Acórdão do Tribunal Central Administrativo Norte
MENOS VALIAS
COBERTURA DE PREJUÍZOS
LIQUIDAÇÃO E PARTILHA DE SOCIEDADES DOMINADAS
* Sumário elaborado pelo Relator.
Acórdão do Tribunal Central Administrativo Norte | |
| Processo: | 00958/11.4BEAVR |
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| Secção: | 2ª Secção - Contencioso Tributário |
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| Data do Acordão: | 03/10/2016 |
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| Tribunal: | TAF de Aveiro |
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| Relator: | Vital Lopes |
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| Descritores: | IRC MENOS VALIAS COBERTURA DE PREJUÍZOS LIQUIDAÇÃO E PARTILHA DE SOCIEDADES DOMINADAS |
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| Sumário: | Podem enquadrar-se no valor de aquisição das partes sociais, para efeitos de cálculo das menos-valias resultantes da liquidação e partilha da sociedade nos termos do artº.75, nº.2, alínea b), do CIRC, as coberturas de prejuízos efectuadas pela sociedade dominante na sociedade participada em momento anterior à dissolução desta última, independentemente da forma legal ou do instrumento de recapitalização em causa.* * Sumário elaborado pelo Relator. |
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| Recorrente: | Corticeira..., S.A. |
| Recorrido 1: | Autoridade Tributária e Aduaneira |
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| Decisão: | Concedido parcial provimento ao recurso |
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| Aditamento: | |
| Parecer Ministério Publico: | |
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| Decisão Texto Integral: | ACORDAM EM CONFERÊNCIA NA SECÇÃO DO CONTENCIOSO TRIBUTÁRIO DO TRIBUNAL CENTRAL ADMINISTRATIVO NORTE 1 – RELATÓRIO Corticeira…, SGPS, S.A., recorre da sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto que julgou improcedente a impugnação judicial da decisão de indeferimento do recurso hierárquico em que contestava a legalidade da liquidação de IRC do exercício de 2005. O recurso foi admitido com subida imediata nos próprios autos e efeito devolutivo. Na sequência do despacho de admissão, a Recorrente apresentou alegações e formulou as seguintes Conclusões: «Assim se formulam, pois, em termos sumários, as seguintes conclusões: I - Verificou-se, assim, a errónea qualificação de facto e de direito da figura das prestações acessórias e do apuramento de mais-valias e menos-valias fiscais decorrentes da dissolução/1iquidação de sociedade, enquanto considerados inerentes ao custo de aquisição de partes sociais os montantes utilizados com a cobertura de prejuízos que os sócios tenham efectuado à sociedade. II - Confirma-se e prova-se todo o atrás expendido. III - Sofre, assim, o acto tributário de ilegalidade por decisão contrária à lei. IV - A douta Sentença recorrida sofre, por si, dos vícios seguintes: a) Omissão de conhecimento da realidade de facto constante como objecto da situação individual e concreta. b) Omissão de pronúncia sobre os factos dados como provados e relevantes para situação individual e concreta. III - O PEDIDO Pede-se, pois, como objecto do presente recurso: a) Que a douta Sentença recorrida seja revogada quando julgou improcedente a sua impugnação; ou que seja anulada, na base da omissão de conhecimento de matérias essenciais ao objecto da lide; b) Que a decisão sobre o acto tributário seja declarada nula ou que seja anulada por violação da Lei quanto à consideração jurídica da situação individual e concreta em causa. Em tudo, e essencialmente, se pede e se espera, JUSTIÇA». A recorrida Fazenda Pública não apresentou contra-alegações. O Exmo. Sr. Procurador-Geral Adjunto neste Tribunal emitiu mui douto parecer concluindo pela improcedência do recurso, devendo confirmar-se integralmente a sentença recorrida. Colhidos os vistos legais e nada mais obstando, cumpre decidir. 2 – DO OBJECTO DO RECURSO Delimitado o objecto do recurso pelas conclusões das alegações apresentadas pela Recorrente (artigos 635.º, n.º4 e 639.º, n.º1, do CPC), são estas as questões que importa resolver: (i) se a impugnante fez prova de que o valor de aquisição originário da participada “A…, GmbH” (adiante, A…) foi de 1.247.826,92€ e não o relevado pela AT de 971.243,26€ e se a diferença de 276.583,66€ contabilizada numa conta de suprimentos pode relevar como valor de aquisição referido no n.º1 do art.º75.º do CIRC; (ii) se podem enquadrar-se no valor de aquisição das partes sociais para efeitos de cálculo da menos-valia resultante da liquidação e partilha da sociedade (art.º75.º, n.º2 alínea b), do CIRC), a cobertura de prejuízos efectuada pela sociedade dominante na participada antes da dissolução desta última. 3 – DA MATÉRIA DE FACTO Deixou-se consignado na sentença em sede factual: «Pelos documentos juntos aos autos, não impugnados, com relevância para o caso, considero provados os seguintes factos: 1. A Autoridade Tributária procedeu à Demonstração de Liquidação de IRC, n.º 2009 80100000070, com valor de IRC, a reembolsar de € 8 151 89 (fls. 135 do PA). 2. O Serviço de Inspeção Tributária, com base na ordem de serviço n.º OI200800493 de 03.03.2008, realizou um procedimento de inspeção externa aos elementos contabilísticos à sociedade A… SGPS. S.A da qual resultou o relatório constante de fls. 16 a 29 do PA apenso que aqui se dá por reproduzido; 3. Em consequência da inspeção à A… SGPS. S.A o serviço de Inspeção Tributária elaborou relatório de inspeção à Corticeira…, SGPS., S.A., efetuando correções ao resultado tributável do Grupo no valor de € 2 093 933,87 conforme consta do relatório de fls. 1 a 11 do PA apenso que aqui se dá por reproduzido; 4. A impugnante apresentou em 19.05.2009 reclamação graciosa no qual foi proferido em 25.06.2010 o projeto de decisão constante de fls. 212 a 219 do PA apenso; 5. Em 05.07.2010, através do ofício n.º 200 954 foi a impugnante notificada para exercer o direito de audição prévia sobre o projeto de decisão (fls. 220 e 221 do PA); 6. Por despacho de 01.09. 2011 assinado pela Diretora de Serviços - M.ª…, por subdelegação de competências, foi indeferido o recurso hierárquico com os fundamentos invocados (fls. 305 a 329 do PA apenso aos autos); 7. O indeferimento sustentou-se na informação n.º 1192/2011, datada de 25.05.2011, na qual consta que: (…) Tendo em conta que a decisão ora tomada assenta nos mesmo factos sobre os quais o contribuinte já foi notificado para exercer o direito de audição e, não tendo sido trazidos ao processo quaisquer dados novos é de dispensar nova audição nos termos do n° 3 do art. 60” da LGT e da alínea c) do n° 3 do Cap. II da Circular n.º 3/99 de 8 de Julho.(…)” (fls. 305 a 329 do PA apenso aos autos); 8. Pelo ofício n.º 201 322, de 03.10.2001da Divisão de Justiça Tributária da Direção de Finanças de Aveiro foi a impugnante notificada de que, por despacho datado de 01.09.2011 foi julgado totalmente improcedente o Recurso Hierárquico apresentado contra a decisão que indeferiu a reclamação graciosa, conforme consta de fls. 330 do PA apenso e que aqui se dá por integralmente por reproduzido; 9. No ofício n.º 201 322, consta: “Por delegação do Director de Finanças Despacho de 19/11/2010 – DR n.º 249, 2ª Série, de 27.12.2010 José… ITA” conforme consta de fls. 330 do PA apenso e que aqui se dá por integralmente por reproduzido; 10. A impugnante é a sociedade dominante de um grupo de sociedades, autorizado a ser tributado pelo Regime Especial de Tributação dos Grupos de Sociedades, ao abrigo do disposto no art.º 63° do Código do IRC (fls.1 a 11 do PA apenso aos autos); 11. Em 27.11.1995 entre H… e outros e a A…, S.A., foi celebrado contrato de compra e venda de sociedade, na qual foram vendidas as suas participações na K… KG e em todas as sociedades a esta ligados pelo preço de DEM 2 190 000(cfr fls. 158 a 171 e da tradução legal constante de fls. 181 a 198 dos autos) 12. Na paragrafo 5 do referido contrato foi estabelecido o preço de DEM 2 400 000,00 (€ 1 247 826,92) sendo o preço composto por: a. V…GmbH Dem 50 000; b. P…GmbH Dem 50 000; c. V…kag Dem 50 000; d. K…rafKg Dem 2 190 000; e. G…GmbH Dem 50 000 (cfr fls. 158 a 171 e da tradução legal constante de fls. 181 a 198 dos autos) 13. A Corticeira…, SGPS, S.A., detém a 100% do capital da A…, SGPS, S.A., (A…. SGPS) desde 1996(fls.16 a 29 do PA apenso aos autos); 14. Em 03.09.1996 foi aprovada o projeto de cisão-fusão entre a A…, S.A. sociedade incorporada e a A…, SGPS, S.A.(A…. SGPS) sociedade incorporante (fls. 37 a 74 do PA); 15. Em 1997 consumou-se a fusão, pela incorporação de património da A…, S.A., na A…, SGPS, S.A. (sociedade incorporante) não houve lugar a qualquer troca de ações na sequência da operação, (fls.75 a 78 do PA); 16. Do património da “A…, S.A. (sociedade incorporada) constava uma quota de 100% do capital social da K… , Gmbh no valor de € 971.243,26, contabilizado na conta 41 e suprimentos, sobre a K…, Gmbh no valor de € 276.583,66, contabilizados na conta 25 os quais foram transmitidos a A…, SGPS, S.A (sociedade incorporante); 17. Entre de 2001 a 2005 a A…, SGPS, S.A. efetuou prestações suplementares e empréstimos à sociedade alemã A…, Gmbh, a saber: a. Em 16.11.2001, empréstimo de médio e longo prazo no valor de 750.000.00 € conforme consta da ata n.º 16, de 10.01.2002; b. Em 30.09.2002 conversão de um empréstimo de médio e longo prazo no valor de 250.000,00 € em prestações acessórias conforme consta ata n.º 19, de 04.10.2002; c. Em 08.10.2002, empréstimo de curto prazo de 313.000,00 € conforme consta da ata n.º 20 de 30.12.2002; d. Em 35.05.2004 conversão de um empréstimo de curto prazo, no valor de 313.215,11 €, em empréstimo de médio e longo prazo conforme consta ata n.º 38, de 31.05.2004; e. Em 27.09.2004 empréstimo de médio e longo prazo de 230.000,00 € conforme consta da atan. 42 de 30.09. 2004: f. Em 30.09.2004 conversão de juros debitados em 2001 e 2002 e não pagos até 2004 em empréstimos de médio e longo prazo, no valor de 4.764.79 € conforme consta da ata n.º 42de 30.09. 2004: g. Em 22.12.2004 empréstimos de médio e longo prazo, no valor de 4.764.79 € conforme consta da ata n.º 42de 30.09. 2004: h. Em 22.12.2005 empréstimo de médio e longo prazo de € 375.715.41 € conforme consta da ata n.º 53 de 30.11.2005 (fls. 79 a 122 do PA) 18. Em 19.05.2005 foi efetuado um aumento de capital no montante de € 483,25 (fls. 79 a 122 do PA); 19. Em 30.11.2005 foi deliberado na ata n.º 53 a cobertura de prejuízos da sociedade A…, Gmbh, no montante de € 1.673.695,31, através de prestações acessórias efetuadas no montante de € 250.000,00 e de empréstimos de médio e longo prazo concedidos no valor de € 1.423.695,31 (fls. 53 e 87 do PA); 20. Em 07.12.2005 foi aprovada a dissolução da A…, Gmbh (A…)não tendo havido qualquer recebimento do valor de partilha por parte da A…. SGPS. S. A.(fls. 89 do PA); 21. A A…, SGPS, S.A., (A…. SGPS) apurou a menos valia resultante da dissolução/liquidação de ACD, tendo calculado um valor de € 2 922 055,48 assim descriminado:
22. O Serviços de Inspeção Tributária, apurou a menos valia resultante da dissolução/liquidação de A…, tendo calculado um valor de € 971 726,51 assim descriminado:
23. A impugnante deduziu a presente impugnação judicial em 23.12.2011 (fls. 1 dos presentes autos). 3.1. FACTOS NÃO PROVADOS. Não resultam provados ou não provados outros factos com interesse para decisão. 3.2. MOTIVAÇÃO DA DECISÃO DE FACTO. Alicerçou-se a convicção do Tribunal na consideração dos factos provados e não provados na prova documental. Da matéria assente constam factos provados cuja motivação teve por base os documentos constantes no Processo Administrativo (PA) do qual consta o Relatórios da Inspeção Tributária e respetivos anexos e do processo de reclamação graciosa e recurso hierárquico e ainda dos documentos juntos aos autos pelo impugnante, e nos quais se encontram devidamente identificados. Os restantes factos alegados não foram julgados provados ou não provados, em virtude de constituírem considerações pessoais ou conclusões de facto ou direito e não terem relevância para a decisão da causa». 4 – APRECIAÇÃO JURÍDICA Tal como decorre do probatório e dos elementos dos autos, a impugnante, em resultado da liquidação e partilha da sua participada alemã a 100%, “A…, GmbH”, aprovada em 07/12/2005, contabilizou como custo desse mesmo exercício de 2005 uma menos-valia de 2.922.005,48€, assim discriminado:
Em acção inspectiva, a Administração tributária corrigiu a menos-valia contabilizada, tendo relevado unicamente como custo do exercício o valor de 971.726,51€, correspondendo 971.243,26€ ao valor de aquisição originário da participada e 483,25€ a aumento de capital, conforme ponto 22 do probatório Por lapso manifesto, aí se indica o montante de 975.726,51€.. Em recurso hierárquico, a impugnante/Recorrente contestou a legalidade das correcções em causa, tendo porém a Administração tributária, em reapreciação, mantido tais correcções. No essencial, sustenta a Administração tributária que não relevam como valor de aquisição para cálculo da menos-valia prevista no art.º75.º, n.º2 alínea b) do CIRC, nem o montante de prestações acessórias, nem as entradas realizadas para cobertura de prejuízos da participada. A sentença, já se vê, abraçou a tese da Administração tributária quanto à desqualificação como valor de aquisição, no cálculo daquela menos-valia, das prestações acessórias e das contribuições destinadas à cobertura de prejuízos da participada. A Recorrente não se conforma com as correcções efectuadas e validadas na sentença, por duas ordens de razão: por um lado, alega que fez prova de que o valor de aquisição originário da participada foi efectivamente de 1.247.826,92€ e não de 971.243,26€, “tendo ocorrido um lapso na contabilização daquela aquisição, tendo a mesma sido alvo da devida reclassificação em 2001”, não havendo, em qualquer caso, razão para se desconsiderar como custo de aquisição a diferença de 276.583,66€, se entendida como prestações acessórias efectuadas sob o regime das prestações suplementares; por outro – e é esta a questão central dos autos – entende a impugnante/ Recorrente que a cobertura de prejuízos através da conversão de empréstimos de médio e longo prazo e de prestações acessórias efectuados se qualifica como valor de aquisição no cálculo da menos-valia em causa no já citado art.º75.º, n.º2 alínea b), do CIRC. Quanto ao valor de aquisição originário da participada “A…, GmbH”, a Recorrente alegava na petição inicial e reitera agora no recurso que ocorre lapso na contabilização daquela aquisição, sendo o valor efectivo de aquisição o por ela considerado de 1.247.826,92€. Todavia, o probatório não suporta factualmente o que alega, ou seja, que tenha havido lapso na contabilização daquela aquisição; o que o probatório revela, a propósito, é o que consta do seu ponto 16: «Do património da “A…, S.A. (sociedade incorporada) constava uma quota de 100% do capital social da K…, Gmbh no valor de € 971.243,26, contabilizado na conta 41 e suprimentos, sobre a K…, Gmbh no valor de € 276.583,66, contabilizados na conta 25 os quais foram transmitidos a A…, SGPS, S.A (sociedade incorporante)». Se a Recorrente pretendia impugnar a matéria de facto, a verdade é que não o fez de modo eficaz, cumprindo o ónus que a lei impõe no art.º640.º do CPC, cujo n.º1 estabelece: «1 - Quando seja impugnada a decisão sobre a matéria de facto, deve o recorrente obrigatoriamente especificar, sob pena de rejeição: a) Os concretos pontos de facto que considera incorretamente julgados; b) Os concretos meios probatórios, constantes do processo ou de registo ou gravação nele realizada, que impunham decisão sobre os pontos da matéria de facto impugnados diversa da recorrida; c) A decisão que, no seu entender, deve ser proferida sobre as questões de facto impugnadas». Limita-se a remeter para a escritura de 27/11/1995, cuja tradução consta a fls.181 do apenso instrutor; mas trata-se de um documento com 20 páginas, sem que se especifique qual a passagem do documento que permite corroborar o que afirma, sendo certo que do mesmo não resulta minimamente evidenciado o valor de aquisição que indica, antes tudo aponta para o valor de aquisição originário considerado pela Administração tributária, de 971.243,26€. Na verdade, tal como consta da informação complementar ao relatório de inspecção datado de 28/09/2008, a fls.205 do apenso instrutor, «…no âmbito do processo de cisão-fusão efectuado entre as sociedades “A…, S.A.” e “A…, SGPS, S.A.”, a primeira transfere à segunda vários bens, dos quais se destacam: - 1 quota correspondente à totalidade do capital social da K…, GmbH, no valor de 194.716.792$00 (971.243,26€); e, - Suprimentos da A… sobre a K…, GmbH, no valor de 56.659.208$00 (282.614,94€). (…) a aquisição da sociedade K…, GmbH não foi efectuada pela verba de 2.400.000,00DEM mas pelo valor de 2.190.000,00DEM, tal como consta da escritura de aquisição realizada em 1995-11-27, conforme consta no parágrafo 5 que passamos a transcrever na parte que interessa: “1. O preço total das participações alienadas pelos vendedores e pelo Sr. H… é de DEM 2.400.000,00 (…). Tal preço é composto da seguinte forma: - Preço para a V… GmbH (cfr. par.1, n.º3)……....... DEM 50.000 - Preço para a P… GmbH (cfr. par.1, n.º3)………....DEM 50.000 - Preço para a V… ag (cfr. par.2, n.º3) ……………….DEM 60.000 - Preço para a K… KG (cfr. par.1 n.º3)…… .DEM 2.190.000 - Preço para a G… GmbH (cfr. par.1, n.º3)…………. ….DEM 50.000 Preço total……………………………….DEM 2.400.000 A compradora [A…, S.A.], obriga-se ao pagamento do referido preço total, mesmo se algumas das participações não forem compradas por ela mas sim pela sua futura dominada a 100%, a K… KG”». Ora, se a leitura do documento feita pela Administração tributária não era correcta, nem a sentença em apreciação desse meio de prova dele extraiu o facto que, a seu ver, reflecte a realidade quanto ao valor de aquisição originário da participada, à impugnante/Recorrente impunha-se especificar, concretizando, que passagem do documento (tradução da escritura de aquisição) impunha decisão diversa da que foi proferida. Não o tendo feito, é a factualidade vertida no probatório que importa ter em conta na apreciação da questão suscitada. Assim, é certo que a sentença refere a contabilização de suprimentos sobre a sociedade “K…o GmhB” no valor de 276.583,66€ (ponto 16 do probatório). Todavia, que esses suprimentos tenham sido convertidos em partes de capital “corrigindo-se dessa forma o valor de aquisição da A… GmhB”, como alega a Recorrente, não se acha suportado factualmente, nem se alcança o instrumento de prova que o demonstra. Por outro lado, que aquele valor de 276.583,66€ corresponda a prestações acessórias efectuadas sob o regime das prestações suplementares também não se encontra suportado factualmente, não indicando a Recorrente que documento social (nomeadamente, acta), formaliza a aprovação de prestações acessórias à participada no montante indicado. E na falta dessa prova, que à Recorrente cabia fazer posto que se arroga o direito a ver reflectido aquele montante de 276.583,66€ como valor de aquisição no cálculo da menos-valia (cf. art.º74.º, n.º1, da Lei Geral Tributária), torna-se inútil indagar se as prestações acessórias, e/ou as prestações suplementares são de enquadrar como custo de aquisição no cálculo da menos-valia em causa no art.º75.º, n.º2 alínea b), do CIRC. Este segmento do recurso não merece provimento. Passando ao segundo segmento do recurso, alega a Recorrente que contrariamente ao entendimento da Administração tributária, sufragado na sentença, a cobertura de prejuízos da participada alemã através da conversão de empréstimos de médio e longo prazo e de prestações acessórias, se enquadra no valor de aquisição das partes sociais, para efeitos de cálculo das menos-valias resultantes da liquidação e partilha da sociedade participada, nos termos do citado art.º75.º, n.º2, alínea b), do CIRC. E tem razão, avançamos já. Nos termos do n.º1 do art.º75.º do CIRC (redacção vigente ao tempo dos factos), «É englobado para efeitos de tributação dos sócios, no exercício em que for posto à sua disposição, o valor que for atribuído a cada um deles em resultado da partilha, abatido do preço de aquisição das correspondentes partes sociais». Estabelece o n.º2 daquele art.º75.º do CIRC: «No englobamento, para efeitos de tributação da diferença referida no número anterior, deve observar-se o seguinte: a) Essa diferença, quando positiva, é considerada como rendimento da aplicação de capitais até ao limite da diferença entre o valor que for atribuído e o que, face à contabilidade da sociedade liquidada, corresponda a entradas efectivamente verificadas para realização do capital, tendo o eventual excesso a natureza de mais-valia tributável; b) Essa diferença, quando negativa, é considerada como menos-valia, sendo dedutível apenas quando as partes sociais tenham permanecido n a titularidade do sujeito passivo durante os três anos imediatamente anteriores à data de dissolução». A interpretação restritiva que a Administração tributária faz dos preceitos em causa, de modo a reconduzir o conceito de valor de aquisição ao preço pago no momento da aquisição e aos aumentos de capital, não encontra respaldo na jurisprudência, nem na maioria da doutrina que sobre o tema se debruçou. Como se escreve no acórdão do TCAS, de 17/04/2012, tirado no proc.º05315/12, que a Recorrente também cita, «No sistema do C.I.R.C., a cobertura de prejuízos (entradas de capital a qualquer título), são fiscalmente neutras no momento da sua realização, quer para a empresa que a realiza, quer para a empresa que a recebe. Nesse sentido vai o artº.21, nº.1, al. a), do C.I.R.C., ao consagrar que as coberturas de prejuízos não concorrem para a determinação do lucro tributável, ou seja, não aumentam o valor da dívida de imposto da sociedade que os recebe, o mesmo se passando na esfera da entidade que efectua a cobertura de prejuízos, ou seja, a cobertura de prejuízos não tem qualquer relevância fiscal e, portanto, trata-se de uma variação patrimonial negativa não reflectida nos resultados mas apenas em capital e excluída de relevância tributária. O sócio efectuou um certo desembolso, mas a saída de fundos foi compensada pela entrada na sua esfera jurídica de direitos, mais precisamente de um direito de crédito (se for um suprimento) ou do reforço da sua participação social (se for uma qualquer forma de aumento de capital) sobre a sociedade participada e que recebe a cobertura de prejuízos (M. H. de Freitas Pereira, A base tributável do I.R.C., C.T.F. nº.360, pág.115 e seg.; J. L. Saldanha Sanches e Outros, Reestruturação de Empresas e Limites do Planeamento Fiscal, Coimbra Editora, 2009, pág.188 e seg.). A irrelevância tributária da cobertura de prejuízos mantém-se desde que a sociedade participada e que os recebe continue a existir. Pelo contrário, verificando-se a liquidação e partilha da sociedade participada, este momento deve ser registado como aquele em que o sócio abdica da possibilidade de vir a ser reembolsado da cobertura de prejuízos efectuada. Aquilo que era um prejuízo ou uma menos-valia latente torna-se num prejuízo ou menos-valia real, sendo por isso dedutível. Existem, tipicamente, dois sistemas opostos para dar relevância fiscal às coberturas de prejuízos. Um primeiro que aceita a sua dedução no momento em que são realizadas, tributando-as na esfera de quem as recebe. O segundo, o vigente no ordenamento jurídico-fiscal português, apenas admite a sua dedutibilidade no momento da transmissão ou extinção das partes sociais. Pelo que, a desconsideração fiscal das coberturas de prejuízos em ambos os momentos mencionados viola frontalmente o princípio da tributação segundo o lucro real, previsto constitucionalmente no artº.104, nº.2, da C.R.Portuguesa. Concluindo, as coberturas de prejuízos devem ter relevo fiscal no momento da extinção das participações sociais, integrando o custo histórico de aquisição das mesmas partes sociais. A não ser assim, estaríamos perante um custo que jamais seria dedutível, sem que nenhuma norma o previsse, o que contrariaria frontalmente o dito princípio da tributação segundo o lucro real previsto constitucionalmente (cfr. J. L. Saldanha Sanches e Outros, Reestruturação de Empresas e Limites do Planeamento Fiscal, Coimbra Editora, 2009, pág.195 e seg.; J. L. Saldanha Sanches, Os limites do planeamento fiscal, Coimbra Editora, 2006, pág.219 e 220)». Por outro lado, no acórdão do STA, de 18/06/2013, proferido no proc.º01265/12, deixou-se consignado: «…o facto de a SGPS ter coberto os prejuízos da sua participada traduz-se numa forma de financiamento que, em termos económicos, é substancialmente idêntica a um aumento de capital, devendo, pois, ter o mesmo tratamento fiscal das entradas adicionais de sócios à sociedade (…), solução esta que, como observa António Moura Portugal (A Dedutibilidade dos Custos na Jurisprudência Fiscal Portuguesa, Coimbra, Coimbra Editora, 2004, nota 303 de p. 154), no plano das componentes positivas do lucro tributável decorre expressamente do disposto na alínea a) do artigo 21.º do CIRC, onde se reserva o mesmo tratamento para “As entradas de capital (…) bem como as coberturas de prejuízos, a qualquer título, feitas pelos titulares do capital”. Ou seja, se bem entendemos a doutrina do acórdão, as coberturas de prejuízos a qualquer título correspondem do ponto de vista da substância económica da operação, a aumentos de capital, devendo relevar fiscalmente como tal. E assim sendo, não se descortinam razões para que, ocorrendo extinção da sociedade participada, não devam tais coberturas de prejuízos, independentemente da sua forma legal ou do instrumento de recapitalização em causa, enquadrar-se, como realidade económica substancialmente idêntica a aumentos de capital, no valor de aquisição a que se refere o n.º1 do art.º75.º, do CIRC, atendendo ao facto de que os custos incorridos com a cobertura dos prejuízos da sociedade participada antes não puderam ser valorados como componentes negativas do rendimento tributável da SGPS. Nesse sentido, pode ver-se o acórdão do TCAS, de 26/06/2001, tirado no proc.º4783/01, no qual se deixou consignado: «A cobertura de prejuízos de uma sociedade participada por parte de uma SGPS não se integra no conceito de custos fiscais desta, quer porque as entregas dos sócios para cobertura de perdas da sociedade não são de considerar como componentes negativas, face ao disposto nos artºs. 23º e 24º do CIRC, nem componentes positivas do lucro tributável nos termos do artº 21º do mesmo Código, quer ainda porque a sociedade participada não perde o direito ao reporte dos prejuízos referido no artº 46º do CIRC», argumento que mereceu acolhimento do STA no citado acórdão de 18/06/2013. Acolhendo sem reservas a posição expressa nos arestos citados, no caso em apreço, como decorre do probatório e os autos revelam, a Administração tributária, no cálculo da menos-valia resultante da liquidação e partilha da sociedade participada, desconsiderou como inerente ao custo de aquisição o montante de 1.673.695,31€ utilizado pela Recorrente na cobertura de prejuízos da sua participada alemã e nos termos da acta nº53, a fls.87 do apenso, correspondente a empréstimos de médio e longo prazo efectuados (1.423.695,31€) e prestações acessórias efectuadas (250.000,00€), correcção essa que conforme entendimento da jurisprudência e da doutrina por ela citada, a que aderimos, se revela inquinada de ilegalidade por erro nos pressupostos, tendo incorrido em erro de julgamento a sentença que a sancionou. O recurso merece provimento nesta parte. 5 - DECISÃO Por todo o exposto, acordam em conferência os juízes da Secção do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Norte em: i. Conceder parcial provimento ao recurso e revogar a sentença recorrida no segmento em que julgou improcedente a impugnação judicial da liquidação na parte assente na desconsideração, como custo de aquisição para cálculo da menos-valia contabilizada, do montante de 1.673.695,31€, utilizado na cobertura de prejuízos da participada; ii. No mais, negar provimento ao recurso. Custas na proporção do decaimento. Porto, 10 de Março de 2016. Ass. Vital Lopes Ass. Cristina da Nova Ass. Pedro Vergueiro |