| Decisão Texto Integral: | Acordam em conferência os Juízes da Subsecção de execução fiscal e de recursos contraordenacionais da Secção do Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte:
1. RELATÓRIO
1.1. O Exmº Representante da Fazenda Pública vem recorrer da sentença proferida em 06.06.2022 no Tribunal Administrativo e Fiscal de Aveiro, pela qual foi julgada totalmente procedente a oposição que «AA» deduziu à execução fiscal nº ...01 e apensos, contra ele revertida por dívidas relativas de IRS (Retenção na Fonte) do ano de 2011 e IRC dos anos de 2008 e 2009, no valor de €17.636,51.
1.2. A Recorrente terminou as suas alegações formulando as seguintes conclusões:
«1. A douta sentença recorrida decidiu extinguir esta execução fiscal, justificando que a Fazenda Pública não demonstrou que o Oponente foi gerente de facto nos períodos relevantes para ser activada a responsabilização subsidiária nos termos do artigo 24.º, n.º 1, alínea b), da LGT.
2. Todavia, para alicerçar tal conclusão, argumenta que os documentos onde o Oponente se dirige à AT em nome da sociedade devedora, não preenchem o pressuposto de continuidade e regularidade no tempo e muito menos um poder de decisão independente por parte da Oponente em relação aos destinos da Sociedade devedora originária, acrescentando ainda que as remunerações de categoria A não demonstram o exercício efectivo destas funções e que o documento datado de 2013, relativo a representação da cessação não pode ser valorado como indício sério da gerência de facto em inícios de 2012.
3. Ora, a douta decisão padece de erro na avaliação dos elementos probatórios apresentados, tendo em conta os factos relevantes para a demanda.
4. No despacho que ordenou a reversão, foram mencionados, dois documentos contemporâneos da data limite de pagamento das dívidas, isto é, de 2012, em que o Oponente categoricamente se dirige à AT em nome da devedora originária, fazendo solicitações nos âmbitos da execução fiscal e da alteração da actividade da empresa.
5. O Oponente veio, portanto, manifestar a vontade da sociedade, no interesse da mesma, no que dizia respeito ao acto de cobrança praticado e à alteração da actividade da empresa, algo que só poderia fazer tendo se, de facto, fosse gerente.
6. Se uma pessoa se apresenta como o rosto de uma sociedade, assim se declarando no período em que a mesma labora, não nos parece que a activação da responsabilidade subsidiária nessa pessoa careça de prova exaustiva sobre este quesito, ainda que tal pressuposto tivesse sido demonstrado no caso concreto.
7. Parece-nos pouco consentâneo com a noção de boa-fé mais elementar que alguém se assuma como gerente de uma sociedade perante a AT ao entregar declarações em seu nome e, quando recebe uma citação na qualidade de responsável subsidiário, se defenda afirmando, que, não obstante se ter apresentado nessa qualidade, inclusivamente por escrito, nunca teve funções de administração na pessoa colectiva em apreço.
8. Não nos parece minimamente aceitável, que nas declarações onde se propõe modificar a actividade da sociedade em questão ou nos requerimentos entregues numa execução fiscal, alguém se possa identificar como seu gerente e que lhe seja permitido furtar-se a esse estatuto no momento em que recebe uma liquidação.
9. Estamos perante, mais uma vez ressalvado o devido respeito, um entendimento que premeia o infractor e que, como acima referimos, desconsidera a mais elementar noção de boa-fé, norteadora da conduta dos sujeitos processuais, nos termos dos artigos 266.º-A do Código de Processo Civil e 2.º, alínea e) do CPPT.
10. A existência de remunerações de Categoria A apenas corrobora as afirmações e os documentos já mencionados, e a sua breve menção não pode ter como consequência directa a conclusão a que chegou a sentença recorrida.
11. Mesmo não demonstrando por si só a gerência, devem ser valorados à luz de toda a documentação existente.
12. Por outro lado, se o Oponente trabalhava para a devedora originária e nunca foi gerente, caber-lhe-ia referir, tendo em conta que se apresentava como gerente perante a AT, a que título trabalhava e a que se referem tais remunerações de Categoria A, porquanto estamos perante retribuições que não se confundem com a eventual distribuição de lucros da devedora originária pelos detentores do seu capital (categoria E).
13. Se o Oponente declara perante a AT que os seus rendimentos lhe foram pagos pela devedora originária a título de trabalho dependente, essa declaração presume-se verdadeira, por força do artigo 75.º, n.º 1, da LGT.
14. Dada a circunstância de não existir um único documento a atestar que era, efectivamente, uma outra pessoa quem exercia a gerência a título exclusivo, entendemos que a prova não deveria ser valorada no sentido em que o foi pela sentença a quo.
15. Se existiam vários gerentes nominais, a documentação constante dos autos tem a faculdade de demonstrar que, sempre que aparecia apenas um deles a agir em nome da sociedade, era o Oponente e não outra pessoa.
16. Admitindo que pudesse haver outra pessoa a representar a devedora originária juntamente com o Oponente, importa não esquecer que a gerência de facto resulta da prática, ainda que limitada, de actos que, entre outros, vinculem a sociedade perante terceiros.
17. Estão, portanto, englobadas, nesta noção de gerência, quer a gestão dos negócios sociais, quer a realização de actos que digam respeito à representação da sociedade, sendo certo que o exercício de qualquer uma destas funções integra o gerenciamento efectivo.
18. Não é, portanto, necessário, ao contrário do que parece sugerir a sentença a quo, que não se possa considerar gerente aquele que pratique tais actos juntamente com outrem, e lendo os acórdãos referidos pela sentença na página 15, verificamos que em nenhum momento é aludido o requisito da independência, rectius, poder de decisão independente daquele que, de facto, exerce funções de gerência.
19. De resto, a jurisprudência tem ainda entendido que a realização de actos de gestão ou de representação ou vinculação, ainda que sem reiteração ou continuação, constitui gerência real e efectiva.
20. Nem podia deixar de ser de outro modo, pois tal resulta, desde logo, do facto de as sociedades, como pessoas colectivas, agirem apenas através dos seus órgãos, devendo os gerentes agir de acordo com o que for necessário ou conveniente à prossecução do objecto social, como se alcança do teor dos artigos 259.º e 260.º do CSC.
21. Uma das funções típicas do gerenciamento efectivo é a representação da pessoa colectiva em nome da qual se age, no que concerne a esta vertente da função gerencial, não há dúvida de que o Oponente a assumiu e, dos documentos constantes dos autos, resulta que não deixou de a assumir até à cessação da actividade.
22. Ainda que assim não se entenda, importa clarificar que, apesar de o despacho de reversão mencionar documentos contemporâneos da data limite de pagamento a atestar que «AA» se apresentava como gerente perante a AT, também é mencionado um documento oriundo de 2013, que vem demonstrar, justamente, a existência desta continuidade, isto é, que o Oponente exerceu a função de gerência, pelo menos desde a data limite de pagamento até ao momento em que a empresa deixou de laborar.
23. Não se compreende, portanto, que o tribunal tenha preferido, textualmente, não valorar este documento como indício sério da gerência de facto em 2012 e, em simultâneo, afirmar que os documentos contemporâneos da data limite de pagamento, datados de Fevereiro e Dezembro de 2012, não demonstram que a gerência era exercida com continuidade.
24. Todos os gerentes nominais foram notificados para exercer o direito de audição no âmbito da responsabilização subsidiária, mas «AA» foi o único a admitir já ter sido, de facto, gerente.
25. Contudo, apesar de negar o exercício da gerência aquando da data limite de pagamento, os autos têm o mérito de nos mostrar que o Oponente não só continuou a exercer a gerência, como era o único que representava, de facto a sociedade.
26. Por conseguinte, se até à reversão era sempre o Oponente quem se apresentava como responsável pela devedora originária perante o credor tributário, o Serviço de Finanças não só podia como estava obrigado a levar a cabo a reversão, por ressaltar à evidência o preenchimento dos respectivos pressupostos legais, com base no artigo 24.º, n.º 1, alínea b), da LGT.
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Nos termos vindos de expor e nos que V.ªs Ex.ªs, sempre mui doutamente, poderão suprir, deve ser dado provimento ao presente recurso e, em consequência, ser revogada a decisão recorrida, prosseguindo a execução contra o ora Oponente.»
1.3. O Recorrido não apresentou contra-alegações.
1.4. O DMMP junto deste TCAN teve vista dos autos.
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Dispensados os vistos legais, nos termos do artigo 647º, nº 4, do CPC, cumpre apreciar e decidir, pois que a tanto nada obsta.
2. DELIMITAÇÃO DO OBJETO DO RECURSO – QUESTÕES A APRECIAR
Uma vez que o objeto do recurso é delimitado pelas conclusões das alegações do Recorrente, cumpre apreciar e decidir se a sentença recorrida enferma de erro de julgamento ao concluir que a AT não observou o ónus probatório a seu cargo no que respeita ao pressuposto do exercício da gerência.
3. FUNDAMENTAÇÃO
3.1. DE FACTO
3.1.1. Factualidade assente em 1ª instância
A decisão recorrida contém a seguinte fundamentação de facto:
«Factos provados
Com interesse para a decisão da causa consideram-se provados os seguintes factos:
1) Contra a Sociedade «[SCom01...] Lda.», NIPC ...73, foram instaurados os seguintes processos de execução fiscal (PEF):
a. N.º ...01, por dívida de Imposto Sobre o Rendimento das Pessoas Singulares (Retenção na Fonte), do ano de 2011, com data limite de pagamento em 08-02-2012, no valor de €12.316,84;
b. N.º ...82, por dívida de Imposto Sobre o Rendimento das Pessoas Coletivas e juros compensatórios do ano de 2008, com data limite de pagamento em 29-02-2012, no valor de €2.197,71;
c. N.º ...85, por dívida de Imposto Sobre o Rendimento das Pessoas Coletivas e juros compensatórios do ano de 2009, com data limite de pagamento em 05-03-2012, no valor de €4.039,95.
[cfr. certidões de dívida constantes do ficheiro SITAF com a referência 004396311, cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido para os devidos efeitos legais].
2) Os processos mencionados nas als. b) e c) do ponto anterior foram apensos ao PEF mencionado na al. a) (processo n.º ...01) daquele mesmo ponto [cfr. informação emitida ao abrigo do artigo 208.º do Código do Procedimento e Processo Tributário, constante do ficheiro SITAF com a referência 004396311, cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido para os devidos efeitos legais].
3) Em 15-04-2015, no PEF n.º ...01 e respetivos apensos, pelos serviços da Administração Tributária foi emitida «Certidão de Diligências», com o seguinte teor:
[Imagem que aqui se dá por reproduzida]
[cfr. «Certidão de Dívida», constante do ficheiro SITAF com a referência 004396311, cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido para os devidos efeitos legais].
4) Em 15-04-2015, no PEF n.º ...01 e respetivos apensos, e tendo por base a «Certidão de Dívida» aludida no ponto anterior, pelo Chefe do Serviço de Finanças ..., em substituição, foi proferido «Projeto de Despacho de Reversão», daqueles PEF’s contra o Oponente, com o seguinte teor:
[Imagem que aqui se dá por reproduzida]
[cfr. «Projeto de Reversão», constante do ficheiro SITAF com a referência 004396311, cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido para os devidos efeitos legais].
5) Em 15-04-2015, no âmbito do PEF n.º...01 e respetivos apensos, pela Administração Tributária foi emitido ofício de «notificação audição-prévia (reversão)» tendo como destinatário o Oponente, e que lhe foi remetido via postal registada, dando-lhe conhecimento do despacho aludido no ponto anterior e bem assim das quantias em dívida e respetivos PEF’s [cfr. ofício constante do ficheiro SITAF com a referência 004396311, cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido para os devidos efeitos legais].
6) Em 04-05-2015, tendo tomado conhecimento da comunicação aludida no ponto anterior, o Oponente apresentou requerimento dirigido ao Chefe do Serviço de Finanças ... invocando ser parte ilegítima nas execuções em causa, por não ter sido gerente da devedora originária entre 2008 e 2012 [cfr. requerimento constante do ficheiro SITAF com a referência 004396311, cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido para os devidos efeitos legais].
7) Em 05-05-2015, no âmbito do PEF n.º ...01 e respetivos apensos pelos serviços da Administração Tributária foi emitida informação com o seguinte teor:
[Imagem que aqui se dá por reproduzida]
[cfr. informação constante do ficheiro SITAF com a referência 004396311, cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido para os devidos efeitos legais].
8) Em 05-05-2015, no âmbito do PEF n.º ...01 e respetivos apensos, e tendo por base o teor da informação transcrita no ponto que antecede, pelo Chefe do Serviço de Finanças em substituição, foi proferido despacho com o seguinte teor:
[Imagem que aqui se dá por reproduzida]
[cfr. despacho constante do ficheiro SITAF com a referência 004396311, cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido para os devidos efeitos legais].
9) Em 05-05-2015, no âmbito do PEF n.º ...01 e respetivos apensos, pela Administração Tributária foi emitido ofício de «citação (reversão)» tendo como destinatário o Oponente, e que lhe foi remetido via postal registada com A/R, assinado por terceiro em 08-05-2015, dando-lhe conhecimento do despacho aludido no ponto anterior e bem assim das quantias em dívida e respetivos PEF’s [cfr. ofício, registo, AR e documento constante do ficheiro SITAF com a referência 004396311, cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido para os devidos efeitos legais].
10) Em 05-06-2015, o Oponente remeteu, via postal registada, a presente Oposição para o Serviço de Finanças ... [cfr. comprovativo de envio constante do ficheiro com a referência SITAF ...09, cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido para os devidos efeitos legais].
Mais se provou que:
11) Em 20-02-2002, foi constituída a Sociedade devedora originária «[SCom01...] Lda.», constando da certidão permanente daquela Sociedade que, nessa data, foram designados gerentes «AA» e «BB» [cfr. certidão permanente, constante do ficheiro SITAF com a referência 004396311, cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido para os devidos efeitos legais].
12) A forma de obrigar daquela Sociedade é através da intervenção de dois gerentes [cfr. certidão permanente, constante do ficheiro SITAF com a referência 004396311, cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido para os devidos efeitos legais].
13) Em 17-01-2012, o Oponente adquiriu a «CC» uma quota da Sociedade devedora originária, mantendo-se na certidão permanente a sua designação como gerente daquela Sociedade [cfr. certidão permanente, constante do ficheiro SITAF com a referência 004396311, cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido para os devidos efeitos legais].
14) Em 10-02-2012, o Oponente apresentou, enquanto Representante Legal da devedora originária, declaração de alteração de atividade daquela Sociedade [cfr. declaração, constante do ficheiro SITAF com a referência 004396311, cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido para os devidos efeitos legais].
15) Em 28-12-2012, o Oponente apresentou, enquanto «gerente» da Sociedade devedora originária, conjuntamente com «BB», um requerimento dirigido ao Serviço de Finanças ... relacionado com penhora de veículo realizada no PEF n.º ...01 [cfr. requerimento, constante do ficheiro SITAF com a referência 004396311, cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido para os devidos efeitos legais].
16) No ano de 2012, o Oponente declarou rendimentos da categoria A pagos pela Sociedade devedora originária [cfr. certidão de diligências constante do ficheiro SITAF com a referência 004396311, cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido para os devidos efeitos legais].
17) Em 30-09-2013, foi cessada atividade da Sociedade devedora originária para efeito de Imposto Sobre Valor Acrescentado, tendo sido nomeado representante da mesma o Oponente [cfr. certidão de diligências, informação que antecede despacho de reversão, constante do ficheiro SITAF com a referência 004396311, cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido para os devidos efeitos legais].
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Factos não provados:
Com relevância para a decisão a proferir inexistem factos não provados.
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Motivação
O Tribunal julgou provada a matéria de facto relevante para a decisão da causa com base na posição assumida pelas partes nos respetivos articulados, bem como na análise crítica e conjugada dos documentos juntos aos autos, documentos esses que foram identificados em cada um dos factos descritos no probatório supra e constantes dos ficheiros com a referência SITAF 004396309 e 004396311 («Petição Inicial»).»
3.2. DE DIREITO
A Recorrente não se conforma com a decisão do Tribunal a quo, por entender, em síntese resumida, que a AT demonstrou factos evidenciadores do exercício da gerência pelo Recorrido.
Vejamos, antes do mais, a fundamentação jurídica que sustenta a sentença sob escrutínio:
«O artigo 23.º da Lei Geral Tributária, na redação aplicável, sob a epígrafe «Responsabilidade tributária subsidiária» determina no seu n.º 1 que «A responsabilidade subsidiária efetiva-se por reversão do processo de execução fiscal» dispondo ainda o n.º 2 que «A reversão contra o responsável subsidiário depende da fundada insuficiência dos bens penhoráveis do devedor principal e dos responsáveis solidários, sem prejuízo do benefício da excussão» (negrito e sublinhado nosso).
Já sobre a responsabilidade dos membros de corpos sociais e responsáveis técnicos, com interesse para o caso dos autos, rege o artigo 24.º da Lei Geral Tributária, o qual, na redação aplicável, determina o seguinte:
« 1 - Os administradores, diretores e gerentes e outras pessoas que exerçam, ainda que somente de facto, funções de administração ou gestão em pessoas coletivas e entes fiscalmente equiparados são subsidiariamente responsáveis em relação a estas e solidariamente entre si:
a) Pelas dívidas tributárias cujo facto constitutivo se tenha verificado no período de exercício do seu cargo ou cujo prazo legal de pagamento ou entrega tenha terminado depois deste, quando, em qualquer dos casos, tiver sido por culpa sua que o património da pessoa coletiva ou ente fiscalmente equiparado se tornou insuficiente para a sua satisfação;
b) Pelas dívidas tributárias cujo prazo legal de pagamento ou entrega tenha terminado no período do exercício do seu cargo, quando não provem que não lhes foi imputável a falta de pagamento» (negrito e sublinhado nosso).
Ora, a prova do exercício de facto da gerência compete à Fazenda Pública conforme decorre da jurisprudência firmada sobre o assunto (cfr. Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo de 02/03/2011, proferido no processo 0944/10 e os Acórdãos do Tribunal Central Administrativo Norte de 28/04/2016, proferido no processo n.º 00047/02, de 14/01/2010, proferido no processo n.º 00787/06.7BEBRG de 11/03/2010, proferido no processo n.º 00349/05.6BEBRG, e de 25-02-2021 proferido no processo n.º 01481/11.2BEBRG, todos disponíveis em www.dgsi.pt).
A jurisprudência sustenta-se na regra de que quem invoca um direito, lhe cabe provar os seus factos constitutivos. No caso do direito à reversão de dívidas tributárias, incumbe, assim, à Fazenda Pública provar a gerência de facto.
Para formular o seu juízo – quanto à gerência de facto – a Fazenda Pública baseou-se, essencialmente, no facto da Oponente ser gerente de direito da devedora originária; na existência de uma declaração de alteração de atividade apresentada em 10-02-2012; exposição apresentada pelo Oponente em 28-02-2012, por força de uma penhora; na existência, no ano de 2012, de remunerações da categoria A pagas ao Oponente pela Sociedade devedora originária; e no facto de em 30-09-2013, o Oponente se ter tornado Representante da devedora originária, nos termos do n.º 6, do artigo 19.º da Lei Geral Tributária.
Em regra, a prova da gestão de facto tem de ser evidenciada por referência a atos concretamente praticados pelos potenciais revertidos, suscetíveis de demonstrar a efetividade do exercício de funções, entendendo-se como tal a prática de atos com caráter de continuidade, efetividade, durabilidade, regularidade, com poder de decisão e com independência das funções exercidas.
Durante muito tempo prevaleceu o entendimento de que demonstrada que fosse a gestão de direito, a Administração Tributária beneficiaria de uma presunção de gestão de facto, cabendo, segundo este entendimento, ao revertido demonstrar não ter exercido efetivamente as referidas funções.
Na sequência do Acórdão do Pleno da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo de 28/02/2007, processo n.º 01132/06, disponível em www.dgsi.pt, operou-se uma alteração jurisprudencial, no sentido de que «… [a] presunção judicial não tem existência prévia, é um juízo casuístico que o julgador retira da prova produzida num concreto processo quando a aprecia e valora. (...) Ninguém beneficia de uma presunção judicial, porque ela não está, à partida, estabelecida, resultando só do raciocínio do juiz, feito em cada caso que lhe é submetido. (...) Do que se trata é de censurar a aplicação que fez de um regime legal, afirmando a existência de uma presunção judicial e retirando, maquinalmente, de um facto conhecido, outro, desconhecido, como se houvesse uma presunção legal, que não há; e afirmando a inversão do ónus da prova, quando tal inversão não ocorre, no caso, na falta de presunção legal». Como tal, continua o referido Acórdão do Pleno, «Quando, em casos como os tratados pelos arestos aqui em apreciação, a Fazenda Pública pretende efetivar a responsabilidade subsidiária do gerente, exigindo o cumprimento coercivo da obrigação na execução fiscal inicialmente instaurada contra a originária devedora, deve, de acordo com as regras de repartição do ónus da prova, provar os factos que legitimam tal exigência. (…) Deste modo, provada que seja a gerência de direito, continua a caber-lhe provar que à designação correspondeu o efetivo exercício da função, posto que a lei se não basta, para responsabilizar o gerente, com a mera designação, desacompanhada de qualquer concretização».
Assim cabe, em primeira linha, à Administração alegar e demonstrar que o revertido exerceu, nos termos consignados no n.º 1 do art.º 24.º da Lei Geral Tributária, efetivas funções de gerência, entendidas como funções de gestão e representação da sociedade (cfr., para as sociedades por quotas, os artigos 192.º e 252.º do Código das Sociedades Comerciais). Naturalmente que a verificação do cumprimento desse ónus por parte da Administração Tributária deverá ter sempre por referência o caso concreto.
Ora, no caso dos autos, não foram, em rigor, alegados atos concretamente praticados pelo Oponente que podem conduzir ao entendimento segundo o qual o mesmo geriu de facto a devedora originária, no período em que terminou o prazo legal de pagamento ou entrega do tributo (entre fevereiro e março de 2012).
Efetivamente, a alegada existência de uma declaração de alteração de atividade apresentada em 10-02-2012; uma exposição apresentada pelo Oponente em 28-02-2012, por força de uma penhora; a existência, no ano de 2012, de remunerações da categoria A pagas ao Oponente pela Sociedade devedora originária; e o facto de em 30-09-2013, o Oponente se ter tornado Representante da devedora originária, nos termos do n.º 6, do artigo 19.º da Lei Geral Tributária, não são factos suficientes para que se possa fazer uso de uma presunção judicial, que nos leve a concluir que o Oponente, gerente de direito, exerceu, de facto, a gerência da devedora originária no período em causa.
Com efeito, daqueles factos não se extrai nenhum pressuposto de continuidade e regularidade no tempo e muito menos um poder de decisão independente por parte da Oponente em relação aos destinos da Sociedade devedora originária [cfr. a este respeito, os Acórdãos do Tribunal Central Administrativo Sul, de 07.05.2020 (Processo: 3118/12.3BELRS) e de 08.10.2020 (Processo: 1978/05.3BELSB), disponíveis em www.dgsi.pt].
O facto de a Oponente ter declarado rendimentos da categoria A, alegadamente pagos ou colocados à disposição pela Sociedade devedora originária, referente ao ano de 2012, não permite extrair a conclusão que tais rendimentos – a ter efetivamente sido auferidos pela Oponente – resultem do exercício da atividade de gerente.
Repare-se, ainda, que os demais elementos a que se socorre a Administração Tributária, além da gerência de direito, ocorreram em momentos determinados e isolados (10-02-2012; 2802-2012), tratando-se, em rigor de atos que indiciam a gerência de direito – que não se contesta – mas sendo claramente insuficientes para daí se extrair a conclusão de que o Oponente, em inícios de 2012, era o gerente de facto da Sociedade devedora originária. Já o facto de o Oponente ter sido designado representante da devedora originária nos termos do n.º 6 do artigo 19.º da Lei Geral Tributária, não pode ser valorado como indício sério da gerência de facto em inícios de 2012, dado que o facto em causa data de 30-09-2013.
Assim, não tendo sido feita prova de que o Oponente era gerente de facto da Sociedade devedora originária no termo do prazo legal de pagamento ou entrega dos impostos em causa, nunca reversão poderia ter sido feita com base na al. b) do n.º 1 do artigo 24.º da Lei Geral Tributária, mas, quando muito, com base na al. a) do mesmo n.º 1 do artigo 24.º, o que não foi feito, e que sempre imporia que a Administração provasse a culpa do Oponente pela inexistência/insuficiência do património da devedora originária para satisfação da dívida tributária, prova essa que não foi feita.
Perante o acabado de expor, a presente ação terá que proceder, o que se determinará a final.
Perante o agora decidido fica prejudicado o conhecimento dos demais fundamentos invocados pela Oponente [cfr. artigo 608.º, n.º 2 do Código Processo Civil ex vi artigo 2.º al. e) do Código do Procedimento e Processo Tributário].».
A sentença recorrida selecionou adequadamente o quadro normativo pertinente, mas não o aplicou corretamente à factualidade apurada nos autos.
Vejamos porquê:
Acompanhando a doutrina vertida no Acórdão do Pleno da Secção do Contencioso Tributário do STA, de 28/02/2007, proferido no âmbito do processo nº 01132/06 (disponível, como os demais aqui citados, em www.dgsi.pt) também entendemos que “No regime do Código de Processo Tributário relativo à responsabilidade subsidiária do gerente pela dívida fiscal da sociedade, a única presunção legal de que beneficia a Fazenda Pública respeita à culpa pela insuficiência do património social”.
De facto, “Não existe presunção legal que imponha que, provada a gerência de direito, por provado se dê o efectivo exercício da função, na ausência de contraprova ou de prova em contrário”, pelo que, “competindo à Fazenda Pública o ónus da prova dos pressupostos da responsabilidade subsidiária do gerente, deve contra si ser valorada a falta de prova sobre o efectivo exercício da gerência”.
Na mesma linha de entendimento, e já no domínio do regime de responsabilidade subsidiária dos gerentes comtemplado na LGT, ficou consignado, entre outros, no Acórdão do STA, de 02/03/2011, proferido no âmbito do processo nº 0944/10, que:
“(…) Na verdade, há presunções legais e presunções judiciais (arts. 350.º e 351.º do CC).
As presunções legais são as que estão previstas na própria lei.
As presunções judiciais, também denominadas naturais ou de facto, simples ou de experiência são «as que se fundam nas regras práticas da experiência, nos ensinamentos hauridos através da observação (empírica) dos factos». (ANTUNES VARELA, J. MIGUEL BEZERRA, e SAMPAIO E NORA, Manual de Processo Civil, 1.ª edição, página 486; Em sentido idêntico, MANUEL DE ANDRADE, Noções Elementares de Processo Civil, 1979, páginas 215-216, e PIRES DE LIMA e ANTUNES VARELA, Código Civil Anotado, volume I, 2.ª edição, página 289.).
De facto, não há qualquer norma legal que estabeleça uma presunção legal relativa ao exercício da gerência de facto, designadamente que ela se presume a partir da gerência de direito.
No entanto, como se refere no acórdão deste STA, de 10/12/2008, no recurso n.º 861/08, «o facto de não existir uma presunção legal sobre esta matéria, não tem como corolário que o Tribunal com poderes para fixar a matéria de facto, no exercício dos seus poderes de cognição nessa área, não possa utilizar as presunções judiciais que entender, com base nas regras da experiência comum.
E, eventualmente, com base na prova de que o revertido tinha a qualidade de gerente de direito e demais circunstâncias do caso, nomeadamente as posições assumidas no processo e provas produzidas ou não pela revertida e pela Fazenda Pública, o Tribunal que julga a matéria de facto pode concluir que um gerente de direito exerceu a gerência de facto, se entender que isso, nas circunstâncias do caso, há uma probabilidade forte (certeza jurídica) de essa gerência ter ocorrido e não haver razões para duvidar que ela tenha acontecido. (Sobre esta «certeza» a que conduz a prova, pode ver-se MANUEL DE ANDRADE, Noções Elementares de Processo Civil, 1979, páginas 191-192.).
Mas, se o Tribunal chegar a esta conclusão, será com base num juízo de facto, baseado nas regras da experiência comum e não em qualquer norma legal.
Isto é, se o Tribunal fizer tal juízo, será com base numa presunção judicial e não com base numa presunção legal.».
Assim, ainda que não seja possível partir-se do pressuposto de que, com a mera prova da titularidade da qualidade de gerente, se pode presumir a gerência de facto, é possível efetuar tal presunção se o Tribunal, à face das regras da experiência e dos elementos probatórios constantes do autos, entender que há uma forte probabilidade de esse exercício da gerência de facto ter ocorrido.
Na ponderação da adequação ou não de uma tal presunção em cada caso concreto, não pode ter-se apenas em conta o facto de o revertido ter a qualidade de gerente de direito, pois há necessariamente outros elementos que, abstratamente, podem influir esse juízo de facto, como, por exemplo, o que as partes alegaram ou não e a prova que apresentaram ou deixaram de apresentar.
A este passo, cabe salientar que a gerência/administração de facto de uma sociedade comercial consiste no efetivo exercício das funções que lhe são inerentes e que passam pela vinculação e representação da sociedade, nomeadamente, através das relações com os clientes, com os fornecedores, com as instituições de crédito e com os trabalhadores, tudo em nome, no interesse e em representação dessa sociedade, exigindo-se que o revertido seja um órgão atuante da sociedade, tomando as deliberações consentidas pelo facto de ter sido nomeado para esse cargo, administrando e representando a empresa, realizando negócios e exteriorizando a vontade social perante terceiros, de modo constante e regular, considerando-se irrelevante, para este efeito, a prática de um ou outro ato isolado.
Por outro lado, o exercício relevante da gerência ou administração tem de reportar-se ao período a que correspondem as dívidas exequendas se, como no caso vertente, a reversão for efetuada nos termos do artigo 24º, nº 1, al. b) da LGT.
No caso que aqui nos ocupa, resulta do probatório que as dívidas exequendas se reportam a IRS-retenções na fonte do período de 2011 e a IRC dos anos de 2008 e 2009, as duas primeiras vencidas em 09.02.2012 e a última em 05.03.2012 (cfr. ponto 3 dos factos provados).
O ora Recorrido, juntamente com a sua esposa, foi nomeado gerente da sociedade devedora originária (SDO) à data da sua constituição, em 20.02.2002 (cfr. ponto 11 dos factos provados), nomeação essa que se manteve; no entanto, só viria a adquirir uma quota daquela sociedade em 17.01.2012 (cfr. ponto 13 dos factos provados).
Na qualidade de legal representante da SDO, o Recorrido apresentou, em 10.02.2012, uma declaração de alteração de atividade (cfr. ponto 15 dos factos provados) e, enquanto gerente, apresentou, conjuntamente com a sua esposa, um requerimento dirigido ao Serviço de Finanças ... relacionado com penhora de veículo realizada no PEF nº ...01 (cfr. ponto 15 do probatório). No ano de 2012, o Oponente declarou rendimentos da categoria A pagos pela Sociedade devedora originária (cfr. ponto 16 do probatório). Acresce que, em 30-09-2013, foi cessada atividade da Sociedade devedora originária para efeito de Imposto Sobre Valor Acrescentado, tendo o Recorrido sido nomeado seu representante (cfr. ponto 17 do probatório).
Resulta, assim, patente a estreita ligação do Recorrente e sua família (esposa) à sociedade devedora originária desde a constituição desta até à atualidade, ligação essa acentuada em 2012, com a aquisição de uma quota e, em 2013, com a opção de continuar a representar a sociedade para efeitos de cessação em IVA. E, pese embora tenha alegado que «nos anos de 2008 a 2012 já não exercia funções de administração, nem praticou qualquer ato de gestão da sociedade» (cfr. artigo 22º da p.i.), a verdade é que os atos descritos nos pontos 14 e 15 foram consecutiva, reiterada e consistentemente praticados em representação da sociedade e destinados a vinculá-la perante terceiros, configurando, por isso, atos de gerência ocorridos antes e após o termo do prazo de pagamento das dívidas.
Por outro lado, não obstante a dita ligação do Recorrido à SDO, desde a sua constituição até à atualidade (conforme resulta dos autos), nada foi esclarecido a este propósito, como também não foi especificado quem, afinal, exercia (no período aqui relevante) a gerência da sociedade e os motivos pelos quais ele terá, então, praticado os referidos atos em representação da sociedade e se manteve como seu gerente, até para efeito de cessação de IVA.
Ora, em face da factualidade assente e da “defesa” apresentada na p.i. (no fundo, atentando ao que o Recorrido disse e não disse), segundo as regras da experiência comum, resulta altamente provável que o Recorrido fosse, efetivamente, o único gerente da devedora originária, pelo menos, à data do termo do prazo de pagamento das dívidas exequendas. Por outro lado, não resulta, quer do probatório, quer das posições das partes, qualquer facto ou alegação que nos permita suspeitar que fosse outrem, que não o Recorrido, a determinar os destinos da sociedade.
Impõe-se, assim, concluir que a AT observou o ónus probatório a seu cargo, incumbindo ao Recorrido provar que não lhe é imputável a falta de pagamento das dívidas, ónus de que, porém, não se desembaraçou.
Nesta conformidade, deve ser provido o presente recurso, revogada a sentença recorrida e negado provimento à oposição.
Assim, preparando a decisão, formulamos as seguintes conclusões:
I - O facto de não existir uma presunção legal do exercício da gerência, não tem como corolário que o Tribunal com poderes para fixar a matéria de facto, no exercício dos seus poderes de cognição nessa área, não possa utilizar as presunções judiciais que entender, com base nas regras da experiência comum.
II - E, eventualmente, com base na prova de que o revertido tinha a qualidade de gerente de direito e demais circunstâncias do caso, nomeadamente as posições assumidas no processo e provas produzidas ou não pela revertida e pela Fazenda Pública, o Tribunal que julga a matéria de facto pode concluir que um gerente de direito exerceu a gerência de facto, se entender que, nas circunstâncias do caso, há uma probabilidade forte (certeza jurídica) de essa gerência ter ocorrido e não haver razões para duvidar que ela tenha acontecido.
4. DECISÃO
Em face do exposto, acordam, em conferência, os juízes da Subsecção de execução fiscal e de recursos contraordenacionais da Secção do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Norte em conceder provimento ao recurso, revogar a sentença recorrida e julgar a oposição improcedente.
Custas a cargo do Recorrido, em ambas as instâncias, por nelas sair vencido, nos termos do artigo 527º, nº 1 e 2, do Código de Processo Civil, as quais não incluem a taxa de justiça devida neste sede, uma vez que não contra-alegou.
Porto, 19 de setembro de 2024
Maria do Rosário Pais – Relatora
Cláudia Almeida – 1ª Adjunta (em substituição)
Ana Paula Rodrigues Coelho dos Santos – 2ª Adjunta |
