A) A sentença recorrida é nula por falta de pronúncia;

Caso assim se não entenda:

B) As liquidações impugnadas tiveram a sua origem em duas acções inspectivas;

C) A actividade da impugnante consiste na cedência de mão-de-obra (prestação de serviços) para a construção civil;

D) A sua contabilidade evidencia custos com viaturas que não fazem parte do seu imobilizado;

E) Evidencia, também, custos referentes à emissão de facturação falsa realçando-se, aqui, a pseudo existência de sub-empreiteiros que se dizem ter trabalhado com pessoal seu, nas obras da impugnante;

F) Quer os custos facturados com viaturas que não se encontram no imobilizado da impugnante, quer os que se reportam à facturação falsa, para além de permitirem a dedução indevida de IVA, reduziram a matéria tributável e, consequentemente a colecta a pagar;

G) A impugnante não fez prova de que as viaturas eram suas ou pertenciam ao seu imobilizado;

H) Também não fez prova de que os serviços que diz terem sido prestados pelos ditos sub-empreiteiros, o foram na realidade:

I) Os vícios e irregularidades nos documentos que junta, são, por demais, evidentes e grosseiros para que possam provar seja o que for;

J) A Administração Tributária fez prova mais que suficiente para que se dê como provada a verificação de indícios sérios de que a facturação é, toda ela, fictícia, de favor;

L) Já que nenhuma das facturas preenchem os requisitos a que alude o art° 35°, n° 5, do CIVA;

M) Até porque não foi possível confrontar os pseudo autores das facturas com o seu conteúdo por impossibilidade de localização e contacto;

N) Os custos contabilizados não se encontravam devidamente apoiados em documentos idóneos, por isso, foram descredibilizados pela Administração Tributária;

O) Foram infringidos os art°s 17°, 20º e 23°, todos do CIRC, os art°s 74° e 75º da LGT e, ainda, o art° 125° do CPPT e 668° do CPC.

Termos em que, deve ser dado provimento ao presente recurso ordenando-se, em consequência, a nulidade da sentença ou, caso assim se não entenda, se ordene a sua substituição, por outra em que se julgue improcedente a presente impugnação, como será da mais elementar JUSTIÇA.

2. O MºPº emitiu parecer no sentido do provimento do recurso (fls. 1107).

3. Colhidos os vistos legais cabe agora decidir.

4. São os seguintes os factos dados como provados em 1ª instância e que relevam para a decisão:

a) A impugnante foi objecto de uma acção de fiscalização aos exercícios de 1996 e 1997 da qual resultou o relatório junto a fls. 814 a 825, datado de 16 de Fevereiro de 2000, cujo teor dou aqui por reproduzido e no qual consta com interesse para a decisão:

III - DESCRIÇÃO DOS FACTOS E FUNDAMENTOS DAS CORRECÇÕES MERAMENTE ARITMÉTICAS À MATÉRIA COLECTÁVEL

3.1 - Custos não aceites fiscalmente em 1996 e 1997

Analisada a conta de fornecimentos e serviços externos, constatámos a existência de diversas irregularidades:

a) A empresa considerava indevidamente como custos, combustível, reparações e seguros de viaturas que não faziam parte do seu imobilizado.

b) Contabilização de custos, não necessários à obtenção de proveitos.

Nota: Relativamente a alguns dos custos mencionados na alínea a), houve dedução indevida de IVA.

Analisados os documentos registados na contabilidade, apurámos os seguintes valores:

Exercício de 1996

Custos não aceites fiscalmente Anexo 1, páginas 1 a 3 6.833.096$

Exercício de 1997

Custos não aceites fiscalmente Anexo 2, página 1 44.016$

Com o seguinte IVA deduzido indevidamente: (...)

3.2 - FACTURAS FALSAS

Da análise exaustiva efectuada aos custos contabilizados em trabalhos especializados, detectaram-se várias facturas que suscitaram dúvidas, nomeadamente pelo seu montante, pela data e forma da sua contabilização e pelos sujeitos passivos em causa.

Deste modo, foi solicitada colaboração à Direcção de Finanças de Lisboa - área da sede dos Sujeitos Passivos em causa.

Os sujeitos passivos são:

a) S .. (...)

b) S, Lda (...)

c) A (...)

d)A (...)

e)L (...)

f) A (...)

g) S (...)

h) J (...)

i) A (...)

j) C (...)

k)T (...)

1) P

m) A (...)

Nenhum desde sujeitos passivos entregou, em 1996 e 1997, qualquer guia de pagamento de retenções de impostos sobre o rendimento nem nenhum Modelo 10 de IRS.

A Direcção de Finanças de Lisboa já concluiu a acção inspectiva a algumas destas empresas. Os elementos que nos foram enviados referem que não foi possível identificar o paradeiro dos responsáveis das empresas, após várias tentativas, e mediante todos os elementos disponíveis concluíram que as operações em análise indiciam a “venda de papel”, configurando o crime de fraude fiscal nos termos do art° 23° do Regime Jurídico das Infracções Fiscais Não Aduaneiras.

3.2.1 - OUTROS DOCUMENTOS QUE COMPROVEM AS OPERAÇÕES

Como na contabilidade não existe qualquer outro documento relacionado com estas operações, notificámos a sócia gerente, E , para que esta nos fornecesse os seguintes elementos:

a) descrição (data/local/serviço efectuado/identificação dos funcionários) dos serviços prestados pelos subcontratados identificados anteriormente;

b) identificação dos meios de pagamento utilizados na liquidação destes serviços.

Na sequência desta notificação foram-nos apresentados mapas relativos aos subempreiteiros, com a relação dos funcionários cedidos por estes à L , Ld.

Na posse destas listagens, decidimos comparar os nomes dos funcionários da L , com os nomes dos funcionários cedidos pelos sub-empreiteiros. Chegamos então à conclusão de que muitos dos funcionários que nas listagens das duas firmas no mesmo mês o que é impossível.

De seguida iremos apresentar alguns, dos muitos exemplos encontrados: (. . )

Não foi apresentada qualquer prova de pagamento.

3.2.2 - APRECIAÇÃO GLOBAL DA SITUAÇÂO

Através da análise de todos estes elementos, dispomos de um conjunto de indícios de que se tratam de operações fictícias:

a) os subcontratados em causa não cumprem as suas obrigações fiscais logo não contabilizaram os proveitos nem entregaram o IVA liquidado;

b) as aquisições de serviços apresentam grande concentração, montantes muito elevados e suportados por poucos documentos;

c) os pagamentos das facturas, de montante muito elevado, são efectuados em prazos demasiadamente curtos face aos procedimentos normais, e em dinheiro, utilização da conta caixa para contabilizar estas operações;

d) apesar de os fornecedores serem vários, a letra de quem processa as facturas é a mesma;

e) inexistência de contrato de prestação de serviços;

f) falta de sincronia na cronologia das facturas de custos e dos proveitos;

g) inexistência de qualquer elemento de apoio aos valores facturados, não nos foi apresentado qualquer elemento de prova da efectiva realização dos serviços;

h) não é possível correlacionar (em termos de serviço e valor) a descrição constante dos documentos em causa com a constante das facturas aos clientes;

i) alguns dos subcontratados, aparecem também na folha de vencimentos dos empregados da L, Ldª Em 1996, L, contribuinte fiscal n.° , aparece como empregado da firma no folha de vencimento, contudo passa facturas de serviços prestados. Em 1997, A, contribuinte fiscal n.° , aparece como empregado da firma na folha de vencimentos, contudo passa facturas de serviços prestados.

j) os serviços da Direcção de Finanças de Lisboa confirmam estes indícios e ao classificarem as facturas dos contribuintes de que já mandaram a informação, como “venda de papel”;

k) devido a dificuldades várias não é possível a tributação destas operações no emitente;

A tudo isto acresce o facto de a L, Ldª (utilizador dos documentos) não apresentar nem demonstrar de forma clara e inequívoca que os serviços foram efectivamente efectuados e pagos,

Deste modo concluímos que as facturas referidas, na medida em que não reproduzem factos reais, respeitam a operações fictícias ou inexistentes, pelo que podem ser designadas “facturas falsas”.

Pelo exposto e de acordo com o artigo 23° do CIRC, não pode considerar-se como custo fiscal os valores em causa e que ascendem a

Exercício de 1996 Facturas Falsas (custo registado)

Anexo 5, páginas 1 e 2 - 180.838.780$

Exercício de 1997 Facturas Falsas (custo registado)

Anexo 6, páginas 1 e 2 - 316.291.925$

Nota: Em muitos casos, as facturas fazem de factura e recibo. O pagamento das facturas é contabilizado sempre por caixa.

Em 1997, estão contabilizados como custos, serviços prestados pelos fornecedores nesse exercício, mas cuja facturação ocorreu em 1998.

Tendo em conta a classificação destas operações, será corrigido o IVA deduzido indevidamente pela L, Lda., dado que, de acordo com o disposto no n° 3 do art° 19° do CIVA, encontra-se excluído do direito à dedução o imposto que se refira a operações simuladas.

2. A impugnante foi objecto de uma acção de fiscalização ao exercício de 1998 da qual resultou o relatório junto a fls. 871 a 883, datado de 16 de Fevereiro de 2000, cujo teor dou aqui por reproduzido e no qual consta com interesse para a decisão:

II DESCRIÇÃO DOS FACTOS E FUNDAMENTOS DAS CORRECÇÕES MERAMENTE ARITMÉTICAS À MATÉRIA COLECTÁVEL

3.1 — CUSTOS NÃO ACEITES FISCALMENTE EM 1998

Analisada a conta de fornecimentos e serviços externos, constatámos a existência de diversas irregularidades:

a) A empresa considerava indevidamente como custos, combustível, reparações e seguros de viaturas que não faziam parte do seu imobilizado.

Nota: Relativamente a alguns dos custos mencionados na alínea a), houve dedução indevida de IVA.

Analisados os documentos registados na contabilidade, apurámos os seguintes valores:

Exercício de 1998 Custos não aceites fiscalmente

Anexo 1, páginas 1 - 1.012.173$

Com o seguinte IVA deduzido indevidamente: (...)

3.2 - FACTURAS FALSAS

Da análise exaustiva efectuada aos custos contabilizados em trabalhos especializados, detectaram-se várias facturas que suscitaram dúvidas, nomeadamente pelo seu montante, pela data e forma da sua contabilização e pelos sujeitos passivos em causa.

Deste modo, foi solicitada (em Outubro de 1998) colaboração à Direcção de Finanças de Lisboa - área da sede dos Sujeitos Passivos em causa:

a) S, Lda (...)

b) A (...)

c) A (...)

d) L (...)

e) C (...)

f) B (...)

g) J (...)

Nenhum desde sujeitos passivos entregou, em 1998, qualquer guia de pagamento de retenções de impostos sobre o rendimento nem nenhum Modelo 10 de IRS,

A Direcção de Finanças de Lisboa já concluiu a acção inspectiva a algumas destas empresas. Os elementos que nos foram enviados referem que não foi possível identificar o paradeiro dos responsáveis das empresas, após várias tentativas, e mediante todos os elementos disponíveis concluíram que as operações em análise indiciam a “venda de papel», configurando o crime de fraude fiscal nos termos do art° 23° do Regime Jurídico das Infracções Fiscais Não Aduaneiras.

3.2.1 - OUTROS DOCUMENTOS QUE COMPROVEM AS OPERAÇÕES

Como na contabilidade não existe qualquer outro documento relacionado com estas operações, notificámos a sócia gerente, E, para que esta nos fornecesse os seguintes elementos:

c)descrição (data/local/serviço efectuado/identificação dos funcionários) dos serviços prestados pelos subcontratados identificados anteriormente;

d) identificação dos meios de pagamento utilizados na liquidação destes serviços.

Na sequência desta notificação foram-nos apresentados cópias das declarações de IVA e cópias de modelos 2 de IRS de dois dos sub-empreiteiros. Contudo estes elementos não eliminam as dúvidas suscitadas na análise da situação, nem fornecem os elementos solicitados na notificação.

De realçar que a L também foi fiscalizada aos exercícios de 1996 e 1997 e os sub empreiteiros eram praticamente os mesmos.

Durante o exame efectuado a esses exercícios a firma apresentou-nos mapas relativos aos sub empreiteiros com a relação dos funcionários cedidos por estes à L, Lda.

Na posse destas listagens, decidimos comparar os nomes dos funcionários da L, com os nomes dos funcionários cedidos pelos sub-empreiteiros. Chegámos então à conclusão de que muitos dos funcionários figuravam nas listagens das duas firmas no mesmo mês, o que é impossível.

De seguida iremos apresentar alguns, dos muitos exemplos encontrados: (...)

Não foi apresentada qualquer prova de pagamento.

Como a estratégia da firma em 1998 se mantém, com os mesmos sub-empreiteiros, mais uma vez se prova que se trata de negócios fictícios.

3.2.2 - APRECIAÇÃO GLOBAL DA SITUAÇÃO

Através da análise de todos estes elementos, dispomos de um conjunto de indícios de que se tratam de operações fictícias:

a) os subcontratados em causa não cumprem as suas obrigações fiscais logo não contabilizaram os proveitos nem entregaram o IVA liquidado;

b) as aquisições de serviços apresentam grande concentração, montantes muito elevados e suportados por poucos documentos;

c) os pagamentos das facturas, de montante muito elevado, são efectuados em prazos demasiadamente curtos face aos procedimentos normais, e em dinheiro, utilização da conta caixa para contabilizar estas operações;

d) apesar de os fornecedores serem vários, a letra de quem processa as facturas é a mesma;

e) inexistência de contrato de prestação de serviços;

f) falta de sincronia na cronologia das facturas de custos e dos proveitos;

g) inexistência de qualquer elemento de apoio aos valores facturados, não nos foi apresentado qualquer elemento de prova da efectiva realização dos serviços;

h) não é possível correlacionar (em termos de serviço e valor) a descrição constante dos documentos em causa com a constante das facturas aos clientes;

i) alguns dos subcontratados, aparecem também na folha de vencimentos dos empregados da L, Lda.. Em 1998, A, contribuinte fiscal n° , aparece como empregado da firma na folha de vencimentos, contudo passa facturas de serviços prestados.

j) os serviços da Direcção de Finanças de Lisboa confirmam estes indícios e ao classificarem as facturas dos contribuintes de que já mandaram a informação, como “venda de papel”;

k) devido a dificuldades várias não é possível a tributação destas operações no emitente;

A tudo isto acresce o facto de a L, Ldª (utilizador dos documentos) não apresentar nem demonstrar de forma clara e inequívoca que os serviços foram efectivamente efectuados e pagos.

Deste modo concluímos que as facturas referidas, na medida em que não reproduzem factos reais, respeitam a operações fictícias ou inexistentes, pelo que podem ser designadas “facturas falsas”.

Pelo exposto e de acordo com o art° 23° do CIRC, não pode considerar-se como custo fiscal os valores em causa e que ascendem a

Exercício de 1998 Facturas Falsas (custo registado)

Anexo 4, páginas 1 a 3 611.719.466$00

Nota: Em muitos casos, as facturas fazem de factura e recibo. O pagamento das facturas é contabilizado sempre por caixa.

Em 1998, estão contabilizados como custos, serviços prestados pelos fornecedores nesse exercício, mas cuja facturação ocorreu em 1999.

Tendo em conta a classificação destas operações, será corrigido o IVA deduzido Indevidamente pela L, Lda., dado que, de acordo com o disposto no n° 3 do art° 19° do CIVA, encontra-se excluído do direito à dedução o imposto que se refira a operações simuladas”.

3. A actividade da empresa consiste na cedência de mão-de-obra (prestação de serviços) - relatório da fiscalização.

4. Na sequência da fiscalização à impugnante foram efectuadas as seguintes liquidações de Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Colectivas:

- n° 8310005117, respeitante ao ano de datada de 05-04-2000, no montante de 440.487,67€ (Esc. 88.309.849$00) - fls. 70.

- n° 8310005118, respeitante ao ano 4j de 05-04-2000, no montante de 633.603,21 € (Esc. 127.026.039$00)- fls. 71.

.- n° 8310005119, respeitante ao ano de 98, atada de 05-04-2000, no montante de 1.096.733,41 € (Esc. 219.875.308$00)- fls. 72.

5. O prazo para pagamento voluntário do imposto terminou em 07-06-2000 - fls. 70, 71e 72.

6. A impugnação foi deduzida em 05-09-2000 - fls. 2.

7. A actividade da impugnante consiste na cedência de mão-de-obra.

8. Os trabalhadores cedidos pelos subempreiteiros à impugnante para determinada obra eram deslocados para outras, em função das necessidades de cada momento, passando neste caso o pagamento a ser efectuado directamente pela Impugnante aos trabalhadores - (artigos 144º -147º da petição) — depoimento da testemunha - A .

9. Trabalhavam em média mais de 8 horas diárias (artigo 151 da petição) - depoimento das testemunhas A e M.

10.Trabalhavam ao sábado (artigo 151º da petição) - idem.

11. A maioria dos trabalhadores cedidos é de origem africana - artigo 151º da petição) - depoimento da testemunha A.

12. A Impugnante fazia adiantamentos por conta aos trabalhadores ou aos subempreiteiros (artigo 188 da petição) - depoimento das testemunhas A, A e L.

13. É frequente atrasar-se a emissão de factura em relação ao pagamento (artigo 188º da petição - depoimento da testemunha L.

14. Os pagamentos aos trabalhadores e subempreiteiros eram efectuados em dinheiro (artigo 189º da petição) por ser mais prático para quem recebia e por os cheques não lhes merecerem confiança - depoimento das testemunhas A, A e L.

15. Muitas das facturas foram processadas pelo pessoal do escritório da Impugnante em Lisboa, por os subempreiteiros terem dificuldades ou não saberem escrever (194º da petição) - idem.

16.À impugnante reduziu a escrito o contrato de utilização de trabalho temporário celebrado com A, com cópia junta a fls. 232 a 234.

17. A impugnante reduziu a escrito o contrato de utilização de trabalho temporário celebrado com A, com cópia junta a fls. 240 a 242 dos autos.

18. A Impugnante reduziu a escrito o contrato de utilização de trabalho temporário celebrado com S, Ldª. com cópia junta a fls. 244 a 246.

19. A impugnante reduziu a escrito o contrato de utilização de trabalho temporário celebrado com L, com cópia junta a fls. 248 a 250.

5. Tal como referido no artigo 11º das alegações da recorrente, as correcções aritméticas à matéria tributável assentaram nos seguintes fundamentos:

a) Não aceitação de custos relativos a combustível, reparações e seguros de viaturas que não faziam parte do imobilizado da recorrida (impugnante);

b) Não aceitação como custos dos valores constantes em facturas consideradas falsas por, segundo a Administração Fiscal, não corresponderam a operações reais;

E foram estas as questões que a impugnante submeteu à apreciação e decisão do Tribunal, tal como resulta da petição inicial.

O Mmº Juiz “a quo”, elegendo embora essas questões como constituindo o objecto da decisão, acabou por conhecer apenas a segunda, considerando o conhecimento da outra prejudicado.

Ora, salvo o devido respeito, essas questões são distintas, podendo perfeitamente ser decididas em sentido contrário, daí não resultando que, julgada procedente uma delas, a liquidação tenha de ser totalmente anulada.

Portanto, ao omitir o conhecimento da referida questão foi cometida uma nulidade prevista nos artigos 125º do CPPT e 668º, nº 1, alínea d) do Código de Processo Civil, o que implica que a decisão tenha de ser considerada nula nessa parte e este Tribunal tenha de decidi-la agora, uma vez que os autos oferecem os elementos de facto necessários à decisão.

Comecemos então por apreciar tal questão.

5.1. Relativamente aos custos com combustível, reparações e seguros, a Administração Tributária entendeu que os mesmos não deveriam ser aceites, uma vez que aquelas viaturas não faziam parte do activo imobilizado da impugnante.

A impugnante, reconhecendo embora que algumas das viaturas eram propriedade da firma A, Ldª e outras de trabalhadores seus, entende que devem ser aceites tais custos porque aquelas estiveram “ao serviço da impugnante em função da frequente falta de poder de resposta dos meios de transporte da própria empresa para procederem às deslocações de pessoal que a alta rotatividade da mão-de-obra entre as várias obras e empresas exige” (artigo 43º da petição).

Acresce, por outro lado, que algumas dessas viaturas, ao contrário do afirmado no relatório da fiscalização tributária, faziam, efectivamente, parte do activo imobilizado da impugnante, ou porque para ele haviam sido transferidos pelo seu sócio A, ou porque foram directamente adquiridas pela impugnante à empresa “ S” (artigo 44º da petição).

5.1.1. Ora, examinando o probatório, verificamos que, quanto a esta matéria não constam factos concretos, tendo-se apenas ali feito referência genérica a tal matéria. Assim, e atentos os factos alegados pela impugnante e os documentos juntos aos autos, importa, antes de mais, aditar ao probatório os seguintes factos:

a) A Administração Tributária não aceitou como custos relativos aos exercícios dos anos de 1996 e de 1997, nos montantes, respectivamente, de 6.833.096$00 e de 544.016$00, as despesas contabilizadas pela impugnante como respeitantes a reparações, combustível e seguros de viaturas por entender que estas não faziam parte do activo imobilizado da mesma (v docºs. de fls. 818, 831 e 832 cujo teor se dá por integralmente reproduzido);

b) Com o mesmo fundamento, a Administração Tributária desconsiderou também como custos fiscais as despesas contabilizadas pela impugnante relativas a reparação de viaturas e seguros no exercício do ano de 1988, no montante de 1.012.173$00, excluído o IVA ( v. doc. de fls. 881 e 884, cujo teor se dá por integralmente reproduzido);

c) Dá-se por reproduzido o teor do doc. de fls. 85 - Mapa de reintegrações e amortizações da impugnante referente ao ano de 1996-, do qual constam as viaturas com as seguintes matrículas: 98- 68-FJ, 72-89-FB, 72-88-FB, 44-01-AB, 07-66-GO e 50-98- GM;

d) Dá-se por reproduzido o teor dos docs. de fls. 88 a 90 - Mapa de reintegrações e amortizações da impugnante referente ao ano de 1997-, do qual constam as viaturas com as seguintes matrículas: 07-66-GO, 18-33-IZ, 14-73-IF, 14-53-IJ, 74-90-JB, 33-04- IB, 47-75-JR, 44-01-AB, 72-88-FB, 72-89-FB, 94-68-FJ e 50-98 -GM;

e) Dá-se por reproduzido o teor dos docs. de fls. 91 a 94 - Mapa de reintegrações e amortizações da impugnante referente ao ano de 1998-, do qual constam as viaturas com as seguintes matrículas: 18-83-IZ, 14-53-IJ, 74-90-IB, 06-94-LQ, 55-39- JQ, 28-87-LD e 12-93-LX.

Estamos agora em condições de apreciar esta questão.

5.1.2. Conforme anteriormente referido, o fundamento invocado pela Administração Tributária para desconsiderar estes custos foi o facto de as viaturas não constarem do activo imobilizado da impugnante.

E, como também já referido, a impugnante veio alegar que algumas das viaturas cujos custos foram desconsiderados estavam, efectivamente, incluídas nos mapas de amortizações e reintegrações; por outro lado, o fundamento invocado pela Administração Tributária, só por si, não é suficiente para afastar aqueles custos, já que as viaturas, embora propriedade de terceiros, estiveram ao serviço da impugnante em função da frequente falta de poder de resposta dos meios de transporte da própria empresa para procederem às deslocações de pessoal que a alta rotatividade de mão de obra entre as várias obras e empresas exige.

Será que procedem os fundamentos invocados pela impugnante? Vejamos.

Das viaturas consideradas no relatório da fiscalização tributária como não pertencendo ao activo imobilizado da impugnante, verifica-se que duas delas - de matrícula 18-83-IZ e 33-04-IB - constam, efectivamente, do mapa de reintegrações e amortizações da impugnante ( v. fls. 884 e 88 e 884 e 89).

Deste modo, relativamente aos custos relativos a estas viaturas, nos montantes, respectivamente, de 247.289$00 e 180.383$00, não colhe o fundamento invocado pela Administração Tributária, sendo que nenhum outro foi invocado para a respectiva desconsideração, pelo que a impugnação terá de improceder, nesta parte.

Quanto às despesas relativas às outras viaturas contabilizadas pela impugnante, concorda-se com esta quando alega que, o simples facto de as mesmas não constarem do seu activo imobilizado, não é motivo suficiente para as desconsiderar custos fiscais.

Com efeito, atento o disposto no artigo 23º, nº 1 do CIRC, consideram-se custos ou perdas os que comprovadamente forem indispensáveis para a realização dos proveitos ou ganhos sujeitos a imposto ou para a manutenção da fonte produtora, nomeadamente os encargos com transportes (alínea b) ) e com seguros (alínea d) ).

Então, sendo assim, cabe ao contribuinte alegar e provar que as despesas por si contabilizadas como custos fiscais foram indispensáveis para a obtenção dos proveitos sujeitos a imposto ou para a manutenção da sua fonte produtora.

Ora, neste particular, apesar de ter alegado que as viaturas estiveram ao seu serviço e as mesmas foram indispensáveis à actividade da empresa, de toda a prova oferecida pela impugnante apenas a testemunha C, inquirida a fls. 936, se referiu a tal matéria. Porém, limitou-se a referir genericamente que “ algumas das viaturas referidas pela AT não são propriedade de L, mas de A. Contudo, algumas delas estavam ao serviço da impugnante. Não sabe, no entanto, identificar as viaturas a que se está a referir a não ser que tivesse à sua frente o mapa de amortizações das duas empresas”.

Então, para que tais despesas pudessem ser consideradas custos fiscais, a recorrente deveria ter provado relativamente a cada viatura em causa, os serviços com ela realizados, o período de tempo, a necessidade de recurso a essas viaturas de terceiros, etc. É que de outro modo, a impugnante pode estar a suportar um seguro anual de viatura de terceiro utilizada por si apenas alguns dias, ou a suportar uma reparação ocorrida no tempo de serviço a si prestado, mas resultante de uso anterior ao serviço do seu proprietário.

Pelo que ficou dito, bem andou a Administração Tributária em desconsiderar os custos acima referidos, à excepção dos verificados com as viaturas de matrícula 18-83-IZ e 33-04 –IB, nos montantes, respectivamente, de 247.289$00 e 180.383$00.

5.2. Quanto à segunda questão, escreveu-se na decisão recorrida o seguinte:

“Antes de mais, importa sublinhar que não se exige que a Administração Fiscal faça a prova da inexistência das transacções descritas nas facturas.

Na verdade, tem entendido a jurisprudência dos Tribunais Superiores que basta à Administração Fiscal demonstrar a existência de indícios sérios de que as operações referidas nas facturas que suportam tais custos são simuladas, para o efeito de provas.

Vejamos, no caso em apreço, quais foram os indícios apresentados pela Administração Fiscal e que a levaram a concluir que as facturas eram falsas, por não corresponderem a negócios reais.

A Administração Fiscal resumiu da seguinte forma os factos que determinaram tal conclusão:

a) os subcontratados em causa não cumprem as suas obrigações fiscais logo não contabilizaram os proveitos nem entregaram o IVA liquidado;

b) as aquisições de serviços apresentem grande concentração, montantes muito elevados e suportados por poucos documentos;

c) os pagamentos das facturas, de montante muito elevado, são efectuados em prazos demasiadamente curtos face aos procedimentos normais, e em dinheiro, utilização da conta caixa para contabilizar estas operações;

d) apesar de os fornecedores serem vários, a letra de quem processa as facturas é a mesma;

e) inexistência de contrato de prestação de serviços;

f) falta de sincronia na cronologia das facturas de custos e dos proveitos;

g) inexistência de qualquer elemento de apoio aos valores facturados, não nos foi apresentado qualquer elemento de prova da efectiva realização dos serviços;

h) não é possível correlacionar (em termos de serviço e valor) a descrição constante dos documentos em causa com a constante das facturas aos clientes;

i) alguns dos subcontratados, aparecem também na folha de vencimentos dos empregados da L, Lda.

j) os serviços da Direcção de Finanças de Lisboa confirmam estes indícios e ao classificarem as facturas dos contribuintes de que já mandaram a informação, como ‘venda de papel”;

k) devido a dificuldades várias não é possível a tributação destas operações no emitente;

De notar que os fundamentos enunciados são comuns aos três exercícios fiscalizados, embora corresponda ao exercício de 1998 um relatório autónomo e estejam em causa em cada um dos relatórios emitentes diferentes - nos exercícios de 1996 e 1997 os emitentes em causa

VI- Assim, se o juízo da AT assenta em ter considerado que às facturas em causa não correspondem operações realmente efectuadas, bastar-lhe-á demonstrar a existência de indícios sérios de que as operações referidas nas facturas que suportam tais custos são simuladas, passando então a competir ao contribuinte o ónus de provar que tais operações são reais, não lhe bastando criar dúvida sobre a sua veracidade, ainda que fundada, pois neste caso o art. 121° do CPT não tem aplicação.

De um ponto de vista meramente formal pode dizer-se que a Administração Fiscal fundamentou a conclusão de que as facturas eram falsas, pois enumerou 11 “factos” que considera indiciadores da simulação.

Mas, não basta uma fundamentação meramente formal É necessário que os factos estejam demonstrados pela Administração Fiscal e, para além disso, que sejam pertinentes ao juízo formulado. Só assim constituirão “indícios sérios”.

Logrou a Administração Fiscal demonstrar todos os factos alegados? E são todos eles pertinentes ao juízo de falsidade das facturas?

As respostas são negativas.

Começando pela pertinência dos argumentos.

Desde logo, o facto de não ser possível a tributação das operações no emitente (alínea k) não constitui qualquer indício da simulação das transacções. Tal argumento induz até a ideia da veracidade das transacções, só que, de acordo com o raciocínio da Administração Fiscal, porque não se pode tributar no emitente, tributa-se no utilizador das facturas.

Também não é por os emitentes das facturas não cumprirem as suas obrigações fiscais (alínea a), que se pode legitimamente concluir que não houve qualquer transacção desses emitentes com a Impugnante. Os emitentes podem não cumprir com as suas obrigações fiscais e terem prestado os serviços à Impugnante.

A impossibilidade de se relacionar (em termos de valor e serviços a descrição constate dos documentos em causa com as constantes das facturas aos clientes não é indiciador da simulação (alínea h) pois fica por demonstrar, pela Administração Fiscal, porque é que tal correlação tinha de ser possível de estabelecer. Depois sempre haveria de ser dito porque é que essa correlação não pode ser efectuada, e se tal impossibilidade é apenas imputável à impugnante.

Quanto à prova dos factos:

A Administração fiscal não demonstra porque entende que “aquisições de serviços apresentam grande concentração (alínea b), nem se percebe porque diz que os pagamentos“ efectuados em prazos demasiados curtos face aos procedimentos normais (alínea e), pois não refere o que se deve entender por “procedimentos normais”.

A inexistência de contratos de prestação de serviços não está demonstrada, uma vez que não consta dos relatórios de fiscalização que tenham sido solicitados. Por outro lado, a impugnante juntou com a petição cinco contratos de prestações de serviços celebrados com A, A, S, Ldª, L e J, documentos não impugnados pela Administração Fiscal.

Quanto aos elementos de apoio aos valores facturados (alínea g) ) não se percebe a que elementos de apoio se refere a Administração Fiscal, uma vez que nem a título exemplificativo os enumera. Fica a dúvida se esses elementos de apoio, não serão elementos já referidos noutras alíneas, como por exemplo os contratos de prestação de serviços.

O facto de a letra das facturas ser aparentemente idêntica (alínea d)) foi assumido pela própria Impugnante, com a justificação de que muitos dos emitentes não sabem escrever, pelo que as facturas eram preenchidas por funcionário da impugnante e depois assinadas pelos respectivos emitentes. E tal justificação, que foi confirmada pelo depoimento das testemunhas A, A e L, retira relevância a tal constatação que, em abstracto seria indiciadora da facturação falsa.

A Administração Fiscal também não demonstra a falta de sincronia na cronologia das facturas de custo e dos proveitos (alínea O pois basta-se com esta afirmação. Não explica porque é que entende que há falta de sincronia, nem porque é que tal sincronia tinha de existir, o que passaria necessariamente pela análise dos prazos de pagamento e de recebimento, análise que não foi feita.

A afirmação de que da Direcção de Finanças de Lisboa confirmou os indícios e que « como “venda de papel” as facturas dos contribuintes relativamente aos quais fá mandaram a correspondente informação (alínea j) é completamente desprovida de base factual e não tem, por isso, qualquer pertinência para o juízo de falsidade das facturas.

É evidente que sendo os emitentes das facturas da área daquela Direcção era de primordial importância a informação solicitada pela Direcção de Finanças de Viseu sobre a veracidade das transacções.

Independentemente das informações que a Direcção de Lisboa tenha dado acerca do assunto, a verdade é que nada consta no relatório.

Como bem salienta a Impugnante não está indicado no relatório:

• o teor exacto e completo dos relatórios da inspecção tributária de Lisboa;

• quantos, e quais, dos treze sujeitos passivos haviam sido procurados por Lisboa, as diligências efectuadas e os resultados obtidos;

• quantos, e quais, dos treze sujeitos passivos não haviam sido procurados por Lisboa;

• em que se fundamentava a conclusão da “venda de papel”;

• e como extrapolou Viseu, primeiro de alguns dos sujeitos passivos para todos os outros e depois de 1996 e 1997 para o ano de 1998 (quando o pedïdo formulado a Lisboa não abrangeu o ano de 1998 e os subempreiteiros não são os mesmos.

Nada constando no relatório sobre o que fez, ou não fez, a Direcção de Finanças de Lisboa no sentido de saber se existiram ou não as transacções entre a Impugnante e os emitentes das facturas, a afirmação - “Os serviços da Direcção de Finanças de Lisboa confirmam estes indícios” e classificam as facturas dos contribuintes de que já mandaram a informação como “venda de papel - é de todo irrelevante.

EM RESUMO

Quando o acto de liquidação adicional do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Colectivas se fundamente no não reconhecimento dos custos declarados, porque a Administração Fiscal concluiu que as facturas que os suportavam contabilisticamente são falsas, cabe à administração fiscal apenas a prova da verificação dos pressupostos legais que legitimam a sua actuação, e ao contribuinte o ónus da prova da existência dos factos tributários que alegou.

Neste caso, basta à Administração Fiscal demonstrar a existência de indícios sérios de que as operações referidas nas facturas que suportam tais custos são simuladas.

A Administração Fiscal não logra demonstrar esses indícios sérios quando os factos por si alegados não são pertinentes para o juízo formulado (“facturas falsas) ou não estão devidamente provados”.

Acrescentaremos ainda que nos autos foi efectuada, quer pela impugnante, quer pela Administração Tributária, prova abundante sobre a matéria e que, de qualquer forma e não se vislumbrando outra prova a produzir sempre seria de considerar a favor da impugnante a fundada dúvida sobre a existência do facto tributário a que se referia o artigo 121º do CPT ( e hoje o artigo 100º do CPPT).

5.3. Deste modo e por tudo o que ficou escrito, o recurso procede parcialmente, na parte acima referida.

6. Nestes termos e pelo exposto decide-se:

a) Julgar procedente o recurso, na parte em que não apreciou a questão da desconsideração de custos referentes a viaturas, declarando-se nula a decisão recorrida nessa parte e julgar, em substituição do tribunal de 1ª instância, procedente a impugnação quanto aos custos acima referidos, no montante global de 427.672$00 (IVA incluído);

b) Julgar, no mais, improcedente o recurso, confirmando-se a decisão recorrida, nessa parte.

Custas pela impugnante na proporção do decaimento e apenas em 1ª instância, uma vez que não apresentou contra-alegações no recurso.

Porto, 17 de Dezembro de 2004

João António Valente Torrão
Moisés Moura Rodrigues
Dulce Manuel Conceição Neto