| Decisão Texto Integral: | Acordam, em conferência, os juízes que constituem a Subsecção de Execução Fiscal e Recursos Contraordenacionais da Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte:
I. Relatório
[SCom01...], LDA, pessoa colectiva n.º ...80, com sede na Rua ..., ... ..., interpôs recurso jurisdicional da sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto, proferida em 26/09/2025, que julgou improcedente o recurso da decisão de aplicação de coima, no âmbito do processo de contraordenação com o n.º ...35 em que lhe foi aplicada coima, no montante de €2195,56, por falta de entrega de Imposto sobre o Valor Acrescentado (IVA), em infracção do disposto no artigo 27.º, n.º 1 e 41.º, n.º 1 a) do Código do Imposto sobre o Valor Acrescentado (CIVA), prevista e punida pelo artigo 114.º, n.º 2, n.º 5, alínea a) e 26.º, n.º 4 do Regime Geral das Infrações Tributárias (RGIT), do período de 2022/07, até à data limite de 26/09/2022.
A Recorrente terminou as suas alegações de recurso formulando as seguintes conclusões:
“A. Trata-se da aplicação de nova coima quando, pela mesma razão e no mesmo processo, a coima então deliberada foi anulada por sentença desse TAF, proferida em 2024/09/03. Por economia de espaço junta-se cópia da referida sentença que aqui de dá por integrada. (Doc 1)
B. Verifica-se uma clara violação do princípio “NE BIS IN IDEM”
C. Ocorreram circunstâncias que dificultaram o pagamento atempado do IVA 202207T
D. A recorrente já pagou o IVA ainda antes da aplicação da presente coima.
E. Não houve qualquer intenção de defraudar a Fazenda Pública, tanto que pagou o IVA devido.
F. Não houve prejuízo para a receita tributária.
G. E, que dizer da culpa? Não ocorre garantidamente qualquer grau de culpa.
H. Verificam-se os pressupostos de não aplicação de qualquer coima nos termos do art.º 32.º do RGIT.
I. Representa um exagero e seria uma enorme injustiça a concretização da coima aplicada.
TERMOS EM QUE
Deve ser dado provimento ao recurso e, por via dele, anulando-se a sentença recorrida, deve a recorrente ser dispensada da coima e do seu pagamento, nos termos do art.º 32.º do RGIT, mandando-se arquivar o processo.”
O Ministério público respondeu, tendo concluído o seguinte:
“1. O princípio constitucional ‘ne bis in idem’, previsto no artigo 29.º, n.º 5, da C.R.P., e aplicável ao direito contraordenacional, consagra a proibição de que alguém seja julgado ou punido mais do que uma vez pelo mesmo facto.
2. A nova decisão de aplicação da coima [visando os mesmos factos e a mesma arguida], que substitui a anterior, não feriu minimamente o indicado princípio ‘ne bis in idem’, como pretende a Recorrente, uma vez que, por efeito da anulação da decisão original de aplicação de coima [por sentença proferida em 18.10.2024], por razões meramente processuais [vício de forma ou nulidade sanável], esta foi eliminada da ordem jurídica, considerando-se inexistente, a significar que, legalmente, nunca houve um "primeiro julgamento válido" ou um duplo julgamento sobre o mérito da causa, nem tampouco uma dupla punição.
3. Conforme bem concluiu o Tribunal a quo, quanto à verificação dos requisitos exigidos pelo artigo 32.º do R.G.I.T., essa “(...) possibilidade deve ser arredada quando decorram dos autos circunstâncias reveladoras de que a aplicação de mera admoestação não pode de todo considerar-se satisfazer as exigências de prevenção subjacentes às sanções contraordenacionais, ante circunstâncias relevadas no caso concreto. Como sucede no caso dos autos.”.
4. De facto, “(...) conforme coligido no probatório, desde logo, por ser muito frequente a prática de infração contraordenacional pela Recorrente. Seguidamente, atento o tempo decorrido desde a prática da infração até à regularização da falta, que foi superior a seis meses. Por outro lado, no caso, o prejuízo para o Estado não pode ser considerado pouco relevante, e a gravidade da infração reduzida. Atento o valor em causa e o período de tempo pelo qual se manteve em falta. Também esta razão induz a que a culpa não possa considerar-se leve, tendo-se como diminuta”.
5. Conclui-se, assim, que a decisão recorrida deu estrito cumprimento às disposições legais que versam sobre esta matéria, não se vislumbrando quaisquer dos vícios elencados na Constituição da República Portuguesa, no Regime Geral das Infrações Tributária, nem tampouco dos invocados pela Recorrente.
Deve, assim, o recurso interposto pela Recorrente ser rejeitado, por falta de suporte legal ou, caso assim não se entenda, ser julgado improcedente e, desta forma, mantido a douta sentença recorrida nos seus precisos termos.
Assim farão Vossas Excelências Juízes Desembargadores do Venerando T.C.A. NORTE, como sempre, JUSTIÇA!”
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A Recorrida não respondeu.
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Tendo os autos sido remetidos ao Ministério Público, nos termos das disposições conjugadas da alínea b) do artigo 3.º, do Regime Geral das Infracções Tributárias (RGIT), do artigo 74.º, n.º 4 do Regime Geral das Infracções de Mera Ordenação Social (RGIMOS) e do n.º 1 do artigo 416.º do Código de Processo Penal (CPP), o digníssimo Magistrado junto deste Tribunal teve vista do processo.
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Dispensam-se os vistos nos termos das disposições conjugadas dos artigos 418.º, 419.º e 4.º do Código de Processo Penal e, supletivamente, do artigo 657.º, n.º 4, do Código de Processo Civil ex vi alínea b) do artigo 3.º do Regime Geral das Infracções Tributárias e n.º 4 do artigo 74.º do Regime Geral do Ilícito de Mera Ordenação Social, sendo o processo submetido à conferência para julgamento.
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II - DELIMITAÇÃO DO OBJECTO DO RECURSO – QUESTÕES A APRECIAR
No artigo 75.º do Regime Geral do Ilícito de Mera Ordenação Social (RGIMOS) estabelece-se que a decisão do recurso jurisdicional pode alterar a decisão recorrida sem qualquer vinculação aos seus termos e ao seu sentido, com a limitação da proibição da reformatio in pejus, prevista no artigo 72.º-A do mesmo diploma.
Não obstante, o objecto do recurso é delimitado pelas respectivas conclusões (cfr. artigo 412.°, n.º 1, do Código de Processo Penal ex vi artigo 74.°, n.º 4 do RGIMOS), excepto quanto aos vícios de conhecimento oficioso; pelo que este tribunal apreciará e decidirá as questões colocadas pela Recorrente, sendo que importa apreciar a invocada violação do princípio “ne bis in idem” e o erro de julgamento da decisão que considerou não estarem verificados os pressupostos legais para que a coima seja dispensada.
III. Fundamentação
1. Matéria de facto
Na sentença prolatada em primeira instância foi proferida decisão da matéria de facto com o seguinte teor:
“II.1. - De facto
II.1.1. Com relevância para a decisão a proferir considero provados os seguintes factos:
1. Foi autuado em 04.01.2023 contra a Recorrente o processo de contraordenação (PCO) n.º ...35, por falta de entrega IVA, no valor de € 16006,42, de que apenas foi entregue € 1369,34, faltando € 14637,08, em infração do disposto no artigo 27.º, n.º 1 e 41.º, n.º 1 a) do CIVA, prevista e punida pelo artigo 114.º, n.º 2, n.º 5, alínea a) e 26.º, n.º 4 do RGIT, do período de 2022/07, até à data limite de 26.09.2022.
(fls. 2-3/23 doc ordem 2 SITAF - cfr capa de autuação e auto de notícia do processo 880/24.4BEPRT e fls. 5-17 STAF, doc 008978855 destes autos)
2. Em 06.01.2023 foi emitido um ofício no mesmo PCO ofício dirigido à Recorrente para apresentação de defesa no prazo de 30 dias.
(fls. 4-5/23 doc ordem 2 SITAF - ofício do processo 880/24.4BEPRT e fls. 5-17 STAF, doc 008978855 destes autos)
3. Em 24.04.2023 foi emitida uma informação no mesmo PCO para efeitos do disposto no artigo 27.º do RGIT, que integra o seguinte teor: “(...)
[Imagem que aqui se dá por reproduzida]
(...)”
(fls. 8/23 doc ordem 2 SITAF do processo 880/24.4BEPRT e fls. 5-17 STAF, doc 008978855 destes autos)
4. Em 24.04.2023 foi proferida a decisão de fixação de coima no mesmo PCO que apresenta o seguinte teor: “(...)
[Imagem que aqui se dá por reproduzida]
(...)”
(fls. 6-7/23 doc ordem 2 SITAF do processo 880/24.4BEPRT e fls. 5-17 STAF, doc 008978855 destes autos)
5. Em 02.05.2023 verifica-se ter sido emitido um ofício dirigido à Recorrente para com o assunto: “notificação nos termos da alínea b) do n.º 4 do artigo 105.º do (...) RGIT” e o seguinte teor: “(...)
[Imagem que aqui se dá por reproduzida]
(...)”
(fls. 9-10/23 doc ordem 2 SITAF do processo 880/24.4BEPRT e fls. 5-17 STAF, doc 008978855 destes autos)
6. Em 05.02.2024 foi emitido ofício de notificação da decisão de aplicação de coima no mesmo PCO dirigido à Recorrente, que apresenta o seguinte teor: “(...)
[Imagem que aqui se dá por reproduzida]
(...)”
(fls. 22-23/24 do doc ordem 2 SITAF do processo 880/24.4BEPRT e fls. 5-17 STAF, doc 008978855 destes autos)
7. Em 12.03.2024 foi apresentado Recurso da decisão de aplicação de coima proferida no mesmo PCO
(fls. 13 e 21/23 do doc ordem 2 SITAF do processo 880/24.4BEPRT e fls. 5-17 STAF, doc 008978855 destes autos)
8. Em 18.10.2024 foi proferida decisão judicial (despacho decisório), por este Tribunal, no Recurso da decisão de aplicação de coima n.º 880/24.4BEPRT, proferida no mesmo PCO n.º ...35, em que foram assentes como provados os factos supra integrados em 1) a 7) e foi assim fundamentado e decidido:
“(...)Da nulidade insuprível
Nos termos da alínea d) do n.º 1 do artigo 63.º do RGIT, constitui nulidade insuprível do processo de contraordenação: “A falta dos requisitos legais da decisão de aplicação das coimas, incluindo a notificação do arguido”.
Esta norma refere-se à previsão contida no n.º 1 do artigo 79.º do RGIT, o qual dispõe, sobre os requisitos da decisão de aplicação da coima, que: “A decisão que aplica a coima contém: a) A identificação do infrator e eventuais comparticipantes; b) A descrição sumária dos factos e indicação das normas violadas e punitivas; c) A coima e sanções acessórias, com indicação dos elementos que contribuíram para a sua fixação; d) A indicação de que vigora o princípio da proibição da reformatio in pejus, sem prejuízo da possibilidade de agravamento da coima, sempre que a situação económica e financeira do infrator tiver entretanto melhorado de forma sensível; (...)
(...)
No caso sob apreciação, conforme os factos provados, acerca dos elementos a que se refere o artigo 27.º do RGIT, a decisão recorrida é omissa.
Nada se indica quanto aos elementos do artigo 27.º do RGIT.
Consta do local a tanto destinado um espaço em branco.
E ainda que no PCO possa ter sido integrada uma informação que integra indicação dos elementos a que se refere o artigo 27.º do RGIT. Conforme os factos provados revelam, o que dela consta não foi integrado na decisão de aplicação de coima. E esta informação não foi remetida com a notificação da decisão da fixação de coima.
(...)
Em suma, à Recorrente não foram dados a conhecer os elementos a que se refere o artigo 27.º do RGIT deverem ser atendidos na aplicação concreta da coima
E, no caso, não existindo na decisão recorrida indicação dos elementos que contribuíram para a fixação da coima, é duvidoso se a Recorrente pôde apreender na íntegra os motivos que conduziram à concreta fixação da coima impugnada.
E, assim, o teor da decisão impediu-a de apreender a globalidade das circunstâncias que levaram ao montante aplicado da coima, para de uma forma completamente informada poder adversar a bondade da decisão.
E o Tribunal de poder sindicar a coima fixada, quanto à sua adequação e proporcionalidade, considerando em concreto os elementos ponderados.
Mesmo que fosse (o que não ocorre nestes autos) fixado pelo limite mínimo o valor da coima, a verdade é que ante a completa omissão de indicação e comunicação dos elementos atendidos se entende ser de conferir à falta valor jurídico autónomo. Não perdendo a exigência legal o seu significado quando a coima seja pelo mínimo.
Isto porque não se pode abrir mão de que arguida/Recorrente tem necessidade de conhecer os elementos que contribuíram para a fixação da coima, já que só assim pode adversar essas circunstâncias e o modo como foram ou não foram atendidas. E se impõe que sejam feitas constar da decisão de aplicação de coima, ou de documento com a mesma dado a conhecer.
Não sendo a falha colmatada por menções integradas em outro local do processo ainda que antecedentes à decisão de aplicação de coima.
Nem em despacho ou informação de manutenção do ato, suscitada pela interposição de recurso da decisão, a posteri, da prolação da mesma decisão.
Nem a tanto podendo obstar o disposto no n.º 13 do artigo 38.º do CPPT de que “as notificações por transmissão eletrónica de dados previstas no n.º 9 podem conter apenas um resumo da fundamentação dos atos notificados, desde que remetam expressamente para uma fundamentação completa disponível a cada sujeito passivo na área reservada do Portal das Finanças.” Pois é certo que atento o regime em vigor é de atender, ao nível das contraordenações aplicadas no âmbito do RGIT, ao regime de notificações previsto no CPPT, no qual se inclui a notificação eletrónica, a par das notificações postais. E que o artigo 39.º do CPPT permite à administração tributária utilizar qualquer das formas de notificação previstas, fazendo equivaler a notificação à remessa por via postal registada ou por via postal registada com aviso de receção. Sendo, ainda, de sublinhar que tem sido entendimento reiterado do Supremo Tribunal Administrativo que as notificações das decisões de aplicação de coima se bastam com carta registada, por não se tratar de situação enquadrável no n.º 1 do art.º 39.º do CPPT.
Todavia, o regime das notificações em termos do estabelecido no CPPT, por remissão do artigo 70.º, n.º 2 do RGIT, só é de atender naquilo que não esteja expressamente regulado no RGIT e não contrarie o ali estabelecido.
Como é o caso do conteúdo exigível no âmbito da fundamentação da decisão de aplicação de coima. E da notificação da decisão de aplicação de coima.
Sendo que o legislador no âmbito contraordenacional, como se disse acima, estabeleceu nos termos da alínea d) do n.º 1 do artigo 63.º do RGIT, que constitui nulidade insuprível do processo de contraordenação: “A falta dos requisitos legais da decisão de aplicação das coimas, incluindo a notificação do arguido”. E, esta norma refere-se à previsão contida no n.º 1 do artigo 79.º do RGIT, o qual dispõe, sobre os requisitos da decisão de aplicação da coima, que: “A decisão que aplica a coima contém: a) A identificação do infrator e eventuais comparticipantes; b) A descrição sumária dos factos e indicação das normas violadas e punitivas; c) A coima e sanções acessórias, com indicação dos elementos que contribuíram para a sua fixação; d) A indicação de que vigora o princípio da proibição da reformatio in pejus, sem prejuízo da possibilidade de agravamento da coima, sempre que a situação económica e financeira do infrator tiver entretanto melhorado de forma sensível; (...)”.
Ante o exposto, não se consideram cumpridos os requisitos vertidos na alínea b) do n.º 1 do artigo 79.º do RGIT e, por isso, ocorre nulidade insuprível, conforme artigo 63.º, n.º 1 d), que se impõe declarar, com as legais consequências, que importam a anulação da decisão de aplicação de coima e termos subsequentes do PCO.
Com remessa dos autos ao órgão de execução para que se a tanto nada obstar, renove a decisão.
(...)
III- DECISÃO
Com os fundamentos expostos, julgo verificada nulidade insanável que declaro e, em consequência, anulo a decisão de aplicação de coima e os termos subsequentes do processo de contraordenação, determinando a remessa dos autos ao serviço de finanças.” (...)” (fls. 5-17 STAF, doc 008978855 destes autos)
9. Em 04.12.2024 foi proferida nova decisão de aplicação de coima pelo serviço de finanças, no âmbito do mesmo PCO n.º ...35, em que foi aplicada coima especialmente atenuada, de € 2.195,156, em que consta assim:
“(...)Ao(A) arguido(a) foi levantado Auto de Notícia pelos seguintes factos: 1. Montante de imposto exigível: 16.006,42; 2. Valor da prestação tributária entregue: 1.369,34; 3. Valor da prestação tributária em falta: 14.637,08; 4. Data do termo do prazo para cumprimento da obrigação: 2022-09-26; 5. Período a que respeita a infração: 2022/07; Em 2023-01-04 foi instaurado o processo de contra-ordenação em título, ao abrigo do disposto no artº 27, nº 1 e artº 41, nº 1, alínea a) do CIVA pela falta de entrega dentro do prazo legal, do IVA relativo ao período de 2022/07.
Por sentença do TAF do Porto, proferida a 2024/09/03, foi decidido a anulação da decisão de aplicação de coima e determinada a baixa dos autos à autoridade administrativa para cumprimento dos requisitos vertidos na alínea b), do nº 1, do artº 79 do RGIT, tendo em conta a pretensão do arguido que visava o afastamento de coima ou em alternativa a aplicação da atenuação especial da coima uma vez que alegava ter procedido ao pagamento do imposto antes do ato de fixação de coima, pelo que inexiste prejuízo para o Estado.
Face ao sentenciado procedeu-se à análise do anteriormente processado e verificou-se o seguinte: Em 2022-09-12 foi submetida uma declaração de IVA relativa ao período de 2022/07, cuja liquidação resultou na entrega de imposto no valor de 16.006,42. À data da instauração do processo de contra-ordenação em assunto, e tendo em consideração a Lei nº 7/2021, de 26/02, o arguido não poderia beneficiar da premissa de afastamento de coima automática, prevista no art.º 29.º, nº 1 do RGIT uma vez que em nome do visado já existia a instauração dos seguintes processos:
(...) (...) (...)
...18-01-13 F900 2018-03-24 A906 - Extinção por Extracção da Certidão de Dívida
...18-06-19 F900 2018-09-03 A906 - Extinção por Extracção da Certidão de Dívida
...18-09-07 F900 2018-11-13 A906 - Extinção por Extracção da Certidão de Dívida
...19-08-06 F900 2019-10-29 A906 - Extinção por Extracção da Certidão de Divida
...19-08-08 F900 2019-10-29 A906 - Extinção por Extracção da Certidão de Dívida
...19-12-27 F900 2020-03-27 A906 - Extinção por Extracção da Certidão de Dívida
...19-11-28 F900 2020-01-06 A915 - Extinção por Instauração de Processo de Contra-Ordenação
...20-01-06 F900 2020-10-21 A906 - Extinção por Extracção da Certidão de Dívida
...20-02-22 F900 2020-10-21 A906 - Extinção por Extracção da Certidão de Dívida
...20-05-07 F800 2022-02-28 Suspensão por Impugnação Judicial/Artº 64.
...20-05-07 F900 2020-08-27 A906 - Extinção por Extracção da Certidão de Dívida
...20-10-20 F900 2021-02-01 A906 - Extinção por Extracção da Certidão de Dívida
...20-12-04 F900 2021-05-08 A906 - Extinção por Extracção da Certidão de Dívida
...21-05-27 F900 2021-08-27 A906 - Extinção por Extracção da Certidão de Dívida
...22-07-12 F900 2023-04-24 A906 - Extinção por Extracção da Certidão de Dívida
...22-09-01 F900 2023-06-19 A906 - Extinção por Extracção da Certidão de Dívida
...22-10-01 F900 2023-06¬19 A906 - Extinção por Extracção da Certidão de Dívida
...22-05-19 F900 2022-07-12 A915- Extinção por Instauração de Processo de Contra-Ordenação
...22-06-09 F900 2022-09-01 A915 - Extinção por Instauração de Processo de Contra-Ordenação
...22-08-05 F900 2022-10-01 A915 - Extinção por Instauração de Processo de Contra-Ordenação
...22-09-21 F900 2023-04-24 A915 - Extinção por Instauração de Processo de Contra-Ordenação
(...)
Em 2022-10-08 foi instaurado o processo executivo nº ...43 pela falta de entrega do imposto relativo a IVA de 2022/07, cujo processo apenas ficou findo por pagamento em 2023-05-02, ou seja, em data posterior à data de determinação de coima que ocorreu em 2023-04-24.
Após a receção da notificação prevista no art.º 105.º do RGIT, o processo de contra-ordenação em análise transitou em 2023-06-08 para a situação de Suspensão Automática por indício de crime.
Em 2024-02-05 foi reativada a tramitação processual por ter sido arquivado o processo crime.
Nessa sequência foi proferida a prossecução do processo com emissão de notificação para pagamento voluntário e coima pelo seu mínimo legal acrescida de custas processuais.
Mais se informa que não foi apresentada defesa e a tramitação do processo de contra-ordenação correu de forma automática até à fase de apresentação de recurso judicial.
Tendo em conta a informação acima prestada e a leitura dada pelo RGIT, com enfase pelas alterações introduzidas pela Lei n 7/2021, de 26/02, o arguido não poderá aproveitar do determinado no artº 29, nº 1 do RGIT (afastamento automático da coima) vez que anteriormente já haviam sido instaurados processos de contra-ordenação em nome e NIPC do recorrente.
Também não se poderá proceder ao afastamento da coima ao abrigo do disposto no art.º 29, nº 2 do RGIT uma vez que houve prejuízo para o Estado como o é amplamente entendido pelos tribunais de instância superior bem como pela leitura dada pela Lei n 7/2021, de 26/02 que passou a vigorar diretamente no RGIT, nomeadamente no seu artº 29, nº 3. Para efeitos da alínea a) do número anterior, existe sempre prejuízo efetivo à receita tributária quando estiver em causa falta de entrega da prestação tributária. Tal introdução legislativa veio reforçar o entendimento de que sempre que o cumprimento da obrigação de pagamento ocorra fora do prazo legal, há prejuízo para o Estado. Porém, tendo em consideração que na presente data, o imposto já se mostra entregue nos cofres do Estado, poder-se-á aplicar o disposto no art 32.º, n.º 2 do RGIT e proceder à atenuação especial da coima, os quais se dão como provados.
Número da Liquidação: L....34.
Identificação das Notificações Prévias: Identificador de Registo da Notificação: ...28...,
Data de Fim da Regularização:-2022-11-15
(...)
Normas Infringidas e Punitivas
(...)
Coima fixada € 2195,56
(...)
DESPACHO
Assim, tendo em conta estes elementos para a graduação da coima e de acordo com o disposto no Artº 79º do RGIT aplico ao arguido a coima de Eur. 2.195,56 cominada no(s) Art(s) Artº 114 nº 2, nº 5 a) e 26 nº 4º, do RGIT, com respeito pelos limites do Artº 26º do mesmo diploma, sendo ainda devidas custas (Eur. 76,50) nos termos do nº 2 do Artº 20º do Dec-Lei Nº 29/98, de 11 de Fevereiro.
Notifique-se o arguido dos termos da presente decisão, juntando-se-lhe cópia, para, efectuar o pagamento da coima aplicável, prestação tributária em falta e respectivos juros no prazo de 30 dias, sob pena de eventual instauração do processo de inquérito criminal fiscal (105°/4b RGIT) por indícios de crime de abuso de confiança fiscal. (...)”
(fls. 17-28 STAF, doc 008978857 destes autos)
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II.1.2 Não existem outros factos que cumpra assentar como provados ou não provados com relevo para a decisão a proferir.
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II.1.3. Motivação da decisão de facto
A matéria de facto considerada provada assenta na análise da prova documental integrada nos autos, identificada junto a cada um dos pontos do probatório supra. Sendo estes os únicos documentos remetidos como integrando a tramitação ou atos com relevo no âmbito do PCO pelo serviço de finanças, junto com o Recurso. Ante a informação que precedeu a nova decisão de aplicação de coima e a decisão de aplicação de coima, constam agora expressos os termos em que ocorreu o pagamento, referindo-se que, “em 2022-10-08 foi instaurado o processo executivo nº ...43 pela falta de entrega do imposto relativo a IVA de 2022/07, cujo processo apenas ficou findo por pagamento em 2023-05-02, ou seja, em data posterior à data de determinação de coima que ocorreu em 202304-24.”. Consta da decisão de aplicação de coima, menção à identificação das notificações prévias, do n.º de registo da notificação e da data limite para regularização, situada em 15.11.2022. Constando evidenciada as razões pelas quais se não podia aplicar o instituto da dispensa de coima, nos termos do n.º 1 do artigo 29.º do RGIT na redação conferida pela Lei 7/2021. E enunciadas as razões pelas quais se não podia igualmente aplicar a dispensa de coima nos termos do disposto no artigo 29.º, n.º 2 do RGIT. E, finalmente, a indicação de que se concluiu pela reunião de condições para ser aplicada coima especialmente atenuada, como sucedeu.”
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2. O Direito
Conforme emerge do ponto 8 da decisão da matéria de facto, em 18/10/2024 foi proferida decisão judicial (despacho decisório), pelo Tribunal Administrativo e Fiscal (TAF) do Porto, no Recurso da decisão de aplicação de coima n.º 880/24.4BEPRT, proferida no mesmo PCO n.º ...35, novamente em causa nos presentes autos.
A Recorrente alega que a decisão de que agora recorre foi proferida após ter sido anulada a decisão de aplicação de coima proferida anteriormente no âmbito do mesmo PCO, no âmbito do referido processo n.º 880/24.4BEPRT.
Sustenta tratar-se da aplicação de nova coima quando, pela mesma razão e no mesmo processo, a coima então fixada havia sido anulada por sentença daquele TAF, proferida em 18/10/2024. Defendendo, por isso, verificar-se uma clara violação do princípio “ne bis in idem”.
Nessa decisão judicial, o TAF do Porto julgou verificada nulidade insuprível do procedimento contraordenacional, nos termos do disposto nos artigos 63.º, n.º 1, alínea d) e 79.º, n.º 1, alínea c) do RGIT, uma vez que não foram transmitidos à Recorrente os elementos que haviam determinado a medida concreta da coima, impedindo a ampla sindicância da mesma, que não tinha sido fixada pelo mínimo legal. Neste circunstancialismo, o tribunal anulou a decisão de aplicação de coima no PCO n.º ...35 e determinou a remessa dos autos à autoridade administrativa, para eventual renovação da decisão, suprindo os óbices geradores da apontada nulidade.
Não está em causa a validade da decisão prolatada pelo TAF do Porto, tanto mais que seguiu jurisprudência dos tribunais superiores no sentido da remessa à autoridade administrativa que aplicou a coima, para eventual sanação da nulidade e renovação do acto sancionatório; o que ocorreu in casu.
Neste sentido, veja-se, a título exemplar, o Acórdão do STA, de 27/01/2010, proferido no âmbito do processo n.º 01182/09. Aludindo à jurisprudência citada neste acórdão, o STA esclareceu que «(…) Nos termos dos n.ºs 3 e 5 do citado artigo 63.º do RGIT, a nulidade referida no n.º 1 do mesmo preceito, que é de conhecimento oficioso e pode ser arguida até a decisão se tornar definitiva, tem por efeito a anulação dos termos subsequentes do processo que do acto inquinado dependam absolutamente, devendo, porém, aproveitar-se as peças processuais úteis ao apuramento dos factos. Ora, como se tem vindo a dizer em inúmeros acórdãos desta Secção (v. Acs. de 6/11/02, 18/2/04, 22/9/04, 11/4/07, 20/6/07 e 31/10/07, nos processos 1507/02, 1747/03, 531/04, 204/07, 411/07, e 754/07, respectivamente), a qualificação dessa nulidade como insuprível não significa que ela não possa ser sanada, mas antes que o decurso do tempo não tem esse efeito, pelo que a sanação respectiva só pode concretizar-se com a supressão da deficiência ou irregularidade, designadamente com a prática, de acordo com a lei, do acto omitido ou da irregularidade praticada. Assim, a nulidade por falta dos requisitos legais da decisão de aplicação de coima não impede que venha a ser proferida nova decisão em substituição da anulada desde que prolatada até ao trânsito em julgado da decisão final, tanto na fase administrativa como na judicial. (…)»
Tal revela, desde logo, que a renovação de um acto administrativo sancionatório, no circunstancialismo apontado, não viola o princípio “ne bis in idem”, dado que tal renovação não constitui uma nova sanção.
A Constituição da República Portuguesa proíbe rigorosamente, no artigo 29.º, n.º 5, o duplo julgamento e não a dupla penalização, mas é óbvio que a proibição do duplo julgamento pretende evitar tanto a condenação de alguém que já tenha sido definitivamente absolvido pela prática da infracção, como a aplicação renovada de sanções jurídico-penais pela prática do “mesmo crime” – cfr. J.J. Gomes Canotilho e Vital Moreira in Constituição da República Anotada, Volume I, 4.ª Edição Revista, Coimbra Editora, página 497.
Ora, o nosso caso não é nenhuma dessas situações, na medida em que somente subsiste na ordem jurídica o acto que agora sindicamos, que fixou a coima em €2195,56, já que o acto que havia fixado a coima no montante de €4929,03 foi anulado, por vício formal ou procedimental.
O princípio vertido no artigo 29.º, n.º 5, da Constituição da República Portuguesa estabelece a proibição de reviver processos já julgados com resolução executória quando determina “Ninguém pode ser julgado mais do que uma vez pela prática do mesmo crime”.
Está em causa o efeito processual de uma sentença transitada em julgado, que, por razões de segurança jurídica, impede que o decidido seja atacado dentro do mesmo processo (caso julgado formal) ou noutro processo (caso julgado material). E para tal a imputação tem que ser idêntica, ou seja, tem que ter por objecto o mesmo comportamento atribuído à mesma pessoa, independentemente da qualificação legal atribuída, impedindo a existência de vários julgamentos pelo mesmo facto.
Como já referimos, neste caso não há propriamente duas decisões em relação ao mesmo facto, mas uma só decisão, a que agora nos ocupa.
Nesta conformidade, não há violação do princípio “ne bis in idem”, porque inexiste duplicação de sanção. Existe, somente, uma nova emissão do mesmo acto sancionatório, desta feita supostamente válido, pois que a sua emissão teve como objectivo suprir os vícios formais ou procedimentais que haviam sido detectados anteriormente em sede do processo n.º 880/24.4BEPRT, corrigindo o acto anterior que foi eliminado do ordenamento jurídico.
Logo, jamais poderemos falar em duplicação de sanções pelo mesmo facto, sendo de concluir nos mesmos termos em que o efectuou a sentença recorrida:
“(…) Neste conspecto de facto e de direito, a decisão judicial (despacho decisório) proferida por este Tribunal que declarou a nulidade do procedimento e anulou a decisão proferida no PCO n.º ...35, nos precisos termos e limites em que julgou, pelo que, incumbia à Autoridade Tributária, nos precisos termos e limites definidos pelo julgado, efetuar a repetição do processado, por força da sentença proferida, através da repetição dos atos, expurgando o processo dos vícios assinalados.
O que fez.
Vindo o presente recurso apresentado deste novo ato de aplicação de coima, nos sobreditos termos, cumpre deixar claro que a decisão judicial prolatada a que se referiu a Recorrente em razão do seu teor não é impeditiva, antes pressupõe, nada obstando, a prolação de nova decisão de aplicação de coima no mesmo PCO pelo serviço de finanças. (…)”
Nestes termos, insistimos, não se verifica a violação do princípio “ne bis in idem”, dado que corrigir um acto inválido não equivale a sancionar novamente. Trata-se, antes, do exercício válido do poder sancionatório.
Por outro lado, a Recorrente, nas suas alegações de recurso, afirma que as razões que levaram à procedência do primeiro recurso se mantêm inalteradas no presente recurso, ou seja, continuaria a verifica-se nulidade insuprível, por não se considerarem cumpridos os requisitos da alínea c) do n.º 1 do artigo 79.º e 63.º, n.º 1, alínea d) do RGIT.
No entanto, carece de razão. Não só consta informação nos autos, junto à decisão de aplicação de coima e com a mesma data da prolação da fixação da coima (04/12/2024), contendo a ponderação dos elementos vertidos no artigo 27.º do RGIT [culpa (negligência), tempo decorrido desde a prática da infracção (3 a 6 meses), situação económica e financeira (baixa), benefício económico (0,00), acto de ocultação (não), frequência da prática (frequente), obrigação de não cometer infracção (não)], como o acto renovado aplicou coima pelo montante mínimo legal (€2195,56), diferentemente do acto anulado, que havia fixado a coima em €4929,03; sendo o mínimo legal (sem atenuação da coima) no valor de €4391,12. Ora, tal ponderação para determinar a medida concreta da coima assume, claramente, uma relevância diminuta quando a coima é fixada no mínimo legal, pois que não poderá assumir valor inferior a esse mínimo.
Nesta sequência, porém, a Recorrente não se conforma por não lhe ter sido dispensada a coima, aludindo a uma norma, constante do artigo 32.º do RGIT, que já havia sido alterada à data da prática da infracção em causa (26/09/2022), uma vez que as alterações introduzidas pela Lei n.º 7/2021, de 26/02, entraram em vigor em 01/01/2022.
O artigo 32.º do RGIT reporta-se à atenuação especial das coimas, instituto que já foi considerado pela autoridade administrativa, através da redução a metade do limite mínimo da coima (€2195,56).
A dispensa das coimas encontra-se regulada no artigo 29.º do RGIT:
“1 - Não pode ser aplicada coima quando o agente, nos cinco anos anteriores, não tenha:
a) Sido condenado por decisão transitada em julgado, em processo de contraordenação ou de crime por infrações tributárias;
b) Beneficiado de dispensa ou de pagamento de coima com redução nos termos do presente artigo ou do artigo 30.º
c) (Revogada.)
2 - Sem prejuízo do disposto no número anterior, não é igualmente aplicada coima, desde que se verifiquem cumulativamente as seguintes circunstâncias:
a) A prática da infração não ocasione prejuízo efetivo à receita tributária;
b) Estar regularizada a falta cometida.
3 - Para efeitos da alínea a) do número anterior, existe sempre prejuízo efetivo à receita tributária quando estiver em causa falta de entrega da prestação tributária.
4 - A dispensa de coima prevista no n.º 2 deve ser requerida no prazo concedido para a defesa, devendo a falta cometida ser regularizada até ao termo daquele prazo.”
Ora, o acto de aplicação de coima fundamenta cabalmente os motivos para não ser aplicável o disposto neste artigo 29.º, concluindo não estar em presença das razões para não ser aplicada coima.
A possibilidade de não aplicação de coima, nos termos do disposto no artigo 29.º, n.º 1 do RGIT, na redacção introduzida pela Lei n.º 7/2021, de 26/02, foi afastada pela autoridade administrativa, não tendo a Recorrente questionado ou impugnado qualquer facto que conste da decisão de aplicação de coima. Com efeito, a Recorrente não negou a existência dos identificados processos de contraordenação nos cinco anos anteriores à infracção, pelo que, desde logo, falha a verificação do pressuposto vertido no artigo 29.º, n.º 1, alínea a) do RGIT.
Por outro lado, apesar de a Recorrente alegar que a prática da infracção não ocasionou prejuízo efectivo à receita tributária, a verdade é que, como consta da decisão de aplicação de coima, a infracção consistiu na falta de entrega tempestiva do IVA, sendo que o n.º 3 do artigo 29.º do RGIT, para que não restem dúvidas, esclarece que existe sempre prejuízo efectivo à receita tributária quando estiver em causa falta de entrega da prestação tributária.
Nesta conformidade, também não se verifica o requisito previsto na alínea a) do n.º 2 do artigo 29.º do RGIT, sendo bastante para não ser dispensada a aplicação da coima, dado que as circunstâncias previstas legalmente são cumulativas, visto que o atraso na entrega da prestação tributária pressupõe sempre a existência de prejuízo para o Estado pelo período de tempo em que o valor do tributo não entrou nos seus cofres.
Pelo exposto, urge negar provimento ao recurso e manter a sentença recorrida no ordenamento jurídico.
Conclusão/Sumário
I - A renovação do acto sancionatório de aplicação de coima, expurgado dos vícios formais ou procedimentais detectados em decisão anulatória anterior, não viola o princípio “ne bis in idem”, dado que corrigir um acto inválido não equivale a sancionar novamente.
II - Sendo certo que o acto inválido foi eliminado do ordenamento jurídico, inexistem duas decisões sancionatórias sobre o mesmo facto, mas apenas uma decisão.
III - Para efeito do disposto no artigo 29.º, n.º 2, alínea a) do RGIT – dispensa de aplicação de coima, existe sempre prejuízo efectivo à receita tributária quando estiver em causa falta de entrega da prestação tributária – cfr. o n.º 3 do mesmo artigo.
IV. Decisão
Em face do exposto, acordam, em conferência, os juízes da Subsecção de Execução Fiscal e de Recursos Contraordenacionais da Secção do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Norte, em negar provimento ao recurso.
Custas a cargo da Recorrente, nos termos da tabela I-B – cfr. artigos 6.º, n.º 2, 7.º, n.º 2 e 12.º, n.º 2 do Regulamento das Custas Processuais.
Porto, 12 de Março de 2026
[Ana Patrocínio]
[Maria do Rosário Pais]
[Cláudia Almeida] |
