| Decisão Texto Integral: | Acordam em conferência os Juízes da Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte:
1. RELATÓRIO
1.1. I., devidamente identificada nos autos, vem recorrer da sentença proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Mirandela, em 14.01.2013. que julgou improcedente a oposição deduzida à execução fiscal n.º 0493201001002988, contra ela instaurada para cobrança de IRS do ano de 2006.
A Recorrente arguiu que a dívida não era da sua responsabilidade, mas antes da herança aberta por óbito de L., com quem era casada no ano a que se reportam os factos tributários, da qual é cabeça de casal M e cuja partilha se encontra pendente no processo n.º 76/09.5TBCRZ, que corre termos no Tribunal Judicial de Carrazeda de Ansiães. Mais alegou que a liquidação dos tributos não foi validamente notificada, quer ao falecido L., quer à cabeça de casal da Herança, no prazo de 4 anos previsto no artigo 45.º da LGT, concluindo que se verifica a caducidade do direito à liquidação.
Na sentença recorrida, o Meritíssimo Juiz a quo entendeu que, sendo a ora Recorrente e o autor da herança casados segundo o regime da comunhão geral de bens à data dos factos tributários aqui em causa, ela é solidariamente responsável pelo pagamento da dívida e que não se verifica a alegada caducidade do direito à liquidação porque a respetiva notificação ocorreu antes de quatro anos contados a partir de 31.12.2006.
1.2. A Recorrente terminou as respetivas alegações formulando as seguintes conclusões:
“1 - A douta decisão, á omissa, quanto aos seguintes factos alegados pela Opoente, e que são importantes para a boa decisão da causa:
a) A partilha da herança, pela morte do cônjuge da Opoente/Recorrente, L., encontra-se pendente, no processo de inventário, que corre termos sob o n.º: 76/09.5TECRZ do Tribunal Judicial de Carrazeda de Ansiães, (cf. artigo 4º da oposição).
b) A liquidação dos tributos que constituem a quantia exequenda não foi, validamente notificada, quer ao falecido L., quer à Cabeça de Casal da herança e restantes herdeiros, no prazo de quatro anos previsto no artigo 45º da Lei Geral Tributária. (cf. artigo 9º da oposição)
c) Os prédios objecto da venda, de que resultou a liquidação do tributo objecto dos autos, foram adquiridos por ambos os cônjuges, em data anterior à entrada em vigor do Decreto-Lei 442-A/88 de 30 de Novembro (C.I.R.S.). (cf. requerimento de fls. ..., com data de 23/03/2011, apresentado pela Opoente/Recorrente em resposta à informação da A.T./Recorrida).
d) Os prédios em causa são rústicos, como resulta dos elementos carreados para os autos, pela A.T.
2 - Tais factos, resultam das alegações da Opoente/Recorrente, bem como dos documentos juntos aos autos,
3 - E, não foram tidos em conta pelo Meritíssimo Juiz “a quo”, pelo que o mesmo, deixou de se pronunciar sobre questões que devia apreciar.
3 - Violou, assim, o disposto na alínea d) do artigo 668º do Código de Processo Civil, o que determina a nulidade da douta sentença.
4 - A douta decisão fundamenta-se exclusivamente na responsabilidade solidária dos cônjuges,
5 - A liquidação do imposto objecto dos autos não teve me conta o quociente conjugal, previsto no número 2 do artigo 13º e artigo 69º do C.I.R.S., pelo que violou tais dispositivos legais.
6 - Tal liquidação não foi notificada a todos os herdeiros do ex-cônjuge da Opoente/Recorrente L..
7 - Pelo que se verifica a caducidade, de tal liquidação, prevista no artigo 45º da Lei Geral Tributaria.
8 - Os herdeiros do ex-cônjuge L. não foram também citados nos presentes autos.
9 - Pelo que, em conformidade com o disposto nos artigos 22º e 65º da Lei Geral Tributaria e nos artigos 9º, 153º, n.º 1 e 165º, n.º 1 alínea a) do Código do Procedimento e Processo Tributário, verifica-se omissão da citação dos restantes sujeitos passivos da relação tributaria na execução fiscal, resultando assim a nulidade de todo o processado.
10 - Os prédios, objecto das vendas, foram adquiridos, em datas anteriores à entrada em vigor do Decreto-Lei n.º 442-A/89 de 30 de Novembro, C.I.R.S..
11 - Inexiste, assim, fundamento para a liquidação do imposto, nos termos do n.º 1 do artigo 5º do Decreto-Lei n.º 442-A/08 de 30 de novembro.
12 - Resulta, assim, a verificação do fundamento da oposição à execução fiscal, previsto na alínea a) do n.º 1 do artigo 204º do C.P.P.T..
NESTES TERMOS E NOS DEMAIS DE DIREITO, DEVE O PRESENTE RECURSO SER JULGADO PROCEDENTE, E EM CONSEQUÊNCIA EXTINTA A EXECUÇÃO FISCAL OBJECTO DOS AUTOS, COM AS DEVIDAS E LEGAIS CONSEQUÊNCIAS.”
1.3. Não foram apresentadas contra-alegações.
1.4. O Meritíssimo Juiz a quo pronunciou-se sobre a nulidade imputada à sentença conforme despacho de fls. 176 do suporte físico dos autos, concluindo que a mesma não se verifica.
1.5. O Ministério Público junto deste Tribunal emitiu o parecer, com o seguinte teor:
“Posteriormente à interposição de recurso, a oponente efectuou voluntariamente o pagamento do imposto, que deu origem à instância executiva, em virtude de ter aderido a um regime excepcional de regularização de dívidas fiscais que foi aprovado pelo D.L. 151-A/2013, nos termos do qual e a titulo excepcional, foi prevista a dispensa do pagamento por pate do contribuinte que se apresenta a regularizar a sua situação fiscal, dos juros de mora e compensatórios e das custas do processo de execução fiscal, bem como a atenuação do pagamento das coimas associadas ao incumprimento do dever do pagamento dos impostos dos quais resultaram as mesmas dívidas ou a dispensa da pena nos crimes fiscais - v. art. 2º.
Dado o pagamento da quantia exequenda, como informa a exequente a fls. 179, a execução terá de ser julgada extinta nos termos dos arts. 203º, nº5 do CPPT e 846º, nº1 do CPC, bem como será de determinar a extinção da oposição por inutilidade superveniente da lide - v. nesse sentido Jorge Lopes de Sousa in Código de Procedimento e de Processo Tributário, 6ª edição, em anotação ao art. 203.
É certo que, nos termos do art. 6º do D.L. 151-A/2013 o terceiro que procedeu ao pagamento do imposto, em substituição da executada, beneficia do direito de sub-rogação sobre a totalidade da dívida paga, direito esse a ser exercido fora do âmbito do processo executivo nos termos dos arts. 592º e 593º do CC.
Sustentar o prosseguimento da execução e consequentemente da oposição deduzida, como parecem pretender as requerentes de fls. 194, seria frustrar a inequívoca intenção do legislador que, com a publicação do D.L. 151A/2013 de 31.10, excepcionalmente e mediante o pagamento do imposto devido em singelo, abdicou do recebimento dos juros de mora e compensatórios e custas do processo executivo, como contrapartida da extinção dos processos de execução fiscal.
Acresce que a requerente de fls. 194, N., não é parte no processo, pelo que, determinar o prosseguimento dos termos da oposição, seria contrariar princípio da estabilidade da instância estabelecido no art. 260º do CPC.
Entendemos assim que dado o pagamento da quantia exequenda, deverá julgar-se extinta a execução nos termos do art. 203º,nº 5 do CPPF e determinar-se a extinção da oposição por inutilidade superveniente da lide.
Consequentemente, dada a inutilidade de que se revestiria, abstemo-nos de emitir parecer sobre o mérito do recurso”.
1.6. Através do requerimento de 10.04.2014 (fls. 202 a 205 do suporte físico dos autos) a Recorrente e N. (na qualidade de sub-rogada, por ter sido ela quem efetuou o pagamento da dívida exequenda ao abrigo do DL n.º 151-A/2013) pronunciaram-se sobre a questão suscitada pelo DMMP junto deste Tribunal, alegando que persiste o interesse da ora Recorrente no prosseguimento dos autos, ao que não obsta o citado diploma e é permitido pelo artigo 9.º, n.º 3, da LGT, requerendo, ainda, que seja admitida a intervenção da sub-rogada, nos termos do artigo 41.º, n.º 2, da LGT e dos artigos 592.º e 593.º do CPC. Por despacho da Relatora, de 25.09.2020, esta última parte do requerimento foi indeferida.
Dispensados os vistos legais, nos termos do artigo 657.º, n.º 4, do CPC, cumpre apreciar e decidir, pois que a tanto nada obsta.
2. DELIMITAÇÃO DO OBJETO DO RECURSO – QUESTÕES A APRECIAR
Uma vez que o objeto do recurso é delimitado pelas conclusões das alegações do Recorrente, cumpre apreciar e decidir se a sentença recorrida enferma de nulidade por omissão de pronúncia ou de erro de julgamento, ao ter considerado a Recorrente como responsável pelo pagamento da dívida exequenda e que não se verificava caducado o direito à liquidação.
Previamente, porém, importa analisar se, como entendeu o DMMP junto deste Tribunal, ocorre impossibilidade/inutilidade superveniente da lide em virtude do pagamento da dívida exequenda.
3. FUNDAMENTAÇÃO
3.1. DE FACTO
3.1.1. A decisão recorrida contém a seguinte fundamentação de facto:
“Com interesse para a decisão dão-se por provados os seguintes factos:
1. Em 2006 a Oponente e seu marido, L., casados sob o regime de comunhão geral de bens, venderam os prédios rústicos identificados na escritura pública de "compra, venda, mútuo hipoteca" que consta de fls. 25 a 31 dos autos e doc. n.º 1 da PI;
2. L. faleceu em 24/4/2009 - doc. n.º 1 da PI;
3. Á data do óbito, L. era casado com M, e deixou como herdeiros, para além da sua esposa, os seus filhos N. e L. - fls. 15 e 16 dos autos;
4. Não tendo a Oponente apresentado modelo 3 relativo ao ano de 2006, foi notificada em 17/12/2009 para, no prazo de 30 dias suprir essa falta - Fls. 37 e 38 dos autos, que aqui se dão por reproduzidos;
5. Não tendo sido apresentada tal declaração, a AT procedeu à liquidação do imposto - Fls. 21;
6. Em 9/11/2010 a Oponente é notificada para efectuar o pagamento respectivo, com data limite reportada a 9/12/2010 - Fls. 21 e 39 a 41;
7. Em 31/ 12/ 2010 foi instaurada a execução fiscal no valor global de 15.451,98 €; - Fls. 18 e 19;
8. Em 5/1/2011 a Oponente foi citada - Fls. 21”
3.1.2. Ao abrigo da faculdade que nos é conferida pelo artigo 662.º, n.º 1 do CPC, procedemos a densificação da factualidade provada, como segue:
5. Não tendo sido apresentada tal declaração, a AT emitiu em nome da Opoente a liquidação n.º 20105005020111, considerando a sua quota parte no valor das alienações efetuadas - Fls. 21 e 100;
7. Em 31/ 12/ 2010 foi instaurada contra a Opoente a execução fiscal n.º 0493201001002988, para cobrança do valor global de 15.451,98 €; - Fls. 18 e 19;
3.1.3. Ainda ao abrigo do citado artigo 662.º, n.º 1 do CPC, vamos aditar à factualidade assente o seguinte:
9. Em 10.12.2013 a dívida exequenda foi paga ao abrigo do DL n.º 151-A/2013, de 31/10 – cfr. informação do OEF junta aos autos em 06.01.2014, a fls. 179 do suporte físico dos autos.
3.2. DE DIREITO
3.2.1. Da inutilidade/impossibilidade superveniente da lide
Antes do mais, cumpre apreciar se a lide deve ser julgada extinta por força do pagamento da dívida exequenda, como sustentado pelo DMMP, ou se, não obstante tal pagamento, deve a mesma prosseguir os seus termos.
Semelhante questão foi já apreciada neste TCAN, por acórdão desta secção datado de 12.12.2014, proferido no processo n.º 00911/13.3BRBRG, a cuja fundamentação integralmente aderimos e que, por comodidade de exposição, passamos a transcrever na parte aqui relevante:
«A jurisprudência do STA em vários arestos se pronunciou no sentido de que nem sempre o pagamento da dívida exequenda e acrescido acarreta a inutilidade superveniente da lide de oposição à execução fiscal.
Dando acolhimento a tal doutrina, a Lei n.º66-B/2012, de 31 de Dezembro, introduziu um n.º3 ao art.º176.º, do CPPT, do seguinte teor: «O disposto na alínea a) do n.º1 não prejudica o controlo jurisdicional da actividade do órgão da execução fiscal, nos termos legais, caso se mantenha a utilidade da apreciação da lide».
Os casos em que a jurisprudência do STA tem vindo a entender que não importam a extinção da instância de oposição por inutilidade superveniente da lide reconduzem-se, nuclearmente, aos seguintes:
(i) Quando a oposição à execução fiscal tenha por objecto a impugnação do acto de liquidação, designadamente quando o oponente vise imputar àquele acto uma ilegalidade abstracta (alínea a) do n.º 1 do artigo 204.º do CPPT) e quando a lei não assegura meio judicial de impugnação ou recurso contra o acto de liquidação (alínea h) do mesmo normativo) – cf. Acórdão de 10/03/2010, proferido no proc.º01134/09;
(ii) Quando o pagamento da dívida seja efectuado pelo responsável subsidiário para beneficiar da isenção de custas e multa, nos termos do art.º23.º, n.º5 da LGT, e a oposição se mostre o meio processual adequado para defesa dos seus direitos, sendo tal o caso quando pretenda discutir a legalidade da reversão - cf. Acórdão de 27/06/2012, proferido no proc.º0430/12, onde se escreveu: a ”questão em apreciação no presente recurso consiste em saber se, julgada extinta a instância na execução fiscal pelo pagamento da dívida exequenda por parte do responsável subsidiário, pode prosseguir a oposição por este deduzida relativamente à reversão contra si dirigida.
A decisão recorrida entendeu que, tendo sido julgada extinta a instância no processo executivo desapareceu o objeto de oposição. Isto é, a solução do litígio dos autos deixou de interessar por ter sido atingida essa solução, por outro meio que, simultaneamente impossibilitou a obtenção do resultado visado com a sua instauração. E, assim, foi julgada extinta a instância no processo de oposição por impossibilidade superveniente da lide.
O recorrente, por sua vez, tem diferente entendimento, louvando-se no Acórdão proferido por este STA no Processo nº 421-11/30 e no artº 9º, nº 3 da LGT.
Vejamos então qual o entendimento que acolhe o apoio legal.
5.1. A matéria objeto deste recurso veio já à apreciação deste Supremo Tribunal, tendo sido proferido o Acórdão de 07.09.2011- Processo nº 421/11, o qual consta dos presentes autos (v. fls. 177/180).
Nesse Acórdão, no qual o presente Relator interveio como 1º Adjunto, ficou escrito, para além do mais, o seguinte:
„... embora o pagamento voluntário da dívida possa acarretar a extinção da instância por inutilidade superveniente da lide, o certo é que, como esclarece JORGE LOPES DE SOUSA, no “Código de Procedimento e de Processo Tributário, Anotado e Comentado”, II volume, pág. 89, e tem sido confirmado pela jurisprudência mais recente deste Tribunal (Cfr. Acórdãos proferidos em 7/10/2009, em 25/03/2009, em 26/05/2010 e em 4/05/2011, nos Processo nºs 714/09, 985/08, 24/10 e 982/10, respetivamente), o pagamento efetuado pelo responsável subsidiário, dentro do prazo de oposição, para beneficiar da isenção de custas e multa nos termos do artigo 23.º, n.º 5 da Lei Geral Tributária, não implica a preclusão do seu direito de impugnar o ato de liquidação, nos termos do n.º 3 do artigo 9.º desse diploma legal, que expressamente estabelece que «o pagamento do imposto nos termos da lei que atribua benefícios ou vantagens no conjunto de certos encargos ou condições não preclude o direito de reclamação, impugnação ou recurso, não obstante a possibilidade de renúncia expressa, nos termos da lei». O pagamento efetuado pelo responsável subsidiário dentro do prazo da oposição enquadra-se na previsão desta norma, já que a isenção de juros de mora e custas que o artigo 22.º, n.º 1, da LGT inclui no âmbito da responsabilidade subsidiária constitui, como qualquer isenção, um benefício.
A inutilidade/impossibilidade da lide faz sentido nas situações em que seja o devedor originário a pagar a dívida, mas não já naquelas em que, como no caso dos autos, o processo de oposição é o único meio processual que os oponentes/revertidos dispõem para atacar a legalidade do despacho de reversão, por violação do disposto nos artigos 23.º e 24.º da LGT e 153.º do CPPT, devendo o artigo 9.º, nº 3 da LGT ser interpretado no sentido de incluir a própria oposição à execução como forma de atacar a ilegalidade do ato que ordenou a reversão contra os legais representantes da sociedade executada a título principal.
Em suma, o pagamento efetuado pelo Oponente para beneficiar de isenção de custas e acrescido não tem a virtualidade de precludir o seu direito de ver apreciada a oposição, não podendo manter-se a decisão recorrida que assim não entendeu.
3. Face ao exposto, acordam os Juízes da Secção de Contencioso Tributário do STA em conceder provimento ao recurso, revogar a decisão recorrida e ordenar a baixa dos autos à instância para prosseguimento, se a tal nada mais obstar”.
Ora, este Supremo Tribunal, como também se escreveu no mesmo aresto, ordenou a baixa para prosseguimento dos autos porque da decisão recorrida não constava “que a execução fiscal tenha sido extinta. Nem poderia tê-lo sido, uma vez que a quantia em cobrança no respetivo processo de execução fiscal e apensos ascende ao montante total de 27.539,46 €, e o Oponente foi chamado a pagar (e pagou) somente 25.526,53. O que significa que a execução prosseguiu para a cobrança da quantia restante, dos respetivos juros de mora e das custas processuais, como, aliás, ressalta da informação acima referida.”.
De todo o modo, ficou bem claro naquele acórdão que, apesar da extinção da execução contra o oponente pelo pagamento efetuado ao abrigo do nº 5 do artº 23º da LGT, sendo a oposição o seu único meio de reação contra o despacho de reversão, não ficou precludido o seu direito de ver apreciada a oposição, não podendo manter-se a decisão recorrida que assim não entendeu.
5.2. É também esclarecedora quanto a esta questão, a seguinte passagem do Acórdão de 25.11.09, proferido no Processo nº 0753/09, que corresponde a um caso idêntico ao dos presentes autos, em que o revertido pagou a quantia exequenda e deduziu oposição para contestar a sua legitimidade, por não ser o responsável pelo pagamento da dívida:
“No caso em apreço, o pagamento da dívida exequenda ocorrido no prazo de que o responsável subsidiário tinha para se opor, para que beneficiasse de isenção de custas e acrescido, não tem a virtualidade de precludir o seu direito de ver apreciada a oposição já deduzida, tanto mais que um dos fundamentos desta é a ilegitimidade do oponente, que pretende pôr em causa o despacho de reversão.
Ora, sendo a oposição à execução fiscal o meio processual adequado para atacar a decisão relativa à reversão da execução fiscal, com o fundamento de o revertido não ser responsável pelo pagamento da dívida, nos termos da alínea b) do n.° 1 do art. 204.° do CPPT, e determinando o n.º 1 do artigo 151.º do CPPT que todas as questões relacionadas com os pressupostos da responsabilidade subsidiária deverão ser apreciadas em processo de oposição, a oposição deduzida pelo ora recorrente com tal fundamento, entre outros, sempre teria de prosseguir.
Além disso, podendo o revertido prestar garantia por depósito de dinheiro, caso em que, sem dúvida, poderia opor-se, parece não haver razão para distinguir, para o efeito, as duas situações.
Razão por que a decisão recorrida que assim não entendeu se não possa, por isso, manter”.
Ora, no caso vertente, a Recorrente é a originária devedora, não é executada por reversão e, contrariamente ao que sustenta, socorrendo-se de Jorge Lopes de Sousa, “CPPT- Anotado”, pretendendo embora discutir a legalidade concreta da dívida, não se está aqui perante uma situação enquadrável na alínea h) do n.º1 do art.º204.º, do CPPT.
Isso porque, a lei assegura o recurso das decisões de aplicação das coimas (cf. art.º80.º, do RGIT).
Se não foi notificada dessa decisão, tal não significa que a lei não preveja a existência de meio impugnatório do acto administrativo prévio definidor da obrigação exequenda (como pode suceder relativamente às contribuições para a Segurança Social), que é o que importa aferir para efeitos da alínea h) do n. º1 do art.º 204.º, do CPPT. Apenas que a Recorrente se viu impossibilitada de exercer tais meios impugnatórios por falta de notificação.
A questão desloca-se pois para a da eventual inexigibilidade da dívida por falta de notificação. Mas esta situação – enquadrável na alínea i), não se integra em qualquer dos casos contados em que, no entendimento do STA, a extinção da execução por pagamento da dívida e acrescido não importam a extinção da instância de oposição por inutilidade superveniente da lide.
Mantém-se pois válida, em vista da causa de pedir e dos fundamentos do recurso, a doutrina do Acórdão do STA, de 09/12/2009, proferido no proc.º0946/09 segundo a qual, “Quando tiver sido extinta a execução fiscal pelo pagamento da dívida exequenda e acrescido, haverá lugar à extinção da instância, devido a impossibilidade superveniente da lide no processo de oposição à execução fiscal, por falta de objecto - de harmonia mormente com a alínea e) do artigo 287.º do Código de Processo Civil, aplicável por força da alínea e) do artigo 2.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário […]”.».
Descendo ao caso dos presentes autos, temos que a Opoente e ora Recorrente é a devedora originária porquanto a liquidação exequenda de IRS do ano de 2006 foi emitida em seu nome, como também em seu nome foi instaurada a execução fiscal. E, mesmo que na p.i. tivesse sido alegada qualquer questão atinente à (i)legalidade da dívida exequenda – e não o foi – a verdade é que tal questão poderia e deveria ser apreciada em processo de impugnação, não sendo a presente oposição o meio próprio para tal efeito.
Face à posição jurisprudencial de que vimos de dar nota, que é constante e pacífica, cumpre aplicá-la no caso concreto, tendo em vista a aplicação uniforme do direto, que conduz à segurança jurídica, a qual é o objetivo apontado pelo legislador ao julgador, como decorre do disposto no artigo 8.º, n.º 3, do Código Civil.
Acresce ter presente que, por força do n.º 1, do artigo 2.º do DL n.º 151-A/2013, de 31/10 «O pagamento por iniciativa do contribuinte, no todo ou em parte, do capital em dívida, até 20 de dezembro de 2013, determina, na parte correspondente, a dispensados juros de mora, dos juros compensatórios e das custas do processo de execução fiscal.». Daqui resulta que o pagamento do capital em dívida implicava a extinção da execução fiscal, na medida em que o devedor ficava dispensado do pagamento de juros de mora, indemnizatórios e do acrescido.
Sendo assim, impõe-se concluir que o pagamento da dívida exequenda ao abrigo do citado diploma determinou a extinção do processo de execução fiscal, nos termos do artigo 176.º, n.º 1, alínea a), do CPPT, conjugado com o artigo 2.º, n.º 1, do DL n.º 151-A/2013 e, não podendo subsistir o processo de execução fiscal nem se verificando, como já vimos, qualquer dos casos em que, não obstante, a oposição deveria prosseguir, deve a presente lide ser julgada extinta por impossibilidade superveniente, por carência de objeto, de harmonia com o disposto no artigo 277º, alínea e) do Código de Processo Civil, aplicável ex vi do artigo 2.º, alínea e), do CPPT.
4. DECISÃO
Em face do exposto, acordam, em conferência, os juízes da Secção do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Norte, em julgar extinta a instância por impossibilidade superveniente da lide.* Sem custas, atento o apoio judiciário de que beneficia a Recorrente (cfr. fls. 112 do suporte físico dos autos).* Porto, 8 de outubro de 2020
Maria do Rosário Pais – Relatora
Tiago Miranda – 1.º Adjunto
Cristina da Nova – 2.ª Adjunta |
