| Decisão Texto Integral: | Acordam em conferência na Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte:
1. RELATÓRIO
A Recorrente, [SCom01...], S.A.,NIPC ...45, melhor identificada nos autos, interpôs recurso jurisdicional da sentença proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto que julgou improcedente a impugnação judicial por si deduzida das liquidações adicionais de Imposto sobre o Valor Acrescentado (IVA), e respetivos juros compensatórios e moratórios, referentes aos períodos de agosto de 2012 e de janeiro e fevereiro de 2013, no montante global de € 22.432,67, no seguimento do indeferimento do recurso hierárquico deduzido contra a decisão de indeferimento da reclamação graciosa versando as referidas liquidações.
A Recorrente não se conformou com a decisão tendo interposto o presente recurso formulou nas respetivas alegações as seguintes conclusões que se reproduzem:
A. Vem o presente recurso interposto da Sentença proferida no processo n.º 894/17.0BEPRT, U.O. 4, do Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto, que julgou improcedente o pedido formulado pela Alegante que aí pugnava pela anulação dos actos tributários de liquidação adicional em sede de Imposto sobre o Valor Acrescentado (IVA) e juros compensatórios referentes aos períodos de tributação de agosto de 2012 e fevereiro de 2013, no valor global de € 22.432,67 Euros, bem como do acto de indeferimento de Reclamação Graciosa autuada com o número .................218 e do subsequente Recurso Hierárquico.
B. De acordo com a fundamentação que se extrai da decisão proferida pelo Tribunal a quo, a improcedência da impugnação, encontra-se ancorada no facto de, segundo o Tribunal a quo, “tal como resulta do acervo dos factos não provados, a verdade é a Impugnante não fez prova, nos presentes autos, de que o referido emitente tenha, na realidade, realizado as operações em causa, nos valores constantes das faturas pelo mesmo emitidas e registadas na contabilidade da Impugnante”.
C. Nos presentes autos, discute-se essencialmente a questão, que por consequência define a estrutura das presentes alegações:
· Saber se a Impugnante fez ou não fez prova, nos presentes autos, da materialidade
das operações em causa e bem assim de que o referido emitente tenha, na realidade, realizado as operações em causa, nos valores constantes das faturas que se encontram registadas na contabilidade da Impugnante.
D. Recorrente não se conforma com o decidido, porquanto o Tribunal a quo julgou erradamente a matéria de facto e consequentemente aplicou mal o direito, não considerou factos e prova documental carreada nos autos e não impugnada assim como considerou factos provados como não provados.
E. Como se verá, o Tribunal a quo ao deixar-se conduzir pela tese da AT, entrou em contradição quando da fundamentação da decisão de que ora se recorre apreciando erradamente as provas produzidas.
ISTO POSTO
F. Os pontos da matéria de facto que, essencialmente estarão em causa no presente capítulo e sobre o qual o sujeito passivo não se pode conformar com a decisão sobre eles proferida, são os factos dados como provados, ou seja: Ponto 3), 39) e 41); e todos os factos dados como não provados.
G. Está ainda em causa o facto de o Tribunal a quo ter dado como provado e reproduzida toda a documentação constante dos anexos do processo administrativo apenso aos Autos e ter simplesmente omitido pronuncia quanto à validação da legalidade dos mesmos em clara violação do ónus probandi e do princípio da legalidade.
ERRO QUANTO AOS PRESSUPOSTOS DE FACTO E DE DIREITO
DA FALTA DE ESPECIFICAÇÃO DOS FUNDAMENTOS DE FACTO
H. Na fundamentação de facto da sentença a lei determina que o juiz declare “tome em consideração os factos admitidos por acordo, provados por documentos ou por confissão reduzida a escrito e os que o tribunal colectivo deu como provados, fazendo o exame crítico das provas que lhe cumpre conhecer
I. A norma do artigo 123º n.º 2 do CPPT manda discriminar a matéria provada da não provada, cominando com nulidade a sentença que não especifique os fundamentos de facto e de direito (artigo 125.º n.º 1 do CPPT).
J. Do exposto resulta que se o juiz entender que o relatório contém factos que uma vez provados relevam para a decisão (o que não sucede no caso concreto), deverá cuidadosamente seleccioná-los discriminando-os por alíneas ou números, reflectindo deste modo o dever que a lei impõe às partes na dedução dos factos por artigos (art.º 147º/2; 552º/d) CPC e 108º/1 do CPPT).
K. O que não foi feito no caso em concreto.
L. O que foi feito no caso dos presentes autos e isto porque o Tribunal a quo bastou-se a reproduzir nos extensos pontos 3), 39) e 41) dado como provado o teor do Projecto e do Relatório Final elaborado pela AT.
M. Face ao exposto resulta evidente que a sentença de que se recorre não cumpre as regras legais que presidem à elaboração da sentença pelo que a mesma padece de nulidade por falta de fundamentação da matéria de facto (os artigos 125.º, nº1 do CPPT e 615.º, n.º 1, al. b) do CPC).
N. Por tudo se conclui que também por esta razão a sentença enferma de nulidade por falta de fundamentação da matéria de facto (os artigos 125.º, nº1 do CPPT e 615.º, n.º 1, al. b) do CPC), devendo ser substituída por outra que proceda ao exame de todas as provas produzidas.
ERRO DE JULGAMENTO
O. Toda a prova produzida em sede de inquirição de testemunhas bem como a prova documental junto aos autos demonstram que operações subjacentes às facturas em apreço a que se reporta as liquidações adicionais de IVA e juros compensatórios ora impugnadas são, contrariamente ao alegado pela AT, verdadeiras e inequívocas.
P. E esta realidade é financeira, material e contabilisticamente apreendida em face da descrição factual e dos elementos documentais que constituem parte integrante da contabilidade da sociedade Impugnante e que foram colocados à disposição da Inspecção Tributária, pelo que se torna incompreensível a tese acolhida no relatório da inspecção tributária.
Q. Em suma, e aqui chegados, confrontando os documentos juntos aos Autos com os depoimentos que vêm de se transcrever, resulta a prova inequívoca da materialidade dos fornecimentos de bens e das prestações dos serviços postas em crise pela AT.
R. O que para além de demonstrar a materialidade de operação, evidencia a falácia da argumentação desenvolvida pela AT.
S. Assim, em face de quanto sempre se alegou e demonstrou, é de concluir que os actos de liquidação objecto de impugnação estão inquinados de ilegalidade por erro quanto aos pressupostos.
NESTE ENFOQUE
T. -em face de quanto vem de se alinhar, sempre se dirá que, no sentido de sustentar a conjectura da AT deveria ter sido desenvolvido todo um conjunto de operações complementares tendentes a determinar a efectiva factualidade constante nos presentes autos.
U. De facto, a sentença a quo limitou-se a importar do Relatório Final que pelos indícios recolhidos seriam devidos juros pelos mútuos concedidos ao sócio.
V. Todavia, tal entendimento não pode proceder.
W. Pois, em rigor, os indícios enunciados no Relatório Final, numa análise concatenada e ponderada à luz das regras de experiência comum, não permitem (nem toleram) subscrever a referida conclusão.
X. Pelo que, incorrendo a sentença em erro de julgamento, impõe-se a sua revogação por via da procedência da presente impetrância de recurso.
Y. Em face da prova testemunhal produzida, pelo conhecimento de ciência demonstrado pelas testemunhas relativamente ao modus operandi da Recorrente e do modus faciendi das operações em analise não podemos deixar de discordar dos factos dados como não provados devendo os mesmos, que ora se transcrevem, ser dados como provados:
· “1. Que as propostas da [SCom02...], [SCom03...] e [SCom04...] referidas em 20), 21) e 22) dos factos provados foram sujeitas a revisão em 23/09/2011.
· 2. Que, em 22/09/2011, tenham sido solicitadas informações à [SCom02...] relativas ao programa Primavera, bem como respetivas tabelas de preços.
· 3. Que foi sendo feito um novo planeamento de custos que determinou uma baixa de preços dos fornecedores [SCom02...] e [SCom03...].
· 4. Que, ainda em sede de planeamento de custos, em 16/09/2012, foram solicitados orçamentos a «AA».
· 5. Que as propostas remetidas por «AA», referidas no item 29) dos factos provados foram as escolhidas, dando inicio à relação comercial com o referido proponente.
· 6. Que os pagamentos que foram feitos a «AA», referidos no item 35) dos factos provados, foram efetuados com base nos trabalhos que foram sendo desenvolvidos no programa Primavera.
· 7. Que «AA» tenha vendido os bens e prestado os serviços a que se referem as faturas referidas nos itens 33) e 34) dos factos provados.”
VIOLAÇÃO DO PRINCÍPIO DA VERDADE MATERIAL
Z. Na formulação do artigo 58º da LGT, “a Administração Tributária deve, no procedimento, realizar todas as diligências necessárias à (...) descoberta da verdade material.”
AA. No domínio do procedimento gracioso, esta obrigação impõe que a AT tome a iniciativa de realizar todas as diligências que se afigurem relevantes para a correcta averiguação da realidade factual em que deve assentar a sua decisão.
BB. Paralelamente, o dever da descoberta da verdade material determina que a AT procure trazer ao procedimento todas as provas relativas à situação factual em que vai assentar a decisão, mesmo que tenham em vista demonstrar factos cuja prova seja contrária aos interesses patrimoniais do Estado Fisco.
CC. Em face dos argumentos aduzidos pela AT nos autos – integralmente sufragados pelo Tribunal a quo – facilmente se constata que a AT não procurou recolher elementos necessários à obtenção da verdade material junto da sociedade contribuinte.
DD. O que significa que na alegada falta de elementos, a AT, não diligenciou, no sentido de investigar e aprofundar a realidade dos factos de forma a compreender a realidade da impugnante, apenas se limitando a subverter a realidade contabilística da impetrante, sem sequer analisar os elementos que integram a sua escrituração mercantil adequadamente tratados.
EE. No sentido de sustentar a conjectura da AT deveria ter sido desenvolvido todo um conjunto de operações complementares tendentes a determinar a efectiva factualidade constante nos presentes autos.
FF. Diligências que a AT, efectivamente não realizou, e que a sentença a quo, não sancionou nos termos legais.
GG. De facto, a sentença a quo limitou-se a importar do RIT os indícios recolhidos pela administração tributária e sufragado pelo Tribunal a quo de que existiam operações simuladas.
HH. Ora, da prova produzida resulta inequivocamente demonstrado que inversamente do suscitado pela administração tributária e sufragado pelo Tribunal a quo houve clara violação do princípio da verdade material pelo que a mesma é ilegal por violação do artigo 58º da LGT.
VICIO DE FALTA DE FUNDAMENTAÇÃO
II. Na formulação do artigo 58º da LGT, “a Administração Tributária deve, no procedimento, realizar todas as diligências necessárias à (...) descoberta da verdade material.”
JJ. O princípio do inquisitório, que se materializa na descoberta da verdade material, e, que se traduz no poder-dever que impende sobre a AT de diligenciar para além da iniciativa e colaboração dos sujeitos passivos de imposto, com vista à descoberta da verdade material,
KK. justifica-se pela obrigação da prossecução do interesse público imposto à actividade da Administração Tributária (art. 266º n.º 1 da CRP e 55º da LGT) e é o corolário do dever da imparcialidade que deve alinhar a sua actividade.
LL. E ao desprezar a análise do conjunto de elementos já identificados, a AT violou clara e ostensivamente o dever que lhe era imposto por via do princípio do inquisitório, de que é corolário o dever de descoberta da verdade material, com assento no artigo 58º da LGT,
MM. bem como o princípio da investigação, por via do qual, está AT constituída no poder-dever de esclarecer e instruir autonomamente, mesmo para além das contribuições dos sujeitos passivos visados, o facto submetido a inspecção, criando ela mesma as bases necessárias à sua decisão.
NN. No caso sub judice, e em face da retórica argumentativa antecedente, está-se perante um vício de fundamentação, susceptível de à luz da alínea c) do artigo 99º do CPPT afectar a validade intrínseca do acto tributário stricto sensu, em que se traduz a liquidação adicional, que conduzirá à anulação do acto por vício de forma.
FACE AO EXPOSTO
OO. A sentença a quo procedeu a uma incorrecta aplicação do direito á factualidade apurada, violando o disposto no artigo 99º do CPPT e nos artigos 58º, 77º e 78º da LGT.
PP. Razão pela qual e ao abrigo do disposto no artigo 637º, n.º 1 e 2 do CPC ex vi artigo 2º, alínea e) do CPPT se requer reapreciação da prova documental junta com a PI de Impugnação Judicial, bem como da prova testemunhal gravada, produzida em sede de Audiência Contraditória, consignada em acta e, relativamente aos depoimentos de todas as testemunhas inquiridas, e cujos depoimentos constam de registo áudio em uso no Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto.
QQ. Assim, tendo-se evidenciado o erro na aplicação do direito aos factos conclusivos e anteriormente referenciados que integram os pontos 3), 39) e 41) da matéria dada como provada e os pontos 1) a 7) dos factos dados como não provados, deverá o Tribunal ad quem revogar a decisão em recurso.
RR. A sentença a quo procedeu a uma incorrecta aplicação do direito á factualidade apurada, violando o disposto nos artigos 123.º n.º 2 e 125.º n.º 1 do CPPT, artigo 607.º n.º 4 do CPC, artigos 8.º, 55.º, 58.º e 74.º da LGT, artigo 19.º do CIVA e artigo 99º do CPPT.
Nestes termos e nos melhores de Direito, sempre com o mui douto suprimento de V. Exa., deverá ser revogada a sentença a quo, com o que se fará a Sã e Habitual
JUSTIÇA!..(…)”
1.2. A Recorrida não apresentou contra-alegações.
O Exmo. Procurador-Geral Adjunto junto deste tribunal emitiu parecer no sentido de ser negado provimento ao recurso.
Atendendo a que o processo se encontra disponível em suporte informático, no SITAF, dispensa-se os vistos do Exmos. Juízes Desembargadores Adjuntos, com o seu consentimento, submetendo-se à Conferência para julgamento.
2. DELIMITAÇÃO DO OBJETO DO RECURSO – QUESTÕES A APRECIAR E DECIDIR
Cumpre apreciar e decidir as questões colocadas pela Recorrente, as quais são delimitadas pelas conclusões das respetivas alegações, sendo a de saber se a sentença recorrida incorreu (i) em nulidade da sentença, por falta de fundamentação da matéria de facto; (ii) em erro de julgamento de facto (iii) erro de julgamento de direito, por erro quantos aos pressupostos, (iv) por violação do princípio da verdade material, e (v) insuficiência de fundamentação.
3. JULGAMENTO DE FACTO
Neste domínio, consta da decisão recorrida o seguinte:
“(…)
1. Entre 02/06/2014 e 29/04/2015, a sociedade “[SCom01...]. S.A.”, ora Impugnante, foi objeto de uma fiscalização credenciada pela Ordem de Serviço n.º OI2014....02, iniciada com âmbito parcial – IVA e extensão incidente sobre o ano 2012, tendo sido alterada para geral de âmbito geral e alargada ao ano de 2013 – Cfr. fls. 4 do relatório de inspeção tributária constante do processo administrativo apenso.
2. Em 19/06/2015, no decurso do prazo para o exercício do direito de audição do projeto de relatório da inspeção referida em 1), a Impugnante, entregou declaração periódica de IVA, de substituição, relativa ao período de 201301, regularizando o montante de €33.696,27 (no campo 41 do quadro 6 da declaração), tendo apurado o montante de €22.627,64 de imposto a entregar ao Estado (campo 93 do quadro 6 da declaração) e efetuado o respetivo pagamento - cfr. DOC. 2 junto com o requerimento de fls. 709 (SITAF).
3. Em 23/06/2015, foi elaborado o relatório final no âmbito da ação inspetiva referida em 1) do qual consta, além do mais, o seguinte:
[Imagem que aqui se dá por reproduzida]
(...)
(...)
[Imagem que aqui se dá por reproduzida]
- cfr. o relatório de inspeção tributária constante do p.a. apenso.
4. No seguimento da regularização para o ano de 2013 referida em 2) e das correções aritméticas efetuadas quanto ao ano de 2012 referidas em 3), foram emitidas, em nome da Impugnante, as seguintes liquidações:
| N.º liquidação | Proveniência | Período | Montante (€) | Data limite de pagamento | Observações |
| ...61 | Liquidação
adicional
IVA | 201208 | 7.134,99 | 17/09/2015 | |
| ...68 | 201302 | 11.068,63 | 24/08/2015 | (b) |
| ...62 | Liquidação
de juros
compensatórios | 201208 | 770,96 | 17/09/2015 | |
| ...67 | 201301 | 2.060,34 | 24/08/2015 | (a) |
| ...68 | Liquidação de Juros de mora | 201302 | 1.397,75 | 24/08/2015 | (c) |
(a) Esta liquidação tem na sua génese a declaração periódica de IVA, de substituição, relativa ao período de janeiro de 2013 (2013.01).
Com efeito, a impugnante havia entregue, em 2013/03/11, a (primeira) declaração de IVA do período 2013.01, na qual apurou um crédito de imposto a recuperar no montante de €11.068,63 (campo 94 do quadro 6 da declaração), montante esse que reportou para o período seguinte (campo 96 do quadro 6 da declaração) – cfr. DOC. 1 junto com o requerimento de fls. 709 SITAF.
Em 2015/06/19, a impugnante entregou a declaração periódica de IVA, de substituição, relativa a esse período de 2013.01, regularizando o montante de €33.696, 27 (no campo 41 do quadro 6 da declaração) – cfr. DOC. 2 junto com o requerimento de fls. 709 SITAF.
Nesta declaração de substituição, a impugnante apurou o montante de €22.627,64 de imposto a entregar ao Estado (campo 93 do quadro 6 da declaração), tendo efetuado o respetivo pagamento.
No seguimento desta declaração de substituição e do pagamento do imposto aí autoliquidado, foram emitidas pela AT a liquidação de juros de mora (n.º 2015 ...21), no montante de €2,16, e a liquidação de juros compensatórios (n.º 2015 ...20), no valor de €2.058,18, num total de €2.060,34, conforme consta do documento (nota de cobrança/demonstração de compensação) n.º ...67 – cfr. DOC. 3 junto com o requerimento de fls. 709 SITAF e fls. 66 do P.A..
(b) Esta liquidação foi emitida também na sequência da entrega da declaração periódica de IVA, de substituição, relativa ao período de janeiro de 2013 (2013.01), senão vejamos:
Na (primeira) declaração de IVA do período 2013.01, entregue em 2013/03/11, a impugnante apurou um crédito de imposto a recuperar no montante de €11.068,63, que reportou para o período seguinte (campo 96 do quadro 6, da declaração).
Assim, na declaração do período seguinte (2013.02), entregue em 2013/04/10, a impugnante fez constar, no campo 61 do quadro 6, o excesso a reportar do período anterior, no montante de €11.068,63 – cfr. DOC. 4 junto com o requerimento de fls. 709 SITAF.
Contudo, como na declaração de substituição do período 2013.01 a impugnante apurou o montante de €22.627,64 de imposto a entregar ao Estado (campo 93 do quadro 6 da declaração), deixou de existir o crédito de imposto a recuperar, no montante de €11.068,63, que havia apurado (no campo 94 do quadro 6) na primeira declaração entregue relativa a esse período.
Tendo deixado de existir no período 2013.01, com a entrega da declaração de substituição, aquele crédito de imposto (no montante de €11.068,63), também deixou de existir o “excesso de imposto reportado do período anterior” que constava da declaração do período de tributação 2013.02 (no campo 61 do quadro 6 da declaração).
Pelo que o valor da liquidação do período de tributação de 2013.02 foi recalculado e deu origem à liquidação n.º ...56, relativa a esse mesmo período. Foi eliminado o “excesso de imposto reportado do período anterior”, no montante de €11.068,63, que constava no campo 61 do quadro 4 da declaração do período 2013.02, o que, consequentemente, fez aumentar esse valor (€11.068,63) ao montante de imposto a entregar ao Estado nesse período [que passou de €22.147,75 (campo 93 do quadro 6 da declaração) para €33.216,48] – cfr. DOC. 5 junto com o requerimento de fls. 709 SITAF
Neste seguimento, foi emitido o documento (Nota de Cobrança - Demonstração de Compensação) n.º ...68, no valor de €11.068,63 – cfr. DOC. 6 junto com o requerimento de fls. 709 SITAF e fls. 68 do PA.
(c) No seguimento da referida liquidação do período de 2013.02 (que foi consequência da entrega da declaração de substituição do período 2013.01), foi emitida a liquidação de juros de mora n.º ...22, no montante de €1.397,75, relativa a esse mesmo período, que deu origem ao documento n.º ...69 (Nota de Cobrança - Demonstração de Compensação) – cfr. DOC. 7 junto com o requerimento de fls. 709 SITAF e fls. 69 do PA. .
5. Em 22/12/2015, a Impugnante deduziu reclamação graciosa das liquidações referidas em 4) – cfr. fls. 1-300 do p.a. de reclamação graciosa apenso.
6. Por despacho de 4/07/2016 foi indeferida a reclamação graciosa - Cfr. fls. 345 do PA (RG) apenso aos autos, cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido.
7. Em 29/07/2016, a Impugnante interpôs recurso hierárquico - Cf. fls. 1-53 do PA (RH) apenso aos autos, cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido.
8. Por despacho de 28/12/2016 foi indeferido o recurso hierárquico - Cf. fls. 113 do PA (RH) apenso aos autos, cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido.
9. Por ofício de 28/12/2016, remetido sob correio registado com AR assinado em 17/01/2017, foi a Impugnante notificada do despacho referido em 8) - Cf. fls. 121 e ss do PA (RH) apenso aos autos, cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido.
10. Em 11/04/2017, a presente impugnação deu entrada neste TAF – Cfr. fls. 2 dos autos.
*
Mais se provou, com interesse para a decisão, o seguinte:
11. Por email de 18/04/2011, o Diretor Comercial da sociedade “[SCom04...]” enviou a «BB» fatura proforma, com a mesma data, em nome da Impugnante, relativa a “Criação de website dinâmico”, no montante total de €153.258,00 (IVA incluído), questionando no email enviado «Como envias valores presumo que o que seja para emitir são Facturas Proforma e não orçamentos. É isso? No caso de projectos Portugueses de apoio é costume existir uma lenga lenga específica nas descrições de projectos. Tipo “plataforma informática de suporte ao portal bla bla bla ...). Necessitas disto assim para bater certo com a candidatura ou a descrição que envias é suficiente?» e tendo a fatura o seguinte teor:
- criação de website, valor total, com IVA incluído, de €153.258,00 – cfr. os docs. 1 e 2 juntos com a reclamação graciosa.
12. A Associação Industrial Portuguesa/Câmara de Comércio e Indústria (AIP-CCI) promoveu o Projeto "Factor PME", que consiste num Projeto Conjunto no domínio da economia digital e tecnologias de informação e comunicação, enquadrado no âmbito do Sistema de Incentivos à Qualificação e Internacionalização de PME, através do Programa COMPETE-Programa Operacional Factores de Competitividade, no âmbito do Sistema de Incentivos à Qualificação e Internacionalização de PME (SI PME) – cfr. o doc. 4 junto com a reclamação graciosa.
13. O incentivo a conceder assumia a forma de incentivo não reembolsável até ao limite de €180.000,00, calculado através da aplicação às despesas elegíveis de taxas variáveis, definidas em função do tipo de empresa:
| Despesas elegíveis | % Comparticipação |
| Micro e pequena empresa | Média empresa |
| Ativo fixo corpóreo | 45% | 40% |
| Ativo fixo incorpóreo |
| Formação | 80% |
| Consultoria | 45% | 40% |
– cfr. o doc. 4 junto com a reclamação graciosa.
14. Para serem elegíveis, entre outros requisitos, os projetos deviam estar integralmente executados até 31 de agosto e faturados até 15 de outubro de 2012 – cfr. o doc. 4 junto com a reclamação graciosa.
15. As candidaturas ao Projeto "Factor PME" decorreram entre 16/06/2011 e 21/09/2011 – cfr. o doc. 4 junto com a reclamação graciosa.
16. Por email de 22/06/2011, enviado por «CC», consultora da sociedade [SCom05...] a «BB», com conhecimento a «DD», a primeira salienta a necessidade de dar uma resposta ao Banco 1... relativo a informações sobre o grupo « X », tendo em vista poderem «dar continuidade ao processo» – cfr. o doc. 3 junto com a reclamação graciosa.
17. Por email de 16/09/2011, dirigido por «BB» a «AA», aquele refere o seguinte:
««AA»
Preciso de 1 mapa cronológico.
O que queremos é ter isto pronto até ao final de 2012 e que sejas tua a coordenar tudo, porque se não já sei como é, o primavera não faz o que queremos por causa dos servidores
O site não integra correctamente com o primavera.
Ou seja a culpa morre sempre solteiro porque a culpa é sempre do outro ... e como a merda das lojas, ou foi o carpinteiro ou o electricista ou do pintor.» – cfr. o doc. 17 junto com a reclamação graciosa.
18. Em 19/09/2011, a Impugnante obteve a certificação de “Pequena Empresa”, atribuída pelo IAPMEI - o doc. 8 junto com a reclamação graciosa.
19. Por email de 21/09/2011, dirigido por «AA» a «BB», aquele informa o seguinte:
«Ora boas para fazer temos:
Outubro a Dezembro – fase 1 – Implementação configuração do Hardware
Janeiro a Julho – fase 2 – Implementação configuração do ERP
Agosto a Dezembro – fase 3 – Implementação do Site
Vai ser muito difícil fazer tudo o que querem no prazo de 1 ano. Temos que nos sentar.» – cfr. o doc. 17 junto com a reclamação graciosa.
20. Com data de 23/09/2011, foi elaborada sob o formulário “Factor PME” proposta do fornecedor “[SCom03...]”, tendo como destinatária a Impugnante, relativa à venda de hardware e software (infra-estrutura), com o valor total de €118.858,00 + IVA, sem mencionar condições de pagamento – cfr. o doc. 6 junto com a reclamação graciosa.
21. Com data de 25/09/2011, foi elaborada sob o formulário “Factor PME” proposta do fornecedor “[SCom02...]”, tendo como destinatária a Impugnante, relativa à venda e implementação do software “ERP Primavera Executive”, incluindo o respetivo licenciamento, com o valor total de €71.200,00 + IVA, sem mencionar condições de pagamento – cfr. o doc. 5 junto com a reclamação graciosa.
22. Em data que se desconhece, foi elaborada sob o formulário “Factor PME” proposta do fornecedor “[SCom04...]”, tendo como destinatária a Impugnante, relativa às seguintes rubricas:
a) Sites/portais/lojas virtuais (serviços e licenciamento) - €80.000,00 + IVA, sem mencionar condições de pagamento;
b) Sistemas de gestão (serviços e licenciamento) – €45.000,00 + IVA, sem mencionar condições de pagamento.
- cfr. o doc. 7 junto com a reclamação graciosa.
23. Por email de 25/09/2011, remetido pela Equipa de projeto da AIP-CCI a «DD», foi este informado de que «os dados da candidatura ao Projecto Factor PME foram submetidos com sucesso, mas a candidatura só será considerada após validação final» e de que «após a validação, deverá fazer download do termo de responsabilidade que depois de assinado pelo representante da empresa (...) deverá ser enviado por correio» – cfr. o doc. 12 junto com a reclamação graciosa.
24. Em data que se desconhece, foi preenchido termo de responsabilidade referente à candidatura ID n.º 1674/2011, submetida ao Projeto “Factor PME”, tendo como beneficiária a Impugnante, com o seguinte teor:
«Síntese do investimento:
| Site/portal/loja virtual | 80.000,00 |
| Sistemas de gestão | 116.200,00 |
| Infra-estruturas | 118.813,00 |
| Consultoria | 18.060,00 |
| Formação | 3.136,00 |
| SUB-TOTAL DO INVESTIMENTO | 336.209,00 |
| Valor comparticipado | 152.391,65 |
| Valor a cargo da empresa | 183.817,35 |
| Valor gestão do projecto | 10.506,53 |
| TOTAL DA CONTRIBUIÇÃO PRIVADA | 194.323,88 |
– cfr. o doc. 11 junto com a reclamação graciosa.
25. Por ofício datado de 08/03/2012, remetido pela AIP, dirigido ao legal representante da Impugnante, foi esta informada da decisão de aprovação da candidatura ID n.º 1674/2011, submetida ao Projeto “Factor PME” – cfr. o doc. 13 junto com a reclamação graciosa.
26. Por email de 27/03/2012, a “Coordenação Factor PME” remete a «DD» o mapa discriminatório dos investimentos individualizáveis aprovados no âmbito da candidatura ID n.º 1674/2011, informando da redução do investimento apresentado por terem sido propostos em sede de candidatura investimentos não elegíveis ou à necessidade de proceder a ajustamentos orçamentais por insuficiente dotação disponibilizada pelo COMPETE, como segue:
| | Investimento | Fornecedor |
| 1 | Site/portal/loja virtual | Licenciamento | [SCom04...] |
| Desenvolvimento e integração | [SCom04...] |
| 2 | Sistemas de gestão | Licenciamento Primavera Executive + BI | [SCom02...] |
| Implementação Primavera Executive + BI | [SCom02...] |
| 3 | Infraestruturas | Hardware | [SCom03...] |
| Software | [SCom03...] |
| Data center | |
| 4 | Consultoria à medida | | |
– cfr. os docs. 14 e 15 juntos com a reclamação graciosa.
27. Por email de 03/10/2012, pelas 10:10:48 WET, dirigido por «AA» a «BB», remete «proposta de configuração de Hardware [SCom01...]», tendo a referida proposta (não assinada), o seguinte teor:
[Imagem que aqui se dá por reproduzida]
– cfr. os docs. 18 e 19 junto com a reclamação graciosa.
28. Por email de 03/10/2012, pelas 15:08, dirigido por «BB» a «AA», este refere o seguinte: «Rectifica por favor o orçamento, face ao que já não quere-mos incluir, o software, face a provavelmente conseguirmos isso gratuitamente com a Millestone. Porque estamos a negociar distribuição. Necessito também dos MAC’s, e esqueceste-te da IP brick, só está o software. Não te esqueças do site e do primavera. Urgente...» – cfr. o doc. 20 junto com a reclamação graciosa.
29. Por email de 04/10/2012, dirigido por «AA» a «BB», o primeiro remete minutas das seguintes propostas (não assinadas), válidas por 30 dias:
a) «configuração Hardware suporte entre a ERP e CRM, software suporte entre a ERP e CRM, Hardware suporte a server web, software suporte a server web, sistema de backup, comunicações dados, postos de trabalho», com o seguinte teor:
[Imagem que aqui se dá por reproduzida]
b) 4 Apple Macbook, no valor total de €8.806,80, sem mencionar condições de pagamento;
c) Site/portal/loja virtual/licenciamento, no valor total de €46.248,00, sendo as condições de pagamento «acordadas entre as partes e condicionadas á conclusão das funcionalidades descritas na proposta»;
d) ERP Primavera, no valor total de €46.924,50, sendo as condições de pagamento «acordadas entre as partes e condicionadas á conclusão das funcionalidades descritas na proposta» – cfr. os docs. 21 a 24 juntos com a reclamação graciosa.
30. Por email de 28/12/2012, às 13:03:46 WET, dirigido por «AA» a «BB», o primeiro refere remeter «Segue as de Outubro» e anexa as seguintes faturas por si emitidas, sob a designação comercial “... – Sistemas Informáticos”, em nome da Impugnante:
N.º
fatura | Data | Descritivo | Valor c/
IVA | Observ. |
| E12/415 | 04/10/2012 | Servidor (...)
Central telefónica (...)
Apple Macbook (...)
Router (...)
Storage System
Promise (...)
Firewall (...) | €58.917,00 | Os artigos foram colocados à disposição do
adquirente em 04/10/2012
Pronto pagamento |
| E12/437 | 12/10/2012 | Kaspersky Internet security 2011 Software Ipbrick (...) Microsoft SQL Windows server Windows server 2008 | €28.167,62 | Os artigos foram colocados à disposição do
adquirente em 04/10/2012
Pronto pagamento |
– cfr. os docs. 28 a 30 juntos com a reclamação graciosa.
31. Por email de 28/12/2012, pelas 13:21, dirigido por «BB» a «AA», este refere o seguinte: «Que m(...) é esta, já facturas-te tudo ainda por cima com data de outubro?!?!?!?!?!?!?!?! (...) Anula isso tudo, temos de facturar pro ano, quando os trabalhos forem realizados.» – cfr. o doc. 31 junto com a reclamação graciosa.
32. Por email de 07/02/2013, «AA», sob a designação comercial “... – Sistemas Informáticos”, emitiu as seguintes notas de crédito em nome da Impugnante:
| N.º nota de crédito | Data | Descritivo | Valor c/ IVA |
| E12/1 | 31/12/2012 | Servidor (...)
Central telefónica (...)
Apple Macbook (...)
Router (...)
Storage System Promise (...) | €58.917,00 |
| | | Firewall (...) | |
| E12/2 | 31/12/2012 | Kaspersky Internet security 2011 Software Ipbrick (...)
Microsoft SQL Windows server Windows server 2008 | €28.167,62 |
– cfr. o doc. 32 junto com a reclamação graciosa.
33. Por email de 24/04/2013, dirigido por «AA» a «BB», o primeiro anexa, entre outros ficheiros, as seguintes faturas, por si emitidas sob a designação comercial “... – Sistemas Informáticos”, em nome da Impugnante:
| N.º fatura | Data da
fatura | Descritivo | Valor c/
IVA | Observ. |
| E13/2 | 02/01/2013 | Servidor (...)
Central telefónica (...)
Apple Macbook (...)
Router (...)
Storage System Promise
(...)
Firewall (...) | €58.917,00 | Os artigos foram colocados à disposição do
adquirente em 02/01/2013
Pronto pagamento |
| E13/3 | 02/01/2013 | Kaspersky Internet security 2011
Software Ipbrick (...) Microsoft SQL Windows server
Windows server 2008 | €28.167,62 | Os artigos foram colocados à disposição do
adquirente em 02/01/2013
Pronto pagamento |
– cfr. o doc. 33 junto com a reclamação graciosa.
34. Além das faturas referidas em 33), «AA» emitiu também as seguintes faturas, sob a designação comercial “... – Sistemas Informáticos”, em nome da Impugnante:
| N.º fatura | Data da fatura | Descritivo | Valor c/ IVA | Observ. |
| E13/4 | 02/01/2013 | Site/portal/loja virtual
(...)
Licenciamento
Gestão de vendas (...) | €46.528,00 | Os artigos foram colocados à
Disposição do adquirente em
02/01/2013
Pronto pagamento |
| E13/5 | 02/01/2013 | Logística 2 postos adicionais
2 postos adicionais | €46.869,15 | Os artigos foram colocados à disposição do adquirente em |
| | | Tesouraria 2 postos | | 02/01/2013 |
| | | adicionais | | Pronto pagamento |
| | | 2 postos adicionais | | |
| | | Contabilidade 2 postos
adicionais | | |
| | | 2 postos adicionais | | |
| | | Contactos, OPV, Cobranças | | |
| | | 2 postos adicionais | | |
| | | 2 postos adicionais | | |
| | | Serviços pós venda | | |
| | | 2 postos adicionais | | |
| | | Recursos humanos | | |
| | | 2 postos adicionais | | |
| | | Activos | | |
| | | Análise ERP | | |
| | | Análise BD | | |
| | | Levantamento Dados | | |
| | | Parametrização de todos os módulos | | |
| | | Criação Nova BD | | |
| | | Migração da BD do antigo | | |
| | | ERP | | |
| | | Teste ao novo Sistema | | |
- cfr. os docs. juntos com a contestação da Fazenda Pública.
35. A Impugnante emitiu os seguintes documentos, designados “Adiantamentos a fornecedores”, em nome de «AA», a que correspondem transferências bancárias na mesma data, com o seguinte descritivo:
| N.º documento | Data | Montante (€) | Data transferência | Descritivo Transferência |
| 100039/2012 | 12/10/2012 | 31.000,00 | 12/10/2012 | Transf p/ PMJM informática |
| 10018/2013 | 16/08/2013 | 29.730,00 | 16/08/2013 | Trf p/ «AA» |
| 10021/2013 | 18/02/2013 | 30.000,00 | 18/02/2013 | Trf p/ «AA» |
| 10023/2013 | 27/03/2013 | 5.500,00 | 27/03/2013 | Transf. p/ pag fatura |
| 10024/2013 | 27/03/2013 | 6.500,00 | 27/03/2013 | Transf. p/ pag fatura |
| 10025/2013 | 19/04/2013 | 11.500,00 | 19/04/2013 | Trf p/ crdito |
| 10026/2013 | 15/05/2013 | 33.300,00 | 15/05/2013 | Transf. p/ pag fatura |
| 10027/2013 | 07/06/2013 | 22.141,00 | 07/06/2013 | Trf p/ PMJM |
| 10028/2013 | 17/06/2013 | 14.001,00 | 17/06/2013 | Beneficiário PM informática |
– cfr. os docs. 25 a 27 juntos com a reclamação graciosa.
36. Os colaboradores da Impugnante realizaram formação profissional ao abrigo do projeto “Factor PME” - cfr. doc. 34 junto com a reclamação graciosa.
37. Entre 12/05/2015 e 17/07/2015, o sujeito passivo «AA», empresário em nome individual, foi objeto de procedimento inspetivo, determinado pelo Despacho n.º ...38 e credenciado pela Ordem de Serviço externa n.º OI2015.....30, com âmbito parcial em sede de IRS e IVA, com extensão quanto ao exercício de 2013 – cfr. doc. junto aos autos em 22/07/2019.
38. Em 13/05/2015, foi elaborado auto de declarações, assinado por «AA», pelo inspetor tributário «EE» e por uma testemunha, com o seguinte teor:
[Imagem que aqui se dá por reproduzida]
[Imagem que aqui se dá por reproduzida]
- cfr. o doc. junto com o requerimento de 17/07/2019.
39. Em 17/07/2015, foi elaborado o projeto de relatório no âmbito da ação inspetiva referida em 37) do qual consta, além do mais, o seguinte:
[Imagem que aqui se dá por reproduzida]
(...)
- cfr. o documento 1 junto com o requerimento de 23/07/2019.
40. Notificado do projeto de relatório referido em 39), «AA» exerceu o seu direito de audição em que alega, além do mais, o seguinte:
[Imagem que aqui se dá por reproduzida]
(…)
[Imagem que aqui se dá por reproduzida]
- cfr. o documento 2 junto com o requerimento de 23/07/2019.
41. Em 23/09/2015, foi elaborado o relatório final da inspeção tributária referida em 37), o qual mantém na integra as correções vertidas no anterior projeto, pronunciando-se sobre o direito de audição exercido, nos seguintes termos:
[Imagem que aqui se dá por reproduzida]
- cfr. o documento 3 junto com o requerimento de 23/07/2019.
42. «AA» deduziu impugnação judicial da liquidação adicional de IVA referente ao período de tributação de 201303T, no valor global de €67.193,75, que corre termos neste TAF sob o n.º 2177/17.7BEPRT - cfr. o documento 4 junto com o requerimento de 23/07/2019.
*
III.2 – Factos não provados
1. Que as propostas da [SCom02...], [SCom03...] e [SCom04...] referidas em 20), 21) e 22) dos factos provados foram sujeitas a revisão em 23/09/2011.
2. Que, em 22/09/2011, tenham sido solicitadas informações à [SCom02...] relativas ao programa Primavera, bem como respetivas tabelas de preços.
3. Que foi sendo feito um novo planeamento de custos que determinou uma baixa de preços dos fornecedores [SCom02...] e [SCom03...].
4. Que, ainda em sede de planeamento de custos, em 16/09/2012, foram solicitados orçamentos a «AA».
5. Que as propostas remetidas por «AA», referidas no item 29) dos factos provados foram as escolhidas, dando inicio à relação comercial com o referido proponente.
6. Que os pagamentos que foram feitos a «AA», referidos no item 35) dos factos provados, foram efetuados com base nos trabalhos que foram sendo desenvolvidos no programa Primavera.
7. Que «AA» tenha vendido os bens e prestado os serviços a que se referem as faturas referidas nos itens 33) e 34) dos factos provados.
*
Com relevância para a decisão a proferir, não existem factos não provados ou outros factos provados para além dos acima elencados.
*
III.3 – Motivação
A decisão sobre a matéria de facto, no que concerne aos factos provados, baseou-se na análise dos documentos juntos aos autos e dos constantes do processo administrativo apenso, os quais se dão por inteiramente reproduzidos, não tendo sido impugnados, designadamente, o relatório da inspeção tributária efetuada à Impugnante, cuja força probatória se reporta aos factos que nele são referidos, sejam os afirmados como tendo sido praticados pelos serviços de inspeção tributária (v.g. as diligências realizadas), sejam os factos materiais apurados por esses serviços que se mostraram devidamente fundamentados através de elementos externos e assentes em critérios objetivos (cfr. o disposto no artigo 76.º, n.º 1 da LGT), valendo os meros juízos pessoais afirmados pela AT como elementos sujeitos à livre apreciação do julgador, sendo de aplicar o regime geral previsto para a força probatória dos documentos autênticos (art. 371.º, n.º 1 do Código Civil).
Já no que concerne aos factos não provados, a decisão do Tribunal baseou-se na inexistência/insuficiência de prova produzida, como se explicará em seguida.
Por um lado, os documentos que dão suporte, do ponto de vista formal, à dedução de IVA nas declarações periódicas deste imposto – i.e. as próprias faturas -, não são factos, ou seja, por si só, não comprovam a materialidade das operações. Trata-se, pois, de documentos particulares cuja força probatória se circunscreve às declarações - de ciência ou de vontade - que deles constam como feitas pelo subscritor, não fazendo prova plena dos factos neles narrados como praticados pelo seu autor ou como objeto da sua perceção direta.
Por outro lado, foram as incongruências detetadas pelos SIT com relação a tais documentos (mormente o facto de à data da emissão das faturas em causa, o emitente não possuir documentos comprovativos de que os bens vendidos estavam na sua posse, pois estes bens não constavam do seu inventário inicial de 2013 nem este possuía as respetivas faturas de compra) em conjunto com outros elementos (designadamente, o teor das declarações prestadas por «AA» que, pela sua clareza, precisão e espontaneidade, não ofereceram quaisquer dúvidas, além de terem sido pelo mesmo subscritas depois de lhe terem sido lidas, declarações essas versando sobre a emissão das faturas e respetivo descritivo, sobre a inexistência de prestação dos serviços e venda de bens e sobre a inexistência de pagamento efetivo por os montantes pagos terem sido devolvidos) que indiciaram tratar-se de operações simuladas e, dessa forma, determinaram a não aceitação da dedutibilidade do IVA mencionado nas faturas em causa.
Por outro lado, a própria versão apresentada nos autos pela Impugnante apresenta inúmeras incongruências, que a prova testemunhal produzida, livremente apreciada pelo Tribunal, nos termos do que dispõe o artigo 396.º do Código Civil, tão pouco conseguiu atenuar, não permitindo demonstrar, de modo minimamente seguro, a efetiva realização daquelas concretas operações postas em causa pela Administração Tributária nas condições mencionadas nas faturas, pelo referido emitente em causa e nos valores aí mencionados. Em suma, dir-se-á que não bastava à Impugnante gerar a mera dúvida como procurou fazer, pois estava onerada com a prova da materialidade das operações, e persistindo a dúvida, como persistiu, esta resolveu-se contra si.
Senão, vejamos.
A Impugnante começa por mencionar uma candidatura ao projeto “Factor Prime” e o pedido de várias propostas/orçamentos que foram apresentados nesse âmbito o que resulta demonstrado (cfr. máxime, o item 26) dos factos provados), porém, refere que acabou por adjudicar a aquisição de bens e serviços a «AA», por questões de melhor preço e melhores condições de pagamento, sendo estas (e não quaisquer outras relativas aos referidos proponentes) as operações em causa nos autos.
Ora, a testemunha «FF», Administrador do grupo « X » onde se insere a Impugnante e respetivo Diretor Geral, responsável pela área operacional e que coordenou todo este processo (aliás, foi a única testemunha que referiu ter-se relacionado diretamente com o emitente em causa), tendo assim um conhecimento direto e privilegiado dos factos, veio dizer que a principal razão para a escolha de «AA» foi a relação de amizade de longa data que mantinha com o mesmo, o qual possuía competências técnicas na área por ser engenheiro de sistemas e ter estado, desde sempre, ligado à informática, além de ser cliente da [SCom01...] há muito tempo, a que se somaram outros fatores como o preço e a possibilidade de este prestar um serviço integrado; mas então, se assim era, a primeira estranheza/incongruência com que nos deparamos é o porquê de este fornecedor tão “evidente” não ter sido logo considerado no pedido inicial de propostas para efeitos da candidatura ao “Factor Prime”.
Acresce que se desconhecem as condições de pagamento propostas pelos fornecedores cujas propostas foram apresentadas no “Factor Prime” (porque as mesmas nada referem a tal respeito), mas as faturas emitidas por «AA» – quer as de outubro de 2012, quer as de janeiro de 2013 -, referem como condição de pagamento “pronto pagamento”, não podendo assim concluir-se, como pretende a Impugnante, que as condições de pagamento por este apresentadas eram mais favoráveis.
De resto, não resulta demonstrado que as faturas em causa tenham sido pagas. Desde logo, não poderá olvidar-se o teor do auto de declarações de «AA» a este respeito, que é claro ao referir que “se houve alguma transferência para a sua conta, os valores em causa foram devolvidos”. Acresce que os documentos juntos aos autos para prova dos alegados pagamentos (docs. n.ºs 25 a 27), descritos no item 35) dos factos provados, referem-se a adiantamentos a fornecedores, apenas um dos quais com data de outubro de 2012, sendo os restantes, todos de 2013, posteriores às faturas (de 02/01/2013), não fazendo qualquer sentido fazer pagamentos a titulo de adiantamento quando havia faturas já emitidas e sem que seja feita qualquer referência a tais faturas, mais sendo de estranhar que o documento n.º ...18/2013, tenha data posterior (16/08/2013), ao documento n.º ...21/2013, datado de 18/02/2013, o que não pode deixar de abalar a respetiva veracidade.
Outrossim, como resulta demonstrado nos autos, a candidatura ao “Factor Prime” que foi aprovada, pressupunha, como condição, que os serviços estivessem executados até 31 agosto de 2012 e que fossem faturados até 15 de outubro de 2012 (cfr. o item 14) dos factos provados), o que não se verifica (veja-se que as 2 faturas inicialmente emitidas efetivamente cumpriam esse requisito porque estavam datadas de 04/10/2012 e 12/12/2012, mas foram anuladas), nem de resto foi alegado ou demonstrado que as faturas em causa, datadas de 02/01/2013, foram apresentadas no âmbito de tal projeto, o que necessariamente faz esmorecer todo o ênfase dado ao “Factor Prime” na versão dos factos apresentada na p.i..
Aliás, alega a Impugnante, no artigo 102.º da p.i., que o novo site, alegadamente elaborado por «AA», foi lançado em 10/03/2013, juntando como prova um documento do “Google analytics” respeitante ao site www.......pt, com referência ao período de 01/01/2013 a 31/12/2013 (doc. 40), sem qualquer relevo probatório para o efeito já que do mesmo não se extrai qual a data de lançamento, mas apenas um “pico” de sessões a 10 de junho de 2013, sendo de realçar que nem tal alegação também não coincide com o depoimento prestado por «FF» ao ter referido que o site só ficou concluído a 10 de julho de 2013 e muito menos com a data de emissão da respetiva fatura (02/01/2013), que segundo indicações do próprio «FF» só deveria ser emitida quando os trabalhos fossem realizados (cfr. o email referido no item 31) dos factos provados). Ainda a este respeito, a imagem do site representada no doc. n.º 35 junto também não contribui para o esclarecimento deste facto visto que foi obtida em 04/12/2013, i.e. sendo posterior às datas referidas e mais ainda face à data da emissão das faturas em causa.
Também é curioso que a mesma testemunha «FF» tenha referido que foram emitidas 4 faturas por motivos de ordem contabilística, porque a componente hardware é amortizada em 4 anos e o software em 3 anos, quando o que resulta do relatório de inspeção tributária é que as faturas n.ºs 2 e 3 são referentes a artigos de informática e foram registadas como “equipamento básico” e as faturas n.ºs 4 e 5 são referentes a serviços realizados em site de internet e foram registadas como “outros ativos intangíveis”, porém, todos esses ativos foram amortizados em 2013 à mesma taxa de 33,33%. Ainda a este respeito, a mesma testemunha já atribui a «DD» a responsabilidade pelo descritivo das faturas, o qual, na qualidade de Administrador único da Impugnante, podia ter vindo prestar declarações de parte para ajudar a esclarecer a verdade dos factos e não veio.
Finalmente, também não colhe a explicação por avançada pela mesma testemunha para as faturas não poderem ser tidas como “falsas”, tendo por base o argumento de que «tinha projeto aprovado por valores mais altos pelo que se as faturas fossem falsas não estaria a negociar para baixar valores», porque a candidatura apresentada e aprovada tinha por base os referidos prazos, atrás mencionados, que manifestamente não foram cumpridos e orçamentos de outras empresas e não do emitente em causa.
Ademais, não foi apresentada qualquer explicação para as faturas de compra dos bens emitidas pela [SCom03...] em nome de «AA» com data de 30/03/2013, terem data posterior à das faturas de venda por este emitidas em nome da Impugnante, em causa nos autos (02/01/2013), onde é mencionado que os bens foram colocados à disposição nessa data (mais sendo de estranhar que essas faturas substituem outras, de idêntico teor e com data ainda mais antiga, de outubro de 2012), o que, de resto, o próprio emitente também não explicou quando exerceu o direito de audição prévia ou quando foi inquirido nos presentes autos.
De resto, do depoimento de «AA» também não resultou que as operações mencionadas nas faturas tenham sido realizadas nos termos aí descritos.
Desde logo, não poderão olvidar-se as declarações por este prestadas perante os SIT (cfr. o item 38) dos factos provados), pois, ao contrário do que a testemunha e a Impugnante agora pretendem fazer crer, não se afigura plausível, à luz das regras da experiência que tais declarações sobre as faturas de compra à [SCom03...] e de venda à Impugnante e sobre “adiantamentos” tenham sido “mal interpretadas” pelos SIT nem que o declarante, sendo pessoa com formação académica de nível superior (Engenheiro de Sistemas Informáticos) não tenha discernido o que afirmou perante os SIT. Com efeito, resulta do teor das referidas declarações, pela sua completude, que o então declarante, genuinamente, “abriu o jogo” nas declarações que prestou, conclusão que o tribunal alcança de acordo com as regras da lógica, experiência e senso comum e que a testemunha em causa não logrou infirmar com o depoimento agora prestado.
Assim, veja-se que o então declarante não se bastou a referir que as faturas eram de favor e que não foram pagas, mas explicou detalhadamente todas as circunstâncias em que “o favor” foi solicitado, explicou o motivo da anulação das faturas (motivo esse que se afigura plausível, i.e. que não queria ser excluído do regime simplificado e que, depois de as emitir, terá verificado que dessa forma deixaria de estar enquadrado em tal regime) e esclareceu pormenorizadamente a razão da inexistência de pagamento, referindo que “se existiu alguma transferência para a sua conta, os valores em causa foram depois devolvidos”, o mesmo sucedendo quanto aos adiantamentos. Por outro lado, como resulta do auto as declarações em causa foram lidas em voz alta ao declarante e foi-lhe entregue um exemplar das mesmas, que o mesmo assinou, sem quaisquer reservas.
De resto, não se poderá olvidar que a testemunha em causa é arguida em processo crime relacionado com as faturas em causa, o qual se encontra suspenso por força da instauração dos presentes autos, pelo que não é alheia ao desfecho esta causa, além de ter sofrido igualmente liquidações adicionais de IVA, por força dos mesmos factos, as quais foram também por si impugnadas, correndo a impugnação os seus termos neste TAF, logo, tem interesse em contradizer as declarações anteriormente prestadas, o que desvaloriza o seu depoimento, dada a sua falta de isenção e de imparcialidade.
Aliás, na p.i. de impugnação que o próprio «AA» apresentou e que a Impugnante juntou aos autos, aquele refere, nos artigos 58.º a 60.º, que o material lhe foi entregue em janeiro de 2013 mas não chegou a sair das instalações da [SCom03...], que disponibilizou as suas instalações para que pudesse proceder à sua configuração, concluindo que a [SCom03...] lhe vendeu material informático para que aquele, posteriormente (?), o vendesse com o seu “input” à Impugnante, o que, além de não ser verdadeiro porque a suposta venda à Impugnante é anterior à pretensa compra à [SCom03...] e não posterior, também não coincide com o depoimento prestado por «AA» nos presentes autos, em que referiu que o material foi enviado pela [SCom03...] para a [SCom01...], em cujas instalações fez a respetiva configuração.
Estranha-se também, à luz das regras da lógica e da experiência, que «AA» só tenha remetido as faturas emitidas em 04/10/2012 e 12/12/2012 em 28/12/2012 (cfr. o item 30) dos factos provados) e que, depois de confrontado nessa data (28/12/2012) por estar a emitir faturas por serviços ainda não prestados, tendo-lhe sido pedida a respetiva anulação e posterior emissão depois de os serviços estarem concluídos (cfr. o item 31) dos factos provados), o referido emitente venha a emitir as mesmas faturas e ainda outras duas faturas por serviços adicionais, todas com data de 02/01/2013, não se aceitando como plausível que os serviços em causa tenham sido prestados pelo referido emitente e em apenas 5 dias (entre 28/12/2012 e 02/01/2013), além de se estranhar novamente que essas novas faturas, datadas de 02/01/2013 tenham sido enviadas à Impugnante apenas em 24/04/2013 (cfr. os itens 33) e 34) dos factos provados).
Também não se compreende como é que o emitente trouxe input ao negócio, enquanto intermediário entre a [SCom03...] e a Impugnante, como sustentou no direito de audição exercido, oportunamente junto aos autos pela Impugnante, quando do negócio em causa resultou para o mesmo uma margem de comercialização negativa e o apuramento de prejuízo no ano em causa (cfr. os itens 40) e 41) dos factos provados).
Finalmente, os documentos n.ºs 36, 37 e 38, com os quais a testemunha em causa foi confrontada, contêm linguagem de programação pelo que são ininteligíveis, não sendo possível inferir dos mesmos qualquer ligação aos serviços em causa e/ou às partes envolvidas.
Ademais, a testemunha «GG», Diretor-Geral do Grupo « X », apenas sabia quais as empresas cujas faturas tinham servido de base à candidatura ao “Factor Prime”, projeto que referiu ter acompanhado até ao respetivo fecho, mas disse não ter tratado da negociação nem conhecer o emitente em causa, de quem nunca antes tinha ouvido falar. Ora, estando o seu conhecimento dos factos limitado à “verificação” das faturas no âmbito do projeto “Factor Prime”, pois não observou a execução material dos serviços nem conheceu o emitente em causa, o seu depoimento não foi apto a demonstrar a materialidade das operações.
O mesmo se verifica quanto à testemunha «GG», consultor da Impugnante, que disse não conhecer o emitente em causa, não tendo participado no projeto em causa.
Finalmente, também o depoimento da testemunha «HH», diretor comercial da [SCom02...], não assumiu qualquer relevância para o esclarecimento dos factos, porquanto apenas versou sobre a proposta elaborada para a Impugnante submeter ao “Factor Prime”, nada sabendo sobre as concretas operações em causa nos autos.
De resto, no que concerne aos demais documentos apresentados, os mesmos não foram aptos, por si só, a eliminar as incongruências antes apontadas e, por conseguinte, a demonstrar a materialidade das operações em causa (e.g., o documento junto sob o n.º 34, que respeita a certificados de frequência de formação profissional relativa aos colaboradores da Impugnante apenas permite comprovar que os colaboradores daquela frequentaram formação no âmbito do programa “Factor Prime”) e do documento n.º 39, contendo “newsletters” também não se retira com a segurança exigível, face ao ante exposto, que corresponda a serviços mencionados nas faturas em causa nos autos.
Por seu turno, a testemunha «EE», inspetor tributário responsável pela inspeção levada a cabo à Impugnante que, nesse âmbito, ouviu «AA», elaborou o respetivo auto, leu-o em voz alta e entregou cópia do mesmo, reiterou os factos materiais referidos no relatório de inspeção, as diligências efetuadas e conclusões retiradas e, sobretudo, pela clareza e objetividade com que descreveu a tomada das declarações, sem qualquer animosidade mesmo quando acareado com a testemunha «AA», reforçou a convicção do Tribunal de que as declarações prestadas foram claras e, dessa forma, não foram “mal interpretadas” pelos SIT, pretendendo agora a Impugnante e apresentar uma versão diferente, que lhes seria mais favorável.
No mais, dir-se-á que as restantes asserções constantes da petição inicial constituem meras considerações pessoais, suposições, juízos de valor, generalidades e/ou conclusões a extrair de factos não alegados ou que não revestiram relevância para a decisão da causa (v.g. o alegado no artigo 95.º da p.i. onde refere, por um lado, que «foram realizados todos os trabalhos nos termos acordados», sem especificar que termos foram esses, designadamente, os timings de realização dos serviços, visto que os timings referidos no email de 21/09/2011 referido no item 19) dos factos provados não “cruzam” com as datas das faturas e, menos ainda, com as datas dos alegados pagamentos) que, por total ausência de consubstanciação, tão pouco estariam sujeitos a prova ou haveria que elencar nos factos não provados.
E, por fim, da instrução da causa não resultaram demonstrados quaisquer outros factos com interesse para a decisão a proferir. (…)”
4. JULGAMENTO DE DIREITO
4.1. Nas conclusões H. a N. a Recorrente alega que o artigo 123º n.º 2 do CPPT manda discriminar a matéria provada da não provada, cominando com nulidade a sentença que não especifique os fundamentos de facto e de direito (artigo 125.º n.º 1 do CPPT).
E que o juiz se entender que o Relatório contém factos que uma vez provados relevam para a decisão (o que não sucede no caso concreto), deverá cuidadosamente selecioná-los discriminando-os por alíneas ou números, refletindo deste modo o dever que a lei impõe às partes na dedução dos factos por artigos.
E que a sentença não cumpre as regras legais que presidem à sua elaboração pelo que a mesma padece de nulidade por falta de fundamentação da matéria de facto prevista nos artigos 125.º, nº1 do CPPT e 615.º, n.º 1, al. b) do CPC.
Vejamos:
A nulidade por falta de especificação dos fundamentos de facto abrange tanto a falta de discriminação dos factos provados e não provados, exigida pelo artigo 123º, nº 2 do CPPT, como a falta do exame crítico das provas previsto no artigo art.º 607º, nº 4 do CPC.
Seguindo a doutrina de Jorge Lopes de Sousa, a propósito, que a fundamentação de facto exigida pelo CPPT reporta-se não só à indicação dos factos provados, mas também dos não provados.
No entanto, a falta de discriminação dos factos não provados como a dos factos provados, só será necessária relativamente a factos que possam relevar para a apreciação da causa, segundo as várias soluções plausíveis de direito. (Cfr. CPPT anotado, II, 2011, pp. 358 e segs.)
A fundamentação de facto da sentença não deve limitar-se à mera indicação dos meios de prova em que assentou o juízo probatório sobre cada facto, devendo revelar o itinerário cognoscitivo e valorativo seguido pelo juiz ao decidir como decidiu sobre todos os pontos da matéria de facto de modo a conhecer as razões por que se decidiu num sentido e não noutro (Jorge Lopes de Sousa, op. cit. pp. 321).
Ora como podemos ver da sentença, a matéria de facto mostra-se fixada e nos respetivos pontos, onde são identificadas as provas em que se sustentaram, na apreciação critica da prova é feita uma análise detalhada extensa, ao longo de 5 páginas, onde é revelado o itinerário cognoscitivo e valorativo seguido pelo juiz na decisão da matéria de facto.
Se as razões apresentadas são ou não válidas e razoáveis não contende com a alegada falta de fundamentação de facto, mas com um eventual erro de julgamento, que, também vem invocado pela Recorrente, que melhor infra se analisará.
Por conseguinte, não se verifica, a arguida nulidade da sentença, prevista nos artigos 125º do CPPT e 615º, nº1, alínea b) do CPC, tendo nesta parte de improceder o recurso.
4.2. Ao longo das conclusões, nomeadamente nos pontos F., G., Y., OO. a RR., a Recorrente imputa à sentença recorrida erro de julgamento de facto, insurgindo-se contra os factos provados nos pontos 3., 39. e 41. e todos os factos dados como não provados pretendendo que os mesmo deverão ser dados como provados.
Apreciando:
Resulta da conjugação dos art.ºs 662.º e 640.º do CPC que a Relação deve alterar a decisão proferida sobre a matéria de facto, se a prova produzida impuser decisão diversa e desde que o recorrente especifique os concretos pontos de facto que considera incorretamente julgados indique os concretos meios probatórios e a decisão que, no seu entender deve ser proferida.
Cumprido que seja o ónus de impugnação, nos termos do art.º 640.º do CPC, compete ao TCA reapreciar, não apenas se a convicção expressa pelo tribunal a quo tem suporte razoável na prova indicada e os restantes elementos constantes dos autos revelam, mas, também, avaliar e valorar (de acordo com o princípio da livre convicção) toda a prova produzida nos autos em termos de formar a sua própria convicção, relativamente aos concretos pontos da matéria de facto objeto de impugnação.
E consequentemente modificar a decisão de facto se, relativamente aos mesmos, tiver formado uma convicção segura da existência de erro de julgamento da matéria de facto.
O tribunal superior fica legitimado se esses meios de prova conduzirem e impuserem uma decisão diversa da proferida podendo concluir-se ter incorrido, a 1ª instância, em erro de apreciação das provas.
No entanto, a garantia do duplo grau de jurisdição não subverte o princípio da livre apreciação das provas previsto no n.º 5 do art.º 607.º do CPC.
Por força do referido princípio, as provas são apreciadas livremente, de acordo com a convicção que geram no julgador acerca da existência de cada facto, ficando afastadas as situações de prova legal que se verifiquem, por força do disposto nos artigos 350.º, nº 1, 358.º, 371.º e 376.º, todos do Código Civil, nomeadamente, da prova por confissão, por documentos autênticos, por certos documentos particulares quanto à materialidade das suas declarações e por presunções legais.
A modificabilidade da matéria de facto pressupõe uma clara distinção entre erro na apreciação da matéria de facto e a discordância do sentido em que se formou a convicção do julgador.
A tarefa de reexame da matéria de facto pelo tribunal de recurso está limitada aos casos em que ocorre erro manifesto em que os elementos documentais e testemunhais fornecem uma resposta inequívoca em sentido diferente daquele que foi considerado no tribunal a quo.
Na decisão sobre a matéria de facto, o tribunal de recurso aprecia livremente as provas e decide segundo a sua prudente convicção acerca de cada facto, sendo certo que na formação da convicção, intervêm vários factores, uns racionalmente demonstráveis, e outros não, nomeadamente os resultantes dos comportamentos e reações dos depoentes.
E tem a jurisprudência entendido, que “No caso de gravação da audiência de julgamento o tribunal superior deve agir com cautela já que se encontra privado da oralidade e da imediação que foram determinantes da decisão em 1.ª instância,…” (cfr. acórdão STA de 27.1.10, proferido no recurso 358/09 e nº 967/11 de 09.02.2012).
Como bem refere Abrantes Geraldes em Recursos em Processo Civil. Novo Regime, pag 268 e ss. “a gravação dos depoimentos por registo áudio (…) não consegue traduzir tudo quando pôde ser observado no tribunal a quo. (…)
Como a experiência o demonstra frequentemente, tanto ou mais importante que o conteúdo das declarações é o modo como são prestadas, as hesitações que as acompanham, as reacções perante as objecções postas, a excessiva firmeza ou o compreensível enfraquecimento da memória, etc, sendo que a mera gravação dos depoimentos não permite o mesmo grau de percepção das referidas reacções que, porventura, influenciaram o juiz da primeira instância. Na verdade, existem aspectos comportamentais ou reacções dos depoentes que apenas são percepcionados, apreendidos, interiorizados e valorados por quem os presencia e que jamais podem ficar gravados ou registados para aproveitamento posterior por outro tribunal que vá reapreciar o modo como no primeiro se formou a convicção dos julgadores.
(…)
Por certo que as circunstâncias anteriormente apontadas ou outras que podiam ser enunciadas terão de ser ponderadas na ocasião em que o tribunal da relação proceda à apreciação dos meios de prova, evitando a introdução de alterações na decisão da matéria de facto quando, fazendo actuar o princípio da livre apreciação das provas, não seja possível, concluir, com a necessária segurança, pela existência de erro na apreciação relativamente aos concretos pontos de facto impugnados.
(…)
Nestas circunstâncias, se a Relação, procedendo à reapreciação dos meios de prova postos à disposição do tribunal quo, conseguir formar, relativamente aos concretos pontos impugnados, a convicção acerca da existência de erro, deve proceder à modificação da decisão.(…).”
Com efeito o erro na apreciação das provas ocorre quando o tribunal dá como provado ou não provado determinado facto quando a conclusão deveria ter sido diferente, por força de uma incongruência lógica, por ofensa aos princípios e leis científicas, nomeadamente, das ciências da natureza e das ciências físicas ou contrariar princípios gerais da experiência comum, ou quando a valoração das provas produzidas apontarem num sentido diverso do acolhido pela decisão judicial. (Acórdão do Tribunal da Relação de Évora, 334/07.3 TBASL.E1 de 05/05/11).
Destarte, o tribunal de recurso deve reservar a modificação da decisão de facto para os casos em que a mesma seja arbitrária por não se mostrar racionalmente fundada ou em que for evidente, segundo as regras da ciência, da lógica e ou da experiência que não é razoável a solução da 1ª instância.
Efetuados estes considerandos entremos na pretensão da Recorrente relativamente aos factos provados nos pontos 3., 39. e 41.
Compulsado o ponto 3. reporta-se ao relatório de inspeção final, elaborado em 23.06.2015 onde é extratado partes significativas do mesmo.
O ponto 39. reporta-se ao projeto de inspeção final efetuado ao emitente das faturas, - «AA» - em 17.07.2015, onde é extratado partes relacionada com os presentes autos.
O ponto 41. reporta-se ao relatório de inspeção final de «AA», elaborado em 23.09.2015 onde é efetuada a apreciação crítica aos argumentos vertidos pelo sujeito passivo em sede de audição.
Alega a Recorrente se o juiz entender que o relatório contém factos que uma vez provados relevam para a decisão deverá cuidadosamente selecioná-los discriminando-os por alíneas ou números, refletindo deste modo o dever que a lei impõe às partes na dedução dos factos por artigos e que o Tribunal a quo bastou-se a reproduzir nos extensos pontos 3., 39. e 41. dando como provado o teor do Projeto e do Relatório Final elaborado pela AT.
Labora em erro a Recorrente pois somente foram extratadas partes significativas dos referidos documentos, que desde já se diga são relevantes para a decisão da causa.
Na motivação da matéria de facto a sentença recorrida refere claramente que “Por um lado, os documentos que dão suporte, do ponto de vista formal, à dedução de IVA nas declarações periódicas deste imposto – i.e. as próprias faturas -, não são factos, ou seja, por si só, não comprovam a materialidade das operações. Trata-se, pois, de documentos particulares cuja força probatória se circunscreve às declarações - de ciência ou de vontade - que deles constam como feitas pelo subscritor, não fazendo prova plena dos factos neles narrados como praticados pelo seu autor ou como objeto da sua perceção direta.”
A sentença ao extratar excertos do RIT, dando como adquirido para os autos factos que dele constam, não incorreu em erro de julgamento de facto, nem os referidos documentos foram impugnados validamente.
Como é sabido o RIT é um documento que, quando devidamente fundamentado e desde que baseado em critérios objetivos, faz fé pública relativamente aos factos que integra de acordo como artigo 76.º, n.º 1, da LGT.
Trata-se de um tipo de documento autêntico (cfr. artigo 363.º, n.º 2, do CC), com força probatória plena, apenas ilidível nos termos da lei, através da arguição da sua falsidade (artigo 372.º, n.º 1, do CC), no que concerne aos factos que referem como praticados pela autoridade ou oficial público respetivo, assim como dos factos que neles são atestados com base nas perceções da entidade documentadora.
Como resulta de mera leitura da petição inicial da impugnação, a Recorrente não impugnou eficazmente a valia probatória do RIT, limitando a afirmar a sua discordância, mas sem colocar em causa a autenticidade daquilo que refere como tendo sido praticado pelo funcionário que o elaborou, ou seja, tudo o que, segundo o documento, é produto do respetivo funcionário documentador, produto esse que se tem de considerar como exato (cfr. artigo 371.º, n.º 1, 1.ª parte, do CC).
Acresce ainda referir que o RIT é suporte documental dos atos de liquidações, e nele deve constar a fundamentação dos mesmos, de modo que o sujeito passivo possa averiguar o itinerário cognoscitivo e valorativo da fundamentação do ato, aliás, questão que foi arguida pela Impugnante/Recorrente, sendo necessário constar da matéria de facto pois tornava-se imprescindível para a decisão.
No que concerne aos factos não provados pretende a Recorrente que sejam dados como provados os seguintes:
1. Que as propostas da [SCom02...], [SCom03...] e [SCom04...] referidas em 20), 21) e 22) dos factos provados foram sujeitas a revisão em 23/09/2011.
2. Que, em 22/09/2011, tenham sido solicitadas informações à [SCom02...] relativas ao programa Primavera, bem como respetivas tabelas de preços.
3. Que foi sendo feito um novo planeamento de custos que determinou uma baixa de preços dos fornecedores [SCom02...] e [SCom03...].
4. Que, ainda em sede de planeamento de custos, em 16/09/2012, foram solicitados orçamentos a «AA».
5. Que as propostas remetidas por «AA», referidas no item 29) dos factos provados foram as escolhidas, dando inicio à relação comercial com o referido proponente.
6. Que os pagamentos que foram feitos a «AA», referidos no item 35) dos factos provados, foram efetuados com base nos trabalhos que foram sendo desenvolvidos no programa Primavera.
7. Que «AA» tenha vendido os bens e prestado os serviços a que se referem as faturas referidas nos itens 33) e 34) dos factos provados.
Se atentarmos nas conclusões das alegações e na motivação das alegações, a Recorrente limita-se a transcrever os depoimentos das testemunhas, e a retirar ilações diversas do tribunal recorrido, não fazendo uma verdadeira impugnação da matéria de facto.
Lidos e ouvidos os depoimentos prestados pelas testemunhas nada temos de acrescentar ou alterar à matéria de facto não provada, pois os depoimentos das mesmas mostram incongruências e contradições, ente si, e com os documentos existentes.
É expoente disso, o depoimento do emitente das faturas «AA», o qual inicialmente perante a Inspeção, em auto de declarações, de 13.05.2015, por si assinado, genuinamente, explicou que as faturas de compra e venda relacionadas com os presentes autos resultaram de um pedido efetuado pelo Senhor «BB», que identificou como sendo gerente da [SCom01...] (facto provado no ponto 3º.).
Explicou os contornos da situação e esclareceu que não vendeu ou prestou nem debitou bens ou serviços àquela sociedade e que os pagamentos das faturas foram efetuados por um mero acerto de contas não se recordando se existiam efetivamente movimentos bancários, mas se houve alguma transferência para a sua conta, os valores foram devolvidos.
Como decorre dos factos constante nos pontos 39. e 41., em 17.07.2015 foi realizada uma inspeção ao emitente das faturas, no qual são efetuadas correções à matéria coletável, estando relacionadas com a ora Recorrente e com outras empresas a ela associadas.
Em sede de inquirição de testemunhas, no tribunal a quo, aquela testemunha apresentou uma nova versão afirmando que as faturas correspondem a verdadeiras vendas de bens e prestações de serviços, contrariando assim, o que disse em sede de declarações (facto provado em 38). O que levou o tribunal recorrido, a proceder à acareação da testemunha e do Inspetor que elaborou o Relatório e assinou o referido documento.
E como a sentença recorrida refere na motivação da matéria de facto “(…) De resto, não se poderá olvidar que a testemunha em causa é arguida em processo crime relacionado com as faturas em causa, o qual se encontra suspenso por força da instauração dos presentes autos, pelo que não é alheia ao desfecho esta causa, além de ter sofrido igualmente liquidações adicionais de IVA, por força dos mesmos factos, as quais foram também por si impugnadas, correndo a impugnação os seus termos neste TAF, logo, tem interesse em contradizer as declarações anteriormente prestadas, o que desvaloriza o seu depoimento, dada a sua falta de isenção e de imparcialidade.
Aliás, na p.i. de impugnação que o próprio «AA» apresentou e que a Impugnante juntou aos autos, aquele refere, nos artigos 58.º a 60.º, que o material lhe foi entregue em janeiro de 2013 mas não chegou a sair das instalações da [SCom03...], que disponibilizou as suas instalações para que pudesse proceder à sua configuração, concluindo que a [SCom03...] lhe vendeu material informático para que aquele, posteriormente (?), o vendesse com o seu “input” à Impugnante, o que, além de não ser verdadeiro porque a suposta venda à Impugnante é anterior à pretensa compra à [SCom03...] e não posterior, também não coincide com o depoimento prestado por «AA» nos presentes autos, em que referiu que o material foi enviado pela [SCom03...] para a [SCom01...], em cujas instalações fez a respetiva configuração.(…).”
Nesta conformidade e como supra se disse, o erro na apreciação das provas ocorre quando o tribunal dá como provado ou não provado determinado facto quando a conclusão deveria ter sido diferente, por força de uma incongruência lógica, por ofensa aos princípios e leis científicas, nomeadamente, das ciências da natureza e das ciências físicas ou contrariar princípios gerais da experiência comum, ou quando a valoração das provas produzidas apontarem num sentido diverso do acolhido pela decisão judicial, o que não acontece no caso vertente.
Destarte improcede o alegado erro de julgamento de facto.
4.3. Nas conclusões O. a X. a Recorrente alega que toda a prova produzida em sede de inquirição de testemunhas bem como a prova documental junto aos autos demonstram que as operações subjacentes às faturas em apreço a que se reporta as liquidações adicionais de IVA e juros compensatórios são, contrariamente ao alegado pela AT, verdadeiras e inequívocas. E esta realidade é financeira, material e contabilisticamente apreendida em face da descrição factual e dos elementos documentais que constituem parte integrante da contabilidade da sociedade Impugnante e que foram colocados à disposição da Inspeção Tributária, pelo que se torna incompreensível a tese acolhida no relatório da inspeção tributária.
Alega que, confrontando os documentos juntos aos autos com os depoimentos que transcreveu, resulta a prova inequívoca da materialidade dos fornecimentos de bens e das prestações dos serviços postas em crise pela AT.
E que face ao que alegou e demonstrou, é de concluir que os atos de liquidação objeto de impugnação estão inquinados de ilegalidade por erro quanto aos pressupostos.
Vejamos:
Face à improcedência da impugnação da matéria de facto encontra-se a mesma estabilizada.
Como a Recorrente sintetiza, na conclusão C, a questão essencial do presente recurso é de saber se a Recorrente/Impugnante fez prova ou não fez prova, nos presentes autos, da materialidade das operações em causa e bem assim de que o referido emitente tenha, na realidade, realizado as operações em causa, nos valores constantes das faturas que se encontram registadas na sua contabilidade.
O art.º 20º, n.º 1, do CIVA preceitua que “Só poderá deduzir-se o imposto que tenha incidido sobre bens ou serviços adquiridos (…) pelo sujeito passivo (…)”
A Administração Tributária fundou a sua atuação no n.º 3 do art.º 19º CIVA não aceitando a dedução do IVA.
No caso em apreço como supra se referiu está em discussão as liquidações de IVA, e respetivos juros compensatórios dos anos de 2012 e 2013 no qual a Administração Fiscal não aceitou a dedução do IVA, em faturas, emitidas por «AA».
A Administração Tributária recolheu indícios sérios credíveis e suficientes que sustentem a não dedução do IVA, os quais não foram questionados.
No concerne ao ónus da aprova preceitua o n. º1 do art.º 74.º da LGT que é à Administração que cabe o ónus da prova da verificação dos pressupostos legais da sua atuação, e, em contrapartida, cabe ao administrado apresentar prova bastante da ilegitimidade do ato, quando se mostrem verificados esses pressupostos.
Tendo a Administração Tributária carreado para o procedimento de inspeção que as referidas faturas não correspondiam a verdadeiras operações (ou que correspondiam a operações simuladas) recaía sobre a impugnante/Recorrida o ónus de provar que, apesar dos indícios recolhidos quanto à simulação das operações, as faturas titulavam efetivas e reais operações.
A sentença recorrida após a valoração da prova produzida, e verificação dos pressuposto da atuação da AT, da análise do quadro legal e jurisprudencial, sobre esta questão, discorre o seguinte: (…)Seja como for, se a Impugnante demonstrar nesta sede que, contrariamente ao que foi entendido pela AT, as operações com o emitente em questão tiveram efetivamente lugar, i.e., que os concretos bens foram adquiridos ao emitente em causa e os serviços mencionados nas faturas foram também pelo mesmo prestados e pelos valores das mesmas constantes, então haverá que concluir pela ilegalidade daquela atuação e, consequentemente, manter a dedução do IVA em causa.
Ora, neste particular, e tal como resulta do acervo dos factos não provados, a verdade é a Impugnante não fez prova, nos presentes autos, de que o referido emitente tenha, na realidade, realizado as operações em causa, nos valores constantes das faturas pelo mesmo emitidas e registadas na contabilidade da Impugnante.
Com efeito, como se exarou a este respeito na motivação da decisão sobre a matéria de facto, para a qual remetemos por simplicidade e desnecessidade de repetição, a prova apresentada pela Impugnante não foi de todo suficiente para abalar os indícios recolhidos pela AT e lograr demonstrar a materialidade das operações em causa.
Acresce que, a própria versão apresentada nos autos pela Impugnante apresenta inúmeras incongruências, que a prova testemunhal produzida tão pouco conseguiu atenuar.
Nesta conformidade, tendo em conta que cabia à Impugnante o ónus da prova da materialidade das transações documentadas nas faturas em causa - ónus esse que não cumpriu -, e que, em face dos indícios de simulação apurados, a Administração Tributária se limitou a seguir os normativos legais aplicáveis, resta concluir pela improcedência da impugnação com este fundamento, sendo as liquidações impugnadas de manter.(…)
Analisada a matéria de facto provada e não provada, detetam-se incongruências em relação às faturas, em conjunto com outros elementos, designadamente o teor das declarações prestadas por «AA», antes de lhe ser efetuada uma inspeção, que pela sua espontaneidade e autenticidade, confirma a inexistência da prestação de serviços e vendas bem como a inexistência de pagamentos efetivos, e por os montantes pagos terem sido devolvidos.
Em sede de inquirição de testemunhas, apresenta nova versão afirmando que as faturas correspondem a verdadeiras prestações de serviço e vendas de bens. Os demais depoimentos das testemunhas bem como os documentos conjugados entre si não são suficientes para abalar os indícios recolhidos pela AT.
Da prova produzida pela Impugnante/Recorrente não ficou demonstrado de forma clara e inequívoca que a prestação de serviços e vendas descritas nas faturas tenham ocorrido e pelos valores aí mencionados.
Tendo a Administração cumprido o seu ónus, competia à Recorrente demonstrar a materialidade das operações económicas subjacentes às faturas, nomeadamente, eventuais fornecimentos de bens e prestação de serviços efetivado com o emitente, as quantidades em causa, local, natureza, preços praticados causa em cada uma das faturas.
Nesta conformidade, a Recorrente não logrou demonstrar as prestações de serviços que constam das faturas e que as mesmas foram fornecidas pelo emitente das mesmas, e, por conseguinte, não tendo feito tal prova a impugnação teria de improceder, pelo que bem decidiu a sentença recorrida.
Assim sendo, há que concluir, que a sentença recorrida fez uma correta interpretação dos artigos 74.º da LGT e 19.º do CIVA, bem como da matéria de facto e das regras de repartição do ónus da prova.
Nesta conformidade improcede a pretensão da Recorrente.
4.4 Nas conclusões Z. a HH, a Recorrente alega que o Tribunal a quo, por força do artigo 58º da LGT, no domínio do procedimento gracioso, impõe que a AT tome a iniciativa de realizar todas as diligências que se afigurem relevantes para a correta averiguação da realidade factual em que deve assentar a sua decisão.
E que, face aos argumentos aduzidos pela AT, facilmente se constata que não procurou recolher elementos necessários à obtenção da verdade material junto da sociedade contribuinte.
Alega que a AT, não diligenciou, no sentido de investigar e aprofundar a realidade dos factos de forma a compreender a realidade da impugnante, apenas se limitando a subverter a realidade contabilística da impetrante, sem sequer analisar os elementos que integram a sua escrituração mercantil adequadamente tratados.
Entende, que no sentido de sustentar a conjetura da AT deveria ter sido desenvolvido todo um conjunto de operações complementares tendentes a determinar a efetiva factualidade constante nos presentes autos. Diligências que a AT, efetivamente não realizou, e que a sentença a quo, não sancionou nos termos legais.
Alega que a sentença a quo limitou-se a importar do RIT os indícios recolhidos pela administração tributária e sufragado pelo Tribunal a quo de que existiam operações simuladas.
E concluindo que da prova produzida resulta inequivocamente demonstrado que inversamente do suscitado pela administração tributária e sufragado pelo Tribunal a quo houve clara violação do princípio da verdade material pelo que a mesma é ilegal por violação do artigo 58º da LGT.
Apreciemos:
O art.º 58.º da LGT preceitua que: “ A administração tributária deve, no procedimento, realizar todas as diligências necessárias à satisfação do interesse Público e a descoberta da verdade material não estando subordinada à iniciativa do autor do pedido.”
No que concerne à violação do princípio da verdade material a sentença recorrida apreciou e discorreu o seguinte.” Concluindo-se, assim, pela suficiência dos indícios recolhidos pela AT, dir-se-á que em relação às referidas faturas a AT demonstrou os pressupostos da sua atuação, satisfazendo o ónus da prova que lhe competia, não se lhe impondo, ao contrário do que defende a Impugnante, que tivesse feito “outras diligências necessárias”, como a tomada de declarações junto de terceiros (terceiros que, de resto, a Impugnante não identifica) ou a análise de um conjunto de elementos acessórios à contabilidade (elementos esses que a Impugnante também não discrimina) e não se mostrando verificada a pertinência de tais diligências terá de improceder a alegada violação do principio da verdade material.”
O assim decidido não nos merece qualquer reparo, pois resultou dos autos a existência de indícios suficientes de faturação que não corresponde a operações reais, o que foi secundado pela sentença recorrida e não questionado pela Recorrente no recurso.
Assim sendo, à AT não era exigível a realização de mais diligências, uma vez que tinha atingido o seu desiderato, pelo que cumpriu o seu dever de inquisitório, não ocorrendo qualquer violação do princípio da verdade material.
4.5 Nas conclusões II. a NN. sob o título vício de falta de fundamentação, a Recorrente insiste no não cumprimento do art.º 58.º da LGT, e alegando que ao desprezar a análise do conjunto de elementos já identificados, a AT violou clara e ostensivamente o dever que lhe era imposto por via do princípio do inquisitório, de que é corolário o dever de descoberta da verdade material, com assento no artigo 58º da LGT.
Concluindo que em face da retórica argumentativa antecedente está-se perante um vicio de fundamentação, suscetível de à luz da alínea c) do artigo 99.º do CPPT afetar a validade intrínseca do ato tributário stricto sensu, em que se traduz a liquidação adicional que conduzirá à anulação do ato do vício de forma.
Vejamos:
A sentença recorrida sub o item III.4.2 Da insuficiência da fundamentação, analisou o quadro legal e factual e concluiu que “…relatório de inspeção (cfr. o item 3) dos factos provados), constam os elementos de facto e de direito que constituem a base formal fundamentadora dos subsequentes atos de liquidação de imposto, sendo tais elementos suficientes para esclarecer a respetiva motivação, permitindo ao contribuinte aquilatar da respetiva legalidade, para com ela se conformar (como fez, quanto à indevida dedução do IVA mencionado na fatura emitida pela [SCom06...], relativa a bens que foram devolvidos e, portanto, não entraram na sua atividade, com fundamento no n.º 1 do artigo 20.º do Código do IVA, uma vez que não alega o erro sobre os pressupostos de facto ou de direito desta correção) ou impugná-la (como veio a fazer, quanto às liquidações resultantes da regularização do IVA indevidamente deduzido referente às operações simuladas, invocando o erro sobre os seus pressupostos).
Por conseguinte, impõe-se também concluir no sentido da inexistência do apontado vício de insuficiência da fundamentação, improcedendo a impugnação com este fundamento.”
A Recorrente ignora o julgamento efetuado pela sentença recorrida no que concerne à falta de fundamentação, não contraria os fundamentos e a posição sustentado pela MMª juiza na sentença, como se a questão não tivesse sido objeto de apreciação judicial.
Importa referir que o objeto do recurso, nos termos do n. º1 do art.º 627. º do CPC são as decisões judiciais e não os atos administrativos e tributários praticados pela Administração Fiscal.
O recurso terá de demonstrar a sua discordância com a decisão proferida, ou melhor, os fundamentos por que a Recorrente acha que a decisão deve ser anulada ou alterada, para que o tribunal tome conhecimento delas e as aprecie.
A Recorrente terá de convocar argumentos contra os vários fundamentos desfavoráveis sob pena de o decidido não poder ser alterado, na parte não impugnada.
Acresce ainda referir que a Recorrente, vem inovadoramente questionar a fundamentação do ato, com base na violação do princípio do inquisitório, de que é corolário o dever de descoberta da verdade material, com assento no artigo 58º da LGT, o que poderá configurar uma questão nova, que o tribunal de recurso está impedido de conhecer.
Nesta conformidade, improcede a pretensão da Recorrente.
4.6. E assim formulamos as seguintes conclusões:
I. No que concerne ao ónus da aprova preceitua o n. º1 do art.º 74.º da LGT que é à Administração que cabe o ónus da prova da verificação dos pressupostos legais da sua atuação, e, em contrapartida, cabe ao administrado apresentar prova bastante da ilegitimidade do ato, quando se mostrem verificados esses pressupostos.
II. Tendo a Administração Tributária carreado para o procedimento de inspeção que as referidas faturas não correspondiam a verdadeiras operações (ou que correspondiam a operações simuladas) recaia sobre a impugnante/Recorrida o ónus de provar que, apesar dos indícios recolhidos quanto à simulação das operações, as faturas titulavam efetivas e reais operações.
5. DECISÃO
Nestes termos, acordam em conferência os juízes da Secção de Contencioso Tributário deste Tribunal, negar provimento ao recurso, mantendo-se sentença recorrida.
Após trânsito em julgado do presente acórdão dê-se conhecimento ao processo de n.º .../15.3IDPRT a correr seus termos no tribunal Judicial da Comarca do Porto, no Juízo de Criminal de Matosinhos, melhor identificada nos autos.
Custas pela Recorrente termos dos artigos 527.º, n.ºs 1 e 2 do CPC.
Porto, 8 de fevereiro de 2024
Paula Maria Dias de Moura Teixeira
Cristina Maria Santos da Nova
José Coelho |
