| Decisão Texto Integral: | Acordam na secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte:
1. Manuel Amaro , contribuinte fiscal nº , residente em Zebros - Refontoura - 4610 Felgueiras, veio recorrer da decisão do Mmº Juiz do TAF de Braga que julgou improcedente a impugnação por si deduzida contra a liquidação do IVA no montante de 1.555.854$00, apresentando, para o efeito, alegações nas quais conclui:
1ª)- A fls. 3 do Relatório da Inspecção Tributária, entendeu-se que os registos contabilísticos do Recorrente não deviam "merecer credibilidade, porque são margens muito limitadas comparadas com as normalmente obtidas para esta actividade".
2ª)- Todavia tal não corresponde à verdade.
3ª) De facto, consultando os rácios da D.G.C.I. para o sector de actividade a que o Recorrente se dedica, ou seja, o comércio de veículos automóveis usados, verifica-se que a taxa média para este sector no ano de 1995 é de 8,44%, sendo a do 1° quartil de 5,00%.
4ª)- Concluiu-se, igualmente, no referido Relatório que "as margens obtidas são muito divergentes e as cilindradas são todas referentes a viaturas média/alta, o que não justifica margens altas numas e baixas noutras".
5ª)- Contudo, cada viatura automóvel é diferente, assim como cada cliente, sendo igualmente diverso o momento da realização da venda, sendo a margem de lucro bastante variável, e, em alguns casos, nula, tentando o vendedor recuperar, pelo menos, o custo que teve na aquisição da viatura.
6ª)- Acresce que, assistiu-se, no exercício aqui em causa, a uma autêntica avalanche de viaturas usadas introduzidas no mercado interno, oriundas da União Europeia, a preços imbatíveis, por se tratar de material usado, que, aliás, é mesmo considerado sucata nos países de origem, assim contribuindo para uma drástica redução das margens de lucro das firmas do sector, incluindo, obviamente, o aqui Recorrente.
7ª)- Não se encontrando preenchidos os requisitos necessários para a aplicação de métodos indirectos/indiciários, reflectindo a contabilidade do sujeito passivo de uma forma exacta a matéria tributável, fornecendo todos os elementos necessários ao seu apuramento, e tanto assim é, que foram, precisamente, os elementos considerados insuficientes pela Inspecção Tributária que serviram de base para os cálculos e presunções efectuados na aplicação de métodos indirectos, tendo elaborado o quadro de fls. 3 do Relatório e que lhe permitiu calcular as margens de lucro obtidas pelo ora Impugnante (taxa média de 6,096%).
SEM CONCEDER:
8ª)- No caso dos bens em segunda mão, considerando como tais todos aqueles que, tendo saído do seu ciclo de produção ou distribuição em consequência de venda ao consumidor final ou de autoconsumo externo foram já objecto duma utilização, apresentando-se porém e ainda como susceptíveis de reutilização, a sua eventual reintrodução no circuito económico arrasta fenómenos de sobretributação que afectam a neutralidade do imposto, originam distorções de concorrência e provocam desvios comerciais tanto no interior dos vários Estados da União Aduaneira como entre eles.
9ª)- Tratando-se de bens que, por terem sido objecto de utilização ou consumo final, não beneficiaram na última transacção do direito à dedução do imposto suportado, o facto de os mesmos voltarem ao circuito normal de distribuição ficando sujeitos à obrigatoriedade de liquidação de imposto sobre o respectivo valor da transacção faz com que haja uma cumulação de imposto - está a tributar-se não apenas o valor acrescentado (margem de comercialização) mas também o valor do imposto oculto no preço de compra, o qual, exactamente porque não se acha explicitado no respectivo documento, não pode ser objecto de dedução.
10ª)- E foi, precisamente, por reconhecer os problemas atrás demonstrados que a Comissão Europeia, já na sua proposta de 6a Directiva apresentada ao Conselho, em 20 de Junho de 1976, estabelecia disposições especiais relativas à tributação dos bens em segunda mão, problemas que foram, igualmente reconhecidos e acautelados em Portugal, concretamente no regime especial de bens em Segunda mão, previsto no DL n° 504-G/85, de 33 de Dezembro.
11ª)- Ora, no presente caso, todas as compras foram efectuadas a particulares, pelo que, para o apuramento do IVA em falta pela venda, o regime aplicável seria o Regime Especial dos Bens em Segunda Mão, previsto no DL n° 504-G/85, de 30 de Dezembro, pelo que a base tributável deveria ter sido determinada a partir da diferença entre o preço de compra e o preço de venda, conforme decorre do disposto na f) do n° 2 do art. 16° do CIVA e no n° 2 do art. 1° do DL n° 504-G/85, de 30 de Dezembro.
12ª)- Entendimento que foi seguido pela Directiva 94/5/CE do Conselho, de 14 de Fevereiro de 1994, relativa à tributação dos bens em segunda mão e objectos de arte e colecção ou antiguidades, e pelo DL n° 199/96, de 18 de Outubro, que transcreveu as regras contidas na referida Directiva para o direito interno português.
13ª)- Não cabia ao Recorrente a prova que os vendedores dos veículos automóveis não exerciam a actividade de comércio de viaturas automóveis, ou seja, que se tratavam de particulares, para além do facto de o Recorrente não ter o contacto dos respectivos vendedores.
14ª)- Acresce que, não foi demonstrada, aquando da realização da Acção Inspectiva, a existência de subdeclaração de preço, mediante adequado cruzamento de informação com os respectivos clientes.
15ª)- Aliás, cumpre assinalar que, no âmbito da Campanha de Fiscalização aos Importadores de Viaturas Usadas da União Europeia, se afigurou de toda a conveniência instituir como procedimento tributário primordial, o traduzido na avaliação e consequente validação do grau de coerência entre o conteúdo das facturas e o "feed back" recolhido junto de Clientes.
16ª)- Recaía na fiscalização o ónus da prova de que os preços constantes das facturas de venda não correspondiam à verdade.
17ª)- Visto que o Inspector Tributário não logrou demonstrar a existência de eventual subdeclaração de Preço de Venda, não podia, de ânimo leve, proceder à Rectificação dos Preços de Venda das Viaturas, cujas margens de lucro se posicionassem aquém dos 8.44%, ao arrepio dos princípios técnico-científicos em vigor, já que contingências inerentes ao funcionamento das Leis do Mercado, poderão ditar rentabilidades dissonantes.
18ª)- O objecto do negócio é peculiar. Porque se trata do comércio de viaturas, a Acção Inspectiva deveria ter incidido a sua atenção no contexto em que algumas das operações teve lugar, o que bastaria, para tal, o cruzamento adequado da Informação, cruzamento este que, não tendo sido realizado, acarreta a falta de fundamentação legal da Correcção efectuada. SEM PRESCINDIR:
19ª)- De acordo com o vertido no n° 2 do art. 1° do DL 504-G/85, de 30/12, o IVA só pode ser acrescido ao preço de custo quando esteja expresso numa factura ou documento equivalente, o que no presente caso não se pode verificar já que os veículos automóveis foram adquiridos noutros países da União Europeia a particulares, que não emitiram qualquer documento de venda, sendo procedimento normal a venda efectuar-se com a simples entrega do livrete (completo) do veículo, devidamente assinado pelo vendedor.
20ª)- O que efectivamente aconteceu, e foi apenas com base no livrete que o contribuinte efectuou a legalização dos veículos automóveis (cfr. does. n°s. l a 27 juntos com a p.i. e que aqui se dão por integralmente reproduzidos para os devidos efeitos legais).
21ª)- Sendo, igualmente usual que o pagamento destas compras se realize em numerário, uma vez que, como se tratam de compras realizadas no estrangeiro, o pagamento em numerário é o que oferece mais facilidades e vantagens, e na quase totalidade dos casos, sendo o comprador estrangeiro, o vendedor não aceita cheques, mas sim e só "dinheiro vivo", ou seja, moeda.
22ª)- O recurso à comparação com indicadores médios do sector omitindo a comparação com os indicadores médios do próprio Recorrente revela um critério de análise claramente insuficiente dado que os indicadores médios são o que são: apenas a média de empresas que se situam acima e abaixo desses indicadores.
23ª)- Na análise da contabilidade do Recorrente, não existe qualquer indício de sub-facturação, nem poderia existir, pelo simples facto de não haver qualquer valor de venda que não haja sido o declarado.
24ª)- Nem se poderá admitir que através de raciocínios perfeitamente subjectivos e sem qualquer base fáctica se conclua que existiu sub-declaração nas vendas, desvios nos rácios ou insuficiência de elementos de contabilidade para verificação.
25ª)- Tanto mais que são, precisamente os elementos que foram considerados insuficientes, que serviram para efectuar os cálculos e as presunções através de métodos indirectos, de forma incorrecta, sempre se diga.
26ª)- Se considerarmos estes elementos como insuficientes e sem credibilidade e fiabilidade, então também teremos que considerar sem qualquer fiabilidade ou credibilidade os resultados da aplicação de métodos indirectos, que tiveram na base, precisamente, estes elementos, que são os mesmos que permitem verificar que a contabilidade reflecte de forma límpida a actividade do Recorrente.
27ª)- Pelo que não se aceita a correcção ao IVA resultante da presunção de valores das vendas diversos, fazendo tábua rasa de fundamentos verdadeiramente válidos e credíveis, não passando de mera presunção.
28ª)- Não se encontram preenchidos, no presente caso, os requisitos previstos no artº. 88° do C.I.V.A. para a aplicação de métodos indiciários. Senão vejamos:
a) existe contabilidade perfeitamente organizada e que traduz de forma clara e inequívoca a real situação da actividade do impugnante, não existindo falta ou atraso de escrituração nos livros e registos, nem quaisquer irregularidades na sua organização e execução, o que aliás, refira-se, não foi alegado no douto relatório.
b) Os elementos da contabilidade e documentos legalmente exigidos foram apresentados, não tendo existido qualquer erro, ocultação, destruição, inutilização, falsificação ou viciação, muito menos a existência de diversas contabilidades, aliás que não foi alegado sequer no douto relatório.
29ª)- A Administração Fiscal deve pautar a sua actuação no exercício da sua função tributária por critérios objectivos, em ordem ao cumprimento integral dos princípios da certeza e segurança, evitando que os contribuintes estejam numa situação de permanente angústia e incerteza quanto ao conteúdo e montante das suas obrigações tributárias.
Termos em que, nos melhores de Direito e com o sempre mui douto suprimento de V. Exa., deve o presente recurso ser recebido, julgado procedente e, em consequência serem revogadas as correcções aqui em causa e respectiva liquidação, assim se fazendo
JUSTIÇA
2. O MªPº emitiu parecer no sentido da improcedência do recurso (v. fls. 220/221).
3. Colhidos os vistos legais cabe agora decidir.
4. São os seguintes os factos dados como provados em 1ª instância e que relevam para a decisão:
a) No ano de 1995 o Impugnante efectuou a aquisição intra-comunitária de nove veículos automóveis ligeiros no estado de usado, adquiridos a particulares, não possuindo o Impugnante documento de quitação;
b) No mesmo ano os referidos veículos foram vendidos no mercado nacional, não possuindo o Impugnante a respectiva declaração de venda;
c) A compra dos mencionados veículos era paga em numerário, assim como o dinheiro recebido pela sua venda era entregue em numerário;
d) O Impugnante foi alvo de uma inspecção tributária relativamente ao exercício de 1995, a qual culminou com a elaboração do relatório da inspecção tributária, que lhe foi notificado e se encontra junto aos autos e aqui se dá como por reproduzido para todos os efeitos legais;
e) Em 14/05/1999, o Impugnante foi notificado da fixação de IVA a pagar no valor de Esc.: 2.659.872$00, tendo apresentado reclamação para a comissão de revisão da matéria colectável a 14/06/1999;
f) Por acordo entre os vogais da comissão esta manteve o valor inicialmente fixado, sendo o Impugnante notificado da fixação definitiva a 29/11/1999;
g) Em 27/01/2000, o Impugnante foi notificado da liquidação adicional de IVA e das liquidações de juros compensatórios, as quais tinham como data limite de pagamento o dia 31/03/2000.
5. Apesar das 29 conclusões das alegações do recorrente, são duas as únicas questões a apreciar nos autos e que, aliás, foram as únicas de que a sentença se ocupou, a saber:
a) A legalidade do recurso a métodos indirectos no apuramento da matéria tributável do recorrente (conclusões 1ª a 7ª e 19ª a 29ª);
b) A da errada quantificação da matéria tributável apurada com recurso soas mesmos métodos (conclusões 8ª a 18ª).
5.1. Na sentença recorrida e acerca da 1ª questão, escreveu-se o seguinte:
“Não obstante a contabilidade do Impugnante apresentar todos os veículos que adquiriu e vendeu, segundo os valores por si declarados, verifica-se que não existem documentos de suporte sobre tais valores.
O próprio Impugnante refere que não possui recibos, nem facturas, nem qualquer documento que comprove a venda dos veículos.
Pois bem, quem se dedica a uma actividade comercial deve observar os requisitos legais e formais para a efectiva comprovação dos negócios realizados.
O facto de os vendedores dos veículos serem particulares não impedia o Impugnante de ter solicitado aos mesmos um recibo - que não uma factura "pró-forma", mas um recibo emitido pêlos próprios vendedores (manuscrito ou impresso, mas assinado por estes ).
Por sua vez, aquando da venda deveria o impugnante ter emitido uma declaração de venda e ficado com uma cópia da mesma.
Por seu turno, diz um provérbio popular que: «o dinheiro não fala»; pelo que a efectiva comprovação do que foi pago e recebido, mostrava-se realizada perante prova documental, como transferências bancárias ou extractos bancários.
Assim, justificava-se o recurso aos métodos indirectos/indiciários, uma vez que toda a contabilidade carece de documentação de suporte e o Impugnante não possui qualquer documentação que suporte as aquisições e vendas comunitárias ao nível dos pagamentos e recebimentos.
Aliás, o Impugnante junta aos autos «Declarações de Veículos Ligeiros» (vulgo DVL) que não estão em seu nome, pelo que igualmente por aqui se verifica que os mesmos podiam ter sido utilizados por outro; facto que ajuda a retirar credibilidade à contabilidade do Impugnante”.
Foi também este o fundamento invocado pela Administração tributária, já que, no relatório de fls. 60 se escreveu:
“ As vendas foram todas efectuadas a particulares, conforme nos declarou o sujeito passivo, o meio de pagamento utilizado pelos clientes foi em numerário e normalmente a pronto.
O sujeito passivo não nos exibiu os recibos do pagamento, nem cópias nem guias de depósitos de cheques dos clientes, apenas nos exibiu as facturas emitidas”.
Ora, em face do que ficou referido e com o qual se concorda, desde logo se vê que, na ausência de elementos de escrita que permitam apurar a veracidade dos valores de compra e venda dos veículos, não era possível apurara a matéria colectável sem recurso a métodos indirectos.
Sendo assim, e ao contrário do entendimento do recorrente, justifica-se o recurso utilizado pela Administração Tributária para apuramento da matéria tributável do recorrente.
E não se pode aceitar o argumento de que os veículos foram adquiridos a particulares que não emitem facturas, já que neste caso, caberia ao recorrente munir-se dos documentos necessários para comprovar o respectivo valor de aquisição (nomeadamente, declaração de venda, recibo emitidos pelos vendedores, cheques comprovativos do pagamento, etc.).
O mesmo se diga quanto ao pagamento em numerário. Bastaria a existência de recibos, em que se identificasse o vendedor e o preço da transacção para que se pudesse comprovar o respectivo valor, permitindo-se assim que a Administração Tributária pudesse fiscalizar o cumprimento das obrigações fiscais d recorrente.
Na ausência de qualquer destes elementos essenciais de prova, e perante os indícios de que a baixa margem de lucro pode significar subfacturação, parece-nos que bem andou a Administração Tributária em actuar pela forma descrita nos autos.
Na verdade, não é crível que o recorrente fosse adquirir veículos a países da União Europeia, suportando as despesas de transporte, tratamento dos veículos, dando garantia por seis meses (fls. 93, ponto 4) para, a final obter margens de lucros irrisórias, como sucedeu no caso de veículo de matrícula 31-40-FM em que o lucro declarado foi apenas no montante de 6.664$00.
É claro que, pelo menos neste caso, o recorrente poderia ter motivo para uma margem de lucro tão baixa; só que não alegou nem provou qualquer facto que a justificasse.
Improcedem, pelo exposto, as conclusões 1ª a 8ª.
5.2. Entrando agora na apreciação da 2ª questão há que dizer o seguinte:
Para fundamentar a quantificação, o srº perito de fiscalização tributária utilizou o seguinte critério (fls. 94) : “ ... o valor corrigido do volume de negócios para efeitos de IRS e IVA, vai ser calculados com base no lucro bruto (MLB) da viatura de marca Volkswagen, matrícula 31 –48 –FL, adquirida pelo preço de 1.240.359$00 e vendida pelo preço de 1.350.000$00, como consta da factura nº 55, de 28 de Junho de 1996, visto que a margem foi de 8,83% e que mais se ajusta à média do sector, em virtude da taxa média para o ano de 1995, conforme consulta feita nos Serviços Informáticos Tributários é de 8,44%, e porque a MLB da cada um dos veículos não ter sido uniforme nem os documentos exibidos justificam totalmente as operações realizadas”.
Sobre esta matéria o Mmº Juiz recorrido escreveu na sentença o seguinte: “Aliás, o impugnante junta “Declarações de Veículos Ligeiros” (vulgo DVL) que não estão em seu nome, pelo que igualmente por aqui se verifica que os mesmos podiam ter sido utilizados por outro...
Desta forma, o impugnante não conseguiu provar o excesso de quantificação da matéria colectável (mesmo invocando outros rácios, porque sendo os rácios de 8,44%, e o aplicado de 8,83%, não se verifica acentuada divergência - não chega a quarenta décimas de diferença para mais - de tal forma que se possa colocar em causa a aceitação do rácio aplicado) pelo que a mesma se tem de ar como validamente assente”.
Não podemos deixar de concordar com a posição da decisão recorrida, a mesma aliás, da Administração Tributária.
Na verdade, apurada a matéria tributável por métodos indirectos, atento o disposto no artº 74º, nº 3 da LGT, cabia ao recorrente o ónus da prova do excesso da quantificação.
À fazenda Pública, por sua vez, cabia o ónus da prova dos requisitos legais do recurso a métodos indirectos e da indicação dos critérios de quantificação.
Ora, se considerarmos o que vem referido no relatório da fiscalização tributária no sentido de que as viaturas foram adquiridas em países da União Europeia e que o recorrente dava garantia por seis meses e tratava os veículos antes da venda, suportando ainda outras despesas com transporte e legalização, naturalmente que a sua margem de lucro não poderia ser a declarada, não podendo a mesma ser obtida com recurso à escrita do recorrente por esta não dispor dos necessários elementos para esse efeito.
Então, perante o critério de quantificação proposto e seguido pela fiscalização tributária, cabia ao recorrente apresentar melhor critério capaz de conduzir a um melhor apuramento da matéria tributável.
Todavia, não o fez, limitando-se a algumas considerações gerais sobre a média de lucro do sector, as suas dificuldades, a concorrência, etc.
Sendo assim e sem necessidade de mais considerações entende-se que o recorrente não provou o excesso de quantificação.
Pretende ainda o recorrente, todavia, concluir pelo excesso de quantificação, uma vez que, tendo os veículos sido adquiridos a particulares, portanto, em 2ª mão, a base tributável deveria ter sido determinada a partir da diferença entre o preço de compra e o preço de venda, tal como decorre da alínea f) do nº 2 do artº 16º do CIVA e do artº 1º do DL nº 504.G/85, de 30 de Dezembro.
Acontece, porém, que no caso do IVA na transmissão de bens em Portugal e tal como resulta do relatório (v. fls. 94) o IVA foi liquidado com base no DL 504-G/85 citado. Só que, a diferença incidiu entre o valor declarado da compra e do valor corrigido da venda (v. fls. 94, 95 e 96).
Já quanto ao IVA referente às aquisições intracomunitárias foi apurado e liquidado de acordo com a alínea a) do artº 1º e alínea a) do seu artº 23º, nº 1 do RITI, em virtude de o recorrente não ter provado que o IVA foi liquidado e pago nos países em que os bens foram transmitidos (v. fls. 94 a 96).
Também neste caso e tal como se refere a fls. 96 dos autos (ao fundo) o cálculo do imposto foi efectuado de acordo como regime de bens em 2ª mão.
Face a tudo o que ficou dito, o imposto mostra-se correcta e legalmente liquidado pelo que improcedem as restantes conclusões das alegações e, em consequência, o recurso.
6. Nestes termos e pelo exposto, nega-se provimento ao recurso confirmando-se a decisão recorrida e mantendo-se a liquidação impugnada.
Custas pelo recorrente com três UC de taxa de justiça.
Porto, 26 de Abril de 2006
João António Valente Torrão
Moisés Rodrigues
Dulce Neto |
