| Decisão Texto Integral: | Acordam em conferência os Juízes Desembargadores que compõem a Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte:
«[SCom01...], Lda.», interpõe recurso da sentença que julgou improcedente a impugnação judicial deduzida contra a nota de reembolso de IVA, referente ao período de 12/2016, no montante de € 22.889,00.
Formula nas respetivas alegações as seguintes conclusões que se reproduzem:
1ª) O recurso vem interposto da decisão que julgou improcedente a impugnação, mantendo a liquidação adicional, relativa ao reembolso de IVA, com referência ao período 2016/12T, nos termos da qual resultou o valor a reembolsar de € 22.889,00, objecto dos autos, condenando a Recorrente nas custas, versando matéria de facto e matéria de direito, e tendo ainda como fundamento a causa de nulidade da sentença prevista nos arts.125º, nº 1 do CPPT, e 615º, nº 1, al. b) do CPC, por a sentença a quo não especificar os fundamentos de facto da decisão.
2ª) A sentença é nula quando não especifique os fundamentos de facto e de direito que justificam a decisão, sendo que, no respeitante à matéria de facto, tal nulidade abrange a falta de discriminação dos factos assentes e não assentes, impondo a lei ao Juiz o dever de fixar, um a um, com todo o rigor e clareza, os “factos” que julga provados e não provados, discriminando-os – como se diz no art.607º, nº 3 do CPC –, ou especificando-os – como se refere no art.125º, nº 1 do CPPT.
3ª) Ora, a fixação do enunciado fáctico da decisão feita por referência ou remissão indiscriminada para o conteúdo de documento (Relatório de Inspecção Tributária), sem se especificar que “facto” ou “factos” relevantes para o processo se extraem dele, não constitui base segura para uma decisão de direito, pois ao transpor para o quadro fáctico em discussão um ou mais documentos, a cujo exame crítico não procede, a sentença apenas estabelece a existência de tais documentos, mas não fixa quais dos factos que deles se podem retirar estão ou não provados, resultando, por via disso, ininteligível a matéria de facto apurada, o que, por sua vez, implica que o juízo sobre a correcta aplicação das normas legais se torne impossível de efectuar, o que tudo se reflecte também na própria validade da decisão.
4ª) Tal é evidentemente o caso dos autos, uma vez que no ponto 3 dos “factos provados” da sentença revidenda o Mm.º Juiz a quo se limitou a remeter para o Relatório de Inspecção Tributária, do qual transcreveu largos excertos, pejados de opiniões, presunções, raciocínios, diligências, conclusões, etc., olvidando que a mera remissão para um documento, mais a mais quando nada se explicita quanto ao seu conteúdo, tem apenas o alcance de dar como provada a existência desse documento e não o de dar como provada a existência de factos que com base nele se possam considerar como provados – Cf. pp. 2 e 3 da sentença a quo, com a referência SITAF ...19.
5ª) E isto porque os documentos não são factos, mas tão só meios de prova cuja função é, precisamente, a “demonstração da realidade de factos” – art.341º do CC –, pelo que de forma alguma aquele Relatório poderia ter sido integrado no elenco dos “factos provados”, suprindo lacunas deste.
6ª) Por conseguinte, uma vez que no ponto 3 dos “factos provados” da decisão recorrida não consta qualquer “facto”, mas apenas a remissão para um documento, este procedimento configura, para todos os efeitos, uma omissão da especificação dos fundamentos de facto que justificam a decisão, fulminando com nulidade a respectiva sentença, que é de conhecimento oficioso e determina a baixa do processo à 1ª instância, a fim de que aí seja prolatada nova sentença que não enferme do vício apontado – arts.125º, nº 1 do CPPT, e 615º, nº 1, al. b), e 684º, nº 2 do CPC. Sem prescindir,
7ª) As liquidações adicionais de IVA e de juros impugnadas nos presentes autos resultam do facto de a Administração Tributária não ter aceitado a dedutibilidade do IVA suportado pela Recorrente com a aquisição de castanha às sociedades “[SCom02...] – Unipessoal, Lda.”, “[SCom03...] – Unipessoal, Lda.” e “[SCom04...], Lda.”, porquanto desconsiderou a existência de tais transacções comerciais.
8ª) A Recorrente alegou a efectividade dessas transacções e inerente possibilidade de dedução do IVA então suportado na sua P.I., mormente nos arts.10º a 24º, tendo, a final, arrolado nove testemunhas, todas elas com conhecimento directo dos factos em apreço e neles tendo intervindo, por forma a comprovar a veracidade das operações económicas subjacentes às facturas desconsideradas – Cf. P.I., com a referência SITAF ...838. Entretanto,
9ª) Por despacho do Mm.º Juiz do Tribunal recorrido datado de 15.11.2022 foi a Recorrente notificada “para, em 10 dias, vir indicar quais os factos invocados na sua PI que não devam ser provados por documentos e que pretende demonstrar por intermédio da diligência requerida”, tendo aquela, em resposta, informado “que pretende que as testemunhas por si arroladas prestem depoimento sobre a factualidade contida nos artigos 5º, 7º a 24º, 28º a 32º, 42º a 44º e 48º da petição inicial” – Cf. Despacho, com a referência SITAF ...45, e Requerimento, com a referência SITAF ...46.
10ª) Nessa sequência, por despacho do mesmo Tribunal datado de 31.01.2023 foi comunicado à Recorrente que “Indefere-se a produção de prova testemunhal porque o alegado nos artigos 5º, 8º, 9º, 10º, 11º, 12º, 13º, 14º, 15º, 16º, 17º, 18º, 19º, 20º, 21º, 22º, 23º, 24º, 29º, 30º e 48º se traduz em factualidade demonstrada, ou demonstrável, tão só, mediante prova documental; o alegado nos artigos 7º, 28º, 31º, 32º e 44º traduz juízos, opiniões ou valorações e nos artigos 42º e 43º envolve a apreciação exclusiva de matéria de direito” – Cf. Despacho, com a referência SITAF ...01.
11ª) Ora, a factualidade vertida, pelo menos, nos arts.10º a 24º da P.I. é controvertida e afigura-se relevante, à luz de qualquer das soluções plausíveis da questão de direito, para a boa decisão da acção, e, ao contrário do ajuizado neste último despacho, admite produção de prova testemunhal, não se encontrando plenamente provada por documento ou por outro meio com força probatória plena – Arts.392º, e 393º, 394º, e 395º, a contrario, do CC.
12ª) Nesses arts.10º a 24º da P.I. a Recorrente descreveu, ainda que de forma sintética, as relações comerciais estabelecidas com as sociedades fornecedoras sob suspeita, a saber: com quem é que o seu sócio gerente negociava directamente a aquisição da mercadoria, como era efectuado o seu transporte e por conta de quem corriam os respectivos custos, como e onde era efectuado o controle da mercadoria, como era fixado o preço e quais os concretos meios de pagamento utilizados, enfim, todo o circunstancialismo que tornaria possível comprovar que as facturas reputadas falsas pela Autoridade Tributária têm por subjacentes reais e efectivas transacções.
13ª) Sendo patente que tal factualidade não é indiferente à boa decisão da causa, deve dar-se a possibilidade à Recorrente de usar de todos os meios de prova legalmente admissíveis – e a prova testemunhal, sem dúvida, é um deles – para cumprir o seu ónus probatório e assim salvaguardar de forma plena os seus legítimos interesses.
14ª) A produção da prova testemunhal requerida contribuiria, pois, para esclarecer cabalmente o Tribunal recorrido dos contornos destes negócios, elucidando-o, nomeadamente, sobre o circuito financeiro subjacente às facturas invocadas, que é um dos aspectos mais importantes para se aferir da veracidade das operações nelas tituladas, sendo que algumas destas testemunhas intervieram pessoalmente nesse circuito, estando, por via disso, em condições privilegiadas para esclarecer, por exemplo, como e quando eram feitos os pagamentos dos fornecimentos e qual o destino dado ao dinheiro, permitindo dissipar qualquer eventual incongruência nesse fluxo financeiro, e outras testemunhas há, ainda, que foram responsáveis pelo transporte da mercadoria, podendo assim confirmar, diante do Julgador, a sua efectiva entrega à Recorrente, pelo que a sua audição não se afigurava impertinente, inútil ou desnecessária.
15ª) Acresce que a fundamentação do despacho que indeferiu a produção da prova testemunhal mostra-se insuficiente, pois não indica quais são os documentos com base nos quais se devem então considerar plenamente provados aqueles factos alegados na P.I. pela Recorrente
16ª) Além disso, é pacífico que a matéria aqui em discussão não reclama o exclusivo da prova documental, uma vez que a lei não exige como forma da declaração negocial, nos contratos de fornecimento em mérito, documento autêntico, autenticado ou particular, nem tão-pouco exige que as declarações respectivas se provem por documento, pelo que a situação dos autos não se subsume nem ao 364º, nº 1 do CC, nem ao art.393º, nº 1 do CC.
17ª) Aqui chegados, a factualidade convocada pela Recorrente, pelo menos nos arts.10º a 24º da P.I., era passível de prova testemunhal, relevante para a decisão de mérito, e não estava cabalmente comprovada mediante a prova documental ínsita nos autos, nem esta é susceptível de afastar a prova por testemunhas, motivo por que deveria ter sido ordenada a produção de prova testemunhal, acarretando o seu indeferimento défice instrutório, que afectou o julgamento da matéria de facto, devendo o processo baixar à 1ª instância a fim de ser produzida a prova testemunhal indicada na P.I., e demais diligências instrutórias que se afigurem necessárias, e ulterior prolação de sentença.
18ª) Resultando, outrossim, deste indeferimento da prova testemunhal a grosseira violação dos princípios basilares do inquisitório e da busca da verdade material, nos termos dos quais o Juiz não só pode, como também deve, realizar todas as diligências que considere úteis ao apuramento da verdade – Arts.13º, nº 1, e 99º, nº 1 da LGT.
19º) Destarte, o Tribunal que considerou que a Recorrente não logrou afastar os “indícios” apontados no Relatório de Inspecção Tributária, foi o mesmo que, paradoxalmente, não ordenou nos autos a realização das diligências de prova que se impunham para o apuramento dos factos alegados, eliminando ou, pelo menos, reduzindo drasticamente as chances de a Recorrente poder cumprir com o ónus probatório que o Tribunal a quo (indevidamente, como veremos à frente) fez impender sobre si
20ª) De notar que o facto de não ter sido interposto recurso do despacho interlocutório de indeferimento da prova testemunhal não inviabiliza, per se, a apreciação do aduzido erro de julgamento, consubstanciado no concreto défice instrutório, como é entendimento jurisprudencial unânime.
21ª) E com aquele despacho de indeferimento foram ainda postergados os valores da segurança jurídica e da certeza do direito, constituindo a decisão que recusou a produção da prova testemunhal nestes autos uma verdadeira decisão-surpresa, porquanto nas impugnações nºs 95/22.6 BEMDL, 97/22.2 BEMDL e 320/22.3 BEMDL, que também se encontram a ser tramitadas no Tribunal recorrido, com identidade fáctica total à da presente acção e por referência ao mesmo sujeito passivo, decidiu-se em sentido diametralmente oposto, realizando-se aí a pertinente diligência de inquirição de testemunhas, aguardando-se nesses processos a prolação de decisão, devendo frisar-se que as testemunhas aí ouvidas são as mesmas deste processo, pelo que também aqui, no respeito da previsibilidade do direito, haveria de se ter permitido à Recorrente esclarecer as circunstâncias concretas das transacções comerciais tituladas pelas facturas indiciadas mediante o recurso à prova testemunhal – Art.8º, nº 3 do CC. Ainda sem prescindir,
22ª) Se se desatender a arguição da nulidade da sentença a quo por falta de especificação dos fundamentos de facto da decisão, é inarredável, porém, que o ponto 3 dos “factos provados” terá de ser eliminado do quadro fáctico da sentença, ou considerado como não escrito, pois que o Mm.º Juiz do Tribunal a quo se limita aí a remeter indiscriminadamente para o teor do Relatório de Inspecção Tributária, que é um documento – portanto, um mero meio de prova –, e não um “facto” ou conjunto de “factos”, e a elaboração daquele quadro fáctico, como já explicámos, só pode contemplar factos concretos.
23ª) Na verdade, se o Julgador entendia que daquele documento extenso e prolixo resultavam “factos” devia então tê-los consignado – aos factos e só a estes! – na matéria de facto (provada ou não provada), de forma concreta, individualizada e objectiva.
24ª) Note-se que o Relatório de Inspeção Tributária é um meio de prova, donde, o facto do probatório contemplar excertos do mesmo apenas permite concluir pela existência de um documento com o conteúdo nele exarado e não que a fundamentação dele constante se encontra provada, competindo, assim, ao Tribunal recorrido valorá-lo de acordo com o princípio da livre apreciação da prova e fixar, autónoma e fundamentadamente, a factualidade que repute pertinente para o litígio a dirimir.
25ª) A eliminação, ou consideração como não escrito, do ponto 3 dos “factos provados” acarreta, automática e forçosamente, a ilegalidade das liquidações impugnadas, por inexistirem os “factos” legitimadores das mesmas, e impõe a procedência da acção.
26ª) Com efeito, os pontos 1, 2, 4, 5, e 9 dos “factos provados” da decisão recorrida são inócuos e/ou irrelevantes para se aferir da existência ou não das operações tituladas pelas facturas em mérito, e, por sua vez, os pontos 6, 7, e 8 dos “factos provados” da mesma decisão estão concatenados com factores exógenos e a montante da Recorrente, o que, per se, fragiliza logo a factualidade apurada, porquanto na falta de apuramento de elementos concatenados com a própria e que permitam descredibilizar a contabilidade da Recorrente, os mesmos não permitem legitimar a actuação da Autoridade Tributária e as correções dimanantes da acção inspectiva – Cf. pp. 1, 2, 4, 5, 6, 7, e 8 da sentença a quo, com a referência SITAF ...19.
27ª) Esses “indícios” vazados naqueles pontos 6, 7, e 8 dos “factos provados” da sentença a quo advêm, então, de elementos obtidos no âmbito de acção inspectiva aos fornecedores da Recorrente e, totalmente, coadunados com irregularidades e incumprimentos declarativos na sua esfera e circuito comercial, deles não resultando, de todo em todo, que a Recorrente tivesse actuado conluiada com tais fornecedores, visando enganar e prejudicar o Fisco, como também deles não se retira que sequer soubesse que estava a adquirir castanhas a outros vendedores, que não àsreferenciadas empresas, sendo estas meras emitentes de facturas – Cf. pp. 4, 5, 6, 7, e 8 da sentença a quo, com a referência SITAF ...19. Continuando sem prescindir,
28ª) Mesmo que não se expurgue dos “factos provados” da sentença o referenciado ponto 3 da matéria de facto assente, ainda assim, terá de ser dado provimento à presente impugnação, na medida em que a Recorrente alegou factos na P.I., concretamente nos seus arts.13º, 14º, e 21º, que, por sua vez, são consonantes com a alegação da própria Autoridade Tributária, isto no que respeita aos pagamentos das operações comerciais subjacentes às facturas emitidas pelos fornecedores, daí resultando que as mesmas se realizaram efectivamente, com a mercadoria a ser transportada e paga àqueles.
29ª) Assim, no que se refere aos fornecedores “[SCom03...] – Unipessoal, Lda.” e “[SCom04...], Lda.” –, consta da P.I. que “Os pagamentos eram efetuados através de cheques, sendo que também acontecia serem feitos adiantamentos em numerário para facilitar as aquisições que estas empresas fornecedoras efetuavam” (cf. art.13º da P.I., com a referência SITAF ...38), bem como que “Os pagamentos eram efetuados ao “«AA»”, sendo que também eram feitos através dos seus referidos filho e sobrinho” (cf. art.14º da P.I., com a referência SITAF ...38), e ainda, no que contende com o fornecedor “[SCom02...], Unipessoal, Lda.”, que “As faturas foram todas liquidadas através de cheques e transferências bancárias para a conta da empresa [SCom02...]” (cf. art.21º da P.I., com a referência SITAF ...38).
30ª) E no Relatório de Inspecção Tributária, sob o ponto “II.6.1.2. – Movimentos financeiros e derrogação do sigilo bancário”, fez-se constar, além do mais, que “foi a instituição bancária notificada para remeter fotocópias dos cheques (frente e verso) emitidos pelo sujeito passivo para fazer face aos pagamentos das faturas de compra de castanha, emitidas pelos três fornecedores no ano de 2016. As faturas emitidas pelos três fornecedores e os correspondentes meios de pagamento, conforme o refletido na contabilidade do sujeito passivo, são os que se reproduzem nos seguintes quadros (…) Da análise aos elementos remetidos pela instituição bancária, nomeadamente aos cheques emitidos aos três fornecedores suspeitos de emissão de faturação falsa constatou-se o seguinte:
• Os 5 cheques emitidos pelo sujeito passivo ao fornecedor [SCom02...], assim como as 4 transferências, no total de 77.539,97 €, de acordo com a informação solicitada à instituição bancária e recolhida, apurou-se que estes valores deram entrada na conta bancária do fornecedor.
• Dos 12 cheques emitidos ao fornecedor [SCom03...] – UNIPESSOAL LDA. no total de 105.998,30 €, obtivemos por parte da instituição bancária a seguinte informação respeitante a estes: (…)
• Dos 19 cheques emitidos ao fornecedor [SCom04...] LDA. no total de 192.127,59 €, obtivemos por parte da instituição bancária a seguinte informação: (Cf. pp. 12 e 14 do Relatório de Inspecção Tributária junto com o Processo Administrativo “Instrutor”, com a referência SITAF ...84).
31ª) E mais adiante, sob o ponto “II.6.1.5 – Conclusões” do mesmo Relatório de Inspecção Tributária, escreveu-se, também com relevância, que: “No que respeita às operações com a sociedade [SCom02...] (…) as compras [estão] suportadas com os respetivos meios de pagamento” (Cf. p. 23 do Relatório de Inspecção Tributária junto com o Processo Administrativo “Instrutor”, com a referência SITAF ...84).
32ª) Portanto, concatenando as duas alegações, temos que se regista um consenso – admissão por acordo – quanto à existência de pagamentos por parte da Recorrente – houve emissão de cheques e foram feitas transferências bancárias –, devendo frisar-se que, no caso do fornecedor “[SCom02...]”, não foi sequer indiciada qualquer irregularidade no circuito financeiro subjacente às facturas por si emitidas, encontrando-se “as compras suportadas com os respetivos meios de pagamento” e “Os 5 cheques emitidos pelo sujeito passivo ao fornecedor [SCom02...], assim como as 4 transferências, no total de 77.539,97 €, de acordo com a informação solicitada à instituição bancária e recolhida, apurou-se que estes valores deram entrada na conta bancária do fornecedor”, pelo que deveria esta materialidade ter sido levada aos “factos provados”, admitida que estava por acordo (art.607º, nº 4, 2ª parte do CPC) – Cf. pp. 14 e 23 do Relatório de Inspecção Tributária junto com o Processo Administrativo “Instrutor”, com a referência SITAF ...84.
33º) Este erro de julgamento na decisão sobre a matéria de facto pode e deve ser agora reparado pelo Tribunal ad quem mediante o aditamento aos “factos provados” de tal materialidade relevante – Art.663º, nº 2 do CPC
34º) Os factos a aditar ao enunciado factual provado da sentença são então os seguintes:
a) A Impugnante emitiu os seguintes cheques, em nome da sociedade “[SCom02...] – Unipessoal, Lda.”, sacados sobre a Banco 1...:
– no dia 28.09.2016, de € 8.451,48, com o nº ...18, para pagamento da factura nº 3 emitida pela empresa fornecedora;
– no dia 30.09.2016, de € 8.911,95, com o nº ...20, para pagamento da factura nº 11 emitida pela empresa fornecedora;
– no dia 04.10.2016, de € 7.411,52, com o nº ...26, para pagamento da factura nº 1 emitida pela empresa fornecedora;
– no dia 17.10.2016, de € 10.383,76, com o nº ...30, para pagamento da factura nº 22 emitida pelo empresa fornecedora;
– no dia 17.10.2016, de € 8.477,88, com o nº ...31, para pagamento da factura nº 25 emitida pela empresa fornecedora.
b) A Impugnante processou as seguintes transferências bancárias, tendo como beneficiária a sociedade “[SCom02...] – Unipessoal, Lda.”:
– no dia 19.10.2016, de € 11.658,30, para pagamento da factura nº 32 emitida pela empresa fornecedora; – no dia 24.10.2016, de € 8.237,68, para pagamento da factura nº 40 emitida pela empresa fornecedora;
– no dia 24.10.2016, de € 2.835,00, para pagamento da factura nº 46 emitida pela empresa fornecedora;
– no dia 26.10.2016, de € 11.172,40, para pagamento da factura nº 50 emitida pela empresa fornecedora.
c) As facturas emitidas à Impugnante pela sociedade “[SCom02...] – Unipessoal, Lda.” e os correspondentes meios de pagamento encontram-se reflectidos na contabilidade da Impugnante.
d) Todos os valores titulados pelos cheques e transferências bancárias mencionados acima deram efectivamente entrada na conta bancária da titularidade da sociedade “[SCom02...] – Unipessoal, Lda.”
35ª) Firmados estes factos no quadro factual provado da decisão, e pelo menos no que tange ao fornecedor “[SCom02...]”, não é mais possível contrapor-lhe a existência de “índicos” sérios e suficientemente credíveis para abalar a presunção de veracidade das transacções tituladas pelas facturas emitidas por esta empresa, ficando assim, ao invés, infirmados os pressupostos em que assentaram as liquidações ora contestadas, o que implica que as mesmas tenham de ser consideradas ilegais, retirando-se daí as inerentes consequências. Prosseguindo sem prescindir,
36ª) Ainda que se mantenha intangível a matéria de facto fixada pelo Tribunal recorrido, é ostensivo que a decisão revidenda efectuou uma deficiente ponderação sobre a suficiência e seriedade dos “indícios” recolhidos pela Autoridade Tributária para se concluir pela falsidade de toda a facturação declarada.
37ª) Desde logo, os “indícios”, como já apontamos atrás, não têm todos o mesmo peso relativo ou carga probatória, pelo que não poderia o Mm.º Juiz a quo ter “metido tudo no mesmo saco”, desconsiderando todas as facturas, de forma amalgamada, sem ter a preocupação de verificar se em relação a cada uma delas é ou não possível atestar o circuito financeiro subjacente.
38ª) Os “indícios”, mormente os vertidos nos pontos 5, 6, 7 e 8 dos “factos provados” da sentença recorrida não passam de meras extrapolações feitas a partir das inspecções às sociedades emitentes, não se encontrando devida e suficientemente suportados em elementos factuais concretos
39ª) A Autoridade Tributária apenas se baseou em meras conclusões provenientes de informações de outras Direcções de Finanças, que não analisaram a escrita nem a realidade do negócio da Recorrente, mas apenas a escrita de sujeitos passivos terceiros.
40ª) Ainda que resultasse provado que um determinado fornecedor emite facturas falsas, tal não significa necessariamente que o tenha feito de todas as vezes que emitiu facturas falsas, com todos os seus clientes, e os “indícios” recolhidos relativamente a um fornecedor não podem ser usados de forma generalizada e indiscriminada, sem o devido escrutínio de quem recebe a factura.
41ª) A ideia propalada no Relatório de Inspecção Tributária, de que estando indiciado pela Autoridade Tributária que tais emitentes não dispõem de estrutura empresarial para os serviços facturados fica necessariamente comprometida a possibilidade da sua prestação efectiva a todos os destinatários das facturas, aí se incluindo a Recorrente, apresenta-se falaciosa.
42ª) Pois bem, a circunstância (hipotética) de um determinado emitente não dispor de estrutura empresarial ou organizacional para a globalidade dos serviços facturados em determinado período não permite descartar a possibilidade de o sujeito passivo se dedicar simultaneamente à emissão de facturas que representam reais e efectivas operações a par de outras que não têm qualquer realidade subjacente (e que até possam eventualmente representar o maior volume).
43ª) Por outro lado, a circunstância de um sujeito passivo estar em falta com a Administração Tributária relativamente às suas obrigações declarativas não implica a impossibilidade de o mesmo levar a cabo concretos actos de comércio e, consequentemente, uma desvalorização de todas as facturas por si emitidas a outrem.
44ª) Por isso, reiteradamente se tem entendido que a credibilidade e solidez dos “indícios” de falsidade das facturas não prescinde, em regra, de elementos reportados à concreta relação estabelecida com o utilizador (no caso, a Recorrente), nomeadamente no que respeita aos meios de pagamento envolvidos, sabendo-se que as anomalias detectadas no circuito do dinheiro constituem um dos indicadores mais fiáveis da falsidade ou realidade das operações facturadas.
45ª) Não pode ignorar-se, por ser decisivo e o próprio Fisco afirmar, que sem as compras a Recorrente não poderia ter feito as vendas declaradas – Cf. último parágrafo do ponto II.6.1.5, com a epígrafe “Conclusões”, vertido na p. 23 do Relatório de Inspecção Tributária junto com o Processo Administrativo “Instrutor”, com a referência SITAF ...84.
46ª) Destarte, se não é controvertido, estando antes admitido por acordo, que foram emitidos cheques e realizadas transferências bancárias pela Recorrente, e tendo o Fisco comprovado a efectiva entrada do dinheiro na conta bancária dos fornecedores (como é indiscutível ter acontecido, pelo menos, em relação à “[SCom02...]”), e havendo registos da deslocação da mercadoria negociada, então, para legitimar a sua actuação a Autoridade Tributária teria de ter ido muito mais longe, não sendo suficiente bastar-se em elementos (indícios externos), tendo necessariamente de obter alguns indícios junto do contribuinte (indícios internos) que, ainda que conjugados com aqueles outros, conduzissem à elevada probabilidade de que as facturas não correspondem a operações efetivas.
47ª) Quanto aos cheques emitidos pela Recorrente aos fornecedores “[SCom03...]” e “[SCom04...]”, não podem os mesmos ser desconsiderados liminarmente pela Autoridade Tributária apenas com base no facto de alguns deles terem sido descontados por terceiros, uma vez que isso não significa que o dinheiro não tenha, a final, chegado ao representante daquelas empresas, e ainda que assim não fosse, efectuado que seja o pagamento mediante a emissão e entrega do cheque, caberá ao seu destinatário, e só a ele, efectuar a gestão do mesmo, conforme bem lhe aprouver, sendo que, analisada a conta bancária da Recorrente, não se verificou qualquer devolução de valor igual ou similar, após a cobrança dos cheques.
48ª) E a circunstância de existirem alguns cheques emitidos em nome ou com destino ao sócio gerente da Recorrente ou à sua esposa explica-se facilmente pela necessidade de, por vezes, o sócio gerente ter de proceder a adiantamentos em numerário para facilitar as aquisições que estas empresas fornecedoras efectuam, prática ususal no sector de actividade prosseguido pela Recorrente e que esta nunca escondeu – Cf. art.13º da P.I., com a referência SITAF ...38.
49ª) A Autoridade Tributária desvalorizou completamente os pagamentos realizados pela Recorrente às sociedades emitentes para pagamento das facturas, embora, lá está, pelo menos quanto à “[SCom02...]”, tenha admitido expressamente a entrada do dinheiro na conta por si titulada.
50ª) Destarte, como o Fisco veio a eliminar nas compras a totalidade da castanha factura, reconhecendo, contudo, que o valor referente às vendas estava correcto, temos, então, o insólito de a Recorrente ter vendido o que não tinha ou adquiriu…!!!
51ª) Ora, o simples reconhecimento da realidade e “necessidade” das operações materiais de aquisição de mercadoria subjacentes às facturas, por natureza, é incompatível com a invocação de “indícios fundados” aptos a abalar a sua veracidade.
52ª) Também não é possível extrapolar a falsidade das operações com o facto de o transporte da castanha (alegadamente) nem sempre vir acompanhado de documento (guia de transporte) válido, pois a verdade é que, conforme se referiu na P.I., nem sempre era a Recorrente a realizar o carregamento da mercadoria e, portanto, tais eventuais “irregularidades” reportam-se às sociedades emitentes das facturas, e não à Recorrente, sendo que quando era ela a efectuar o transporte da castanha existe documentação a comprová-lo e tal é referido no Relatório pelos Senhores Inspectores Tributários.
53ª) Do mesmo passo, também não pode relevar para este efeito a circunstância de “dois fornecedores emitiram recibos (…) para a quase totalidade das faturas emitidas com data de emissão igual à das faturas, apesar do seu, eventual, pagamento só ter ocorrido em momento posterior de acordo com os elementos que o sujeito passivo apresentou (cheques)”, desde logo, porque não contende com a materialidade das operações, não afastando o pagamento integral das visadas facturas, promanando, ademais, de uma conduta exógena.
54ª) Atento o exposto, no caso presente, os “indícios” reunidos pela Autoridade Tributária não permitem suportar, objectivamente e à luz das regras da experiência comum, a conclusão a que a mesma chegou e na qual se fez repousar a decisão recorrida, o que significa que a Autoridade Tributária não se desonerou do ónus que sobre si impendia de fundamentar a legalidade da sua actuação conducente às liquidações impugnadas, com o que, não se mostrando ilidida a presunção de veracidade de que goza a contabilidade da Recorrente – art.75º, nº 1 da LGT – , desnecessário se torna analisar, sequer, se esta logrou provar, em Tribunal, a existência dos factos tributários que estão subjacentes à dedução de imposto efectuada, cabendo ainda assim notar-se que essa prova, pelo menos quanto à “[SCom02...]”, resulta do próprio Relatório de Inspecção Tributária, e é inequívoca! Finalmente, sem prescindir,
55ª) Na fundamentação dos actos de liquidação aqui escrutinado expendeu-se que “Pelo exposto, conclui-se que no exercício de 2016 o sujeito passivo vendeu de facto a castanha por este declarada, contudo, dado se ter verificado a compra de castanha a operadores sem que este tenham emitido a correspondente fatura, houve necessidade de documentar estes gastos efetivos através da utilização de faturas de substituição. Assim, apesar de o sujeito passivo, para as vendas realizadas, ter necessidade de ter as correspondentes compras, não pode a inspeção tributária aceitar a utilização de tais documentos que titulam operações simuladas, para justificar gastos efetivos na aquisição de castanha” – Cf. último parágrafo do ponto II.6.1.5, com a epígrafe “Conclusões”, vertido na p. 23 do Relatório de Inspecção Tributária junto com o Processo Administrativo “Instrutor”, com a referência SITAF ...84.
56ª) A Autoridade Tributária reconhece assim, e taxativamente, que sem os fornecimentos que declarou a Recorrente não tinha como concretizar as vendas que também declarou, mas decide contraditoriamente a um tal reconhecimento.
57ª) Verifica-se uma flagrante contradição entre a fundamentação exarada no Relatório de Inspecção Tributária e a decisão que conduziu às correcções levadas a efeito pela Administração Tributária, apontando aquela, de acordo com um raciocínio lógico, a resultado oposto ao que foi decidido, isto é, justificando a fundamentação seguida – mormente, naquele passo concretamente transcrito – uma decisão precisamente oposta à tomada.
58ª) Por conseguinte, deverá julgar-se verificado o vício de falta de fundamentação, por esta se revelar gravemente incongruente, o que se lhe equipara, anulando-se, nesse seguimento, os actos de liquidação impugnados, com as devidas consequências legais
59ª) A sentença a quo violou, por incorrecto julgamento da matéria de facto e incorrecta interpretação e aplicação da lei e do direito, entre outras, as normas dos arts.13º, nº 1, 99º, 123º, nº 2, e 125º, nº 1 do CPPT, 74º, nº 1, 75º, nºs 1 e 2, 77º, e 99º, nº 1 da LGT, 19º do CIVA, 8º, nº 3, 341º, e 392º do CC, 607º, nºs 3 e 4, e 615º, nº 1, al. b) do CPC, e 205º, nº 1, e 268º da CRP.
Nestes termos e conforme o direito, deverá dar-se provimento ao recurso e, nesse seguimento:
A) julgar-se procedente a arguição da nulidade da sentença por falta de especificação dos fundamentos de facto da decisão, com a remessa dos autos à 1ª instância, a fim de ser suprido tal vício;
B) Assim não se entendendo, concluir encontrar-se o julgamento da matéria de facto inscrito na sentença inquinado por défice instrutório, com a consequente anulação da decisão recorrida e a baixa dos autos à 1ª instância para produção da prova testemunhal requerida – a incidir, pelo menos, sobre a factualidade vertida nos arts.10º a 24º da P.I. –, e demais diligências instrutórias que se afigurem relevantes, e prolação de nova decisão;
C) Ainda assim não se perspectivando, eliminar-se dos “factos provados” da sentença o seu ponto 3, ou considerar-se o mesmo como não escrito, alteração esta que, pelas razões atrás detalhadas, acarreta a anulação das liquidações adicionais aqui contestadas
D) Também assim não se decidindo, aditar-se ao quadro fáctico provado os factos indicados na conclusão 34ª), o que determina, do mesmo modo, que as liquidações não possam manter-se na ordem jurídica, devendo antes ser anuladas;
E) Ainda assim não se entendendo, julgar-se verificado o erro de julgamento sobre a decisão de direito por se ter valorado erroneamente os pressupostos legitimadores da actuação da Autoridade Tributária, não se afigurando os “factos-índice” levados ao probatório – mormente nos pontos 6, 7, e 8 dos “factos provados” – suficientemente fortes e credíveis para afastar a presunção de veracidade das declarações e escrita da Recorrente;
F) Finalmente, ainda assim não se concluindo, julgar-se verificado o vício de falta de fundamentação dos actos tributários, por esta se revelar gravemente incongruente, anulando-se, por via disso, as liquidações impugnadas, com as demais consequências legais, nomeadamente, no caso das als. C), D), E) e F), o pagamento de juros indemnizatórios e custas de parte, para além do reembolso das importâncias indevidamente arrecadadas, assim se cumprindo a Lei e se fazendo Justiça!”
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Mediante Despacho proferido a 19/01/2024 o Tribunal a quo, sustentou a sentença, concluindo que a mesma não enferma da nulidade que lhe está assacada no recurso interposto pela Impugnante.
Não foram apresentadas contra-alegações.
O Ministério Público emitiu parecer no sentido de o recurso ser julgado procedente e anulada a sentença.
Foram dispensados os vistos legais, nos termos do n.º 4 do artigo 657.º do Código de Processo Civil, com a concordância da Exma. Desembargadora Adjunta e do Exmo. Desembargador Adjunto, atenta a disponibilidade do processo na plataforma SITAF (Sistema de Informação dos Tribunais Administrativos e Fiscais).
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Delimitação do Objeto do Recurso – Questões a Decidir.
As questões suscitadas pela Recorrente, delimitada pelas alegações de recurso e respetivas conclusões [vide artigos 635.º, n.º 4 e 639.º CPC, ex vi alínea e) do artigo 2.º, e artigo 281.º do CPPT] são as de saber se ocorre: (i) nulidade da decisão por falta de especificação dos fundamentos de facto; (ii) erro da decisão interlocutória da não realização da diligência de inquirição de testemunhas arroladas e se está devidamente fundamentado; (iii) erro de julgamento de facto; (iv) erro de julgamento de direito consubstanciado na falta de pressupostos nas correções efetuadas e na fundamentação do relatório do procedimento inspetivo.
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Relativamente à matéria de facto, o tribunal, deu por assente o seguinte:
MOTIVAÇÃO
Factos provados:
“1. A Impugnante está enquadrada em sede de IRC com data de inicio de actividade em 20/9/2016, no regime geral de determinação do lucro tributável, e em sede de IVA, no regime normal de tributação, com periodicidade mensal, pelo exercicio das seguintes actividades comerciais - Fl. 5 do Relatório de Inspecção Tributária (RIT):
[Imagem que aqui se dá por reproduzida]
2. Em 9 de Outubro de 2020, os serviços de inspecção tributária da Direcção de Finanças 1... deram início a uma acção de inspecção externa, de âmbito geral e extensão ao ano de 2016, com vista à recolha, verificação e análise de elementos que permitissem aferir da legalidade da situação tributária global da entidade inspecionada, aqui Impugnante; procedimento no epílogo do qual foi produzido o competente relatório, e efectuadas correcções à matéria tributável (IRC) e apurado o imposto em falta (IVA) sintetizadas no quadro infra ( Fls. 26 e 27 do RIT):
[Imagem que aqui se dá por reproduzida]
3. Em 17/3/2021 a AT elaborou o RIT, que aqui se reproduz, com o seguinte destaque:
[Imagem que aqui se dá por reproduzida]
4. Nesta sequência, e para o que interessa realçar, a Impugnante foi notificada dos valores corrigidos de IVA, e para reembolçsar o montante de 22.889,00€ - Doc 1 da PI;
5. O suprarreferido procedimento referido teve na sua génese as conclusões de três acções inspetivas externas, igualmente com extensão ao exercício do ano de 2016, duas delas realizadas pelos serviços de inspecção tributária da direção de finanças de ..., às sociedades ‘[SCom02...] UNIPESSOAL, LDA.’ e ‘[SCom03...] UNIPESSOAL, LDA’ e uma outra realizada pelos serviços de inspecção tributária da direção de Finanças 2..., à sociedade ‘[SCom04...], LDA.’ – que são as entidades emitentes da facturação controvetrida nos presentes autos – Cfr. RIT e docs juntos pela AT relativamente às inpecções efectuadas àquelas sociedades ( Fls. 195 a 249 do SITAF);
6. No âmbito do procedimento inspectivo realizado à ‘[SCom02...] – UNIPESSOAL, LDA.’ a AT apurou, em síntese, a seguinte factualidade (vide, Relatório – Documento n.º 2 da contestação, não impugnado):
a. Inexistência de adequada estrutura física, de capacidade humana e organizativa que, atentas as regras da experiência comum, permitissem concluir pelo efectivo exercício da atividade e a realização das transacções tituladas pelas faturas emitidas;
b. Omissão de entrega da declaração de rendimentos Mod. 22 de IRC;
c. Omissão de entrega, nos cofres do Estado, do imposto mencionado nas declarações periódicas de IVA e liquidado nas faturas emitidas em seu nome;
d. O mesmo imposto que, a montante, foi subtraído aos cofres do Estado pelos fornecedores da ‘[SCom02...]’ e que, a jusante, foi contabilizado pelos vários utilizadores das facturas (pretensos adquirentes) – entre os quais, a aqui Impugnante – assim incrementando os custos fiscalmente dedutíveis em sede de tributação em IRC e, em sede de IVA, aumentando ilegítima e artificialmente o imposto dedutível, inscrito nas referidas faturas;
7. No âmbito do procedimento inspectivo realizado à ‘[SCom03...] UNIPESSOAL LDA’ a AT apurou, em síntese, a seguinte factualidade (vide, Relatório – Documento n.º 3 da contestação, não impugnado):
a. Sujeito passivo não declarante tanto em sede de IVA como de IRC;
b. Inexistência de evidência documental sobre a aquisição dos bens titulados pelas faturas de venda;
c. Inexistência de instalações para o exercício da atividade descrita nas faturas emitidas;
d. Manifesta insuficiência de recursos humanos habilitantes ao exercício de atividade, a qual, em 2017, ultrapassou o montante de € 9.000.000,00;
e. Inexistência de relevação contabilística dos movimentos financeiros;
f. Falta de exibição/elaboração de contabilidade;
8. Em resultado das diligências inspectivas encetadas referencialmente à sociedade ‘[SCom04...], LDA.’ a AT apurou, em sintese, a seguinte factualidade: (vide, Relatório – Documento n.º 4 da contestação, não impugnado):
a. A recusa de exibição dos elementos da contabilidade, apesar do sujeito passivo ter sido legalmente notificado para o efeito;
b. As alterações verificadas no cadastro da AT, levadas a cabo pela “[SCom04...]”, designadamente no que se refere à cessação da atividade principal em 31/12/2011 e reinício em 01/08/2014 (“contabilidades, auditoria e consultoria fiscal”), só comunicada em 07/11/2014. O início em 03/08/2015 da atividade secundária de Construção de Edifícios (Residenciais e não Residenciais) – CAE 41200, em 03/08/2015;
c. A falta de entrega das declarações periódicas do IVA e IRC e, apesar da liquidação de valores avultados de IVA em documentos comerciais, a “[SCom04...]” não o entregou ao Estado;
d. A falta de estrutura material ou humana, própria ou subcontratada a terceiros, bem como a inexistente evidência de compras de matérias-primas e/ou mercadorias, que permitissem ao sujeito passivo proceder à execução dos serviços e à venda das mercadorias referenciadas nas faturas emitidas às entidades “[SCom05...], SA” e “[SCom06...], Lda.”, referentes à venda de 167.409 kg de castanhas (cf. ponto III.1.3.1. do relatório)
e. O sujeito passivo comunicou faturas emitidas para diversas entidades, num total apurado de €1.906.921,06 (IVA incluído), sendo que, de acordo com a descrição mencionada nas mesmas, prestou serviços de apoio e gestão a empresas, executou serviços de construção civil com cedência de pessoal e material incluído, vendeu castanhas, vendeu madeira de pinheiro e recebeu comissões pela venda de plásticos, ou seja, praticou operações inseridas em setores de atividades não constam do seu cadastro da AT (a venda de castanhas, a venda de madeira, reparação de maquinas industriais e comissionista)
f. A numeração das faturas não é sequencial e há documentos com o mesmo número emitidos para duas entidades distintas, como é o caso do número 175, 187, 43/2015 e 41/2015, este último foi emitido para três entidades diferentes;
g. O layout das faturas emitidas para as entidades “[SCom01...] SA” e “[SCom06...], Lda.” é diferente do das restantes.
9. No período temporal em apreço, a Impugnante contabilizou aquisições de castanha às entidades ‘[SCom02...], UNIPESSOAL, LDA.’, ‘[SCom03...] – UNIPESSOAL, LDA.’ e ‘[SCom04...], LDA.’ – e estas contabilizaram as correspectivas vendas – sintetizadas nos quadros infra ( Fls. 21 e 22 do RIT, não impugnado):
[Imagem que aqui se dá por reproduzida]
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Aditamento à matéria de facto
Por se considerar pertinente e ser de conhecimento oficioso, nos termos da alínea c) do n.º 2 do artigo 5.º e do n.º 2 do artigo 412.º do Código de Processo Civil, bem como ao abrigo do artigo 662.º do mesmo diploma legal, adita-se a seguinte matéria de facto:
10. Nestes autos foi proferido em 31/01/2023, o seguinte Despacho: «Indefere-se a produção de prova testemunhal porque o alegado nos artigos 5º, 8.º, 9.º, 10.º, 11.º, 12.º, 13.º, 14.º, 15.º, 16.º, 17.º, 18.º, 19.º, 20.º, 21.º, 22.º, 23.º, 24.º, 29.º, 30.º e 48.º se traduz em factualidade demonstrada, ou demonstrável, tão só, mediante prova documental; o alegado nos artigos 7.º, 28.º, 31.º, 32.º e 44.º traduz juízos, opiniões ou valorações e nos artigos 42.º e 43.º envolve a apreciação exclusiva de matéria de direito – art.º 13.º, n.º 1 do CPPT Notifique as partes para alegar no prazo de 10 dias.». [pág. 263 do sitaf]
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Apreciação jurídica do recurso.
A matéria sob recurso já foi apreciada por este Tribunal Central Administrativo Norte no processo n.º 94/22.8BEMDL, cujas partes são as mesmas, assim como a factualidade inerente a ambos os recursos, uma vez que as sentenças recorridas também são idênticas, bem como as alegações de recurso.
Assim, conforme Acórdão proferido no dia 27 de março de 2025, no dito processo, com cujo teor concordamos e que por uma questão de uniformidade de jurisprudência, assim como ao abrigo ao artigo 8.º do Código Civil, aqui acolhemos e damos por reproduzido:
«O Tribunal a quo improcedeu os fundamentos invocados pela Recorrente, por considerar que esta não infirmou as conclusões extraídas pelos serviços da inspeção tributária, que o relatório do procedimento inspectivo se encontrava devidamente fundamentado, que não havia que determinar a matéria colectável por meio de métodos indirectos e que inexiste abuso de direito.
A Recorrente, discordando da sentença proferida, vem recorrer do despacho que indeferiu a produção de prova testemunhal, assim como da decisão proferida, invocando a nulidade da mesma, deficit instrutório decorrente da dispensa da prova testemunhal arrolada, o erro de julgamento de facto, assim como o erro do julgamento de direito.
2.3.1 Da decisão interlocutória de dispensa de inquirição da testemunha arrolada
Vem a Recorrente invocar que a decisão recorrida padece de deficit instrutório, com o consequente erro no julgamento da matéria de facto, decorrente da indevida dispensa de prova testemunhal, relevante para a decisão de mérito.
Vejamos.
A dispensa de produção da prova testemunhal arrolada pela Recorrente, a verificar-se, traduz erro de julgamento de facto, por insuficiência da matéria de facto, cumprindo assim aferir se o Tribunal a quo incorreu em erro de julgamento da matéria de facto decorrente da dispensa de inquirição de testemunhas
Nos termos do disposto no artigo 411.º do Código do Processo Civil, “incumbe ao juiz realizar ou ordenar, mesmo oficiosamente, todas as diligências necessárias ao apuramento da verdade e à justa composição do litígio, quanto aos factos de que lhe é lícito conhecer”, consagrando-se assim o princípio do inquisitório, que no seu sentido restrito, que é o rigoroso, “opera no domínio da instrução do processo tendo o juiz aí poderes mais amplos do que no domínio da investigação dos factos, na medida em que pode determinar quaisquer diligências probatórias que não hajam sido solicitadas pelas partes” – cfr. José Lebre de Freitas e Isabel Alexandre, in Código de Processo Civil Anotado, volume 2º, 3ª Edição, Almedina, pág 207.
No mesmo sentido, o n.º 1 do artigo 99.º da Lei Geral Tributária, sob a epigrafe “Princípio do inquisitório e direitos e deveres de colaboração processual”, estabelece que “O tribunal deve realizar ou ordenar oficiosamente todas as diligências que se lhe afigurem úteis para conhecer a verdade relativamente aos factos alegados ou de que oficiosamente pode conhecer”
De igual forma, dispõe o n.º 1 artigo 13.º Código de Procedimento e de Processo Tributário ao estatuir que “aos juízes dos tribunais tributários incumbe a direção e julgamento dos processos da sua jurisdição, devendo realizar ou ordenar todas as diligências que considerem úteis ao apuramento da verdade relativamente aos factos que lhes seja lícito conhecer”.
Por fim, o artigo 114.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário, prevê que “não conhecendo logo do pedido, o juiz ordena as diligências de produção de prova necessárias (…)”
Com efeito, “cabe ao tribunal apurar a matéria de facto relevante com vista a integrar as várias soluções plausíveis da questão de direito suscitada. Para além das diligências requeridas, o tribunal deve realizar ou ordenar oficiosamente todas as diligências que se afigurem úteis para conhecer a verdade relativamente aos factos alegados” – cfr. Acórdão do TCA Sul de 10.11.2022, proc. 2222/15.0BESNT.
Ademais, como dispõe o artigo 115.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário, no processo tributário são admitidos todos os meios gerais de prova, não se encontrando assim limitado a um especifico modo de prova.
Nestes termos, “não obstante o juiz não estar obrigado à realização de todas as provas que sejam requeridas pelas partes, contudo deve ponderar sobre a admissibilidade dos meios de prova no caso concreto. Nesse sentido deve ponderar a realização de diligências úteis à descoberta da verdade material, mormente quando existam factos controversos que careçam de prova bastante, de modo a que seja, sempre que possível, a não ficarem dúvidas sobre essa factualidade controvertida. Significa isto, que a omissão de diligências necessárias à descoberta da verdade material, acarreta um défice instrutório, quando em face do alegado e da análise dos elementos dos autos, se possa antever que a realização de algum meio de prova poderia ser modo de aquisição processual de melhor esclarecimento dos factos, tanto mais que não se vislumbra fossem diligências irrelevantes para os termos da causa.” – cfr. Acórdão do TCA Norte de 23.11.2023, proc. n.º 01045/11.1BEBRG.
No caso presente, as liquidações de IVA e de juros impugnadas decorreram das correcções efectuadas pelos serviços de inspecção tributária da Direcção de Finanças 2... por terem considerado que a Recorrente deduziu IVA indevidamente em facturas dos períodos de 1609, 1610 e 1611 relativas à aquisição de castanhas aos fornecedores [SCom02...] – Unipessoal, Lda., [SCom03...] – Unipessoal, Lda. e [SCom04...], Lda., considerando que se tratavam de facturas simuladas.
Tais conclusões decorreram dos indícios recolhidos, tendo sido colocados em causa, entre outros: i) os pagamentos à fornecedora [SCom03...] – Unipessoal, Lda., ii) o transporte das mercadorias relativamente à fornecedora [SCom02...] – Unipessoal, Lda., iii) a existência de cheques com destino ao gerente da Recorrente «BB», iv) a inexistência para estes três fornecedores de notas de encomendas, fichas de armazém com controlo de movimentação de existência ou outros e documentos de transporte de mercadorias.
Ora, nos artigos 10.º a 24.º da petição inicial, a Recorrente veio invocar factos atinentes aos três fornecedores aqui em questão e relacionados com i) os pagamentos efectuados, ii) o transporte das mercadorias, iii) a negociação de preços, assim como iv) apresentou justificação para os fluxos financeiros entre a Recorrente e o seu sócio gerente «BB», requerendo para prova do alegado a audição de testemunhas.
O Tribunal a quo considerou que “a Impugnante não expressa, e muito menos demonstra qualquer facto de onde pudesse resultar a invalidação de qualquer uma das realidades apuradas, demonstradas e vertidas no relatório que sustentam a falsidade das facturas em causa, o que lhe competia, pois, como dissemos, e nos termos do artº 71º, nº 1 da LGT, passa a ser seu o ónus probatório dos factos constitutivos dos direitos invocados, uma vez que AT cumpriu de modo suficiente o seu.
Ou seja, a Impugnante não refuta a factualidade constante do RIT subjacente à liquidação do IVA, limitando-se, salvo o devido respeito, a tecer considerações laterais.
(…)
Por outro lado, e ainda relativamente a estas transacções, inexistem documentos de transporte válidos, quaisquer notas de encomenda, qualquer correspondência emitida ou recebida, qualquer recepção de mercadorias ou fichas de armazém com controlo de existências.
Esta factualidade também não foi posta em causa pela Impugnante, designadamente juntando qualquer documento de onde pudessemos concluir pelo pensamento que estará implicito à sua defesa.” – fim de citação.
Nesta medida, o Tribunal a quo considerou que a Recorrente não apresentou factualidade capaz de contrariar os indícios recolhidos pela Autoridade Tributária e Aduaneira.
No entanto, como aqui demos conta, a Recorrente invocou factos passiveis de puderem infirmar o considerado pela Autoridade Tributária e Aduaneira, com vista à anulação das liquidações impugnadas.
Assim, e face ao que ficou dito, surge desde logo à evidência que o Tribunal a quo apenas teve em consideração a prova documental, sendo completamente omisso quanto à prova testemunhal, por a ter dispensado.
Na verdade, tendo em consideração a elencada causa de pedir e os factos alegados, conclui-se que o mesmos carecem não só de prova documental mas, também, de prova testemunhal que possa esclarecer e complementar aquela, sendo que da matéria assente nada consta relativamente a tal prova.
Nessa medida, tais factos são passíveis de produção de prova testemunhal, obstando a que se conclua pela sua dispensa, para, a final concluir pela sua não alegação e comprovação.
Saber se a prova testemunhal a produzir, conjugada com os documentos que se encontram nos autos, será suficiente para comprovar a factualidade alegada pela Recorrente é questão a verificar a final, não se podendo permitir que o direito que a Recorrente tem a provar o alegado seja coarctado pela dispensa da inquirição das testemunhas arroladas.
Com efeito, não poderia o Tribunal a quo ter concluído que a Recorrente não apresentou prova convincente, uma vez que lhes foi coartada a possibilidade de realização plena da prova sugerida e a que se propôs apresentar, sob pena de ter firmado a convicção sem a produção de toda a prova que a Recorrente colocou à disposição do Tribunal, afigurando-se que da audição da prova testemunhal resultará um quadro factual mais vasto e firme do que aquele em que se baseia a decisão recorrida, podendo eventualmente influenciar o mérito da causa.
Podendo a inquirição de testemunhas esclarecer o Tribunal a quo sobre os factos alegados, a sentença recorrida padece de défice instrutório, suscetível de afectar o julgamento da matéria de facto, na medida em que os factos invocados não são meramente conclusivos nem inócuos para a apreciação da causa, torna-se evidente a necessidade de proceder às diligências probatórias requeridas, de forma a possibilitar-lhe o cumprimento do ónus da prova que lhe incumbe.
No mesmo sentido, vide Acórdão do STA 22.05.2013, proc. n.º 0984/12.
Concludentemente, no caso sob apreço, a realização da prova testemunhal é pertinente para a boa decisão da causa.
Nesta senda, o Tribunal a quo, ao não ter procedido à referida diligência de prova, incorreu em défice instrutório, determinante da anulação oficiosa da sentença recorrida ao abrigo do disposto no artigo 662.º n.º 2 alínea c) do Código do Processo Civil, impondo-se a devolução dos autos ao Tribunal a quo, para que este proceda à diligência requerida e à subsequente prolacção de nova decisão.
Nos termos do exposto fica prejudicado o conhecimento do recurso quanto às demais questões suscitadas.». [Fim de citação].
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No concerne às custas deste recurso, atenta a procedência do recurso, a anulação da sentença e ao facto de a Recorrida não ter contra-alegado, ficam as custas a cargo desta, sem prejuízo de não ser devida taxa de justiça nesta instância de recurso, por não ter contra-alegado – vide artigos 527.º, nos. 1 e 2 e 529.º, n.º 2 do Código de Processo Civil e Acórdão deste TCA Norte de 30/09/2021, processo n.º 00378/06.2BECBR, disponível em www.dgsi.pt.
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Nos termos do n.º 7 do artigo 663.º do Código de Processo Civil, elabora- -se o sumário, que se acolhe do supracitado processo:
I. No processo tributário são admitidos todos os meios gerais de prova, não se encontrando este limitado a um especifico modo de prova – cfr. artigo 115.º do CPPT.
II. Cabe ao Tribunal apurar a matéria de facto relevante com vista a integrar as várias soluções plausíveis da questão de direito suscitada, incumbindo-lhe realizar ou ordenar oficiosamente todas as diligências que se afigurem úteis para conhecer a verdade relativamente aos factos alegados.
III. Podendo a inquirição de testemunhas esclarecer o Tribunal sobre os factos alegados, o julgamento da matéria de facto mostra-se deficitário.
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Decisão
Termos em que, acordam em conferência, os juízes da Subsecção Tributária Comum da Secção do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Norte, em conceder provimento ao recurso, anular a sentença recorrida, ordenar a baixa dos autos ao tribunal recorrido, para proceder à produção de prova testemunhal e proferir posterior decisão.
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Custas a cargo da Recorrida, não sendo devida taxa de justiça nesta instância de recurso, por não ter contra-alegado.
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Porto, 10 de abril de 2025.
Paulo Moura
Rui Esteves
Celeste Oliveira |
