.

Perante a pertinência do exposto, e independentemente do sentido das decisões proferidas (e do efeito dos recursos) no âmbito do processo de intimação para um comportamento referidas no probatório, afigura-se-nos nada obstar à pretendida compensação, o que constitui fundamento de oposição à execução fiscal enquadrável na alínea i) do nº 1 do art. 204º do CPPT, o que impõe a procedência da presente oposição à execução fiscal e a extinção da execução.