| Decisão Texto Integral: | Acordam em conferência os Juízes Desembargadores que compõem a Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte:
I - Relatório
M., NIF (…), residente na Urbanização (…), interpôs o presente recurso de apelação relativamente à sentença proferida em 10 de Março de 2015 no Tribunal Administrativo e Fiscal de Viseu, que julgou improcedente a impugnação do acto de liquidação adicional nº 5.00.134.019, por correcção aritmética, de IRS relativo ao ano de 2000, mais dos respectivos juros compensatórios, nos valores de 59 980,12 € e 11 353,63 €, respectivamente.
Rematou a sua alegação com as seguintes conclusões:
-EM CONCLUSÃO
1. - Existe omissão na sentença, porquanto não emite consideração sobre a parte alegada, de que as "facturas” do subempreiteiro "C.”, estão devidamente documentadas, Art.º 125º do CPPT.
2. - Não dá como provada a prova testemunhal indicada pela recorrente, conforme Artº 119° do CPPT.
3. - Dá como provada a prova testemunhal, da testemunha indicada pela Autoridade Tributária, que não mediou os factos, o que não pode ser, Art.º 119° do CPPT.
4. - A douta sentença padece do vício de violação da lei ao não reconhecimento dos gastos documentados por facturas dos fornecedores, em violação do Art.° 17º e 23°, do CIRC por remissão ao Art.° 32° do CIRS.
5. - Existe vício da violação da lei do Art.° 17° do CIRC, ao concluir que os serviços alegadamente realizados pelo referido fornecedor não traduzem operações reais e consequentemente não podem ser aceites fiscalmente.
6, - Estando em causa liquidação de 1RS que tem por fundamento a não consideração dos gastos suportados em facturas (serviços prestados) emitidas peio subempreiteiro, compete à AT fazer prova de que estão verificados os pressupostos legais que legitimam a sua actuação.
7. - Tendo o juízo da AT assentado na consideração de que as operações e o valor mencionado nas facturas em causa não correspondem à realidade, haverá de demonstrar a existência de indícios sérios de que as operações referidas nas facturas foram simuladas.
8. - A recorrente demonstrou que os documentos sociais são verídicos.
9. - Não obstante, as facturas cumprem com as obrigações comerciais e fiscais.
10. - Depois, nenhum elemento existe que ligue a recorrente com a teia imaginada pela Autoridade Tributária.
11. - Pelo que é ilegal a liquidação de IRS e Juros Compensatórios que se fundamenta na desconsideração das operações e do valor mencionados nas facturas, o que conduz à sua anulação.
12. -0 per saltum da AT na determinação do rendimento da Categoria C/B, não é uma correcção aritmética, pois não cumpre com o princípio da legalidade para ser aritmética e como tal é indirecta, que dava lugar à notificação do Art.° 91° da LGT e que não foi feita.
13. Pelo que, o raciocínio emitido na douta sentença não é de uma correcção aritmética, mas indiciária.
14. - Em violação do Art.° 91° da LGT, pois no caso dos autos não se trata de uma correcção aritmética como fez a AT, mas sim de uma correcção indiciária (presumida).
15. - Sem prescindir, de que a dívida tributária em causa está prescrita, cf. Art.° 48° e 49° da LGT.
NESTES TERMOS,
Deve a decisão apreciar os vícios e erros alegados, com efeitos na anulação da liquidação recorrida de ÍRS e Juros Compensatórios, para que assim se faça JUSTIÇA.
Notificada, a Fazenda Pública não respondeu à alegação.
O Digníssimo Procurador-geral Adjunto neste Tribunal emitiu douto parecer no sentido da improcedência do recurso.
Dispensados os vistos, nos termos do artigo 657º nº 4 do CPC, cumpre apreciar e decidir.
II- Enunciação das Questões a decidir
Conforme jurisprudência pacífica, o âmbito do recurso é delimitado pelo objecto das conclusões das alegações, interpretadas, como é lógico, em função daquilo que se pretende sintetizar, isto é, o corpo das alegações.
Também conforme jurisprudência reiterada deste tribunal, embora a sede própria para a alegação e o conhecimento de prescrição da dívida tributária seja o processo da respectiva execução, nada obsta a que tal causa extintiva da juricidade da obrigação tributária seja suscitada e ou conhecida no processo de impugnação, como causa de extinção da instancia por inutilidade superveniente, desde que tal processo documente todos os elementos de facto necessários à apreciação, com segurança, da questão.
Assim, e antes de tudo, cumpre saber se e em que termos haverá que apreciar a alegação de extinção da lide por inutilidade superveniente, devido a prescrição da dívida tributária gerada pelos actos impugnados: Conclusão 15.
Depois, se não resultarem prejudicadas, as questões colocadas a este tribunal de recurso são as seguintes:
1ª Julgar se a sentença recorrida é nula por omissão de pronúncia, nos termos do artigo 125º do CCPT, por não ter apreciado a alegação da Impugnante, ora recorrente, de que as facturas emitidas por C. estavam “devidamente documentadas”: conclusão 1.
2ª – Julgar se a sentença recorrida erra no julgamento de facto porque “não dá como provada a prova testemunhal indicada pela recorrente” e “dá como provada a prova indicada pela autoridade tributária, que não mediou os factos”: nºs 2 e 3 das conclusões.
3ª – Julgar se a sentença recorrida errou de direito, violando os artigos 17º e 23º do CIRC por remissão do 32º do CIRS porque a AT não fez prova dos pressupostos de facto de uma desconsideração das facturas em causa, sendo certo que estas cumpriam com os requisitos comerciais e fiscais: nºs 4 a 11 das conclusões.
4ª – Julgar se a Sentença recorrida errou de direito ao considerar que as alterações à matéria colectável efectuadas pela AT eram aritméticas, quando na realidade eram indiciárias, porque baseadas em suposições, pelo que se impunha dar à recorrente oportunidade de pedir a revisão da matéria colectável prevista no artigo 91º da LGT, desta feita violado Dir-se-ia haver ainda que apreciar um erro na apreciação da prova porque “nenhum elemento existe que ligue a recorrente com a teia imaginada pela Autoridade tributária” (conclusão10). Porém deve ter havido lapso na alegação, pois, quer na matéria de facto provada, quer no restante relatório inspectivo não se invoca qualquer “teia” de facturação falsa em que se integrasse a recorrente. Por isso não autonomizamos nem abordamos esta alegação.
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III – D questão prévia
Como bem refere a Digna Procuradora-geral Adjunta em seu douto parecer, os autos não contêm elementos suficientes para se julgar se a dívida liquidada pelo acto impugnado se encontra ou não prescrita. É certo que, face aos factos dados como provados na sentença recorrida e ou documentados nos autos, sabemos quando começou a correr um primeiro prazo da prescrição – 1 de Janeiro de 2001: cf. nº 1 do artigo 48º da LGT. Mas de factos suspensivo e ou interruptivo (cf. artigo 49º da LGT, nas suas redacções sucessivas) nada se sabe, pois não há menção nem prova alguma. A própria recorrente, ao suscitar esta questão, se fica por generalidades, não indo além de dizer que “não custa admitir que a dívida em causa está prescrita”.
Como assim, este Tribunal, atenta a manifesta falta de elementos para tanto, não conhece da questão prévia de extinção da instância por inutilidade superveniente da lide, devido a prescrição da dívida liquidada.
IV - Apreciação do objecto do recurso
A fundamentação da sentença recorrida em matéria de facto é a seguinte:
“Factos provados
A) Em cumprimento das Ordens de Serviço n.°s 34169, 34170 e 34186 de 03/12/203 no dia 04/12/2003 teve início a inspecção à Impugnante e o fim ocorreu em 18/03/2004, cf. fls. 4 do relatório de inspecção, cuja cópia constitui fls. 15 do Processo Administrativo aqui dado por reproduzido o mesmo se dizendo dos demais elementos infra referidos;
B) A Impugnante foi notificada por carta registada de 02/04/2004, para "...exercer o direito de audição ... sobre o Projecto de Conclusões do Relatório de inspecção ...” vide fls. 21, 22 e 12 do PA;
C) porque não o exerceu o projecto converteu-se em relatório definitivo, superiormente ratificado em 20/04/2004, cf. fls. 11 e 9 do PA;
D) Na sequência da inspecção vinda de referir, a Administração Fiscal emitiu a liquidação adicional em sede de IRS relativa ao ano de 2000 e respectivos juros compensatórios, em 05-07-2004, compensação realizada no final do referido mês e ano, com data limite de pagamento de 08/09/2004, vide fls. 6 a 8 do PA e fls. 8 a 10 destes autos;
E) A petição inicial que deu origem aos presentes autos foi instaurada em 19-09-2004, cf. carimbo aposto na 1ª folha daquela, folha 1 dos presentes autos;
F) A Impugnante iniciou a actividade de “Construção de edifícios” (CAE 45 211) em 28/01/1997 e cessou-a em 15/05/2001, encontrando-se enquadrada, no que ao IVA respeita, no regime normal mensal, vide fls. 4 do Relatório de Fiscalização, fls. 15 do PA (facto não questionado pela Impugnante);
G) A AF por via da inspecção referida em A) verificou:
III DESCRIÇÃO DOS FACTOS E FUNDAMENTOS DAS CORRECÇÕES MERAMENTE ARITEMÉTICAS À MATÉRIA TRIBUTÁVEL
1 DILIGÊNCIAS
1.3 No dia 16/12/2003 notificamos o sujeito passivo, por carta registada, para, no prazo de 30 dias, apresentar fotocópias dos meios de pagamento das facturas registadas na sua contabilidade, dos anos de 2000 e 2001, na conta 622363 — trabalhos especializados. No dia 5 de Janeiro, o S.P. apresentou fotocópias de alguns comprovativos, informando que os restantes pagamentos foram efectuados em dinheiro.
2 EM SEDE DE IRS E DE IVA
2.1 ANO DE 2000
Para além de outros custos, o sujeito passivo registou como custos na rúbrica trabalhos especializados os montantes referidos nas facturas seguintes, e deduziu o IVA mencionados nos referidos documentos:
| Facturação de C. - 818473282 |
 | Data | Factura | Recibo | Valor | IVA | Total |
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| Total deste Fornecedor | €149 950,15 | €25.491,53 | 175 441,68 |
Sobre este quadro apraz-nos referir o seguinte:
O NIF constante daquelas facturas (…) é inexistente assim como o nome do sujeito passivo nelas referido (C.);
Eventualmente estaremos na presença de um outro sujeito passivo: N. de seu nome e com o NIF (…) que, no entanto, nas datas de emissão das facturas não se encontrava colectado;
Notificada a contribuinte para nos apresentar os comprovativos dos pagamentos efectuados referentes àquelas facturas disse-nos que os mesmos eram efectuados em dinheiro, com excepção dos seguintes que terão sido efectuados por cheque:
(…)
No entanto, para além das cópias destes cheques não comprovarem nada, quanto à identificação de quem recebeu o dinheiro (só as fotocópias bancárias frente e verso dos cheques o fariam), estranho é que pagamentos de pequenos montantes, como são os referentes àqueles cheques, sejam efectuados por cheque, enquanto que os pagamentos das verbas maiores sejam-no em “dinheiro vivo”.
Face aos factos acima descritos, julgo estarmos na presença de facturação fictícia unicamente destinada a titular prestações de serviços inexistentes, a diminuir resultados e a deduzir IVA indevidamente.
Parece-nos que o resultado agora corrigido corresponde ao resultado realmente obtido pelo sujeito passivo no ano de 2000 uma vez que analisados os elementos constantes no sistema informático da DGCI, verificámos que a rentabilidade fiscal declarada, no ano de 2000, pela média dos contribuintes com o CAE 45211, foi de 13,24 sendo que a rentabilidade fiscal declarada pela contribuinte em análise foi de 1,90. Após a correcção acima descrita, no montante de € 149 950,15, a rentabilidade fiscal é de 5,02, muito abaixo da média nacional. No entanto pensamos que esta rentabilidade inferior à média nacional se deve à elevada taxa de subcontratação (mais de 80% dos custos referem-se a subcontratos).
Assim, não se propõem quaisquer correcções por métodos indirectos. ”, vide fis. 5 a 7 do relatório que correspondem a fls. 17 a 19 do PA;
III II Factos não provados
Não se provaram factos que estejam em contradição com a factualidade provada, ou outros.
A convicção do tribunal formou-se com base nos elementos documentais indicados em cada alínea dos factos provados, mormente o relatório de inspecção, explicado pelo seu autor, a segunda testemunha. Quanto à primeira testemunha se é certo que ele confirmou a versão de quem a indicou, a Impugnante, não é menos certo que essa versão não colheu outros elementos documentais. Atente-se no descrito no relatório de inspecção: o referido subempreiteiro não estava colectado no ano de 2000; esteve colectado em 1999 e nesse mesmo ano cessou actividade; Em 2000 não auferiu qualquer rendimento e a partir de 2001 auferiu rendimentos da categoria A; as importâncias de maior valor recebia-as em dinheiro e as de menor em cheque? no universo dos subempreiteiros que trabalharam com a Impugnante, numa facturação global a rondar os 1 300 000 euros apenas quanto ao referido N., que alegadamente facturou € 149 950,15, não se fez prova dos meios de pagamento; a documentação que em sede de audiência de inquirição de testemunhas a Impugnante disse que ia juntar sobre o início de actividade e da Companhia de seguros do referido N., a sua ilegibilidade não foi superada pelo que, por despacho proferido em 21/10/2010, não foi admitida a junção. Ora esta ausência não pode ser colmatada com os documentos dois a quatro que a Impugnante juntou, a maioria dos quais conhecidos da Inspecção.”
Alteração, por aditamento, da matéria de facto julgada provada:
A estes factos, em face do que infra se discorre e decide, convém aditar, nos termos permitidos pelo artigo 662º nº 1 do CPC, o seguinte facto provado pelo doc. nº 2 junto à PI, não impugnado:
Facto provado G:
Um dos recibos de quitação, relativo às facturas emitidas em nome de C., a saber, o nº 127 com o valor de 3 914 937$00 e a data de 3/8/2000, tinha o NIF do suposto emissor ilegível, por se encontrar traçado.
Posto isto, apreciemos a primeira questão:
1 - Nulidade da sentença (artigo 125º do CPPT) por omissão de pronuncia sobre a alegação de que as facturas desconsideradas estavam documentadas.
Esta “conclusão” não tem desenvolvimento ou sequer menção alguns no corpo das alegações, pelo que não é claro o que com ela se pretende dizer.
No corpo das alegações o recorrente faz menção da existência de “documentos de quitação” e “documentos”. Por outro lado, na PI vem alegado que a impugnante tinha os documentos de quitação relativos ao pagamento das facturas desconsideradas, cópias dos cheques emitidos para pagamento de parte daquelas e uma declaração subscrita pelo emissor das facturas, confirmando a prestação dos trabalhos delas objecto.
Assim, interpretamos a 1ª conclusão da alegação de recurso como significando que a Impugnante alegou, perante a 1ª instância, que a facturação estava não só correcta contabilisticamente e de um ponto de vista formal, inclusive acompanhada dos recibos de quitação, como instruída com aquelas provas documentais de (parte) dos reais pagamentos e de todos os trabalhos facturados; e que a sentença recorrida é omissa quanto a tal alegação.
Ora percorrida a fundamentação da não prova de factos “em contradição com a factualidade provada” – entre esta o objecto da afirmação da AT, no relatório da inspecção, de “estarmos na presença de facturação fictícia unicamente destinada a titular prestações de serviços inexistentes” – e a fundamentação de direito da sentença, verificamos que a maior parte do seu excurso se gasta precisamente na abordagem dos motivos por que, apesar de documentadas (hoc sensu) havia fortes motivos para duvidar da autenticidade das facturas em causa e dos documentos de quitação respectivos.
Como assim, não procede a alegação de nulidade da sentença recorrida por omissão de pronuncia, nos termos do artigo 125º nº 1 do CPPT, quanto á alegação de que a facturação estava documentada.
2ª – Julgar se a sentença recorrida erra no julgamento de facto porque “não dá como provada a prova testemunhal indicada pela recorrente” e “dá como provada a prova indicada pela autoridade tributária, que não mediou os factos”: nºs 2 e 3 das conclusões.
As “conclusões” que dão origem a esta questão, antes de mais, contêm, literalmente interpretadas, um absurdo: não são as provas que são objecto de prova, mas sim factos determinados, ex ante alegados.
Mesmo que entendamos que se que quis dizer que o tribunal errou na apreciação da prova de factos alegados, ao valorizar o depoimento da testemunha indicada pela AT – o inspector tributário, que não tinha conhecimento directo das circunstâncias da emissão das facturas – em detrimento da prova testemunhal constituída pelas testemunhas indicadas pela Recorrente, conhecedoras directas dos facto por si alegados, nem assim, mesmo de um ponto de vista meramente lógico, a alegação pode ser apreciada, pois continuamos sem saber que factos foram esses indevidamente dados por provados ou não provados e que declarações foram essas, das testemunhas em causa, que determinavam uma conclusão diferente em matéria de factos provados e não provados.
Para obviar, aliás, a perplexidade quejanda é que o artigo 640º do CPC faz impender sobre o recorrente em matéria de apreciação da prova o ónus de delimitar positivamente factos indevidamente provados ou indevidamente não provados, meios de prova determinantes e decisão que devia ter sido tomada, chegando ao ponto de lhe impor, no caso da prova verbal gravada (com é o caso) sob pena de “imediata rejeição (…) do recurso na respectiva parte, indicar com exactidão as passagens da gravação em que se funda o seu recurso, sem prejuízo de poder proceder à transcrição dos excertos que considere relevantes” (nº 2 alª a).
Enfim, porque é logicamente inapreensível o seu objecto, mas também e, de qualquer modo, isso mesmo decorre da norma citada, o Recurso vai rejeitado nesta parte.
3ª questão:
– Se a sentença recorrida errou de direito, violando os artigos 17º e 23º do CIRC por remissão do 32º do CIRS porque a AT não fez prova dos pressupostos de facto de uma desconsideração das facturas em causa, sendo certo que estas cumpriam com os requisitos comerciais e fiscais: nºs 4 a 11 das conclusões.
O artigo 17º do CIRS, na redacção vigente em 2000, enunciava, tal como hoje, a res e o modus da determinação do lucro tributável em IRC. Por sua vez, o artigo 23º enunciava o que poderia ser contemplado como custo ou perda para aquele efeito.
O artigo 31º do CIRS, na redacção do código anterior às alterações introduzidas pelo DL nº 198/2001 de 3 de Julho, (ainda não o 32º - que lhe viria a suceder) dispunha que na determinação do lucro tributável (em IRS) das actividades industriais e agrícolas se seguiriam as regras estabelecidas no CIRC.
Assim, interpretamos a alegação do Recorrente no sentido de que, ao sancionar a desconsideração de custos correctamente espelhados na contabilidade, regularmente organizada, da Recorrente, na suposta correcção aritmética do seu lucro tributável, a sentença recorrida acabaria por violar aquelas normas.
Tal alegação labora, contudo, numa petição de princípio, pois, precisamente, o que esteve em julgamento na sentença recorrida foi isso mesmo de apreciar se, in casu, ocorriam os pressupostos (também eles) legais da desconsideração das facturas tidas por fictícias pela AT e, portanto, de, na determinação da matéria colectável nos termos dos artigos 17º e 23º do CIRC, serem desconsiderados os custos titulados por tais facturas, designadamente por cessar a presunção de veracidade do declarado pelo sujeito passivo, conforme artigo 75º nºs 1 e 2 a) da LGT, que, na redacção que vigorava em 2000 (a original) se transcreve:
Artigo 75.º
Declaração e outros elementos dos contribuintes
1 - Presumem-se verdadeiras e de boa-fé as declarações dos contribuintes apresentadas nos termos previstos na lei, bem como os dados e apuramentos inscritos na sua contabilidade ou escrita, quando estas estiverem organizadas de acordo com a legislação comercial e fiscal, sem prejuízo dos demais requisitos de que depende a dedutibilidade dos gastos.
2 - A presunção referida no número anterior não se verifica quando:
a) As declarações, contabilidade ou escrita revelarem omissões, erros, inexactidões ou indícios fundados de que não reflectem ou impeçam o conhecimento da matéria tributável real do sujeito passivo;
Vistas estas disposições legais, e se, nos termos do artigo 74º nº 1 da mesma LGT, “o ónus da prova dos factos constitutivos de direitos da administração tributária e dos contribuintes recai sobre quem os invoque, então, o terreno onde a legalidade da liquidação impugnada verdadeiramente se joga é antes esse de saber se a AT fez prova de factos de que resultem “indícios fundados” de que as facturas em causa, por não lhes subjazerem quaisquer custos reais, não reflectem e ou impedem o conhecimento da matéria colectável real do impugnante e se, consequentemente, passou a ser do Impugnante e ora recorrente o ónus de provar a realidade dos custos objecto das facturas.
Com efeito, se assim for, a matéria colectável, na parte documentada pelas facturas em causa, já não haverá de ser determinada com base nelas, mas sim na sua inexistência e, logo, na inexistência dos custos que aparentemente titulam, pelo que fica afastada a violação daqueles artigos 17º e 23º do CIRC.
Vejamos, então:
Decorre não só do próprio teor literal da alínea a) do nº 2 do artigo 75º citado, como da própria lógica, que a AT, para ilidir a presunção de que beneficia o contribuinte, de veracidade dos factos reflectidos na sua contabilidade, no sentido de passar a ser o contribuinte a provar a realidade das suas declarações e a autenticidade (hoc sensu) dos documentos contabilísticos, não tem de provar a natureza fictícia de quaisquer documentos integrantes da mesma contabilidade. Se o tivesse de fazer, aliás, deixaria de ter sentido a cessação da presunção a favor do contribuinte, já que o conceito de presunção resultaria prejudicado pela prova do facto contrário.
Retomando os literais termos da lei e tendo presente que objecto de prova só podem ser factos, não juízos ou conclusões, designadamente sobre a existência de indícios fundados da ocorrência de um facto, basta, mas cumpre, à AT provar factos dos quais decorram “indícios fundados” de que determinados documentos da contabilidade do contribuinte não reflectem ou impedem o conhecimento da matéria tributável real.
Ora, como todos os conceitos indeterminados, este, de “indícios fundados” presta-se a abordagens mais estritas ou mais abertas e, por isso mesmo, tem sido terreno fecundo para a jurisprudência dos tribunais superiores, inclusivamente em sede de recursos por oposição de julgados, para o pleno da secção do contencioso tributária do STA.
Muitas têm sido as decisões do STA julgando não haver os pressupostos da oposição de julgados, em matéria quejanda, nos termos e para os efeitos do artigo 284º do CPPT (considerando a redacção que vigorou até à Lei n.º 118/2019, de 17/09) por via de não ser em tudo idêntica a situação de facto subjacente (vide, por exemplo, e ficando-nos pelo mais recentes, os acºs de 30/9/2019 no proc. 0518/17.6BALSB, de 8-04-2018, no recurso nº 0368/17, de 18-04-2018, no recurso nº 01015/17, 22-11-2017 no recurso nº 0597/17, todos acessíveis em www.dgsj.pt.
Mas também não rareiam as que, reconhecidos os pressupostos, versaram e dirimiram oposições de julgados nesta matéria.
Por ordem inversa de vetustez, pode-se ver, todos publicados in www.dgsj.pt, os seguintes acórdãos, do pleno da secção do contenciosos tributário do STA, cujos sumários na parte relevante transcrevemos:
Ac. de 27/2/2019, proc. 01424/05.2BEVIS:
“II - Para que a AT proceda à correcção do lucro tributável por desconsideração dos custos suportados por facturas existentes na escrita do contribuinte e relativamente às quais considera não se terem efectivamente realizado as operações nelas consubstanciadas, não tem de fazer prova da existência de acordo simulatório (existência de divergência entre a declaração e a vontade negocial das partes por força de acordo entre o declarante e o declaratário, no intuito de enganar terceiros – cfr. art. 240.º do CC) para satisfazer o ónus de prova que sobre si impende.
III - Basta à AT provar a factualidade que a levou a não aceitar esses custos, factualidade essa que tem de ser susceptível de abalar a presunção de veracidade das operações constantes da escrita do contribuinte e dos respectivos documentos de suporte, só então passando a competir ao contribuinte o ónus de prova do direito de que se arroga (o de exercer o direito de deduzir os custos ao lucro tributável) e que não é reconhecido pela AT, ou seja, o ónus de prova de que as operações se realizaram efectivamente e ocorrem os pressupostos de que depende o seu direito àquela dedução”.
Ac. de 16/10/2016, proc. 0511/15:
II - Para que a AT proceda à correcção do lucro tributável por desconsideração dos custos suportados por facturas existentes na escrita do contribuinte e relativamente às quais considera não se terem efectivamente realizado as operações nelas consubstanciadas, não tem de fazer prova da existência de acordo simulatório (existência de divergência entre a declaração e a vontade negocial das partes por força de acordo entre o declarante e o declaratário, no intuito de enganar terceiros – cfr. art. 240.º do CC) para satisfazer o ónus de prova que sobre si impende.
III - Basta à AT provar a factualidade que a levou a não aceitar esses custos, factualidade essa que tem de ser susceptível de abalar a presunção de veracidade das operações constantes da escrita do contribuinte e dos respectivos documentos de suporte, só então passando a competir ao contribuinte o ónus de prova do direito de que se arroga (o de exercer o direito de deduzir os custos ao lucro tributável) e que não é reconhecido pela AT, ou seja, o ónus de prova de que as operações se realizaram efectivamente e ocorrem os pressupostos de que depende o seu direito àquela dedução.
Ac. de 16/3/2016, recurso nº 0400/15
II - Para que a AT proceda à correcção do lucro tributável por desconsideração dos custos suportados por facturas existentes na escrita do contribuinte e relativamente às quais considera não se terem efectivamente realizado as operações nelas consubstanciadas, não tem de fazer prova da existência de acordo simulatório (existência de divergência entre a declaração e a vontade negocial das partes por força de acordo entre o declarante e o declaratário, no intuito de enganar terceiros – cfr. art. 240.º do CC) para satisfazer o ónus de prova que sobre si impende.
III - Basta à AT provar a factualidade que a levou a não aceitar esses custos, factualidade essa que tem de ser susceptível de abalar a presunção de veracidade das operações constantes da escrita do contribuinte e dos respectivos documentos de suporte, só então passando a competir ao contribuinte o ónus de prova do direito de que se arroga (o de exercer o direito de deduzir os custos ao lucro tributável) e que não é reconhecido pela AT, ou seja, o ónus de prova de que as operações se realizaram efectivamente e ocorrem os pressupostos de que depende o seu direito àquela dedução.
Esta jurisprudência foi produzida, note-se, ao abrigo de uma norma cuja ratio reside, indubitavelmente, no desígnio de serem superadas estavelmente, quanto possível, divergências entre ou dentro dos tribunais tributários superiores, acerca da interpretação e aplicação judiciárias de normas, a ponto de, na última versão do artigo 284º, acima citado, a epígrafe já ser “fixação de jurisprudência” e não “oposição de acórdãos”, como era de antanho.
De entre os textos integrais deles, optamos transcrever para aqui, valendo por todos, os seguintes excertos do de 27/2/2019:
«De facto no caso vertente estava em causa a questão jurídica do funcionamento das regras do ónus da prova (artº 74º da LGT), nomeadamente quanto à extensão, abrangência ou amplitude do ónus de prova por parte da Administração Tributária, nas situações em que se questiona a realidade de operações mencionadas em facturas.
(…)
Ora, como se constata da recensão acima efectuada, o acórdão recorrido adoptou, quanto a esta questão fundamental sobre a qual se invoca oposição de julgados, posição divergente à acolhida no acórdão fundamento.
Enquanto segundo a solução jurídica adoptada no acórdão recorrido a Administração Tributária tem de fazer a prova do acordo simulatório para satisfazer o ónus de prova que lhe compete para desconsiderar a dedução do imposto – IVA - mencionado na factura, não bastando a recolha de indícios sérios, seguros e credíveis na esfera dos emitentes das facturas para concluir pela respectiva falsidade, já na solução jurídica adoptada no acórdão fundamento se entendeu que a Administração Tributária, para proceder a correcções decorrentes da não aceitação da dedução do IVA mencionado nas facturas relativamente às quais considerou que as transacções nelas mencionadas não correspondem à realidade, não tinha de fazer prova da existência de acordo simulatório (existência de divergência entre a declaração e a vontade negocial das partes por força de acordo entre o declarante e o declaratário, no intuito de enganar terceiros – cfr. art. 240º do CCivil) para satisfazer o ónus de prova que sobre si impende.
Sendo que no acórdão fundamento também se acentuou que à Administração Tributária basta provar a factualidade que a levou a não aceitar a respectiva dedução de imposto, factualidade essa que tem de ser susceptível de abalar a presunção de veracidade das operações constantes da escrita do contribuinte e dos respectivos documentos de suporte, só então passando a competir ao contribuinte o ónus de prova do direito de que se arroga (o de exercer o direito à dedução do IVA) e que não é reconhecido pela AT, ou seja, o ónus de prova de que as operações se realizaram efectivamente.
(…)
12. Do mérito do recurso
O acórdão recorrido considerou que, no caso dos autos os indícios referentes aos emitentes das facturas apontam no sentido de que não foram eles a fornecer a mercadoria, existindo assim indícios da falsidade das facturas, concluindo, porém, que tal circunstância não permite, por si só, que se conclua pela existência de simulação.
Entendeu o Acórdão impugnado que para haver simulação seria necessário que a administração fiscal tivesse reunido elementos que relacionassem a utilizadora das facturas com o esquema de fraude, ou seja, que tivesse reunido indícios de que a utilizadora das facturas participou ou que sabia ou devia saber que os emitentes das facturas não são os verdadeiros fornecedores da mercadoria em apreço, e que, não tendo tal acontecido, não estava a Administração tributária legitimada a não aceitar a dedução do IVA mencionado nas facturas em causa nos autos, razão pela qual concluiu que a Administração Tributária não cumpriu com o ónus que sobre si impendia na fundamentação material das liquidações impugnadas, que, por isso, estariam inquinadas de ilegalidade – cf. Acórdão recorrido a fls. 211.
Tal posição não é de sufragar, como decidido nos Acórdãos do Pleno desta Secção do STA de 16.03.2016, Acórdão 587/15, de 16.11.2016, recurso 600/15 e de 17.02.2016, recurso n.º 591/15 (acórdão fundamento), no qual se consignou:
«(…)
Com efeito, como a jurisprudência do STA tem unanimemente afirmado, apesar de, atendendo ao princípio da legalidade administrativa, impender sobre a AT o ónus de provar a factualidade que a leve a desconsiderar fiscalmente (não aceitando a respectiva dedução) o montante do IVA incluído em facturas correspondentes a transacções que considere não se terem realizado, basta para legitimar essa actuação da AT (ao abrigo do nº 3 do art. 19º do CIVA) a existência de indícios sérios de que as operações tituladas por tais facturas não são verdadeiras, cabendo depois ao contribuinte demonstrar que o são.
E reiterando-se tal entendimento, é de concluir que cabe à AT «o ónus da prova da verificação dos pressupostos legais (vinculativos) da sua actuação, como factos constitutivos de tal direito, em termos daquele princípio da legalidade, segundo a sua actual compreensão, entendido não como mero limite à actividade da administração mas como fundamento de toda a sua actividade.
O que corresponde ao ensinamento de Vieira de Andrade in Justiça Administrativa, 2ª edição, pág, 269: "há-de caber, em princípio à Administração, o ónus da prova da verificação dos pressupostos legais (vinculativos) da sua actuação, designadamente se agressiva (positiva e desfavorável); em contrapartida, caberá ao administrado apresentar prova bastante da ilegalidade do acto, quando se mostrem verificados estes pressupostos"» (ac. do STA, de 30/4/2003, no proc. nº 0241/03). (No qual se referenciam, igualmente, os ac.s de 24/4/02, rec. 102/02, de 17/4/02, rec. 26.635, de 9/10/02, rec. 871/02 e de 14/11/01, rec. 26.015.)
Na verdade, embora a regularidade formal da escrita constitua presunção da sua veracidade - estendida aos seus elementos de apoio (art. 75º da LGT) -, tal presunção cessa no caso da existência de indícios sérios de que as operações escrituradas se não realizaram. Daí que, como se disse, provando a AT a existência de indícios sérios e credíveis de que tais operações não são verdadeiras, cabe ao contribuinte o ónus da prova da veracidade das mesmas (…)”
Também a nosso ver é esta a interpretação legal que resulta do disposto nos apontados normativos (nº 3 do art. 19º e no nº 1 do art. 82º, do CIVA, art. 74º da LGT e 240º do CCivil), bem como no art. 36º (renumeração actual) do CIVA, sendo que igualmente não se vislumbram razões que levem a conclusão diversa, sendo que a própria argumentação da recorrida (nas respectivas contra-alegações) acaba, no essencial, por apelar a uma interpretação do nº 3 do art. 19º do CIVA no sentido de que a AT deveria ter identificado, nas relações da Recorrida com os seus fornecedores, quer o intuito e o acordo simulatórios, quer o “animus nocendi” em desfavor do Estado.
E volvendo, então, à concreta situação dos autos, há, portanto, que concluir que a AT, para proceder a correcções decorrentes da não aceitação da dedução do IVA mencionado nas facturas relativamente às quais considerou que as transacções nelas mencionadas não correspondem à realidade, não tinha de fazer prova da existência de acordo simulatório (existência de divergência entre a declaração e a vontade negocial das partes por força de acordo entre o declarante e o declaratário, no intuito de enganar terceiros – cfr. art. 240º do CCivil) para satisfazer o ónus de prova que sobre si impende. Antes lhe bastando provar a factualidade que a levou a não aceitar a respectiva dedução de imposto, factualidade essa que tem de ser susceptível de abalar a presunção de veracidade das operações constantes da escrita do contribuinte e dos respectivos documentos de suporte, só então passando a competir ao contribuinte o ónus de prova do direito de que se arroga (o de exercer o direito à dedução do IVA) e que não é reconhecido pela AT, ou seja, o ónus de prova de que as operações se realizaram efectivamente.» (FIM DE CITAÇÃO)
Também no caso dos presentes autos o acórdão recorrido do TCA Norte que assim não decidiu não pode manter-se, impondo-se a sua revogação.
Transcrevemos estes excertos da fundamentação do acórdão exemplo (e dos que ele citou) porque, como é próprio de toda a síntese, os parágrafos III dos sumários supra, não logram evitar recorrer, também eles, a conceitos indeterminados, o que permite novas divergências hermenêuticas, ainda que, desta feita, não tanto sobre o texto da lei como sobre os novos conceitos usados no texto integral destes acórdãos em ordem à densificação daquele, designadamente esses de indícios “sérios”, “seguros” e ou “credíveis”, ou esse de indícios capazes de “abalar a presunção de que beneficia o contribuinte”.
Na verdade, muitas vezes, só mediante uma abordagem analítica podemos representar-nos o sentido concreto de acórdãos quejandos.
Desde logo, verificamos, no texto integral do acórdão, que nos casos supra se tratava de liquidações de IVA, pelo que foram chamadas à colação normas específicas do regime deste imposto como o nº 3 do artigo 19º do CIVA (“não poderá deduzir-se imposto que resulte de operação simulada”), bem como a noção de direito subjectivo referida ao direito à dedução do imposto.
Mas os termos da questão não são essencialmente diferentes por isso, atentas as regras gerais da LGT, de repartição do ónus da prova (os já mencionados artigos 74º e 75º) Neste sentido veja-se o texto integral do acº de 16/3/2016, já citado..
Ora, denominador comum a estes arestos é, em nossa interpretação, a consideração de que, tal como sustentámos acima, convencendo-se da inveracidade de custos correctamente documentados – de um ponto de vista formal – na contabilidade do contribuinte, a AT não tem de provar a falsidade desses documentos, isto é, a inocorrência histórica dos factos documentados, mas tão só tem de provar factos de que decorram indícios fundados, dessa inocorrência.
Certo é que, a partir de adjectivos como “credíveis”, “sérios”, aplicados ao substantivo indícios, no corpo daqueles acórdãos, são possíveis interpretações que levem tão longe a exigência da intensidade dos indícios, que acabam por identificar estes praticamente com a prova do facto seu objecto, digamos, brevitatis causae, a falsidade das facturas ou outros documentos, nomeadamente mediante a demonstração da impossibilidade prática, lógica ou cronológica da ocorrência do negócio documentado e ou da sua execução.
A partir destes arestos, no quadro de referência do contexto em que se insere a norma da alínea a) do nº 2 do artigo 75º da LGT e rejeitando quanto possível qualquer relativismo subjectivista, interpretamos a expressão “indícios fundados de que não reflectem (…) a matéria tributável real” como significando, “razões objectivas para se suspeitar de que não reflectem (…) a matéria tributável real”.
Importa notar, também, que nada na ponderação normativa de ónus da prova plasmada nos nºs 1 e 2 do artigo 75º da LGT remete o intérprete para juízos subjectivos de culpa ou inocência por parte do sujeito passivo. Trata-se apenas de um balanço – assaz equitativo – entre os ónus de prova de uma e outra partes da obrigação tributária. Assim, o contribuinte goza da presunção da veracidade das suas declarações formalmente bem documentadas, mas deixa de gozar dessa presunção e passa a ter o ónus de provar a veracidade do por si declarado se a AT lograr provar factos que abalem essa presunção. A elisão da presunção de que beneficia o contribuinte não depende haver ou não culpa sua, já que nada na lei o diz, quer expressa quer tacitamente.
Não se diga que isto implica entregar um contribuinte, indefeso, nas mãos do Fisco, e uma defecção ao princípio da tributação segundo a capacidade contributiva. É preciso ter presente que, primeiro, não basta uma convicção subjectiva de qualquer funcionário, sobre a natureza fictícia das facturas, antes é necessária a prova positiva de factos de que objectivamente decorram suspeitas da inautenticidade (hoc sensu) dos documentos. Depois, esses meros “indícios fundados” não são em si fonte de qualquer obrigação tributária, apenas fazem recair sobre o contribuinte o ónus de provar a veracidade dos custos ou outra realidade documentada nesses documentos, realidade, note-se, que ele conhece como ninguém, já que foi seu protagonista, e de que é expectável, que ele, lealmente e de boa fé, deixe suficiente “pegada documental”, tanto assim que, nos termos do nº 2 do artigo 31º da LGT, “São obrigações acessórias do sujeito passivo as que visam possibilitar o apuramento da obrigação de imposto, nomeadamente a apresentação de declarações, a exibição de documentos fiscalmente relevantes, incluindo a contabilidade ou escrita, e a prestação de informações.
E ninguém ousará defender que estas obrigações assessórias se bastam com uma contabilidade formalmente bem organizada, mesmo que não espelhe a realidade.
Aliás, embora goze, em regra, da protecção da presunção da veracidade de tudo o formalmente bem declarado e bem documentado na sua contabilidade, o contribuinte não deixa de ter o ónus, em geral, de provar os factos que invoque, como fundamento de um direito, na sua relação com a AT (artigo 74º nº 2 da LGT).
Posto isto, desçamos ao caso concreto.
Recordemos o que, segundo o relatório, suscitou a descrença da AT na veracidade do objecto das facturas em nome de C.:
«O NIF constante daquelas facturas (…) é inexistente assim como o nome do sujeito passivo nelas referido (C.);
Eventualmente estaremos na presença de um outro sujeito passivo: N. de seu nome e com o NIF (…) que, no entanto, nas datas de emissão das facturas não se encontrava colectado;
Notificada a contribuinte para nos apresentar os comprovativos dos pagamentos efectuados referentes àquelas facturas disse-nos que os mesmos eram efectuados em dinheiro, com excepção dos seguintes que terão sido efectuados por cheque:
(…)
No entanto, para além das cópias destes cheques não comprovarem nada, quanto à identificação de quem recebeu o dinheiro (só as fotocópias bancárias frente e verso dos cheques o fariam), estranho é que pagamentos de pequenos montantes, como são os referentes àqueles cheques, sejam efectuados por cheque, enquanto que os pagamentos das verbas maiores sejam-no em “dinheiro vivo”»
(…)
analisados os elementos constantes no sistema informático da DGCI, verificámos que a rentabilidade fiscal declarada, no ano de 2000, pela média dos contribuintes com o CAE 45211, foi de 13,24 sendo que a rentabilidade fiscal declarada pela contribuinte em análise foi de 1,90. Após a correcção acima descrita, no montante de € 149 950,15, a rentabilidade fiscal é de 5,02, muito abaixo da média nacional.
Cf. o relatório da inspecção, na parte transcrita nos fundamentos de facto da sentença recorrida.
Estamos perante um relatório minimalista, aquém do que seria boa prática.
Porém, é possível, neste casso concreto, respigar os factos que conduzem, neste concreto caso, a concluir que há motivos objectivos para, sem preconceitos, se suspeitar seriamente de serem falsas as facturas em causa, no sentido de não corresponderem a serviços prestados por e pagos a uma pessoa chamada C..
Na verdade, atento o facto de o suposto contribuinte, confirmadamente, não existir – facto que até a rasura do NIF do emissor, num dos recibos apresentados pela Impugnante denunciava – era e sempre será impossível confirmar, junto do putativo prestador dos serviços, a aquisição dos mesmos. E pelo contrário era e é adquirido que ao ficto contribuinte emissor, porque inexistente, não foram adquiridos nem pagos os serviços desta feita facturados.
Não se diga que, ainda assim, os serviços bem podem ter sido prestados por e pagos a uma qualquer pessoa individual ou colectiva, mesmo que inidentificada ou inidentificável, que não o inexistente contribuinte C. NIF (…).
É que nem mesmo assim os custos constantes das facturas em causa poderiam ser deduzidos aos proveitos, por isso que, conforme o artigo 41º nº 1 alª h) da redacção de então do CIRC, “não são dedutíveis para efeitos de determinação do lucro tributável (…) mesmo que contabilizados” os “encargos não devidamente documentados” (itálico nosso).
Neste sentido, veja-se o ac. do STA, de 17 de Junho de 1998, proferido no recurso nº 22 463 e publicado em apêndice do DR em 30/11/2001, de que se transcreve o sumário e o seguinte excerto:
I - A factura é um documento que se destina a comprovar uma transmissão de bens ou uma prestação de serviços.
II - Se uma factura titula um serviço não prestado pelo seu emitente não pode servir como comprovativo do custo suportado para efeitos de dedução, nos termos do artigo 41 nº 1 alínea h) do CIRC.
(…)
O artigo 41 n.º 1 alínea h) do CIRC prescreve que os encargos não devidamente documentados, mesmo que contabilizados como custos ou perdas de exercício, não são dedutíveis para efeitos de determinação do lucro tributável e o artigo 17 do mesmo diploma imputa ao contribuinte a obrigação de ter a sua contabilidade organizada de acordo com a normalização contabilística e reflectindo todas as operações realizadas pelo sujeito passivo.
A sentença recorrida, para julgar a impugnação procedente, ateve-se à forma em detrimento do conteúdo. Não lhe interessou, apesar de o ter fixado no probatório, que as facturas não correspondessem a serviços prestados à impugnante pelos respectivos emitentes. O importante, para a sentença, era a forma e não o conteúdo. Se da factura constassem um emitente, um número de contribuinte, um número de factura e uma discriminação de serviços prestados, por exemplo, tanto bastava para a considerar válida para efeitos de dedução. Tal entendimento não pode, porém, proceder. Chama-se "factura" o documento em que o vendedor faz a discriminação completa das mercadorias que vende ao comprador e em que indica as despesas que efectuou, bem como as vantagens que concede nos preços e as condições de entrega e de pagamento (cf. "O imposto de transacções sobre as mercadorias" de Herculano Curvelo e Campos Laires,fls.520). E o artigo 28 n.º1 alínea b) do CIVA obriga os sujeitos passivos a emitir uma factura ou documento equivalente por cada transmissão de bens ou prestação de serviços. A emissão da factura tem por finalidade a comprovação de um serviço prestado por quem a emite. Se o emitente não é a pessoa ou entidade que prestou o serviço falta-lhe valor probatório, não podendo por isso servir para comprovar custos de exercício para efeitos fiscais. A sentença recorrida deixou-se impressionar pelo aspecto formal das facturas considerando não ser exigível aos agentes económicos conferirem cada um dos seus requisitos. Olvidou porém, apesar de o "considerar provado, que a impugnante contratara os serviços com Salvador Rodrigues, a quem os mesmos foram pagos, não sendo este o emitente das facturas. Se a impugnante aceitou facturas emitidas por quem lhe não prestou qualquer serviço, independentemente da ocorrência de má fé, "sibi imputet". Não pode porém pretender que a AT aceite como válidas para efeitos fiscais facturas desconformes com a realidade que deveriam comprovar. Quem emitiu a factura não prestou o serviço e quem o prestou não emitiu factura. Tais factos eram do conhecimento da impugnante que sabia com quem contratara sem que para tal tivesse que proceder a quaisquer investigações. Como se refere no artigo 23 nº 1 alínea a) do CIRC, consideram-se custos os encargos relativos à aquisição de quaisquer bens ou serviços indispensáveis para a realização dos proveitos ou ganhos sujeitos a imposto ou para a manutenção da fonte produtora. Ora as verbas em causa não podem constituir encargos pela aquisição de serviços já que os emitentes das facturas não prestaram à impugnante qualquer serviço e os encargos correspondentes aos serviços prestados não estão devidamente documentados. Por isso não pode subsistir a sentença recorrida.
Além disso, dada a inexistência do SP enquanto tal, nenhum cruzamento de dados poderia, pode ou poderá revelar se e em que aspectos ou medida o objecto das facturas ocorreu. Depois, o facto de – pelo menos – o grosso dos supostos custos não ter qualquer rasto documental para além das facturas e dos recibos, por o suposto pagamento – milhões de escudos, uno actu – terem sido feitos, alegadamente, em dinheiro, ocultava ou impedia uma verificação do rendimento tributável na parte correspondente. Quanto aos cheques apresentados: sem recurso à derrogação de sigilo bancário não era possível à AT verificar se foram apresentados a pagamento e por quem (isso era demonstrável, sim, pelo contribuinte). Por fim, a rentabilidade fiscal inverosímil face a média nacional – treze vezes menor do que esta – que resultava da contabilização das facturas, também contribuía para a suspeita.
É claro que se estava e está longe de uma certeza, mesmo de uma certeza tanto quanto o pode permitir o conhecimento humano. Porém, o que estava e está em causa não era um imediato direito da AT a corrigir a matéria colectável, mas sim e apenas o afastamento da presunção de veracidade do declarado pelo contribuinte, na exacta medida das facturas assim, objectivamente, “descredibilizadas”; e a consequente necessidade de ele provar isso que declarou, ou seja, a conformidade daquelas com a realidade ocorrida.
Vejamos então, como se saiu, a Impugnante, desse ónus, face aos factos provados:
Vista a decisão recorrida em matéria do que se provou e não provou, decisão cujo mérito, como vimos, não é sindicável neste recurso, a Impugnante saiu-se muito mal:
Designadamente, decidiu-se, na sentença recorrida, que “Não se provaram factos que estejam em contradição com a factualidade provada, ou outros”, quer dizer, entre o mais, não se provou que fossem reais quaisquer os pagamentos a “C.”, titulados nas facturas emitidas por esse falso contribuinte.
Com assim, estavam e estão reunidos os pressupostos de facto e de direito para a AT desconsiderar as facturas e recibos em nome de C. e aplicar ao rendimento colectável da Recorrente as correcções aritméticas daí consequentes, pelo que não procede a alegação de erro de julgamento da sentença recorrida por violação dos artigos 17º e 23º do CIRC ex vi 32º do CIRS.
4ª –Se a Sentença recorrida errou de direito ao considerar que as alterações à matéria colectável efectuadas pela AT eram aritméticas, quando na realidade eram indiciárias.
Nesta alegação a Recorrente confunde dois momentos lógicos do procedimento de correcção à matéria tributável, de que foi alvo, bem distintos: um primeiro é aquele em que se entende estarem provados factos geradores de indícios fundados de inveracidade das aquisições de serviços tituladas nas facturas e nos recibos de C., incerteza que, atenta a inversão do ónus da prova resultante do disposto no artigo 75º nº 2 alª a) da LGT, acaba por aproveitar à AT. Um segundo momento é o da correcção propriamente dita, da matéria tributável, em que, não tendo sido feita, pelo sujeito passivo, prova da sua autenticidade (hoc sensu), se desconsidera, de todo, as sobreditas facturas – como se se tivesse provado, positivamente, não existirem – e se recalcula o resultado líquido do exercício, nos termos dos citados artigos 17º e 23º do CIRC ex vi 32º do CIRS, com base em factores conhecidos e determinados: os revelados pela contabilidade da Impugnante, desta feita expurgada das tais facturas.
Como assim, não houve lugar, na correcção efectuada, ao recurso a qualquer método indiciário.
O procedimento de revisão da matéria colectável, quando por mais não seja por estar previsto numa subsecção (artigo 91º e sgs) de uma secção (artigo 87º e sgs) intitulada “avaliação Indirecta”, é, por mera interpretação sistemática, inequivocamente aplicável apenas à avaliação por métodos indirectos. Mas, como se tal não bastasse, a sua inaplicabilidade à avaliação directa está expressamente declarada no nº 14º do artigo 91º da LGT.
Assim sendo, improcede, também, a alegação de violação de lei por indeferimento do pedido de revisão da matéria colectável nos termos do artigo 91º da LGT.
Dispositivo
Pelo exposto, acordam em conferência os juízes da Secção do Contencioso Tributário deste Tribunal em julgar improcedente o recurso.* Custas pela Recorrente: artigo 527º do CPC.* Porto, 19/11/2020
Tiago Afonso Lopes de Miranda
Cristina Maria Santos da Nova
Ana Paula Rodrigues Coelho dos Santos |