| Decisão Texto Integral: | Acordam em conferência os Juízes Desembargadores que compõem a Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte:
I - [SCom01...], LDA., interpôs recurso da sentença proferida no Tribunal Administrativo e Fiscal de Aveiro, que julgou parcialmente improcedente a impugnação judicial deduzida na sequência do indeferimento do recurso hierárquico interposto contra a liquidação de IRC, referente ao exercício de 2007, no montante global de € 90.601,06.
A Apelante formulou as seguintes conclusões:
“1. A decisão sobre a matéria de facto, foi incorreta no que no que diz respeito à alínea N) dos factos dados por não provados na sentença.
1. Dos documentos juntos (anexo 5 à audição prévia ao projecto do RIT) aos autos, bem como ao depoimento da testemunha «AA», que prestou depoimento na diligência de inquirição de testemunhas realizada em 22.06.2018, com início às 14.24.00 horas e fim às 15.01.00 horas, o qual ficou gravado em suporte digital, conforme consta da respectiva acta, resulta que a Recorrente fez prova que a mercadoria adquirida à [SCom02...] SA, no valor de 75.161,15, constante da factura identificada na alínea B do probatório, se encontrava registada no inventário de 2007,
2. Factos esses que devem ser dados por provados.
3. Alterada a decisão da matéria de facto, deve a liquidação ser anulada naquela parte.
4. A decisão sobre a matéria de facto, foi incorreta no que no que diz respeito à factura 597, no valor de €200.000,00.
5. A Recorrente fez prova cabal de que a "[SCom03...], S.A.", lhe prestou serviços de recolha e guarda de equipamentos nas suas instalações; verificação, revisão e assistência do equipamento recolhido; serviços de apoio e acompanhamento; e demais serviços de exploração e manuseamento conforme as necessidades.
6. Decorre dos documentos juntos aos autos, e ficou assente, que a Impugnante e a [SCom03...] celebraram um contrato que tinha por objecto a prestação daqueles serviços, o qual não foi colocado em causa, fazendo, aliás, parte da matéria de facto dada por provada (cf. alínea A da matéria de facto dada por provada na sentença).
7. Acrescendo que as testemunhas «BB» e «AA» confirmaram o contrato, bem como a prestação dos serviços em causa.
8. A testemunha «BB» prestou depoimento no âmbito do processo 201/14.4BEAVR, Unidade Orgânica 2 do Tribunal Administrativo e Fiscal de Aveiro, tendo havido aproveitamento dessa prova para os presentes autos, sendo que a diligência de inquirição de testemunhas foi realizada em 2.02.2016, tendo o depoimento início às 14.58.13 horas e fim às 15.37.50 horas, e a testemunha «AA» prestou depoimento no presente processo na diligência de inquirição de testemunhas realizada em 22.06.2018, com início às 14.24.00 horas e fim às 15.01.00 horas, o qual ficou gravado em suporte digital, conforme consta da respectiva acta
9. Consequentemente, deve ser dado por provado que a "[SCom03...], S.A.", prestou serviços à Impugnante constantes da factura 597 desconsiderada pela AT.
10. Bem como a consequente indispensabilidade do custo em causa.
11.Aliás, os custos em causa são verdadeiros, o que não foi colocado em causa pela AT.
12. Consequentemente, deve ser anulada a liquidação nessa parte.
13. Quanto à Correcção constante do ponto 1.6 do RIT, a AT, neste caso, limitou-se a fazer uma correcção meramente formal e cega, a coberto do princípio da especialização dos exercícios, violando o princípio da justiça e da proporcionalidade.
14. A actuação da Impugnante não defraudou, nem prejudicou a Fazenda Pública.
15. Face ao alegado, deve a liquidação, também, ser anulada nesta parte.
Concluiu pelo pedido de procedência do recurso e revogação da sentença na parte que julgou improcedente a impugnação, anulando-se na totalidade a liquidação de IRC em causa.
A Recorrida não apresentou contra-alegações.
A Exma. Magistrada do Ministério Público junto deste Tribunal emitiu douto parecer no sentido do não provimento do recurso posto que, “Na decisão da matéria de facto, o juiz aprecia livremente as provas, conforme dispõe o artigo 607º nº 5 do CPC, analisa-as de forma crítica e decide segundo a sua prudente convicção acerca de cada facto, especificando os fundamentos que foram decisivos para a formação da convicção, excepto quando a lei exija formalidades especiais para a prova dos factos controvertidos, caso em que tal prova não pode ser dispensada. É, pois pela fundamentação invocada para a decisão que normalmente se afere do juízo crítico sobre as provas produzidas.
O julgador “embora livre no seu exercício de formação da sua convicção não está isento ou eximido de indicar os fundamentos onde aquela assentou por forma a que, com recurso às regras de ciência, da lógica e da experiência, se possa controlar a razoabilidade daquele processo de formação da convicção sobre a prova ou não prova daquele facto, permitindo, desta feita, sindicar o processo racional da própria decisão.
À luz desta perspectiva temos que se a decisão do julgador, devidamente fundamentada, for uma das soluções plausíveis, segundo as regras da lógica, da ciência e da experiência, ela será inatacável, visto ser proferida em obediência à lei que impõe o julgamento segundo a livre convicção.” - Ac. do TCAN de 11/4/2014 no processo 00819/10.4BEPNF.
No caso em apreço, a recorrente discorda dos factos dados como provados, e não provados, em particular o identificado pela letra N, ------------------------
-------------------- “Nomeadamente não se provou que:
N. A mercadoria adquirida ao fornecedor “[SCom02...] SA” no valor de EUR 75.161,15 e constante da fatura levada ao probatório se encontrasse registada no inventário de 2007;” ---------------------------------------------------------------------------------------- e a convicção do tribunal, ou seja, o que pretende é retirar da prova produzida ilações distintas das que o Mmº Juiz percepcionou e explicitou na respectiva fundamentação.
In casu, o M. mº Juiz deixou consignado que:
“Motivação da matéria de facto: No que respeita à fundamentação, a convicção do Tribunal baseou-se essencialmente numa apreciação crítica [artigos 396.º do Código Civil e 607.º, n.º 5 do CPC, ex vi do art.º 2.º do CPPT], e à luz das regras da experiência comum, do exame da globalidade dos documentos juntos aos autos, incluindo os constantes do procedimento administrativo apenso, não impugnados.
A convicção do Tribunal resultou da sua análise em conjunto, independentemente de poderem não ter suportado diretamente qualquer facto levado ao probatório e de harmonia com as menções constantes no fim de cada um dos factos assentes.
Importa também referir que contribuiu para a formação da convicção do Tribunal o depoimento das testemunhas arroladas, quer o que foi produzido nos presentes autos [depoimento de «AA», TOC], quer o testemunho de «BB», realizado no âmbito do processo n.º 201/14.4BEAVR e cujo aproveitamento foi determinado para os presentes autos.
As testemunhas depuseram de forma espontânea, sem hesitações ou contradições de monta, motivo pelo qual se considera o seu depoimento como passível de poder sustentar a convicção do Tribunal. Não obstante, importa referir que a valoração do testemunho de «BB» deve ser temperada pela circunstância de (segundo declarou) ter sido sócio-gerente da Impugnante à data dos factos e, à data do depoimento, ser o gerente desta o seu pai.
No que respeita ao seu teor do seu depoimento, no essencial limitou-se a confirmar a realização das operações em causa. Declarou que as máquinas estavam armazenadas nas instalações da [SCom03...] onde eram objeto de manutenção e reparação por parte dos técnicos daquela, nomeadamente teares, e para que pudessem ulteriormente ser vendidas. Referiu que deu instruções para que fossem feitos registos das intervenções, nomeadamente no que respeita ao tempo despendido e peças a substituir.
Não obstante, sobressai que em momento algum foram estes documentos apresentados pela Impugnante, quer em sede dos procedimentos inspetivo e de contencioso administrativo, quer nos presentes autos, nomeadamente em sede de alegações e na sequência daquelas declarações.
O juízo conclusivo quanto a essa operação será feito adiante.
No que respeita ao depoimento do técnico de contas realça-se que o conhecimento dos factos por este demonstrado era indireto, por prestar serviços ao grupo de sociedades onde se insere a Impugnante e “fazer parte do grupo de colegas que exibiu a contabilidade” durante a inspeção.
No geral confirmou as alegações da Impugnante que as mercadorias vendidas integravam o acervo do inventário de 2007 (não conseguindo, todavia, concretizar o motivo da existência de inventários com diferentes teores e o mesmo valor, porquanto não presenciou a entrega da impressão do documento que não seria o definitivo).
Afirmou, também, no que respeita aos serviços prestados à USID e em causa no ponto 1.2 do relatório “não conseguir precisar se os serviços foram prestados em 2006, mas pensa que sim”, para afirmar que ocorria “dupla tributação””.
E, quanto ao facto não provado “N”, disse o M. Juiz:
“Por outro lado,
Consta do relatório inspetivo que as faturas identificadas pela Impugnante não tiveram subjacente tal correção.
Fazendo-se apelo à fundamentação levada ao probatório, do relatório final da inspeção tributária consta [negrito do Tribunal]:
“Consultado o relatório de Inspecção Tributária aos exercícios de 2003, 2004 e 2005, do mesmo fica evidente:
Quanto aos 122.065,19€, verifica-se a inclusão nas correcções destes anos das facturas n.º 3817, 3803, 3777, 3749. A factura 3675 de 25.000€ embora faça referência a um contrato de 4 de Junho de 2004 e o RIT fazer alusão a contrato de 7 de Junho de 2004 admite-se que seja o mesmo.
As facturas 3494 e 3843 estão fora deste Relatório. A factura 3494 tem mesmo subjacente um contrato promessa com entrega dos bens em 31 de Janeiro de 2007.
(…)
Já os 84 430€ relativo a três facturas de 2005, estão as mesmas fora do RIT (2003,2004 e 2005), pelo que não foram incluídas nas correcções contempladas por este. As facturas são a 2329 de 28.960€ de 31-12-2005, 2342 de 40.000€ de 30-11-2005 e 2738 de 15.470 de 30-9-2005. Destas facturas não há qualquer referência no RIT. (…)”
Motivos pelos quais foi levada ao probatório tal factualidade pela negativa [facto «N»]”.
Ou seja, o julgador, para além dos documentos juntos aos autos, teve em conta o depoimento das testemunhas e explicou bem em que medida é que lhes deu ou não credibilidade, o que se depreende pela leitura dos factos provados e não provados e do exame crítico da prova.
A modificação quanto à valoração da prova, tal como foi captada e apreendida na 1ª instância, só se justificaria se, feita a reapreciação, fosse evidente a grosseira análise e valoração que foi efectuada pelo tribunal, o que não se verifica, neste particular.
Importa igualmente reter que no tocante à matéria de facto, o juiz não tem o dever de se pronunciar sobre toda a matéria alegada, tendo antes o dever de seleccionar apenas o que interessa para a decisão, tendo em conta a causa de pedir que a fundamentou.
No caso em apreço, o que pretende a recorrente, em nosso entender, é pôr em causa a livre apreciação da prova e a convicção do julgador em relação à factualidade que deu como provada, e não provada.
Resulta do princípio da livre apreciação da prova, “… que ao tribunal de recurso apenas é permitida a modificação da matéria de facto fixada no tribunal a quo se ocorrer erro manifesto ou grosseiro na sua apreciação, ou se os elementos documentais fornecerem uma resposta inequívoca em sentido diferente.”- Ac. do TCAS de 2/6/2014 no processo 01220/06 in www.dgsi.pt.
O Mmº Juiz procedeu à indicação dos fundamentos que foram decisivos para a sua convicção, com especificação dos meios de prova e das razões ou motivos substanciais que relevaram ou obtiveram ou não credibilidade.
A decisão, face à factualidade dada como provada e não provada, seu enquadramento jurídico e fundamentação expendida, não enferma dos vícios arguidos pela recorrente, e não merece censura, pelo que em nosso entender se deve negar provimento ao recurso.”.
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Com a concordância dos MMs. Juízes Desembargadores Adjuntos dispensam-se os vistos nos termos do artigo 657º, nº 4, do Código de Processo Civil, “ex vi” artigo 281º do Código de Procedimento e Processo Tributário, sendo o processo submetido à Conferência para julgamento.
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II - Matéria de facto apurada em 1ª instância:
A. Com data de 8 de março de 2006 foi outorgado um contrato denominado de “prestação de serviços” entre «[SCom03...] SA” e “[SCom04...] Lda” sujeito às seguintes cláusulas:
a. A primeira compromete-se a prestar à segunda os serviços de “1. Recolha e guarda de equipamentos; 2. Verificação, revisão e assistência dos equipamentos recolhidos; 3. Serviços especializados de apoio e acompanhamento ao funcionamento e exploração dos equipamentos; 4. Demais serviços de exploração e manuseamento de acordo com as necessidades”;
b. Estes seriam prestados na sede da primeira, compreendem “para além dos referidos serviços, custos com deslocações periódicas e permanentes” e a segunda “forneceria as diferentes matérias-primas e subsidiárias utilizadas no processo, bem como peças e acessórios”;
c. Pela prestação daquele serviço durante três anos a segunda pagaria à primeira o valor de EUR 700.000,00 acrescidos de IVA, a pagar em três tranches de EUR 400.000,00, EUR 200.000,00 e EUR 100.000,00
[cfr. contrato constante de fls. 16 e 17 do procedimento administrativo apenso].
B. Em 15 de novembro de 2007 a “[SCom02...] SA” faturou a “[SCom04...] Lda” roupa no valor de EUR 79.117,00, acrescidos de IVA no valor de EUR 15.783,84
[cfr. fatura constante de fls. 19 / 113 do procedimento administrativo apenso].
C. Em 14 de fevereiro de 2007 a Impugnante emitiu um aviso de lançamento, mediante o qual abatia na fatura 3056 emitida em nome de “[SCom05...]” o valor de EUR 25.000,00
[cfr. aviso de lançamento n.º 2129 constante de fls. 87 do procedimento administrativo].
D. Em 13 de dezembro de 2007 a “[SCom03...] SA” faturou a “[SCom04...] Lda.” a fatura n.º 583, com o descritivo de “Prestação de serviços, conforme contrato de prestação de serviços datado de 8 de março de 2006”, no valor de EUR 400.000,00, acrescidos de IVA no valor de EUR 84.000,00.
[cfr. fatura constante de fls. 18 do procedimento administrativo apenso].
E. A Impugnante foi alvo de ação inspetiva efetuada a coberto da ...96 com referência a IRC e ao ano de 2007, no âmbito da qual foram propostas correções à matéria coletável nos valores de EUR 314.833,84 e EUR 2.632,72:
[cfr. resulta do mapa resumo que capeia o relatório inspetivo constante do procedimento administrativo apenso].
F. As correções referidas no facto precedente tiveram a seguinte motivação:
“ (…)
2 - Enquadramento Tributário
(…)
B- Em IR
• Para 2007, pelo facto de não ter sido entregue declaração dentro do prazo, foi efectuada liquidação oficiosa de IRC com base num Lucro Tributável de 129,135,05€, encontrando-se na situação de documento liquidado. (…)
• Posteriormente o sujeito passivo veio a entregar a Declaração Modelo 22 fora de prazo, declarando prejuízo fiscal de 10.245,58€, encontrando-se a declaração na situação de não liquidável
(…)
Capítulo III - Descrição dos Factos e fundamentos das correcções meramente aritméticas à matéria tributável.
1 - IRC
1.1 -Compra não vendida e não inventariada
Foi contabilizada em Novembro/2007 na conta de compras "31213 - compras de mercadorias- 21%" através do registo 113024, uma aquisição ao fornecedor "[SCom02...] SA" no valor de 75.161,15€ mais IVA. (folhas 25)
No entanto não foram registadas vendas de qualquer um dos artigos aí referidos até 31/12/2007 nem consta qualquer destes artigos no inventário apresentado com referência a 31/12/2007.
Tendo em conta o disposto no artº 17º e 23º do Código do IRC (CIRC) ao valor do stock final de 2007, deverá ser acrescido aquele montante, traduzindo um decréscimo no valor de consumos em 75.161,15€
1.2 -Vendas / Prestação de Serviços não considerados em Proveitos
No quadro seguinte resumem-se os valores das facturas que não foram somadas aos proveitos do exercício de 2007.
| Factura | Valor | IVA | Total | Taxa | Data | Conta |
| 3494 | 21.428,57 |  | 25.928,57 | 21,00% | 31-07-07 | 711114 - Vendas contrato USID |
| 3843 | 13 099,17 | 2.750,83 | 15 850,00 | 21,00% | 30-06-07 | 721115 - Prestação serviços anos
anteriores |
| TOTAL | 34.527,74 | 7250,83 | 41.778,57 | | | |
| | | | | | |
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Os valores das facturas relacionadas foram contabilizados nas contas identificadas acima no mapa, a saber:
Conta “711114 - contrato USID”; “721115 - prestação serviços ano anterior”
Contudo em Dezembro o sujeito passivo vai registar estes valores na conta 5991 - Resultados Transitados Inspecção", afastando do lucro tributável os proveitos referidos (Folhas 20).
Como estamos na presença de proveitos do exercício, pese embora o sujeito passivo relacione transmissões com reserva de propriedade, à luz do artº 18º nº 1, nº 3 e 4, do CIRC, os 34.527,34€ devem ser acrescidos ao Lucro Tributável
1.3 -Abatimentos em Vendas Isentas de IVA
Foi registado na conta "717121 - abatimentos em Vendas Isentas" através do registo 24045 "Av. Lançamento 2129"
o valor de 25.000€ . No documento lê-se " crédito a v/ favor porque algumas máquinas não estão em boas condições,
vendidas pela factura 3056 de 02/06/2006”. O cliente é residente na Alemanha, identificado por "[SCom05...]" com VAT no DE ...24.
O documento de suporte deste abatimento é uma nota de lançamento interna emitida pela própria "[SCom04...] Lda", sem qualquer indicação reconhecida pelo cliente.
Assim face ao disposto no artº 20º do CIRC este montante de 25.000€ deverá ser acrescido ao valor dos proveitos do exercício e por conseguinte ao Lucro Tributável.
1.4- Aquisições não comprovadamente indispensáveis
O sujeito passivo registou na conta de custos "6223613 - Trabalhos especializados 21%" através do documento 123087 a factura no 597 no valor de 200.000€ mais IVA emitida em 27/12/2007p elo fornecedor" [SCom03...] SA" NIF ...21(Folhas 21 a 24). Esta factura relata a prestação de serviços conforme um contrato datado de 8 de Março de 2006.
Através de uma leitura ao contrato podemos resumir o seu conteúdo:
É assinado pelo gerente da "[SCom03...] SA" Sr «BB» e pelos filhos gerentes da "[SCom04...] Lda"
A "[SCom03...] SA" como primeiro signatário, no âmbito da sua actividade compromete-se a prestar à "[SCom04...] Lda" os serviços de Recolha e guarda de equipamentos verificação e assistência aos equipamentos, acompanhamento ao funcionamento dos equipamentos.
Todos os serviços serão efectuados na sede da "[SCom03...] SA"
O contrato vigorará por três anos, ou seja, de 08 de Março de 2006 a 8 do Março de 2009 e só no primeiro ano de contrato serão pagos 700.000€ mais IVA.
1.4.1 - Elementos verificados quanto a esta transação
Tal como se pode inferir pelo referido contrato, os serviços a efectuar sob a capa deste [contrato são] avaliados àquele preço, só poderiam, quanto muito, ser efectuados no que diz respeito a 2007 no que vai do dia 01 de Janeiro a 8 de Março. Assim a factura em causa emitida em Dezembro de 2007, pese embora fora de prazo, só poderia incluir serviços prestados nos dois meses e uma semana,
A contabilidade não tem qualquer registo onde demonstre a localização geográfica dos equipamentos (existências e outros), nem nos inventários de final de ano existe essa informação. Desde logo é totalmente indemonstrável quais os equipamentos que a empresa tem nos vários locais uma vez não ter qualquer registo. Tal situação é tanto mais indeterminável, quanto o é, o facto de nas facturas de venda raramente ser feita alusão ao local de partida e de chegada dos equipamentos vendidos. De igual modo, e a contribuir para esta indeterminação estão também os documentos de compra, que padecem do mesmo problema, não identificam os locais de destino dos bens, ou raramente indicam a morada da sede, no caso Rua ... ....
Assim daquilo que resulta da nossa abordagem aos documentos da contabilidade, os quais foram solicitados,
tacitamente com o início do procedimento de inspecção, mas reforçado por notificação efectuada em 01/06/2006, não há qualquer evidência da existência de equipamentos nas instalações da "[SCom03...] SA" pertença da "[SCom04...] Lda" e inseríveis na sua actividade de comercialização e assistência técnica a equipamentos industriais.
No mesmo sentido apontam as conclusões de inspecção tributária ao exercício de 2007, que decorreu a este sujeito passivo "[SCom03...] SA" com sede em ... efectuado pelos serviços de Inspecção de ... através da ...10, onde se conclui que, O S.P. declara um valor significativo de prestações de serviços. não sendo possível através dos elementos contabilísticos afectar o pessoal a esses serviços: A actividade consiste na fabricação de vestuário de malha, nomeadamente camisolas, casacos para criança e adulto.
Esta unidade é uma empresa de confecção têxtil, não evidencia nos quadros de pessoal capacidade para efectuar os serviços previstos no supracitado contrato. Os serviços que a "[SCom03...] SA" solicitou externamente com significância durante o ano todo de 2007, alega o sujeito passivo, corresponderam à instalação de uma estrutura metálica.
Os restantes inputs tais como reparações e transportes, assumem valores residuais, tendo em conta que a própria empresa também solicita estes serviços no âmbito da sua actividade.
Assim com origem nos elementos da contabilidade do fornecedor não há qualquer evidência dos serviços a que a factura nº 597 suporta, pois os mesmos só poderiam ser os previstos no contrato já referido.
Na contabilidade da "[SCom04...] Lda" em Janeiro e Fevereiro de 2007, são perceptíveis despesas debitadas à "[SCom03...] SA", relacionadas com transportes e reparações. No mapa seguinte relacionam-se alguns destes
documentos, resultando dos mesmos a prática de preços normais neste tipo de serviços.
| Valor | Doctº | Data | Conta |
| 399,43 | A/L 2140 | 20-03-07 | 721113 |
| 503,00 | A/L 2139 | 16-03-07 | 721113 |
| 374,02 | A/L 2134 | 28-02-07 | 73813 |
| 612,50 | A/L 2143 | 22-03-07 | 721113 |
| 458,79 | A/L 2133 | 27-02-07 | 76831 |
| 1.000,00 | A/L 2131 | 15-02-07 | 7391 |
| 287,14 | A/L 2126 | 13-02-07 | 7391 |
| 3.834,88 | | | |
Concluímos que no período em causa (Janeiro e Fevereiro de 2007) quem factura serviços de reparações, assistência e transportes é a "[SCom04...] Lda" à "[SCom03...] SA", e não o contrário.
1.4.2 - Conclusão
O aludido contrato refere o tipo de serviços de forma genérica. Não estão demonstrados os pressupostos em que assentam para que se possa compreender o tipo de serviços e poder-se aferir da sua indispensabilidade. Pelo contrato não se percebe exactamente como e quando foram feitos. Não está comprovada a natureza das prestações de serviços pelo que não se pode compreender ou concluir que sejam necessários e indispensáveis.
Tal como se descreveu antes a contabilidade não tem qualquer evidência da realização efectiva destes supostos serviços.
Concluímos pelo exposto estar na presença de custos não comprovadamente indispensáveis à realização dos proveitos, sendo nula a relação custo benefício. Por conseguinte à luz do artº 23º do CIRC o valor suportado pela factura de 200.000€ deverá ser acrescido ao Lucro Tributável.
1.5 -Variações patrimoniais positivas
No mapa seguinte resume-se o valor das variações patrimoniais positivas não reflectidas no Resultado Liquido do Exercício, mas reflectidas na conta 5991 de Resultados transitados (Folhas 20).
| Variações Patrimoniais Positivas |
| Valores | Crédito | Débito |
| 84.430,00 | 5991 | 711114 - Contrato USID |
| TOTAL | 84.430,00 | | |
Os 84.430€ corresponde a três facturas de 2005 emitidas para o cliente USID, sem o IVA, tendo o sujeito passivo considerado uma variação patrimonial positiva e não reflectida no resultado.
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| Valor |
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| 28.960,00 | 31-12-05 | 711114 - Vendas Contrato USID | 5991 |
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| 711114 - Vendas Contrato USID | |
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| 15.470,00 | 30-09-05 | 711114 - Vendas Contrato USID | |
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| 84.430,00 | | | 84.430,00 |
Trata-se de ganhos reflectidos na conta 59, pelo que caiem no âmbito do disposto no artº 21º CIRC, sendo por isso de acrescer ao Lucro Tributável.
1.6 - Provisões não aceites
| Créditos Incobráveis |
| Valor | Cliente | Conta | Insolvência |
| 24.850,00 | [SCom06...] | 6921 | 20-11-2006 |
Foi contabilizado na conta 6921, como crédito incobrável o valor de 24.850€ relativo ao cliente de cobrança duvidosa ...83 - [SCom06...]. Verifica-se que este cliente (NIF ...68) foi declarado insolvente em 20/11/2006.
Assim em 2006 deveria ter sido registada a provisão para crédito de cobrança duvidosa, já que estavam reunidas as condições previstas no artº 35º nº 1 a) do CIRC.
O artº 39º do CIRC aceita como custo apenas os créditos incobráveis nos quais não tenha sido admitida a provisão ou esta seja insuficiente. No caso em apreço em 2006 era obrigatória a constituição da provisão a 100% do crédito face ao princípio da especialização dos exercícios prevista no artº 18º do CIRC, ou mesmo já a sua consideração como incobrável. Por esta razão deverá ser acrescido o valor de 24.850€ ao Lucro Tributável de 2007.
1.7 - Tributação Autónoma
O sujeito passivo apurou correctamente a tributação autónoma prevista no artº 81º, tendo em conta as despesas com viaturas ligeiras, despesas de representação e ajudas de custo. O valor apurado foi de 2.632,72€, vai ser incluído nas correcções de imposto em falta de IRC, dado que a declaração liquidada não contempla este valor.
2 - Lucro Tributável Proposto
No mapa seguinte resume-se os valores do Lucro tributável proposto.
| Correções ao lucro tributável |
| Valor |
| Aumento de proveitos | |
| 34.527,74 |
| 25.000,00 |
| Diminuição de custos | |
| 200.000,00 |
| 24.850,00 |
| 75.161,15 |
| Variação Patrimonial | 84.430,00 |
| Acréscimo L. T. | 443.968,89 |
| L. Tributável apurado | 10.245,58 |
| Lucro Tributável Corrigido | 433.723,31 |
Estas correcções incluem o valor apurado pelo sujeito passivo, pese embora não tenha sido liquidado, acrescido das correcções a este mesmo valor, apuradas na inspecção.
Como já foi efectuada liquidação oficiosa sobre o Lucro Tributável de 129,135,05€, a correcção ao Lucro Tributável será a diferença para os 443.968,89€, ou seja, 314.833,84€.
3- IVA
(…)
Capítulo VIII - Direito de Audição - fundamentação
Notificado em 18-06-2010 para o exercício do Direito de Audição. Em 08/07/2010, o Sujeito Passivo vem exercer o Direito de Audição, alegando o seguinte:
Nos pontos 1º o sujeito passivo apenas faz o enquadramento genérico da situação.
Pontos 2º a 6º - O S.P. alega que as correcções de 122.965 19€ (ponto 1.2 do Projecto de Relatório) e dos 602.851,16€ (ponto 1.5 do PR) já foram assumidas pela AT no apuramento do lucro tributável dos exercícios de 2003, 2004, 2005 e 2006.
Ponto 7º a 8º - Em relação à N. crédito de 25.000€ emitida ao cliente "DE - [SCom05...], resulta de desconto, não
percebendo a razão da sua não consideração fiscal, pois o não reconhecimento por parte da "[SCom05...]" não tem enquadramento legal, devendo ser suficiente a conta corrente do cliente e o fluxo financeiro de contrapartida. Junta Anexos (2, 3 e 4), com o Av. ... (N. Crédito), factura de venda de 2006 e CMR e extracto de conta corrente em 2007.
Ponto 9º a 10º - Quanto aos encargos com as facturas da "[SCom03...]" que não foram contestados na consideração de proveitos na Inspecção feita pela DF-... à [SCom03...]". Neste aspecto realça a dualidade de critérios das duas DFinanças considerando na entidade cedente do espaço "[SCom03...]" como proveito e não aceitando o encargo dedutível pela "[SCom04...]" utilizadora do espaço.
Ponto 11º a 13º - Em relação à não aceitação da provisão em 2007, de cliente insolvente em 2006, embora reconhece o desrespeito pelo princípio da especialização económica dos exercícios, alega que este princípio se deve subordinar-se ao princípio do prejuízo para a economia de imposto conforme acórdão do STA de 25-01-2006, ou seja "quando não havendo prejuízo para a fazenda pública
Alega assim que a não contabilização em 2006, e sendo considerado o custo em 2007 pela via da incobrabilidade em nada resultou prejudicada a economia de imposto, pelo que não concorda com a correcção.
Ponto 14º a 15º - Quanto ao valor das mercadorias compradas em 2007, no valor de 75.161,15€, estarem omissas no inventário de existências de 2007, alega o S.P. que estão no inventário de 2008 e foram vendidas em 2009, pelo que refuta que aquele montante seja acrescido à existência final de 2007, pois as mercadorias daquela compra iá constam do valor final do inventário de 2007, de 2008 e foram vendidas em 2009. Diz que não faria sentido estarem no inventário de 2008 serem vendidas em 2009 e não constarem em 2007 quando a compra se realizou em 2007.
Considera o S.P. que o Inventário de 2007, que foi entregue tem 102 folhas e o valor global das existências é de 308.738,45€. Nesta lista ou ficheiro não consta os artigos relativos à compra de 75.161,15€, pois houve um lapso administrativo na entrega do ficheiro pois não corresponde ao definitivo de 2007. O definitivo embora tenha o mesmo valor já inclui as mercadorias da factura. Junta em (anexo 5) outro inventário de 2007, o de 2008 e as facturas da venda em 2009.
(…)
Considerações ao alegado pelo sujeito passivo
Pontos 2º a 6º No tocante a estes pontos, verifica-se o seguinte:
Consultado o relatório de Inspecção Tributária aos exercícios de 2003, 2004 e 2005, do mesmo fica evidente:
Quanto aos 122.065,19€, verifica-se a inclusão nas correcções destes anos das facturas n.º 3817, 3803, 3777, 3749, A factura 3675 de 25.000€ embora faça referência a um contrato de 4 de Junho de 2004 e o RIT fazer alusão a contrato de 7 de Junho de 2004 admite-se que seja o mesmo. As facturas 3494 e 3843 estão fora deste Relatório. A factura 3494 tem mesmo subjacente um contrato promessa com entrega dos bens em 31 de Janeiro de 2007.
Por isso será de manter os valores de 21.428,57 e de 13.099,17€.
Quanto aos 602.851,16€, embora o RIT não faça qualquer referência a facturas emitidas, por isso não ser seguro que as facturas com data de 2006 no valor de (428.147,24€+ 89.073,92€) se refiram ao mesmo, aceita-se que possa estar implícito no valor já considerado com componente do lucro em 2004.
Já os 84 430€ relativo a três facturas de 2005, estão as mesmas fora do RIT (2003,2004 e 2005), pelo que não foram incluídas nas correcções contempladas por este. As facturas são a 2329 de 28.960€ de 31-12-2005, 2342 de 40.000€ de 30-11-2005 e 2738 de 15.470 de 30-9-2005. Destas facturas não há qualquer referência no RIT, Assim a variação patrimonial positiva de 2007 será de manter.
Ponto 7º a 8º - Quanto à redução de vendas através do "Aviso de lançamento 2129", o S.P. não junta qualquer
elemento que permita perceber a justeza desta redução. Pela conta corrente percebe-se apenas que a empresa era credora em 01-01-2007, de 39.050€ tendo recebido em Janeiro 37.500€, concluindo-se pela contrapartida que não houve qualquer redução na venda do valor de 25.000€,
Ponto 9º a 10º - Quanto à não consideração dos custos da factura da "[SCom03...]", as razões da sua não consideração como custo fiscal, foi explicitada no ponto 1.4 do projecto de Relatório. A aceitabilidade do proveito no emitente, não constitui por si só fundamento de aceitabilidade da dedução no destinatário do serviço, face ao estatuído no artº 23º do CIRC.
Ponto 11º a 13º - Quanto à não aceitação da provisão, o S.P. reconhece o desrespeito pelo princípio da especialização dos exercícios a que estava subordinado. Quanto ao prejuízo para a economia de imposto, entenda-se prejuízo para o estado, no caso em apreço, nada se pode concluir, uma vez que os efeitos tributários do custo ser reconhecido em 2006 ou em 2007, não são nem eram conhecidos, pelo que não é possível concluir que não haja prejuízo para o Estado.
Ponto 14º a 15º - Quanto ao inventário, refira-se que o inventário que foi recolhido por nós é uma cópia da relação que consta do Dossier Fiscal da Empresa, com 102 folhas mais 35 folhas (relação anexa de um conjunto de bens descrito na folha 81), todas rubricadas, com o valor global de 308.738 45€, valor este tido em conta no cálculo dos consumos (Este inventário fica anexo em mapa de trabalho). Neste inventário não constam os bens relacionados na factura de aquisição referida no ponto 1.1 deste Relatório, situação confirmada pelo sujeito passivo na audição prévia.
Por essa razão ao inventário tem que se acrescer aqueles bens e, por conseguinte, o respectivo valor.
Quanto ao inventário recriado pela empresa e que juntou em anexo no direito de audição, no sentido de querer
considerar que um mesmo inventário tinha agora o mesmo valor com inclusão das referidas mercadorias, tal não pode ser tido em conta pois qualquer inventário que inclua as mercadorias daquela factura ou outras quaisquer teria de ter necessariamente um valor diferencial no mesmo montante, sob pena de não terem qualquer credibilidade.
Que as mercadorias estejam no inventário de 2008 e 2009, só vem justificar que a empresa as deva acrescer ao inventário que elaborou em 2007, acrescendo ao valor o montante em causa.
(…)”
[cfr. resulta do teor do relatório inspetivo constante do procedimento administrativo apenso].
G. Com fundamento no sancionamento hierárquico das correções referidas no facto precedente foi em 25/07/2011 emitida a liquidação de IRC n.º ...49, no valor de EUR 126.927,45, incluindo juros compensatórios
[cfr. liquidação que faz fls. 27 dos autos].
H. A liquidação referida no facto precedente foi levada à conta corrente do contribuinte sendo emitida nota de cobrança no valor de EUR 98.601,86, assim apurado
a. Estorno da liquidação de 2007 - Liq. ...78 + 36.326,39
b. Acerto Liq. de 2007 - Liq. ...49 -117.569,39
c. Juros Compensatórios - Liq. ...98 -8.660,14
d. Juros Comp. Pag. Por Conta, Liq. 2011 00001881797 -697,90
[cfr. nota de cobrança que faz fls. 28 dos autos].
I. A Impugnante deduziu contra aquela liquidação reclamação graciosa que foi autuada sob o n.º ...48 no SF da Feira-1 [cfr. reclamação graciosa que faz fls. 34 e ss. do procedimento administrativo apenso].
J. A reclamação graciosa constante do facto precedente foi indeferida em 19/11/2012
[cfr. despacho contante de fls. 120 do procedimento administrativo apenso].
K. Contra o despacho referido no facto precedente foi interposto recurso hierárquico que foi autuado sob o n.º ...60 [cfr. recurso hierárquico que faz fls. 122 e ss. do procedimento administrativo apenso].
L. O recurso hierárquico constante do facto precedente foi indeferido em 25/03/2013
[cfr. despacho contante de fls. 184 do procedimento administrativo apenso].
M. A Inspeção Tributária considerou como proveitos do ano de 2004 o valor de EUR 558.468,25 respeitante a proveitos diferidos emergentes do contrato com a USID
[cfr. Anexo 5 à reclamação graciosa contante do procedimento administrativo apenso (fls. 75)].”.
*
Mais se considerou na sentença apelada:
“Não se provaram outros factos com interesse para a decisão a proferir atenta a conformação da lide efetuada pelas partes, nomeadamente no que concerne às suas causas de pedir e pedidos. Nomeadamente não se provou que:
N. A mercadoria adquirida ao fornecedor “[SCom02...] SA” no valor de EUR 75.161,15 e constante da fatura levada ao probatório se encontrasse registada no inventário de 2007;
O. Na correção referida no facto «M» estivessem incluídos os proveitos constantes das faturas 3494, 3843, 2329, 2342 e 2738 emitidas pela Impugnante em nome da USID;
P. A sentença declaratória da insolvência de “[SCom06...]” tivesse transitado em julgado em 2007.”.
*
No que diz respeito à motivação factual, escreveu-se na sentença recorrida:
“No que respeita à fundamentação, a convicção do Tribunal baseou-se essencialmente numa apreciação crítica [artigos 396.º do Código Civil e 607.º, n.º 5 do CPC, ex vi do art.º 2.º do CPPT], e à luz das regras da experiência comum, do exame da globalidade dos documentos juntos aos autos, incluindo os constantes do procedimento administrativo apenso, não impugnados.
A convicção do Tribunal resultou da sua análise em conjunto, independentemente de poderem não ter suportado diretamente qualquer facto levado ao probatório e de harmonia com as menções constantes no fim de cada um dos factos assentes.
Importa também referir que contribuiu para a formação da convicção do Tribunal o depoimento das testemunhas arroladas, quer o que foi produzido nos presentes autos [depoimento de «AA», TOC], quer o testemunho de «BB», realizado no âmbito do processo n.º 201/14.4BEAVR e cujo aproveitamento foi determinado para os presentes autos.
As testemunhas depuseram de forma espontânea, sem hesitações ou contradições de monta, motivo pelo qual se considera o seu depoimento como passível de poder sustentar a convicção do Tribunal. Não obstante, importa referir que a valoração do testemunho de «BB» deve ser temperada pela circunstância de (segundo declarou) ter sido sócio-gerente da Impugnante à data dos factos e, à data do depoimento, ser o gerente desta o seu pai.
No que respeita ao seu teor do seu depoimento, no essencial limitou-se a confirmar a realização das operações em causa. Declarou que as máquinas estavam armazenadas nas instalações da [SCom03...] onde eram objeto de manutenção e reparação por parte dos técnicos daquela, nomeadamente teares, e para que pudessem ulteriormente ser vendidas. Referiu que deu instruções para que fossem feitos registos das intervenções, nomeadamente no que respeita ao tempo despendido e peças a substituir.
Não obstante, sobressai que em momento algum foram estes documentos apresentados pela Impugnante, quer em sede dos procedimentos inspetivo e de contencioso administrativo, quer nos presentes autos, nomeadamente em sede de alegações e na sequência daquelas declarações.
O juízo conclusivo quanto a essa operação será feito adiante.
No que respeita ao depoimento do técnico de contas realça-se que o conhecimento dos factos por este demonstrado era indireto, por prestar serviços ao grupo de sociedades onde se insere a Impugnante e “fazer parte do grupo de colegas que exibiu a contabilidade” durante a inspeção.
No geral confirmou as alegações da Impugnante que as mercadorias vendidas integravam o acervo do inventário de 2007 (não conseguindo, todavia, concretizar o motivo da existência de inventários com diferentes teores e o mesmo valor, porquanto não presenciou a entrega da impressão do documento que não seria o definitivo).
Afirmou, também, no que respeita aos serviços prestados à USID e em causa no ponto 1.2 do relatório “não conseguir precisar se os serviços foram prestados em 2006, mas pensa que sim”, para afirmar que ocorria “dupla tributação”.
No que concerne ao facto não provado «O», a sua fundamentação constará adiante aquando da apreciação do vício.
Importa referir, no que tange ao “abatimento” efetuado à “[SCom05...]” levado ao probatório e cuja cópia consta a fls. 87 do procedimento administrativo, que o aviso de lançamento se encontra carimbado e rubricado pela destinatária.
No que concerne ao facto não provado «P» considerou-se não ser este essencial à decisão, como adiante se referirá, motivo pelo qual não foram desenvolvidas diligências instrutórias com vista ao seu apuramento.”.
III - QUESTÕES A DECIDIR
No presente recurso, importa analisar e decidir as questões colocadas pela Recorrente, delimitadas pelas alegações de recurso e respectivas conclusões (artigos 635º, nº 4, e 639º do Código de Processo Civil, “ex vi” artigo 2º, alínea e), e artigo 281º ambos do Código de Procedimento e de Processo Tributário), quais sejam o erro de julgamento de facto no que respeita ao facto não provado N (factura identificada na alínea B do probatório), e factura 597, no valor de € 200.000,00 relativa à prestação de serviços da "[SCom03...], S.A." (conclusões 1 a 9); ilegalidade da correcção constante do ponto 1.6 do RIT, a coberto do princípio da especialização dos exercícios, com violação do princípio da justiça e da proporcionalidade. (conclusões 13 e 14).
IV - APRECIAÇÃO DO PRESENTE RECURSO
Constitui objecto do presente recurso a sentença proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Aveiro, que julgou parcialmente procedente a impugnação judicial deduzida pela ora Recorrente, referente ao exercício de 2007.
IV. 1 - ERRO DE JULGAMENTO
A Recorrente invocou o erro de julgamento de facto no que respeita ao facto não provado N (factura identificada na alínea B do probatório), e factura 597, no valor de € 200.000,00 relativa à prestação de serviços da “[SCom03...], S.A.” (conclusões 1 a 9).
Dispõe o artigo 640º do Código de Processo Civil: “1 - Quando seja impugnada a decisão sobre a matéria de facto, deve o recorrente obrigatoriamente especificar, sob pena de rejeição:
a) Os concretos pontos de facto que considera incorretamente julgados;
b) Os concretos meios probatórios, constantes do processo ou de registo ou gravação nele realizada, que impunham decisão sobre os pontos da matéria de facto impugnados diversa da recorrida;
c) A decisão que, no seu entender, deve ser proferida sobre as questões de facto impugnadas.”.
A Recorrente identificou os concretos pontos de facto que considerou incorrectamente julgados e sustentou que o anexo 5 à audição prévia ao projecto do RIT, bem como ao depoimento da testemunha «AA», demonstram que a mercadoria adquirida à “[SCom02...] S.A.”, no valor de € 75.161,15, constante da factura identificada na alínea B do probatório, se encontrava registada no inventário de 2007.
No que concerne à factura 597, no valor de € 200.000,00, considerou provado por documento que a Impugnante e a “[SCom03...]” celebraram um contrato que tinha por objecto a prestação daqueles serviços (facto provado na alínea A), e as testemunhas «BB» e «AA» confirmaram a existência desse contrato, bem como a prestação daqueles serviços.
O facto não provado N tem a seguinte redacção: [Não se provou que] “A mercadoria adquirida ao fornecedor “[SCom02...] SA” no valor de EUR 75.161,15 e constante da fatura levada ao probatório se encontrasse registada no inventário de 2007.”
A Recorrente fundamentou a sua discordância quanto ao decidido com o anexo 5 à audição prévia ao projecto do RIT, e com o depoimento da testemunha «AA».
A tese da Recorrente assenta na alegada entrega de um ficheiro que se encontrava desactualizado e não continha a factura em causa. Em sede de audição prévia sustentou que “as mercadorias daquela compra já constam do valor final do inventário de 2007, de 2008 e foram vendidas em 2009”.
Esta explicação não foi aceite pelo tribunal “a quo”, sendo manifesto que não corresponde à verdade, pois a decisão judicial não assentou no alegado ficheiro informático, mas sim no dossier fiscal da Impugnante. Efectivamente, como acentuado pela Autoridade Tributária e Aduaneira, o inventário recolhido “é uma cópia da relação que consta do Dossier Fiscal da Empresa, com 102 folhas mais 35 folhas (relação anexa de um conjunto de bens descrito na folha 81), todas rubricadas, com o valor global de 308.738 45€, valor este tido em conta no cálculo dos consumos (Este inventário fica anexo em mapa de trabalho)”.
Por outro lado, o juiz “a quo”, na motivação da sentença, deu conta dos motivos pelos quais desvalorizou este depoimento, pois a testemunha «AA» demonstrou ter conhecimento indirecto dos factos uma vez que prestou serviços ao grupo de sociedades onde se insere a Impugnante, e por “fazer parte do grupo de colegas que exibiu a contabilidade” durante a inspeção”. Além disso, esta testemunha afirmou que “as mercadorias vendidas integravam o acervo do inventário de 2007 (não conseguindo, todavia, concretizar o motivo da existência de inventários com diferentes teores e o mesmo valor, porquanto não presenciou a entrega da impressão do documento que não seria o definitivo).”
Assim sendo, a prova indicada pela Recorrente não é suficiente para alterar o decidido, pelo que, nesta parte, nega-se provimento ao recurso.
No que respeita ao erro de julgamento que incidiu sobre a factura 597, no valor de € 200.000,00 relativa aos alegados serviços prestados pela “[SCom03...], S.A.”, que a Recorrente ancorou na existência do contrato outorgado com a “[SCom03...]”, e nos depoimentos prestados, importa salientar que a mera existência desse contrato não demonstra a prestação daqueles serviços, nem importa a aceitação daquela factura e do custo nele inscrito. Na verdade, para além das razões apontadas no Relatório de Inspecção Tributária [inexistência de registos e incapacidade prática de prestação desses serviços (trata-se de uma empresa de confecção têxtil cuja actividade consiste na fabricação de vestuário de malha, nomeadamente camisolas, casacos para criança e adulto), sendo que “no período em causa (Janeiro e Fevereiro de 2007) quem factura serviços de reparações, assistência e transportes é a "[SCom04...] Lda" à "[SCom03...] SA", e não o contrário”] o tribunal “a quo” desvalorizou os depoimentos recolhidos uma vez que “o depoimento das testemunhas foi de molde a adensar as dúvidas que recaiem sobre aquela operação, nomeadamente o depoimento do sócio-gerente à data.
Efetivamente, sobressaiu do seu depoimento que tais serviços teriam sido prestados por 3 trabalhadores, que, nas horas vagas, faziam a assistência aos teares.
De acordo com o teor do contrato levado ao probatório era a Impugnante que tinha o encargo de fornecer as diferentes matérias-primas e subsidiárias utilizadas no processo, bem como peças e acessórios. Nada foi aportado para os autos quanto a peças e materiais utilizados em tais manutenções / reparações.
Acresce que,
Sendo todos os materiais necessários à manutenção e reparação das máquinas fornecidos pela Impugnante, conforme previa o contrato, então a [SCom03...] com apenas 3 trabalhadores e tão somente nas “horas mortas” (leia-se quando não tinham outros serviços para realizar para a sua entidade patronal), teria prestado serviços à Impugnante (exclusivamente de mão-de-obra) no valor de EUR 700.000,00 em 3 anos.
As regras da experiência dizem que, sem mais, tal não é verosímil.
Em especial, se acrescermos a falta de concretização dos efetivos serviços, sendo estes apenas identificados de forma genérica e a omissão de apresentação de documentação a estes atinente como folhas de obra e faturas de aquisição das peças substituídas (que de acordo com o contrato tinham de ser fornecidas pela Impugnante).”
Esta motivação não merece censura, sendo manifesto que corresponde à realidade, pelo que os elementos probatórios enunciados pela Recorrente não podem conduzir à alteração pretendida pela ora Recorrente. Efectivamente, o artigo 662º do Código de Processo Civil só permite a alteração da decisão proferida sobre a matéria de facto “se os factos tidos como assentes, a prova produzida ou documento superveniente impuserem decisão diversa”.
E o tribunal de recurso deve respeitar a liberdade de apreciação das provas, em conformidade com o disposto no artigo 607º, nº 5, do Código de Processo Civil, pelo que só deve alterar a decisão proferida em sede de julgamento de facto se do confronto desse julgamento e dos meios de prova disponíveis no processo for ostensivo que a decisão de facto não pode ser aquela. O erro ostensivo na fixação da matéria de facto só ocorre quando se conclua, da confrontação entre os meios de prova produzidos e os factos dados por provados ou não provados, que esse juízo se encontra em desconformidade com a prova produzida, independentemente da convicção pessoal do juiz acerca de cada facto.
Como acertadamente refere o Ministério Público, estribado no Acórdão do TCAN de 11/4/2014, Processo nº 00819/10.4BEPNF, “se a decisão do julgador, devidamente fundamentada, for uma das soluções plausíveis, segundo as regras da lógica, da ciência e da experiência, ela será inatacável, visto ser proferida em obediência à lei que impõe o julgamento segundo a livre convicção.”.
Assim sendo, uma vez que os elementos de prova constantes dos autos, complementados com as regras da experiência, não determinam solução diversa, não se concede provimento ao requerido.
Consequentemente, nesta parte, nega-se provimento ao recurso.
IV. 2 - PRINCÍPIO DA ESPECIALIZAÇÃO DE EXERCÍCIOS
A Recorrente invocou o erro de julgamento quanto à correcção constante do ponto 1.6 do RIT, que qualificou como uma correcção meramente formal e cega, a coberto do princípio da especialização dos exercícios, com violação do princípio da justiça e da proporcionalidade, sendo que a actuação da Impugnante não defraudou, nem prejudicou a Fazenda Pública. (conclusões 13 e 14).
Todavia, carece de razão.
Como é sabido a base de incidência do Imposto sobre Rendimento das Pessoas Colectivas está prevista no artigo 3º, nº 2, do Código do Imposto sobre Rendimento das Pessoas Colectivas, e dela resulta que o lucro tributável “consiste na diferença entre os valores do património líquido no fim e no início do período de tributação, com as correcções estabelecidas neste Código”, e determina-se mediante recurso à sua contabilidade.
A tributação incide sobre o lucro tributável aferido pelo “resultado contabilístico ao qual se introduzem, extracontabilisticamente, as correções - positivas ou negativas - enunciadas na lei para tomar em consideração os objetivos e condicionalismos próprios da fiscalidade”. (Preâmbulo do Código do Imposto sobre Rendimento das Pessoas Colectivas).
Dispunha o artigo 18º do Código de Imposto Sobre o Rendimento das Pessoas Colectivas, na versão vigente à data, sob a epígrafe “Periodização do lucro tributável”: “1 - Os rendimentos e os gastos, assim como as outras componentes positivas ou negativas do lucro tributável, são imputáveis ao período de tributação em que sejam obtidos ou suportados, independentemente do seu recebimento ou pagamento, de acordo com o regime de periodização económica.
2 - As componentes positivas ou negativas consideradas como respeitando a períodos anteriores só são imputáveis ao período de tributação quando na data de encerramento das contas daquele a que deviam ser imputadas eram imprevisíveis ou manifestamente desconhecidas.
3 - Para efeitos de aplicação do disposto no n.º 1:
(…)
b) Os réditos relativos a prestações de serviços consideram-se em geral realizados, e os correspondentes gastos suportados, na data em que o serviço é concluído, excepto tratando-se de serviços que consistam na prestação de mais de um acto ou numa prestação continuada ou sucessiva, que são imputáveis proporcionalmente à sua execução;”.
Deste modo, os réditos e os gastos são relevados no exercício em que são assumidos os respectivos direitos e obrigações, independentemente da data dos correspondentes recebimentos e pagamentos.
Neste sentido vide o Acórdão deste TCAN de 6/7/2023, Processo nº 00008/07.5BEPRT, do qual se extracta: “O princípio da periodização reflete a prevalência da abordagem financeira sobre a abordagem monetária ou de caixa que caracteriza a contabilidade e é acolhida no CIRC, ditando que, na terminologia então adotada, proveitos e custos (atualmente, rendimentos e gastos) são relevados no exercício em que são assumidos os respetivos direitos e obrigações, independentemente dos correspondentes recebimentos e pagamentos, ou seja, da concretização dos respetivos fluxos monetários.
Este princípio tem sido interpretado pela jurisprudência no sentido de que, e não obstante o reconhecimento de que em causa no art. 18.º do CIRC está “uma vinculação para a Administração, que, em regra, deve aplicar o princípio da especialização dos exercícios na sua actividade de controle das declarações apresentadas pelos contribuintes”, ainda assim, a sua rigidez “(…) tem de ser colmatada ou temperada com a invocação do princípio da justiça, nas situações em que, estando já ultrapassados todos os prazos de revisão do acto tributário e não havendo prejuízo para o Estado, se deve evitar cair numa injustiça não justificada para o administrado” (cf. Acórdão do STA proferido em 2018-03-14 no proc. 0716/13, disponível para consulta em www.dgsi.pt, e no mesmo sentido, a vasta jurisprudência nele citada).
Nestes casos, o custo, ainda que indevidamente contabilizado, deve ser aceite, desde que “a respectiva imputação não tenha resultado de omissões voluntárias e intencionais, com vista a operar transferência de resultados entre exercícios.” (cf. o já citado Acórdão do STA, proferido em 2018-03-14 no proc. 0716).”
Como refere Tomás Cantista Tavares, “a proposição central da especialização dos exercícios encerra-se na estrutural ligação do rendimento à realização - através da transmissão do bem (rectius, transferência do risco) ou com a prestação do serviço - independentemente, em qualquer caso, do respectivo pagamento. Regista-se o rendimento com a constituição do crédito, pois há, nesse momento, total segurança quanto à consumação dos efeitos económicos da operação” (“Especialidades Fiscais no Incumprimento da Especialização de Exercícios”, Revista de Finanças Públicas e Direito Fiscal, Ano 3, Número 4, p. 260).
Consequentemente, em matéria de imputação temporal de gastos/custos para efeito de determinação do lucro tributável a regra é a dedução aos proveitos realizados num exercício dos custos necessários para os obter, tendo em conta que o momento temporal relevante para o efeito é o momento da prestação de serviços ou a utilização de um bem ou direito, sendo irrelevante o exercício em que são efectuados os pagamentos de tais serviços. Daí que, estando em causa serviços de prestação continuada ou sucessiva, os gastos devem ser levados a resultados proporcionalmente em relação à sua execução (artigo 18º, nº 3, alínea b), 2ª parte, do CIRC).
Descendo ao caso vertente verifica-se que a ora Recorrente contabilizou um crédito incobrável no montante de € 28.850,00 da sociedade “[SCom06...]”, por serviços prestados no ano de 2007 (ano em que transitou em julgado a insolvência da sociedade), sendo que a insolvência foi declarada em 20/11/2006, pelo que Autoridade Tributária sustentou que devia ter sido contabilizado nesse ano.
Na sentença recorrida refere-se que o artigo 34º do CIRC permite a dedução das provisões que tiverem por fim a cobertura de créditos resultantes da actividade normal do sujeito passivo que no fim no exercício possam ser considerados de cobrança duvidosa e como tal sejam evidenciados na contabilidade, sendo que a alínea a) do nº 1 do artigo 35º do mesmo diploma define como créditos de cobrança duvidosa “aqueles em que o risco de incobrabilidade se considere devidamente justificado”, nomeadamente quando “o devedor tenha pendente processo especial de recuperação de empresa e proteção de credores ou processo de execução, falência ou insolvência”.
Conforme resulta do teor literal dos normativos citados a lei manda atender à pendência do processo de insolvência e não à data do trânsito em julgado da declaração de insolvência, pelo que a tese defendida pela Recorrente não tem apoio legal, sendo manifesto que, como referido na sentença recorrida, “o facto índice sobre o qual a lei faz presumir o risco de incobrabilidade é o da mera pendência de processo indiciador de risco de incobrabilidade (processo de recuperação, execução, insolvência, etc.) e não do trânsito em julgado da sentença que declarou a insolvência do devedor”.
Consequentemente, importa apenas aferir do acerto da decisão recorrida na parte em que considerou, com apoio no Acórdão do STA de 25/6/2008, Processo nº 0291/08, que “o interesse público da prevenção e combate da evasão fiscal, subjacente à prevenção da manipulação do princípio da especialização dos exercícios, deve prevalecer sobre os princípios da justiça e da tributação pelo rendimento real como afirmou o colendo STA no douto aresto proferido no processo 0658/11 de 05/07/2012.”.
Esta questão foi apreciada no recente Acórdão deste TCAN de 16/1/2025, no Processo nº 786/10.0BEPNF, que tal como no Acórdão deste TCAN de 6/7/2023, Processo nº 00008/07.5BEPRT, concluiu que a prevalência do princípio da justiça sobre o princípio da especialização dos exercícios pressupõe que, cumulativamente, esteja apurado que do afastamento daquele último não resulte prejuízo para o erário público e que o erro cometido na contabilização dos proveitos e/ou custos não resultou de omissões voluntárias ou intencionais, com vista a operar transferências de resultados entre exercícios, decisão que aqui se acolhe, em ordem à interpretação e aplicação uniforme do direito à luz do disposto no artigo 8º, nº 3, do Código Civil, e da qual se extracta, “(…) o princípio da especialização dos exercícios encontra-se consagrado no artigo 18.º do CIRC e tem uma densidade vinculativa elevada, não tolerando, fora dos casos expressamente consignados na lei, qualquer margem de manobra do contribuinte na afectação temporal dos movimentos económico-financeiros da empresa, devendo, no entanto, ser sopesado com os demais princípios constitucionais basilares, mormente, o da justiça.
Cumpre ainda uma chamada de atenção para o Plano Oficial de Contabilidade (POC) então vigente, no âmbito dos quais dominavam como princípios fundamentais, o princípio da continuidade; o princípio da consistência; o princípio da especialização ou do acréscimo; o princípio do custo histórico; o princípio da pendência; o princípio da substância sobre a forma e o princípio da relevância ou da materialidade.
E, quanto ao principio da especialização dos exercícios, do acréscimo ou da periodização económica, em sede contabilística, postulava o mesmo que a contabilidade de uma empresa deve ser elaborada de forma criteriosa e rigorosa, de tal modo que os proveitos e os custos devem ser reconhecidos quando obtidos ou ocorridos independentemente do seu recebimento ou do seu pagamento, pelo que os mesmos devem ser incluídos nas demonstrações financeiras dos períodos a que dizem respeito. Dito de outro modo, este princípio é uma emanação da técnica contabilística em resposta à necessidade prática de calcular, dentro de intervalos regulares, o lucro obtido por uma empresa", consubstanciando "um corte artificial num processo que é contínuo. E por isso a determinação do momento contabilístico em que ocorreu uma despesa ou uma receita tem de ser também objecto de definição" (José Luís Saldanha Sanches, Da Quantificação da Obrigação Tributária, Deveres de Cooperação, Autoavaliação e Avaliação Administrativa, pág. 294).
Este princípio impõe que sejam imputados "a cada exercício os proveitos e custos que lhe são inerentes e só esses". (...) A imputação a um dado exercício de um encargo ou perda simplesmente provável é concretizada através do mecanismo das provisões" (Freitas Pereira, in A periodização do lucro tributável, pág.79 e 80), pois que tal princípio, em correlação com os outros princípios, mormente o da justiça, não impede que sejam incluídos nos custos de um exercício os encargos a pagar no futuro, mas com origem no mesmo desde que essas inscrições não se reconduzam a comportamentos voluntários e intencionais, com vista a operar a transferência de resultados entre exercícios (vide artigo 18º, n.º 2 do CIRC).
Em síntese, o princípio da especialização dos exercícios, ou, na terminologia do do POC, “Da especialização” (ou do acréscimo), é, sem dúvida, um dos Princípios Contabilísticos Fundamentais ou os Princípios Contabilísticos Geralmente Aceites que mereceu mais importância por parte do legislador do Código do IRC, justificado pela necessidade de evitar o diferimento de custos ou perdas e de proveitos ou ganhos com finalidades de economia e/ou politicas financeiras, ou de ilícita planificação ou gestão fiscal.
O princípio da especialização dos exercícios é um princípio geral, por força do qual os proveitos e os custos de um período devem ser registados contabilisticamente no exercício a que dizem respeito, independentemente do momento em que são pagos ou recebidos.
Com efeito, não obstante o rendimento das empresas fluir em continuidade, é necessário segmentar a vida das mesmas em períodos de certo modo independentes entre si, para atender a necessidades não só de índole fiscal, como também de natureza económica, contabilística e de gestão. E, na esteira do princípio da anualidade dos impostos, estabeleceu-se que o lucro tributável das empresas será determinado anualmente, correspondendo, em regra, cada período de tributação, ao ano civil - cf. o que se escreve em comentário ao artigo 18.º, no Código do IRC, comentado e anotado, da Direcção Geral dos Impostos (DGCI).
Sobre a “Periodização do lucro tributável”, dispõe o artigo 18.º do Código do IRC que «Os proveitos e os custos, assim como as outras componentes positivas ou negativas do lucro tributável, são imputáveis ao exercício a que digam respeito, de acordo com o princípio da especialização dos exercícios» [n.º 1]; e que «As componentes positivas ou negativas consideradas como respeitando a exercícios anteriores só são imputáveis ao exercício quando na data de encerramento das contas daquele a que deveriam ser imputadas eram imprevisíveis ou manifestamente desconhecidas» [n.º 2]. (fim de citação).
(…)
Como evidenciado pelas posições doutrinais e jurisprudenciais, na ponderação dos valores em causa - por um lado, o princípio da periodização económica e, por outro lado, o princípio da justiça - é manifesto que, em caso de incompatibilidade, deve ser dada prevalência a este último princípio nos casos em que não tenha resultado prejuízo para o erário público e se constate que não estamos perante comportamentos voluntários e intencionais, com o objetivo de obter vantagens fiscais
Vejamos, como doutrinado no recentíssimo arresto do STA, proferido no processo n.º 1382/14.2BEBRG, de 10 de abril de 2024:
“permitem concluir que o Supremo Tribunal Administrativo fez sempre depender a prevalência daqueles princípios, particularmente do princípio da justiça, consagrado nos artigos 266.º, n.º 2, da CRP e 50.º da LGT, sobre o princípio da especialização dos exercícios do prévio julgamento de inexistência de prejuízo para o erário público e de estar verificado que o erro cometido na contabilização dos proveitos e/ou custos não resultou de omissões voluntárias ou intencionais, com vista a operar transferências de resultados entre exercícios.
É esta jurisprudência que emerge dos acórdãos do Supremo Tribunal Administrativo em que a Recorrente sustenta a sua pretensão, pelo menos, dos indicados e que se mostram efectivamente pertinentes (como se constata do seu teor, já que se encontram integralmente disponíveis para consulta em www.dgsi.pt), já que neles se pode ler (passamos a transcrever por ordem cronológica) que o princípio da especialização de exercícios deve tendencialmente conformar-se e ser interpretado de acordo com o princípio da justiça previsto no artigo 20.º da CRP e 55.º da LGT se «não havendo qualquer prejuízo para a FP (por todos os custos terem sido contabilizados, embora no tocante aos exercícios respectivos)» a transferência de resultados «não resultar de omissões voluntárias ou intencionais, com vista a operar transferências de resultados entre exercícios» (acórdão de 5-2-2003, proferido no processo n.º 1648/02); «não ofende» o princípio da especialização de exercícios» a não contabilização» que «não resultou de omissão voluntária e intencional» (acórdão de 25-1-2006, proferido no processo n.º 830/05); o princípio da especialização dos exercícios «visa tributar a riqueza gerada em cada exercício e daí que os respectivos proveitos e custos sejam contabilizados à medida que sejam obtidos e suportados, e não à medida que o respectivo recebimento ou pagamento ocorram» devendo «tendencialmente conformar-se e ser interpretado de acordo com o princípio da justiça, com conformação constitucional e legal (artigos 266.º, n.º 2 da CRP e 55.º da LGT), por forma a permitir a imputação a um exercício de custos referentes a exercícios anteriores, desde que não resulte de omissões voluntárias e intencionais, com vista a operar transferência de resultados entre exercícios», como é o caso, da situação em que, «constituída uma provisão para crédito vencido, por lapso de contabilização, o sujeito passivo efectiva as reposições devidas pelos pagamentos parciais entretanto feitos, apenas e pela totalidade em determinado exercício e não, como era devido, de forma discriminada nos exercícios correspondentes em que esses pagamentos foram concretizados» (acórdão de 2-4-2008, proferido no processo n.º 807/07); «Em matéria de custos, o princípio da especialização dos exercícios - artigo 18.º do CIRC - traduz-se na consideração, como custo de determinado exercício, dos encargos que economicamente lhe sejam imputáveis», não pondo «em causa tal princípio a imputação, a um exercício, de custos referentes a exercícios anteriores, desde que não resulte de omissões voluntárias e intencionais, com vista a operar transferência de resultados entre exercícios», por tal ser «exigido pelo princípio da justiça, consagrado nos artigos 266.º, n.º 2, da CRP, e 50.º da LGT», porém, nos termos do n.º 2 do mesmo dispositivo legal, “as componentes positivas ou negativas” não são “imprevisíveis ou manifestamente desconhecidas” quando a sua não consideração, no exercício a que respeitam, se deve a erro contabilístico ou outro, do próprio contribuinte, já que tal norma há-de interpretar-se no sentido de que tais pressupostos, para serem relevantes, hão-de decorrer de situações externas que aquele não pode controlar. (acórdão de 25-6-2008, proferido no processo n.º 291/08); «O princípio da especialização dos exercícios visa tributar a riqueza gerada em cada exercício e daí que os respectivos proveitos e custos sejam contabilizados à medida que sejam obtidos e suportados, e não à medida que o respectivo recebimento ou pagamento ocorram», sendo que, «não existe violação ao princípio da especialização dos exercícios» se não estamos perante situação em que se verificou a imputação de proveitos ou de encargos que não tenham tido lugar nos respectivos exercícios, e não consta do probatório, nem do relatório da inspecção, nem tão pouco vem alegado pela Fazenda pública, que as operações realizadas tenham tido em vista a manipulação de resultados» (acórdão de 9-5-2012, proferido no processo n.º 269/12).”
Ora, transpondo a fundamentação expendida no acórdão citado, para o caso vertente, temos que resulta do acervo fáctico dos autos que para além de não se sabermos, com segurança, quais as razões que determinaram a Recorrente [aqui Recorrida] a repercutir de modo fraccionado nos anos o custo suportado, mormente no ano de 2004, quais as razões que presidiram a contabilização dos valores em questão, de modo aleatório e dispares, a título de custos, (e, consequentemente, quais as verdadeiras ou efectivas implicações dessa distribuição do “custo” suportado em 2003, repercutido aleatoriamente naquele ano e nos anos posteriores e, que implicações geraram em termos de apuramento da matéria tributável em cada um dos exercícios que medeia um e outro dos anos, in casu 2003 e 2004) [in casu 2007] é absolutamente seguro afirmar-se que não foram razões externas e incontroláveis que determinaram a elaboração da contabilidade nos termos apurados, que a contabilidade tal como apresentada não resultou de “lapsos contabilísticos”, alias a sua designação de “custos diferidos” e “custos extraordinários”, diz tudo. Nem a actuação da recorrente [aqui Recorrida] pode ser definida como de boa-fé, designadamente por não ter sido determinada, como a jurisprudência também já aceitou, por uma interpretação séria e plausível dum comando complexo, assente em interpretações abertas e dúbias da sua estatuição, a operação desconto como ela própria afirma discorre de uma operação de reestruturação elaborada com recurso a uma auditoria e acompanhamento fiscal.
No caso, como se provou, insista-se, o que se registou foi uma actuação deliberada e intencional de transferência de resultados tendo em vista a obtenção de vantagens, absolutamente alheia à verdade fiscal que aquela contabilidade devia assegurar, não nos podemos abstrair que estamos no âmbito de uma cessão entre empresas de um mesmo grupo o que exige uma preocupação acrescida de transparência. Daí que, no caso, se deva concluir que a actuação da Administração Fiscal, nos termos recortados no probatório, constitui um rigoroso cumprimento ou observância do preceituado no artigo 18.º do CIRC, totalmente conforme com entendimento que a jurisprudência do Supremo Tribunal Administrativo vem firmando no que respeita à ponderação de princípios e valores que estão legal e constitucionalmente consagrados.”.
Nos presentes autos não está em causa um lapso involuntário na contabilização de um custo, sendo que a Recorrente não demonstrou que só teve conhecimento da existência do processo de insolvência em 2007, nem demonstrou que daquela correcção resultou o pagamento de um tributo a que a Autoridade Tributária não teria direito, e portanto não se mostra violado o princípio da justiça. E no que respeita ao princípio da proporcionalidade a Recorrente nem sequer explicita de que forma ocorre a alegada violação. Como se refere na sentença recorrida, a “contabilização de gastos em ano distinto pode ter como resultado não só a alteração imediata do conteúdo das obrigações tributárias como, também, modificações ao nível do montante dos prejuízos passíveis de serem reportados/utilizados em cada um dos exercícios fiscais e por força do prazo de caducidade previsto no art.º 47.º do CIRC de 6 anos.” (fls. 38 da decisão recorrida)
Por outro lado, o ónus da prova da inexistência de prejuízo para o Estado, bem como da inexistência de uma omissão intencional, recai sobre a ora Recorrente que a este propósito nada provou. (Neste sentido vide o Acórdão do TCAN de 6/7/2023, Processo nº 00008/07.5BEPRT, acima citado, do qual se extracta, “O princípio da justiça apenas encontra aplicação em situações de injustiça grave e notória em que não cabe o “erro” ou “lapso” invocado nos autos pela Recorrida.
O ónus da prova dos factos que sustentam a conclusão de que no caso se verifica uma injustiça grave e notória que sustenta a aplicação do princípio da justiça cabe ao contribuinte que a invoca, e não à Administração fiscal.
(…)
Sucede, no entanto, que nem no caso em apreço se provou a inexistência de “omissões voluntárias e intencionais, com vista a operar transferência de resultados entre exercícios” - não tendo, aliás, sido alegados quaisquer factos concretos que permitissem alcançar uma tal conclusão - como é errada a interpretação feita na sentença sobre o dever de respeito pela ATA pelo princípio do inquisitório nesta matéria, pois, manifestamente, não é à Administração fiscal que cabe “solicitar a prova de que não se tratou de uma omissão intencional”.”).
E ainda o Acórdão do STA de 9/7/2025, Processo nº 01122/19.0BESNT, no qual se refere: “(…) O princípio da justiça tem merecido o acolhimento da jurisprudência. Afirma-se, por exemplo, que: «[a] prevalência do princípio da justiça sobre o princípio da especialização dos exercícios pressupõe que, cumulativamente, esteja apurado que do afastamento daquele último não resulte prejuízo para o erário público e que o erro cometido na contabilização dos proveitos e/ou custos não resultou de omissões voluntárias ou intencionais, com vista a operar transferências de resultados entre exercícios». (Acórdão do STA, de 10-04-2024, P. n.º 01382/14.2BEBRG 0528/17) «A atuação e defesa do princípio da especialização dos exercícios/regime de periodização económica deve ser conciliada com a operância de outros primados, atuantes ao nível da disciplina jurídica global dos tributos, norteadores da actividade da autoridade tributária e aduaneira (AT), particularmente, os princípios da legalidade e da justiça, objetivando o melhor equilíbrio, possível, entre os respetivos domínios, de molde a obter um resultado justo» (Acórdão do STA, de 07/09/2022, P. 0304/15.8BELLE). O princípio da justiça demanda mesmo a matização do princípio da especialização dos exercícios, «por forma a permitir a imputação a um exercício de custos referentes a exercícios anteriores, desde que não resulte de omissões voluntárias e intencionais, com vista a operar a transferência de resultados entre exercícios» (Acórdão do STA, 02/04/2008, P. 0807/07.).
Do princípio em referência não resulta, todavia, a imposição à AT do dever de correcção da contabilidade da contribuinte, em substituição da declaração fiscal da própria, cuja emissão e apresentação pela interessada está revestida da presunção de boa-fé e de veracidade (artigo 75.º/1 da LGT). O ónus de apresentação de declarações de substituição (artigo 59.º do CPPT), bem como o ónus de impugnação das liquidações dos exercícios subsequentes (artigos 95.º da LGT e 97.º do CPPT), recai sobre a contribuinte e não sobre a AT. Mais se refere que não existe prova nos autos de que da liquidação sob escrutínio resulte para a recorrente uma situação irreparável de injustiça. A recorrente não alega, nem demonstra a impossibilidade do relevamento dos custos imputáveis aos exercícios de 2015 e 2016, no âmbito dos respectivos procedimentos inspetivos, nem no âmbito da impugnação (graciosa e contenciosa) dos respectivos actos tributários.”.
Assim sendo, acolhendo os argumentos expendidos nas decisões transcritas, nesta parte, nega-se provimento ao recurso.
A improcedência de todos os fundamentos invocados importa a improcedência do recurso e a condenação da Recorrente no pagamento das custas. (artigo 527º, nº 1 e 2, do Código de Processo Civil)
*
Nos termos do disposto no artigo 663º, nº 7, do Código de Processo Civil, elabora-se o seguinte sumário:
I - O tribunal de recurso deve respeitar o princípio da liberdade de apreciação das provas, em conformidade com o disposto no artigo 607º, nº 5, do Código de Processo Civil, e só deve alterar a decisão proferida em sede de julgamento de facto se do confronto desse julgamento e dos meios de prova disponíveis no processo for ostensivo que a decisão de facto não pode ser aquela. (artigo 662º do Código de Processo Civil).
II - O princípio da especialização dos exercícios, consagrado no artigo 18º do CIRC, vincula a Autoridade Tributária e Aduaneira no exercício da sua actividade de fiscalização das declarações dos contribuintes, reflecte a prevalência da abordagem financeira sobre a abordagem monetária ou de caixa que caracteriza a contabilidade, e determina que os proveitos e custos (actualmente, rendimentos e gastos) são relevados no exercício em que são assumidos os respectivos direitos e obrigações, independentemente dos correspondentes recebimentos e pagamentos, ou seja, da concretização dos respectivos fluxos monetários.
III - Este princípio não é absoluto e deve ser colmatado com o princípio da justiça, nas situações em que, estando já ultrapassados todos os prazos de revisão do acto tributário e não havendo prejuízo para o Estado, para evitar uma situação flagrantemente injusta, nos casos em que a imputação não tenha resultado de omissões voluntárias e intencionais do sujeito passivo, permite operar a transferência de resultados entre exercícios, com fundamento no princípio da capacidade contributiva, o qual não permite a duplicação de imposto incidente sobre o mesmo facto tributário.
IV - O ónus da prova dos factos que sustentam a conclusão de que a imputação não resultou de omissões voluntárias e intencionais do sujeito passivo, e que no caso se verifica uma injustiça grave e notória, que sustentam a aplicação do princípio da justiça, cabe ao contribuinte que a invoca, e não à Autoridade Tributária.
V - Dispositivo
Nestes termos, acordam em conferência os juízes da Subsecção Comum da Secção de Contencioso Tributário deste Tribunal em negar provimento ao presente recurso, e confirmar a sentença recorrida.
Custas a cargo da Recorrente, vencida no recurso.
Porto, 16 de Abril de 2026
Rui Esteves
Cristina da Nova
Paulo Moura |