| Parecer Ministério Publico: | Acordam em conferência, os juízes da Subsecção Comum da Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte:
I. RELATÓRIO
«AA» veio interpor recurso contra a sentença proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Mirandela, datada de 19 de fevereiro de 2018 que julgou improcedente a impugnação judicial deduzida pelo Recorrente contra o indeferimento de recurso hierárquico interposto “para discutir matéria colectável relativa a IRS de 2010”, no valor de 51.945,40 €.
Nas suas alegações, o Recorrente concluiu nos seguintes termos:
“IV - CONCLUSÕES:
1ª) A ser mantida a improcedência da impugnação, a AT arrecada receita que sabe ser indevida.
2ª) O recorrente fez a prova que lhe competia, sendo que daí não retirou qualquer efeito útil.
3ª) O IRS do ano de 2011 foi apurado sem a consideração da menos-valia verificada no ano de 2010 com o valor global de € 207.781,58.
4ª) É da consideração, ou não, desta factualidade que se trata nestes autos, isto é, devem ou não ser relevadas pela AT as menos-valias relativas a 2010.
5ª) A não serem consideradas no ano de 2011 as menos-valias relativas ao ano de 2010 é grosseiramente violado o mecanismo do imposto.
6ª) A tributação atacada nestes autos viola os princípios consagrados nos arts. 6º do RCPITA, 4º, 5º, 56º e 58º da LGT e 266º da CRP.
7ª) A tributação relativa ao ano de 2011 também padece do vício de errónea quantificação da matéria colectável – Art. 99º do CPPT.
8ª) Assim, a sentença padece de erro de julgamento no âmbito da valoração da prova produzida e na aplicação do direito.
Termos em que deve ser dado provimento ao recurso e consequentemente ser revogada a sentença recorrida, com todas as consequências legais, assim se cumprindo a Lei e se fazendo Justiça.“
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A Recorrida não contra-alegou.
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Foram os autos com vista ao Ilustre Magistrado do Ministério Público, nos termos do art.º 288.º, n.º 1, do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT), que emitiu parecer, no sentido de que não se pronuncia sobre o mérito do recurso. (Fls. 245 do sitaf).
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Com dispensa dos vistos legais dos Exmos. Desembargadores Adjuntos (cfr. artigo 657.º n.º 4 do Código de Processo Civil, submete-se desde já à conferência o julgamento do presente recurso.
II - DELIMITAÇÃO DO OBJECTO DO RECURSO – QUESTÕES A APRECIAR
As questões suscitadas pelo Recorrente, delimitada pelas alegações de recurso e respetivas conclusões (vide artigos 635.º, n.º 4 e 639.º CPC, ex vi alínea e) do artigo 2.º, e artigo 281.º do CPPT) são as de saber se a sentença recorrida incorreu erro de julgamento da matéria de facto, por erro de apreciação da prova produzida; erro de julgamento de direito e da violação do princípio da tributação de acordo com o rendimento real; dos princípios da verdade material, da igualdade e da prossecução do interesse público.
III. FUNDAMENTAÇÃO DE FACTO
O Tribunal recorrido considerou provada a seguinte matéria de facto:
III – MATÉRIA DE FACTO
III.1 – Factos Provados
Com pertinência para a decisão, consideram-se provados os seguintes factos:
1. A 09.05.2011, o Impugnante apresentou a sua declaração de rendimentos Modelo 3 de IRS, relativa ao ano fiscal de 2010, que fez acompanhar dos anexos A, F, H e J;
2. Da sobredita declaração, resultou a Liquidação n.º ...24, de 28.05.2011;
3. A 03.05.2012, o Impugnante apresentou, com referência ao mesmo ano fiscal de 2010, declaração Modelo 3 de IRS, à qual acrescentou o anteriormente omisso Anexo G, no qual declarou, no quadro 8, relativo à ALIENAÇÃO ONEROSA DE PARTES SOCIAIS E OUTROS VALORES MOBILIÁRIOS – Artigo 10.º, n.º 1, alínea b) do Código do IRS, um valor realização, em 2010, de € 7.911.684,25, um valor de aquisição, em 2009, de € 8.099.590,45 e despesas e encargos na importância de € 19.875,38, optando, a final, pelo englobamento;
4. A sobredita declaração de substituição não foi objecto de tratamento por parte da AT, tendo ficado inscrita no sistema com a menção declaração não liquidável;
5. Em resultado, a 24.08.2012, o Impugnante apresentou o pedido de revisão dos actos tributários, a que se refere o artigo 78.º da Lei Geral Tributária (LGT), substanciado, em concreto, no pedido de revisão da matéria colectável do IRS, relativa ao ano fiscal de 2010;
6. A 07.08.2013, por despacho proferido pela Exm.ª Senhora Directora da DSIRS, foi negado provimento ao pedido de revisão dos actos tributários referido no número anterior;
7. A 03.09.2013, o Impugnante foi notificado da sobredita decisão;
8. A 17.09.2013, o Impugnante apresentou RH da decisão de indeferimento do pedido de revisão dos actos tributários;
9. A 16.06.2014, o RH foi indeferido;
10. A 14.10.2014, deu entrada, no Tribunal Administrativo e Fiscal (TAF) de Mirandela, a petição inicial (PI), que motivou os presentes autos.
IV. FUNDAMENTAÇÃO DE DIREITO
No caso em apreço, o Recorrente não se conforma com a decisão proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Mirandela, datada de 19 de fevereiro de 2018 que julgou improcedente a impugnação judicial deduzida pelo Recorrente contra o indeferimento de recurso hierárquico interposto “para discutir matéria colectável relativa a IRS de 2010”, no valor de 51.945,40 €.
Em ordem ao consignado no artigo 639.º, do CPC e em consonância com o disposto no artigo 282.º, do CPPT, as conclusões das alegações do recurso definem o respetivo objeto e consequentemente delimitam a área de intervenção do Tribunal ad quem, ressalvando-se as questões de conhecimento oficioso.
Do erro de julgamento de facto por erro de apreciação da prova produzida
O artigo 607.º, n.º 5 do CPC, ao consagrar o princípio da livre apreciação da prova estabelece como princípio orientador de que o julgador não se encontra sujeito às regras rígidas da prova.
No entanto, a atividade de valoração da prova não é arbitrária, estando vinculada à busca da verdade e limitada pelas regras da experiência comum e pelas restrições legais.
Com efeito, o princípio da livre apreciação da prova concede ao julgador uma margem de discricionariedade na formação do seu juízo de valoração da prova produzida que deverá encontrar justificação na fundamentação lógica e racional, na sentença permitindo seu escrutínio quer pelas partes quer pelo tribunal de recurso.
Segundo este princípio, e por força do n.º 5 do artigo 607.º, do CPC o Tribunal baseia a sua decisão, em relação às provas produzidas, na sua íntima convicção, formada a partir do exame e avaliação que faz dos meios de prova trazidos ao processo e de acordo com a sua experiência de vida e de conhecimento das pessoas.
Por força do referido princípio, as provas são apreciadas livremente, de acordo com a convicção que geram no julgador acerca da existência de cada facto, ficando afastadas as situações de prova legal que se verifiquem, por força do disposto nos artigos 350.º, nº 1, 358.º, 371.º e 376.º, todos do Código Civil, nomeadamente, da prova por confissão, por documentos autênticos, por certos documentos particulares quanto à materialidade das suas declarações e por presunções legais.
O erro deve ser demonstrado pelo Recorrente, delimitando o âmbito do recurso, indicando claramente os segmentos da decisão que considera incorrer em erro e fundamentar as razões da sua discordância, especificando e apreciando criticamente os meios probatórios constantes do processo que, no seu entender, impunham decisão sobre os pontos da matéria de facto impugnados diversa da adotada pela decisão recorrida (artº 640º do CPC).
No entanto, nada disso fez o Recorrente.
Não cumprindo os devidos procedimentos e requisitos, vaga e genérica como é apenas é demonstrativa da divergência jurídica.
Pelo que rejeitamos o recurso da matéria de facto.
Do erro de julgamento de direito.
Alega o recorrente que:
1ª) A ser mantida a improcedência da impugnação, a AT arrecada receita que sabe ser indevida.
2ª) O recorrente fez a prova que lhe competia, sendo que daí não retirou qualquer efeito útil.
3ª) O IRS do ano de 2011 foi apurado sem a consideração da menos-valia verificada no ano de 2010 com o valor global de € 207.781,58.
4ª) É da consideração, ou não, desta factualidade que se trata nestes autos, isto é, devem ou não ser relevadas pela AT as menos-valias relativas a 2010.
5ª) A não serem consideradas no ano de 2011 as menos-valias relativas ao ano de 2010 é grosseiramente violado o mecanismo do imposto.
A sentença recorrida entendeu que: “(…) A revisão dos actos tributários prevista na disposição do art. 78º/4 e 5 da LGT pressupõe que, efectivamente, a injustiça cometida assente no apuramento da matéria colectável.
Questiona-se, então, se o que o interessado pretende tem a virtualidade de produzir a alteração da matéria tributável apurada para o IRS de 2010 – através, como já vimos, da aceitação da substituição da declaração de IRS em causa –, pelo englobamento das menos-valias.
O que está verdadeiramente em causa na situação é, precisamente, a pretendida aceitação da declaração de IRS de substituição.
Se será viável enquadrar todo o procedimento deduzido na revisão do acto tributário de recusa da declaração de substituição à inicialmente apresentada para o IRS de 2010, de forma a integrar na respectiva matéria colectável o englobamento das menos-valias mobiliárias (cfr, arts. 10º/1-b) e 22º do CIRS), que a AT classificou no sistema como “declaração não liquidável”
(…)
Mais acrescenta que: “(…)Se verificados os respectivos pressupostos, tal acto seria, porém, susceptível de revisão nos termos da referida disposição do art. 78º/1 e 4 da LGT. A anulação do acto a rever – no fundo, através da recepção e tratamento fiscal da declaração de substituição – não tem por fundamento erro imputável aos serviços. Mas implicará a natureza grave ou notória da injustiça desse apuramento; e que o erro não seja imputável a comportamento negligente do contribuinte. Diz a AT que o que está verdadeiramente em causa na situação é, apenas, a pretendida aceitação da declaração de IRS de substituição. Mas não é, uma vez que o facto tributário tem a virtualidade de se projectar para o futuro. O que está é causa é, também e essencialmente, a possibilidade de o interessado vir a deduzir as menos-valias mobiliárias de 2010 nas mais-valias de 2011 (cfr, arts. 10º/1-b) e 55º/1-d).
No que toca à natureza da injustiça é grave, porque é a diferença entre poder ou não vir, na prática, a diluir a mais-valia do ano de 2011 na menos-valia de 2010, daqui resultando o seu exagero. É notória, porque sendo, em concreto, o tributo um verdadeiro acto de confisco – e por isso manifestamente injusto e imoderado – contende com o princípio da dignidade da pessoa humana, na sua relação com o Poder, que se revela, em grande medida, na prerrogativa de tributação (cfr, os arts. 13º, 25º, 62º, 103º e 104º da Constituição da República e 64º e 5º da LGT ).
Existiu pois, “injustiça grave ou notória” relevante na fixação da matéria tributável, como pressuposto essencial da aplicação do disposto no art. 78º/4 e 5 da LGT.
Impõe-se, por fim, averiguar se o erro em que assenta a necessidade da revisão da matéria tributável apurada é de imputar a comportamento negligente do contribuinte Ao contribuinte, titular de rendimentos de variadas categorias, impunha-se, no mínimo – dando como assente a sua própria alegação –, de acordo com os ditames de prudência exigível ao homem-médio colocado na sua situação, que se informasse minimamente sobre as obrigações tributárias decorrentes da obtenção de menos e mais-valias no investimento no mercado de valores mobiliários. Nomeadamente sobre as regras da tributação dos rendimentos mobiliários e sobre a natureza e possibilidade do englobamento das mais ou menos valias. Não o fazendo, é de a si assacar o ónus do alegado erro que cometeu.
Pelo que resulta da sentença todos os requisitos estariam preenchidos exceto o referente ao facto de a injustiça invocada não poderá ser imputável a comportamento negligente do contribuinte.
Ora, portanto, a questão aqui a analisar é saber se o erro em que assenta a necessidade da revisão da matéria tributária apurada é de imputar a comportamento negligente do contribuinte.
Sendo que é ao Recorrente que lhe incumbe fazer essa prova.
Convocando o acórdão do Tribunal Central Administrativo Norte, proferido em 22-02-2024 no proc. 124/14.7 BEBRG o qual se transcreve em parte, discorreu-se o seguinte:
“(…)
O art.° 78° da LGT apresenta, a seguinte redação:
Artigo 78.º
Revisão dos actos tributários
1 - A revisão dos actos tributários pela entidade que os praticou pode ser efectuada por iniciativa do sujeito passivo, no prazo de reclamação administrativa e com fundamento em qualquer ilegalidade, ou, por iniciativa da administração tributária, no prazo de quatro anos após a liquidação ou a todo o tempo se o tributo ainda não tiver sido pago, com fundamento em erro imputável aos serviços.
(...)
4 - O dirigente máximo do serviço pode autorizar, excepcionalmente, nos três anos posteriores ao do acto tributário a revisão da matéria tributável apurada com fundamento em injustiça grave ou notória, desde que o erro não seja imputável a comportamento negligente do contribuinte.
5 - Para efeitos do número anterior, apenas se considera notória a injustiça ostensiva e inequívoca e grave a resultante de tributação manifestamente exagerada e desproporcionada com a realidade ou de que tenha resultado elevado prejuízo para a Fazenda Nacional. (...)
No que diz respeito à interpretação a dar ao disposto no n° 1 do artigo supratranscrito, a jurisprudência do STA é abundante, constituindo entendimento jurisprudencial pacífico, reiterado e uniforme o seguinte (cfr. acórdão do STA de 15-04-2009, processo n° 065/09):
Na redação infeliz do n.° 1 deste artigo distinguem-se dois tipos fundamentais de revisão dos actos tributários, com iniciativas, prazos e fundamentos autónomos:
- por iniciativa sujeito passivo, no prazo de reclamação administrativa e com fundamento em qualquer ilegalidade;
- por iniciativa da administração tributária, no prazo de quatro anos após a liquidação ou a todo o tempo se o tributo ainda não tiver sido pago, com fundamento em erro imputável aos serviços. (...)
Das infelizes redacções dos n.°s 1 e 7, conclui-se assim, que os dois tipos fundamentais de revisão do acto tributário são afinal os seguintes:
- há um em que a revisão é pedida pelo contribuinte no prazo de reclamação administrativa e com fundamento em qualquer ilegalidade;
- há outro em que a revisão é da iniciativa dos serviços ou é pedida pelo contribuinte, que se denomina sempre «revisão oficiosa», que pode ser efectuada no prazo de quatro anos após a liquidação ou a todo o tempo se o tributo ainda não tiver sido pago, com fundamento em erro imputável aos serviços.
Por outro lado, e no que se refere à expressão "erro imputável aos serviços”, constitui também entendimento jurisprudencial pacífico o de que “embora o conceito de «erro imputável aos serviços» aludido na 2ª parte do n.° 1 do 78.º da LGT não compreenda todo e qualquer «vício» (designadamente vícios de forma ou procedimentais) mas tão só «erros», estes abrangem não só o erro material e o erro de facto, como, também, o erro de direito ou erro nos pressupostos de facto e de direito, sendo essa imputabilidade aos serviços independente da demonstração da culpa dos funcionários envolvidos na emissão do acto afectado pelo erro” (cfr. acórdão do STA de 06-02-2013, processo n° 0839/11 e jurisprudência aí citada).
Assim, caso a liquidação padeça de "qualquer ilegalidade” poderá o sujeito passivo requerer a sua revisão no prazo da “reclamação administrativa” e, decorrido tal prazo, o sujeito passivo ainda poderá requerer a sua revisão no prazo de quatro anos após a liquidação ou a todo o tempo se o tributo ainda não tiver sido pago, mas apenas com fundamento em “erro imputável aos serviços”' (ou seja, uma ilegalidade de cariz substantivo não imputável à actuação do sujeito passivo).
Não obstante, em ambos os casos o fundamento do pedido de revisão terá que ser uma ilegalidade cometida no procedimento de liquidação.
Ora, o n° 4 do art.° 78° da LGT apresenta uma redacção marcadamente distinta da do n° 1 já que não se refere à “revisão dos actos tributários”, mas sim à “revisão da matéria tributável' a qual, por sua vez, não terá como fundamento “qualquer ilegalidade” ou “erro imputável aos serviços”, mas apenas “injustiça grave ou notória”, além de que também o prazo é distinto ("nos três anos posteriores ao do acto tributário), estabelecendo-se ainda um requisito adicional (a inexistência de “comportamento negligente do contribuinte”).
Note-se que a “injustiça grave ou notória” a que se refere o n° 4 do art.° 78° da LGT não se poderá reconduzir a ilegalidades sob pena de sobreposição ou esvaziamento do n° 1 (cfr., neste sentido, Joaquim Freitas da Rocha, Lições de Procedimento e Processo Tributário, Almedina, 7a ed., p. 240: "tal fundamento - cuja materialização não se pode reconduzir a ilegalidades, mas apenas às situações de mérito, conveniência ou oportunidade (...) sob pena de sobreposição ou esvaziamento do n.° l”, pelo que a referência a “erro” não imputável a comportamento negligente do contribuinte nos parece desadequada (o legislador apenas pretendeu, quanto a nós, esclarecer que o “erro”, ou seja, a “injustiça grave ou notória', não poderá ser consequência de um comportamento negligente do contribuinte).
É precisamente este o caso dos autos: o impugnante não aponta nenhum erro à actuação da administração, mas considera que a mesma redundou numa injustiça grave e notória (embora o impugnante utilize a conjunção copulativa "e” a lei não o faz, utilizando antes a conjunção disjuntiva "ou", o que significa que se trata de fundamentos de revisão distintos e que são concretizados no n° 5 do art.° 78° da LGT).
Nos termos do n° 5 do art.° 78° da LGT, ocorrerá injustiça notória quando a mesma for ostensiva e inequívoca e ocorrerá injustiça grave quando se estiver em presença de tributação manifestamente exagerada e desproporcionada com a realidade. Em qualquer caso, a procedência do pedido de revisão dependerá sempre da circunstância de tal injustiça não ser consequência de um comportamento negligente do contribuinte.
(…)
Feito este enquadramento constata-se que, na petição inicial, o ora recorrente refere (artigo 35°): Deste modo as perdas que não são consideradas no ano em que ocorreram podem relevar ulteriormente (durante um determinado período e dentro da mesma categoria).
16° É disso que aqui se trata, o impugnante pretende que sejam consideradas no ano de 2011 as menos-valias que sofreu no ano de 2010.
17° Para tanto necessita que o valor da matéria colectável relativa ao ano de 2010 seja correctamente determinada.
18° É firme convencimento do impugnante que lhe assiste inteira razão, uma vez que a não ser assim seria completamente desvirtuado o modo de tributação do seu rendimento.
20° A não ser assim a tributação operaria em clara desconformidade com a capacidade contributiva que foi gerada, o que é inaceitável.
21° O princípio da legalidade tributária impõe à AT uma dupla vinculação à lei: tem de actuar de acordo com a previsão de lei prévia (vertente da reserva de lei) e, cumulativamente, respeitar o bloco da legalidade (vertente da preferência de lei).
22° Ora, no caso em mérito, são violados quase todos os princípios estruturantes do nosso ordenamento jurídico tributário.
23° Na verdade, a AT está a ignorar e a desrespeitar, entre outros, os princípios da verdade material, da igualdade e da prossecução do interesse público.
24° Acresce que a actuação aqui atacada conduz necessariamente a uma tributação grave, ostensiva e inequivocamente injusta.
25° A AT tem o poder/dever, por imperativo legal, de apurar o imposto a pagar pelo exacto montante em que é devido.
E conclui que o pedido de revisão tem como fundamento a verificação de uma situação de injustiça grave, ou seja, uma situação de tributação manifestamente exagerada e desproporcionada com a realidade.
Ora tal como referido no acórdão transcrito, podemos afirmar que a revisão da matéria tributável, a favor do sujeito passivo e por sua iniciativa, ao abrigo do disposto no n° 4 do art.° 78° da LGT dependerá, num caso como o presente, do preenchimento dos seguintes requisitos:
1. ° - O pedido terá de ser deduzido até ao termo do terceiro ano posterior ao ano em que o acto tributário foi praticado;
2. ° - A tributação terá de ter resultado numa injustiça grave entendendo-se como tal a tributação manifestamente exagerada e desproporcionada com a realidade;
3. ° - A injustiça invocada não poderá ser imputável a comportamento negligente do contribuinte.
Analisando a sentença do tribunal a quo, entendeu-se que não obstante se verificarem os requisitos 1º e 2º o certo é que não estava cumprido o 3º requisito, sendo que a injustiça invocada era imputável ao contribuinte: “(…) Impõe-se, por fim, averiguar se o erro em que assenta a necessidade da revisão da matéria tributável apurada é de imputar a comportamento negligente do contribuinte, titular de rendimentos de variadas categorias, impunha-se, no mínimo – dando como assente a sua própria alegação –, de acordo com os ditames de prudência exigível ao homem-médio colocado na sua situação, que se informasse minimamente sobre as obrigações tributárias decorrentes da obtenção de menos e mais-valias no investimento no mercado de valores mobiliários. Nomeadamente sobre as regras da tributação dos rendimentos mobiliários e sobre a natureza e possibilidade do englobamento das mais ou menos valias.
Não o fazendo, é de a si assacar o ónus do alegado erro que cometeu. (…)”
Aqui chegados vejamos o disposto nos art.°s 74° e 75° da LGT.
O art.° 74°, n° 1, da LGT estabelece que “o ónus da prova dos factos constitutivos dos direitos da administração tributária ou dos contribuintes recai sobre quem os invoque".
Esta norma reafirma, assim, o princípio de que é àquele que invoca um direito que cabe fazer a prova dos factos constitutivos do direito por si alegado e que a prova dos factos impeditivos, modificativos ou extintivos do direito alegado compete àqueles contra quem essa invocação é feita, o que já resultaria do art.° 342°, n°s 1 e 2 do Código Civil.
O art.° 75° da LGT estabelece, por sua vez, que "presumem-se verdadeiras e de boa-fé as declarações dos contribuintes apresentadas nos termos previstos na lei. bem como os dados e apuramentos inscritos na sua contabilidade ou escrita, quando estas estiverem organizadas de acordo com a legislação comercial e fiscal, sem prejuízo dos demais requisitos de que depende a dedutibilidade dos gastos”, o que é corroborado pelo disposto no n° 2 do art.° 59° do CPPT, nos termos do qual "o apuramento da matéria tributável far-se-á com base nas declarações dos contribuintes, desde que estes as apresentem nos termos previstos na lei e forneçam à administração tributária os elementos indispensáveis à verificação da sua situação tributária”.
Quanto a esta questão diremos que a não apresentação das declarações dentro dos prazos legais não permite, de per si, concluir pela ocorrência de um comportamento negligente do contribuinte.
No entanto, no caso dos autos, o impugnante/recorrente não alegou qualquer motivo para essa atuação, apenas incidiu o seu foco na violação de vários princípios legais que assaca à atuação da Administração Tributária, descurando assim o que lhe competia que era o facto de a injustiça grave e notória não tivesse tido origem no seu comportamento negligente, o que não fez nem sequer alegou factos nesse sentido tendo apenas incidido o seu foco na atuação da Administração Tributária.
Assim, tem razão o Tribunal a quo quando julga improcedente a presente ação.
Violação do princípio da tributação de acordo com o rendimento real; dos princípios da verdade material, da igualdade e da prossecução do interesse público.
Alega o Recorrente que: 6ª) A tributação atacada nestes autos viola os princípios consagrados nos arts. 6º do RCPITA, 4º, 5º, 56º e 58º da LGT e 266º da CRP.
Mais argumenta que, “A não ser aceite pela AT a correcção da matéria colectável primitivamente declarada, de acordo com o que foi ulteriormente declarado no Anexo G e que corresponde à verdade, violar-se-ia contundentemente o bloco da legalidade. Ficou provado que a actuação da AT é ilegal por enfermar do vício de violação de lei, uma vez que esta foi erradamente interpretada e aplicada.”
Acrescenta ainda que:
“(…) Não pode perder-se de vista que a tributação em sede de IRS tem de obedecer a determinados princípios, designadamente o da tributação de acordo com o rendimento real. A não ser assim a tributação operaria em clara desconformidade com a capacidade contributiva que foi gerada, o que é inaceitável”.
Conforme se sabe, embora não consagrado de forma explícita, o princípio da capacidade contributiva é reconhecido, pela doutrina e pela jurisprudência, como a trave-mestra do nosso ordenamento jurídico-fiscal.
Tal como se consignou no acórdão do Tribunal Constitucional (TC) n° 84/2003, "[o] princípio da capacidade contributiva exprime e concretiza o princípio da igualdade fiscal ou tributária na sua vertente de «uniformidade» - o dever de todos pagarem impostos segundo o mesmo critério - preenchendo a capacidade contributiva o critério unitário da tributação. Consiste este critério em que a incidência e a repartição dos impostos - dos «impostos fiscais» mais precisamente - se deverá fazer segundo a capacidade económica ou «capacidade de gastar» (...) de cada um e não segundo o que cada um eventualmente receba em bens ou serviços públicos (critério do benefício).
A atual Constituição da República não consagra expressamente este princípio com longa tradição no direito constitucional português (...) Não obstante o silêncio da Constituição, é entendimento generalizado da doutrina que a «capacidade contributiva» continua a ser um critério básico da nossa «Constituição fiscal» sendo que a ele se pode (ou deve) chegar a partir dos princípios estruturantes do sistema fiscal formulados nos artigos 103° e 104° da CRP (...)”.
Também no acórdão do TC n° 197/2016 se considerou que “o princípio da capacidade contributiva, apesar de se não encontrar expressamente consagrado na Constituição, mais não será do que «a expressão (qualificada) do princípio da igualdade, entendido em sentido material, no domínio dos impostos, ou seja, a igualdade no imposto».
E, nesse sentido, constitui o corolário tributário dos princípios da igualdade e da justiça fiscal e do qual decorre um comando para o legislador ordinário no sentido de arquitectar o sistema fiscal tendo em vista as capacidades contributivas de cada um”.
Assim sendo, a tributação presuntiva do rendimento, na medida em que estabelece um critério de tributação que poderá não corresponder à capacidade económica do sujeito passivo, poder-se-á traduzir no afastamento do princípio da capacidade contributiva. É por este motivo que a jurisprudência do TC tem considerado, de forma reiterada, que a tributação presuntiva do rendimento só não será incompatível com o princípio constitucional da capacidade contributiva caso se permita ao sujeito passivo ilidir a presunção. Veja-se, neste sentido, o acórdão do TC n° 211/2017 (e demais jurisprudência aí citada), do qual se extrai, com pertinência, o seguinte excerto: “O Tribunal Constitucional pronunciou-se diversas vezes sobre a conformidade constitucional do recurso a presunções como forma de determinação da matéria colectável, face ao princípio da capacidade contributiva, tomando por elemento determinante do juízo de não inconstitucionalidade a possibilidade conferida ao sujeito passivo de ilidir a presunção”.
Sucede que, no caso concreto dos autos, como já supra se referiu, a possibilidade conferida ao sujeito passivo de ilidir a presunção implica que este demonstre não só que a tributação é manifestamente exagerada e desproporcionada com a realidade como também que demonstre que tal tributação não se ficou a dever a um comportamento negligente da sua parte, por serem estes os requisitos cumulativos que, nos termos do n° 4 do art.° 78° da LGT, permitiriam levar a cabo a revisão do acto tributário. Pelo que bem andou o Mº Juiz ao improceder a presente ação.
Quanto às alegações relativas à violação dos princípios, olhando para os referidos preceitos legais, transcritos nas suas alegações, e para as alegações efetuadas conclui-se facilmente que as mesmas são genéricas. Ou seja, nada em concreto assacam à atuação da Administração Tributária, pois não se vislumbra em que medida a Administração violou tais princípios.
As alegações são um arrazoado de princípios transcritos que estão subjacentes à atuação da Administração Tributária, mas não passa disso, pois não é dado o salto para o caso concreto.
Pelo que não se conhece desta parte.
Pelo exposto improcede na totalidade o recurso do recorrente.
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Atenta a improcedência total do recurso, as custas ficarão a cargo do Recorrente – artigo 527.º, nos. 1 e 2, e 529.º, n.º 1 do Código de Processo Civil e art.º 7.º, n.º 2, do Regulamento das Custas Processuais.
**
Nos termos do n.º 7 do artigo 663.º do Código de Processo Civil, elabora-se o seguinte sumário:
I- a revisão da matéria tributável, a favor do sujeito passivo e por sua iniciativa, ao abrigo do disposto no n° 4 do art.° 78° da LGT dependerá, do preenchimento dos seguintes requisitos:
1. ° - O pedido terá de ser deduzido até ao termo do terceiro ano posterior ao ano em que o acto tributário foi praticado;
2. ° - A tributação terá de ter resultado numa injustiça grave entendendo-se como tal a tributação manifestamente exagerada e desproporcionada com a realidade;
3. ° - A injustiça invocada não poderá ser imputável a comportamento negligente do contribuinte.
II- O ónus da prova quanto ao facto de a si não lhe ser imputável o comportamento negligente é sobre o sujeito passivo que impende.
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V. DECISÃO
Face ao exposto, acordam em conferência na Subsecção Tributária Comum da Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte:
a) Negar provimento ao recurso;
b) Manter a sentença recorrida;
c) Custas pelo Recorrente;
Porto, 15 de maio de 2025
Isabel Ramalho dos Santos (Relatora)
Paula Moura Teixeira (1.ª Adjunta)
Serafim José da Silva Fernandes Carneiro (2.º Adjunto) |
