| Decisão Texto Integral: | Acordam em conferência na Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte:
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1. RELATÓRIO
A Fazenda Pública, vem recorrer da sentença do TAF de Mirandela que julgou procedente a impugnação e anulou a liquidação do IVA de 2004.
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Formula a recorrente, nas respetivas alegações as seguintes conclusões, que se reproduzem:
«1.ª A Administração Tributária trouxe aos autos elementos e indícios suficientes de que a contabilidade e escrita da impugnante não reflectia a realidade comercial da mesma, discriminando-se no Relatório de Inspecção as facturas utilizadas pela impugnante. as quais não tinham subjacentes operações reais.
2.a Pelo que, em consequência, não podia a impugnante, ter deduzido o IVA correspondente às mesmas, por se tratar de simulações de operações comerciais. E o MM° Juiz a quo, ao decidir como decidiu não fez uma correcta ponderação dos meios de prova, porque, não levou em conta os diversos indícios recolhidos pela AT de que as facturas emitidas por «AA», à impugnante, não correspondiam a operações reais, tratando-se de facturas de favor, usualmente designadas por facturas falsas.
3.ª O fornecedor da empresa impugnante, emitente das facturas falsas, nunca apresentou qualquer declaração periódica de IVA, nem qualquer declaração de rendimentos modelo 3 de IRS, desde 1990. Não possuía viaturas ou rendimentos declarados. Do cadastro da Segurança Social não constava como entidade patronal ou empresário em nome individual, nem existiam registos de quaisquer remunerações. O domicílio fiscal, indicado também nestas facturas, correspondia a casa arrendada, entretanto desocupada. As tentativas de contacto pessoal, no decurso da inspecção, resultaram infrutíferas, com morada desconhecida e contacto telefónico, indicado nas facturas, desactivado. Contudo, no exercício em análise, ano de 2004, este contribuinte facturou a terceiros (entre os quais a impugnante) 8.570 toneladas de material, no montante de 1.300.134,89 euros!
4.a A Administração Tributária fez prova indirecta relativamente às operações simuladas, com o auxílio dos factos indiciantes, acima referidos - aos quais acrescem os factos, também apurados em procedimento inspectivo, das facturas não terem sido emitidas por ordem sequencial, com apuramento de guias de transporte assinadas por terceiros. desorganização e divergências nos montantes facturados - dos quais foi possível extrair, com o auxílio às regras de experiência comum, da ciência e da técnica, uma ilação quanto aos factos indiciados. A inevitável conclusão que este emitente de facturas não tinha, ao tempo, estrutura empresarial. funcionários, viaturas, instalações e organização de gestão que possibilitasse o comércio de sucata nos montantes e quantidades facturados.
5.ª Era o que competia fazer, à AT, em regra do ónus da prova. Competia à impugnante provar a existência dos factos. ou seja, que as operações tituladas nas facturas que utilizou na sua contabilidade, correspondiam a operações reais, prova, que não logrou fazer, nem nos autos, nem em sede de audiência do contraditório.
6.a A sentença, aqui recorrida, errou, sempre com o devido respeito, no julgamento da matéria de facto, porquanto a decisão deu como factos provados A folhas 6 da Douta entença n° 6 a 13, em resumo, que: as facturas desconsideradas, titulavam um efectivo e real negócio de compra e venda entre a impugnante e o fornecedor. Para tal, foi sobrevalorizado o depoimento de uma única testemunha, arrolada pela impugnante, que se apresentou como gestor de negócios do emitente das facturas falsas. Alegada gestão que não foi reconhecida, nem aprovada, nestes autos, pelo emitente das facturas. Pelo que tal testemunho carece — sempre com devida vénia — de credibilidade, devendo manter-se as conclusões apuradas no procedimento inspectivo
7.ª Como supra se refere, a sentença recorrida viola as normas previstas nos artigos 74° e 75° da Lei Geral Tributária e, consequentemente, no artigo 19° n°. 3 do Código do IVA e 123° n°. 2 do Código de Procedimento e Processo Tributário.
8.ª e última conclusão — Assim, a douta sentença, aqui em crise, continua a padecer do mesmo vício de nulidade, por falta de especificação dos fundamentos de facto e de direito e falta de pronúncia, quanto aos factos provados n°6 a 13, a que acresce a falta de discriminação dos factos não provados, nos termos do artigo 125° n.°1 do Código de Procedimento e Processo Tributário. Vícios já constatados — e não supridos - na primeira sentença, conforme o Acórdão, de 9 de Junho de 2016, deste Tribunal Central Administrativo Norte.
Nestes termos, e nos melhores de Direito, que serão por V.Exas Doutamente supridos, deve o presente recurso ser julgado procedente, e em consequência, revogada a Douta Sentença, por persistência dos vícios supra apontados, com manutenção da liquidação de IVA de 2004 e respectivos juros compensatórios..»
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A recorrida, [SCom01...], LDA., notificada do presente recurso, não apresentou contra-alegações.
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O Ministério Público junto deste Tribunal pronunciou-se, pela procedência do recurso, do seguinte modo:
«1 - Vem o presente recurso jurisdicional interposto da sentença proferida pelo TAF de Mirandela em 22.9.16, que decidiu anular a liquidação impugnada.
2 - Nas conclusões das alegações vem arguida a nulidade da sentença decorrente de falta de fundamentação e de omissão de pronúncia, nos termos dos art°s 125° n°1 do CPPT e 615° n°1 als.b) e d) do CPC - v. CONCLUSÕES - 83/última.
3 - Compulsados os autos, verifica-se que o Sr Juiz a quo, não se pronuncia sobre a suscitada nulidade, conforme disposto no art° 617° n°1 do CPC.
Assim, requeiro que os autos baixem à 1.ª instância, a fim de ser apreciada a alegada nulidade da decisão - cfr. art°s 615° n°1 als b) e d) e 617° n°1 e 5 do C.P.C. aplicável ex vi do art° 2° do CPPT.»
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Sem vistos das Exmas. Juízes adjuntas, por assim ter sido acordado, foi o processo à Conferência para julgamento
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2. DELIMITAÇÃO DO OBJECTO DO RECURSO: QUESTÕES A APRECIAR Cumpre apreciar e decidir as questões colocadas pela Recorrente, estando o objeto do recurso delimitado pelas conclusões das respetivas alegações:
Saber se a sentença padece de nulidade por falta de especificação dos fundamentos de facto e de direito, falta de pronúncia quanto aos factos provados sob os n.ºs 6 a 13, desconhecendo-se qual a base de sustentação de tais factos, e falta de discriminação dos factos não provados, nos termos do art. 125.º, n. º1, do CPPT.
Saber se há uma errada valoração da prova com sobrevalorização do depoimento da testemunha «BB» e défice de valoração relativamente à prova produzida, maxime o relatório inspetivo.
Saber se a sentença incorreu em erro de julgamento de facto e de direito, com violação do ónus da prova.
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3. FUNDAMENTOS DE FACTO
Em sede de probatório, a 1.ª Instância fixou os seguintes factos:
«1. A Impugnante exerce a actividade de “comércio por grosso de sucatas e de desperdícios metálicos”, a que corresponde o CAE 51571, desde 10/7/1997;
2. A contabilidade da Impugnante foi objecto de uma inspecção tributária que incidiu em IVA e IRC dos anos de 2003 e 2004, e da qual resultou um Relatório que aqui se dá por reproduzido, com o seguinte destaque: “ // 1) Ano de 2004 // Foi concluída, em 13/10/2006, nesta Direcção de Finanças ( ...) uma acção inspectiva a “«AA»” , NIF ...18, doravante designado “«AA»” , no âmbito da qual se apurou um conjunto de factos que a seguir se resumem e relativamente aos quais se transcrevem partes do referido relatório (escritas a itálico):
- Em termos declarativos, o sujeito passivo apresentou uma declaração de início de actividade, com data efeito de 01/06/2002, através da qual se registou para o exercício da actividade de "comércio por grosso de sucatas e de desperdícios metálicos", a que corresponde o CAE 51571. Todavia, nunca entregou qualquer declaração periódica do IV A e não entrega a declaração de rendimentos Modelo 3 de IRS desde 1990;
- Não consta do sistema informático o registo de viaturas ligeiras e pesadas em nome do sujeito passivo;
- Não constam, dos cruzamentos informáticos da Direcção-Geral dos Impostos, rendimentos declarados como pagos a este sujeito passivo;
- Todavia, o sujeito passivo consta do Anexo P (Fornecedores) da Declaração Anual de Informação Contabilística e Fiscal de vários contribuintes, de entre os quais a sociedade "[SCom01...], Lda".
Ou seja, "das informações obtidas, verifica-se que este contribuinte a nível declarativo é completamente "inoperante", facto apenas quebrado pela entrega de uma declaração de início de actividade, que não tem consequência no comportamento fiscal do sujeito passivo"; porém, "esta inoperância é contraditória com os valores inscritos no Anexo P da Declaração Anual de Informação Contabilística e Fiscal entregues pelos contribuintes arrolados. "
- Não foi possível contactar pessoalmente o sujeito passivo na morada correspondente ao seu domicílio fiscal constante do cadastro informático (Tv. ... - ...) e que consta das facturas emitidas em seu nome, pois nessa morada já residia outra pessoa (inquilino) e de acordo com informação prestada pelo senhorio "há mais de dois anos que o Sr. «AA» tinha deixado a sua casa, ficando a dever dinheiro de rendas". Questionado acerca da profissão de "«AA»", o senhorio disse que "este lhe tinha dito que era sucateiro, mas nunca soube onde. Na casa onde vivia, não tinha possibilidade de aí ter nada". Também não foi possível contactar telefonicamente o sujeito passivo para os dois números de telemóvel constantes das mesmas facturas, já que se ouvia sinal de interrompido ou a mensagem "não é possível aceder ao número que marcou".
- A análise das facturas conhecidas emitidas por "«AA»" revelou "uma grande variedade (tipos) de sucata e em grandes quantidades, facturando, em 2004 (ano em que se conhece o maior número de facturas emitidas), 8.570 toneladas de material, no montante de 1.300.134,89 €
"Uma actividade (de compra e venda) que envolva estas quantidades de mercadoria exige uma estrutura física para o desenvolvimento da mesma, havendo mesmo a necessidade de se possuir maquinaria, viaturas e pessoal. No entanto, quando procuramos relacionar estes items com o sujeito passivo em análise, verificamos que:
- o seu domicílio fiscal é uma casa de habitação, onde não é possível o armazenamento e manuseamento de sucata;
- é esta a morada que consta das facturas impressas pelo sujeito passivo, não sendo feita a menção a qualquer outro armazém ou escritório;
- apenas constam das facturas dois números de telemóvel, não se fazendo referência a um número fixo de telefone;
- do Instituto de Solidariedade e Segurança Social, obteve-se a informação de que o sujeito passivo não consta como entidade patronal ou empresário em nome individual, nem sequer registos de remunerações;
- Não constam dos cruzamentos informáticos dados acerca dos fornecedores do sujeito passivo, o que face às vendas facturadas seria de esperar."
"Estes factos, em associação com a "inexistência" do sujeito passivo em termos fiscais, são indícios de que o sujeito passivo não desenvolve qualquer actividade e que as facturas emitidas não têm subjacentes transacções comerciais". (…) //
- As facturas emitidas pelo sujeito passivo não seguem uma ordem sequencial, conforme se pode ver a título exemplificativo no quadro seguinte:
[Imagem que aqui se dá por reproduzida]
"Esta "desordem" na emissão das facturas, inclusivé para os mesmos clientes, é mais um indício significativo de que as facturas emitidas não correspondem a efectivas transacções de mercadorias e prestações de serviços".
- Dado que a análise das facturas emitidas traduziu incoerências quer quanto à numeração/ data quer quanto às mercadorias e serviços inscritos nas facturas, procurou-se complementar a informação de algumas facturas com outra documentação que comprovasse o circuito físico das mercadorias, pelo que foram seleccionadas algumas facturas (emitidas em períodos em que a sequência numérica não é respeitada) e solicitados aos utilizadores dos mesmos documentos de transporte ou outros que confirmassem o circuito físico das mercadorias. Relativamente à sociedade "[SCom01...], Lda", foram solicitados, através do ofício nº....12/0506 de 26/07/2006, os documentos relacionados com as facturas n° ...16 e ...46... análise dos documentos enviados, detectaram-se as seguintes situações:
- As viaturas utilizadas pertencem a "[SCom01...], Lda ";
- A mercadoria não se encontra devidamente especificada, a descrição da mercadoria apenas refere "sucata";
- em nenhum caso é mencionado o nome de «AA» nas Guias de transporte, tratando-se de transportes de mercadorias entre várias entidades, isto é:
- quatro carregamentos foram expedidos por «BB». A assinatura do expedidor é sempre diferente (e apenas em um dos casos se consegue identificar o nome do expedidor). Os locais de descarga são, num caso, a sede da empresa [SCom01...], Lda e nos restantes, a empresa [SCom02...], Lda;
- quatro carregamentos são expedidos pela própria empresa [SCom01...], Lda sendo os locais de descarga as instalações de [SCom03...], Lda (com excepção de uma vez, em que o local de descarga é ...);
- quatro carregamentos são expedidos por [SCom03...], Lda, sendo o local de descarga, em dois casos, a Siderurgia Nacional e em outros dois, a própria empresa [SCom01...];
- A soma das quantidades das Guias de transporte não correspondem aos montantes facturados;
"Em face destes factos, os elementos fornecidos não comprovam as vendas do sujeito passivo; pelo contrário, constituem mais indícios de que a sua intervenção nas operações descritas nas facturas é meramente documental".
O relatório de inspecção tributária conclui que, conforme se transcreve:
- "Não foi possível contactar o sujeito passivo, possuindo-se informações que estará ausente do país desde "inícios de 2004 ";
- Não foi possível detectar a existência de instalações, maquinaria ou pessoal para o desenvolvimento da actividade de comércio por grosso de sucata, para a qual o sujeito passivo se registou em Junho de 2002;
- Não se conhecem fornecedores do sujeito passivo;
- as facturas são emitidas sem ordem cronológica;
- Inclusivé, algumas das facturas foram emitidas com datas anteriores à sua requisição e impressão;
- Grande parte das facturas emitidas nos últimos meses de 2004 é preenchida com uma caligrafia diferente da do sr. «AA», que, no entanto, assina a quase totalidade das facturas;
- As primeiras Guias de Remessa foram requisitadas em 10 de Março de 2004, dois anos depois do sujeito passivo se ter registado;
- As Guias de Remessa emitidas em nome do sujeito passivo, conhecidas no decurso da acção inspectiva, não foram preenchidas por este e o seu conteúdo não comprova o inscrito nas facturas;
- Os documentos apresentados pelos utilizadores das facturas não comprovam a existência da mercadoria (e no caso de se presumir a sua existência, não provam que pertencia ao sujeito passivo)".
"Assim, verifica-se que o sujeito passivo emitiu facturas que não têm subjacente qualquer relação comercial, tratando-se, portanto, de facturas falsas". “
3. Em consequência, e após correcções aritméticas à sua matéria colectável, foi a Impugnante notificada da liquidação de IVA do ano de 2004 no valor de € 16.672,21 € a que acrescem juros compensatórios no valor de 1.976,26 €
4. Em 8/4/08 a Impugnante apresentou reclamação graciosa contra a liquidação do IVA relativamente ao exercício de 2004, a qual foi indeferida por despacho de 12/1/2009 – Fls. 74 do PA;
5. Em 16/2/2009 a Impugnante interpôs recurso hierárquico, o qual foi indeferido – Fls 86 e ss do PA;
6. A Impugnante vende e compra sucata;
7. O «AA» tinha encarregado ou gestor da sua confiança, que era o Sr. «BB», a quem incumbia fazer negócios com a Impugnante;
8. As compras de sucata que a Impugnante fazia ao «AA» eram efectuadas por intermédio de «BB»;
9. A compra e venda de sucata entre a Impugnante e «AA» existiu;
10. As facturas eram emitidas pelo «AA» à Impugnante;
11. A Impugnante não pagava os materiais sem emissão de factura;
12.A impugnante pagava aqueles fornecimentos (facto 8) em cheque que emitia em nome de «BB»;
13. «BB» entregava ao «AA» o valor facturado em dinheiro, porque este dizia ao «BB» que estava inibido de emitir cheques;
14. A contabilidade de «CC» no que diz respeito às transacções comerciais com a Impugnante, e outros, não tem credibilidade – Cfr. depoimento desta testemunha («CC») que chegou a afirmar que trabalhava e não facturava, o que, para além do mais, mereceu reparo veemente do Sr. Juiz que presidiu ao julgamento.
Para a prova dos factos que constam nos n.ºs 6 a 13 fundamentei-me no depoimento de «BB» (que é a mesma pessoa a que os factos 6 a 12 aludem) porque, contrariamente às outras testemunhas inquiridas, com excepção de «CC», demonstrou ter um conhecimento directo e presencial dos factos relevantes à decisão e sobre os quais depôs. Ou seja, era o encarregado, gestor de facto e fornecedor da confiança do «AA» que, também por seu intermédio, vendia sucata à Impugnante. Por isso e porque demonstrou conhecer como o negócio se concretizava o seu depoimento mereceu-me credibilidade.
Não considerei o depoimento da testemunha «CC» porque, para além do facto provado 13, tem interesse na decisão, uma vez que a AT alega no Relatório que as facturas por si emitidas à Impugnante não têm subjacente qualquer relação comercial.
A testemunha «DD», que fez a inspecção da Impugnante (cfr. rosto do Relatório a fls. 14 do PA, mas não numerada sequencialmente), nada acrescentou ao Relatório de Inspecção. Referiu que a tanto o “«AA»” como o “«CC»” não tinham fornecido sucata à Impugnante e, daí, concluiu, a Impugnante não podia deduzir o IVA que resultou de operação simulada.
A outra testemunha da AT não teve intervenção directa na inspecção, que foi feita pela Direcção de Finanças .... Foi ao local para onde a Impugnante mudou de sede, (Rua ......, ..., ...) para o notificar e verificou que ela não tinha aí instalações. Contudo, acrescentou, consultando o site dos
CTT verificou que a Impugnante recebeu, nessa direcção, a notificação postal.»
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4. APRECIAÇÃO JURÍDICA DO RECURSO
4.1. Nulidade da sentença.
A recorrente imputa à sentença vícios formais consistentes, por um lado, na falta de pronúncia, por outro lado, na ausência de descriminação de factos não provados e especificação de facto e de direito.
No que tange a este vício formal a recorrente carece da razão, podendo discordar do julgamento não pode é vir dizer que a sentença não especifica os fundamentos de facto e de direito ou, até, que há falta de pronúncia.
Na verdade, ainda que passível de alguma de deficiência ao nível do juízo probatório, o julgamento de facto existe, foram elencados os factos que foram julgados provados, desde logo, extraídos do relatório, a fundamentação das correções em matéria do IVA [art. 123.º, n. º2, do CPPT com referência o art.615.º, n. º1, al. b) do CPC] e os factos que foram dados como provados assentes na prova testemunhal.
Mas, também não há falta de pronúncia no sentido de que não estão sustentados os factos 6. a 13, o juiz a quo explicou que se baseou no depoimento da testemunha «BB».
Pode, a recorrente, não concordar com juízo probatório na sua fundamentação, contudo, os reparos que imputa ao julgamento não interfere com a validade formal da sentença, poderá afetar ou não a validade substancial do julgamento.
Apenas, ocorre nulidade da sentença, por omissão de pronúncia, quando se verifica uma violação dos deveres de pronúncia do tribunal sobre questões que esteja obrigado a pronunciar-se. Nesta matéria, a jurisprudência Neste sentido, o Ac. do TCA Norte de 15/11/2013, no processo 00331/05, disponível no site da dgsi, itij. tem reiteradamente afirmado que “só pode ocorrer omissão de pronúncia quando o juiz não toma posição sobre questão colocada pelas partes, não emite decisão no sentido de não poder dela tomar conhecimento nem indica razões para justificar essa abstenção de conhecimento, e da sentença também não resulta, de forma expressa ou implícita, que esse conhecimento tenha ficado prejudicado em face da solução dada ao litígio” (cfr. Acórdão do STA, de 19/09/2012, processo n.º 0862/12).
De acordo com o artigo 123º, nº 2 do CPPT, o juiz deve, na sentença discriminar a matéria de facto provada da não provada.
No processo judicial tributário o vício de não especificação dos fundamentos de facto e de direito da decisão, como causa de nulidade da sentença, está previsto no artigo 125º, nº1, do CPPT, norma onde estão consagrados todos os vícios (e não quaisquer outros) suscetíveis de ferir de nulidade a sentença proferida em processo judicial tributário.
O art. 123º, n. º2 do CPPT, estatui que o juiz discriminará também a matéria de facto provada da não provada, fundamentando as suas decisões.
Trata-se de uma disposição privativa do contencioso tributário na medida em que, nesta jurisdição, é na própria sentença que o juiz faz o julgamento da matéria de facto, elencando e separando os factos provados dos não provados.
O juiz ao fazer, no momento da prolação da sentença, esse julgamento terá que em face do conjunto das provas produzidas, descriminar os factos que considera provados indicando os meios de prova criticamente analisados que lhe permitem consubstanciar, por um lado, os factos provados e, por outro, os factos não provados.
Daí que a não descriminação dos factos provados e não provados seja suscetível de integrar nulidade da sentença, prevista no n. º1 do art. 125º do CPPT.
Mas, a falta de descriminação dos factos não provados apenas terá aquela consequência sempre que tenham sido alegados factos relevantes segundo as várias soluções plausíveis de direito ou que sejam necessários para respetivo julgamento de facto.
No caso concreto o que se verifica é que o tribunal mencionou no julgamento de facto a fundamentação das correções, consubstanciadas no relatório, e, bem assim, uma parte significativa do que foi alegado na p.i., suscetível de contrariar as razões das correções para o que acionou no juízo probatório com base no depoimento de uma testemunha e afastando os demais.
Quer isto dizer que não se descortinam factos relevantes que houvessem de ser dados como não provados, assim, a não menção de factos não provados, não é suscetível de afetar a validade formal da sentença, no sentido da sua nulidade.
Improcede assim o segmento do recurso relativo à nulidade da sentença.
4.2. A recorrente dissente do julgamento de facto e da valoração que o tribunal empreendeu nos factos provados, nomeadamente, quanto aos factos provados de 6. a 13.
Todavia, a recorrente ao dissentir do julgamento não cumpriu o ónus da impugnação, especificando os concretos pontos de facto que considera incorretamente julgados e indicando os meios probatórios, constantes do processo, nomeadamente o registo áudio da inquirição das testemunhas, relativamente aos seus depoimentos, indicando com exatidão as passagens da gravação em que se funda a sua discordância face ao estabelecido pelo tribunal, ou seja, expressando o que no seu entender impunha decisão probatória diferente, simultaneamente, apresentando a formulação da decisão que deveria ser dada [art. 640.º do CPC], o que tem como implicação a rejeição imediata do recurso.
O art. 662.º do CPC estatui que “A Relação deve alterar a decisão proferida sobre a matéria de facto, se os factos tidos como assentes, a prova produzida ou documento superveniente impuserem decisão diversa.
O principal objetivo do processo civil é o julgamento de facto, tendo em conta que dele depende o resultado da ação, para o que a evolução do sistema de recurso quis assegurar um efetivo segundo grau de jurisdição, dando assim ao tribunal de recurso a possibilidade de introduzir alterações, mesmo que a título oficioso, de determinada patologias que afetem a decisão recorrida em matéria de facto, a relação deve alterar o julgamento de facto sempre que, num juízo autónomo, os elementos de prova que se mostrem acessíveis determinem solução diversa, nomeadamente em resultado da reponderação dos depoimentos e relatórios periciais, complementados ou não com a regras da experiência. Recurso no Novo Código de Processo Civil, 2014, pág. 232, Conselheiro António Abrantes Geraldes.
Assim, o tribunal de recurso deve alterar a decisão proferida em matéria de julgamento de facto se do confronto desse julgamento e dos meios de prova disponíveis no processo se mostrar ostensivo que a decisão de facto não pode ser aquela.
Quando haja um erro ostensivo na fixação da matéria de facto, o qual, ocorrerá sempre que se conclua, da confrontação entre os meios de prova produzidos e os factos dados por provados ou não provados, o juízo feito está em desconformidade com a prova produzida, independentemente da convicção pessoal do juiz acerca de cada facto.
Com efeito está impedido o Tribunal, lato sensu, considerar prova dos factos relativamente aos quais foram violadas regras da prova vinculada, como aquelas que impõem a apresentação de prova documental.
Encontra-se nesta circunstância o facto sob o n.º 12, no qual se afirma que os fornecimentos eram pagos através de cheque emitidos em nome «BB».
Ora, inexistindo no processo qualquer título cambiário que suporte esta realidade não pode constar dos factos provados que os fornecimentos eram pagos através de cheque.
No caso estamos no domínio da prova documental trata-se de meio de pagamento titulado por cheque, estando vedada a prova do facto através do depoimento de testemunhas.
Na verdade, a impugnante na p.i. alegou que pagou ao emitente das faturas, «AA», quer em dinheiro quer em cheques.
Ora, tendo sido esta alegação da impugnante não se vê como, por um lado, pode o tribunal afirmar com prova testemunhal que os pagamentos foram feitos por cheque, ignorando a confissão expressa de que houve pagamento em dinheiro, por outro lado, não há prova documental, única relevante para o efeito, de que os pagamentos se realizavam por meio de cheque emitido a favor do fornecedor.
Assim, não havendo prova no processo que sustente o facto 12 terá de ser excluído do acervo factual provado.
Do mesmo modo têm de ser excluídos dos factos provados a asserções constantes dos pontos 7. a 14.
No julgamento de facto não podem ser inseridas ilações de factos ou conclusões, apenas relevam factos despidos, tanto quanto possível, de subjetividades.
Por fim, não se pode levar aos factos provados o depoimento da testemunha ou a razão de ciência dessa testemunha ou factos instrumentais, como, a testemunha entregava ao emitente da fatura o valor faturado, em dinheiro porque ele estava inibido de uso de cheques.
Aliás, a impugnante, como se disse, assumiu que algumas vezes pagava em dinheiro, tal facto a ter relevo no âmbito da decisão deveria constar dos factos provados, por assim ter confessado a impugnante no seu articulado.
De acordo com o art. 264º, n.º2 do CPC, o juiz só pode fundar a sua decisão nos factos alegados pelas partes, valendo esta regra também no direito processual tributário como resulta dos arts. 99º, n.º1 da LGT e 13º, n.º1, do CPPT.
Por fim, a consideração oficiosa de factos instrumentais, a que alude o nº2, do art. 264º não deve ser interpretada como permitindo o seu aditamento à matéria de facto Ac. do TCA Norte no processo 00201/06, de 15/11/2013, disponível em www.dgsi.pt
. “o que o legislador pretendeu ressalvar foi que os factos devem ser considerados na prova dos factos essenciais. Porque é essa a sua finalidade: servir de instrumento de prova dos factos que irão constituir fundamento da decisão, e não servir de fundamento de facto da decisão”
Por conseguinte a resposta à matéria de facto excedeu os poderes de cognição do tribunal recorrido.
Por conseguinte, este segmento recursivo procede nos exatos termos que se expõe, retirando-se do julgamento de facto os pontos 7 a 14.
4.3. Erro de julgamento de facto e direito e violação do ónus da prova.
A administração tributária no exercício da sua competência de fiscalização da conformidade dos contribuintes com a lei atua no uso de poderes estritamente vinculados, submetida ao princípio da legalidade, cabendo-lhe o ónus da prova da existência de todos os pressupostos do ato de liquidação adicional, designadamente a prova da verificação de indícios sérios e credíveis que presidem às correções que suportam a liquidação.
Neste sentido a AT está onerada com a demonstração da factualidade que a levou a desconsiderar as faturas registadas na contabilidade da recorrida.
Vejamos, então, o que a AT mencionou no relatório como resultado das diligências que efetuou junto da Recorrente e do emitente das faturas e circunstâncias adjacentes, levadas ao julgamento de facto.
Ora, a necessidade de inspeção à recorrida [[SCom01...]] nasceu de uma ação inspetiva que havia sido feita ao contribuinte «AA», fornecedor da recorrida, indiciado como emitente de faturas falsas.
Na contabilidade da recorrida foram encontrados registos de faturas, no ano de 2004, no valor de 104.420,71 €, que titulam compra de sucata.
Concluiu a AT que em face do que se averiguou em sede de inspeção ao fornecedor, como melhor consta do relatório que se extratou no julgamento de facto da sentença, tais faturas [documentos registados na contabilidade da recorrida] eram operações simuladas entre sujeitos passivos, no caso entre a recorrida e o «AA», na medida em que não esteve subjacente, entre eles, qualquer relação comercial.
No âmbito da inspeção à [SCom01...] [recorrida] detetou-se em documentos relacionados com as faturas ...16 e ...46 que:
as viaturas utilizadas pertencem à recorrida, a mercadoria não se encontra devidamente especificada, apenas refere sucata; em nenhum caso é referido o nome de «AA» nas Guias de Transporte, quatro carregamentos foram expedidos pelo «BB» [testemunha no processo], a assinatura do expedidor é sempre diferente, os locais de descarga, num caso, na sede da recorrida e nos restantes na empresa “[SCom02...]”; quatro carregamentos são expedidos pela própria [SCom01...], sendo os locais de descarga as instalações de “[SCom03...]”, à exceção de uma vez em que a descarga é feita na ...; quatro carregamentos são expedidos por [SCom03...], sendo o local da descarga , em dois casos, a Siderurgia Nacional, e, outros dois a própria empresa [SCom01...]; a soma das quantidades das Guias de transporte não correspondem aos montantes faturados
Resulta da inspeção que não foi encontrada qualquer irregularidade na contabilidade da Recorrente o que chama à colação o art. 75.º da LGT, presunção de veracidade da escrita da Recorrente, beneficiando, deste modo, de presunção de verdade os elementos inscritos na contabilidade.
A mais disso, não se detetou no decurso da inspeção que a recorrente tenha violado algum dos deveres de colaboração, pois que os elementos que lhe foram solicitados ela disponibilizou-os. De salientar que, além dos elementos pedidos, a AT não solicitou quaisquer outros esclarecimentos sobre a natureza ou circunstâncias das operações.
Além das dissonâncias encontradas nos documentos relacionados com duas faturas, certo é que, tudo o que foi coligido se radica na esfera do emitente.
Por outro lado, as faturas do ano de 2004 desconsideradas para efeitos de dedução do IVA são cinco, quedou-se a recorrente por analisar duas, as faturas de 11-6-2004 e 12-07-2004, no valor total de 47.600,00€, o que, em face de todos os elementos coligidos junto da recorrida se mostra de pouca densidade para aportar, como lhe competia, indícios sérios e objetivos de que àquelas faturas não correspondiam verdadeiras operações de fornecimento de sucata.
Embora, não se possa dizer que não seja elemento a considerar, as dissonâncias dos documentos só poderiam relevar no âmbito de outros elementos indiciadores da simulação.
A verdade, é que a AT quedou-se pelo resultado da inspeção ao fornecedor, apenas traz ao procedimento inspetivo da recorrida aquelas dissonâncias, ainda assim de caráter restrito, sem cuidar de verificar outras circunstâncias que pudessem sustentar os indícios sérios, credíveis e objetivos, ou dito de outro modo, que pudessem confirmar as suas suspeitas, nomeadamente, verificando os meios de pagamento das faturas, quantidades adquiridas em face do volume de negócio da recorrida.
Não precisando a administração tributária de demonstrar a falsidade das faturas, bastando-lhe evidenciar a consistência daquele juízo, ou seja, invocar factos que traduzam uma probabilidade elevada de as operações referidas nas faturas serem simuladas, probabilidade elevada capaz de abalar a presunção legal de veracidade das declarações dos contribuintes e dos dados contantes da sua contabilidade, a verdade é que não o fez. [art. 75º da LGT] Ac do STA de 27/10/2004 no processo n.º 810/04 e o Acórdão do Pleno de 7/5/2003 no processo, n.º 01026/02 e acórdão do TCAN de 21-12-2016, no processo 00477/09BEPNF, disponíveis no site da dgsi..
Derradeiramente, teremos ainda de chamar à colação, em matéria do IVA, a jurisprudência do TJUE, firmada entre outros, no acórdão C-439/04 de 6 de julho de 2006, disponível https://curia.europa.eu/juris/document/document.jsf?text=&docid=56299&pageIndex=0&doclang=pt&mode=lst&dir=&occ=first&part=1&cid=1536958:«incumbe ao órgão jurisdicional nacional recusar o benefício do direito à dedução se se demonstrar, perante elementos objectivos, que o sujeito passivo sabia ou devia saber que, com a sua aquisição, participava numa operação que fazia parte de uma fraude ao IVA, ainda que a operação em causa preencha os critérios objectivos em que se baseiam os conceitos de entregas de bens efectuadas por um sujeito passivo agindo enquanto tal e de actividade económica.»
Aliás, em consonância do que vem sendo a jurisprudência reiterada deste TCA Ac de 7-06-2023, no processo n.º 401/21.0 BEPNF «Assim, apenas pode vingar a tese da AT (de que, nas declarações de IVA apresentadas pela Impugnante figura um imposto inferior ou uma dedução superior aos devidos, por “falsidade” das faturas) quando (i) faça prova dos factos-índice por si alinhados, (ii) estes sejam reveladores de uma elevada probabilidade de as operações comerciais questionadas não terem ocorrido e de que (iii) o contribuinte beneficiário das faturas sabia ou devia saber que participava numa fraude ao IVA, conquanto o contribuinte não produza contraprova relativamente aos mesmos factos, tornando-os duvidosos. Só vencida esta fase, isto é, comprovado que esteja, sem margem para dúvidas, que os factos-índice apontados pela AT têm aderência à realidade, sobre eles seja possível formar aquele juízo de “elevada probabilidade” e estes, objetivamente, permitam inferir que o contribuinte sabia ou devia saber da situação de fraude, inexistindo contraprova a seu respeito, é que passa a caber ao contribuinte a prova de que as operações económicas subjacentes às faturas ocorreram nos exatos termos nelas descritos.
Ora, do que se vem de expor, tendo por base os elementos coligidos pela administração tributária, nada indica de forma objetiva que a recorrida conhecia o modus operandi do seu fornecedor.
Sendo estes, em síntese, os factos que fundamentaram a consideração da existência de faturação falsa, vistos à luz da experiência não são de todo suficientes.
O procedimento inspetivo baseou-se num mecanismo de arrastar para o procedimento inspetivo o que se concluiu na investigação à contabilidade e atividade do fornecedor. Acs. de 19-11-20 no processo 1206/17.9BEBRG e 17-02-2022 no processo 9/17.5 BEBRG, 1658/17.7 BEBRG, deste TCAN.
Na verdade, a ação de fiscalização, na parte que incidiu sobre a contabilidade ou escrita da Recorrente não extraiu elementos que infirmassem as declarações apresentadas.
Por conseguinte, a sentença terá de ser confirmada com a precedente fundamentação.
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5. DECISÃO.
Nestes termos, acordam em conferência os juízes da Secção de Contencioso Tributário deste Tribunal em negar provimento ao recurso, mantendo-se a sentença com a sobredita fundamentação.
Custas a cargo da recorrente [FP].
Notifique-se.
Porto,07 de março de 2024
Cristina da Nova
Margarida Reis
Conceição Soares |
