Acordão do Tribunal Central Administrativo Norte

Acórdãos TCAN	Acórdão do Tribunal Central Administrativo Norte
Processo:	00107/03 - BRAGA

Secção:	2ª Secção - Contencioso Tributário


Data do Acordão:	04/14/2005

Relator:	Dulce Neto

Descritores:	CONVENÇÃO DUPLA TRIBUTAÇÃO - PAGAMENTO IRS SUÍÇA - DOCUMENTO COMPROVATIVO

Sumário:	1. Para prova do pagamento do imposto na Suíça por rendimentos de trabalho aí auferidos, para efeitos de aplicação da Convenção para Evitar a Dupla Tributação celebrada entre Portugal e a Suíça, é suficiente a declaração certificada pela autoridade tributária Suíça que atesta o montante de rendimentos aí auferidos e o montante de imposto aí pago por retenção na fonte. 2. À Administração Fiscal Portuguesa compete, no caso de lhe subsistirem dúvidas quanto à coincidência entre o valor retido na fonte e o imposto liquidado, proceder à troca de informações com as autoridades fiscais suíças, por forma a evitar a dupla tributação, de harmonia com o disposto no art. 26° da citada Convenção.






Aditamento:

Parecer Ministério Publico:

Decisão Texto Integral:

Acordam, em conferência, os juízes da Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte:

A Fazenda Pública recorre da sentença que julgou parcialmente procedente a impugnação judicial que T .. e esposa M .. deduziram contra a liquidação adicional de IRS relativa ao ano de 1999 no valor total de 2.371.305$00.
Rematou as suas alegações de recurso formulando as seguintes conclusões:
I. O art. 23° da Convenção Para Evitar a Dupla Tributação em Matéria de Impostos sobre o Rendimento e sobre o Capital, existente entre Portugal e a Suíça, determina que, quando um residente de Portugal obtiver rendimentos que, de acordo com o disposto na Convenção, possam ser tributados na Suíça, Portugal deduzirá do imposto sobre os rendimentos desse residente uma importância igual ao imposto sobre o rendimento pago na Suíça.
II. Assim, compete ao Estado da residência do sujeito passivo a obrigação de eliminar a dupla tributação, tendo em conta o montante de imposto efectivamente pago no estrangeiro.
III. O conceito de “imposto pago” não é coincidente, nem se confunde, com o conceito de “imposto retido”, sendo que este último é tão só um adiantamento por conta do IRS do respectivo ano, efectuado a título não definitivo.
IV. Para efeitos de prova do montante de imposto pago no estrangeiro não basta um documento emitido pela entidade patronal onde conste o montante de imposto retido na fonte, uma vez que este apenas certifica que aquela retenção foi efectuada.
V. As retenções de imposto na fonte podem ser superiores ou inferiores ao montante de imposto efectivamente pago, a final, no estrangeiro.
VI. Para os efeitos previstos no art. 23° da CDT é necessário haver um cálculo final de imposto, uma liquidação, para se apurar o montante de imposto efectivamente pago na Suíça.
VII. E a prova desse montante só poderá ser feita através da competente nota de liquidação.
Tendo decidido em sentido contrário, a douta sentença de folhas 98 a 105, deverá ser substituída por Acórdão que supra a errada interpretação e aplicação da lei, e mantenha as liquidações impugnadas.

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Os recorridos apresentaram contra-alegações para sustentar a correcção do julgado e que concluíram do seguinte modo:
1 - Os documentos apresentados pelos Recorridos para provar os rendimentos auferidos e o correspondente imposto pago na Suíça, não constituem documentos emitidos pela entidade patronal, como erroneamente alega a Digna Representante da Fazenda Pública, mas sim de documentos certificados pelas Autoridades Fiscais Suíças do Cantão de Zurique.
2 - O imposto certificado em tais documentos constitui o imposto efectivamente pago pelos Recorridos, porquanto a retenção na fonte efectuada tem a natureza, não de adiantamento por conta do imposto devido a final, mas sim de incidência tributária definitiva e exclusiva.
3 - Os documentos apresentados têm a natureza de “liquidação” final de imposto.
4 - Os Recorridos cumpriram com o seu dever de colaboração e com o ónus da prova do direito que invocam apresentando os certificados que a administração Fiscal Suíça emitiu para efeitos de comprovação dos rendimentos e do imposto pago por um não residente.
5 - A Recorrente, em contrapartida, em desrespeito do principio do inquisitório, do principio da imparcialidade, do principio da justiça e da proporcionalidade, limitou-se a atribuir, infundadamente e de forma não esclarecida a natureza de pagamento por conta das retenções da fonte certificadas pelas Autoridades Fiscais Suíças.
6 - Sendo certo, que a mesma poderia ter facilmente dissipado quaisquer dúvidas recorrendo para o efeito ao disposto no artigo 26° da convenção Para Evitar a Dupla Tributação celebrada entre Portugal e a Suíça.
7 - Não o tendo feito, não poderá a falta de diligência da Recorrente, ser avaliada em prejuízo dos Recorridos, sobretudo porquanto os mesmos cumpriram com o seu dever de colaboração e com o seu dever de ónus de prova, trazendo para o processo os documentos, que nesse âmbito e para os devidos efeitos, são emitidos pelas Autoridades Fiscais Suíças.
8 - Face ao exposto, podemos e devemos concluir que, nos termos doutamente decidido na douta sentença recorrida, o acto de liquidação de IRS em crise, na parte referente a retenções na fonte consideradas, padece de vicio de violação de lei, mais precisamente, do artigo 23° da Convenção para evitar a dupla tributação, celebrada entre Portugal e a Suiça, o que o toma anulável ao abrigo do disposto no artigo 99° do CPPT, nos estritos termos requeridos na Impugnação Judicial apresentada.
9 - Consequentemente, deverá ser negado provimento ao presente Recurso e confirmada a Douta Sentença recorrida.

O Ministério Público não emitiu parecer por ter deixado esgotar o prazo previsto no art. 289º do CPPT para o efeito.
Colhidos os vistos legais, cumpre decidir.

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Na sentença recorrida julgou-se provada a seguinte matéria de facto:
1) Em 12 de Março de 2000 os impugnantes apresentaram a declaração modelo 3 de Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Singulares referente ao ano de 1999, a que juntaram o anexo J referente a rendimentos obtidos no estrangeiro no valor de 8.252.017$00 e respectivo imposto pago de 1.364.003$00 (fls. 58 a 62 dos autos);
2) A acompanhar o modelo 3 foi junto pela impugnante documento, emitido pela entidade patronal confirmado pela Kantonale Steuerverwaltung Zug (fls. 64 e devidamente traduzido a fls. 102 dos autos);
3) O documento certifica que o impugnante marido, no período compreendido entre 01.01.1999 e 31.12.1999, auferiu na Suíça rendimentos tributáveis no montante de 8.252.017$00 e pagou imposto no valor de 1.364.003$00 (fls. 64 e 102 dos autos);
4) Como comprovativo do Seguro na Alemanha foi junta declaração emitida pelo Instituto Federal de Seguro Social dos Empregados, da qual consta que o impugnante se encontra segurado pelo seguro social dos empregados na Alemanha desde 01.11.1993 tendo direito, entre outros, à protecção contra a velhice, invalidez e benefícios familiares (fls. 76 a 78 dos autos);
5) Os impugnantes foram notificados pela liquidação n° 4113205196 para procederem ao pagamento de 11.828,02 €, (2.371.305$00) tendo por data limite de pagamento voluntário o dia 07.10.02 (fls. 29 dos autos);
6) Os impugnantes procederam ao pagamento do imposto liquidado em 19.12.2002, no montante de 2.777,37 (fls. 31 e 32 dos autos);
7) Os rendimentos obtidos em Portugal foram sujeitos a retenção na fonte do imposto, no montante de 585.350$00 e os obtidos na Suíça, pelo impugnante marido, foram sujeitos a retenção de imposto nesse país, no valor de 1.364.003$00 (fls. 61 dos autos);
8) Na liquidação não foi considerado qualquer parcela de imposto suportado pelo sujeito passivo A (marido) na Suíça tendo sido considerado somente os rendimentos auferidos. (fls. 69 a 71 dos autos);
9) A Direcção de Finanças de Braga, em 04.06.2001, notificou o impugnante informando “(...) os documentos anexos à declaração modelo 3 de IRS respeitante ao ano de 1999, entregue em 2000/03/15, apresentados como comprovativos da natureza e do montante do rendimento auferido por V.Exª na Suiça nesse ano, foram passados pela entidade patronal, não preenchendo, por isso, os requisitos necessários para documentar um pedido de crédito de imposto por dupla tributação internacional, uma vez que por força do determinado pelo nº 1 do ofício-circulado nº 200022 da DSBF, de 19/05/2000, de que junta fotocópia, não é possível proceder ao cálculo do crédito de imposto com base em documentos passados pela entidade patronal, conforme dispõe a ultima parte do nº 3 do referido ofício circulado (...)”- fls. 119 do autos.
10) O impugnante não apresentou outro documento, o que levou a Administração Fiscal ao cálculo do imposto sem considerar o imposto retido na Suíça;
11) O impugnante em 02.01.2003, relativamente ao acto de liquidação impugnado deduziu reclamação graciosa ainda não decidida (fls. 31 e segs. dos autos);
12) No dia 22.09.2003, os impugnantes deduziram a presente impugnação do acto de liquidação (fls. 1 e ss. dos autos).

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A liquidação adicional impugnada (IRS/99) resultou do facto de a A.Fiscal não ter aceite a dedução específica correspondente aos descontos efectuados pelo impugnante marido para o Seguro Social dos Empregados da Alemanha e de não ter, ainda, aceite o montante de imposto que o impugnante declarou ter pago na Suiça relativamente aos rendimentos aí auferidos, em virtude de ter considerado o pagamento como insuficientemente documentado.
Na sentença recorrida julgou-se legal a actuação da A.Fiscal no que toca à falta de aceitação da aludida dedução específica mas julgou-se procedente a impugnação no que se refere à falta de documentação do montante de imposto retido na Suiça.
Porque apenas a Fazenda Pública recorre da sentença na parte que lhe é desfavorável, temos que a única questão que importa decidir neste recurso é a de saber se o documento apresentado pelos impugnantes com o anexo J ao mod. 3 da declaração de IRS (onde declararam rendimentos obtidos na Suiça no valor de 8.252.017$00 e imposto aí pago de 1.364.003$00), documento esse emitido pela entidade patronal e confirmado pela Kantonale Steuerverwaltung Zug, é ou não suficiente para comprovar esse pagamento e para consequentes efeitos de crédito do imposto devido em Portugal.
Segundo a sentença recorrida «Os documentos apresentados pelo impugnante revelam o montante dos rendimentos obtidos no estrangeiro bem como o montante de imposto retido.
A Administração não impugna a autenticidade dos documentos apresentados, isto é, entende que o documento emitido pela entidade patronal é insuficiente para fazer prova do montante de imposto retido no estrangeiro.
A Administração Fiscal ao duvidar da autenticidade do documento apresentado poderia recolher informação junto das autoridade Suíças, nos termos do art. 25º da referida Convenção.
Poderemos concluir que o documento apresentado pelo impugnante, para comprovar a retenção na fonte de imposto pago na Suiça é suficiente».

Na tese da Fazenda Pública, sustentada neste recurso, o documento apresentado pelos impugnantes não é suficiente uma vez que “para efeitos de prova do montante do imposto pago no estrangeiro não basta um documento emitido pela entidade patronal onde conste o montante do imposto retido na fonte uma vez que este apenas certifica que aquela retenção foi efectuada”.
Salvo o devido respeito, não lhe assiste qualquer razão.

É que o documento apresentado pelos impugnantes e que consta de fls.103 destes autos - CERTIFICADO DE RETENÇÃO NA FONTE NA SUIÇA PARA PESSOAS COM RESIDÊNCIA NO ESTRANGEIRO - devidamente traduzido a fls. 101/102 - ainda que emitido pela entidade patronal, tem aposto o carimbo da autoridade tributária, isto é, o carimbo aposto pela “Kantonale Steurverwaltung Zug”, o que não foi tido em conta pela recorrente, já que não lhe faz referência nem dele retira qualquer conclusão.
Assim, o documento apresentado pelos recorridos para prova dos rendimentos auferidos na Suiça e do correspondente imposto pago naquele país, não constitui um mero documento emitido pela entidade patronal, mas antes um documento certificado pela Autoridade Fiscal Suíça do Cantão de Zurique.
Por outro lado, e como se deixou salientado no Acórdão deste Tribunal proferido em 10/03/05, no Rec. nº 328/04, relatado pelo ora 2º Adjunto e no qual a presente relatora também interveio, enquanto o conceito de retenção na fonte referido pela recorrente é o que consta do CIRS, já o conceito de retenção na fonte que resulta desse documento certificado pela autoridade tributária suíça parece equivaler ao próprio pagamento do imposto.
Com efeito, se é certo que a simples retenção por parte da entidade patronal pode não equivaler à totalidade do imposto devido, não é menos verdade que da leitura desse documento parece resultar, até porque se encontra carimbado e certificado pela competente autoridade fiscal Suiça, que o imposto aí mencionado como retido constituirá o imposto efectivamente pago nesse país, querendo a alusão à retenção na fonte significar não um mero adiantamento por conta do imposto devido a final, mas sim o valor de imposto liquidado e entregue, por retenção na fonte, nos Cofres do Estado Suíço.
Tendo os contribuintes oferecido essa prova à A.Fiscal, apresentando os documentos que nesse âmbito e para os devidos efeitos são certificados pelas Autoridades Fiscais Suíças, cumprindo assim com o seu dever de colaboração, competia à A.Fiscal, caso lhe subsistissem quaisquer dúvidas, designadamente quanto à coincidência entre o valor retido na fonte e o imposto liquidado, proceder à troca de informações com aquelas autoridades, o que lhe é autorizado e consentido pelo tratado destinado a evitar a dupla tributação (cfr. art. 26° da Convenção para Evitar a Dupla Tributação celebrada entre Portugal e a Suíça).
Na falta de demonstração pela A.Fiscal da falta de veracidade da situação declarada pelo contribuinte e que se encontra atestada pelos documentos que juntou, não podia aquela, sem mais diligências, desconsiderar o montante de imposto que o impugnante declarou ter pago na Suiça.
Termos em que não merece censura a sentença recorrida, improcedendo todas as conclusões de recurso.

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Nestes termos, acorda-se em negar provimento ao recurso e confirmar a sentença recorrida.
Sem custas, por a recorrente delas estar isenta.
Porto, 14 de Abril de 2005
Dulce Manuel Conceição Neto
José Maria Fonseca Carvalho
João António Valente Torrão