Acordão do Tribunal Central Administrativo Norte

Acórdãos TCAN	Acórdão do Tribunal Central Administrativo Norte
Processo:	01266/17.2BEAVR

Secção:	2ª Secção - Contencioso Tributário


Data do Acordão:	11/11/2021

Tribunal:	TAF de Aveiro

Relator:	Margarida Reis

Descritores:	RECURSO DE CONTRAORDENAÇÃO; FALTA DE PAGAMENTO DE IVA 2014 EM TEMPO; INFRAÇÃO CONTINUADA; ADMOESTAÇÃO; ATENUAÇÃO ESPECIAL DA COIMA

Sumário:	I. Uma vez que nem a Recorrente alega, nem se encontra provada a existência de uma qualquer “solicitação de uma mesma situação exterior que diminua consideravelmente a culpa do agente”, não se pode concluir pela existência de uma infração continuada. II. Não tendo a Recorrente procedido à regularização do IVA em causa, e não se provando que o tenha feito até à data de interposição do presente recurso, não há que atender ao pedido de substituição da coima aplicada por uma admoestação, ou ao pedido de atenuação especial da coima aplicada.* * Sumário elaborado pela relatora


Recorrente:	O.LDA
Recorrido 1:	Autoridade Tributária e Aduaneira
Votação:	Unanimidade


Decisão:	Negar provimento ao recurso.


Aditamento:

Parecer Ministério Publico:

Emitiu parecer no sentido da improcedência do recurso.

Decisão Texto Integral:

Acordam, em conferência, os juízes que constituem a Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte:

I. Relatório
O., Lda., com os demais sinais nos autos, não se conformando com o teor da sentença proferida em 2020-06-30 pelo TAF de Aveiro, que julgou improcedente o recurso que interpôs da decisão de aplicação de coima pela prática de uma infração ao disposto nos artigos 27.º n.º 1 e 41.º n.º 1 alínea b) do Código do IVA, punível pelos artigos 114.º n.º 2 e n.º 5 alínea a) e 26.º n.º 4 do Regime Geral das Infrações Tributárias, consubstanciada na falta de entrega de prestação tributária dentro do prazo legal relativa a IVA do quarto trimestre de 2014, no montante de EUR 8.286,47 proferida no processo de contraordenação n.º 00272017060000029639, vem, nos termos do n.º 1 do artigo 83.º do Regime Geral das Infrações Tributárias (RGIT) interpor o presente recurso.
A Recorrente encerra as suas alegações de recurso formulando as seguintes conclusões:

Conclusões:
A. O Tribunal de 1.ª Instância julgou improcedente o recurso de contraordenação e, em consequência, manteve a aplicação da coima no valor de € 2.562,43, não se conformando com tal decisão, vem a O., Lda. apresentar o presente recurso.
B. Conforme resulta provado, a Recorrente apenas se apercebeu da omissão do pagamento do IVA referente ao quarto trimestre de 2014 na sequência da inspeção tributária que decorreu entre 19.10.2016 e 17.02.2017.
C. Logo que teve conhecimento daquela omissão – em 2017 – acordou, e cumpriu, com a Autoridade Tributária e Aduaneira um pagamento em prestações que engloba o montante da liquidação adicional de IVA do quarto trimestre de 2014, que foi diferido por despacho a 27.10.2017.
D. O comportamento da Recorrente revela um reduzido grau de ilicitude, com diminuto prejuízo para o erário público, e também um reduzido grau de culpa, por se tratar de um comportamento acidental, com expresso reconhecimento pela Recorrente da sua responsabilidade e regularização da situação, não tendo aquela retirado qualquer benefício económico ou vantagem.
E. Conforme resulta da jurisprudência consolidada na matéria, estamos perante uma infração de caráter continuado, devendo ser-lhe aplicado o mesmo regime que decorre do disposto do artigo 30.º, n.º 2 do CPP, aplicável ao processo de contraordenação tributária ex vi do art. 3.º, al. b), do RGIT, conjugado com o art. 32.º do RGCO.
F. Com efeito, tratando-se a infração tributária aqui em análise do mesmo tipo de ilícito já apreciado no âmbito dos Processos n.ºs 1263/17.8BEAVR, 1264/17.8TBEAVR e 1265/17.4BEAVR, tal como o bem jurídico protegido – estamos perante o mesmo imposto e o mesmo montante, sendo as omissões de entrega do IVA temporalmente próximas – deve a infração ser juridicamente considerada como uma só.
G. Assinala-se que já foi aplicada coima à Recorrente no processo n.º 1264/17.8TBEAVR que, por estarmos perante uma infração continuada, obsta à condenação de nova coima.
H. Nas sentenças proferidas no âmbito dos processos n.ºs 1263/17.8BEAVR e 1265/17.4BEAVR foi tomado em consideração a realidade deste quadro factual, entendendo que não se deveria aplicar novamente uma coima, mas antes uma admoestação, uma vez que seria injusto e que revelar-se-ia apenas num aumento quantitativo e não qualitativo da infração.
I. Com a aplicação da coima apenas no processo n.º 1264/17.8BEAVR ficaram asseguradas todas as finalidades preventivas e punitivas da pena.
J. A coima aplicada nos autos sub judice afigura-se desproporcional, inadequada e injusta para punir a conduta da Recorrente.
K. Deve proceder-se à substituição da coima aplicada por uma admoestação ou, subsidiariamente, uma atenuação especial das coimas nos termos dos artigos 51.º do RGCO, aplicável ex vi do disposto na al. b) do artigo 3.º do RGIT, e 32.º, n.º 2, do RGIT, respetivamente.
Termina pedindo:
Nestes termos, e nos demais de Direito que V. Exas. doutamente suprirão, deve o presente recurso ser julgado totalmente procedente e, em consequência, ser anulada a decisão de aplicação da coima, devendo a Recorrente ser punida com uma admoestação ou, subsidiariamente, uma atenuação especial da coima nos termos dos artigos 51.º do RGCO, aplicável ex vi do disposto na al. b) do artigo 3.º do RGIT, e 32.º, n.º 2, do RGIT, respetivamente, e, assim se fazendo a costumada JUSTIÇA!

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Não foram apresentadas contra-alegações.

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Tendo o presente recurso sido interposto perante o Supremo Tribunal Administrativo, ali foi proferido parecer pela Digna Procuradora Geral Adjunta, pronunciando-se pela improcedência do mesmo.

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Através de decisão sumária proferida em 2021-03-19, o Supremo Tribunal Administrativo declarou-se incompetente em razão da hierarquia para conhecer do presente recurso, e competente este Tribunal Central Administrativo Norte.

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Os vistos foram dispensados, com a prévia anuência dos juízes-adjuntos.

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Questões a decidir no Recurso
No artigo 75.º do Regime Geral do Ilícito de Mera Ordenação Social (RGIMOS) estabelece-se que a decisão do recurso jurisdicional pode alterar a decisão recorrida sem qualquer vinculação aos seus termos e ao seu sentido, com a limitação da proibição da reformatio in pejus, tal como resulta do disposto no art. 72.º-A do mesmo diploma, sendo estas disposições aqui aplicáveis ex vi art. 3.º, alínea b) do Regime Geral das Infrações Tributárias (RGIT).
Não obstante, o objeto do recurso é delimitado pelas respetivas conclusões, tal como resulta do disposto no art. 412.º, n.º 1, do Código de Processo Penal (CPP), aplicável ex vi art. 74.º, n.º 4 do RGIMOS, ex vi art. 3.º, alínea b) do RGIT, exceto quanto aos vícios de conhecimento oficioso.
Por outro lado, o objeto do recurso pode abranger a matéria de facto e de direito – cf. art. 83.º, n.º 2, primeira parte, do RGIT, a contrario sensu.
Assim sendo, cabe a este Tribunal, decidir sobre as questões colocadas pela Arguida, aqui Recorrente, que imputa à sentença recorrida erros de julgamento de direito, por na sua tese não ter feito uma correta aplicação ao caso do disposto nos arts. 30.º, n.º 2 do CPP, aplicável ex vi art. 3.º, alínea b) do RGIT e art. 32.º do RGCO, e do art. 51.º do RGCO, aplicável ex vi art. 2.º, alínea b) do RGIT, e art. 32.º do RGIT.
II. Fundamentação
II.1. Fundamentação de facto
Na sentença prolatada em primeira instância foi a seguinte a fundamentação de facto:
FUNDAMENTAÇÃO DE FACTO:
Consideram-se provados os seguintes factos, com relevância para a decisão da causa:
1. Por ofício datado de 03.04.2017, a Direção de Finanças de Aveiro comunicou à Recorrente o relatório final de inspeção tributária, no qual, com recurso à aplicação de métodos indiretos, foram propostas correções, além do mais, em sede de IVA para o ano de 2014, no montante de € 36.571,12 – cfr. documento, que se dá por integralmente reproduzido, de fls. 32 a 34 do sitaf;
2. Na sequência de pedido de revisão da matéria tributável, foi, em 14.06.2017, elaborada ata na qual ficou lavrado o acordo entre os peritos da Recorrente e da Administração Tributária, nos seguintes termos:
“[…]
A - Atuação da Inspeção Tributária
No decurso do procedimento de inspeção, […] foram fixados os seguintes valores:
Em sede de IVA

Anos	Valores em falta
Anos	Base tributável	IVA
2014	159.004,88 €	36.571,12 €
2015	21.075,94 €	4.847,47 €

[…]
Em primeiro lugar o Perito da Autoridade Tributária começou por referir que, na sua opinião, os argumentos e documentos apresentados no decurso das duas reuniões já ocorridas, não permitem afastar a legitimidade do recurso à aplicação de métodos indiretos, porquanto, e a titulo meramente exemplificativo, pode-se referir:
» quanto ao destino dado a 100 mesas „Vector‟que constavam do inventário inicial de 2014, mas não foram faturadas em 2014, nem inventariadas no fim desse ano […]
O Perito indicado pelo Contribuinte, referiu que se trata de um trabalho de serralharia, que consiste na estrutura metálica, ou seja, o que está em causa é um estudo, e não a fabricação de um artigo com o objetivo da sua venda posterior, razão pela qual não há vendas desse artigo.
Ora, o Perito da Autoridade Tributária referiu que, por um lado, tratando-se do alegado, não se compreende o tratamento contabilístico dado e, por outro lado, estando em causa uma inventariação física não se compreende como foram contadas 100 unidades de um produto que, alegadamente, apenas existe em projeto.
» quanto ao destino dado a 1558 un. e 299 un. „Paleta Inox Aisi‟, nos anos de 2014 e 2015 […]Quanto a esta questão o Perito indicado pelo Contribuinte referiu que estas patelas são incorporadas em produtos finais e não vendidas de forma autónoma. É essa a razão da divergência apurada.
Ora, o Perito da Autoridade Tributária referiu que […] existem registo de vendas de patelas, situação que não permite validar e confirmar a justificação dada pelo Perito indicado pelo Contribuinte.
» quanto ao destino dado a „filme extensível‟ mais concretamente quanto ao alegado erro na contabilização das existências, à data de 31-12-2013, de „filme extensível‟ na O. que pertenceriam à O., o Perito da Autoridade Tributária relembrou que no pedido de revisão tal erro é quantificado em 80.000 kgs, enquanto que no decurso da inspeção foi referido o valor de 50.000 kgs […], o que, no seu ponto de vista, denota uma manifesta falta de conhecimento preciso do que efetivamente sucedeu.
Quanto a este facto, o Perito indicado pelo Contribuinte referiu que, lamentavelmente, de facto ocorreu um engano aquando da elaboração do pedido de revisão, pois o valor em causa é efetivamente de cerca de 50.000 kgs, acrescentando que esse valor dos 50.000 kgs refere-se a duas faturas […] da O2A Autoadesivos, SA para a O.. Lda, ambas datadas de 23-12-2013;
- fatura n.º FCA-A13/06986, referente a 24.480 kgs de FILME AUT 23MY, a 1,534 €/kg;
- fatura n.º FCA-A13/06987, referente a 23.760 kgs de FILME AUT 23MY. a 1,534 €/kg;
O Perito indicado pelo Contribuinte apresentou ainda mapas de vendas do ano de 2014, do filme extensível, da O. […], através do qual pretende demonstrar que a fita adesiva aparentemente não faturada pela O., foi de facto faturada pela O..
Ora, o Perito da Autoridade Tributária referiu que os elementos apresentados não permitem comprovar, nem sequer indiciar, que estamos perante um mero erro na contabilização das existências, à data de 31-12-2013, de „filme extensível‟ na O. que pertenceriam à O., nem tão pouco, que a fita adesiva aparentemente não faturada pela O. foi faturada por outra empresa do grupo.
A única coisa que se prova é que:
- no dia 23-12-2013 foram faturados 48.240 quilos de filme Aut23MY pela O2A Autoadesivos à O.;
- durante o ano de 2014 a O. vendeu fita adesiva;
Ora, o Perito da Autoridade Tributária referiu que é impossível relacionar uma coisa com a outra, pois não há neste processo qualquer informação sobre a estrutura de compras e vendas das duas empresas em causa.
Frisou ainda o Perito da Autoridade Tributária, que, mesmo admitindo do ponto de vista teórico a existência desse erro de 50.000 kgs, ainda assim, ficava desde logo demonstrada a efetiva venda sem fatura de cerca de 29.000 kgs de filme, dado que resultou da análise à produção o apuramento da falta de venda e/ou inventariação e/ou integração na produção, de cerca de 79.000 kgs de filme.
Tendo em conta todos os fundamentos invocados pela IT no respetivo relatório, o invocado pelo SP no pedido de revisão e o invocado pelo Perito indicado pelo Contribuinte no debate contraditório, o Perito da Autoridade Tributária refere que na sua opinião fica clara e inequivocamente demonstrada a existência de fundamentos para o recurso à aplicação de métodos indiretos, em sede de IRC e IVA, para os anos de 2014 e 2015.
O Perito indicado pelo Contribuinte reconheceu a existência de anomalias que, de facto, podiam legitimar a aplicação de métodos indiretos. Contudo, referiu que conforme tentará demonstrar de seguida existe um claro excesso na quantificação de alguns itens.
Deste modo, ambos os Peritos acordaram em debater os critérios de quantificação dos valores corrigidos com recurso a métodos indiretos. […]
Começou o Perito indicado pelo Contribuinte por referir […] as vendas presumidas, referentes ao ano de 2014, no montante de 159.004,88 € […].
De seguida, o Perito indicado pelo Contribuinte, manifestou o seu total desacordo com o critério utilizado para presumir as vendas referentes aos itens „V.2.3.1.1.1.1 Vendas presumidas de „Filme‟ e „V.2.3.1.1.1.2 Vendas presumidas das restantes mercadorias e produtos‟, tendo em conta os seguintes factos:
» V.2.3.1.1.1,1 Vendas presumidas de „Filme
O valor das vendas de „filme‟ foi presumido pela aplicação à quantidade de 60.067,65KG do „preço unitário médio ponderado das vendas de €1,62 […]
Ora, o Perito indicado pelo Contribuinte considera que o valor de 1,62 € é completamente desajustado da realidade, pois nunca tal produto pode ser vendido a esse preço. Acrescentou, ainda, que as margens que resultam da contabilidade, relativamente aos produtos análogos vendidos em 2014 […] varia entre os 2,84% e os 3,21%, sobre preço de custo […]
[…]
Enquanto que na presunção foi utilizada uma margem superior […]
[…]
Assim, alegou o Perito indicado pelo Contribuinte que se fosse aplicada uma margem na ordem dos 2.84 % (que é real, conforme a inspeção constatou) o preço de venda presumido seria na ordem dos 1,59 € (e não de 1,62 €).
Para além disso, acrescentou ainda o Perito indicado pelo Contribuinte que […] o preço de mercado de tal produto ronda os 1,53 € / kg, sendo este o valor que deveria ter sido utilizado pela inspeção.
Quanto ao alegado pelo Perito indicado pelo Contribuinte, o Perito da Autoridade Tributária referiu a pertinência de alguns dos factos invocados, mas sublinhou que na contabilidade da empresa O. este produto estava valorizado, na existência inicial de 2014, em 1,55 € (ou seja, mais 2 cêntimos do que o alegado „valor de mercado‟).
Deste modo, ambos os Peritos entenderam ser de toda a justiça, efetuar um ajustamento no preço unitário por kg da presunção, de 1,62 €, para 1,58 €, valor este mais consentâneo com a realidade da empresa, tendo em conta os factos descritos atrás.
[…]
» V.2.3.1.1.1.2 Vendas presumidas das restantes mercadorias e produtos (Mesa + PPL)
No que se refere à quantificação do valor da presunção destes artigos, e uma vez que não existe qualquer venda registada no ano de 2014 que permitisse apurar a margem efetivamente praticada, a inspeção adicionou „ao seu custo a margem bruta do setor de atividade, apurando-se dessa forma o valor daquelas vendas não declaradas‟
[…]
Ou seja, a presunção do valor das vendas foi obtido com recurso ao rácio R16, tendo sido utilizado o rácio referente à média / Unidade Orgânica:
[…]
Trata-se, portanto de uma margem sobre o preço de venda de 52,91 %, que equivale a uma margem de 112,36 % sobra preço de custo.
Ora, o Perito indicado pelo Contribuinte declarou que a margem aplicada pela inspeção nada tem a ver com a realidade da O., nem tão pouco com a realidade dos produtos em causa, fundamentando o seu desacordo nos seguintes factos:
i) as 100 mesas „Vetor‟ não são um produto acabado, isto é, estamos a falar apenas da estrutura metálica das mesas e não de uma mesa completa, pelo que considera desajustado a utilização de um rácio referente „fabricação de mobiliário para escritório‟. Referiu ainda que neste tipo de produtos a empresa usa uma margem de 12% sobre o preço de custo e nunca uma margem de 112,36% como foi aplicado pela inspeção. Como comprovativo do alegado - embora reconheça a fragilidade do documento, pois trata-se de um documento interno - o Perito indicado pelo Contribuinte apresentou cópia de um documento […] no qual é praticado a referida margem.
Quanto ao alegado, o Perito da Autoridade Tributária referiu que o meio documental apresentado é bastante frágil, mas também considerou que tendo em conta a especificidade do produto em causa (trata-se apenas a estrutura metálica da mesas), é perfeitamente legítimo utilizar uma medida de posição inferior, como seja o 1.º quartil, o qual é de 46,65% sobre preço de venda (equivale a 87,44 % sobre preço de custo) […]
O Perito indicado pelo Contribuinte interveio para referir que considera tal rácio exagerado, mas mais justo do que o considerado pela inspeção, pelo que concorda com o mesmo.
[…]
II) no que se refere aos restantes produtos (PPL), o Perito indicado pelo Contribuinte considera estar em condições de apresentar uma margem muito próxima da margem efetivamente praticada e que andará na casa dos 19% sobre o preço de venda (equivale a uma margem de 23,548% sobre preço de custo). Para esse efeito, apresentou um mapa resumo de vendas da O. referentes às vendas destes produtos num período temporal de 3 anos (de 2012 a 2014) […].
Alega o Perito indicado pelo Contribuinte que sendo possível apurar uma margem tendo em conta a realidade da empresa, deve ser esta privilegiada em relação ao uso de uma margem „cega‟ resultante de valores declarados por uma panóplia de empresas e referentes a uma multiplicidade de artigos.
Quanto ao alegado, o Perito da Autoridade Tributária refere que, pese embora os valores (margens) apresentados não respeitam à O., representam margens praticadas, numa empresa do grupo, relativamente à venda deste tipo de artigo em específico, pelo que considera razoável a pretensão do Perito indicado pelo Contribuinte.
[…] Deste modo, e tendo em conta todos os factos anteriormente descritos, ambos os peritos concordam que o valor das vendas presumidas passe de 159.004,88 (valor constante do relatório da Inspeção Tributária), para 144.112.43 € […]
[…]
Uma vez que ambos os peritos concordam com a legitimidade e quantificação das correções por métodos indiretos […], o lucro tributável do exercício de 2014 fixado com recurso à aplicação de métodos indiretos passa de 102.048,24 €, para 87.155,79 € […]
[…]
De igual modo, o valor do IVA em falta, resultante da aplicação da taxa normal de IVA ao valor das vendas presumidas, passa de 36.571,12 €, para 33.145,86 € […]
[…]
Começou o Perito indicado pelo Contribuinte por referir que as vendas presumidas, referentes ao ano de 2015, no montante de 21.075,94 € […]
[…] manifestou que apenas não concorda com o valor da presunção dos produtos PPL, tendo em conta o que se referiu, relativamente ao ano de 2014, sobre este produto.
Deste modo, o Perito indicado pelo Contribuinte alegou que se deve de utilizar na presunção das vendas deste produto o mesmo critério e margem acordadas pelos Peritos aquando da análise do ano de 2014, isto é, deverá ser considerada uma margem de 23,548 % sobre o preço de custo.
Sobre o alegado, o Perito da Autoridade Tributária referiu que não vislumbre nenhuma razão válida para que não seja adotado no ano de 2015 o mesmo critério acordado para o ano anterior - no que ao valor da presunção das vendas do artigo PPL diz respeito - pelo que concorda com a pretensão do Perito indicado pelo Contribuinte.
Desse modo, o valor das vendas presumidas, no ano de 2015, passa de 21.075,94 para 14.307,80 € […]
Desta forma, o valor do IVA em falta resultante da aplicação da taxa normal de IVA ao valor das vendas presumidas passa de 4.847,47 €, para 3.290,75 € […][…]
Conclusão:
Assim, poderá concluir-se, que da análise e discussão conjuntamente com o Perito indicado pelo Contribuinte de toda a matéria suscitada na reclamação do contribuinte, bem como de todos os restantes pontos suscitados nesta reunião de Procedimento de Revisão e tendo em conta todos os factos descritos nesta ata bem como os descritos no RIT, que estão reunidos os requisitos para a determinação da matéria tributável com recurso à aplicação dos métodos indiretos […].
Nestes termos, e tendo em conta os argumentos anteriormente invocados, o volume de negócios e o resultado tributável acordados pelo Perito Indicado pelo Contribuinte e pelo Perito Indicado pela Autoridade Tributária, relativamente aos exercícios de 2014 e 2015 foram os seguintes:

Anos	Valores em falta
Anos	Base tributável	IVA
2014	144.112,43	33.145,86
2015	14.307,60	3.290,75

[…]”
– cfr. documentos, que se dão por integralmente reproduzidos, de fls. 35 a 49 e 54 a 61 do sitaf;
3. Em 06.07.2017, o Serviço de Finanças de Albergaria-a-Velha instaurou o processo de contraordenação n.º 00272017060000029639 com base em Auto de Notícia no qual é imputado à Recorrente a prática de uma infração ao disposto nos artigos 27.º n.º 1 e 41.º n.º 1 alínea b) do Código do IVA, punível pelos artigos 114.º n.º 2 e n.º 5 alínea a) e 26.º n.º 4 do Regime Geral das Infrações Tributárias, consubstanciada na falta de entrega de prestação tributária dentro do prazo legal relativa a IVA do quarto trimestre de 2014, no montante de € 8.286,47 – cfr. documento, que se dão por integralmente reproduzidos, a fls. 5 e 6 do sitaf;
4. Em 20.07.2017, deu entrada no Serviço de Finanças de Albergaria-a-Velha a defesa escrita elaborada pela Recorrente com referência ao processo referido no ponto anterior, na qual, além do mais, “aceitou a sua responsabilidade pelo lapso cometido”, comprometeu-se “a regularizar a situação tributária até à decisão” do processo de contraordenação, e requereu a aplicação da pena de admoestação ou, subsidiariamente, de coima especialmente atenuada – cfr. documento, que se dá por integralmente reproduzido, de fls. 7 a 11 do sitaf;
5. Na sequência, foi elaborada informação da qual consta, além do mais, o seguinte:
“[…] a coima pode ser especialmente atenuada no caso do infrator reconhecer a sua responsabilidade e regularizar a situação tributária até à decisão do processo.
O prazo para pagamento voluntário da […] liquidação de IVA terminou 01/09/2017, não se encontrando paga, não podendo por essa razão, ser especialmente atenuada.
[…]”
– cfr. teor do documento, que se dá por integralmente reproduzido, a fls. 12 do sitaf;
6. Em 28.09.2017, foi proferida decisão de fixação da coima no montante de € 2.485,94, acrescida de custas processuais no valor de € 76,50, e da qual consta, além do mais, o seguinte:
“[…]
Ao(À) arguido(a) foi levantado Auto de Notícia pelos seguintes factos: 1. Montante de imposto exigível: 19.380,99; 2. Valor da prestação tributária entregue: 11.094,52; 3. Valor da prestação tributária em falta: 8.286,47; 4. Termo do prazo para cumprimento da obrigação: 2015-02-16; 5. Período a que respeita a infração: 2014/12T […]. Número da Liquidação: L.2017.027020117625.
[…]
Normas Infringidas
[…]
Artº 27 nº 1 e 41 nº1 b) CIVA - Falta de pagamento do imposto (T)
Normas Punitivas
[…]
Artº 114 nº2, nº5 a) e 26 nº4 do RGIT – Falta entrega prest. Tributária dentro prazo (T)
[…]
Coima Fixada
2485.94
[…]
A responsabilidade própria do(s) arguido(s) deriva do Artº 7º do Dec-Lei Nº 433/82, de 27/10 […].
[…]
Para fixação da(s) coima(s) em concreto deve ter-se em conta a gravidade objectiva e subjectiva das contra-ordenação(ões) praticada(s), para tanto importa ter presente e considerar o(s) seguinte(s) quadro(s) (Artº27 do RGIT):
[…]
Actos de Ocultação: Não;
Benefício Económico: 0,00;
Frequência da prática: Acidental;
Negligência: Simples;
Obrigação de não cometer infracção: Não;
Situação Económica e Financeira: Baixa;
Tempo decorrido desde a prática da infração: > 6 meses;
[…]
DESPACHO
Assim, tendo em conta estes elementos para a graduação da coima […] aplico ao arguido a coima de Eur. 2.485,94 cominada no[…] Art.º 114 nº2, nº5 a) e 26 nº4º, do RGIT, com respeito pelos limites do Artº 26º do mesmo diploma, sendo ainda devidas custas (Eur. 76,50) nos termos do Nº 2 do Artº 20º do Dec-Lei Nº 29/98, de 11 de Fevereiro.
[…]”
– cfr. documento, que se dá por integralmente reproduzido, a fls. 17/18 do sitaf;
7. Para comunicação da decisão referida no ponto anterior, foi dirigido à Recorrente um ofício por correio registado em 02.10.2017 – cfr. documentos, que se dão por integralmente reproduzidos, a fls. 19 e 20 do sitaf;
8. Em 24.10.2017, deu entrada no Serviço de Finanças de Albergaria-a-Velha a petição inicial do presente recurso – cfr. averbamento a fls. 21 do sitaf;
Mais se provou que:
9. A Recorrente celebrou com a Recorrida um plano de pagamento em prestações que engloba o montante da liquidação adicional de IVA do quarto trimestre de 2014, sendo que, até à data de apresentação do presente recurso, tal montante estava ainda em dívida;
10. Com data de 23.12.2013, a sociedade O2A Autoadesivos emitiu em nome da sociedade O. duas faturas relativas ao total de 48.240 kg de “Filme AUT 23 MY JUMBO TR” – cfr. documentos, que se dão por integralmente reproduzidos, a fls. 62 e 63 do sitaf.

O facto constante do ponto 9 foi dado como provado atenta a posição coincidente assumida pela Recorrente e pela Administração Tributária.
Os restantes factos foram dados como provados com base na análise crítica dos documentos e informações oficiais constantes dos autos, conforme se encontra especificado em cada um dos pontos do probatório.
Embora sem particular relevância para a fixação da matéria de facto, foram consideradas as declarações prestadas pela testemunha C., diretora financeira da Recorrente, as quais se revelaram globalmente credíveis e de conhecimento direto dos factos inerentes às funções exercidas.
Esta testemunha, assegurou ter ocorrido um lapso da contabilidade em relação a 50.000 kg de filme, mas reconheceu que poderá ter ocorrido outro engano, em relação ao qual não foram localizadas as respetivas faturas, porquanto a diferença total apurada foi de sensivelmente 80.000 kg.
Ou seja, a testemunha não coloca em causa o teor do acordo obtido entre os peritos da Recorrente e da Administração Tributária no âmbito do procedimento de revisão da matéria tributável, assumindo que os 50.000 Kg de FILME AUT 23MY não foram contabilizados e admitindo que o mesmo poderá ter ocorrido em relação aos restantes 29.000 Kg.

II.2. Fundamentação de Direito
Vem a Arguida imputar erros no julgamento de direito à sentença sub judice, que na sua tese terá feito uma incorreta interpretação e aplicação ao caso do disposto nos arts. 30.º, n.º 2 do CPP, aplicável ex vi art. 3.º, alínea b) do RGIT e art. 32.º do RGCO, e do art. 51.º do RGCO, aplicável ex vi art. 2.º, alínea b) do RGIT, e art. 32.º do RGIT.
Inicia as suas alegações de recurso defendendo que uma vez que a infração tributária em causa nos presentes autos se trata do mesmo tipo de ilícito já apreciado no âmbito dos processos 1263/17.8BEAVR, 1264/17.8TBEAVR e 1265/17.4BEAVR, tal como o bem jurídico, que a infração deve ser juridicamente considerada uma só, e que já lhe tendo sido aplicada uma coima no proc. 1264/17.8TBEAVR, por estarmos perante uma infração continuada, não pode ser condenada em nova coima.
Sobre esta questão, resulta a seguinte fundamentação da sentença sob recurso:
(…)
Sucede que, independentemente de se poder ou não qualificar a infração em causa como continuada ou persistente, não se perfilha o entendimento segundo qual a finalidade de prevenção geral positiva da coima se encontra devidamente acautelada com a coima julgada no processo n.º 1264/17.8TBEAVR, porquanto, nos termos do disposto no artigo 25.º do Regime Geral das Infrações Tributárias, na sua redação atual, “[a]s sanções aplicadas às contraordenações em concurso são sempre objeto de cúmulo material”, ou seja, é aplicada uma coima única que resulta do somatório das coimas concretamente aplicadas às várias contraordenações em concurso.
Ora, tendo presente a aplicação desta regra do cúmulo material e, bem assim, que as infrações em causa nos vários processos – praticadas nos anos de 2014 e 2015 – se consubstanciam na falta de entrega da prestação tributária nos montantes totais de € 33.145,86, para o ano de 2014, e € 3.290,78, para o ano de 2015, não restam dúvidas que o valor global da coima a aplicar à Recorrente corresponderia sempre a, pelo menos, 30% dos referidos impostos em falta.
Assim, afigura-se que apenas com a aplicação de coimas que, no seu conjunto, tenham em conta a totalidade dos montantes das prestações tributárias em falta se restabelecerão, verdadeiramente, as expectativas normativas defraudadas com a violação do dever de liquidação e entrega do IVA nos cofres do Estado.
(…)
Vejamos.
Tal como é (re)afirmado no Acórdão proferido pelo Supremo Tribunal Administrativo em 2021-07-13, no proc. 0786/17.3BESNT, constitui jurisprudência pacífica daquele Tribunal a de sufragar o entendimento de que “não existe obstáculo conceptual nem legal a que, em regra, às infracções tributárias seja aplicável o regime de infracção continuada tal como o mesmo se encontra previsto nos artigos 30.º, n.º 2 e 70.º do Código Penal (artigo 3.º do RGIT e 32.º do RGCO)”, não constituindo obstáculo para tal aplicação a regra do cúmulo material prevista no art. 25.º do Regime Geral das Infrações Tributárias (RGIT) (cf. no mesmo sentido, os Acórdãos proferidos pelo STA em 2017-07-05, no proc. 01253/16, em 2017-11-08, no proc. 0737/17, em 2019-05-29, no proc. 094/18.2BELRS, todos disponíveis para consulta em www.dgsi.pt).
Assim, e como é referido no supracitado acórdão a este propósito, “… o entendimento de que a consagração no artigo 25.º do RGIT de um regime de cúmulo material das contra-ordenações e consequente vinculação que dele decorreria no que respeita ao tipo de regime punitivo, com a consequente exclusão do regime da contra-ordenação continuada, também não constituí[a] argumento decisivo por, sendo a culpa um «elemento a ter em conta na graduação da sanção», e podendo ser excluída, verificando-se as respectivas causas, não se encontram razões para que não possa ser diminuída com o efeito que o art. 32º, nº 2, do Código Penal atribui à continuação.»” (cf. Acórdão proferido pelo Supremo Tribunal Administrativo em 2021-07-13, no proc. 0786/17.3BESNT, disponível para consulta em www.dgsi.pt).
Sucede, no entanto, que a Recorrente não tem razão, pois o regime da infração continuada não tem aplicação no caso concreto, como, aliás, foi já preconizado no parecer produzido nos presentes autos pela Digna Magistrada do M.º Público junto do Supremo Tribunal Administrativo.
Senão, vejamos.
Resulta do disposto no n.º 2 do art. 30.º do Código Penal que “Constitui um só crime continuado a realização plúrima do mesmo tipo de crime ou de vários tipos de crime que fundamentalmente protejam o mesmo bem jurídico, executada por forma essencialmente homogénea e no quadro da solicitação de uma mesma situação exterior que diminua consideravelmente a culpa do agente”.
Resulta ainda do disposto no n.º 1 do art. 79.º do Código Penal que “O crime continuado é punível com a pena aplicável à conduta mais grave que integra a continuação”.
Ora no caso em apreço, nem a Recorrente alega, nem se encontra provada a existência de uma qualquer “solicitação de uma mesma situação exterior que diminua consideravelmente a culpa do agente” que permita que se considere verificada a existência de uma infração continuada.
Tanto é quanto basta para que se conclua que não tem razão quanto a esta questão.
Prossegue a Recorrente alegando que a coima aplicada nos autos é desproporcional, inadequada e injusta para punir a sua conduta, pelo que se deverá proceder à sua substituição por uma admoestação ou, subsidiariamente, determinar-se a atenuação especial da coima nos termos dos artigos 51.º do RGCO, aplicável do disposto na al. b) do artigo 3.º do RGIT, e 32.º, n.º 2, do RGIT, respetivamente.
Sobre esta questão, resulta a seguinte fundamentação da sentença sob recurso:
(…)
No que respeita aos pressupostos da substituição da coima pela sanção de admoestação, prevê o artigo 51.º do Decreto-Lei n.º 433/82, de 27.10, tal possibilidade “[q]uando a reduzida gravidade da infração e da culpa do agente o justifique”.
Decorre, portanto, deste preceito que a possibilidade de aplicação de mera admoestação exige, cumulativamente, a reduzida relevância do ilícito e da culpa do agente.
Por outro lado, este preceito deve ser interpretado em articulação com as disposições do Regime Geral das Infrações Tributárias – no qual não vem prevista tal possibilidade –, designadamente no que respeita aos critérios relevantes para a determinação da medida da coima, e nos quais se inclui o tempo decorrido desde a data em que o facto deveria ter sido praticado e a data em que a regularização ocorreu (cfr. artigo 27.º n.º 2 do Regime Geral das Infrações Tributárias).
No caso dos autos, está em causa a prática de uma infração consubstanciada na falta de entrega do IVA respeitante ao quarto trimestre de 2014, no montante de € 8.286,47, cujo prazo para cumprimento da obrigação terminou em 16.02.2015, tendo ficado provado que, pelo menos até à data de apresentação do presente recurso, a Recorrente não procedeu à regularização de tal montante.
Sublinhe-se, a este propósito, que o pedido e posterior elaboração de um plano de pagamento em prestações não equivale, para o efeito, a regularização do facto gerador da infração.
Neste sentido, pode ler-se o Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo, proferido em 22.03.2017 no processo n.º 01187/16: “I - Em sede de recurso da decisão de aplicação da coima, a atenuação especial da coima só é possível, de acordo com a conjugação dos n.ºs 1 e 2 do art. 32.º do RGIT, se estiverem reunidos os seguintes requisitos: i) mostrar-se regularizada a falta cometida e ii) que o infractor reconheça a sua responsabilidade.
II - Não pode considerar-se verificado o requisito da regularização da situação tributária se, à data em que foi proferida a decisão de aplicação da coima, o arguido não tinha efectuado o pagamento da totalidade do imposto a que se refere o incumprimento das obrigações tributárias que deram origem à infracção.”
Assim, o tempo decorrido desde a prática da infração, e sem que a mesma estivesse regulariza até à data de aplicação de coima, é, desde logo, uma circunstância que afasta a possibilidade de ser proferida mera admoestação pela infração cometida.
Acresce que, como sobressai da factualidade dada como provada, o imposto em falta foi apurado com recurso a métodos indiretos, mediante acordo obtido no procedimento de revisão da matéria tributável.
O teor de tal acordo evidencia a prática de diversos erros e inexatidões nos elementos contabilísticos da Recorrente – como sejam: a omissão de faturação de 100 mesas Vector, que constavam do inventário inicial de 2014, mas não do inventário final; a falta de justificação do destino dado a 1558 un. e 299 un. de Paleta Inox Alei; a omissão de faturação de, pelo menos, 29.000 kg de filme extensível, porquanto, mesmo admitindo o erro de inventariação deste produto, os elementos justificativos apresentados pela Recorrente reportam-se apenas a 50.000 kg do mesmo –, os quais constituíram, precisamente, o fundamento do recurso a métodos indiretos de avaliação da matéria tributável.
Ou seja, ao contrário do que vem alegado pela Recorrente, não está em causa apenas um mero lapso contabilístico, mas sim um conjunto de erros e inexatidões revelado na sua contabilidade, até porque, caso estivesse em causa apenas a errada inventariação de um concreto produto e numa determinada quantidade, a respetiva correção poderia ser realizada mediante uma operação meramente aritmética, o que, como se referiu, não foi o caso.
Assim sendo, fica claro que o montante de IVA em falta, quantificado em sede de procedimento de revisão, não assenta, pelo menos exclusivamente, num mero erro contabilístico, mas sim num conjunto de omissões, erros e inexatidões praticados pela Recorrente, circunstância que afasta a verificação, quer da reduzida relevância do ilícito, quer da reduzida culpa do agente e, consequentemente, a possibilidade de substituição da coima aplicada por uma sanção de admoestação.
(…)
A Recorrente peticiona, a título subsidiário, a aplicação de coima especialmente atenuada.
Dispõe o artigo 32.º n.º 2 do Regime Geral das Infrações Tributárias, que “a coima pode ser especialmente atenuada no caso de o infrator reconhecer a sua responsabilidade e regularizar a situação tributária até à decisão do processo.”
Decorre, portanto, deste preceito que a atenuação especial da coima depende da verificação de dois requisitos: i) que o infrator reconheça a sua responsabilidade; e ii) regularize a situação tributária até à decisão do processo.
Quanto ao primeiro requisito, resulta do teor, quer da petição do presente recurso, quer da defesa apresentada na fase administrativa, que a Recorrente reconhece a sua responsabilidade contraordenacional, sendo que a sua defesa no presente recurso se centra no diminuto grau de culpa e na reduzida gravidade da infração.
No entanto, e como já se referiu, também resulta da matéria de facto provada que, até à apresentação do presente recurso, a Recorrente ainda não havia regularizado a prestação tributária em falta, circunstância que exclui a possibilidade de aplicação de coima especialmente atenuada.
Assim sendo, atendendo à falta de verificação de um dos requisitos legalmente previstos, deverá também improceder o pedido de atenuação especial da coima.
Resta, por fim, apreciar se a coima aplicada se revela desproporcional e injusta para punir a conduta da Recorrente.
O princípio da proporcionalidade tem consagração no artigo 18.º n.º 2 da Constituição da República Portuguesa e decompõe-se em vários subprincípios que, todavia, devem ser ponderados conjuntamente: a) Aptidão ou idoneidade – impondo-se que as medidas sejam aptas a realizar o fim prosseguido; neste sentido, uma medida que em nada contribua para atingir o fim em vista é excessiva, o que inclui não apenas as medidas cujos efeitos sejam negativos mas também aquelas que sejam inócuos à realização do fim prosseguido; b) Necessidade ou indispensabilidade – impõe-se o recurso ao meio necessário, exigível ou indispensável, no sentido em que seja o que imponha menores sacrifícios, ou seja, perante dois meios igualmente aptos para atingir o fim deve escolher-se o menos restritivo; assim, uma medida é excessiva se existir outra igualmente apta ao fim em vista e menos restritiva que possa ser utilizada; c) Proporcionalidade, em sentido estrito – impõe-se a ponderação entre o benefício ou premência do fim que se pretende alcançar e a gravidade do sacrifício que se impõe com a medida, buscando-se a justa medida entre os bens e interesses em colisão, de modo a que o sacrifício imposto não seja desproporcionado ao benefício que se pretende alcançar; d) Razoabilidade – impõe-se a ponderação do sacrifício imposto aos afetados, independentemente do benefício que se pretende obter, não podendo esse sacrifício ser excessivamente gravoso; neste sentido, a medida será excessiva se o sacrifício imposto exceder o que é legitimamente tolerável pela liberdade e autonomia da pessoa em Estado de Direito; e) Determinabilidade – impõe-se que os destinatários da medida possam determinar com exatidão o seu conteúdo, sentido e alcance; se assim não for, gera-se uma situação de insegurança jurídica, numa perspetiva objetiva, e, consequentemente, de inibição de comportamento por parte dos cidadãos, ou seja, a medida acaba por ter efeitos mais restritivos do que os pretendidos.
O Tribunal Constitucional tem entendido que, gozando o legislador ordinário de uma ampla liberdade na definição de crimes e na fixação de penas, apenas sendo de considerar violado o princípio de proporcionalidade em casos de inquestionável e evidente excesso, essa liberdade ainda será mais ampla quando não se está perante matéria criminal mas apenas de mera ordenação social.
Neste sentido, o Tribunal Constitucional, no seu Acórdão n.º 132/2011, referiu o seguinte:
“[…] como tem este Tribunal entendido, a fixação da dosimetria sancionatória, maxime, em sede contra-ordenacional, encontra-se no âmbito de um amplo espaço de conformação do legislador, só devendo ser censuradas „as soluções legislativas que cominem sanções que sejam desnecessárias, inadequadas ou manifesta e claramente excessivas, pois tal proíbe o artigo 18.º, n.º 2, da Constituição‟ (cfr. Acórdão n.º 574/95 […]).
Tal asserção é sobretudo significativa no domínio do ilícito de mera ordenação social, porquanto – pode ler-se no mesmo aresto – „as sanções não têm a mesma carga de desvalor ético que as penas criminais – para além de que, para a punição, assumem particular relevo razões de pura utilidade e estratégia social‟.
Como se refere no acórdão n.º 67/2011:
“(…) o legislador ordinário goza de ampla liberdade de fixação dos montantes das coimas aplicáveis, desde que respeitados os limites fixados pelo regime geral do ilícito contra-ordenacional e que as sanções aplicadas sejam “efectivas”, “proporcionadas” e “dissuasoras”, de modo a garantir o efeito preventivo daquelas, sob pena de os destinatários das normas não se sentirem compelidos a cumpri-las (com efeito, a fixação de coimas com montantes irrisórios face ao benefício colhido da prática do ilícito contra-ordenacional tende a enfraquecer o próprio cumprimento da lei; assim, ver Paulo Otero / Fernanda Palma, Revisão do Regime Legal do Ilícito de Mera Ordenação Social, in «RFDUL» (Separata), 1996, n.º 2, pp. 562 e 563).
Neste sentido, o Tribunal Constitucional tem reconhecido ao legislador ordinário uma livre margem de decisão quanto à fixação legal dos montantes das coimas a aplicar (ver Acórdãos n.º 304/94, n.º 574/95 e n.º 547/00 […]), ainda que ressalvando que tal liberdade de definição de limites cessa emcasos de manifesta e flagrante desproporcionalidade ou de excessiva amplitude entre os limites mínimo e máximo.
(…)
Na linha da jurisprudência consolidada neste Tribunal, a propósito da fixação dos montantes das coimas a aplicar (a título de exemplo, ver Acórdãos n.º 304/94, n.º 574/95 e n.º 547/2000 […]), o Tribunal Constitucional deve coibir-se de interferir directamente nesse espaço de livre conformação legislativa, apenas lhe cabendo – sempre que necessário – acautelar que tais opções legislativas não ferem, de modo flagrante e manifesto, o princípio da proporcionalidade. A este propósito, deve sempre ter-se presente que „Só um método interpretativo rigoroso e controlado limita a invasão pelos tribunais constitucionais da esfera legislativa e impede a actividade judicativa de se tornar um «contra-poder legislativo»‟ (Fernanda Palma, O legislador negativo e o intérprete da Constituição, in «O Direito», 140º (2008), III, 523)‟.
[…]”.
Recorde-se que o caso em apreço se reporta à prática de contraordenação consubstanciada na falta de entrega da prestação tributária de IVA, no montante de € 8.286,47.
Está, assim, em causa a particularidade de um imposto de matriz comunitária, com especial peso na estrutura de receita fiscal do Estado, mas propício a práticas de evasão e fraude fiscais.
Em função destas particularidades, entende-se que o legislador tenha consagrado um regime de ampla coercividade, no âmbito específico do direito sancionatório, tendo em vista assegurar o cumprimento de tais obrigações de pagamento.
Nesta medida, a consagração de uma moldura contraordenacional cujo limite mínimo corresponde a 15%, para as pessoas singulares, ou 30%, para as pessoas coletivas (cfr. artigo 26.º n.º 4 do Regime Geral das Infrações Tributárias), do valor da respetiva prestação tributária em falta, tem por finalidade promover o cumprimento voluntário de um dever legalmente imposto, sendo que, como se referiu, tal cumprimento voluntário é assegurado, além do mais, pela aplicação de sanções efetivas e dissuasoras.
Neste enquadramento, não se afigura que o limite mínimo da coima abstratamente estabelecido para contraordenações como a que foi cometida pela Recorrente seja manifesta e claramente desproporcional ao concreto bem jurídico que se pretende salvaguardar.
Importa ainda notar que o legislador consagrou mecanismos de atenuação ou redução das coimas aplicáveis, que, desde que verificados os respetivos pressupostos, permitem ao infrator regularizar a responsabilidade contraordenacional mediante o pagamento de montante inferior ao limite mínimo da moldura sancionatória, sendo que não está na disponibilidade da administração, ou sequer do Tribunal, fixar coimas em montantes discricionariamente atenuados ou reduzidos.
Ora, como se referiu, a Recorrente apenas não beneficiou da possibilidade legal de atenuação especial da coima porque não regularizou atempadamente a dívida de IVA em causa.
Face ao exposto, e tendo presente que, como resulta dos autos e é reconhecido pela própria Recorrente, a entidade decisora fixou a coima pelo seu limite mínimo, correspondente a 30% do valor da prestação tributária em falta (cfr. artigos 114.º n.º 2 e n.º 5 alínea a) e 26.º n.º 4 do Regime Geral das Infrações Tributárias), não se vislumbra qualquer manifesta desproporcionalidade ou excesso do montante da coima aplicada em função do comportamento adotado pela Recorrente.
Assim, improcede também esta alegação da Recorrente.
(…)
Desde já se adianta que quanto a esta questão nada há a censurar à sentença sob recurso, que faz uma correta interpretação e aplicação do direito à factualidade apurada, - que, de resto, não é contestada pela Recorrente, que com a mesma se conforma -, e convocando em seu suporte jurisprudência pertinente dos Tribunais superiores.
Com efeito, e como é referido na sentença sob recurso, a Recorrente não procedeu à regularização do IVA em questão, não se provando que o tenha feito até à data de interposição do presente recurso, sendo certo que, como também é ali afirmado, aliás, com suporte na jurisprudência do Supremo Tribunal Administrativo, o pedido e posterior elaboração de um plano de pagamento em prestações não equivale, para o efeito, à regularização do facto gerador da infração.
Por outro lado, não podia o Tribunal a quo ter considerado que a contraordenação não foi grave, ou que não foi grave a culpa da Recorrente, pois ao retardar a entrega do IVA manteve em seu poder o imposto que deveria ter entregado ao Estado.
Por outro lado, o que resulta da factualidade apurada é que o imposto foi apurado através de métodos indiretos, em circunstâncias que revelam a prática de erros e inexatidões na contabilidade da Recorrente, como é igualmente sublinhado na sentença recorrida.
Donde é manifesto que a admoestação não é a pena adequada para a situação em causa, não tendo razão a Recorrente quanto a esta questão.
Por fim, e como resulta do disposto no n.º 2 do art. 32.º do RGIT, a coima pode ser “especialmente atenuada no caso de o infrator reconhecer a sua responsabilidade e regularizar a situação tributária até à decisão do processo", o que não sucede no caso em apreço, uma vez que, como foi já referido, não se prova que a Recorrente tenha regularizado a situação até à decisão do processo.
Não te por isso razão, também quanto a esta questão.
Por fim, e em face da gravidade da conduta e da sua culpa, não se afigura que a coima aplicada seja desproporcional, como pretende.
Deve por isso ser o presente recurso julgado improcedente.

Custas pela Recorrente.

Síntese conclusiva:
Preparando a decisão, formula-se a seguinte síntese conclusiva:
I. Uma vez que nem a Recorrente alega, nem se encontra provada a existência de uma qualquer “solicitação de uma mesma situação exterior que diminua consideravelmente a culpa do agente”, não se pode concluir pela existência de uma infração continuada.
II. Não tendo a Recorrente procedido à regularização do IVA em causa, e não se provando que o tenha feito até à data de interposição do presente recurso, não há que atender ao pedido de substituição da coima aplicada por uma admoestação, ou ao pedido de atenuação especial da coima aplicada.
III. DECISÃO
Em face do exposto, acordam, em conferência, os juízes da Secção do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Norte, em negar provimento ao recurso, e em consequência, manter a decisão recorrida.
Custas pela Recorrente.

Porto, 11 de novembro de 2021 - Margarida Reis (relatora) – Cláudia Almeida – Paulo Moura.