| Decisão Texto Integral: | Acordam, em conferência, os juízes que constituem a Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte:
I. Relatório
AJN, devidamente identificado nos autos, inconformado, veio interpor recurso jurisdicional da decisão do Tribunal Administrativo e Fiscal de Viseu, datada de 30/06/2014, que julgou improcedente a pretensão pelo mesmo deduzida na instância de impugnação judicial, relacionada com as liquidações de IRS, relativas aos anos de 1995 e de 1996 e respectivos juros compensatórios, no valor de € 2.388,76.
O Recorrente terminou as suas alegações de recurso formulando as seguintes conclusões:
1. “A sentença erra de facto ao firmar a sua consciência num Agente da Autoridade Tributária que não realizou a inspeção.
2. Entende o recorrente que a inquirição efetuada a outro inspetor tributário, que não foi responsável pela inspeção, não é credível e não pode ser valorada nos autos.
3. A prova pericial deve ser tida em conta nos autos, cf. Art.° 115° e 116°, ambos do CPPT.
4. Bem como a prova documental junta aos autos, cf. Art.° 115° do CPPT.
5. Por outro lado, verifica-se que na pág. 12 da sentença, o Digno Juiz do Tribunal não concluiu a frase que escreveu a seguir ao 1§: "Ainda sobre a quantificação".
6. Ou seja, não continuou a frase nem especificou os fundamentos de facto e de direito da decisão, o que constitui nulidade da sentença, cf. n.° 1 do Art.° 125° do CPPT.
7. A Autoridade Tributária não efetuou qualquer prova ou demonstração sobre a existência de omissões de compras e vendas de mercadorias, não tendo cumprido o respetivo dever de prova, o douto tribunal não podia concluir no sentido em que efetuou, Art.° 115° do CPPT.
8. A douta sentença não explicou se os motivos indicados pela Autoridade Tributária eram ou não causa, de per si, ou conjuntamente, para a conclusão e se no final impossibilitava ou não o recurso aos métodos diretos, o que constitui erro de julgamento por não ter especificado os fundamentos de facto e de direito da decisão. cf. Art.º 125° do CPPT, o que conduz à nulidade da sentença.
9. Pois, não sobram dúvidas que a Autoridade Tributária não provou, como lhe competia, que os valores constantes das faturas e vendas a dinheiro, das compras e das vendas, guias de remessa, dos inventários, da contabilidade e das declarações fiscais estavam errados.
10. Assim, o recorrente beneficia da presunção de verdade de que, por documentos, os preços constantes dos documentos sociais tinham presunção de verdade e eram verdadeiros.
11. Por outro lado, a sentença não indica, a omissão de compras e vendas de mercadorias;
12. Depois, qual o número das unidades vendidas que é superior ao número das existências vendidas e vice versa?
13. As do relatório da inspeção?
14. O único fornecedor de cimento foi a SC, conforme prova documental e testemunhal.
15. Quanto ao controlo cruzado, entende-se que ao contrário do alegado na sentença, que existem Mapas Recapitulativos, por onde é fácil à Autoridade Tributária fazer o controlo cruzado.
16. Depois, o principal fornecedor é a SC, pelo que ainda se tornava mais fácil apurar as compras.
17. Assim, nada é inócuo, como decide o Tribunal a quo.
18. Depois, a sentença não indica porque não foram equacionadas outras alternativas tais como, inventários incorretos, desperdícios (quebras normais), tolerâncias excessivas normais, nas contagens à saída dos fornecedores, nos tijolos, desvios nas cubicagens dos granitos?
19. Depois, quanto às guias de remessa, que motivo para prescindir da análise integral como fez a Autoridade Tributária?
20. Que critério foi utilizado para selecionar as guias de remessa, afim de detetar os erros?
21. Depois, quais as informações suficientes e credíveis, transmitidas pela Vogal da Fazenda Publica, em sede de revisão do rendimento coletável, acerca da apreciação dos elementos reclamados pelo recorrente, que justificam as divergências maiores do que as apuradas em sede de inspeção?
22. Qual seria o valor das omissões, para demonstrar que as mesmas estão superiores às apuradas em sede de inspeção?
23. Em que medida impossibilita a determinação direta e exata do rendimento?
24. Na opinião do recorrente, o fundamento utilizado, sem mais explicações ou demonstrações, não é suficiente para tributar pelos métodos indiretos, conforme alegou na Petição Inicial e aqui repete.
25. Assim sendo, como pode dizer-se que "numa perspetiva algo diversa da apresentada pelo recorrente, que a Administração Fiscal usou de alguma bonomia pois, apesar de ter verificado omissões maiores do que as apuradas em sede de inspeção, não propôs alteração a estas", cf. pág. 13 da sentença?
26. Pelo que a sentença deve ser substituída por outra, que acolhe as pretensões do recorrente.
27. Inexistem motivos ou factos, que impossibilitam a determinação do rendimento pelo método direto, Art.° 38° do CIRS.
28. Existe errónea quantificação, Art.° 38° do CIRS e Art.° 52° do CIRC (à época) e Art.° 82° do CPT (Atual Art.° 88° da LGT).
29. Existe errónea quantificação e como também dos Art.° 120° e 121° do CPT (atual art.° 100° do CPPT) determinavam a anulação do ato impugnado por, da prova produzida, resultar fundada dúvida sobre a existência e quantificação do facto tributário.
30. A sentença não se pronunciou sobre a falta de notificação do Art.° 91° da LGT, o que constitui nulidade da sentença, cf. Art.° 125°, n.° I, do CPPT.
31. Pois, o recorrente não foi convidado antes da reclamação do Art.° 84° do CPT, a justificar em audiência prévia, as ditas dúvidas da Inspeção Tributária, o que constitui preterição de formalidade legal, face aos Art.° 267°, n.° 5, e 268°, n.° 4, ambos da CRP, Art.° 100° do CPA e Art.° 60° da LGT.
32. Apenas foi notificado em 1999.01.18., para apresentar reclamação nos termos do Art.° 84° do CPT, quando já vigorava o regime do Art.° 91° da LGT, cf. Art.° 3° e 6° do Regime Transitório do Dec. Lei n.° 398/98, de 17.12..
33. De facto, o recorrente nunca foi notificado para poder optar pelo regime do Art.° 91° da LGT, o que constitui preterição de formalidade essencial do ato, geradora de nulidade/anulabilidade, cf. Art.° 64°, n.° 2, do CPT, Art.° 91° da LGT e Art.° 3° e 6° do Regime Transitório da LGT.
Nestes termos;
Deve a douta decisão recorrida ser revogada e substituída por outra que aprecie os vícios e erros alegados, com efeitos na anulação das liquidações impugnadas e com todas as consequências legais, para que assim se faça JUSTIÇA.”* A Recorrida não contra-alegou.* O Ministério Público junto deste Tribunal emitiu parecer no sentido de ser concedido provimento ao recurso.* Colhidos os vistos legais, cumpre apreciar e decidir.* II - DELIMITAÇÃO DO OBJECTO DO RECURSO – QUESTÕES A APRECIAR
Cumpre apreciar e decidir as questões colocadas pelo Recorrente, estando o objecto do recurso delimitado pelas conclusões das respectivas alegações, sendo que importa decidir se a sentença recorrida incorreu em nulidade, por falta de fundamentação e por omissão de pronúncia, e se enferma de erro de julgamento de facto e de direito ao decidir estarem verificados os pressupostos para aplicação de métodos indiciários e inexistir errónea quantificação da matéria tributável, ajuizando do alegado erro de julgamento da sentença recorrida quanto aos vícios do acto por falta de fundamentação e por preterição de formalidade legal.* III. Fundamentação
1. Matéria de facto
Na sentença prolatada em primeira instância foi proferida decisão da matéria de facto com o seguinte teor:
“II I Factos provados
Compulsados os autos, vista a prova deles constante, com interesse para a decisão dão-se como provados os seguintes factos:
A) O Impugnante foi objeto de inspeção em cumprimento da Ordem de Serviço n° 21919 com o código PAFT 32 136, teve início em 21-07-1998 e deu-se por terminada em 24-07-1998, abrangendo os exercícios de 1995 e 1996, no âmbito do IVA e IRS, vide fls. 1 e 2 do Relatório de Inspeção constante de fls. 64 e segs., aqui se dando por reproduzido para todos os legais efeitos, o mesmo se dizendo dos demais elementos infra referidos;
B) O Impugnante encontra-se cadastrado em IRS, categoria C, com a atividade de "Comércio por grosso de materiais de construção-, CAE 51 532, com domicílio fiscal na Quinta das Figueiras, Mangualde, idem anterior;
C) No âmbito da inspeção referida em A) e consequente relatório mais se consignou:
“(…)
3.2 - Compras
Estas estão documentados e registadas, com facturas e vendas a dinheiro, numeradas por ordem cronológica de entradas e arquivadas em arquivo único.
Pela conferência efectuada a seis produtos por ele comercializados, verificamos que em alguns deles, o número das unidades vendidas é superior ao número das existências vendidas, donde se conclui que o contribuinte omitiu compras de mercadorias. Esta situação pode ser verificada nos "Quadros I", dos cmexos 3 e 4, da presente informação.
3.3 -Vendas
Estas, estão documentadas e registadas com facturas e vendas a dinheiro, emitidas pelo contribuinte. Possui guias de remessa que utiliza raramente, no entanto pela análise que fizemos a algumas, verificou-se que a mercadoria delas constante não deu origem a qualquer factura datada daquele dia, ou dias posteriores, donde se conclui que foi omitida às vendas. Juntam-se duas fotocópias "Anexo 6", das guias n°. 4 e 8, demonstrativas dessas situações.
Pela conferência a que fizemos referência no ponto anterior, nos mesmos quadros, verifica-se que nos produtos onde não há omissão de compras, há omissão de vendas.
Pelo exposto conclui-se que o contribuinte omite vendas de mercadorias.
3.3.1.-Serviços prestados
Das facturas emitidas, verificou-se que em 1996 o contribuinte prestou dois serviços de transportes, com a sua viatura (facturas 748 e 780), no valor total de 180 000$00.
3.4.- Existências.
Segundo o que pudemos verificar no estaleiro dos materiais, há uma secção que serve de depósito de areia, que segundo uma estimativa nossa, comporta no máximo seis cargas de areia (42 m3). Como o contribuinte apresentou em existências, quantidades superiores a 32 cargas (225 m3), sem capacidade de armazenamento, somos do parecer que tal situação, tem por objetivo superar as omissões em vendas deste produto. Nos restantes produtos nada temos a opôr.
3.5 - Custos
Estão documentados na forma legal e somos do parecer que são normais para a actividade exercida, pelo que nada ternos a opôr.
3.8- Outros impostos
3.8.1. - IVA
Pela análise às declarações periódicas de IVA, verifica-se que o S.P. se encontra em situação de crédito durante os três primeiros períodos de todos os exercícios e só faz entregas no último período, com os valores que a seguir se indicam:
| Períodos | 1995 | 1996 |
| 10. | 441678$00 | 352170$00 |
| 20. | 88667$00 | 74502$00 |
| 3°. | 427236$00 | 659749$00 |
| 4°. | -$00 | -$00 |
4-CONCLUSÕES E PROPOSTAS
4.1- Conclusões
Face ao exposto e às inexatidões encontradas, verifica-se que os elementos de escrita não traduzem a verdadeira situação patrimonial do contribuinte, nem os resultados efectivamente obtidos.
Verificou-se que o contribuinte omitiu à contabilidade compras e vendas de mercadorias e não emitiu facturas, nem registou, fornecimentos de mercadorias efectuadas com guia de remessa. Empolou existências, para superar omissões em vendas.
Os factos descritos impossibilitam a quantificação dos resultados directa e exactamente, pelo que se mostram verificados os pressupostos previstos nas alíneas do n°. 1 do art. 38º. do CIRS, para cálculo dos resultadas por métodos. indiciários.
4.2 Propostas
As correcções vão ser efectuadas nos termos do artº. 52º. do CIRS, por força do já citado Artº.
38°. do CIRS, propondo-se como base os seguintes elementos:
1.- Correcção das compras em 9,8% no exercício de 1995 e 6.9% no exercício de 1996, margens estas, apuradas conforme quadros IV dos anexos 3 e -1 da presente informação. 2.- Correcção das vendas, com a aplicação das margens de lucro bruto ponderadas de 21.93% para o exercício de 1995 e 23.27% para o exercício de 1996, sob o custo das existências vendidas corrigidas.
As margens referidas, foram apuradas conforme cálculos efectuados no "Anexo 5".
4.21- Demonstração dos cálculos das vendas e/ou serviços prestados
4.2.1.1.- Exercício de 1995
Correcção das compras: 27 575 568$00 x 1.098% 30277974$00
Diferença: 2702406$00
C. das exist. vendidas corrigidas: 28 232 867$00 + 2702406$00 =30 935 273$00 Vendas corrigidas: 30935273$00 x 1.2193 = 37 19378$00
4.2.1.2. -Exercício de 1996
Correcção das compras: 40 761437$00 x 1.069% =43 573 976$00 Diferença: 2 812 539$00
C das exist. vendidas corrigidas:40 449894$00+2812539$00=43 262433$00 Vendas corrigidas: 43 262433$00 x 1.2327 = 53 329601$00
5 - CÁLCULO DOS IMPOSTOS
5.1- IRS
5.1.1.- Exercício de 1995 - Mapa de "Valores declarados e corrigidos" - Coluna 4 Anexo 1
5.1.2.- Exercício de 1996 - Mapa de "Valores declarados e corrigidos" - Coluna 4 Anexo 1
5.2 - IVA
5.2.1 - Exercício de 1995
Vendas declaradas: 33 626 365$00
Vendas corrigidas 37719378$00
Diferença 4093013$00
Imposto em falta à taxa de 17%: 4093 013$00 x 17% = 695 812$00
5.2.2 - Exercício de 1996
Vendas declaradas: 49 892 191$00
Vendas corrigidas 53329601$00
Diferença 3 437 410$00
Imposto em falta à taxa de 17%: 3 437410$00 x 17% = 584 359$00
O IVA em falta vai ser dividido por períodos conforme modelos 382 que se elaboram nesta
data e vai ser levantado auto de notícia para arrecadação dos impostos em falta.", cfr. fls. 2 a 5. do relatório;
D) Através do Ofício n° 482 de 18 de janeiro de 1999 foi o Impugnante notificado para, querendo, em 30 dias reclamar nos termos do art.º 84° do CPT, vide fls. 40;
E) Em 17 de fevereiro de 1999 apresentou reclamação onde, no fundamental, defendeu o que posteriormente defendeu na PI que deu origem aos presentes autos, cfr. doc de fls.. 71 e 72;
F) Não se tendo logrado o acordo entre os vogais o Presidente da Comissão de Revisão decidiu, em 1999-03-23, manter os valores fixados em sede de inspeção, vide fls. 44 a 48;
G) Fixação que originou as liquidações impugnadas, liquidações de IRS n.°s 5 330 049 701 e 5 320 050 004, respetivamente de 1995 e 1996, no total global de Esc. 478 904$00 (€2 388,76), emitidas em 1999-04-27 e a data limite de pagamento ocorreu em 1999-06-16, cfr.fls 23,24,50,55 a 60;
H) A PI que deu origem aos presentes autos foi apresentada em 07 de setembro de 1999, vide carimbo aposto a fls.1 da PI folha 2 destes autos;
I) O não pagamento das liquidações impugnadas originou a instauração da execução fiscal n° 2550199901005189, em 1999-11-05, mas vieram a ser pagas em 2002-12-30, mediante a adesão ao DL 248-A/2002, cfr fls. 143. 145 e 146;
J) Nos exercícios objeto de inspeção o Impugnante, no conjunto dos seus estaleiros, tinha capacidade de armazenar até cerca de 410 metros cúbicos de areia,vide resposta da perícia e respetivos anexos constantes de fls 117 a 121 e ainda o depoimento das duas primeiras testemunhas;
K) As compras e vendas de cimento nos exercícios de 1995 e 1996 tiveram, em vez da referida no relatório de inspeção, a seguinte expressão:
| Anos |  | Compras | | Vendas | Margem |
| Valor | Quanti. | P. C. | Valor | Quanti. | P. C. | de |
| | | | | | | Lucro |
| 1995 | 13 133 472$00 | 19 536 | 672$27 | 11 886 246$00 | 16 627 | 714$87 | 6,33% |
| 1996 | 17 613 640$00 | 25 638 | 687$01 | 18 499 028$00 | 25 362 | 729$38 | 6.17% |
cfr. o referido no n.° 8 da Reclamação para a Comissão de Revisão, vide fls. 71 conjugado com a concordância do vogal da FP, vide ata de fls. 45 e 46 e laudo a fls. 47;
II II Factos não provados:
A) Que as guias de remessa n.ºs 0004 e 0008 estejam relacionadas com as facturas n.ºs 07576 e 0765 a primeira e com as faturas 0775 e 0776 a segunda. Os depoimentos em causa, vide fls. 27 e 32 para além de evidenciarem divergências, entre outras, nos preços unitários apresentam também divergências nos beneficiários das guias de remessa e das faturas;
B) Os preços de custo da cal hidráulica referidos em 52.º da PI. Veja-se a divergência que patenteiam face aos referidos em sede de Comissão de Revisão, n.º 9, cfr. fls. 71 verso e ainda a falta de suporte probatório dada a manifesta insuficiência dos documentos constantes de fls. 25 e 26.
Não se provaram outros factos que estejam em contradição com a factualidade provada, ou outros.
A convicção do tribunal formou-se com base nos elementos documentais indicados em cada alínea dos factos provados, “maxime”, relatório de inspecção e seus anexos e por isso, se transcreveu, nas partes fundamentais, na factualidade assente; na ata da Comissão de Revisão, e no depoimento das testemunhas ouvidas.”* 2. O Direito
O Recorrente assaca à sentença recorrida o vício de nulidade, por vários motivos, entre eles, por não ter especificado os fundamentos de facto e de direito que levaram à decisão, enfermando, portanto, de falta de fundamentação.
A sentença/decisão pode padecer de vícios de duas ordens:
Por um lado, pode ter errado no julgamento dos factos e do direito e, então, a consequência é a sua revogação;
Por outro lado, como acto jurisdicional, pode ter atentado contra as regras próprias da sua elaboração ou contra o conteúdo e limites do poder à sombra da qual é decretada e, então, torna-se passível de nulidade, nos termos do artigo 615.º, do Código de Processo Civil (CPC), na redacção da Lei n.º 41/2013, de 26/6, correspondente ao anterior artigo 668.º do CPC.
No que concerne ao núcleo essencial desta arguição, há que ter em atenção que, como é sabido, só se verifica tal nulidade quando ocorre falta absoluta de fundamentação - Ac. do S.T.A. de 16-11-2011, Proc. nº 0802/10, www.dgsi.pt - , sendo que, tal como refere o Prof. Alberto dos Reis, Código de Processo Civil Anotado, volume V, página 140, “há que distinguir cuidadosamente a falta absoluta de motivação da motivação deficiente, medíocre ou errada. O que a lei considera nulidade é a falta absoluta de motivação; a insuficiência ou mediocridade da motivação é espécie diferente, afecta o valor doutrinal da sentença, sujeita-a ao risco de ser revogada ou alterada em recurso, mas não produz nulidade. Por falta absoluta de motivação deve entender-se a ausência total de fundamentos de direito e de facto.”.
Porém, como refere o Conselheiro Jorge Lopes de Sousa, Código de Procedimento e de Processo Tributário, Anotado e Comentado, 5ª ed., Vol. I, pág. 909, “deverão considerar-se como falta absoluta de fundamentação os casos em que ela não tenha relação perceptível com o julgado ou seja ininteligível, situações em que se está perante uma mera aparência de fundamentação.
Com efeito, a fundamentação destina-se a esclarecer as partes, primacialmente a que tiver ficado vencida, sobre os motivos da decisão, não só para ficar convencida de que não tem razão, mas também porque o conhecimento daqueles é necessário ou, pelo menos, conveniente, para poder impugnar eficazmente a decisão em recurso ou arguir nulidades, designadamente a derivada de eventual contradição entre os fundamentos e a decisão.
Por isso, quando a fundamentação não for minimamente elucidativa das razões que levaram a decidir como se decidiu deverá entender-se que se está perante uma nulidade por falta de fundamentação”.
Verifica-se, efectivamente, na pág. 12 da sentença, que o Meritíssimo Juiz do Tribunal “a quo” não concluiu a frase que escreveu a seguir ao 1.º§: "Ainda sobre a quantificação".
Contudo, o facto de não ter continuado a frase, não significa que não tenha especificado os fundamentos de facto e de direito da decisão; tanto mais que, quanto à questão da quantificação, o tribunal recorrido já tinha emitido pronúncia no parágrafo anterior, daí se mostrar escrito “ainda sobre a quantificação”. Simplesmente podemos afirmar tratar-se de deficiência ou incompletude na fundamentação, mas não existe total ausência de motivação da decisão, geradora de nulidade da mesma.
O Recorrente imputa, também, o vício de nulidade à sentença, por falta de pronúncia relativamente a algumas questões que o juiz “a quo” deveria ter apreciado e que terá omitido decisão.
No processo judicial tributário o vício de omissão de pronúncia ou a falta de pronúncia sobre questões que o juiz deva apreciar, como causa de nulidade da sentença, está previsto no artigo 125.º, n.º 1, do CPPT, no penúltimo segmento da norma.
A nulidade por omissão/excesso de pronúncia traduz-se no incumprimento, por parte do julgador, do poder/dever prescrito no artigo 660.º, n.º 2 do CPC (actual artigo 608.º, n.º 2), que impõe ao juiz o dever de conhecer de todas as questões que as partes tenham submetido à sua apreciação, exceptuadas aquelas cuja decisão esteja prejudicada pela solução dada a outras; e, por outro lado, de só conhecer de questões que tenham sido suscitadas pelas partes, salvo aquelas de que a lei lhe permite conhecer oficiosamente.
Lembramos que ocorre nulidade da sentença, por omissão de pronúncia, quando se verifica uma violação dos deveres de pronúncia do tribunal sobre questões a que esteja obrigado a pronunciar-se.
Nesta matéria, a jurisprudência tem reiteradamente afirmado que “só pode ocorrer omissão de pronúncia quando o juiz não toma posição sobre questão colocada pelas partes, não emite decisão no sentido de não poder dela tomar conhecimento nem indica razões para justificar essa abstenção de conhecimento, e da sentença também não resulta, de forma expressa ou implícita, que esse conhecimento tenha ficado prejudicado em face da solução dada ao litígio” (cfr. Acórdão do STA, de 19/09/2012, processo n.º 0862/12).
Por conseguinte, só há omissão de pronúncia “quando o tribunal deixa, em absoluto, de apreciar e decidir as questões que lhe são colocadas, e não quando deixa de apreciar argumentos, considerações, raciocínios, ou razões invocados pela parte em sustentação do seu ponto de vista quanto à apreciação e decisão dessas questões” (cfr. Acórdão do STA, de 28/05/2014, processo n.º 0514/14).
Não residem dúvidas que o Recorrente pretendeu impugnar nos presentes autos as liquidações em crise, que têm subjacente correcções com recurso a métodos indirectos; apontando vários vícios ao acto de liquidação, entre eles, a preterição de formalidades essenciais – cfr. artigos 77.º a 80.º da petição inicial.
Na sentença recorrida julgou-se a impugnação totalmente improcedente, tomando-se posição apenas quanto a alguns vícios invocados na petição inicial e não se pronunciando quanto à preterição de formalidades essenciais - falta de audiência prévia e omissão de notificação para opção pelo regime do artigo 91.º da LGT [cfr. regime transitório].
Trata-se verdadeiramente de “questões”, no sentido dado pela jurisprudência citada supra, não tendo sido indicada qualquer razão para não tomar conhecimento das mesmas.
No despacho de sustentação proferido pelo Meritíssimo Juiz “a quo” podemos ler o seguinte: “Nulidade apontada nas conclusões 30.º a 32.º: é certo que a Recorrente não foi notificada para poder optar pelo regime do art.º 91.º da Lei Geral Tributária, cfr. doc. de fls. 40. Atente-se que a referida irregularidade encontra alguma explicação pelo facto de a notificação ter ocorrido poucos dias depois do início de vigência da Lei Geral Tributária. Por outro lado na reclamação apresentada na sequência da notificação aludida, vide doc. de fls. 70 e 71, não invocou a irregularidade nem o fez durante o procedimento da reclamação. Por isso a irregularidade verificada sanou-se pelo que não realizamos nem devíamos ter realizado pronúncia sobre a mesma e, consequentemente, entendemos como não verificada a alegada nulidade.”
Entendemos que esta pronúncia ocorrida no despacho de sustentação deveria ter sido realizada na sentença recorrida. Sendo manifesto que nesta não consta qualquer apreciação dessas questões invocadas na petição inicial e que o seu conhecimento não ficou prejudicado pela solução encontrada para a causa, dado que o Meritíssimo Juiz “a quo” julgou todas as questões que analisou improcedentes. Impunha-se que verificasse se esses vícios, quanto à preterição de formalidades essenciais - falta de audiência prévia e omissão de notificação para opção pelo regime do artigo 91.º da LGT [cfr. regime transitório], poderiam determinar a procedência da impugnação judicial.
Ora, não o tendo efectuado, a sentença objecto de recurso enfermará, parcialmente, de nulidade, por omissão de pronúncia.
A declaração de nulidade parcial da sentença recorrida não tem como efeito incontornável a remessa imediata do processo para o Tribunal “a quo”, devendo o Tribunal Central Administrativo proceder à apreciação do objecto do recurso se dispuser dos elementos necessários para tal – cfr. artigo 665.º, n.º 1 do CPC.
Nesta conformidade, prevendo a eventualidade de este tribunal ter que conhecer em substituição ao tribunal recorrido, notificou-se cada uma das partes, nos termos e para os efeitos do disposto no artigo 665.º, n.º 3 do CPC; nenhuma tendo emitido qualquer pronúncia.
Porém, iniciaremos a análise do objecto do recurso pelas críticas que se mostram efectuadas à decisão da matéria de facto.
Nas conclusões 1 a 4 do recurso alega-se que a sentença erra de facto ao firmar a sua consciência num Agente da Autoridade Tributária que não realizou a inspecção. Entende o Recorrente que a inquirição efectuada a outro inspector tributário, que não foi responsável pela inspecção, não é credível e não pode ser valorada nos autos.
Contudo, o Recorrente não explicita de que modo tal se reflectirá na decisão da matéria de facto, pois não indica que factualidade se encontra incorrectamente julgada.
Por outro lado, sustenta que a prova pericial deve ser tida em conta nos autos, aludindo aos artigos 115.º e 116.º, ambos do CPPT. Observada a decisão da matéria de facto, verifica-se que a factualidade vertida na alínea I) se fundou na prova pericial, segundo a motivação expressa junto desse ponto.
Por último, o Recorrente também se refere à importância de atender à prova documental junta aos autos, nos termos do artigo 115.º do CPPT. Na motivação externada na sentença, pode ler-se que a convicção do tribunal se formou com base nos elementos documentais indicados em cada alínea dos factos provados, “maxime” no relatório de inspecção e seus anexos, tendo transcrito as partes fundamentais na factualidade assente, e na acta da Comissão de Revisão.
Quanto ao julgamento da matéria de facto, importa ter presente que o poder de cognição deste Tribunal sobre a matéria de facto ou controlo sobre a decisão de facto prolatada pelo tribunal “a quo” não assume uma amplitude tal que implique um novo julgamento de facto – cfr. artigo 690.º-A do CPC, que regula esta matéria antes da alteração introduzida pelo D.L. n.º 303/07, de 24-08 (actual artigo 640.º a partir da Lei n.º 41/2013, de 26-06), porquanto, por um lado, tal possibilidade de conhecimento está confinada aos pontos de facto que o recorrente considere incorrectamente julgados e desde que cumpra os pressupostos fixados no artigo 690º-A nºs 1 e 2 do CPC, e, por outro lado, o controlo de facto, em sede de recurso, tendo por base a gravação e/ou transcrição dos depoimentos prestados em audiência, não pode aniquilar (até pela própria natureza das coisas) a livre apreciação da prova do julgador, construída dialecticamente na base da imediação e da oralidade (vide sobre esta problemática A.S. Abrantes Geraldes in “Temas da Reforma do Processo Civil”, vol. II, págs. 250 e segs.).
Daí que sobre o recorrente impende um especial ónus de alegação quando pretenda efectuar impugnação com aquele âmbito mais vasto, impondo-se-lhe, por conseguinte, dar plena satisfação às regras previstas no artigo 690.º-A do CPC.
É que ao TCA assiste o poder de alterar a decisão de facto fixada pelo tribunal “a quo” desde que ocorram os pressupostos vertidos no artigo 712.º, n.º 1 do CPC, incumbindo-lhe, nessa medida, reapreciar as provas em que assentou a decisão impugnada objecto de controvérsia, bem como apreciar oficiosamente outros elementos probatórios que hajam servido de fundamento à decisão sobre aqueles pontos da factualidade controvertidos.
Ora, como já ficou claro, a lei processual civil impõe ao recorrente um ónus rigoroso, cujo incumprimento implica a imediata rejeição do recurso, o que significa que o recorrente tem de especificar, obrigatoriamente, na alegação de recurso, não só os pontos de facto que considera incorrectamente julgados, mas também os concretos meios probatórios, constantes do processo ou do registo ou gravação nele realizada, que, em sua opinião, impunham decisão, sobre os pontos da matéria de facto impugnados, diversa da adoptada pela decisão recorrida, sendo que a Recorrente, “in casu”, não cumpre com o referido ónus, pois não indica nas suas alegações a matéria de facto que pretendia ver incluída no probatório, nem identifica os pontos dos factos que estariam incorrectamente julgados, não cumprindo desse modo o primeiro dos ónus que lhe é imposto na lei, o mesmo acontecendo quanto ao segundo ónus, uma vez que não indica para cada ponto concreto da matéria de facto os concretos elementos probatórios, sendo que a indicação dos meios probatórios é feita genericamente, remetendo, como vimos, para a prova documental, para a prova pericial e, quanto à prova testemunhal, transcreve extensas passagens da inquirição que foi efectuada, sem identificar ou sem relacionar com cada um dos pontos da matéria de facto, de modo que, não tendo o Recorrente cumprido o determinado na norma citada, o recurso nesta parte é rejeitado, o que obsta a que este Tribunal proceda ao reexame da matéria de facto.
O facto de este tribunal ter declarado parcialmente a nulidade da sentença, por omissão de pronúncia, não afecta a decisão da matéria de facto, que se mostra, assim, estabilizada neste momento.
O recurso dirige-se ainda ao segmento decisório recorrido que apreciou os pressupostos para aplicação da avaliação por métodos indiciários, defendendo o Recorrente inexistirem motivos ou factos que impossibilitem a determinação do rendimento pelo método directo, nos termos do artigo 38.º do CIRS, insistindo no erro quanto aos pressupostos de facto na aplicação dos métodos indirectos.
Importa, assim, decidir se a sentença recorrida incorreu em erro de julgamento ao julgar legitimado o recurso a métodos indiciários, cabendo conhecer se assiste razão ao Recorrente no erro apontado aos pressupostos de facto quanto à aplicação dos métodos indiciários.
Por facilidade, socorrer-nos-emos do Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul, de 22/10/2015, proferido no âmbito do processo n.º 2464/08, para efectuar o enquadramento prévio:
“(…) O nº 1 do artigo 76º do CPT, vigente à data dos factos tributários, determinava que o processo de liquidação se instaurava com as declarações dos contribuintes.
Essas declarações apresentadas pelos contribuintes à Administração Tributária gozam da presunção de veracidade, de acordo com o estatuído no nº 1 do artigo 32º da Lei 106/88, de 17 de Setembro (autorização legislativa do CIRS e CIRC): «a administração fiscal só poderá proceder à fixação dos rendimentos colectáveis quando o contribuinte não apresentar declaração ou quando os rendimentos declarados não corresponderem aos efectivos ou se afastarem dos presumidos na lei»; de igual modo, o artigo 78º do CPT apontava no mesmo sentido quanto ao valor probatório da escrita.
Todavia, face, também, ao princípio da tributação dos rendimentos reais, pressupõe-se a cooperação entre a Administração Tributária e o contribuinte, devendo este facultar todos os elementos que viabilizem o correcto apuramento daqueles rendimentos e prevendo a lei que, se do controlo efectuado pela Administração Tributária resultar que a matéria colectável apurada na declaração ou com base nos elementos por ela fornecidos não corresponde à realidade, o apuramento deixe de fazer-se com base apenas na declaração do contribuinte, mas, possa, então, fazer-se através do recurso a meios alternativos de apuramento: com recurso a correcções técnicas ou a métodos indiciários.
A utilização de tal método presuntivo ou indiciário traduz-se no recurso por banda da Administração Tributária, a elementos de facto conhecidos que, utilizados segundo as regras da experiência, pautados por critérios de razoabilidade e normalidade, conduzem à extrapolação de outros desconhecidos que sirvam de suporte ao juízo valorativo extraído pela mesma.
Compete, por isso, à Administração Tributária o ónus de prova da verificação dos pressupostos legais vinculativos da sua actuação, isto é, o ónus de provar que a liquidação não pode assentar nos elementos fornecidos pelo contribuinte e que o recurso aos métodos indiciários se tornou a única forma de calcular o imposto a liquidar, externando os elementos que a levaram a concluir nesse sentido, incumbindo ao Tribunal analisar se ela enunciou factos objectivos e concretos, verificados, donde possa concluir-se pela existência dos pressupostos legais dos quais depende o apuramento do imposto pelo método presuntivo.
Conforme referem Diogo Leite de Campos, Benjamim Silva Rodrigues e Jorge Lopes de Sousa; «Assim, nestes casos, se a administração tributária não demonstrar a falta de correspondência entre o teor de tais declarações, contabilidade ou escrita e a realidade, o seu conteúdo terá de considerar-se verdadeiro». (in Lei Geral Tributária, comentada e anotada, 2ª edição, 2000, a pág. 309
A jurisprudência aponta no mesmo sentido: «Cabe à Fazenda Pública, tanto no recurso administrativo como na impugnação junto dos Tribunais, o ónus da prova da existência dos pressupostos de facto e de direito do acto de liquidação oficiosa, seja por correcções técnicas ou métodos indiciários e presuntivos, constantes do relatório dos serviços de fiscalização» (Acórdão deste TCA de 22.05.2001, proferido no processo 3216/00).
Só depois de especificados e demonstrados tais pressupostos pela Administração Tributária, passa a competir ao contribuinte o ónus de prova da ilegitimidade do acto, seja por erro nos pressupostos para a avaliação por métodos indiciários, seja por erro na quantificação da respectiva matéria colectável. (…)”
Como resulta da concatenação dos artigos 38.º do CIRS e 52.º do CIRC, a utilização de métodos indiciários assume uma dupla vertente:
- em primeiro lugar, torna-se necessário demonstrar a verificação de um qualquer dos factos previstos nas diversas alíneas do artigo 38.º, n.º 1 do CIRS e que constituem aqueles que são tidos legalmente como determinando a impossibilidade de tributação pelo sistema do rendimento real.
- em segundo lugar, a utilização efectiva de métodos indiciários ou presunções na determinação da matéria tributável, por recurso aos elementos que são indicados no artigo 52.º do CIRC, de forma meramente exemplificativa.
Relembramos que se mostram impugnadas liquidações de IRS e juros compensatórios relativas aos anos de 1995 e 1996, no valor global de €2.388,76, tendo por base a actividade de “comércio por grosso de materiais de construção” – categoria C do IRS.
Desde logo, temos que partir da fundamentação do acto em crise, verificando-se que a motivação constante do relatório de inspecção tributária encontra-se quase integralmente reproduzida na alínea C) da decisão da matéria de facto.
A decisão proferida no âmbito do artigo 87.º, n.º 3 do CPT, por os vogais das partes não terem chegado a acordo, manteve os valores fixados no relatório inspectivo. Embora se tenha apoiado nos elementos constantes do processo, no relatório de inspecção, na reclamação para a Comissão de Revisão, na respectiva acta e nos laudos dos vogais, destacou os seguintes aspectos na formação da sua convicção de manutenção dos valores fixados no relatório:
1 – Há, comprovadamente, omissões de compras e vendas. Nas compras, por exemplo, no granito. Aliás, segundo o que o vogal da Fazenda Pública apurou, as omissões são até superiores às que constam do relatório que apoiou a fixação; Nas vendas, a diferença entre o número de sacos de cimento facturados e saídos do armazém – unidades adquiridas e não constantes do inventário – chega a atingir o número de 2.908 sacos;
2 – O inventário não merece credibilidade – pois, por exemplo na areia, apresenta volumes em inventário incomportáveis para a capacidade de armazenamento;
3 – Do processo individual do sujeito passivo constam duas apreensões de bens efectuadas no âmbito do D.L. 45/89, de 11/02 – transporte sem o respectivo documento – o que reflecte o comportamento fiscal do sujeito passivo;
4– O argumento do s.p. para justificar as qualidades vendidas quando superiores às compras, é inaceitável – erros de medição na compra e venda;
5- Na reclamação solicita a revisão apoiando-se em margens inferiores às que resultam da declaração de IRS por si apresentada.
Somente no relatório inspectivo em que se apoia esta decisão final de fixação da matéria tributável se encontra uma palavra acerca da impossibilidade de quantificação dos resultados pelo método directo e sobre as normas aplicáveis:
“(…) Face ao exposto e às inexactidões encontradas, verifica-se que os elementos de escrita não traduzem a verdadeira situação patrimonial do contribuinte, nem os resultados efectivamente obtidos.
Verificou-se que o contribuinte omitiu à contabilidade compras e vendas de mercadorias e não emitiu facturas, nem registou fornecimentos de mercadorias efectuadas com guia de remessa. Empolou existências, para superar omissões em vendas.
Os factos descritos impossibilitam a quantificação dos resultados directa e exactamente, pelo que se mostram verificados os pressupostos previstos nas alíneas do n.º 1 do art. 38º. do CIRS, para cálculo dos resultados por métodos indiciários. (…)”
Como havíamos referido, em primeiro lugar, torna-se necessário demonstrar a verificação de um qualquer dos factos previstos nas diversas alíneas do artigo 38.º, n.º 1 do CIRS. Porém, existe uma remissão para a globalidade das alíneas do n.º 1 do artigo 38.º do CIRS, dificultando a compreensão de que situações específicas estarão efectivamente subjacentes à tributação por métodos indirectos.
Apesar de se reportar já ao âmbito de aplicação da LGT, existe jurisprudência no sentido de julgar não fundamentado o acto cuja motivação de direito se limita a uma remissão genérica para os artigos que regulam a aplicação de métodos indirectos. Trata-se de posição já acolhida em diversos arestos deste TCA Norte, ao que se crê alguns ainda inéditos, de que se destacam os Acórdãos de 14/09/2017, tirado no processo n.º 01127/04.5BEVIS, de 28/09/2017, tirado no processo n.º 01122/04.4BEVIS e de 26/10/2017, proferido no âmbito do processo n.º 687/05.8BEPRT. Vejamos, parcialmente, o seu sumário:
“1. A lei impõe um especial dever de fundamentação na utilização de métodos indirectos – n.º4 do art.º77.º da LGT;
2. Como assim, não contém a fundamentação legal exigida a decisão de aplicação de métodos indirectos que, na motivação de direito, se limita a remeter para os artigos 87.º e 88.º da LGT, sem especificar em que alínea deste último preceito se enquadram as pretensas irregularidades e anomalias que impossibilitam a determinação directa e exacta da matéria tributável. (…)”
A ideia subjacente a esta jurisprudência prende-se com a constatação de que, ainda que a motivação jurídica da decisão, isto é, o itinerário valorativo seguido pelo autor do acto, fosse cognoscível para o destinatário partindo da motivação factual da decisão e dos preceitos legais citados que regulam a avaliação indirecta, a verdade é que o Recorrente tem o direito de saber inequivocamente qual foi a concreta situação de “impossibilidade de comprovação e quantificação directa da matéria tributável” enumerada nas alíneas do artigo 38.º do CIRS (nos acórdãos referidos, nas alíneas do artigo 88.º da LGT) que foi levada em consideração pelo autor do acto ao praticá-lo, e essa informação tem de integrar a fundamentação contextual do acto.
É verdade que esta omissão poderá, desde logo, criar dificuldades na análise da fundamentação do acto, pois se este não se mostra motivado do ponto de vista do direito, criará, certamente, entraves na análise do erro sobre os pressupostos de facto, objecto do presente recurso.
Cabendo à Administração Tributária demonstrar, neste caso, com um grau de certeza avançado, a existência de erros, omissões ou inexactidões na contabilidade ou escrita do contribuinte, já que a norma do artigo 38.º do CIRS aponta para a necessidade de recorrer a presunções ou estimativas por carência de elementos que permitam apurar claramente o imposto, procedendo à rectificação de declarações ou à correcção oficiosa, de acordo com o artigo 52.º do CIRC, por força do n.º 5 daquela norma do CIRS; ainda assim, tentaremos, da motivação factual da decisão, apreciar o objecto do recurso.
Um dos aspectos salientado na decisão da Comissão Distrital de Revisão prende-se com o facto de o inventário não merecer credibilidade, dando como exemplo o caso da areia, que apresentaria, na tese da AT, volumes em inventário incomportáveis para a capacidade de armazenamento. Ora, resulta dos autos prova cabal que tal factualidade não tem respaldo na realidade, tanto mais que, por força da prova pericial levada a cabo, mostra-se vertido na decisão da matéria de facto, na alínea J), que, nos exercícios objecto de inspecção, o Impugnante, no conjunto dos seus estaleiros, tinha capacidade de armazenar até cerca de 410 metros cúbicos de areia. Logo, a situação que foi considerada pela AT encontra-se completamente desfasada da realidade operacional do Recorrente.
Relativamente às restantes inexactidões (como se apelida no relatório inspectivo), as mesmas não serão suficientes para, sem mais, fundamentar o recurso aos métodos indirectos.
Concretizemos.
Destaca, ainda, a decisão final de fixação da matéria tributável o seguinte:
Do processo individual do sujeito passivo constam duas apreensões de bens efectuadas no âmbito do D.L. 45/89, de 11/02 – transporte sem o respectivo documento – o que reflecte o comportamento fiscal do sujeito passivo.
Quanto a esta afirmação, o impugnante tinha obstado na sua petição inicial, dizendo que uma das situações apresentadas ocorreu no final do exercício económico de 1997 e a outra ocorreu em 1998.
Além de tal situação, por si só, não ser demonstrativa de qualquer omissão de proveitos, não podemos esquecer que o IRS em discussão respeita aos anos de 1995 e 1996.
O relatório inspectivo e a decisão da Comissão de Revisão não fundamentam capazmente a razão por que não era possível proceder à comprovação e quantificação directa e exacta dos elementos contabilísticos e de inventário de forma a proceder ao apuramento do lucro tributável, tanto mais que resulta do relatório que o impugnante tem a contabilidade legalmente organizada.
As compras estão documentados e registadas, com facturas e vendas a dinheiro, numeradas por ordem cronológica de entradas e arquivadas em arquivo único.
As vendas estão documentadas e registadas com facturas e vendas a dinheiro, emitidas pelo contribuinte. Refere-se, também, no relatório que possui guias de remessa que utiliza raramente, não se explicando, então, por que motivo analisou a AT somente algumas, se o seu número era reduzido.
Dizer que o contribuinte omitiu à contabilidade compras e vendas de mercadorias e não emitiu facturas não chega para que, sem mais, se considere e opte pelo recurso aos métodos indirectos. Por outro lado, já vimos não ser certo que tenha empolado existências. Se existiam as guias de remessa sem que se mostrassem registados os fornecimentos de mercadorias, parece que tal omissão não seria impeditiva de chegar a todos os fornecimentos em falta, uma vez que as guias de remessa eram emitidas raramente, podendo efectuar-se todas as correspondências.
Era necessário que a AT explicasse melhor a razão por que os factos descritos impossibilitaram a quantificação por métodos directos, pois a factualidade parece assentar em erros nas existências que, afinal, não se comprovaram, mostrando-se desadequada a forma conclusiva como tal é apresentado no relatório.
Por outra banda, não estão devidamente concretizadas as inexactidões, mas mesmo que existam, não é motivo suficiente para invalidar e descredibilizar toda a contabilidade existente, não se justificando o recurso aos métodos indirectos.
Ora, a AT podia ter investigado mais e cruzado informações com outros agentes económicos que se tenham relacionado com o Recorrente, mas limitou-se a tecer juízos de valor e considerandos que não têm alicerce nos elementos apreciados.
A decisão de tributação por métodos indirectos tem de especificar os motivos da impossibilidade da comprovação e quantificação directa e exacta da matéria tributável, competindo à AT demonstrar a verificação dos pressupostos legais que permitem a tributação por métodos indirectos, atestando que as liquidações não podem assentar nos elementos fornecidos pelo contribuinte e que o recurso àqueles métodos se tornou a única forma de calcular o imposto, externando os elementos que levaram a concluir nesse sentido; no entanto, tal demonstração não foi feita.
Os factos enumeradas pela inspecção tributária, só por si, não são de modo a configurar situações impeditivas da comprovação e quantificação da matéria tributável e como tal permitir o recurso aos métodos indirectos. Salientamos que alguns nem são subsumíveis à alínea d) do artigo 38.º, n.º 1 do CIRS (que, aparentemente, é a que estará subjacente à decisão):
(…) d) – erros e inexactidões no registo das operações ou indícios seguros de que a contabilidade ou livros de registo não reflectem a exacta situação patrimonial e o resultado efectivamente obtido.
É um facto que a aplicação de métodos indiciários no IRS acaba por se distinguir do IRC, porque a veracidade das declarações dos contribuintes não tem o suporte do balanço da empresa, baseando-se apenas no cumprimento de deveres de cooperação menos exigentes.
Todavia, mesmo que pudessem existir alguns alertas quanto às omissões de compras e vendas, um indício, na terminologia legal, da inexactidão da contabilidade, e legitimasse o recurso, numa primeira fase, aos métodos indirectos, o certo é que ficaram por demonstrar factos concretos sustentadores das conclusões constantes do relatório inspectivo e não ficou devidamente fundamentado, no mesmo nem na decisão final, que não fosse possível a comprovação e a quantificação directa e exacta dos elementos indispensáveis à determinação do lucro tributável.
Na verdade, antes de se passar à fase seguinte (utilização efectiva de métodos indiciários ou presunções na determinação do lucro tributável) há que atentar ainda no n.º 2 do artigo 38.º que determina que a aplicação de métodos indiciários em consequência de anomalias e incorrecções da contabilidade ou dos livros de registo só poderá verificar-se quando não seja possível a comprovação e a quantificação directa e exacta dos elementos indispensáveis à determinação do lucro tributável.
Ou seja, decorre deste normativo que, a constatação de simples erros ou inexactidões de contabilidade não conduz, de forma automática, à utilização de métodos indiciários.
E isto bem se compreende se atentarmos, por um lado, em que o objectivo principal é a tributação pelo rendimento real e, por outro lado, que a tributação por métodos indiciários constitui sempre uma forma gravosa de determinação do lucro tributável, quer para a empresa quer para o Estado, pois o resultado obtido pode sempre (e normalmente será) ser para mais ou para menos, assim prejudicando a empresa (que irá pagar mais do que devia) ou o Estado (que irá receber um imposto menor do que seria devido).
Acresce não resultar dos elementos constantes dos autos que a Administração Tributária tenha dado possibilidade ao impugnante no sentido de providenciar a regularização das eventuais inexactidões observadas na sua contabilidade, tanto mais que no relatório inspectivo somente se alude à impossibilidade de apurar a matéria tributável de uma forma directa e exacta de forma conclusiva.
Aliás, o (actual) artigo 88.º, n.º 1, alínea a) da LGT, prevê precisamente a notificação prévia do sujeito passivo para sanar as faltas (“quando não supridas no prazo legal”).
Logo, em face de todos os elementos existentes, não resulta inequívoco o recurso a métodos indirectos, por não se verificarem os seus pressupostos.
Aqui chegados, demonstrada a procedência das questões já analisadas, fica prejudicado o conhecimento das restantes suscitadas, impondo-se conceder provimento ao recurso, julgar a impugnação procedente e anular as liquidações impugnadas de IRS e juros compensatórios, com as legais consequências.* Conclusões/Sumário
I. O n.º 1 do artigo 76.º do CPT, vigente à data dos factos tributários, determinava que o processo de liquidação se instaurava com as declarações dos contribuintes.
Essas declarações apresentadas pelos contribuintes à Administração Tributária gozam da presunção de veracidade, de acordo com o estatuído no n.º 1 do artigo 32.º da Lei n.º 106/88, de 17 de Setembro (autorização legislativa do CIRS e CIRC): «a administração fiscal só poderá proceder à fixação dos rendimentos colectáveis quando o contribuinte não apresentar declaração ou quando os rendimentos declarados não corresponderem aos efectivos ou se afastarem dos presumidos na lei»; de igual modo, o artigo 78.º do CPT apontava no mesmo sentido quanto ao valor probatório da escrita.
II. A determinação do rendimento real e efectivo será, pois, em primeira linha, o declarado pelo contribuinte; contudo, como forma de controlar e de evitar a fraude e evasão fiscais, são cometidos à Administração Tributária, através dos serviços da DGCI, um poder/dever de fiscalização: artigos 107.º e 108.º do CIRC e 75.º do CPT.
III. Nos termos do, então, disposto no artigo 81.º do CPT, a decisão de tributação por métodos indiciários especificará os motivos da impossibilidade da comprovação directa e exacta da matéria tributável e indicará os critérios utilizados na sua determinação.
IV. Tem, por isso, a Administração Tributária de demonstrar, sem margens para dúvidas, a existência de erros, omissões ou inexactidões na contabilidade do contribuinte, já que a previsão do artigo 38.º do CIRS aponta para a necessidade de recorrer a presunções ou estimativas por carência de elementos que permitam apurar claramente o imposto, procedendo à rectificação de declarações ou à correcção oficiosa, de acordo com o artigo 52.º do CIRC.*** IV. Decisão
Em face do exposto, acordam, em conferência, os juízes da Secção do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Norte, em conceder provimento ao recurso, declarando-se a nulidade parcial da sentença recorrida - por omissão de pronúncia, julgando a impugnação judicial procedente e anulando os actos de liquidação impugnados, com as legais consequências.
Sem custas em ambas as instâncias, por a Fazenda Pública delas estar isenta [artigo 3.º, alínea a) do RCPT].
Porto, 07 de Março de 2019
Ass. Ana Patrocínio
Ass. Cristina Travassos Bento
Ass. Paulo Ferreira de Magalhães |