| Decisão Texto Integral: | Acordam em conferência os Juízes Desembargadores que compõem a Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte:
I – S. (Recorrente), com residência indicada na Rua (…), (…) veio interpor recurso contra a sentença proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Braga, pela qual se indeferiu liminarmente o presente processo cautelar por si intentado.
A Recorrente, no presente recurso, formula as seguintes conclusões:
A- Vem o presente Recurso interposto da douta Sentença de rejeição Liminar da providência cautelar interposta, proferida em 24-2-2020 (Refª.006112283), que julgou não verificados os pressupostos para o decretamento da mesma, mormente o disposto nos art. 116º nº 1 al. d) do CPTA ex vi art. 2º al. e) do CPPT e art. 147º nº 6 do mesmo CPPT, por se ter entendido que “Além disso, tratando-se de um meio de utilização subsidiária, deve dar prevalência a outros mecanismos específicos previstos pelo CPPT para a defesa de direitos dos contribuintes em virtude de estarmos perante um meio processual residual que entra em funcionamento quando mais nenhum outro existe que permita lograr este objectivo de coacção ao cumprimento de um dever de prestação jurídica por banda da administração tributária. Assim sendo, atenta a apontada subsidiariedade e carácter residual do art. 146º nº 7 do CPPT, podendo a Recorrente utilizar a impugnação judicial contra as “outras” liquidações e opor-se à execução que possa ser instaurada, não pode, também por esta razão, admitir-se a presente intimação para o pretendido comportamento de abstenção por parte da AT. Face ao exposto, decido rejeitar liminarmente a tutela cautelar pretendida de intimação para um comportamento. Condeno a Requerente em custas, sem prejuízo do apoio judiciário concedido.”
B - O presente Recurso merece – com o devido respeito – inteiro provimento, pois que a decisão da Mmª. Juíza a quo, ao indeferir liminarmente a providência cautelar interposta, não foi a mais acertada, segundo a perspetiva da Recorrente, o que expressa de igual modo, com todo o respeito, e não o foi, desde logo, porque a decisão da Mmª. Juíza a quo, contida na douta decisão recorrida, teve (na ótica da Recorrente) por base uma errada interpretação e aplicação dos preceitos legais aplicáveis em face dos factos alegados na petição inicial, bem como, dos pedidos aí formulados, os quais, merecem a tutela suscitada pela Recorrente.
C - Analisando em concreto a decisão proferida, decorrem assentes, os seguintes factos:
“1. A requerente é herdeira na herança aberta por óbito da sua mãe, auferindo rendimentos – Cf. Doc. 1 e 2 juntos com a PI.
2. O Serviço de Finanças de (...) liquidou oficiosamente IRS respeitante ao ano 2014, 2015, 2016 e 2018 (referentes a rendimentos provenientes da herança referida em 1) – Cf. Docs. 6, 7, 8, e 5, respetivamente.
3. A requerente impugnou a liquidação do IRS de 2014 por entender, nomeadamente, que não era devido imposto uma vez que alega que os rendimentos não lhe foram entregues na totalidade pela Cabeça de Casal – Cf. doc. 6 junto com a PI.
4. A impugnação referida em 3) deu origem ao processo 1139/18.1BEBRG deste Tribunal.
5. A requerente impugnou a liquidação do IRS de 2015 por entender, nomeadamente, que não era devido imposto uma vez que alega que os rendimentos não lhe foram entregues na totalidade pela Cabeça de Casal – proc. 2112/18.5BEBRG.
6. A impugnação referida em 5. deu origem ao processo 2112/18.5BEBRG deste Tribunal.
7. O Serviço de Finanças de (...) instaurou um processo de execução fiscal contra a requerente respeitante ao IRS de 2015, tendo a requerente pago a quantia exequenda – Cf. Doc. 3 junto com a PI.
8. A requerente reclamou graciosamente da liquidação de IRS de 2016 e recorreu hierarquicamente – Cf. Docs. 10 e 11 da PI.
9. O Serviço de Finanças de (...) instaurou um processo de execução fiscal contra a requerente respeitante ao IRS de 2016, tendo a requerente prestado garantia/caução – Cf. Doc. 4 junto com a PI.
10. A requerente solicitou ao Serviço de Finanças de (...) instruções para preencher a declaração de rendimentos para 2017 – Cf. Doc. Junto com a PI.”
D- Tendo a Recorrente requerido no caso sub judice junto do TAF de Braga, o decretamento de uma providência cautelar de Intimação para um Comportamento, contra a A.T., para abstenção de uma conduta a que alude o artigo 112º, nº2, al. i) do CPTA e art.º 147º, nº 6 CPPT.
E- Através desse pedido, a Recorrente demonstrou estarem preenchidos os pressupostos de que a lei a faz depender enunciados no artigo 120º, nº1 e nº2 do CPTA.
F- Com efeito, estando em causa uma Providência requerida pelo obrigado fiscal no âmbito Tributário, haveria o Tribunal recorrido que ter atentado sobretudo aos pressupostos vertidos no artigo 147º nº 6 do CPPT.
G- Ora, em sede de apreciação liminar da providência cautelar interposta, o Tribunal recorrido entendeu que não existe na esfera jurídica da Recorrente nenhum direito que possa contrapor à A.T. de modo a impedi-la de emitir liquidações e instaurar execuções fiscais, na medida em que esta já se encontrava acautelada com meios processuais ao seu dispor (impugnar administrativamente ou judicialmente, deduzir oposição, pedir suspensão da execução e prestar garantia ou pedir dispensa), para, em local próprio (como vem fazendo) se defender reclamando o seu direito à tutela jurisdicional efetiva.
H- Concluindo, que não poderia impedir a AT de emitir liquidações quando, no entender daquela, existem rendimentos na esfera da Recorrente que ela auferiu e são tributáveis em IRS, embora tenha referido e dado como facto assente que a mesma houvera afirmado que não tinha recebido a totalidade dos mesmos, e que a Recorrente tinha à sua disposição meios para deduzir reclamações, impugnações e oposições judiciais e outros ainda que entendesse adequados para fazer valer os direitos que se arrogava, terminando, com a fundamentação de que sendo a intimação para um comportamento, um meio processual de utilização subsidiária, deveria dar-se prevalência a outros mecanismos específicos previstos pelo CPPT para a defesa de direitos dos contribuintes, e ainda, poderia a Recorrente utilizar a impugnação judicial contra as “outras” liquidações e opor-se à execução que pudesse vir a ser instaurada, não se justificando assim a instauração de uma Providência Cautelar, atenta a sua subsidiariedade e carácter residual previsto no art.º 146º nº 7 do CPPT, razão pela qual não poderia o Tribunal admitir a providência cautelar de intimação para o pretendido comportamento de abstenção por parte da AT.
I - Ora, tal entendimento merece, com o devido respeito, reparo, porquanto em primeiro lugar considerou a Exma. Senhora Juíza do Tribunal Administrativo e Fiscal de Braga, como um dos motivos para indeferir liminarmente o requerimento inicial, que a providência cautelar tinha carácter residual e que, no caso, a pretensão de tutela deduzida pela Requerente podia ser satisfeita por outro meio processual.
J- Ora, ao contrário da fundamentação vertida pelo Tribunal recorrido, acontece, que nem sempre as Providências Cautelares são instrumentos residuais, como o comprova precisamente este caso que se trouxe a juízo, pois casos há, como o dos autos, em que revelando-se os meios processuais claramente insuficientes e improfícuos para a proteção do contribuinte,
K- Só por meio de uma Providência do tipo da interposta o contribuinte pode, como é o caso, externalizar-se da malha onde caiu, desembaraçando-se de processos de execução fiscal ilegais, que são instaurados sem que se aguardem decisões judiciais referentes às impugnações em curso, pelas quais foram demonstradas previamente ilegalidades por violação das leis tributárias e até de violação de direitos constitucionalmente protegidos.
L- E, a comprovar tais lesões (provocadas com violação da lei constitucional e tributária) foram juntos aos autos os comprovativos dos pagamentos que a Recorrente foi obrigada a concretizar.
M- O que claramente comprovou que as formas pelas quais a lei lhe concede proteção contra atos tributários ilegais, não a protegeram, no passado, podendo revelar-se muitíssimo mais lesivas no futuro, como o comprova a nova Nota de Liquidação oficiosa referente ao ano de 2018 que lhe veio cobrar 22.404,57€, a título de imposto a pagar ao Estado, por tributação oficiosa de rendimentos que não auferiu.
N- Valor pecuniário este, que já pesará demasiado no orçamento de quem a tem sustentado integramente desde o ano de 2017, não sendo sequer seguro e concretizável que o possa garantir em sede de execução fiscal, através de caução.
O- Donde resulta a verificação incontestável que o legislador apesar de ter conferido particular eficácia à máquina fiscal - dotando-a com o legítimo intuito de arrecadar receita -, descurou o estabelecimento de meios de tutela que permitissem a defesa do Contribuinte, de modo efetivo,
P- O que representa um deficit legislativo assinalável, principalmente quando, como é o caso, se indicia que o Estado pode não ter a razão do seu lado na arrecadação das receitas fiscais, ou mesmo em situações onde se verifica que o direito do contribuinte é desproporcionalmente afetado.
Q- In casu, para mais, assiste-se a uma violação de normas constitucionais que se prendem com os Princípios da Igualdade e da Capacidade Contributiva, consagrados nos art.º s 13º, 103º e 104º da CRP, princípios estes que apesar de obviamente não poderem ser ultrapassados, têm encontrado resistência a ponto de serem instaurados sucessivos processos de execução fiscal para cobrança coerciva de impostos que previamente foram reclamados e impugnados pela Recorrente, e de se verificar um tempo assinalável para que as decisões judiciais sejam proferidas.
R- E, enquanto a Recorrente aguarda a prolação dessas decisões, novas Notas de Liquidação são oficiosamente emitidas pela A.T., sem apelo nem agravo, sem que a Recorrente tenha alguma possibilidade de delas se defender, pelos meios normalmente instituídos, e invocados na decisão recorrida.
S- Pois, como comprovado, a Recorrente já se socorreu de todos os meios ao seu alcance, e mesmo assim, continua a ser vitimizada por ilegalidades que a constrangem a se defender nos meios judiciais, apelando agora já in extremis aos meios concedidos pela possibilidade de instauração da presente Providência Cautelar.
T- E, a situação é tão anómala que o Tribunal recorrido, mesmo depois de conhecer a exposição exaustiva da situação aflitiva a que a Recorrente é subjugada, preteriu em detrimento da prevalência que preconizou à enumeração dos meios processuais de defesa do contribuinte, o conhecimento da ilegalidade e da inconstitucionalidade da atuação administrativa por violação dos princípios da igualdade e da capacidade contributiva.
U- Como se não tivesse aferido ainda que sumariamente toda a prova que a Recorrente juntou aos autos, pela qual foi demonstrado que apesar de já se ter socorrido desses meios dos quais aguardava decisões judiciais, ainda assim, a Autoridade Tributária continuava a tributá-la com base nos mesmos fundamentos já impugnados, a cada novo ano que passava,
V- Ainda, o Tribunal a quo veio sublinhar na decisão proferida, que a Recorrente podia sustar tais processos de execução fiscal através da prestação de garantia, olvidando assim a prova recebida nos autos de que a Recorrente requereu proteção jurídica, o que logo comprova a sua total falta de capacidade para prestar garantias.
W- Como se pode dizer a um contribuinte que não recebe a sua alíquota dos rendimentos auferidos pela Herança Indivisa, e que não aufere outros de qualquer natureza, que ofereça caução, quando no seu património inexiste força para o fazer?
X- Para mais, e como se não bastasse, os critérios de tributação têm variado, desde que a Autoridade Tributária começou a emitir Notas de Liquidação oficiosas, como ficou demonstrado pelo confronto das Notas de Liquidação do ano 2016 e 2018,
Y- Referindo-se a impropriedade da tributação sem nexo, o que se afirma com todo o respeito, visualizada na recebida em relação ao ano de 2018, que veio tributar na totalidade o rendimento global efetivamente auferido pela alíquota da Recorrente na Herança Indivisa, indexando-os porém a um valor de rendimento global que indicou erradamente como sendo a sua metade, cobrando porém os impostos da totalidade, ou seja, os rendimentos auferidos pela Herança Indivisa referentes à alíquota da Recorrente eram de 111.137.31€, mas a Autoridade Tributária na Nota de Liquidação oficiosa que emitiu colocou como rendimento global a sua metade, ou seja 55.495,17€, tendo, porém, tributado sobre o verdadeiro valor que não indicou, ou seja, pelo valor de 22.404,57€.
Z- Comprovando-se ainda um desacerto total, também com referência à incidência dos impostos cobrados, onde vai alterando os critérios de tributação dos rendimentos da Herança Indivisa, ora insistindo na cobrança da totalidade dos rendimentos apenas auferidos pela Herança Indivisa quanto à sua alíquota, apesar de querer fazer supor que está só a cobrar a metade, ora cobrando apenas o Anexo F, contrariando até imposições internas que a proíbem especificamente de tributar os rendimentos da categoria F, cujos recibos MOD-44, não foram emitidos pelos herdeiros legitimários, mas antes e só pelo Cabeça de Casal da Herança Indivisa.
AA- Especificando, poder-se-á verificar que a Autoridade Tributária, emitiu uma Nota de Liquidação oficiosa do IRS de 2016, onde imputou no Anexo F os valores que a Recorrente recebeu, ordenou à Recorrente que indexasse, por reporte ao IRS de 2017, os restantes rendimentos em anexo que não indicou, e emitiu uma Nota de Liquidação oficiosa, onde coloca no rendimento global a metade do valor efetivamente auferido pela Herança Indivisa quanto à sua específica alíquota, a qual perfazia o valor de 111.137.31€, tributando sobre este valor, e não por aquele que colocou como rendimento global, que foi de 55.495,17€, o que originou uma cobrança de 22.404,57€.
BB- Acontecendo, porém, in veritas que à Recorrente, o Cabeça de Casal lhe entregou um total de 29.500,00€ sem que lhe indicasse qual a afetação que esta deveria fazer nos diversos anexos a preencher – D, F, J quadro 8, J quadro 9.
CC- Assim, a Recorrente, assiste a um comportamento da A.T. que extravasando até o cumprimento de princípios constitucionais que viola voluntariamente, sem critério nem razão, tem vindo a promover a instauração de processos de execução contra a Recorrente fundamentados em Notas de Liquidação oficiosas, onde inscreve valores aleatórios e infundados.
DD- Para melhor entendimento deste Venerando Tribunal, a Recorrente apresenta um quadro onde demonstra os valores que teria direito a receber, e os valores e datas em que lhe foram entregues, e os impostos cobrados:
[imagem que aqui se dá por reproduzida]
EE- Demonstrando-se assim o quanto gritante é o desfasamento entre os valores auferidos pela alíquota da Recorrente na Herança Indivisa, os valores que a Recorrente recebe, e os valores cobrados pela A.T.
FF- Além disso, decorre do anterior confronto que a Recorrente encontra-se em situação de insuficiência económica, pois, dificilmente conseguiria sequer sustentar-se se não obtivesse sucessivos empréstimos que lhe permitem fazer face às suas próprias despesas, e também a outras relacionadas com a litigância judicial que lhe têm imputado, apesar de a Recorrente estar sobre a abrangência da Proteção Jurídica em 16 processos judiciais onde litiga, pois, nem estas Proteções obstaram, que a Recorrente fosse contristada a inúmeros pagamentos de despesas judiciais, o que, naturalmente, a deixa numa aflição constante.
GG- Importante e relevante para o caso, porém, é a constatação da violação dos princípios constitucionais a que tem sido sujeita pela cobrança coerciva do Estado Português.
HH- Comprovando, por todo o exposto, que efetivamente não existe, no momento presente, nenhum outro meio a que a Recorrente possa deitar a mão para se socorrer da atuação abusiva da A.T., a qual bem sabe que nem pode cobrar coercivamente à Recorrente, rendimentos globais que esta não auferiu, nem rendimentos da categoria F – quando tem em seu poder a prova através do MOD. 44 que quem os auferiu foi a Herança Indivisa e não a Recorrente, e para mais tem instruções internas de não cobrança aos herdeiros legitimários dos rendimentos desta categoria, quando estiver na posse da A.T. a prova de que não foram estes que emitiram os recibos, como é o caso.
II- Não podendo assim decididamente, o que se diz com toda a convicção e respeito, o Tribunal recorrido afirmar que a Recorrente tem meios de reação subsidiários à providência cautelar que instaurou, porquanto, os meios a que faz alusão, não a tem protegido de forma alguma de penhoras já executadas ou caucionadas e de todas as outras que se gerarão, enquanto a Herança não provier à Recorrente, com o fornecimento dos seus rendimentos próprios.
JJ- Na verdade, a A.T. chegou mesmo a declarar que se a Herança Indivisa não lhe entrega o que é seu, então o problema é da Recorrente que tem de utilizar os meios à sua disposição para reaver os seus rendimentos.
KK- Porém, certo é, que enquanto a Recorrente não os recebe, não está a A.T. legitimada a asseverar que esta os auferiu, pelo que mal age, ao tributá-la ano após ano, mesmo sabendo, comprovadamente, que a Recorrente não auferiu os valores pelos quais lhe cobra os impostos.
LL- Assim, do exposto decorre necessariamente que a Recorrente - que já lançou mão a todos os meios judiciais possíveis - tem-se visto obrigada como já acima exposto, a liquidar e prestar caução nos mencionados processos à custa do património de quem lhe empresta dinheiro, pois, e aqui repete, de seu, no momento presente, nada tem, porque daquele que o Cabeça de Casal lhe entrega, nada lhe resta após pagamento de custos judiciais extra que tem sido contristada a pagar independentemente das Proteções Jurídicas que lhe têm sido concedidas e outros pagamentos a título de honorários, cujo valor não cobre sequer 1/10 das contas em curso e empréstimos que recebe para viver.
MM- Pelo que, dúvidas não restarão que o pedido da Recorrente, se consubstancia no único recurso onde lhe é possível sustar a Administração de efetivar a lesão sobre o seu quinhão hereditário para arrecadar pagamentos de impostos que apura sobre rendimentos que não lhe são entregues, e em plena atuação inconstitucional.
NN- Recurso este possível, e só instaurado após ter esgotado já todos os meios de defesa ao seu alcance, designadamente, a reclamação graciosa, impugnação judicial, recurso hierárquico, suspensão da execução e prestação de garantia ou pedido de isenção da mesma.
OO- Comprovando-se consequentemente que todos estes meios já foram pela Recorrente efetivamente utilizados na sua defesa, depois de terem sido originados os atos de tributação.
PP- O que justifica incontornavelmente o pedido da Recorrente pelo qual esta requereu em sede da Providência instaurada o decretamento de abstenção de um comportamento, e este termo significa (antes de) de pronúncia judicial sobre os processos entretanto instaurados, onde comprovou serem ilegais as Notas de Liquidação emitidas, e por isso nulas e de nenhum efeito, por se fundamentarem na tributação de rendimentos da Herança Indivisa que não lhe são entregues, violando, assim, especificamente, os Princípio da Igualdade e da sua Capacidade Contributiva, os quais tem proteção constitucional nos exatos termos dos art.º 13º, art.º 103º e art.º 104º.
QQ- Não podendo restar quaisquer dúvidas que a Recorrente só depois de ter esgotado todos os meios de defesa e reação contra a atuação ilegal da A.T. - os quais, repita-se, apenas operam a forteriori da atuação lesiva da A.T. -, é que lançou mão da tutela cautelar a favor do contribuinte, que está prevista no nº 6 do artigo 147º do CPPT.
RR- A qual, reportando-se às Providências Cautelares a Favor do Contribuinte ou demais obrigados tributários, permite a invocação e prova do fundado receio de uma lesão irreparável a causar pela atuação da A.T.
SS- Dispõe o artigo 116º, n.º 1 do C.P.T.A. que sobre o requerimento de providência cautelar recai despacho liminar, sendo de rejeitar o mesmo quando:
a) falte qualquer dos requisitos indicados no n.º 3 do artigo 114.º que não seja suprido na sequência de notificação para o efeito;
b) seja manifesta a ilegitimidade do requerente;
c) seja manifesta a ilegitimidade da entidade requerida;
d) seja manifesta a falta de fundamento da pretensão formulada;
e) seja manifesta a desnecessidade da tutela cautelar;
f) seja manifesta a ausência dos pressupostos processuais da ação principal.
TT- Compulsado o requerimento inicial para efeitos de ser proferido despacho liminar, é imperioso afirmar-se que não se verifica a manifesta falta de fundamento da pretensão formulada, nos termos do mencionado normativo, e ainda como se refere na melhor doutrina, que aqui se perfila com Mário Aroso de Almeida e Carlos Alberto Cadilha Fernandes, Comentário do Código de Processo nos Tribunais Administrativos, 3ª edição revista, Almedina, 2010, p. 777 e 778 “[…] O despacho liminar só deve ser de indeferimento quando o tribunal considere que é evidente ou manifesto que a pretensão formulada é infundada ou que existem excepções dilatórias insupríveis de conhecimento oficioso que impendem a emissão de uma pronúncia de mérito sobre a pretensão do requerente.”.
UU- Regulamenta o n.º 1 do artigo 112º do C.P.T.A., o processo cautelar caracteriza-se pela sua adequação, de modo a evitar o periculum in mora, a fim de prevenir a inutilidade da sentença a proferir no processo principal, por infrutuosidade ou retardamento - instrumentalidade – na medida em que depende da existência de uma ação principal, a propor ou já proposta -, pela provisoriedade da decisão – uma vez que esta não se destina a resolver definitivamente o litígio -, e pela sumariedade – porque implica uma summaria cognitio da situação através de um processo simplificado e célere.
VV- No âmbito do disposto no artigo 120º do CPTA, na versão aprovada pelo Decreto-Lei nº 214-G/2015, de 02 de outubro, constituem critérios cumulativos de decisão da tutela cautelar, independentemente da natureza antecipatória ou conservatória da providência requerida: o periculum in mora, ou seja, o fundado receio da constituição de uma situação de facto consumado ou da produção de prejuízos de difícil reparação para os interesses que o requerente visa assegurar no processo principal e o fumus boni iuris, na sua formulação positiva, isto é, seja provável que a pretensão formulada ou a formular nesse processo venha a ser julgada procedente.
WW- Recorrendo à doutrina, em defesa do enquadramento deste Procedimento Cautelar como recurso da Recorrente, dá-se conta que para casos de necessidade até menos visíveis, já defendia Alberto dos Reis, A Figura do Processo Cautelar, BMJ nº 03, pág. 72 que o “tribunal, antes de emitir a providência, não se certifica, com segurança, da existência do direito que o requerente se arroga: limita-se (…) a formar um juízo de verosimilhança, a verificar a aparência do direito”.
XX- Verificando-se in casu a demonstração de ilegalidades sucessivas que se têm estendido por vários anos repetidamente, e continuarão caso não seja ordenado à AT que aguarde as decisões judiciais já decorrentes de pedidos iguais, aos que se desenham futuramente.
YY- Ilegalidades evidentes sustentadas já em diversos Processos judiciais e Atos de Reclamação e Oposição administrativa, onde a Recorrente tem defendido judicialmente o seu direito constitucional de não ser tributada por rendimentos da Herança Indivisa que não lhe são entregues.
ZZ- Na verdade, como denota o já citado autor, Alberto dos Reis, ob. Cit., pág. 38, «a garantia cautelar aparece, assim, posta ao serviço duma actividade jurisdicional posterior, que há-de restabelecer, de modo definitivo, a observância do direito; é destinada, não propriamente a fazer justiça, mas a dar tempo a que a justiça realize a sua obra».
AAA- E, porque, o processo cautelar — artigos 112º, nº 1, e 113º do CPTA — tem por finalidade garantir que a decisão proferida no processo principal, de cognição plena, tenha aptidão para, aquando da sua prolação, produzir todos os efeitos para que tende, sendo necessário que “na altura da decisão exista uma situação de facto a que possa adaptar-se a situação jurídica apreciada ou constituída mediante o processo”, como verte Alberto dos Reis, ob. Cit., pág. 53.( Bold e Itálico da Recorrente),
BBB- Revela-se que cotejada a alegação da Recorrente, verifica-se que pelo pedido formulado no requerimento inicial, esta requereu:
“Nestes termos e nos mais de Direito que Vª. Exª. mui proficientemente suprirá, vem a Requerente requerer o decretamento da presente Providência Cautelar para a abstenção de liquidação oficiosa de IRS, e consequentemente abstenção de instauração de qualquer de todo e qualquer Processo executivo com vista à cobrança de impostos sobre rendimentos da Herança Indivisa, o que se requer, enquanto não houver decisões transitadas em julgado sobre os Processos em curso: Proc. nº 1139/18.1BEBRG a correr termos junto da U.O.2 do TAF de Braga, Proc. nº 2112/18.5BEBRG a correr termos junto da U.O. 3 do FAF de Braga, Proc. n º 862/19.8BEBRG, a correr termos junto da U.O.2 do TAF de Braga e administrativamente, Reclamação Graciosa deduzida em 23-5-2019 relativamente à Nota de Liquidação emitida sobre o IRS de 2016 com a REFª 000000595949 e Recurso Hierárquico interposto em 23-10-2019, face à formação de indeferimento tácito da reclamação graciosa registada.”.
CCC- Constatando-se, assim, que nele, a Requerente, ora Apelante, efetuou dois pedidos cautelares:
1. A abstenção de liquidação oficiosa de IRS; e
2. A abstenção de instauração de qualquer de todo e qualquer Processo executivo com vista à cobrança de impostos sobre rendimentos da Herança Indivisa, enquanto não forem proferidas decisões transitadas em julgado sobre os seguintes Processos em curso: Proc. nº 1139/18.1BEBRG a correr termos junto da U.O.2 do TAF de Braga, Proc. nº 2112/18.5BEBRG a correr termos junto da U.O. 3 do FAF de Braga, Proc. nº 862/19.8BEBRG, a correr termos junto da U.O.2 do TAF de Braga Reclamação Graciosa deduzida em 23-5-2019 relativamente à Nota de Liquidação emitida sobre o IRS de 2016 com a REFª 000000595949, e Recurso Hierárquico interposto em 23-10-2019, face à formação de indeferimento tácito da reclamação graciosa registada.
DDD- Donde resulta o total cumprimento por parte da Recorrente quanto aos requisitos do decretamento da providência cautelar requerida – vide item 50 da PI, ou seja:
a) A probabilidade séria da existência do direito invocado (fumus boni juris) in casu demonstrada que ficou a falta de capacidade contributiva da Requerente nos termos do art.º 13º da C.R.P.; art. 103º da C.R.P. e art. 104º da C.R.P.
b) O fundado receio de que outrem, antes de a ação ser proposta ou na pendência dela, cause lesão grave e dificilmente reparável a tal direito (periculum in mora) in casu demonstrada pela possibilidade de ser decretada automaticamente uma penhora do seu quinhão hereditário, onde se situa o seu único património atual.
c) A adequação da Providência à situação de lesão iminente, in casu demonstrado que foi que só por meio da presente Providência Cautelar se poderá sustar a atuação lesiva da A.T. perante a Requerente;
d) Não ser o prejuízo resultante da providência superior ao dano que com ela se pretende evitar, in casu ficou demonstrado que uma penhora indevida sobre um quinhão hereditário é incomensuravelmente mais lesiva do que o decretamento de uma suspensão enquanto se aguardam as decisões judiciais;
e) Não existência de Providência específica que acautele aquele direito, in casu uma evidência que dispensa comentários.
EEE- Encontrando-se demonstrado que foi alegado através do requerimento inicial: “ 51- Pelo que advém mister concluir-se sobre a factualidade acima descrita, que o receio da Requerente é fundado, e o mesmo provém da alegação de factos que permitem afirmar com objetividade e distanciamento, a seriedade e atualidade da ameaça, justificando-se, assim, a necessidade de serem adotadas medidas tendentes a evitar o prejuízo que adviria de novas penhoras a acrescer à que já foi preconizada pela A.T. no ano de 2015 e 2016, Cf. Doc. nº3 e 4 acima juntos.”
FFF- A Recorrente ainda alertou e comprovou que “ 53- Ora no caso dos autos, a Requerente está perante uma completa cegueira da A.T. diante dos inúmeros Processos que já correm sobre a mesma matéria, onde se aguardam decisões das Impugnações apresentadas diante deste Tribunal.” e “ 54- Processos estes que constituem elementos reveladores da urgência em face da nova Nota de Liquidação que veio cobrar à Requerente o montante de 22.404,57€ do decretamento desta Providencia, de forma a suster o novo Processo de execução que se seguirá.”
GGG - Mais tendo aditado que “55- No caso dos autos, a lesão a que se sujeita a Requerente ultrapassa também o domínio patrimonial, pois atinge de igual modo o seu direito ao bom nome, e honra, direitos estes consagrados na Constituição da República Portuguesa no art.º 26º. 56- E, tal lesão advém sobretudo dos meios de defesa ao alcance jurídico da Requerente, os quais são impraticáveis se a A.T. continuar a cobrar impostos quando correm sobre a mesma matéria – Falta de Capacidade Contributiva da Requerente - já diversos Processos Administrativos.”,
HHH- Onde identificou claramente os Processos Judiciais em curso sob os itens 10, 11 e 12 da PI, como a seguir se replicam: “10. Com efeito, correm já, no momento presente, em Ação Principal contra o Estado Português, os seguintes Processos no TAF de Braga: 10.1 – IRS de 2014 – Proc. nº 1139/18.1BEBRG a correr termos junto da U.O.2 do TAF de Braga, onde reclamou sobre as contas relacionadas ao reembolso recebido, Cf. Doc. nº 6 que se junta e se dá por integralmente reproduzido para todos os efeitos incluindo os legais; 10.2 - IRS de 2015 - Proc. nº 2112/18.5BEBRG a correr termos junto da U.O. 3 do TAF de Braga, onde se opôs à imputação dos impostos que lhe foram ordenados em pagamento através da Nota de Liquidação n º. 2016.5005085099, Cf. Doc. nº 7 que se junta e se dá por integralmente reproduzido para todos os efeitos incluindo os legais o que deu origem a uma Penhora decretada no montante de 6.118,75€, e liquidada no montante de 7.149,62€ Cf. Doc. nº 3 acima junto.; 10.3 - IRS de 2016 - Proc. n º 862/19.8BEBRG, a correr termos junto da U.O.2 do TAF de Braga onde se opôs à Execução Fiscal instaurada pela falta de pagamento da Nota de Liquidação n º. 2018 5005606425 no montante de 2.285,34€, Cf. Doc. nº 8 que se junta e se dá por integralmente reproduzido para todos os efeitos incluindo os legais, onde a Requerente teve de prestar caução no montante de 3.300,00€ - Cf. Doc. nº 4 acima junto.”
III - Bem como todos aqueles que estarão em vias de ser instaurados relacionados a novos Processos que se reportam ao IRS de 2018 – Sem n º.de Proc. ainda, onde se vai opor ao acerto emitido em 3-2-2020 à Nota de Liquidação n º. 2019 5005743789 no montante de 22.404,57€ e IRS de 2017, conforme recente comunicação – vide Doc. nº. 1, acima junto.
JJJ -A Recorrente, ainda, mais informou, que administrativamente correm, atualmente, os seguintes Processos: Reclamação Graciosa deduzida sobre o IRS de 2016 com a Ref.ª 000000595949, emitida em 23-5-2019 e Recurso Hierárquico interposto face à formação de indeferimento tácito da reclamação graciosa registada sob o item precedente, interposto em 23-10-2019, o qual, igualmente já esgotou o prazo de resposta expressa, estando a correr presentemente o prazo de três meses para a Impugnante instaurar a competente impugnação judicial, cujo prazo termina em 23 de março de 2020.
LLL -E no presente momento mais um se adita - por se mostrar do conhecimento atual da Recorrente -, preconizado através da receção de notificação no dia 10-3-2020 com proveniência da Direção de Finanças de Braga – que a A.T. promoveu a notificação da Recorrente para apresentar a Declaração Mod. 3 referente aos rendimentos da Categoria F do ano de 2017, pois segundo se refere no ofício remetido, a A.T. dispõe de elementos tributários que impõe a apresentação de declaração de rendimentos, Elementos esses que a própria lhes enviou nos dias 10-05-2018, 18-5-2018 e 06-08-2018 e ficou até à data sem resposta, até ao dia 10-3-2020.
MMM- Verificando-se - pelo teor do ofício ora recebido em 10-3-2020 - que a A.T. desconsidera para além de todos os processos que lhe foram instaurados sobre a mesma matéria, também as comunicações efetuadas pela contribuinte e aqui Recorrente, quanto à sua concreta situação fiscal referente ao ano de 2017.
NNN- Razão pela qual, não é de duvidar que a AT venha a promover com toda a certeza, novamente um ato de liquidação ilegal porque versa sobre rendimentos auferidos pela Herança Indivisa e não pela herdeira aqui Recorrente, e um ato de cobrança coerciva de impostos apurados em violação da lei, com repercussão inconstitucional, por violação dos princípios previstos nos art. 13º, 103º e 104º da CRP.
OOO – Consequentemente, por tudo o que ficou dito e comprovado, se conclui que o despacho recorrido - ao indeferir liminarmente a providência cautelar em que a Requerente peticionou a abstenção de liquidação oficiosa de IRS, e consequentemente a abstenção de instauração de qualquer de todo e qualquer Processo executivo com vista à cobrança de impostos sobre rendimentos da Herança Indivisa, enquanto não forem proferidas decisões judiciais pelo TAF de Braga e ainda as decisões administrativas a serem proferidas pelo órgão de execução fiscal, merece censura, porquanto encontra-se demonstrado exaustivamente que a Recorrente cumpriu integralmente todos os pressupostos para o decretamento da providencia requerida.
PPP- Considerando todo o exposto, e o mais que, doutamente, será suprido, verifica-se assim que a decisão recorrida proporcionando com o não decretamento anunciado a continuidade na violação dos princípios constitucionais acima identificados, violou - por erro de interpretação e de aplicação, o disposto nos artigos 147º, nº 6 do C.P.P.T e art. 116º e 120º do C.P.T.A,
QQQ- Devendo, pois, ser revogada e substituída por outra que admita a providência cautelar requerida, na medida em que dúvidas não restarão que a Recorrente não pode estar sujeita a processos administrativos ilegais que ofendem o seu direito à igualdade e defendem a sua capacidade contributiva, nos termos consagrados constitucionalmente, nos art. 13º, 103º e 104º,
RRR- Devendo, nestes termos, ser decretada a providência cautelar de intimação para um comportamento que declare contra a A.T., a obrigatoriedade de esta se abster da emissão de novas Notas de Liquidação oficiosas de IRS, e consequentemente da obrigatoriedade de se abster da instauração de qualquer de todo e qualquer Processo executivo com vista à cobrança de impostos sobre rendimentos da Herança Indivisa, enquanto não houver decisões transitadas em julgado sobre os Processos em curso: Proc. nº 1139/18.1BEBRG a correr termos junto da U.O.2 do TAF de Braga, Proc. nº 2112/18.5BEBRG a correr termos junto da U.O. 3 do FAF de Braga, Proc. n º862/19.8BEBRG, a correr termos junto da U.O.2 do TAF de Braga e administrativamente, Reclamação Graciosa deduzida em 23-5-2019 relativamente à Nota de Liquidação emitida sobre o IRS de 2016 com a Ref.ª 000000595949 e Recurso Hierárquico interposto em 23-10- 2019, face à formação de indeferimento tácito da reclamação graciosa registada, o que se requer.
Terminou a Recorrente peticionando que:
“Nestes termos e nos Melhores em Direito que os Venerandos Senhores Juízes Desembargadores mui proficientemente suprirão, requer-se seja recebido o presente Recurso de Apelação, devendo o mesmo considerado procedente in totum, por provado, e consequentemente ser revogada a decisão proferida e assim decretada a providência cautelar para intimação de um comportamento contra a A.T., assim se fazendo a habitual e costumada JUSTIÇA”
Devidamente notificada da apresentação e subida do presente recurso a Representação da Fazenda Pública (RFP), não apresentou contra-alegações.* Ouvido o ilustre magistrado do Ministério Público junto desta instância, este apresentou parecer pugnando pela improcedência do presente recurso (cf. fls. 551 e segs. dos autos – paginação do SITAF). Deste parecer deu-se conhecimento às partes.* Dispensam-se os vistos nos termos do art.º 657.º, n. º 4, do Código de Processo Civil ex vi art.º 281.º do CPPT, sendo o processo submetido à Conferência para julgamento.
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II - Matéria de facto considerada como indiciariamente provada em 1.ª instância:
1. A requerente é herdeira na herança aberta por óbito da sua mãe, auferindo rendimentos – Cf. Doc. 1 e 2 juntos com a PI.
2. O Serviço de Finanças de (...) liquidou oficiosamente IRS respeitante ao ano 2014, 2015, 2016 e 2018 referentes a rendimentos provenientes da herança referida em 01) – Cf. Dcs. 6, 7, 8, e 5, respectivamente.
3. A requerente impugnou a liquidação do IRS de 2014 por entender, nomeadamente, que não era devido imposto uma vez que alega que os rendimentos não lhe foram entregues na totalidade pela cabeça de casal – Cf. doc. 6 junto com a PI
4. A impugnação referida em 03) deu origem ao processo 1139/18.1BEBRG deste Tribunal – Consulta SITAF.
5. A requerente impugnou a liquidação do IRS de 2015 por entender, nomeadamente, que não era devido imposto uma vez que alega que os rendimentos não lhe foram entregues na totalidade pela cabeça de casal – Consulta SITAF proc. 2112/18.5BEBRG.
6. A impugnação referida em 05) deu origem ao processo 2112/18.5BEBRG deste Tribunal – Consulta SITAF.
7. O Serviço de Finanças de (...) instaurou um processo de execução fiscal contra a requerente respeitante ao IRS de 2015, tendo a requerente pago a quantia exequenda – Cf. Doc. 3 junto com a PI.
8. A requerente reclamou graciosamente da liquidação de IRS de 2016 e recorreu hierarquicamente – Cf. Docs. 10 e 11 da PI.
9. O Serviço de Finanças de (...) instaurou um processo de execução fiscal contra a requerente respeitante ao IRS de 2016, tendo a requerente prestado garantia/caução – Cf. Doc. 4 junto com a PI.
10. A requerente solicitou ao Serviço de Finanças de (...) instruções para preencher a declaração de rendimentos para 2017 – Cf. Doc. Junto com a PI.
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III – Questões a decidir.
As questões a decidir no presente acórdão circunscrevem-se ao erro de julgamento da decisão de indeferimento liminar da providência requerida à luz do quadro legal aplicável.
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IV – Do direito.
Constitui objeto do presente recurso, a sentença proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Braga, pela qual se indeferiu liminarmente o requerimento inicial com pedido de providência cautelar deduzido pela ora Recorrente.
Assim, cabe aferir se, à luz do quadro legal vigente, houve erro de julgamento da decisão de indeferimento liminar do requerimento inicial deduzido no presente processo cautelar, consubstanciado num pedido de providência cautelar de intimação para a abstenção de uma conduta.
Primeiramente e para melhor enquadramento da questão, temos que referir que o presente processo cautelar deu entrada no Tribunal Administrativo e Fiscal de Braga em 17.02.2020 (cf. fls. 1 a 3 dos autos – paginação do SITAF).
Igualmente, temos que ter presente que no requerimento inicial do presente processo cautelar a Recorrente apresentou o seguinte pedido: “Nestes termos e nos mais de Direito que V. Exª, mui proficientemente suprirá, vem a Requerente requerer o decretamento da presente providência cautelar para a abstenção de liquidação oficiosa de IRS, e consequentemente abstenção de instauração de qualquer de todo e qualquer processo executivo com vista à cobrança de impostos sobre rendimentos da herança indivisa, o que se requer, enquanto não houver decisões com trânsito em julgado sobre os processo em curso: Proc. n.º 1139/18.1BEBRG a correr termos junto da U.O. 2 do TAF de Braga, Proc. n.º 2112718.5BEBRG a correr termos junto da U.O. 3 do TAF de Braga, Proc. n.º 862/19.8BEBRG, a correr termos junto da U.O. 2 do TAF de Braga e administrativamente, reclamação graciosa deduzida em 23-5-2019 relativamente à nota de liquidação emitida sobre o IRS de 2016 com a ref.ª 000000595949 e recurso hierárquico interposto em 23-10-2019, face à formação de indeferimento tácito da reclamação graciosa registada”. Deste modo e atento a este pedido e à causa de pedir invocada, podemos concluir que a providência requerida tem por fito a condenação da Requerida (Autoridade Tributária) a abster-se de determinadas condutas, mas dentro de um quadro cautelar e não no domínio de uma tutela definitiva.
Na sentença ora sobre recurso, considerou-se inicialmente que: “...Estando em causa uma Providência requerida pelo contribuinte/requerente, no âmbito tributário (relação jurídico-fiscal), há que atentar sobretudo aos pressupostos vertidos no artigo 147º nº 6 do CPPT”. Em seguida, na decisão apelada e ora sobre recurso, avançou-se que: “…a tutela cautelar que nos vai pedida não pode ser acudida, desde logo por se afigurar que, quer a título provisório ou em sede principal (acção principal a intentar que ficou por referir, uma vez que as acções judiciais em curso neste Tribunal não tem relação de acessoriedade e instrumentalidade com a tutela urgente pedida) a pretensão da requerente para abstenção da administração fiscal, não logrará obter êxito dada a sua manifesta falta de fundamento – cf. art. 116º nº 1 al. d) do CPTA ex vi art 2º al. e) do CPPT e art. 147º nº 6 do mesmo CPPT…”.
A primeira premissa de direito que se impõe apreciar, diz respeito à invocação do quadro legal potencialmente aplicável à situação em apreço, tendo presente que esta instância não está sujeita, neste ponto, às alegações das partes, sendo que o âmbito do recurso se circunscreve a uma correta aplicação do direito por referência à sentença recorrida onde se determinou o indeferimento liminar do processo cautelar apresentado em primeira instância pela ora Recorrente, não se tendo, deste modo, apreciado de mérito o peticionado por este último naquela instância.
Com efeito, o n.º 1 do art.º 147.º do CPPT regula o meio processual de intimação para um comportamento, sendo que o respetivo n.º 6 dispunha que: “O disposto no presente artigo aplica-se, com as adaptações necessárias, às providências cautelares a favor do contribuinte ou demais obrigados tributários, devendo o requerente invocar e provar o fundado receio de uma lesão irreparável do requerente a causar pela actuação da administração tributária e a providência requerida.” Porém, o referido n.º 6 do art.º 147.º do CPPT veio a ser objeto de revogação expressa pela Lei n.º 118/2019, de 17.09, tendo a mesma se operado sessenta dias após a publicação do referido diploma (cf. artigos 13.º e 14.º do aludido diploma legislativo), ou seja, com vigência a partir de 16.11.2019. Assim, quando o presente processo cautelar é intentado, mais concretamente em 17.02.2020, já havia sido revogado o mencionado n.º 6 do art.º 147.º do CPPT. Por isso, ao contrário do que vai sustentado na decisão recorrida e, em parte, no presente recurso, esta regra já não se aplicava à presente situação.
Assim, há que ter presente que a revogação do n.º 6 do art.º 147.º do CPPT, emana de uma extensa revisão que é feita pela Lei n.º 118/2019 a diferentes diplomas legais nos quais se inclui o CPPT. A revisão deste código operada pela lei mencionada tem as suas origens na proposta de lei n.º 168/XIII apresentada pelo Governo à Assembleia da República. Na exposição de motivos desta proposta são apresentadas variadíssimas razões para a necessidade de revisão de matérias referentes ao contencioso tributário e que se subdividem em dois grandes grupos de medidas: um destinado à agregação processual e outro relativo à simplificação processual. Neste último grupo, considerou-se que: “…os termos em que as providências cautelares eram admitidas revelam-se manifestamente exíguos, abrangendo apenas os casos em que se estivesse perante uma situação de fundado receio de uma lesão irreparável para o requerente, ao qual cabia ainda o ónus de invocar e provar tal condição; neste contexto, passou a prever-se que as providências cautelares de natureza judicial a favor do contribuinte ou demais obrigados tributários são reguladas pelas normas sobre processo nos tribunais administrativos, e que o efeito suspensivo de atos de liquidação só possa ser obtido mediante prestação de garantia, ou concessão da sua dispensa, nos termos previstos no CPPT”.
A supra mencionada intencionalidade legislativa, não se quedou por aí, tendo-se aquela traduzida nas alterações dadas ao n.º 3 do art.º 97.º do CPPT onde se passou a consignar que seriam regulados pelas normas sobre o processo nos tribunais administrativos, “as providências cautelares de natureza judicial a favor do contribuinte ou demais obrigados tributários, sem prejuízo do efeito suspensivo de atos de liquidação só poder ser obtido mediante prestação de garantia ou concessão da sua dispensa nos termos previstos nas normas tributárias”.
Assim, resulta desta evolução legislativa uma substancial alteração ao paradigma da tutela cautelar a favor do contribuinte ou dos demais obrigados tributários na nova redação dada ao CPPT pela Lei n.º 118/2019. Ora, esta alteração, significa que quanto àqueles sujeitos que o quadro legal em matéria de tutela cautelar passou a ser regulado pelo CPTA. Contudo, estatuiu-se uma ressalva no que se refere unicamente aos efeitos suspensivos de atos de liquidação que só poderá ser obtida mediante prestação de garantia ou da concessão da respetiva dispensa, conforme resulta da nova redação dada ao n.º 3 do art.º 97.º do CPPT onde se estatuiu que o efeito suspensivo de atos de liquidação só poderia ser obtido mediante prestação de garantia ou concessão da sua dispensa nos termos previstos nas normas tributárias.
Comentando-se ainda a aludida proposta de lei que veio a tomar forma pela Lei n.º 118/2019, afirmou-se que: “Decorre da alteração inclusa na Proposta de Lei n.º 168/XIII, ao artigo 97.º, n.º 3, al. a), do CPPT, conjugado com a alínea i) do n.º 1, do mesmo preceito legal, que os contribuintes e os demais obrigados tributários poderão passar a lançar mão de quaisquer providências cautelares, nominadas ou inominadas, que se mostrem adequadas à tutela do seu direito.
Atendendo à redacção do artigo 97.º, n.º 3, al. a), do CPPT, na indicada Proposta, que refere que “as providências cautelares de natureza judicial a favor do contribuinte ou demais obrigados tributários” são “regulados pelas normas sobre processo nos tribunais administrativos”, teremos de ter por certo que a importação do regime do CPTA se faz em bloco. Ou seja, passam a aferir-se pelo regime do CPTA quer os pressupostos, quer os critérios para a adopção das providências cautelares que sejam requeridas no contencioso tributário pelos contribuintes e demais obrigados tributários. Igualmente, a tramitação destas providências rege-se pelo CPTA.
Há, no entanto, uma importantíssima ressalva no que concerne aos requisitos da admissão da tutela que seja requerida: a tutela cautelar nunca será um meio idóneo para se obter o efeito suspensivo dos actos de liquidação, porquanto esse efeito apenas poderá ser alcançado mediante a prestação de garantia ou a concessão da sua dispensa, nos termos do CPPT – cf. artigo 97º, n.º 3, al. a), do CPPT, na Proposta de revisão” (cf. artigo da autoria da MM.ª Juiz Desembargadora Sofia David intitulado «REGIME DAS PROVIDÊNCIAS CAUTELARES NO CÓDIGO DO PROCESSO NOS TRIBUNAIS ADMINISTRATIVOS: BREVE APRECIAÇÃO À LUZ DAS ALTERAÇÕES PROPOSTAS PARA O CONTENCIOSO TRIBUTÁRIO», publicado no ebook do CEJ sob a designação «Temas do Direito Tributário – 2019», pag 119 e segs. e disponível em www.cej.pt).
No caso em apreço, embora a Recorrente desacertadamente insista em sede de recurso na aplicação do revogado n.º 6 do art.º 147.º do CPPT, a verdade é que também assenta o seu recurso num erro de julgamento imputado à sentença recorrida à luz das normas contidas no CPTA, nomeadamente na alínea j) do n.º 2 do art.º 112.º, n.ºs 1 e 2 do art.º 120.º, 116.º n.º 1, 113.º e n.º 6 do art.º 147.º do citado diploma legal (cf. conclusões referenciadas sob as alíneas «D», «G», «SS», «UU», «VV», «AAA» e «PPP» do presente recurso).
Na sentença apelada, considerou-se, em suma, que a tutela cautelar pretendida, quer a tutela a pedir em sede principal, estava irremediavelmente sujeita ao fracasso por manifesta falta de fundamento, designadamente à luz do vertido na alínea d) do n.º 1 do art.º 116.º do CPTA (e, erroneamente como vimos, à luz do vertido no n.º 6 do art.º 147.º do CPPT). Igualmente se afirmou na sentença recorrida que ficou por referir a ação principal a intentar e “…uma vez que as acções judiciais em curso neste Tribunal não tem relação de acessoriedade e instrumentalidade com a tutela urgente pedida…”.
Ora, a alínea d) do n.º 1 do art.º 116.º do CPTA estatui que é motivo de rejeição liminar do requerimento inicial apresentado em sede cautelar a “manifesta falta de fundamento da pretensão formulada”. Nesse sentido e ainda no anterior quadro legal, já se considerava, como se referia no Ac. do TCAS de 04.06.2013 (proferido no recurso n.º 06676/13), que: “O despacho liminar só deve ser de indeferimento quando o Tribunal considere que é evidente ou manifesto que a pretensão formulada é infundada ou que existem excepções dilatórias insupríveis de conhecimento oficioso que impedem a emissão de uma pronúncia de mérito sobre a pretensão do requerente”. Ora, esta orientação jurisprudencial, ainda que colhida antes das alterações legislativas supra referenciadas, mantém, na nossa ótica, toda a sua atualidade.
Assim, impõe-se agora aferir em que é que se traduz este conceito de manifesta falta de fundamento da pretensão deduzida em sede cautelar (considerando-se que, no presente caso, inexistirão exceções dilatórias insupríveis de conhecimento oficioso). Ora, entendemos que este conceito abrange todas as situações em que o processo cautelar não reúne as condições mínimas de viabilidade, estando invariavelmente condenado ao insucesso. Neste sentido e como já se referia no anterior regime da tutela cautelar (mas cuja atualidade se mantém), afirmava-se no ac. do TCAS de 20.11.2014, proc. 11555/14, que: “A rejeição liminar do requerimento cautelar deve ser utilizada com cautela e reservada para aquelas situações em que seja manifesta a existência de fundamento para tal, pois que a regra é a do prosseguimento dos autos, com a citação da entidade requerida, a apresentação por esta da sua defesa, a instrução do processo e a prolação de decisão, tanto mais que o despacho de rejeição é proferido sem audição da parte.”
Feito este enquadramento prévio cabe aferir se a decisão que rejeitou liminarmente o presente processo cautelar é sustentável em face do que vai estatuído na alínea d) do n.º 1 do art.º 116.º do CPTA, aplicável ao contencioso tributário por força da remissão contida no n.º 3 do art.º 97.º do CPTA.
Desde já, adianta-se que embora o pedido formulado pela Requerente na sua petição inicial não esteja, quiçá, perfeitamente desenhado, a verdade é que do cotejo deste com a causa de pedir, será alcançável que o referido sujeito processual pretende, essencialmente, que não lhe venham a ser formuladas novas liquidações de IRS referentes a rendimentos que virá a auferir provenientes de uma herança indivisa e que, alegadamente, não lhe estarão a ser entregues ou pagos e que, consequentemente, a AT não lhe instaure novos processos de execução fiscal (cf. designadamente o alegado nos artigos 33.º a 42.º do r.i.). Porém, a Requerente coloca uma condição quanto aos referidos pedidos que é que tal abstenção de comportamentos se verifique enquanto não estiverem decididos vários processos judiciais intentados e que identifica e enquanto não estiverem decididos meios graciosos que apresentou junto da AT e que indica. Igualmente do pedido formulado pela Requerente (Recorrente), se concluiu que com a pretendida abstenção de emissão de novas liquidações em sede de IRS e sendo alcançado este desiderato por esta via processual, consequentemente, se obterá o efeito jurídico de não vierem a ser instaurados novos processos de execução fiscal. Assim, o que a Recorrente aqui peticiona a título principal não é a suspensão de qualquer execução já existente, mas sim e antes, a não emissão de novos atos de liquidação, apenas extraindo a conclusão que na eventual procedência do dito pedido fiquem consequentemente suspensas eventuais e posteriores execuções intentas pela AT com base em novas liquidações de IRS que aqui aquela teme que venham a ser emitidas.
Assim, se lermos o requerimento inicial apresentado pela ora Recorrente, verificamos que esta pretende, sobretudo, não ter que estar sucessivamente a defender-se de novas liquidações a emitir pela AT, quando esta, supostamente, considera a totalidade dos rendimentos que lhe advém de uma herança e os sujeita a tributação, quando apenas parte do que seria devido à Recorrente estará a ser pago pelo cabeça de casal. Nesta sequência, a Requerente (ora Recorrente) invoca que não detém meios económicos para fazer face à tributação que já está e/ou virá a estar sujeita e que tal situação lhe causa prejuízos que enuncia, nomeadamente invocando a existência de danos não patrimoniais que resultaram da conduta da AT, que, na visão daquela, ofende normas e princípios constitucionais que refere.
Deste modo e considerando a revogação operada do n.º 7 do artº 146.º do CPPT e à luz da nova redação dada ao art.º 97.º deste código, não se deve considerar, como se fez na sentença recorrida, que, atualmente, a tutela cautelar em contencioso tributário tenha o invocado e estrito caráter residual e subsidiário.
Mas, feito este introito e enquadramento da pretensão da Recorrente e atento ao decidido em primeira instância, há que verificar se mesmo assim a pretensão daquela é, ou não, manifestamente improcedente.
Ora, na sentença ora apelada, considera-se que a Recorrente não detém nenhum direito que lhe permita solicitar a requerida abstenção de condutas por parte da AT e que esta não pode ficar impedida, de acordo com o princípio da legalidade, de emitir as liquidações que tenha por devidas, assim como de intentar os processos de execução fiscal devidos por falta de pagamento dos tributos imputados à Recorrente.
Assim, como referimos, a questão que se coloca é, a luz do quadro legal atual lido e interpretado na sua globalidade, se a providência cautelar deduzida pela Recorrente está irremediavelmente votada ao fracasso.
Como já tivemos ocasião de referir, de entre as várias alterações promovidas pela Lei n.º 118/2019 ao CPPT em matéria de processos cautelares em sede de contencioso tributário, se traduzem numa ampliação da tutela jurisdicional dos contribuintes e demais obrigados tributários. Porém, o legislador fazendo uma ponderação entres os diversos interesses em presença, desenhou alguns limites no que se refere a esta forma de tutela. De entre estes limites e em sede de contencioso tributário, realça-se a necessidade de, nas providências cautelares de natureza judicial a favor do contribuinte ou demais obrigados tributários, o efeito suspensivo de atos de liquidação só poder ser obtido mediante prestação de garantia ou concessão da sua dispensa nos termos previstos nas normas tributárias. Desta regra emana um ditame normativo importante e fundamental que é o da necessidade de preservar e proteger os créditos tributários e que condiciona a interpretação que se faça da tutela cautelar em sede de contencioso tributário. Assim, a tutela cautelar em contencioso tributário não poderá olvidar essa conformação específica.
Por outro lado e socorrendo-nos do elemento interpretativo da unidade do sistema jurídico, podemos referenciar que mesmo em sede de tutela principal e sobretudo no domínio do contencioso administrativo, a possibilidade da condenação à não emissão de atos administrativos está assinalavelmente restringida nos termos do n.º 2 do art.º 39.º do CPTA (norma introduzida pelo Decreto-Lei n.º 214-G/2015, de 2 de outubro), estando a sua admissão sujeita a um critério de imprescindibilidade de tutela jurisdicional.
Voltando à presente situação, no requerimento inicial a Recorrente não indica factos que apontem no sentido da iminência de novas liquidações, limitando-se a referir que será expectável que a AT o faça, atendendo àquilo que terá sido o comportamento anterior desta no âmbito da emissão de liquidações anteriores. Ora, salvo o devido respeito, tal raciocínio é meramente especulativo e resultará de um receio eminentemente subjetivo da Recorrente.
Por outro lado, quer do ponto de vista factual, quer do ponto de vista normativo, a Recorrente no requerimento inicial que apresentou, não invoca qualquer fundado direito ou legítima expectativa quanto à não emissão dos atos de liquidação a que pretende obstar, nem faz referência a que períodos estes dirão respeito. Com efeito, o direito ou eventual expectativa à não emissão de atos de liquidação pressupõe algum alicerce legal e factual e que poderá emergir de situações jurídicas mais ou menos consolidadas e que tenham a suscetibilidade de serem conformadoras do ato tributário de liquidação que se espera que venha a ser proferido e que potencialmente poderão condicionar o conteúdo deste. Ora, no requerimento inicial apresentado pela Recorrente, nada de relevante se afirma que aponte no sentido da existência de tal fundamento, isto é, nada é alegado que objetivamente seja suscetível de servir de suporte a qualquer direito ou mera expectativa à não emissão de atos de liquidação. Assim, nada é dito quanto à aparência de bom direito, ou seja, nada é alegado quanto ao fumus boni iuris na sua atual vertente positiva.
Por outro lado, ainda que a jusante, o sistema jurídico previsto no CPPT, reconhece à Recorrente outros meios para se defender quanto à eventualidade de lhe virem a ser emitidos atos de liquidação que aquela repute como ilegais, obtendo o respetivo efeito suspensivo, pelo que aqui e atento ao alegado, a Recorrente não se encontra numa situação de indefesa e que justifique a necessidade de tutela jurisdicional cautelar. Com efeito, a Recorrente poderá sempre obter a suspensão dos efeitos derivados da emissão de uma liquidação, prestando garantia, ou se não detiver meios económicos para a prestar, através de uma eventual dispensa da mesma. Ora, em qualquer destas duas situações e se tal for necessário, também estará a Recorrente coberta pelos meios processuais adequados para obter os pretendidos efeitos jurídicos.
Assim, em síntese, a Recorrente não alegando no requerimento inicial factos que sejam suscetíveis de constituir a necessidade objetiva de tutela cautelar urgente, potencialmente subsumíveis ao conceito de periculum in mora e não fazendo referência a circunstâncias factuais eventualmente enquadráveis em qualquer direito ou legítima expectativa à não emissão de atos de liquidação (fumus boni iuris) e não circunscrevendo a que período estes se referem (o que constitui uma indefinição concreta do próprio objeto), a presente providência cautelar estaria sempre votada ao fracasso.
Deste modo, ainda que com motivação distinta da prosseguida na sentença apelada, concluímos que é de rejeitar liminarmente a presente providência cautelar por manifesta falta de procedência uma vez que a providência aqui pedida está invariavelmente condenada ao insucesso.
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Assim, nos termos do n.º 7 do art.º 663.º do CPC, formula-se o seguinte sumário:
I - A revogação do n.º 6 do art.º 147.º do CPPT, emana de uma extensa revisão que é feita pela Lei n.º 118/2019 a diferentes diplomas legais nos quais se inclui o CPPT, sendo que resulta desta evolução legislativa uma substancial alteração ao paradigma da tutela cautelar a favor do contribuinte ou dos demais obrigados tributários em sede de contencioso tributário.
II - O despacho liminar só deve ser de indeferimento quando o Tribunal considere que é evidente ou manifesto que a pretensão formulada é infundada ou que existem exceções dilatórias insupríveis de conhecimento oficioso que impedem a emissão de uma pronúncia de mérito sobre a pretensão do requerente.
III - A rejeição liminar do requerimento cautelar deve ser utilizada com cautela e reservada para aquelas situações em que seja manifesta a existência de fundamento para tal.
IV – Com a revogação do n.º 7 do artº 146.º do CPPT e com a nova redação dada ao art.º 97.º deste código pela Lei n.º 118/2019, não se deve considerar que atualmente e em contencioso tributário, a tutela cautelar tenha caráter residual e subsidiário em relação às demais formas processuais.
V – Não se alegando, no requerimento inicial, factos que sejam suscetíveis de constituir a necessidade objetiva de tutela cautelar urgente, potencialmente subsumíveis ao conceito de periculum in mora e não se fazendo referência a circunstâncias factuais eventualmente enquadráveis em qualquer direito ou legítima expectativa à não emissão de atos de liquidação e não se circunscrevendo a que período estes se referem, a providência cautelar de condenação provisória à não emissão de atos de liquidação está irremediavelmente condenada ao insucesso, por indefinição concreta do respetivo objeto e por total ausência do preenchimento dos conceitos de periculum in mora e de fumus boni iuris, o que determina a sua rejeição por manifesta improcedência.
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V – Dispositivo
Nestes termos, acordam em conferência os juízes da Secção de Contencioso Tributário deste Tribunal, em negar provimento ao recurso, mantendo-se a decisão recorrida de indeferimento liminar do requerimento inicial, mas com os presentes fundamentos.
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Custas pela Recorrente.* Porto, 08 de outubro de 2020
Carlos A. M. de Castro Fernandes
Vítor Salazar Unas
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