| Decisão Texto Integral: | Acordam, em conferência, os juízes que constituem a Subsecção de Execução Fiscal e Recursos Contraordenacionais da Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte:
I. Relatório
«AA», contribuinte n.º ...48, residente na Rua ..., ..., na qualidade de revertido, interpôs recurso jurisdicional da sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal de Braga, proferida em 17/09/2014, que julgou improcedente a oposição intentada contra o processo de execução fiscal n.º ...18 e apensos, a correr termos no Serviço de Finanças ..., em que é devedora originária a “[SCom01...], Lda.”, NIPC ...50, para cobrança de dívidas provenientes de Imposto sobre o Valor Acrescentado, do período de Janeiro a Março de 2005, e IRS do ano de 2005, no montante global de €2.558,51.
O Recorrente terminou as suas alegações de recurso formulando as seguintes conclusões:
“1. Incide o presente recurso sobre a sentença proferida pelo Tribunal a quo que julgou a oposição à execução em se estriba a presente demanda improcedente.
2. Não pode o Recorrente concordar com a prolação da matéria de facto apresentada pelo Tribunal a quo, uma vez que, atenta a prova produzida nos presentes autos, nomeadamente, a prova documental, verifica-se que há in casu um evidente erro na sua apreciação.
3. Nesse sentido, em prol da Verdade e da Justiça, impõe-se a reapreciação da mesma, a fim de se fazer o adequado acertamento jurídico à realidade fáctica em que se sustenta a presente relação material controvertida.
4. Assim, em obediência à Verdade e ao Direito, impõe-se seja dado por PROVADO que:
I - NO FINAL DE 2005, A EXECUTADA DETINHA CRÉDITOS SOBRE CLIENTES NA CIFRA DE € 80.041,94 (OITENTA MIL, QUARENTA E UM EUROS E NOVENTA E QUATRO CÊNTIMOS);
II – NO FINAL DE 2005, A EXECUTADA DETINHA UMA ESTRUTURA DE APOIO À ATIVIDADE, NOMEADAMENTE MAQUINARIA E MATÉRIAS-PRIMAS, NO VALOR DE CERCA DE € 59.619,83 (CINQUENTA E NOVE MIL, SEISCENTOS E DEZANOVE EUROS E OITENTA E TRÊS CÊNTIMOS);
5. Acresce ainda que, em G) dos Factos Provados, o Tribunal a quo deu por provado dá-se por integralmente reproduzido o relatório do Administrador de Insolvência junto a fls. 84 e seguintes dos presentes autos.
6. Ocorre que, a valoração pelo Tribunal a quo do ponto G) dos factos provados, não pode suceder nos termos abstratos e abrangente que decorre daquele mesmo ponto.
7. Em obediência à factualidade enunciada no Relatório do Sr. Administrador de Insolvência aduzido em G) dos factos dados por provados deve ser atendidos e dado por PROVADOS que:
IX) A EXECUTADA FOI DECLARADA INSOLVENTE NO DECURSO DO ANO DE 2008, NO DECURSO DOS AUTOS DE PROCESSO N.º ...6/....8TBGMR, QUE CORREU SEUS TERMOS NO ... JUÍZO CÍVEL DO TRIBUNAL JUDICIAL DE GUIMARÃES;
X) PODEMOS VERIFICAR NO BALANÇO DE 2006, QUE O VALOR A RECEBER DOS CLIENTES ASCENDE A 90.320,35€, O QUE REPRESENTA 85% DO VOLUME DE NEGÓCIOS;
XI) A EMPRESA TEM VINDO NOS ÚLTIMOS ANOS DE FORMA CONTINUA A APRESENTAR UMA QUEBRA CONSTANTE DO VOLUME DE NEGÓCIOS. VERIFICAMOS QUE DE UM VOLUME DE NEGÓCIOS DE 224.574,5 € EM 2004 PASSOU PARA 74.475,08 E, 2005 E PARA 106.413,93 € EM 2006, O QUE REPRESENTA UM DECRÉSCIMO DE CERCA DE 53% EM RELAÇÃO A 2004;
XII) SITUAÇÃO AGRAVADA PELO FACTO DOS CUSTOS FIXOS DA EMPRESA NÃO TEREM DECRESCIDO, ACOMPANHANDO A EVOLUÇÃO DAS VENDAS. ESTA SITUAÇÃO ORIGINOU QUE OS CUSTOS DE LABORAÇÃO DA EMPRESA FOSSEM MAIS ELEVADOS DO QUE OS PRATICADOS PELA CONCORRÊNCIA, ORIGINANDO UMA EROSÃO CONTÍNUA DA SUA CARTEIRA DE CLIENTES.
XIII) POR OUTRO LADO, SITUANDO-SE OS SEUS CLIENTES NO MERCADO INTERNO, SOFREU TAMBÉM AS CONSEQUÊNCIAS DA CRISE ECONÓMICA QUE AFETA A ECONOMIA PORTUGUESA NOS ÚLTIMOS ANOS;
XIV) FACE A ESTE CENÁRIO, A EMPRESA NÃO TEM CONDIÇÕES DE ENFRENTAR OS PREÇOS PRATICADOS PELA CONCORRÊNCIA E EM 2008 SUSPENDE A ATIVIDADE.
XV) EM 2008 – ANO EM QUE CORREU TERMOS O PROCESSO DE INSOLVÊNCIA DA EXECUTADA – A MESMA ERA AINDA TITULAR DE UM IMOBILIZADO CORPÓREO COMPOSTO POR OPEL ASTRA ..-..-BG, NO VALOR DE € 1.500,00 (MIL E QUINHENTOS EUROS);
XVI) QUE A INSOLVÊNCIA DA EXECUTADA DEVE SER QUALIFICADA COMO FORTUITA.
8. In casu, vem exigido ao Opoente o pagamento da quantia global de € 2.558,51 (dois mil, quinhentos e cinquenta e oito euros e cinquenta e um cêntimos), em que € 2.096,51 (dois mil, noventa e seis euros e cinquenta e um cêntimos) respeitam a IVA e € 462,00 (quatrocentos e sessenta e dois euros) são atinentes a IRS,
9. Os tributos ora em execução são respeitantes ao período de tributação de 2005-01-01 a 2005-03-31 e 2005-01-01 a 2005-12-31.
10. Em ambos os casos, o vencimento daquelas obrigações ocorreu, o IVA a 31/05/2005 e o IRS a 20/05/2005, a 20/06/2005 e 20/07/2005.
11. Ora, tal como ressuma da prova produzida ressuma, que o Expoente apenas exerceu funções de gerência até 29-07-2005 – vide ponto E) dos factos dados por provados;
12. Ora, conforme deriva da matéria de facto que ressuma da prova produzida, no final do ano de 2005, a Devedora Originária/Executada detinha uma estrutura de apoio à atividade, nomeadamente maquinaria e matérias-primas, no valor de cerca de € 59.619,83 (cinquenta e nove mil, seiscentos e dezanove euros e oitenta e três cêntimos);
13. E, mais, era titular de Créditos sobre clientes na cifra de € 80.041,94 (oitenta mil, quarenta e um euros e noventa e quatro cêntimos);
14. Sendo certo que, este valor, no ano de 2006, ascendeu a 90.320,35€, o que representava 85% do volume de negócios;
15. Além disso, em 2008 – ano em que correu termos o processo de insolvência da Executada – a mesma era titular de um imobilizado corpóreo composto por Opel Astra ..-..-BG, no valor de € 1.500,00 (mil e quinhentos euros); Ou seja,
16. Da factualidade que ressuma da prova produzida verifica-se que, no período tributário sub judice e na data de vencimento daqueles tributos, a Executada era titular de:
I - Uma estrutura de apoio à atividade, nomeadamente maquinaria e matérias-primas, no valor de cerca de € 59.619,83 (cinquenta e nove mil, seiscentos e dezanove euros e oitenta e três cêntimos);
II - Créditos sobre clientes na cifra de € 80.041,94 (oitenta mil, quarenta e um euros e noventa e quatro cêntimos);
17. Mais! Nos períodos tributários subsequentes, isto é, nos anos de 2006, 2007 e 2008 constata-se que a Executada é igualmente proprietária de bens de valor substancial, melhor dizendo, de valor superior à quantia exequenda.
18. O que equivale por dizer, que nos períodos tributários gerados dos factos tributários dos tributos aqui em execução e na data de vencimento desses mesmos tributos, a Executada era titular de bens/património/direitos de créditos de valor superior à quantia exequenda.
19. Paralelamente, como resulta provado, a devedora originária/Executada foi declarada insolvente, no decurso do ano de 2008, no âmbito dos autos de processo n.º ...6/....8TBGMR, que correu seus termos no ... JUÍZO CÍVEL do Tribunal Judicial de Guimarães.
20. Neste contexto, o Administrador de Insolvência nomeado no decurso daqueles autos de falência, técnico idóneo e acreditado, aquilatando toda esta factualidade considerou que, a insolvência da Executada deve ser qualificada como fortuita,
21. Ou seja, segundo aquele órgão do processo de insolvência, não foi por culpa, negligência ou inabilidade da gerência que a devedora originária ficou incapacitada de cumprir com as obrigações a que estava adstrita, seja perante os credores privados, seja perante o Estado,
22. É, portanto, convicção daquele mesmo órgão da insolvência, que não houve qualquer dissipação/alienação do seu património ou mesmo um qualquer ato lesivo para os interesses da Executada, que a levasse/conduzisse incumpriu com as obrigações a que se encontra vinculada.
23. Razão pela qual, aquele mesmo Administrador de Insolvência pugna pela insolvência fortuita da Executada, a qual, aliás, veio a ser judicialmente declarada.
24. De notar que, a insolvência é culposa quando a situação tiver sido criada ou agravada em consequência da atuação, dolosa ou com culpa grave, do devedor, ou dos seus administradores, de direito ou de facto, nos três anos anteriores ao início do processo de insolvência. Tal é o que prescreve n.º 1 do art. 186.º do CIRE,
25. Sendo que, in casu, é categórico que, tanto o Administrador de Insolvência, como o Tribunal daqueles autos de falência considerou que a falência da executada foi fortuita.
26. Neste contexto, atenta a factualidade que ressuma assente e conforme supra se expôs, é categórico que nos períodos tributários sub judice a Executada detinha património de valor superior à quantia exequenda.
27. Pelo que, a contrario, emerge a certeza que, não foi por culpa da gerência que a Executada viu o seu património reduzido ao ponto de ver incapaz de pagar os tributos ora em execução.
28. Tanto mais que, nos períodos tributários aqui em questão, provou-se que a Executada era titular de bens de valor superior à quantia aqui em execução.
29. De igual sorte, da prova produzida é incontestável que, não foi por culpa da gerência que a Executada ficou nunca situação de incumprimento generalizado das suas obrigações, mormente junto do Estado, com o inadimplemento dos tributos ora em execução.
30. Pelo exposto, é claro e cristalino que, os requisitos inerentes aos art. 23.º e 24.º da Lei Geral Tributária de que depende a reversão dos tributos ora em execução não se verificam in casu.
31. Como tal, em obediência da Verdade e do Direito, impõe-se que a decisão a quo seja revogada e substituída por uma outra que julgue procedente, por provada, a presente oposição à execução, e, em consequência seja o Recorrente absolvido da quantia exequenda, uma vez que só assim se fará Justiça.
32. Têm as presentes alegações de recurso suporte legal no art. 23.º e 24.º da Lei Geral Tributária, nos art. 280.º do Código de Procedimento e Processo Tributário, no art. 38.º do ETAF e, bem assim, nas demais disposições legais que V/Exas. considerem aplicáveis in casu.
Nestes termos e nos melhores de Direito que V/Exas. proficuamente suprirão, devem as presentes alegações de recurso serem recebidas e julgadas procedentes, por provadas, e, em consequência, ser a decisão a quo revogada e substituída por uma outra que julgue procedente a oposição à execução fiscal deduzida pelo aqui Recorrente, com todos os legais efeitos, só assim se fazendo inteira e sã Justiça!”
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A Recorrida não contra-alegou.
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O Ministério Público junto deste Tribunal emitiu parecer no sentido de dever ser negado provimento ao recurso.
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Com dispensa dos vistos legais, tendo-se obtido a concordância dos Meritíssimos Juízes-adjuntos, nos termos do artigo 657.º, n.º 4 do CPC; submete-se o processo à Conferência para julgamento.
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II - DELIMITAÇÃO DO OBJECTO DO RECURSO – QUESTÕES A APRECIAR
Cumpre apreciar e decidir as questões colocadas pelo Recorrente, estando o objecto do recurso delimitado pelas conclusões das respectivas alegações, sendo que importa apreciar se a decisão recorrida incorreu em erro de julgamento de facto e de direito, ao considerar ser o Recorrente parte legítima na execução, por estarem demonstrados os pressupostos para operar a reversão, nomeadamente, a verificação da sua culpa na insuficiência do património da devedora originária.
III. Fundamentação
1. Matéria de facto
Na sentença prolatada em primeira instância foi proferida decisão da matéria de facto com o seguinte teor:
“Factos provados:
A) Encontra-se a correr termos a correr termos no Serviço de Finanças ..., em que é devedora originária [SCom01...], o processo de execução fiscal nº ...................318 e apensos onde se visa a cobrança de dívidas provenientes de IVA dos anos de 2005 (cujo período de tributação corresponde a 01-01-2005 a 31-03-2005, IRS do ano de 2005 (cujo período de tributação corresponde a 01-01-2005 a 31-12-2005), no montante global de € 2.558,51 — fls 33 PEF apenso
B) O aqui oponente, foi nomeado gerente da sociedade executada, até 29-07- 2005 — escritura de cessão de quotas constante de fls 11/15 do Pef apenso.
C) O ora oponente consta como gerente no cadastro e nas declarações fiscais de 29-07-2005 — cfr. fls. 31 do pef apenso.
D) Por ofício datado de 09-11-2012 foi o oponente notificado para querendo exercer o seu direito de audição prévia à reversão — fls 19/21 do pef apenso;
E) Em 07-02-2013 foi proferido despacho de reversão contra o aqui oponente cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido para os devidos efeitos legais, constando, para além do mais, dos fundamentos o seguinte:
"Por consulta à certidão permanente da executada, bem como, de acordo com as declarações cadastrais apresentadas pela executada, concretamente de alterações apresentadas em 2005-07-29 e 2006-03-24, constata-se que à data dos factos geradores das obrigações fiscais, bem como, da obrigatoriedade do seu pagamento, a gerência da executada era exercida pelos sócios-gerentes: - «AA» , NIF ...48, até 2005-07-29; (...)”
F) Por ofício datado de 08-02-2013 com a epígrafe "Citação (Reversão) constam como fundamentos da reversão:
Inexistência ou insuficiência dos bens penhoráveis e responsáveis solidários, sem prejuízo do benefício da excussão (art° 23° n° 2 da LGT)
Fundamentos de emissão central.
Insuficiência de bens da devedora originária (art° 23/2 e 3 da LGT): Decorre de situação líquida negativa declarada pela devedora originária na última declaração referente à Informação Empresarial Simplificada (IES) e/ou face de insolvência declarada pelo tribunal.
Gerência (administrador, gerente ou director) de direito (art° 24° /1 b da LGT) no terminus de entrega do imposto em questão, conforme cadastro da Autoridade Tributária Aduaneira ( AT);
Gerência de facto, decorrente da remuneração da categoria A, auferida ao serviço da devedora originária no período em questão (direito constante nos artigos 255° e/ou 399° do Código das Sociedades Comerciais). - cfr. fls. 30 a 35 do pef.;
G) Dá-se por integralmente reproduzido o relatório do Administrador de Insolvência junto a fls 84 e seguintes dos presentes autos,
H) A petição inicial deu entrada no Serviço de Finanças ... em 19- 03-2013 cfr. Fls 5 dos autos
Factos não provados:
Inexistem factos não provados, que revelem interesse para a boa decisão da causa.
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Fundamentação da matéria de facto: A decisão da matéria de facto provada, consonante ao que acima ficou exposto, efetuou-se com base nos documentos e informações constantes dos autos e referidos em cada uma das alíneas do elenco dos factos provados, os quais não foram impugnados e que, dada a sua natureza e qualidade, mereceram a credibilidade do tribunal.”
2. O Direito
Uma das questões que foi decidida no tribunal recorrido e a única que cumpre apreciar é a de saber se o Recorrente é parte legítima na execução fiscal, por não ter demonstrado não lhe ser imputável a falta de pagamento da dívida exequenda.
Na sua petição de oposição, o Oponente apresentou vários argumentos, que foram apreciados pelo tribunal recorrido, para afastar a presunção de culpa e responsabilidade pela dívida exequenda. Entretanto, aquando da instrução dos autos, prescindiu da produção da prova testemunhal. Mas, ainda assim, neste recurso, atendendo ao probatório apurado, fundado, essencialmente, na prova documental, pretende aditar elementos conclusivos que se mostram vertidos no Relatório elaborado pelo Administrador da Insolvência, que o tribunal recorrido não autonomizou mas considerou na sua ponderação, para concluir não existir qualquer indício de conduta censurável do Oponente, tanto mais que a insolvência foi considerada fortuita, pelo que deveria a sentença recorrida ter julgado, como consequência jurídica, não existir fundamento bastante para manter a presunção de culpa do Oponente, aqui Recorrente.
Para tanto, destacou a seguinte matéria do referido relatório, como sendo bastante para o afastamento da presunção de culpa prevista no artigo 24.º, n.º 1, alínea b) da LGT:
“I - NO FINAL DE 2005, A EXECUTADA DETINHA CRÉDITOS SOBRE CLIENTES NA CIFRA DE € 80.041,94 (OITENTA MIL, QUARENTA E UM EUROS E NOVENTA E QUATRO CÊNTIMOS);
II – NO FINAL DE 2005, A EXECUTADA DETINHA UMA ESTRUTURA DE APOIO À ATIVIDADE, NOMEADAMENTE MAQUINARIA E MATÉRIAS-PRIMAS, NO VALOR DE CERCA DE € 59.619,83;
IX) A EXECUTADA FOI DECLARADA INSOLVENTE NO DECURSO DO ANO DE 2008, NO DECURSO DOS AUTOS DE PROCESSO N.º ...6/....8TBGMR, QUE CORREU SEUS TERMOS NO ... JUÍZO CÍVEL DO TRIBUNAL JUDICIAL DE GUIMARÃES;
X) PODEMOS VERIFICAR NO BALANÇO DE 2006, QUE O VALOR A RECEBER DOS CLIENTES ASCENDE A 90.320,35€, O QUE REPRESENTA 85% DO VOLUME DE NEGÓCIOS;
XI) A EMPRESA TEM VINDO NOS ÚLTIMOS ANOS DE FORMA CONTINUA A APRESENTAR UMA QUEBRA CONSTANTE DO VOLUME DE NEGÓCIOS. VERIFICAMOS QUE DE UM VOLUME DE NEGÓCIOS DE 224.574,5 € EM 2004 PASSOU PARA 74.475,08 E, 2005 E PARA 106.413,93 € EM 2006, O QUE REPRESENTA UM DECRÉSCIMO DE CERCA DE 53% EM RELAÇÃO A 2004;
XII) SITUAÇÃO AGRAVADA PELO FACTO DOS CUSTOS FIXOS DA EMPRESA NÃO TEREM DECRESCIDO, ACOMPANHANDO A EVOLUÇÃO DAS VENDAS. ESTA SITUAÇÃO ORIGINOU QUE OS CUSTOS DE LABORAÇÃO DA EMPRESA FOSSEM MAIS ELEVADOS DO QUE OS PRATICADOS PELA CONCORRÊNCIA, ORIGINANDO UMA EROSÃO CONTÍNUA DA SUA CARTEIRA DE CLIENTES.
XIII) POR OUTRO LADO, SITUANDO-SE OS SEUS CLIENTES NO MERCADO INTERNO, SOFREU TAMBÉM AS CONSEQUÊNCIAS DA CRISE ECONÓMICA QUE AFETA A ECONOMIA PORTUGUESA NOS ÚLTIMOS ANOS;
XIV) FACE A ESTE CENÁRIO, A EMPRESA NÃO TEM CONDIÇÕES DE ENFRENTAR OS PREÇOS PRATICADOS PELA CONCORRÊNCIA E EM 2008 SUSPENDE A ATIVIDADE.
XV) EM 2008 – ANO EM QUE CORREU TERMOS O PROCESSO DE INSOLVÊNCIA DA EXECUTADA – A MESMA ERA AINDA TITULAR DE UM IMOBILIZADO CORPÓREO COMPOSTO POR OPEL ASTRA ..-..-BG, NO VALOR DE € 1.500,00 (MIL E QUINHENTOS EUROS);
XVI) QUE A INSOLVÊNCIA DA EXECUTADA DEVE SER QUALIFICADA COMO FORTUITA.”
A sentença recorrida motivou a improcedência da oposição da seguinte forma:
“(…) O órgão de execução fiscal invoca o exercício efetivo da gerência por parte do oponente, para sustentar a reversão da execução, cumprindo, dessa forma, o ónus de alegação que lhe incumbia, nos termos do disposto no art.° 342.°, n.° 1 do Código Civil.
Na verdade, a factualidade dada como provada e com as regras da experiência comum permitem-nos concluir por aquele exercício, se bem que tal como admite o oponente o exercício da gerência ocorreu até 29-05-2007 (artigo 19 da petição inicial).
Assim, são imputáveis a título de responsável subsidiário do aqui oponente os tributos cujo facto constitutivo e a cobrança abrangem o período do exercício da sua função - ou seja até 29-05-2007 (veja-se neste sentido Acórdão do TCA Norte n° 000 31(03 de 10.11.2005.
Pelo exposto da análise global do conjunto da prova recolhida, em conjugação com as regras da experiência, conclui-se que a exequente demonstrou que a gerente de direito, contra quem reverteu a execução fiscal, exerceu, de facto, tais funções no período a que respeitam as dívidas, algo que não é posto em crise na petição inicial pelo oponente, e abrange os tributos cuja data de constituição corresponde à data do seu exercício em funções.
Da culpa na falta de pagamento da dívida exequenda.
Ora, nos presentes autos, foi determinada a reversão contra o oponente, nos termos do disposto no artigo 24.°, n.° 1, alínea b), da LGT., que se refere às situações em que é imputável a falta de pagamento da dívida ao gerente de facto, quando o prazo legal de pagamento/entrega da mesma terminou no período de exercício do cargo. Estas situações comportam aquelas em que no período do exercício do cargo de gerência concorrem o facto constitutivo e a cobrança.
Nos termos do disposto na alínea b), do art.° 24.°, da LGT., a prova de que não houve culpa na falta de pagamento das dívidas fiscais, recai sobre os gerentes, ónus, esse, decorrente da necessidade de realizar a prova de que a falta de pagamento lhes não é imputável (art.° 350.°, n.° 2 do Código Civil).
Nos presentes autos, tal como supra se expendeu, encontra-se provado que o oponente era gerente (de facto e de direito) da devedora principal, nos momentos da constituição e cobrança da dívida.
Em jeito de conclusão, dir-se-á que o oponente não demonstrou ou provou, conforme se lhe impunha, de que não teve culpa na omissão do pagamento devido. Na verdade, apenas, enuncia de forma conclusiva a falta de culpa, sem apresentar quaisquer factos demonstrativos da sua alegada ausência e, nessa sequência, apresentando prova adequada, confirmativa do alegado. (…)
Ora também incumbe referir que não basta a mera junção do relatório do administrador de insolvência por si só, desacompanhado de qualquer outra prova para o Tribunal concluir sobre a eventual ausência de culpa, até porque e tal como citado no Douto Acórdão que antecede é necessário que o oponente alegue e prove algo mais.
Pelo que, se impõe a responsabilização do oponente, a título subsidiário, pelas dívidas em execução, por lhe ser imputável o seu não pagamento, e sobre ele recair a culpa pela insuficiência do património societário para satisfação das quantias em execução.”
In casu, reverteu em relação ao Oponente a cobrança coerciva da quantia global de €2.558,51, em que €2.096,51 respeitam a IVA, do período de tributação de Janeiro a Março de 2005, e €462,00 são atinentes a IRS, do ano de 2005, sendo que o prazo de pagamento voluntário destas obrigações ocorreu, em relação ao IVA, a 31/05/2005 e, no que tange ao IRS, a 20/05/2005, a 20/06/2005 e 20/07/2005.
Portanto, como resulta do probatório, o órgão de execução fiscal considerou o exercício de funções de gerência pelo Oponente até 29/07/2005, enquadrando a situação de responsabilidade subsidiária no disposto no artigo 24.º, n.º 1, alínea b) da LGT.
Apesar de não levarmos ao probatório a matéria conclusiva constante do Relatório elaborado pelo Administrador da Insolvência, considerá-la-emos na nossa ponderação (enquanto alegação), tal como o efectuou o tribunal recorrido [apesar de reconhecermos que a fórmula vertida no ponto G) da decisão da matéria de facto não consubstanciar a melhor técnica jurídica], bem como toda a argumentação do Recorrente no sentido de afastar a sua culpa, dado que este a considera decisiva e suficiente para que não seja mantida a presunção de culpa.
Ora, incumbindo ao Oponente demonstrar que a falta de pagamento das dívidas tributárias vencidas durante a sua gerência não lhe pode ser imputada, porque a insuficiência de bens na empresa que geriu não é da sua responsabilidade, a verdade é que alegou poucos factos simples, concretos, de que assim foi, nem susceptíveis de prova capaz de ilidir tal presunção de culpa, sendo que o grosso dos factos invocados na petição de oposição se destinam simplesmente a revelar que a executada era titular, em 2005, de bens/património/direitos de crédito de valor superior à quantia exequenda.
Salientamos que o Recorrente insiste que, em 2005, quando deveria ter pago as dívidas em apreço, a sociedade devedora dispunha de património (maquinaria e matérias-primas), mas sem concretizar se tinha meios financeiros e liquidez para o realizar, ficando a dúvida se existiam, de facto, alguns fundos, mas insuficientes em face do montante da dívida fiscal. A sindicância de eventual liquidez mostra-se essencial, mas não se mostram alegados factos nesse sentido.
De forma conclusiva, o Oponente alegou que na data da constituição dos tributos ora em execução, bem como na data do seu vencimento, a executada dispunha de património e direitos mais do que bastantes para pagar tais montantes (cfr. artigo 20.º da petição de oposição), referindo-se genericamente (e ao montante global) aos créditos sobre clientes (artigo 21.º) e à maquinaria e matérias-primas (artigo 22.º), concluindo não ter praticado qualquer acto que tivesse diminuído o património da executada (artigo 23.º), acrescentando que o inadimplemento daquelas obrigações fiscais não se deveu a culpa sua, devendo-se, antes, às contingências de mercados/económico-financeiras e que tudo fez para que a executada cumprisse com as suas obrigações (artigo 25.º também da petição inicial).
Porém, desta alegação de base na petição de oposição, fica a dúvida se a sociedade devedora originária não teria fundos à data limite de pagamento voluntário dos impostos em crise, principalmente porque estamos a falar de valores em dívida muito baixos, nomeadamente os montantes de IRS.
É neste contexto que não surpreendemos, na petição de oposição, qualquer referência à falta de fundos da sociedade executada, concentrando-se na invocação da existência de património e direitos e na afirmação de que a administração da sociedade executada pelo Oponente foi exercida com a diligência possível, devido às contingências dos mercados e económico-financeiras.
De qualquer modo, não é descrito nem concretizado o empenho do Oponente na gerência da executada, tão-pouco se alude a qualquer esforço no sentido de entregar o IVA devido ou pagar o IRS. O Oponente focou-se apenas em demonstrar que, aquando da sua gerência, havia património suficiente, não podendo, por isso, falar-se em culpa (sua) na insuficiência do mesmo.
Na alínea b) do referido artigo 24.º, ao responsabilizar-se os gestores que «não provem que não lhes foi imputável a falta de pagamento», estabelece-se uma presunção legal de culpa, no pressuposto de que, tendo o prazo legal de pagamento terminado no período da sua gestão, não podem desconhecer a existência da dívida, e por conseguinte, ao colocarem a empresa numa situação de insuficiência patrimonial, indiciam uma conduta dolosa que é especialmente grave para os interesses do Estado Fiscal, e por isso, só lhes resta provar que não foi por culpa sua que a empresa caiu em tal situação.
O acto ilícito culposo que se presume praticado pelo gestor não se fica pela omissão de pagamento do imposto vencido. O que se presume é que o gestor não actuou com a diligência de um bonus pater familiae, com a observância das disposições legais aplicáveis aos gestores, em especial ao do artigo 64.º do Código das Sociedades Comerciais, que lhe impõe a observância de deveres de cuidado, de disponibilidade, de competência técnica, de gestão criteriosa e ordenada, de lealdade, no interesse da sociedade e dos sócios, que sejam relevantes para a sustentabilidade da sociedade – cfr., entre muitos, o Acórdão deste TCAN, de 23/11/11, proferido no âmbito do processo n.º 00972/09.0 BEVIS.
Apesar da dificuldade que existe na prova de um facto negativo, como é o caso da ausência de culpa, o Oponente não podia deixar de alegar e provar factos concretos de onde se possa inferir que a insuficiência patrimonial da empresa se deveu a circunstâncias que lhe são alheias e que não lhe podem ser imputadas. Para afastar a responsabilidade subsidiária por dívidas de impostos cujo prazo de pagamento terminou durante a gestão, o gestor tem pois que demonstrar que a devedora originária não tinha fundos para pagar os impostos e que a falta de meios financeiros não se deveu a qualquer conduta que lhe possa ser censurável.
Realmente, o normativo que subjaz à nossa análise faz recair sobre o gestor o ónus da prova de que não lhe é imputável a falta de pagamento ou de entrega da prestação tributária, pois tal imputabilidade presume-se. Note-se que, embora esta alínea b) se refira meramente a imputação, e não a culpa, a jurisprudência tem vindo a interpretá-la no sentido de que é sempre exigível a culpa do gestor, entendida esta como a inobservância ou violação de uma regra de conduta previamente estabelecida.
Assim, demonstrada que seja a falta de pagamento ou de entrega da dívida tributária por parte da sociedade originária devedora, recairá sobre o gestor o ónus da prova da falta de culpa por tal facto, sendo certo que a lei impõe a quem exerça funções de administração em pessoas colectivas ou entes fiscalmente equiparados «o cumprimento dos deveres tributários das entidades por si representadas» (artigo 32.º da LGT).
O Recorrente deve ficar ciente que, se pretendia ilidir a presunção de culpa que sobre si impendia, não podia ficar-se por generalidades relativas ao contexto económico-financeiro e a motivos exógenos, tinha que demonstrar que não teve fundos para fazer face às suas obrigações fiscais e que a inexistência/insuficiência de tal liquidez não lhe era imputável.
Note-se não se vislumbrar a assunção de quaisquer medidas ou comportamentos concretos tendentes ao pagamento dos tributos, ou seja, não se alegou qualquer diligência no sentido de obter liquidez para possibilitar tal pagamento. Logo, jamais conseguirá provar a sua falta de culpa como gestor/administrador.
O Recorrente, para sustentar a ausência de culpa no pagamento, não demonstra factos concretos que o eximissem daquela responsabilidade, antes, afirma que não pode ser considerado culpado, dado que a insolvência da devedora originária acabou por ser declarada fortuita.
Sobre esta questão, já se debruçou, entre outros, o TCA Sul, no Acórdão de 21/05/2015, proferido no âmbito do processo n.º 06381/13, que, aderindo à sua fundamentação, se transcreve, no segmento relevante: “(…) O incidente de qualificação da insolvência (regulado, nos seus aspectos fundamentais do ponto de vista processual e substantivo, no Título VIII do Código da Insolvência e da Recuperação de Empresas, doravante simplesmente designado por CIRE), que corre por apenso ao processo principal e assume natureza urgente, só é aberto na sentença que declara a insolvência se o juiz dispuser de elementos que justifiquem a abertura do incidente e desde que não tenha sido aprovado um plano de pagamentos nem se trate da hipótese do artigo 187º do Código da Insolvência e da Recuperação de Empresa [cfr., conjugadamente, artigos 9.º n.º 1, 36.º, n.º1, al. i),, 132.º, (“ex vi” artigo 188º, nº 7)].
Ora, como é sabido, embora existam dois tipos de incidente, o incidente pleno e o incidente limitado, e apesar de apenas o âmbito daquele último se encontrar regulado expressamente na lei (casos de insuficiência da massa para a satisfação das custas processuais e das dívidas da massa – cfr., em especial, artigos 39º, nº1, 232º, nº5, e 191.º, n.º1 do CIRE) destinam-se, um e outro, a um mesmo fim: a qualificar a insolvência como culposa ou como fortuita (artigo 185.º do CIRE).
Para o que ora nos importa, a insolvência deverá ser presumida como fortuita sempre que não seja qualificada/judicialmente reconhecida como culposa. (artigos 185.º e 186.º do CIRE) e é culposa quando resulte apurado ou se deva presumir (cfr. presunções iuris et de iure de insolvência culposa de administradores de direito ou de facto do insolvente e do próprio insolvente pessoa singular e iuris tantum de culpa grave dos administradores de direito ou de facto e do próprio insolvente pessoa singular - artigo 186.º n.ºs 1, 2 e 3 do CIRE) que a situação de insolvência da empresa foi criada ou agravada pela actuação dolosa ou com culpa grave do devedor ou dos seus administradores, de direito ou de facto, decorrente de actos que afectem, ainda que apenas em parte (se considerável) o património do devedor ou que prejudicando a situação patrimonial da empresa simultaneamente produzam benefícios para o administrador que os pratica ou para terceiros ou decorrente do incumprimento de certas obrigações legais, nos três anos anteriores ao início do processo de insolvência (cfr. artigo 186º, nº1 do CIRE).
Saliente-se, ainda, que a qualificação da insolvência não é vinculativa para efeitos da decisão de causas penais nem para efeitos das acções de responsabilidade civil previstas no art. 82º e que a qualificação de uma insolvência como fortuita não assume sequer relevância para efeitos de processo de insolvência, contrariamente ao que ocorre com a sua qualificação como culposa que impõe um conjunto de sanções temporárias relacionadas com o próprio exercício do comércio a obrigações de pagamento de indemnizações e preclusões relativas a exoneração do passivo e de administração da massa falida (cfr. artigos 189.º, 228.º n.º 1 al. c), 238.º n.º 1 als. b) e f), 243º, nº1, al. c) e 246º, nº1 do CIRE).
E que no plano jurídico-tributário a declaração de insolvência não extingue a responsabilização do devedor que pode ver contra ele prosseguida a execução (sustada desde a prolação do despacho judicial de prosseguimento da acção de recuperação de empresa ou de declaração de insolvência), a qual poderá e deverá prosseguir contra a empresa, insolvente ou responsável subsidiário, conhecida a aquisição de bens, sem prejuízo das obrigações contraídas pela Fazenda Pública no âmbito do processo de recuperação ou da prescrição (artigo 180.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário).
Do que vimos expondo resulta, assim, em nosso entender linearmente, que diferentemente do que acontece com a qualificação de uma insolvência como culposa, a qualificação daquela como fortuita não traduz qualquer juízo de mérito da conduta (culposa ou não) do gerente (o ora Oponente) mas, tão só, um juízo de que não foram apurados factos que determinem que nesse sentido (culposo) seja sequer averiguada a conduta do responsável pela actividade comercial da insolvente.
E tanto assim é que, caso o incidente não chegue a ser aberto e nenhuma averiguação seja efectuada, a insolvência não pode deixar de ser tida como fortuita (cfr. art. 233º nº 6 do Código da Insolvência e da Recuperação de Empresa).
Note-se, aliás, que, a própria qualificação como culposa de uma insolvência está limitada, em termos de factos ou actos de que possa decorrer, a um período limitado de tempo, como referimos, os três últimos anos que antecedem o início do processo de insolvência, enquanto que no processo de Oposição a culpa que está a ser aferida está directamente relacionada (conexionada) com uma falta de pagamento que bem pode ser muito anterior ao período temporal considerado ou pressuposto no incidente.
Ou seja, tudo quanto pode ser extraído do facto de uma insolvência ser qualificada como fortuita, é que naquele processo não foram registados e relevados factos capazes de justificar a abertura de um incidente tendo em vista outro tipo de qualificação (culposa). E não que o responsável dessa empresa, o gerente e ora Oponente, não seja efectivamente responsável pelo não pagamento ou insuficiência de bens capazes de assegurar aquele pagamento.
Em conclusão, seja porque a qualificação de uma insolvência como fortuita não tem efeitos externos ao processo de insolvência, seja porquanto a averiguação ali feita tem pressupostos e enquadramento processual e temporal diversos do processo de Oposição Judicial, a qualificação de insolvência como fortuita não equivale à demonstração de inexistência de culpa em processo de Oposição Judicial.
Demonstração e afastamento desse juízo de culpa que se impunha que o ora Recorrente tivesse efectuado, alegando e provando factos dos quais pudesse ser extraído, atenta a presunção estabelecida no artigo 24.º n.º 1 al. b) da LGT, e que, como revela o probatório (e até a insubsistência do único fundamento em que suportou esse afastamento – qualificação da insolvência como fortuita) não logrou realizar. (…)”.
Além do mais, não podemos olvidar, conforme consta do probatório, estarem também em causa dívidas provenientes de IVA.
Ora, no caso especial do IVA, a falta da sua entrega ganha particular gravidade, na medida em que se trata de imposto que traduz um fluxo monetário na empresa que, ao não ser entregue nos cofres do Estado, está a ser «desviados» do seu destino legal único, em proveito de «objectivos» alheios à sua finalidade.
Como referimos, o Recorrente tinha a seu cargo a ilisão de uma presunção de culpa, sendo que a dúvida relativamente à verificação da culpa dos gestores, pela falta de pagamento dos impostos cujo pagamento ou entrega devesse ter sido feito durante o período em que exerceram funções de gestão, sempre terá de ser valorada contra o Oponente.
Ainda que se possa admitir, com alguma benevolência, atento o timing em que deixou de exercer funções de gerente na devedora originária, que pudesse não ter culpa na insuficiência de bens, dado que, em 2005, ainda haveria património; o mesmo não será possível equacionar quanto à culpa pela falta de entrega do IVA e de pagamento do IRS.
Grande parte da matéria de facto invocada na petição de oposição apresenta-se manifestamente vaga e insuficiente; nada sendo alegado em concreto, muito menos que nos permita concluir no sentido de que o Oponente não tenha culpa pela falta de pagamento do IRS ou de entrega do IVA.
Para tanto, sempre haveria que provar-se factualidade que permitisse a conclusão de que a sociedade não tinha os fundos necessários ao pagamento do imposto e que o Recorrente nenhuma responsabilidade tinha nessa situação. O que não ocorreu.
Concluímos, pois, que não há nos autos prova alguma no sentido de que a falta de pagamento da dívida ora em cobrança coerciva não seja imputável ao Oponente, tanto mais que, como referimos inicialmente, este prescindiu, em sede de instrução dos autos, da inquirição das testemunhas oferecidas.
Neste domínio, cabe ter presente que a culpa traduz-se na falta do cumprimento diligente das obrigações a que o ora Recorrente estava adstrito por força das suas funções de gerente da devedora originária. Nada se demonstrando no sentido de afastar a culpa do Oponente pelo não pagamento do imposto, deve ele responder pelas dívidas ao abrigo da alínea b) do artigo 24.º, n.º 1, da LGT.
Pelo exposto, urge negar provimento ao recurso e manter a sentença recorrida na ordem jurídica.
Conclusões/Sumário
I - No domínio da vigência da LGT, para afastar a responsabilidade subsidiária pelas dívidas de impostos cujo termo do prazo para pagamento ou entrega terminou durante o período da sua administração, é necessária a demonstração de que não é imputável aos gerentes ou administradores das sociedades a falta de pagamento ou de entrega do imposto [artigo 24.º, n.º 1, alínea b), da LGT].
II - Assim, sendo as dívidas provenientes de IVA e IRS, ao gerente que exercia funções na data em que deveriam ter sido pagos os impostos não basta, em sede de oposição à execução fiscal, alegar que a empresa atravessava dificuldades económicas provocadas por motivos exógenos, que ele se esforçou por ultrapassar, e que foi um gestor diligente.
III - Haverá, isso sim, que demonstrar que a falta desse pagamento não lhe foi imputável, o que passa pela demonstração da falta de fundos da sociedade originária devedora para efectuar o pagamento e que tal falta se não deve a qualquer omissão ou comportamento censuráveis do gestor.
IV - A dúvida relativamente à verificação da culpa dos gestores, pela falta de pagamento dos impostos cujo pagamento ou entrega devesse ter sido feito durante o período em que exerceram funções de gestão, sempre terá de ser valorada contra o oponente.
V - Seja porque a qualificação de uma insolvência como fortuita não tem efeitos externos ao processo de insolvência, seja porquanto a averiguação ali feita tem pressupostos e enquadramento processual e temporal diversos do processo de Oposição Judicial, a qualificação de insolvência como fortuita não equivale à demonstração de inexistência de culpa em processo de Oposição Judicial.
IV. Decisão
Em face do exposto, acordam, em conferência, os juízes da Subsecção de Execução Fiscal e de Recursos Contraordenacionais da Secção do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Norte, em negar provimento ao recurso.
Custas a cargo do Recorrente, nos termos da tabela I-B – cfr. artigos 6.º, n.º 2, 7.º, n.º 2 e 12.º, n.º 2 do Regulamento das Custas Processuais.
Porto, 12 de Junho de 2024
[Ana Patrocínio]
[Cláudia Almeida]
[Maria do Rosário Pais] |
