2. Dito pedido foi formulado na sequência do diferimento parcial do pedido de pagamento em prestações que o Reclamante dirigiu ao OEF, e do qual foi excluído em virtude de não ter procedido ao pagamento de qualquer prestação.

3. E, outrossim, do pedido de conversão, em garantia, de penhora sobre determinado prédio (com o valor patrimonial de € 67.830,35) que o Reclamante sabia que se encontrava onerado com hipoteca voluntária (no valor de € 90.000,00) constituída a favor do Banco Comercial Português, no âmbito de contrato de mútuo celebrado com a referida instituição financeira;

4. A dispensa de prestação de garantia depende da verificação dos seguintes pressupostos: - (i) Que a mesma seja causa de prejuízo irreparável para o executado ou (iii) a sua prestação se mostrar prejudicada atenta a manifesta falta de meios económicos, revelada pela insuficiência de bens penhoráveis e em qualquer dos casos que dita insuficiência ou inexistência de bens não seja da responsabilidade do executado (cf. artigo 52.º, n.º 4, LGT);

5. No caso vertente, ficou demonstrado que o Reclamante não tinha bens penhoráveis em valor necessário e suficiente para satisfazer o pagamento da dívida exequenda e acrescidos legais;

6. Contudo, e contrariamente ao decidido pelo Tribunal a quo, não logrou o Reclamante demonstrar – pela identificação de causas exógenas à sua conduta – que foi alheio à consolidação da situação de insuficiência do seu património penhorável;

7. Tendo, antes ficado, demonstrado, que o mesmo concorreu positivamente – ex vi da constituição de hipoteca voluntária sobre o único imóvel integrante do seu património – para a referida situação;

8. Como sobredito, o pedido de dispensa de garantia foi precedido pelo pedido de pagamento em prestações da dívida exequenda, vindo o Reclamante a ser excluído do referido plano em resultado de não ter liquidado qualquer prestação;

9. Tendo, outrossim, requerido ao OEF a conversão, em garantia, de penhora sobre prédio o qual sabia que estava onerado com hipoteca voluntária, de valor largamente superior ao respectivo valor patrimonial, sendo por isso inidóneo para a obtenção da suspensão da execução;

10. Tais condutas não foram minimamente valoradas na douta sentença recorrida, sendo que, na perspectiva da Recorrente, as mesmas se afiguram claramente reveladoras de uma intenção do Reclamante propensa à introdução de factores de perturbação na tramitação do processo executivo, com efeito dilatório relativamente ao pagamento da dívida exequenda e acrescidos;

11. Pelo que a decisão recorrida, que julgando o pedido de dispensa de prestação de garantia devidamente fundamentado, declarou anulado o despacho do OEF que o havia indeferido, não se deverá manter na ordem jurídica, por violação das disposições conjugadas dos artigos 52.º, n.º 4 e 74.º, n.º 1, ambos da LGT, e do artigo 170.º do CPPT.

12. Nestes termos, e nos demais de direito que serão por Vossas Excelências doutamente supridos, ao presente recurso deve ser concedido integral provimento, com a consequente revogação da decisão recorrida, e a manutenção na ordem jurídica do despacho do chefe de finanças adjunto do serviço de finanças de Vila Real, ora reclamado, assim se fazendo a já acostumada Justiça».

O recurso foi admitido com subida imediata nos próprios autos e com efeito meramente devolutivo.

O Recorrido apresentou contra-alegações e formulou as seguintes «Conclusões:

a) no caso em apreço, verifica-se da prova produzida (e que é unanimemente aceite por todos os intervenientes processuais) que o Recorrido apenas tem um bem suscetível de penhora (fração autónoma B, do prédio sito na Urbanização…Satão, inscrito na matriz predial desta freguesia sob o artigo 3…), o qual, em face dos ónus que sobre o mesmo incidem, não se afigura idóneo à prestação de garantia no âmbito do presente processo de execução fiscal (n.° 2496201101012479 e Apensos);

b) O Recorrido não se colocou em situação de manifesta insuficiência económica para evitar a prestação de garantia e, em momento algum, o Recorrido dissipou bens do seu património com vista a frustrar os créditos dos seus credores ou do Estado, porquanto a hipoteca voluntária que incide sobre o único bem penhorável (o imóvel) foi efetuada aquando da aquisição do imóvel (como é prática comum nos empréstimos para a aquisição de imóveis), tendo sido registada em momento muito anterior à constituição e reversão da dívida tributária contra o Recorrido;

c) Os bens que o Recorrido possuía à data da apresentação do pedido de dispensa de garantia (e da apresentação da Reclamação Judicial), são os bens que já possuía no passado recente - isto é, antes da penhora de bens do Recorrido, na qualidade de revertido - e, como tal, não pode ser entendido que à insuficiência de bens seja da responsabilidade do Recorrido, pelo que se conclui que não houve, por parte do Recorrido, dissipação de bens com o intuito de diminuir a garantia dos credores, porquanto o mesmo não alienou ou doou quaisquer bens imóveis ou móveis, de forma a diminuir o seu património pessoal;

d) Da análise do ponto 1.3 do Ofício-Circulado n.° 60.077, de 29.07.2010, da Direção-Geral dos Impostos (atual Autoridade Tributária e Aduaneira) - que estabelece as condições a observar para concessão de dispensa/isenção de garantia idónea em processo de execução fiscal – constata-se que a prova que a Administração Tributária exigiu ao Recorrido neste caso concreto, apenas é exigível quando o pedido de dispensa de garantia é requerido por pessoas coletivas;

e) Ao Recorrido, enquanto pessoa singular, não cabia a apresentação de qualquer prova (adicional à que foi junta ao pedido formulado pelo mesmo) que demonstrasse a não verificação do pressuposto da “irresponsabilidade da atuação empresarial ou da respetiva administração”, na medida em que o mesmo não tem de justificar, na sua esfera pessoal, a insuficiência económica da devedora originária;

f) Ao contrário do que alega a Fazenda Pública no presente Recurso, não corresponde à realidade que o Recorrido tivesse sido excluído de qualquer plano de pagamento em prestações, porquanto, se assim fosse, o órgão de execução fiscal estaria expressamente obrigado o recusar uni novo pedido formulado pelo Recorrido, nos termos do artigo 200.° do Código de Procedimento e de Processo Tributário e do Oficio-Circulado n.° 60087, de 0603.2012, no qual se determina que “se o executado já beneficiou da possibilidade de pagamento em prestações, com referência às mesmas dívidas/processos, mas foi excluído por incumprimento, já não poderá requerer o pagamento em prestações (rectius, tal pedido, se apresentado, deve ser indeferido), para que o artigo 200.° mantenha a sua validade”;

g) Da análise da documentação junta aos autos verifica-se que o Recorrido formulou (em novembro de 2014) o primeiro pedido de pagamento em prestações na qualidade de sócio único e gerente da devedora originária, pelo que, em rigor, quem incumpriu o referido plano de pagamentos foi a devedora originária e não o Recorrido, na sua esfera pessoal;

h) Em face da prova produzida nos presentes autos, constata-se que estão reunidos os pressupostos para a concessão da isenção de prestação de garantia - desde logo porque no caso sub judice não tem de ser analisada a alegada atuação empresarial ou da respetiva administração” do Recorrido, como erroneamente entendeu o órgão de execução fiscal -, porquanto o Recorrido provou a sua insuficiência económica para a sua prestação, tendo, igualmente, provado que, apesar da insuficiência de bens penhoráveis, não houve dissipação de bens com intuito de diminuir a garantia dos credores;

i) Conclui-se, portanto, que a sentença recorrida analisou corretamente os factos que lhe foram submetidos, julgando corretamente a causa e aplicando as normas de Direito de forma adequada, não merecendo qualquer censura.

Nestes termos, e nos mais de Direito que Vossas Excelências suprirão, deverá o presente Recurso ser dado como improcedente, por não provado e, em consequência, manter-se válida na ordem jurídica a sentença proferida pelo Tribunal a quo, tudo com as legais consequências».

Remetidos os autos a este tribunal, a Exma. Senhora Procuradora-Geral Adjunta emitiu mui douto parecer no sentido de ser concedido provimento ao recurso.

Com dispensa dos vistos legais (artigos 36.º, n.º2, do Código de Processo dos Tribunais Administrativos e 657.º, n.º4, do Código de Processo Civil), cumpre agora apreciar e decidir, visto que nada a tal obsta.

2 – DO OBJECTO DO RECURSO

Delimitado o objecto do recurso pelas conclusões das alegações apresentadas pelo Recorrente, a questão a decidir reconduz-se, nuclearmente, a indagar se a sentença recorrida incorreu em erro de julgamento ao considerar que o reclamante, ora Recorrido, cumpriu o ónus probatório que lhe incumbia na demonstração dos pressupostos de que depende a dispensa de prestação de garantia.

3 – DA MATÉRIA DE FACTO

Em 1ª instância foram considerados provados os seguintes factos:

«1. O processo de execução fiscal n.º 2496201101012479 e Apensos referente a dívidas de IVA, IRC e coimas, refentes aos anos de 2010, 2011 e 2012, no montante de 37.024,17 €, em que é devedora originária a sociedade R…, LDA., foi revertido para o Reclamante – Cfr. PA, principalmente fls. 1, 85.
2. Por notificação recebida no decurso do mês de Maio de 2015, o Reclamante foi notificado da penhora da fracção autónoma B, do prédio sito na Urbanização…Satão, inscrito na matriz predial desta freguesia sob o artigo 3… – doc. 2 da PI;
3. Uma vez que a devedora originária havia, em Novembro de 2014, requerido o pagamento em prestações da dívida subjacente ao presente execução fiscal n.º 2496201101012479 e Apensos, o Reclamante requereu a conversão da penhora em prestação de garantia do citado processo - cfr. Doc. 3 da PI;.
4. Através do Ofício n.º 2496/003846/2015, de 25.06.2015, foi o Reclamante notificado do indeferimento tácito de tal pedido, porque sobre o referido imóvel incidiam hipotecas a favor do Banco Comercial Português, de montante superior ao valor patrimonial tributário do mesmo (uma, de 21/10/2005, no valor de 81.000,00 €, outra – de 1/2/2006, no montante de 9.000,00 €) e, nessa medida, o imóvel não se afigurava ser idóneo para suspender o processo de execução fiscal n.º 2496201101012479 e Apensos – doc. n.º 4 da PI;
5. Nesta sequência, em 4 de Junho de 2015, o Reclamante solicitou o pagamento em prestações da dívida exequenda e respectivos acrescidos em trinta e seis (36) prestações, tendo a Administração Tributária admitido o referido pagamento em apenas vinte e quatro (24) prestações – doc. 5 e 6 da PI;
6. No âmbito da referida notificação efectuada pela Administração Tributária foi, ainda, o Reclamante notificado para no prazo de 15 dias prestar garantia nos termos n.º 5 do artigo 199 do CPPT, de forma a suspender a execução – Fls. 60 dos autos;
7. Em resposta à notificação para a prestação de garantia, o Reclamante requereu em 4/8/2015 a dispensa de prestação de garantia - Doc. 7 da PI, e fls. 87 e ss do PA, que aqui se dão por reproduzidos;
8. Em 25 de agosto de 2015 o Reclamante foi notificado do indeferimento do pedido de dispensa de prestação de garantia - doc. n.º 1 da PI, que aqui se dá por reproduzido».

4 – APRECIAÇÃO JURÍDICA

Insurge-se o Recorrente contra a sentença por esta ter dado por verificados todos os pressupostos de que depende a dispensa de prestação de garantia, posto que, contrariamente ao decidido pelo tribunal a quo, não logrou o reclamante/Recorrido demonstrar que foi alheio à consolidação de insuficiência do seu património penhorável, antes resultando demonstrado que o mesmo concorreu positivamente – através da constituição de hipoteca voluntária sobre o único imóvel integrante do seu património – para aquela situação de insuficiência.

O Recorrido, já se vê, tem entendimento diverso, alegando, por um lado, que não se colocou em situação de manifesta insuficiência económica para evitar a prestação de garantia, nem dissipou bens do seu património para frustrar os créditos do Estado, porquanto a hipoteca voluntária que incide sobre o único bem penhorável (o imóvel) foi efectuada aquando da aquisição do mesmo (como é prática comum nos empréstimos para aquisição de imóveis), tendo sido registada em momento muito anterior à constituição da reversão da dívida; e, por outro lado, que a prova que a Administração tributária exigiu ao reclamante apenas é exigível quando o pedido de dispensa de garantia é requerido por pessoas colectivas, sendo que ao Recorrido, como pessoa singular, não cabia a apresentação de qualquer prova adicional à que foi junta ao pedido inicial que demonstrasse a não verificação do pressuposto da “irresponsabilidade da actuação empresarial ou da respectiva administração”, na medida em que o mesmo não tem que justificar, na sua esfera pessoal, a insuficiência económica da devedora originária.

Estabelece o art.º170.º, n.º1, do CPPT (redacção da Lei n.º64-B/2012, de 31 de Dezembro), «Quando a garantia possa ser dispensada nos termos previstos na lei, deve o executado requerer a dispensa ao órgão da execução fiscal no prazo de 15 dias a contar da apresentação de meio de reacção previsto no artigo anterior».

Estatui o seu n.º3 que «O pedido a dirigir ao órgão da execução fiscal deve ser fundamentado de facto e de direito e instruído com a prova documental necessária».

Os requisitos para o deferimento do pedido de dispensa de prestação de garantia decorrem do disposto no n.º4 do art.º52.º, da LGT, que estatui: «A administração tributária pode, a requerimento do executado, isentá-lo da prestação de garantia nos casos de a sua prestação lhe causar prejuízo irreparável ou manifesta falta de meios económicos revelada pela insuficiência de bens penhoráveis para o pagamento da dívida exequenda e acrescido, desde que em qualquer dos casos a insuficiência ou inexistência de bens não seja da responsabilidade do executado».

Em anotação ao referido preceito, escrevem Diogo Leite Campos, Benjamim Rodrigues e Jorge Lopes de Sousa, em “Lei Geral Tributária – Anotada e Comentada”, Encontro de Escrita, 4ª edição, 2002, o seguinte:
“…Para ser deferida a dispensa de prestação de garantia é necessário que se satisfaçam três requisitos, cumulativamente, embora dois deles comportem alternativas, pelo que o executado deverá na petição tê-los em conta:
- que haja uma situação de inexistência de bens ou sua insuficiência para pagamento da dívida exequenda e do acrescido;
- que essa inexistência ou insuficiência não seja imputável ao executado;
- que a prestação da garantia cause prejuízo irreparável ao executado ou que seja manifesta a sua falta de meios económicos.

Estando-se num processo de natureza judicial, as regras aplicáveis em matéria de ónus da prova são as previstas no CC, designadamente as que constam dos seus arts. 342.º e 344.º.

À face destas regras, é de concluir que é sobre o executado, que pretende a dispensa de garantia, invocando explícita ou implicitamente o respectivo direito, que recai o ónus de provar que se verificam as condições de que tal dispensa depende, pois trata-se de factos constitutivos do direito que pretende ver reconhecido. Aliás, mesmo que se entenda que se está perante uma situação de dúvida, terá de considerar-se todos os factos de depende a prestação de garantia como constitutivos do direito do executado, por força do disposto no n.º3 do citado art.º342.º do CC.

A eventual dificuldade de prova que possa resultar para o executado em provar o facto negativo que é a sua irresponsabilidade na génese da insuficiência ou inexistência de bens não é obstáculo à atribuição do ónus da prova respectivo, pois essa dificuldade de prova dos factos negativos em relação à dos factos positivos não foi legislativamente considerada relevante para determinar uma inversão do ónus da prova, como se conclui das regras do art.º344.º, do CC».

Este entendimento doutrinário quanto ao ónus da prova dos requisitos da dispensa de prestação de garantia encontra expressão na jurisprudência do STA, destacando-se o Acórdão do Pleno da Secção do CT, de 17/12/2008, proferido no processo n.º0327/08, onde, além do mais, se pode ler:

«A eventual dificuldade que possa ter o executado em provar o facto negativo que é a sua irresponsabilidade na génese da insuficiência ou inexistência de bens não é obstáculo à atribuição ao executado do ónus da prova respectivo, pois essa dificuldade de prova dos factos negativos em relação à dos factos positivos não foi legislativamente considerada relevante para determinar uma inversão do ónus da prova, como se conclui das regras do art. 344.º do CC. (( ) Neste sentido, pode ver-se ANTUNES VARELA, J. MIGUEL BEZERRA, e SAMPAIO E NORA, Manual de Processo Civil, 1.ª edição, página 451, nota (2) (página 467, na 2.ª edição), em que se refere que «já se tem entendido, erroneamente, que a extrema dificuldade de prova do facto pode inverter o critério legal de repartição do ónus da prova».)
É certo que por força do princípio constitucional da proibição da indefesa, que emana do direito de acesso ao direito e aos tribunais reconhecido no art. 20.º, n.º 1, da CRP, não serão constitucionalmente admissíveis situações de imposição de ónus probatório que se reconduzam à impossibilidade prática de prova de um facto necessário para o reconhecimento de um direito.
Mas, por um lado, no caso em apreço não se está perante uma situação de impossibilidade prática desse tipo, pois a prova do facto negativo que é a irresponsabilidade do executado pode ser efectuada através da prova de factos positivos, por via da demonstração das causas de tal insuficiência ou inexistência de bens.
Por outro lado, a acrescida dificuldade da prova de factos negativos deverá ter como corolário, por força do princípio constitucional da proporcionalidade, uma menor exigência probatória por parte do aplicador do direito, dando relevo a provas menos relevantes e convincentes que as que seriam exigíveis se tal dificuldade não existisse, aplicando a máxima latina «iis quae difficilioris sunt probationis leviores probationes admittuntur». (( ) Essencialmente neste sentido, pode ver-se MANUEL DE ANDRADE, Noções Elementares de Processo Civil, 1979, página 203, cujos ensinamentos são seguidos no Assento do Supremo Tribunal de Justiça n.º 4/83, de 11-7-1983, publicado no Diário da República, I Série, de 27-8-1983.)
Estas regras, nesta situação, conduzirão, no mínimo, a dever-se considerar provada a falta de culpa quando o executado demonstrar a existência de alguma causa da insuficiência ou inexistência de bens que não lhe seja imputável e não se fizer prova positiva da concorrência da sua actuação para a verificação daquele resultado».

Assente que é sobre o executado que pretende a dispensa de garantia, que recai o ónus de demonstrar que se verificam as condições de que tal dispensa depende – e, nomeadamente, o ónus de provar que não lhe é subjectivamente imputável a insuficiência de bens penhoráveis, isto é, que não tem culpa pelo facto de o património penhorável se ter tornado insuficiente para garantir o pagamento da dívida exequenda e do acrescido - , pois se tratam de factos constitutivos do direito que pretende ver reconhecido, desçamos aos autos.

Não resultando controvertida a situação de insuficiência de bens do reclamante, discorda o Recorrente do decidido na sentença por, como acima se disse, o reclamante não ter feito prova de que a situação de insuficiência se deveu a causa exógenas à sua conduta, no fundo, que foi alheio à consolidação daquela situação de insuficiência.

A este respeito, a sentença, depois de discorrer sobre os pressupostos legais da dispensa de garantia, ponderou o seguinte:
«Vejamos, então, como o Reclamante conformou o seu pedido de dispensa de garantia e subsequente acto de indeferimento da AT, aqui impugnado.
Afirma o Requerente que não tem bens imóveis e móveis sujeitos a registo que possa dar ou constituir como garantia no âmbito do processo de execução fiscal (ponto 12).
Para a prova deste facto indica os documentos 3 e 4 desse requerimento apresentado em 4/8/2015.
Perante esses documentos, e se os conjugarmos com o requerimento que o Reclamante apresentou 4/6/2015, - onde requereu a conversão da penhora em prestação de garantia, que foi indeferida pela AT, com o fundamento de que sobre o imóvel incidiam hipotecas a favor do Banco Comercial Português, de montante superior ao valor patrimonial tributário do mesmo e, nessa medida, o imóvel não se afigurava ser idóneo para suspender o processo de execução fiscal – só podemos concluir que provou que não tem bens penhoráveis para o pagamento da dívida exequenda e acrescido ( cfr. também o doc 4 desse requerimento, que comprova que o Reclamante não tem “veículos automóveis associados ao seu número de contribuinte”).
Pergunta-se: a insuficiência ou inexistência de bens é da responsabilidade do executado?
Sendo este um facto negativo e, por isso, de difícil comprovação tem de se entender, de acordo com a Jurisprudência citada pelo Reclamante (Ac. do STA de 17/12/2008, proc. 0327/08), que a lei prevê uma menor exigência probatória. Ou seja, nos presentes autos tem de se considerar provada a falta de culpa do Reclamante porque este demonstrou a existência de causa da insuficiência ou inexistência de bens que não lhe era imputável – uma vez que não é verosímil que o Reclamante tivesse constituído hipotecas em favor do BCP com o intuito de diminuir a garantia da AT, ou se furtar ao pagamento da dívida tributária - e não se fez prova positiva da concorrência da sua actuação para a verificação daquele resultado».

Não acompanhamos este modo de ver.

É certo que ao Recorrido, revertido na execução fiscal, não cabe fazer prova complementar de que não actuou com culpa na situação de inexistência ou insuficiência de bens da devedora originária, mas sim e unicamente de que não actuou, no domínio do seu próprio património, de forma a diminuir a garantia dos credores, desfazendo-se de bens que o integram.

Mas isso assente, será que os elementos dos autos suportam a conclusão a que chegou a sentença de que a insuficiência ou inexistência de bens não é da responsabilidade do executado? Vejamos.

Como referido, decorre do disposto no n.º3 do art.º170.º do CPPT, que o pedido de dispensa da prestação de garantia a dirigir ao órgão da execução fiscal deve ser fundamentado de facto e de direito e instruído com a prova documental necessária.

Ora, com o pedido inicial de dispensa de garantia, o reclamante, nenhum elemento decisivo de prova juntou, requereu ou indicou (art.º74.º, n.º2 da LGT) ao órgão da execução visando demonstrar que a situação de inexistência ou insuficiência de bens não resultou de culpa sua.

Alegava que sobre o único bem imóvel da sua titularidade já recaíam hipotecas voluntárias que lhe retiravam valor de garantia prestável; no entanto, a circunstância de o requerente/ Recorrido comprovadamente ser titular de um único bem imóvel já onerado com hipotecas voluntárias (a par da prova dos rendimentos do agregado que fez), apenas suporta a alegação de insuficiência de bens, mas não que o Recorrido não tenha concorrido para essa situação de insuficiência, colocando-se propositadamente na situação de não dispor de outros bens para além do referido.

Na verdade, se o Recorrido tinha outros bens, direitos ou créditos penhoráveis e dos mesmos se desfez com o intuito de frustrar ou diminuir a garantia dos credores não se fica a saber e era decisivo que o Recorrido, no mínimo, ensaiasse a prova de que à data a que se reportam as dívidas exequendas já não existiam no seu património bens susceptíveis de penhora que dele tenham sido dissipados, ou, tendo alienado bens, que o fez por razões que não se prendem com o intuito de frustrar ou diminuir a garantia dos credores e, nomeadamente, do Fisco.

Assim, e contrariamente ao decidido na sentença, entendemos que a única prova que o Recorrido fez foi de que não onerou com hipotecas voluntárias o único imóvel que presentemente integra a sua esfera jurídica com o intuito de diminuir a garantia dos credores, pois de facto tais hipotecas foram inscritas em 2005/2006 (cf. certidão de registo, a fls.74 do apenso), em momento muito anterior ao de constituição das dívidas.

A sentença incorreu, pois, em erro de julgamento ao dar por verificados os requisitos de que depende a dispensa de garantia, nomeadamente, o relativo à irresponsabilidade do executado, aqui Recorrido, na situação de inexistência ou insuficiência de bens para garantir a dívida.

5 - DECISÃO

Por todo o exposto, acordam em conferência os juízes da Secção do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Norte em conceder provimento ao recurso, revogar a sentença recorrida e manter na ordem jurídica o despacho reclamado.
Custas pelo Recorrido em ambas as instâncias.
Porto, 28 de Janeiro de 2016
Ass. Vital Lopes
Ass. Cristina da Nova
Ass. Pedro Vergueiro