| Decisão Texto Integral: | Acordam, em conferência, na Secção do Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte:
1-RELATÓRIO
António e Joaquina , NIFs e , respectivamente, com domicílio na Rua do Arco, n.º 44- 1.º Dto, 3500-081 Viseu, vieram recorrer da sentença proferida pela senhora juíza do Tribunal Administrativo e Fiscal de Viseu, que negou provimento ao recurso por eles interposto contra a decisão do Director-Geral dos Impostos que determinou o acesso da Administração Fiscal a documentos bancários.
Juntaram alegações onde concluiram o seguinte:
1.O Tribunal recorrido deveria ter tomado em consideração na decisão jurídica do pleito os factos que os recorrentes fizeram prova dos rendimentos para a aquisição das viaturas (assinale-se que sobra um saldo positivo, ao logo dos anos) e aqui, isto é o que importa.
2.Houve erro na fixação da matéria de facto e por não se ter atendido aos factos que as partes admitiram por acordo e constantes dos documentos juntos pelos recorrentes, há que dar os mesmos como plenamente provados.
3.Diz a sentença recorrida, que a Administração Tributária identificou clientes aos quais não foram passados recibos, situação que só por si justificou a avaliação indirecta de rendimentos, por apIicação dos artigos 88°, alínea d) e 87°, alínea b) da LGT.
4.Todavia, se a Administração Tributária identificou os clientes devia ter seguido o método directo.
5.Contudo, a Administração Tributária não identifica clientes.
6.A Administração Tributária de modo vago expressa uma quantidade de processos sem emissão de recibos.
7.Mas se ainda não recebeu, não pode o recorrente emitir documento.
8.Cabia à Administração Tributária obter junto dos clientes prova do recebimento, o que não fez.
9. Por outro lado, a causa de pedir da Administração Tributária centra-se numa realidade diferente, que consiste não neste fundamento, mas no apresentado em primeiro lugar.
10.Mas na hipótese concebida de o não terem feito, discordamos, que pelo facto de apresentarem uma desproporção entre os investimentos e os rendimentos, a mesma preencha o significado de “significativa”, para o avanço da derrogação do sigilo bancário.
11.O que constitui vício de forma, por ausência ou falta de fundamentação.
12.Pois, não basta dizer, que a capacidade contributiva é significativamente maior que a declarada.
13.É preciso demonstrar o iter lógico e volorativo, que aponte claramente que o capacidade contributiva é significativamente maior que a declarada.
14.Se não conseguir fazer a prova da realidade dos elementos em que apoiou o seu juízo ou se esses elementos se mostram insuficientes ou inaptos para suportar tal juízo, a questão relativa à legalidade do seu agir terá de ser resolvida contra ela, uma vez que tem de ser ela a suportar a desvontagem de não ter cumprido o ónus do prova que sobre si impedia, de não ter convencido o tribunal quanto à verificaçao dos pressupostos que lhe permitam agir.
15.Assim os recorrentes entendem que a decisão do Director-Geral dos Impostos de aceder a todos os documentos bancários não está devidamente fundamentada pela Administraçao Tributária, não tendo a administração fiscal feito prova de factos que integram o fundamento previsto na lei, para o acesso a documentos bancários.
16.Pois, não estão alegados factos concretos dos quais se extraia uma capacidade contributiva significativamente maior que a declarada e dessa constatação resultar a impossibilidade de determinaçao directa e exacta da matéria tributável.
17. Não estão verificados os condicionalismos da alínea a) do nº 3 do art.° 63º-B da LGT, pela existência de uma capacidade significativamente maior do que a declarada.
18.Pelo que, no entender dos recorrentes, sempre existe vício de violação da lei ao art.° 88° da LGT, com a consequência na não derrogação do sigilo bancário.
Nestes termos, deve a decisão recorrida ser revogada e substituída por outra que aprecie os vícios e os erros alegados, com efeito de não permitir a derrogação do sigilo bancário, com todas as consequências legais.
O recorrido apresentou contra-alegações onde concluiu do seguinte modo:
A-Não há qualquer erro de fixação da matéria de facto dada como provada em sede decisória de primeira instância;
B-Na matéria a que os autos se referem há lugar a uma repartição da prova, e a Administração Fiscal procedeu à prova dos elementos que lhe competiam para derrogação do sigilo bancário, cabendo à parte contrária a prova que contrariasse a da AF ou que não estando na disponibilidade desta só aos recorrentes cabia obter e apresentar;
C-Nem no procedimento administrativo nem no recurso judicial os recorrentes efectuaram a parte da prova que lhe competia, designadamente, não apresentando documentos justificativos para aquisição de viaturas e não evidenciando rendimentos sujeitos a taxas liberatórias, pelo que a matéria de facto dada como não provada se encontra bem fixada;
D-Não poderia ser dado como provado que a soma algébrica dos rendimentos de 1992 a 2005 entre os rendimentos declarados e os investimentos é positiva em 30.536,91 €, pois nada nos autos permite saber quanto aos investimentos em móveis e viaturas entre 1992 e 2002, pelo que essa conclusão é, de todo, falível, e não segura;
E-Sendo o processo em causa um processo urgente e especial de derrogação do sigilo bancário não há factos admitidos por acordo, para se concluir pela sua prova, pois, rege, nesta matéria, o artº. 146º-B, nº 3, do CPPT, que só admite prova documental;
F-A decisão da Administração Tributária acha-se bem fundamentada para efeitos de levantamento do sigilo bancário por estarem verificados os condicionalismos a que se refere o artº. 63º.-B, nº 3, alínea a), da LGT;
G-Os investimentos dos recorrentes por comparação com os rendimentos declarados, e não logrando provar outros rendimentos dispensados de declaração ou endividamento que os justifiquem, demonstram a existência de uma capacidade contributiva significativamente maior do que a declarada, conforme a al. d) do artº 88º da LGT, a qual é motivo de avaliação indirecta.
Termos em que deve ser mantida a decisão da Administração Tributária de acesso directo aos documentos e demais informação bancária dos autores, confirmada pela sentença de primeira instância.
O exmo. Procurador-Geral Adjunto teve vista dos autos e emitiu o parecer de fls. 221 e verso no sentido do não provimento do recurso por entender que a AF logrou recolher elementos objectivos que permitem concluir pela existência comprovada de “capacidade contributiva significativamente maior do que a declarada relativamente aos anos de 2003 a 2005” e que a decisão recorrida se mostra cabalmente fundamentada quer quanto à matéria de facto dada como provada quer quanto à interpretação e aplicação dos preceitos legais aplicáveis ao caso.
Sem vistos, atento o disposto no artº 36°, nº s 1, al. e) e 2 do CPTA, ex vi da alínea c) do artº 2º do CPPT, foi o processo submetido à Conferência para julgamento.
2-DELIMITAÇÃO DO OBJECTO DO RECURSO
QUESTÕES A DECIDIR:
1-Se a decisão recorrida padece de erro na fixação da matéria de facto, mormente ao nível da factualidade não provada;
2-Se tal decisão ostenta o vício de falta de fundamentação / Se enferma de erro sobre o discurso fundamentador da decisão da Administração Fiscal.
3-Se os motivos concretos que justificaram a decisão impugnada preenchem ou não os pressupostos legais necessários para que a Administração Tributária possa aceder às informações e documentos bancários respeitantes aos recorrentes.
3-FUNDAMENTOS
3.1-DE FACTO
Na decisão sob recurso foi dado como provado o seguinte quadro de facto:
A)Em 9/11/2006, teve início acção inspectiva ao Recorrente, para os exercícios de 2003, 2004 e 2005–cfr. fls. 6 do processo administrativo apenso;
B)Em 16/01/2007, foi solicitado a cada um dos Recorrentes, mediante ofício enviado por carta registada com aviso de recepção, autorização para o acesso à informação bancária-cfr. fls. 20 a 22 do processo administrativo apenso;
C)Em 31/01/2007, deu entrada na Direcção de Finanças de Viseu a resposta à notificação referida em B, sendo esta no sentido da não autorização, à Administração Tributária, de acesso à informação bancária relevante – cfr. fls. 23 a 25;
D)Em 30/03/2007, a Divisão de Inspecção Tributária II da Direcção de Finanças de Viseu elaborou a seguinte informação após direito de audição que consta no processo administrativo apenso, a fls. 5 a 19, que aqui se dá por integralmente reproduzida para todos os legais efeitos:
“I–OBJECTIVO, ÂMBITO E EXTENSÃO DA ACÇÃO INSPECTIVA
Credencial a período em que decorreu a acção
Para dar cumprimento à ordem de serviço...procedeu-se ao início da acção de inspecção, em 9 de Novembro de 2006, para aferir o grau de cumprimento das obrigações fiscais por parte do sujeito passivo, ou seja se as operações económicas realizadas foram correctamente relevadas nos livros de registo/escrituração obrigatórios e nas declarações fiscais (modelo 3 de IRS e declarações periódicas de IVA), para os exercícios de 2003, 2004 e 2005.
B. Motivo, âmbito e incidência temporal
O sujeito passivo foi seleccionado no âmbito de uma acção sobre profissionais liberais, colectados com o código da tabela anexa ao CIRS, a que se refere o artigo 151.º, 6010 Advogados.
...foi aberta ordem de serviço, de âmbito geral, para os exercícios de 2003 a 2005.
C. Outras situações
1 – Enquadramento fiscal
o sujeito passivo encontra-se colectado no 2.º Serviço de Finanças de Viseu desde o dia 1 de Janeiro de 2002…exerce a actividade de advogado”;
2 – Actividade exercida
O sujeito passivo exerce a actividade de advogado, tendo para tal um escritório aberto na Rua do Arco, n.º 44, 1.º Direito, em Viseu.
3 – Rendimentos declarados
São os seguintes os rendimentos declarados pelo sujeito passivo, para os exercícios: 2002– 45310,44 €; 2003 – 33536,84 €; 2004 – 52025,11 € e 2005– 47176,59 €;
II-Descrição das situações em que existem factos concretamente identificados gravemente indiciadores da falta de veracidade do declarado ( artigo 63.º, n.º 3 alínea a) da Lei Geral Tributária)
1.1-O agregado familiar do sujeito passivo é composto por três pessoas, sujeito passivo «A» (António ) e «B» (Joaquina ) e um dependente. O sujeito passivo A,…é advogado, exercendo a sua actividade em Viseu, o sujeito passivo B, apenas declarou rendimentos da categoria A no exercício de 2005, sendo conhecido que a mesma deu apoio ao sujeito passivo A no seu escritório…
1.3- No âmbito do acompanhamento fiscal, que deu origem a acção de inspecção, havia sido distribuído um questionário ao sujeito passivo, com o objectivo de obter por escrito alguma informação, como seja o valor e a data de aquisição dos imóveis e dos meios de transporte pertencentes ao agregado familiar, o próprio agregado familiar e suas ocupações, o qual foi devolvido, apenas depois de notificação para o efeito, no dia 5 de Junho de 2006, após seu preenchimento (anexo I).
1.4-No entanto este questionário não foi preenchido na totalidade, nomeadamente não foi identificado o agregado familiar e não foram declarados na totalidade os bens do mesmo (bens sujeitos a registo).
1.5-O sujeito passivo declarou possuir apenas um BMW, no entanto em 2004 adquiriu um Porsche pelo valor de € 61 851,78, o qual ainda possui, não tendo declarado esta compra na respectiva modelo 3. Já em 2006, o sujeito passivo trocou o BMW, por uma viatura todo terreno, Range Rover, pelo valor de €69 500,00.
1.6-Para além destas viaturas, no registo do imposto municipal sobre veículos, existe um outro BMW em seu nome, no entanto o sujeito passivo afirmou que este carro, apesar de registado em seu nome não lhe pertence, mas sim a um cliente.
1.7-Também relativamente a imóveis, verifica-se que existem mais prédios inscritos em seu nome, para efeitos de IMI, do que aqueles que foram declarados pelo sujeito passivo, tendo no entanto declarado os imóveis de valor mais significativo.
1.8-No questionário…o sujeito passivo afirmou ter contrato de avença com 7 dos seus clientes com a seguinte correspondência cliente/valor da avença: Auto Reparadora de Muna, Lda – 500 €; José Silva Gomes, Lda – 400 €; JLS Transportes Internacionais, SA – 750 €; AICCOPN – 200 €; Francisco Silva, SA – 250 €; Cruz & Caetano, Lda – 300 €; Construções C Jesus, Unipessoal, Lda – 350 €;
1.9-Analisados os rendimentos declarados pelo sujeito passivo desde 1992, ou seja desde que este passou a entregar declarações de rendimentos com regularidade, e abatendo a estes os custos da actividade conhecidos, as despesas do agregado familiar, evidenciadas nas declarações e ainda o IRS pago em cada um dos exercícios, verifica-se que o rendimento líquido é claramente insuficiente para os investimentos efectuados pelo sujeito passivo, em bens móveis e imóveis (anexo II).
1.10-Até ao exercício de 2000, inclusive, ou seja até à entrada em vigor do regime simplificado de tributação, os rendimentos da actividade são os evidenciados na declaração de rendimentos, dado que esta nos dá informação dos custos e dos proveitos. Após 2001, dado que no regime simplificado de tributação o resultado tributável resulta da aplicação de uma taxa de 65% ao volume de negócios, não é declarado o valor dos custos, pelo que estes foram apurados com base nos registos contabilísticos.
1.11-Para o exercício de 2002, não foi possível apurar os custos da actividade, pelo que no mapa de rendimentos (anexo II), apenas foram considerados os proveitos, o que, para a análise em questão, beneficia o sujeito passivo.
1.12-No decorrer da acção de inspecção, o sujeito passivo demonstrou, que os imóveis foram adquiridos com recurso ao crédito, pelo que, como investimentos foram apenas considerados os valores das prestações pagas, apurados com base em documentação bancária fornecida pelo próprio.
1.13-Desta forma, da análise ao mapa de rendimentos pode verificar-se que, se nos exercícios entre 1995 e 2000, o sujeito passivo apurou um «rendimento restante» bastante aceitável, até porque não são conhecidos grandes investimentos, nos últimos exercícios, em especial naqueles em que incide a acção de inspecção (2003 a 2005) os rendimentos declarados são claramente insuficientes para os investimentos efectuados.
1.14- Na leitura deste mapa, não podemos esquecer que não foram considerados os custos normais de qualquer agregado familiar, para além dos evidenciados nas declarações de rendimentos (saúde, educação, etc) como sejam alimentação, vestuário, entre outros.
1.15-Através da análise aos processos concluídos em Tribunal, em que o sujeito passivo consta como mandatário, detectaram-se vários (116) para os quais não foi emitido qualquer recibo.
1.16-Foi então solicitada ao sujeito passivo uma justificação para a não existência de recibos, tendo este solicitado algum tempo para o efeito, afirmando que nas férias de Natal iria estudar o assunto para depois poder responder, no entanto até à data não deu qualquer justificação.
1.17-Encontram-se no processo deste sujeito passivo duas denúncias, de clientes do sujeito passivo, que afirmam, indicando os cheques emitidos, ter efectuado vários pagamentos sem que o mesmo tenha emitido qualquer recibo, apesar da insistência para tal por parte de ambos.
1.18-Numa das denúncias consta uma nota de despesas e honorários, com duas notas de rodapé que evidenciam a não intenção de emitir recibo. «Não serve de factura, a esta acrescerão 17% de IVA» e ainda «só vale como recibo após boa cobrança».
1.19-Numa acção de inspecção à sociedade «António Gomes & Filhos, Lda» foram detectadas e recolhidas as respectivas cópias, por estes serviços de inspecção, de várias notas de honorários, correspondentes à avença, entre Março e Dezembro de 2004, das quais constam também as notas referidas no ponto anterior.
1.20-Nestas notas de honorários o nome do cliente foi rasurado, tendo sidomanuscrito, o nome de «Irmãos Gomes, Transportes, Lda». Verifica-se no entanto que não foi emitido qualquer recibo em nome de qualquer uma destas sociedades identificadas, apesar destes documentos se encontrarem registados na contabilidade da sociedade (António Gomes & Filhos, Lda) na conta caixa, ou seja como pagos.
1.21-O sujeito passivo é conhecido fiscalmente como estando frequentemente em falta com as suas obrigações declarativas, pois mesmo em acompanhamento, para que fosse entregue a declaração de rendimentos de 2005, foi necessário fazer várias insistências via telefone…as declarações de rendimentos são constantemente entregues fora de prazo, conforme a seguinte correspondência declaração de rendimentos do exercício/data de entrega: 2000–13-11-2004; 2001–23-12-2004; 2002–23-12-2004; 2003–23-12-2004 e 2005–12-10-2006;
1.22-Perante os factos anteriormente relatados, fica demonstrada, a existência de uma capacidade contributiva significativamente maio maior do que a declarada, ou seja, nos termos da alínea d) do artigo 88.º da LGT, a impossibilidade de determinação directa e exacta da matéria tributável, o que nos termos da alínea b) do artigo 87.º da LGT, é motivo para a realização da avaliação indirecta.
1.23-Desta forma, dada a actividade do sujeito passivo, consideramos que a única forma possível de apurar os seus rendimentos reais, é através da consulta à informação bancária de todas as contas em que os dois membros do agregado familiar são titulares ou autorizados, para os exercícios em causa (2003 a 2005), nos termos do artigo 63.º B, n.º 3 alínea a) da LGT, motivo pelo qual foi elaborada esta informação.”
E)Do anexo II da informação referida em D, o rendimento restante declarado após os investimentos é o seguinte, com a correspondência ano/rendimento restante declarado:
1992: € 2 446,69;
1993: € 1883,80;
1994: € 5 444,37;
1995: € 17 387,44;
1996: € 27 019,00;
1997: € 24 415,46;
1998: € 20 924,33;
1999: € 17 597,99;
2000: € 20 924,33;
2001: - € 5 965,74;
2002: € 19 604,28;
2003: € 50332,16 (Investimento em imóveis: € 10 993,99; prestações de imóveis: € 18 035,64; investimento em viaturas: € 40 000,00);
2004: € 44830,69 (prestações de imóveis: € 18035,64; investimento em viaturas: € 61851,79);
2005: €16 329,15;
2006: €42000,00-cfr. fls. 46 cujo teor integral dou aqui por integralmente reproduzido;
F)Em 30/03/2007, incidiu a seguinte proposta de decisão do Chefe de Equipa, sobre a informação referida em D e E: “notificado o sujeito passivo do Projecto de Decisão da derrogação do sigilo bancário, veio este a exercer tal direito em 2007-03-06. Analisada toda a argumentação apresentada, conclui-se que o S. Passivo não apresenta qualquer elemento relevante a justificar a sua realidade tributária, não explicando e justificando assim qual a proveniência dos rendimentos para a satisfação do nível de vida apresentado pelo seu agregado familiar. Desta forma, sou de parecer que a presente informação deverá ser remetida ao Director Geral dos Impostos, para se assim o entender manter a derrogação do sigilo bancário previsto no art. 63.º -B, n.º 3, alínea a) da Lei Geral Tributária”- cfr. fls. 5 do processo administrativo apenso;
G)Em 05/04/2007, o Director de Finanças Adjunto, por delegação, da Direcção de Finanças de Viseu emitiu o seguinte despacho: “Concordo. Remeta-se ao Exmo. Senhor Director-Geral, para efeitos do que vem proposto” – cfr. fls. 5 do processo administrativo apenso;
H)Em 13/04/2007, o Director-Geral dos Impostos lavra a seguinte decisão: “1. Nos termos e com os fundamentos constantes da presente Informação e da Informação em que se fundamentou o projecto de decisão, ambas dos Serviços de Inspecção Tributária da Direcção de Finanças de Viseu, bem como com o teor dos pareceres e despachos que sobre as mesmas recaíram, verificando-se os condicionalismos previstos alínea a) do n.º 3 do artigo 63.º-B da Lei Geral Tributária e tendo ponderado o alegado pelos contribuintes em sede de audição, ao abrigo da competência que me é atribuída pelo n.º 4 e nos termos do n.º 5 do referido normativo, autorizo que funcionários da Inspecção Tributária, devidamente credenciados, possam aceder directamente a todas as contas bancárias e documentos bancários existentes em instituições bancárias portuguesas de que sejam titulares António , com o NIF e Joaquina , com o NIF .
2.Devolva-se o processo à Direcção de Finanças de Viseu, com vista ao prosseguimento do procedimento de levantamento do segredo bancário” – cfr. fls. 4 do processo administrativo apenso;
I)Os Recorrentes foram notificados da decisão referida em H por carta, com data de 20/04/2007–cfr. fls. 30;
J)O presente recurso deu entrada neste Tribunal, em 04/05/2007–cfr. fls. 16 a 27;
K)O Recorrente recorreu a empréstimo bancário no montante de 10 000 000$00, em Março de 2001, para aquisição de um escritório em Viseu – cfr. fls. 61 e artigo 23 da petição inicial, a fls. 19 e 20;
L)O Recorrente recorreu a empréstimo bancário para aquisição do anterior escritório– cfr. fls. 62 a 68 e artigo 23 da petição inicial, a fls. 19 e 20;
M)O Recorrente recorreu a empréstimo bancário para aquisição da sua casa de habitação- cfr. fls 69 a 89 e artigo 23 da petição inicial, a fls. 19 e 20;
N)O Reclamado tem um crédito de 32 520,85 € sobre Daniflor – Transportes Internacionais, Lda, por prestação de serviços – cfr. artigos 50 e 51 da petição inicial e fls. 90 e seguintes;
O)Em 2003, adquiriu a viatura BMW, matrícula , pelo valor de 40 000 € - cfr. questionário a fls. 42;
P)Em 2004, adquiriu a viatura Porsche, com a matrícula , directamente da Alemanha, por 50 000,00 €, acrescida de IA de 11 851,79 €, perfazendo o total de 61 851,79 € - cfr. artigo 21 da petição inicial a fls. 19 e fls. 63, 65, 66 e 82 do processo administrativo anexo;
Q)Em 21/06/2006, comprou o Range Rover, a pronto pagamento, por o preço de 69 500,00 € - cfr. artigo 22 da petição inicial a fls. 19 e fls. 62 do processo administrativo anexo.
Em sede de factualidade não provada a senhora juíza exarou o seguinte:
«“Considero os seguintes factos não provados, por falta de documentos nos autos que atestem da veracidade do argumentado na petição inicial:
1)Para aquisição do Porsche por 50 000,00 €, o Recorrente vendeu o Audi TT que possuía à 6 anos, por 25 000,00 € - cfr. artigo 21 da petição inicial a fls. 19;
2)Comprou o Range Rover, por o preço de 69 500,00 €, tão só pagou 48 500,00 €, porque o restante valor de 21 000,00 €, foi pago directamente através de cheque do adquirente da sua anterior carrinha BMW -cfr. artigo 22 da petição inicial a fls. 19;
3)Para poder pagar os 48 500,00 € para a aquisição do Range Rover, o Recorrente teve de se endividar, recorrendo a empréstimo bancário, aceitando para a exposta finalidade uma letra no Finibanco no valor de 30 000,00 €, letra que foi reformada para 27 000,00 € e ainda se encontra a pagar - cfr. artigo 23 da petição inicial a fls. 19 e 20;
4)Os Recorrentes tiveram rendimentos sujeitos a taxas liberatórias ou não sujeitos a tributação – cfr. artigo 24 da petição inicial a fls. 20.
3.2-DE DIREITO
Está posta em crise a sentença proferida pela senhora juíza do TAF de Viseu que, como já se disse, negou provimento ao recurso interposto da decisão do senhor Director-Geral dos Impostos que autorizou o levantamento do sigilo bancário aos recorrentes, com vista ao acesso directo a todas as contas e documentos bancários de que aqueles sejam titulares, por entender que está verificado o condicionalismo contido no artigo 63.º-B, n.º 3, alínea a), da Lei Geral Tributária.
Alegam os recorrentes que a decisão impugnada padece de erro na fixação da matéria de facto, mormente ao nível da factualidade não provada.
Vejamos pois.
Deixa-se aqui parcialmente transcrito o discurso jurídico fundamentador daquela decisão ”Nos termos do artigo 63.º B, n.º 3, alínea a) da Lei Geral Tributária (LGT) na redacção da Lei n.º 30-G/2000, de 29 de Dezembro, a administração tributária tem o poder de aceder a todos os documentos bancários, nas situações de recusa de exibição daqueles documentos ou de autorização para a sua consulta, “quando se verificar a impossibilidade de comprovação e qualificação directa e exacta da matéria tributável, nos termos do artigo 88.º, e, em geral, quando estejam verificados os pressupostos para o recurso a uma avaliação indirecta”. Estas decisões da administração tributária “devem ser fundamentadas com expressa menção dos motivos concretos que as justificam e são da competência do director-geral dos Impostos…” (artigo 63.º-B, n.º 4, da LGT).
A administração tributária recorre à avaliação indirecta em caso de “impossibilidade de comprovação e quantificação directa e exacta dos elementos indispensáveis à correcta determinação da matéria tributável de qualquer imposto nos termos do artigo 87.º, alínea b) da LGT, preceito que remete para o artigo 88.º da LGT, segundo o qual “a impossibilidade de comprovação e quantificação directa e exacta da matéria tributável para efeitos de aplicação de métodos indirectos, referida na alínea b) do artigo anterior, pode resultar das seguintes anomalias e incorrecções quando inviabilizem o apuramento da matéria tributável…existência de factos concretamente identificados através dos quais seja patenteada uma capacidade contributiva maior do que a declarada “ cfr. artigo 88.º, alínea d) da LGT.
Como se assinalou na decisão objecto de recurso, importa apurar se estão verificados os condicionalismos previstos no artigo 63.º-B, n.º 3, alínea a), da LGT, ou seja apurar da verificação da impossibilidade de comprovação e quantificação directa e exacta da matéria tributável, nos termos do artigo 88.º da LGT, mais precisamente da existência de factos concretamente identificados através dos quais seja patenteada uma capacidade contributiva significativamente maior do que a declarada.”
Nesta linha, cabe à Administração Tributária o ónus da prova dos factos constitutivos do poder de aceder directamente aos documentos bancários nas situações de recusa da sua exibição ou de autorização para a sua consulta. Razão porque lhe compete a prova de que se verificam os factos que integram o fundamento previsto na lei para que possa derrogar o sigilo bancário, segundo a regra geral prevista no nº 1 do artº 342.º do Código Civil, que estatui “Àquele que invocar um direito cabe fazer a prova dos factos constitutivos do direito alegado”.
Cabendo à AT fazer prova dos pressupostos legais do acesso à informação bancária do contribuinte com expressa menção dos motivos concretos que suportam e justificam o acto, impende sobre o contribuinte o ónus de provar a eventual ilegalidade do acto de autorização de acesso às suas informações e documentos bancários.
Tal equivale a dizer que na matéria a que os autos se reportam há lugar a uma repartição da prova.
Daí que a senhora juíza a quo tenha analisado e ponderado, quer em sede da factualidade provada quer da não provada, os elementos recolhidos pela AF e os carreados pelos recorrentes, e tenha concluído que estes não efectuaram a prova que lhes competia, designadamente, não apresentando documentos justificativos para aquisição de viaturas e não evidenciando rendimentos sujeitos a taxas liberatórias; do mesmo modo, não demonstraram que a soma algébrica dos rendimentos de 1992 a 2005 entre os rendimentos declarados e os investimentos seja positiva em 30.536,91 €, pois nada nos autos permite saber quais os investimentos em móveis e viaturas entre 1992 e 2002.
Efectivamente, face aos factos declarados, no PA (procedimento administrativo) tendentes à derrogação do sigilo bancário, os recorrentes aceitaram ter adquirido um Porshe por 50.000,00 € em 2004, uma viatura de marca BMW em 2003, por 40.000,00 €, e em 2006, uma viatura Range Rover, a pronto pagamento, por 69.500,00 €. Estes factos conhece-os a AF e são evidenciados na fundamentação que suporta o levantamento do sigilo bancário.
Assim, cabia-lhes a eles demonstrar, como foram efectuadas essas aquisições, o que não se verificou.
Reconhecendo os recorrentes que adquiriram uma viatura de marca “Porshe” em 2004 por 50.000,00 € -artº 21º da petição inicial-, veículo adquirido na Alemanha, em 06.08.2004, actualmente, com a matrícula , não demonstraram pelos rendimentos declarados ou por prova posterior como foi feita essa aquisição e, sobretudo, quais os recursos mobilizados para fazer face ao preço de aquisição e ao valor do Imposto Automóvel que acresce ao da aquisição (11.851,78 €)-fls. 65 do PA.
Embora, protestassem juntar, quer em sede de tribunal recorrido quer deste tribunal de recurso, documentos de prova, o certo é que o não fizeram.
Logo, não cumprindo o ónus da prova que sobre eles recaía, bem andou a senhora juíza a quo ao não considerar provado esse facto.
No que tange à aquisição da viatura Range Rover, os recorrentes juntaram indícios de prova de endividamento por empréstimo ou por realização de meios por venda de outros veículos-doc.s 3 e 4 da pi -, mas tais documentos não comprovam qualquer conexão entre o endividamento e a aquisição das ditas viaturas.
Alegaram ainda terem outros rendimentos sujeitos a taxas liberatórias, que, estando dispensados de declaração, deviam ser dados como provados. Sucede que também nada demonstram nesse particular.
Como bem invoca a FP, por serem rendimentos dispensados de declaração, cabia aos recorrentes a prova dos mesmos, o que não aconteceu.
Logo, os rendimentos sujeitos a taxas liberatórias não podiam deixar de ser dados como não provados.
Sustentam ainda que deveria ser dado como provado que a soma algébrica dos rendimentos de 1992 a 2005 entre os rendimentos declarados e os investimentos é positiva em 30.536,91 €. No entanto, nada se sabendo quanto aos investimentos em móveis e em viaturas entre 1992 e 2002, essa conclusão não é segura e como tal não formou a convicção do tribunal.
Confrontados os recorrentes com os valores declarados nos exercícios de 1992 a 2005- e não contestados -, com os valores dos imóveis declarados-constantes do questionário de fls. 15 a 18 do PA e das escrituras anexas à p.i.-, verifica-se que o rendimento ilíquido acumulado de todos esses anos é insuficiente para justificar os investimentos efectuados. Imóveis esses, que correspondem a factos concretamente identificados- quer na p.i. quer no PA-, reveladores, também, de uma capacidade contributiva significativamente maior do que a declarada nesses exercícios e nos de 2003 a 2005, por o valor das respectivas prestações anuais entregues para juros e amortização das dívidas de aquisição, serem de 2003 a 2005, injustificados face ao rendimento obtido nesses exercícios e não resultarem de rendimentos disponíveis face aos declarados desde 1992 a 2005.
Quanto a rendimentos não declarados, a AF referiu clientes aos quais o recorrente marido não passou recibos da sua actividade profissional; identificou, pelo menos, 116 processos judiciais em que o recorrente interveio como mandatário, tendo concluído, que os valores declarados não correspondem ao valor de mercado de serviços que esses processos judiciais representam-cfr. fls. 86 a 96 do PA-.
Ora, tais valores podiam ter sido afastados por prova em contrário dos recorrentes- ponto 1.15 do relatório da inspecção -, quer durante o procedimento inspectivo, quer durante a fase judicial, o que também não sucedeu.
Limitaram-se agora a invocar que cabia à AF obter junto dos clientes prova do recebimento, o que não fez-pontos 20 e 21 das alegações-, em vez de apresentarem provas documentais relativas aos valores recebidos.
Do que se deixou dito resulta que os recorrentes se mostraram alheios às regras da distribuição do ónus da prova, considerando que basta alegar que a Administração Tributária, não fez prova dos factos que integram o fundamento previsto na lei, para o acesso a documentos bancários, em lugar de oferecerem prova que contrariasse a da AF ou que não estando na disponibilidade desta só a eles cabia obter e apresentar.
De salientar que ao longo da acção inspectiva de que foram alvo foram dadas oportunidades aos recorrentes para juntarem prova no sentido de contrariarem a convicção da AF no sentido de uma capacidade contributiva significativamente maior do que a declarada, o que eles não satisfizeram
“ O questionário distribuído aos Impugnantes a solicitar informação sobre o valor e a data de aquisição de imóveis e de meios de transporte do agregado familiar, foi entregue sem serem declarados os bens na totalidade. ......“.
É certo que o princípio do inquisitório é uma das marcas fundamentais do processo fiscal, de acordo com o artigo 13.º do CPPT, e dispõe que aos juízes dos tribunais tributários incumbe a direcção e julgamento dos processos da sua jurisdição, devendo realizar ou ordenar todas as diligências que considerem úteis à descoberta da verdade material. Este poder legal deve ser levado à prática e exercido em qualquer fase do processo-ac. do STA de 02/7/1997, proferido no rec. n.º 2102.
Todavia convém também não ignorar que o artº 59º da LGT impõe também, quer à Administração quer aos contribuintes, um recíproco dever de colaboração.
Improcede assim este fundamento do recurso.
E o que dizer da alegada ausência de fundamentação e do erro sobre o discurso fundamentador da decisão da Administração Fiscal?
Relativamente a este fundamento pode ler-se na sentença recorrida:
“A decisão de derrogação do sigilo bancário foi tomada pelo Director-Geral dos Impostos (cfr. facto H), após recusa de autorização pelos Recorrentes de acesso às suas contas Bancárias (cfr. factos B e C), após o exercício do direito de audição (cfr. facto D) e fundamentada em informações e pareceres aonde se identificam factos concretos susceptíveis de justificar a derrogação do sigilo bancário, factos esses que os Recorrentes não conseguiram abalar, pela falta de documentos que provem o alegado.
Pelo que, estão reunidos todos os pressupostos legais que permitem a derrogação do sigilo bancário, nos termos do artigo 63.º-B, n.º 3, alínea a) da LGT.”
A fundamentação tem que ser expressa, com indicação dos fundamentos de facto a de direito da decisão. Quanto mais não seja referindo-se expressamente a concordância com os fundamentos de anteriores pareceres, informações ou propostas que apresentem tal fundamentação.
De tal modo é assim que, se a informação dos Serviços de Inspecção Tributária da Direcção de Finanças de Viseu que suportou o projecto de decisão, bem como com o parecer, e despachos concordantes na mesma exarados contiveram fundamentação suficiente, pelo chamado método de fundamentação "per relationem", fundamentado estará por consequência o acto em crise.
O despacho do Director-Geral dos Impostos de 13/04/2007, remeteu expressamente “para os termos e com os fundamentos constantes da presente Informação e da Informação dos Serviços de Inspecção Tributária da Direcção de Finanças de Viseu, que suportou o projecto de decisão, bem como com o parecer e despachos que sobre as mesmas recaíram, ......”, os quais assim, por remissão, passaram a fazer parte integrante desse despacho.
Ora, atenta a jurisprudência reiterada sobre a matéria -cfr, por exemplo, os acórdãos do Pleno do STA, de 15/02/1990 e de 11/07/1990, publicados nos Acórdãos Doutrinais, nºs 343, pág. 990 e segs. e 353, pág. 658 e segs.-, temos de reconhecer que nos casos de fundamentação por remissão, em face até da exigência constitucional de que a fundamentação seja expressa, na mesma deva referir-se explicitamente a concordância com os fundamentos de anteriores pareceres, informações ou propostas.
Sucede que essa exigência foi tida em conta e concretizada no despacho proferido pelo senhor Director-Geral dos Impostos e que, por outro lado, as anteriores informações, pareceres e propostas estão devidamente fundamentadas, tendo o seu conteúdo sido notificado aos recorrentes-alínea I) do probatório.
“Estabelece o n.º 4 deste artº 63.º-B da LGT, que as decisões da administração tributária que determinem o acesso desta a informações e documentos bancários dos contribuintes devem ser fundamentadas com expressa menção dos motivos concretos que as justificam.
A exigência de fundamentação expressa neste preceito mais não é do que o reforço do disposto no artigo 77.º da mesma LGT que impõe que as decisões de procedimento devem ser sempre fundamentadas por meio de sucinta exposição das razões de facto e de direito que as motivaram e a consagração do princípio constitucional plasmado no n.º 3 do artigo 268.º da CRP (os actos administrativos … carecem de fundamentação expressa e acessível quando afectem direitos ou interesses legalmente protegidos).
Mas a exigência dessa fundamentação com expressa menção dos motivos concretos que justificaram a decisão ora impugnada em nada contende com a possibilidade da referida fundamentação poder consistir em mera declaração de concordância com os fundamentos de anteriores pareceres, informações ou propostas, incluindo os que integrem relatórios da fiscalização tributária, desde que estes sejam claramente identificados e acessíveis ao contribuinte.
A expressa menção dos motivos concretos que justificaram a decisão pode, por isso, constar de anteriores pareceres, informações ou propostas sem que isso constitua qualquer violação do que dispõe o artº 63.º-B da LGT”-vide o ac. do STA de 3/10/2007 no pr. nº 0630/07 .
Deste modo, desatende-se este fundamento do recurso.
É que também ao nível do discurso fundamentador não podemos deixar de acolher a posição que alerta para que “A fundamentação do acto administrativo é um conceito relativo que varia conforme o tipo de acto e as circunstâncias do caso concreto, mas ela só é suficiente quando permite a um destinatário normal aperceber-se do itinerário cognoscitivo e valorativo seguido pelo autor do acto para proferir a decisão, isto é, quando aquele possa conhecer as razões por que o autor do acto decidiu como decidiu e não de forma diferente, de forma a poder desencadear os mecanismos administrativos ou contenciosos de impugnação”-cfr. o sumário do ac. do STA de 01/09/2004, no pr. nº 0868/04.
E, na hipótese vertente os recorrentes manifestamente conheceram os motivos concretos que justificaram a decisão posta em crise, ambora deles discordem.
Por último, no que respeita à terceira questão acima assinalada, ou seja,
se os motivos concretos que justificaram a decisão impugnada preenchem ou não os pressupostos legais necessários para a derrogação do sigilo bancário, decidiu-se no sentido da sua verificação, com a fundamentação que a seguir se transcreve e que é de manter:
“O interesse no acesso às contas bancárias dos Recorrentes alicerça-se na convicção de que “os Recorrentes possuem uma capacidade contributiva maior do que a declarada”. A Administração Tributária fundamenta esta convicção identificando os seguintes factos:
I-O questionário distribuído aos Impugnantes a solicitar informação sobre o valor e a data de aquisição de imóveis e de meios de transporte do agregado familiar, foi entregue sem serem declarados os bens na totalidade. “O sujeito passivo declarou possuir apenas um BMW, no entanto em 2004 adquiriu um Porsche pelo valor de € 61 851,78, o qual ainda possui, não tendo declarado esta compra na respectiva modelo 3. Já em 2006, o sujeito passivo trocou o BMW, por uma viatura todo terreno, Range Rover, pelo valor de € 69 500,00.
Para além destas viaturas, no registo do imposto municipal sobre veículos, existe um outro BMW em seu nome, no entanto o sujeito passivo afirmou que este carro, apesar de registado em seu nome não lhe pertence, mas sim a um cliente.
Também relativamente a imóveis, verifica-se que existem mais prédios inscritos em seu nome, para efeitos de IMI, do que aqueles que foram declarados pelo sujeito passivo, tendo no entanto declarado os imóveis de valor mais significativo”.
II-Para os rendimentos declarados para os anos de 2003 e 2004 de 33 536,84 € e 52 025,11 €, respectivamente, os investimentos efectuados foram:
2003
Imóveis – 10 993,99 €,
prestações de imóveis – 18 035,64 €
e viaturas – 40 000 € no total de 69 029,63 €, de que resulta um défice de – 50 332,16 €;
2004
Imóveis – 0 €,
prestações de imóveis – 18 035,64 €
e viaturas 61 851,79 €, no total de 79 887, 43 €, de que resulta um défice de – 44 830,69 €.
Pelo que, a Administração Tributária conclui que os rendimentos declarados pelos Recorrentes em 2003 e 2004, anos alvo de inspecção ficam aquém dos investimentos efectuados.
III-“Os rendimentos declarados pelo sujeito passivo desde 1992, ou seja desde que este passou a entregar declarações de rendimentos com regularidade, e abatendo a estes os custos da actividade conhecidos, as despesas do agregado familiar, evidenciadas nas declarações e ainda o IRS pago em cada um dos exercícios, verifica-se que o rendimento líquido é claramente insuficiente para os investimentos efectuados pelo sujeito passivo, em bens móveis e imóveis. (cfr. facto E).
IV- “Através da análise aos processos concluídos em Tribunal, em que o sujeito passivo consta como mandatário, detectaram-se vários (116) para os quais não foi emitido qualquer recibo.
Foi então solicitada ao sujeito passivo uma justificação para a não existência de recibos, tendo este solicitado algum tempo para o efeito, afirmando que nas férias de Natal iria estudar o assunto para depois poder responder, no entanto até à data não deu qualquer justificação.
Encontram-se no processo deste sujeito passivo duas denúncias, de clientes do sujeito passivo, que afirmam, indicando os cheques emitidos, ter efectuado vários pagamentos sem que o mesmo tenha emitido qualquer recibo, apesar da insistência para tal por parte de ambos.
Numa das denúncias consta uma nota de despesas e honorários, com duas notas de rodapé que evidenciam a não intenção de emitir recibo. «Não serve de factura, a esta acrescerão 17% de IVA» e ainda «só vale como recibo após boa cobrança».
Numa acção de inspecção à sociedade «António Gomes & Filhos, Lda» foram detectadas e recolhidas as respectivas cópias, por estes serviços de inspecção, de várias notas de honorários, correspondentes à avença, entre Março e Dezembro de 2004, das quais constam também as notas referidas no ponto anterior.
Nestas notas de honorários o nome do cliente foi rasurado, tendo sido manuscrito, o nome de «Irmãos Gomes, Transportes, Lda». Verifica-se no entanto que não foi emitido qualquer recibo em nome de qualquer uma destas sociedades identificadas, apesar destes documentos se encontrarem registados na contabilidade da sociedade (António Gomes & Filhos, Lda) na conta caixa, ou seja como pagos”.
Resulta dos factos provados que os Recorrentes, nos anos de 2003 e 2004, efectuaram investimentos superiores aos rendimentos declarados, provocando um défice de – 50 332,16 € para o ano de 2003 e de – 44 830,69 € para o ano de 2004 (cfr. facto E).
Poderia sempre pensar-se que estes investimentos foram com recurso a rendimentos poupados de anos anteriores. Porém, da descrição dos rendimentos declarados desde 1992 (cfr. facto E) resulta que os mesmos são insuficientes para os investimentos efectuados em imóveis e veículos.
Acresce referir que àqueles rendimentos não foram descontados os gastos com o agregado familiar em alimentação, vestuário, o que implica que esse rendimento restante é inferior ao referido em E, não se vislumbrando margem de manobra para os investimentos efectuados nas viaturas (Porsche, BMW, Range Rover).
Os Recorrentes defendem-se e provam que recorreram a empréstimos bancários quer para a aquisição da casa de habitação, quer do escritório. Porém, não fazem prova da origem dos rendimentos na aquisição das viaturas.
Acresce referir que a Administração Tributária identificou clientes aos quais não foram passados recibos, situação que só por si justifica a avaliação indirecta de rendimentos, por aplicação dos artigos 88.º, alínea d) e 87.º, alínea b), ambos da Lei Geral Tributária.
Tal como a Administração Tributária, também concluo que da análise dos factos concretos relatados resulta que os Recorrentes possuem uma capacidade contributiva maior do que a declarada.
(........)
Pelo que, estão reunidos todos os pressupostos legais que permitem a derrogação do sigilo bancário, nos termos do artigo 63.º-B, n.º 3, alínea a) da LGT.”
Carecem pois de suporte as conclusões do presente recurso jurisdicional.
Daí que, à luz de um critério de proporcionalidade, adequação e necessidade, se conclui que, no caso posto, se impõe o pretendido acesso aos documentos bancários dos recorrentes.
Dito de outro modo, tendo a sentença recorrida feito uma correcta apreciação quanto à necessidade e adequação deste instrumento legal ao dispor da administração fiscal para apuramento da matéria tributável, terá de ser mantida na ordem jurídica.Cfr. os acs. deste TCA nos procs. nºs 569/06 de 11/10/2007 e 812/07.4 de 04/10/2007 e do TCA Sul no proc. nº 2036/07 de 16/10/2007.
4-DECISÃO
Em face do exposto acorda-se negar provimento ao recurso, confirmando-se a sentença sub judice.
Custas pelos recorrentes, fixando-se em 05 Ucs a taxa de justiça.
Notifique e D.N.
Porto, 2008/01/17
Fernanda Brandão
Francisco Rothes
Fonseca Carvalho |
