| Decisão Texto Integral: | Acordam em conferência os Juízes Desembargadores que compõem a Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte:
I – A Representação da Fazenda Pública – RFP (Recorrente) veio interpor recurso contra a sentença proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Aveiro, pela qual se considerou procedente a impugnação intentada pela Recorrida e direcionada contra a liquidação adicional de IVA e juros compensatórios do ano de 2010.
No presente recurso, a Apelante (RFP) formula as seguintes conclusões:
1) Na sentença recorrida considera-se que da prova produzida resultou a fundada dúvida sobre a quantificação do facto tributário e entende-se que não é aplicável ao presente caso, a exclusão da “dúvida fundada” prevista no n.° 2 do artigo 100.° do Código do Procedimento e Processo Tributário.
2) A convicção do Tribunal baseou-se no entendimento de que não é aplicável ao presente caso a exclusão prevista no n.° 2 do artigo 100.° do Código do Procedimento e Processo Tributário, e que existe dúvida fundada acerca da quantificação efetuada por métodos indiretos e que procede o alegado excesso de quantificação da matéria tributável.
3) O Tribunal a quo ao proferir a decisão sindicada contrariou a decisão de 27/05/2020 que foi proferida no processo n° 620/13.3BEAVR relativa à mesma impugnante “[SCom01...] Lda.”, e relativa ao mesmo pedido (pede-se a anulação da liquidação por ilegalidade do recurso à avaliação indireta; o excesso de quantificação da matéria tributável; e utilização de pressupostos errados e contradições no procedimento) e relativa á mesma causa de pedir, (uma vez que as liquidações procedem do mesmo procedimento de inspeção, do mesmo ano, e da mesma correção ao valor do volume de negócios que foi presumido com a aplicação de métodos indiretos).
4) Com efeito, no processo n° 620/13.3BEAVR foi entendido que, não é aplicável à situação da Impugnante a regra geral contida n.° 1 do artigo 100.° do CPPT quanto à anulação do ato de liquidação em caso de dúvida na quantificação, pois é aplicável a exclusão prevista no n.° 2 do artigo 100.° do CPPT, enquanto nos presentes autos foi decidido que que não se aplica a exclusão da “dúvida fundada” prevista no artigo 100° n° 2 do CPPT.
5) Não faz qualquer sentido que o tribunal a quo perante as mesmas partes, e o mesmo objeto, vá contradizer, decidindo diversamente.
6) A existência de decisão na impugnação n° 620/13.3BEAVR, com os mesmos factos e em sentido diverso, é suscetível de provocar contradição de julgados, na eventualidade de proceder a sentença alvo de recurso tal como está proferida, à luz do n° 2 do art° 580° do CPC.
7) Não se concorda com a interpretação que foi dada pelo Tribunal a quo aos artigos 100° n° 1, n° 2 e n° 3 do CPPT e art° 74° n° 3 da LGT.
8) A douta sentença recorrida errou ao entender que não se aplica a exclusão da “dúvida fundada” prevista no artigo 100° n° 2 do CPPT.
9) O art° 100° estabelece no seu n° 1, que sempre que da prova produzida resulta uma “fundada dúvida sobre a existência e quantificação do facto tributário”, o ato impugnado deve ser anulado.
10) Segundo considera Lopes de Sousa, in Código do Procedimento e Processo Tributário, (2011), pág. 134, o n° 2 do art° 100° prevê uma exceção à regra formulada no n° 1 relativa aos casos de quantificação da matéria tributável por métodos indiretos.
11) Defende que nos casos em que as normas especiais determinem o ónus da prova do contribuinte, as dúvidas no processo judicial que subsistam acerca da matéria de facto não se poderão considerar “dúvidas fundadas” para efeitos do n° 1 do artigo 100° do CPPT.
12) Ou seja, quando o ónus da prova da existência ou da quantificação do facto tributário couber ao contribuinte, por força de norma especial, em caso de dúvida insanável acerca dos factos sobre os quais o Tribunal é chamado a decidir, não será aplicável a regra prevista no n° 1 do art° 100° do CPPT, não devendo o ato impugnado ser anulado.
13) O referido autor justifica tal interpretação, porque defende que a avaliação indireta da matéria tributável apenas é possível nos casos previstos na lei, um dos quais é a impossibilidade de comprovação e quantificação direta e exata dos elementos indispensáveis à correta determinação daquela. (art° 81° n° 1, 87° n° 1 da alínea b) da LGT.
14) E considera que, o art° 100° n° 2 do CPPT, não pode ser entendida apenas como a inexistência total de elementos de escrita, mas com a falta de algum ou alguns dos elementos de escrita legalmente exigidos e quando, com eles, não for possível a determinação da matéria tributável.
15) No caso dos autos, decorre do relatório de inspeção, parcialmente transcrito no n.° 1 do probatório, que a Administração fundamentou o recurso a métodos indiretos na “impossibilidade de comprovação e quantificação direta da matéria tributável”-, em razão das “irregularidades na organização da contabilidade, infrações, erros e/ou inexatidões no registo das operações e indícios claros e fundados de que a escrituração não reflete a exata situação patrimonial e o resultado efetivamente obtido ”
16) Tais irregularidades, terão impossibilitado o controlo direto da matéria tributável e justificaram o recurso a métodos indiretos, que o tribunal a quo sancionou, conforme resulta da douta sentença.
17) In casu, estamos perante uma situação enumerada no artigo 100° n° 2 do CPPT, contrariamente ao decidido pelo tribunal a quo, pois foi quantificada a matéria coletável através de métodos indiretos, em que o fundamento consistiu em que com base nos elementos da contabilidade não foi possível a determinação da matéria tributável.
18) O que acarreta que as dúvidas no processo judicial que subsistam acerca da matéria de facto não se poderão considerar “dúvidas fundadas” para efeitos do n° 1 do artigo 100° do CPPT.
19) Nestes casos em que é invocado o erro sobre a quantificação da matéria tributável, a anulação da liquidação só ocorrerá se o impugnante demonstrar erro ou manifesto excesso da matéria tributável quantificada, o que no caso dos autos não sucedeu.
20) Segundo considera Lopes de Sousa, in Código do Procedimento e Processo Tributário, (2011), pág. 134, faz-se recair sobre o impugnante o ónus da prova da não correspondência entre tal quantificação e a realidade.
21) E tal ónus da prova deve ser cumprido, como se infere do art° 100° n° 3 do CPPT, não só quando se faça uma demonstração que existe efetivamente um erro na quantificação, mas também, como quando se comprove que a matéria tributável fixada por métodos indiretos seja manifestamente excessiva.
22) In casu, a impugnante alega que a aplicação dos indicadores utilizados para a quantificação da matéria tributável, nomeadamente o custo unitário dos artigos que indica da amostra, não permitem uma fixação no montante apurado pela AT, mas em quantidade inferior.
23) Cabe ao contribuinte o ónus da prova do excesso da quantificação, nos termos do art° 74° n° 3 da LGT.
24) Salvo o devido respeito pela posição assumida na douta sentença sob recurso, afigura-se-nos que o Meritíssimo Juiz do tribunal a quo não fez a melhor aplicação da lei aos factos.
25) A douta sentença sob recurso, violou os artigos 100° n° 1, n° 2 e n° 3 do CPPT e art° 74° n° 3 da LGT.
Termina a Apelante pedindo que seja revogada a sentença recorrida.
A Recorrida ([SCom01...], Lda.) apresentou contra-alegações, nas quais concluiu que:
a) As presentes contra-alegações vêm na sequência das alegações de recurso apresentadas pela Recorrente AT.
b) Tal recurso radica na discordância que a AT tem quanto ao entendimento do M. juiz recorrido, o qual terá considerado "existir "dúvida fundada" acerca da quantificação por métodos indiretos",
c) E por ter considerado "que não é aplicável ao presente caso a exclusão da "dúvida fundada" prevista no n° 2 do artigo 100° do Código de Procedimento e Processo Tributário".
d) A AT invocou, como fundamento do recurso ainda o facto de, sobre a mesma matéria haver já sido proferida decisão contrária (no Processo n° 620/13.3BEAVR).
e) Nesta, o juiz da causa considerou (erradamente do ponto de vista da ora contra-alegante, que então interpôs recurso), que a impugnante não havia logrado demonstrar o manifesto excesso de quantificação;
f) Por sua vez, na sentença a que as presentes contra-alegações respeitam, o Tribunal considerou ter sido feita prova da quantificação dos rendimentos que, na sua douta opinião, considerou excessiva.
g) A questão de saber se, perante a prova produzida, há dúvidas sobre a existência ou quantificação do facto tributário é uma questão essencialmente de facto que escapa aos poderes de cognição dos tribunais com meros poderes de revista, como é o caso do STA.
h) Realce-se que a quantificação dos excessos, feita pelo Tribunal a quo baseou-se, tal como a IT no seu exame, praticamente nos elementos de contabilidade da impugnante, que se revelou fundamental para a concretização daquele controlo.
i) Mas ainda que a contabilidade nenhum contributo tivesse prestado para a formação da convicção do Tribunal, nem por isso o mesmo estava impedido de apreciar o excesso de quantificação, ao abrigo do disposto no artigo 100°, n° 3 do CPPT.
j) O Tribunal quantificou os excessos que entendeu existirem, e que não lhe suscitaram quaisquer dúvidas, tendo ponderado a decisão a proferir em função de tais excessos, não colhendo, por isso, o argumento da Recorrente quanto à (alegada) falta de demostração desses excessos.
Termina a Recorrida pedindo que o recurso seja liminarmente indeferido, por versar sobre matéria que escapa aos poderes de cognição desse Tribunal Supremo, ou que o mesmo seja deve indeferido, por a sentença recorrida não padecer dos vícios que lhe são imputados e que, por isso, dever-se-á manter na ordem jurídica.
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Por decisão sumária proferida no colendo STA, foi determinada a incompetência em razão da hierarquia daquela suprema instância (cf. referência ...11 dos autos).
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Os autos foram com vista ao digno Magistrado do Ministério Público junto deste Tribunal que emitiu parecer no sentido da procedência do presente recurso (cf. referência ...16 dos autos).
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Com a concordância dos MMs. Juízes Desembargadores Adjuntos, dispensam-se os vistos nos termos do art.º 657.º, n. º 4, do Código de Processo Civil ex vi art.º 281.º do CPPT, sendo o processo submetido à Conferência para julgamento.
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II - Matéria de facto provada indicada em 1.ª instância:
1. Em 23 de Abril de 2012, os Serviços de Inspeção Tributária da Direção de Finanças ... iniciaram uma ação inspetiva tributária à Impugnante, de âmbito geral, compreendendo o ano de 2010, e que foi concluída em 03-10-2012, com o Relatório de Inspeção Tributária (RIT) que abaixo se transcreve parcialmente (fls. 1 a 15 do P.A.):
“(…)IV. 1.5. Resumo das declarações apresentadas
IV. 1.5.1. Valores inicialmente declarados (antes do início da ação inspetiva)
No quadro seguinte e de forma sintetizada, apresentamos os resultados declarados pelo sujeito passivo através de declarações anuais/IES, nos anos 2009 e 2010 (valores declarados até ao início da ação inspetiva):
(…)
Este sujeito passivo já foi fiscalizado pela equipa que anteriormente geria este sector de atividade. Essa ação foi levada a cabo no ano de 2007, incidiu sobre os exercícios 2003 e 2004, foi motivada pelo levantamento do sistema informático e permitiu apurar as seguintes correções, que se traduziram em regularizações voluntárias.
| Imposto | 2003 | 2004 |
| IVA – Imposto em falta | 37.663,02 | 29.487,15 |
| IRC – matéria tributável | 193.858,49 | 215.726,29 |
As margens brutas (sobre o custo) dos anos alvo da ação foram as seguintes:
| Anos | Margens brutas declaradas | Margens brutas após correção |
| 2003 | 80,48% | 109,70% |
| 2004 | 73,80% | 94,70% |
A atividade atual do sujeito passivo é, no essencial, igual à atividade desenvolvida nos anos alvo de inspeção (2003 e 2004), com ligeira diferença de no presente já não fazerem tantos serviços de catering (incluindo casamentos).
A análise aos valores declarados nos anos posteriores à visita de inspeção (2008 e seguintes), permite-nos concluir que os valores dos inventários de existências começaram gradualmente a aumentar, passando de 57.757,53€ no final de 2005 para 248.238,76€ no final de 2010 conforme descrevemos no quadro seguinte:
(…)
Da análise do quadro ressaltam também as regularizações de existências negativas contabilizadas nos anos 2009 e 2010, que o sujeito passivo nos explicou estarem relacionadas com os auto-consumos (embora elevados face aos 60 empregados), cujo efeito nos resultados é igual ao aumento das existências finais, ou seja, faz diminuir o custo das existências e faz aumentar a margem declarada.
Se expurgarmos os efeitos da regularização de existências e do empolamento dos inventários nos anos 2009 e 2010, as margens brutas sobre o custo destes anos seriam de 48,91% e 47,56%, respetivamente.
IV.1.5.2. Erros detetados e Mod. 22 entregue no decorrer da ação inspetiva
Já no decorrer da ação inspetiva (30-05-2012) o técnico de contas do sujeito passivo enviou uma declaração de substituição Mod. 22 para o exercício 2010 (decl. n.° 0051-2012-C1064-11, de 30-05-2012), através da qual alterou o resultado líquido de 5.028,50€, para -221.539,05€ e o resultado fiscal de 15.515,72€ para 213.531,87€. Esta regularização teve origem em três situações distintas conforme se pode observar através do quadro resumo enviado pelo TOC do sujeito passivo, que explica a passagem do resultado inicial de 15.515,72€ para -213.531,87€, junto em anexo n.º 9.
Por um lado, um erro grosseiro detetado no decorrer da ação inspetiva, que consistia no facto da soma do inventário em 31-12-2010 conter um erro na parcela do carvão, pois em vez de 150,4€, foram somados 150.400,00€.
Outro dos erros consistiu na falta de contabilização das três seguintes faturas de compras:
(…)
Nota: o valor que deveria ter sido considerado seria o valor base sem IVA, ou seja, 22523,53€, mas o valor considerado pelo sujeito passivo foi de € 22.846,22€ (nas duas últimas faturas considerou o valor com IVA).
Além destes dois erros, a declaração de substituição Mod. 22 contemplou ainda as seguintes notas de débito, emitidas pelos clientes [SCom02...], S.A. NIF ...75 e [SCom03...], S.A. NIF ...09, as quais não haviam sido lançadas anteriormente:
[SCom02...], S.A
(…) – Total 12.944,27
[SCom03...], S.A
(…) – Total 43.007,50
Em todas estas notas de débito, no montante global de 55.951,77€ não foi regularizado IVA, nos termos do n.º 2 do art.º 78.º do CIVA.
Efetuámos uma circularização a estes dois clientes que, além de outras coisas, nos permitiu validar esta informação.
Relativamente a este desfasamento nos resultados de 2010, consideramos inconcebível que a contabilidade permita tamanha diferença sem que o técnico de contas ou o gerente se apercebessem, aquando da primeira declaração, que os mesmos não correspondem à realidade. Para nós esta situação demonstra claramente que os resultados apurados pela contabilidade têm unicamente como objetivo o cumprimento declarativo para efeitos fiscais e não têm qualquer aderência à realidade.
IV.1.5.3. Valores a considerar para efeitos da presente análise
As alterações introduzidas pela declaração Mod. 22 de substituição entregue pelo sujeito passivo em 30-052012 implicariam o envio de nova IES para esse ano, situação que não se verificou. Por esse motivo, iremos nós reformular os valores da demonstração de resultados através do quadro seguinte, o qual nos dará os valores a partir dos quais trabalharemos para efeitos do presente relatório:
| Demonstração do Resultado por naturezas |  | 2010 | |
| Rendimentos e gastos | Valor declarado na IES, de 18 - 01- 2012 | Retificações da Mod. 22 de substituição de 30-05-2012 | Valores a considerar para efeitos do presente relatório |
(…)
| Resultado Tributável | 15.515,72 | -229.047,59 | -213.531,87 |
| Rentabilidade fiscal | 0,47% | -0,07% | 6,52% |
| Margem bruta | 1.296.788,98 | -229.047,59 | 1.067.741,39 |
| Margem bruta s/ custo | 63,8% | -0,15% | 48,4% |
(…)
Importa salientar que as alterações introduzidas pela entrega do Mod. 22 de substituição fizeram diminuir consideravelmente (em 15,4%) o valor da margem bruta declarada, que passou de 63,8% para 48,8%.
IV. 2. MOTIVOS E EXPOSIÇÃO DOS FACTOS QUE IMPLICAM O RECURSO A MÉTODOS INDIRECTOS
IV.2.1. Inventários empolados
Tal como referimos no ponto IV. 1.5, os valores de inventários finais de existências declarados pelo sujeito passivo ao longo dos últimos anos foram os seguintes:
| Datas | Valores de inventários |
| 31-12-2006 | 57.886,25 |
| 31-12-2007 | 61.916,86 |
| 31-12-2008 | 112.320,51 |
| 31-12-2009 | 188.491,38 |
| 31-12-2010 | 248.238,76 |
Juntamos em anexo n.º 10 os inventários das existências nas datas de 31-12-2009 e 31-12-2010.
Conforme se observa, o valor das existências finais declarado tem vindo a aumentar sucessivamente.
O valor das existências finais de 2010 que consta no quadro supra, corresponde ao inicialmente declarado, mas conforme referimos no ponto anterior, durante o procedimento inspetivo verificou-se o envio de uma declaração de substituição Mod. 22. Um dos motivos dessa alteração teve precisamente a ver com o inventário do final de 2010, cuja soma não totalizava 248.238,76€, mas sim 97.989,16€, resultando assim uma diferença de 150.249,60€. Questionámos então o TOC do sujeito passivo, que nos justificou que esta diferença no inventário se deveu a um erro de soma na parcela do carvão, que consideraram com o montante de 150.400,00€, quando na verdade correspondia a apenas 150,40€ (já referida no ponto IV.1.5 do presente relatório). Este foi um dos erros que motivou a entrega por parte do TOC do sujeito passivo de uma declaração de substituição Mod.22 de IRC no decorrer da ação inspetiva (em 30 de Maio de 2012), através da qual o resultado fiscal passou de um lucro fiscal de 15.515,72€ para um prejuízo fiscal de 213.531,87€ (ver anexo n.º 9). Apesar de atenuado, verifica-se que a retificação deste erro grosseiro não elimina por completo o problema do empolamento nas existências, que nesse ano, ainda assim, se situam em 97.989,16€.
O próprio revisor de contas (Dr. «AA», da sociedade [SCom04...], [SCom05...], SROC, NIF ...67), no relatório anual à certificação das contas de 2010, inscreveu a seguinte reserva:
"Não nos foi possível conciliar os saldos de terceiros e existências, pelo que não podemos expressar opinião sobre a necessidade de criação de ajustamentos para imparidades ou outras responsabilidades".
Esta reserva do ROC significa, por um lado, que o inventário das existências no final de 2010 não se encontra validado e, por outro, que os saldos das contas de clientes e fornecedores não foram conciliados, motivo pelo qual o ROC também não os validou. Acontece, porém, que a existência de falhas contabilísticas nestas duas áreas não esgota as suas implicações fiscais na questão da criação de ajustamentos para imparidades. Com efeito, essas falhas podem assumir profundas implicações ao nível dos rendimentos e gastos e, por consequência, nos resultados declarados e também no IVA liquidado.
Importa, pois, perceber o que se passa relativamente às contas de terceiros. Conforme se pode observar através do balancete de terceiros que juntamos em anexo n.º 5, verifica-se relativamente às contas correntes de fornecedores, a existência de inúmeros saldos devedores, situação que deveria ser excecional, mas que nas contas do sujeito passivo representam mais de 50% dos saldos de fornecedores. Com efeito, do conjunto de 193 fornecedores com saldo no final de 2010, verifica-se a existência de 97 fornecedores com saldo devedor, situação que indicia a existência de eventuais erros nas contas de terceiros, podendo significar a subversão completa de todos os elementos declarados fiscalmente.
No âmbito do acompanhamento permanente e ao abrigo do despacho n.º D1201200309 foi efetuada uma visita guiada à empresa no dia 25-01-2012, através da qual foi possível observar as instalações do restaurante e do take away, da área do matadouro de leitões e ainda os armazéns de matérias primas e mercadorias. Posteriormente a esta visita e ainda no âmbito da análise do acompanhamento permanente, foi solicitado ao TOC o inventário das existências à data de 31-12-2011, inventário esse que nos foi apresentado e que, inicialmente, totalizava 81.658,40€. Confrontados com a questão do empolamento dos inventários dos anos anteriores, o sócio gerente e o próprio TOC, admitiram implicitamente a falta de rigor na elaboração dos inventários dos anos anteriores a 2011 e, por consequência o seu empolamento, ao pretenderem resolver definitivamente a questão e imprimirem o devido rigor na elaboração do inventário de 2011. Em consequência, dias mais tarde, apresentaram-nos um novo inventário relativo ao ano 2011, agora com um valor global de 71.628,256 (por oposição ao valor de 81.658,40€, inicialmente apresentado), no qual corrigiram as quantidades de frango, de leitão fresco e leitão congelado.
As situações descritas indiciam que o custo das existências declarado ao longo dos anos foi sendo manipulado, ou seja, ao declarar existências finais que não se encontravam em stock por terem sido já consumidas, o sujeito passivo compunha as margens declaradas fiscalmente, ocultando custos fiscais e desvirtuando a sua situação patrimonial, factos que retiram por completo a credibilidade à sua contabilidade.
IV.2.2. Omissões de custos
Conforme já descrevemos no ponto IV.1.5 do presente relatório, no decorrer da ação inspetiva, o sujeito passivo enviou uma declaração de substituição Mod.22, através da qual corrigiu os resultados inicialmente declarados. Uma das situações que deu origem a esta correção consistiu na falta de contabilização de três faturas de compras dos fornecedores [SCom06...] S.A. e [SCom07...], Lda., cujo montante global atingiu o valor de 22.523,53€.
Com o objetivo de efetuarmos um teste aos valores das compras de dois dos maiores fornecedores, solicitámos extratos de conta corrente aos seguintes:
(…)
Os extratos assim obtidos, permitem a reconciliação com os valores lançados na contabilidade do sujeito passivo, tendo-se apurado a existência de 5 faturas do fornecedor [SCom08...], S.A., no montante global de 4.888,45€ (IVA incluído), que não se encontravam lançadas na contabilidade do sujeito passivo, a saber:
Relativamente ao outro fornecedor foram justificadas as diferenças inicialmente detetadas através do SAFT. As situações descritas comprovam que o sujeito passivo ocultou na contabilidade do exercício 2010 uma parte das aquisições de matérias primas, concluindo-se, desta forma, que o custo das existências declarado para efeitos fiscais não corresponde à realidade efetiva.
Conforme descrevemos no ponto anterior, o próprio revisor de contas colocou uma reserva na certificação das contas de 2010 relativamente aos saldos de terceiros e esta situação é tanto mais grave quanto o número de fornecedores envolvidos.
O efeito das omissões no valor das compras é semelhante ao efeito do empolamento dos inventários, ou seja, serve igualmente para compor as margens declaradas fiscalmente, constituindo, por isso mesmo, um facto que retira credibilidade à sua contabilidade.
V.2.3. Omissões de vendas
V.2.3.1. Circularização efetuada a clientes
Relativamente ao cruzamento do "anexo O" (clientes), embora também não apresentasse grandes divergências, causou-nos estranheza o facto do [SCom02...], S.A., NIF ...75, um grande cliente de leitão assado, não aparecer no "anexo O". Por outro lado, apesar da inexistência de divergência no cliente [SCom03...], S.A., NIF ...09, causou-nos estranheza o valor inscrito ser de apenas 92.937,00€, quando os elementos da contabilidade mostravam um valor consideravelmente superior. Pelos factos expostos, entendemos proceder à circularização destes dois grandes clientes, a qual nos permitiu efetuar uma reconciliação entre as diversas contas correntes (contas correntes da contabilidade e do ficheiro SAFT da faturação e ainda as contas correntes obtidas dos clientes) e concluir o seguinte:
Relativamente ao cliente [SCom03...], S.A.
- O montante global dos fornecimentos de 2010 foi de 174.364,96€ (154.901,46 + IVA);
- Na contabilidade do [SCom09...], Lda faltam lançar 4 faturas no montante global de 602,75€ (faturas n.ºs 1/20100709, 1/20101008, 1/20101535 e 1/20101536). Estas faturas foram emitidas pelo seu sistema informático (recolhidas pelo SAFT da faturação) e não foram registadas na contabilidade do restaurante;
- Por outro fado, há algumas faturas emitidas a este cliente que acabaram por ser contabilizadas nas contas correntes de outros clientes como a [SCom10...], S.A (fatura n.º 20101305), a [SCom11...] S.A (faturas n.ºs 20100108 e 20100948), ou ainda o [SCom02...], S.A. (faturas n.º 20101507, 20100232);
- A reconciliação efetuada permitiu-nos ainda confirmar a existência de notas de débito emitidas pelo cliente (movimentos a crédito na conta corrente da contabilidade do sujeito passivo), que não se encontravam inicialmente lançadas na contabilidade do sujeito passivo e que foram posteriormente incluídas (um dos factos que também motivou a apresentação de uma declaração de substituição Mod. 22, conforme já referimos nos pontos anteriores).
Relativamente ao cliente [SCom02...], S.A.
- O montante global dos fornecimentos de 2010 foi de 48.478,826 (43.071,80 + IVA);
- Da totalidade das faturas emitidas pelo seu sistema informático faltam lançar na contabilidade do sujeito passivo 2 delas, no montante global de 327,916 (faturas n.ºs 20101471 e 20101375);
-Também no caso deste cliente, há troca de contas correntes, com 5 faturas lançadas na conta do cliente [SCom03...], S.A. (faturas n.ºs 20101535, 20101477, 20100062, 20101427 e 20101530);
- Tal como ocorreu para o cliente [SCom03...], S.A., foi ainda possível confirmar a existência de notas de débito emitidas pelo cliente (movimentos a crédito na conta corrente da 1 contabilidade do sujeito passivo), que não se encontravam inicialmente lançadas na contabilidade do sujeito passivo.
IV.2.4. Margem da amostragem superior à margem declarada
IV.2.4.1. Determinação dos artigos mais representativos
Através dos elementos recolhidos na contabilidade (vendas a dinheiro manuais) e através do ficheiro SAFT da faturação fornecido pelo sujeito passivo, foi possível obter os montantes de faturação de cada um dos artigos dentro de cada área de negócio, apresentando-se no quadro seguinte aqueles que são os mais vendidos no ano 2010 e que constituem assim os artigos mais representativos do volume de negócios do sujeito passivo.
(…)
A discriminação da faturação por artigo/prato possibilita-nos apurar o peso relativo de cada artigo ou área no montante global do volume de negócios declarado, elementos que juntamos em anexo n.º 4.
Além dos montantes de faturação de cada um dos artigos dentro de cada área de negócio, foi ainda possível obter informação acerca do n.º de unidades faturadas, bem como dos respetivos preços de venda unitários, elementos essenciais para o apuramento das margens brutas por artigo.
IV.2.4.2. Apuramento da margem resultante da amostragem
Com o objetivo de apurarmos uma margem bruta que, em termos globais, fosse representativa, entendemos proceder à elaboração duma amostragem que contemplasse todas as áreas do estabelecimento, tendo-se criado, relativamente às refeições, os(as) seguintes grupos/famílias:
| Grupos/famílias |
| entradas |
| sopas |
| bebidas |
| prato principal |
| sobremesas |
De cada uma destas famílias foram escolhidos os artigos/pratos mais representativos (que acabam por corresponder aos mais vendidos em 2010, ou seja, àqueles que descrevemos no penúltimo quadro), sobre os quais incidiram as amostragens.
Importa referir que no decorrer da ação inspetiva fomos recolhendo informações junto de diversas pessoas indicadas pelo sócio gerente, Sr. «BB», relativamente às receitas de diversos pratos bem como à confeção do frango e do leitão assados. Na presença do Dr. «CC», a pessoa que nos forneceu as receitas para confeção da maioria dos pratos (com exceção da sopa do dia e das sobremesas) foi a dona «DD», NIF ...78, atualmente responsável pela secção da cozinha (esposa do outro sócio gerente Sr. «EE»). Relativamente à confeção da sopa do dia e das sobremesas, a informação foi obtida junto da cozinheira de serviço e na presença do Sr. «BB». Quanto às áreas de assadura de frango e de leitão, as informações foram recolhidas também na presença do Sr. «BB», junto dos respetivos responsáveis de secção.
Pretendíamos mais tarde elaborar um termo de declarações ao sócio gerente Sr. «BB», através do qual passaríamos a escrito toda esta informação das receitas e dos pratos, mas este, embora reconhecesse que os dados que lhe apresentámos correspondiam verdadeiramente à informação obtida verbalmente, recusou-se a prestar essa informação por escrito, ou seja, não se mostrou disponível para assinar qualquer termo de declarações, alegando não querer ficar vinculado a quaisquer declarações escritas.
Conforme já referimos, na elaboração das amostragens aos diversos artigos, os preços unitários de venda foram apurados com base nos elementos recolhidos no SAFT, bem como através dos elementos da contabilidade, tais como as vendas a dinheiro manuais. Importa ainda referir que os pratos sobre os quais incidiu a amostragem são vendidos quer no restaurante, quer no take away e as quantidades servidas por dose são exatamente iguais, quer se trate do restaurante quer do take away.
Como o leitão servido às doses no restaurante não leva a cabeça, nem as patas, efetuamos em 18 de Maio de 2012 (com a colaboração do sócio gerente, Sr. «BB») o corte e pesagem das patas e da cabeça de um leitão normal que iria ser servido à mesa do restaurante nesse dia, tendo-se obtido os seguintes pesos/proporções:
| Descrição | Kgs. | % |
| Cabeça de leitão | 0,89 | 15,50% |
| Patas de leitão | 0,27 | 4,70% |
| Tronco de leitão | 4,59 | 79,80% |
| Total | 5,75 | 100.00% |
Conforme se pode observar através do anexo n.º 6, na amostragem efetuada, contemplámos, em todos os pratos, uma quebra de 5%, relacionada com os desperdícios gerados na confeção. Relativamente aos preços de custo dessa amostragem, os mesmos encontram-se suportados pelas respetivas faturas de compra.
Relativamente a cada um dos grupos/famílias acima referidos, houve necessidade de criar um prato/artigo residual representativo dos diversos pratos não selecionados (devido à sua pouca expressão). Foram assim criados os artigos/pratos residuais e genéricos, designados por "restantes entradas", "restantes sopas", "restantes bebidas", "restantes pratos - take away" e "restantes pratos - restaurante".
A cada um destes artigos/pratos foram aplicadas as margens mais baixas relativamente à amostragem dos artigos que as representam, ou seja, na parcela "restantes entradas" foi aplicada a margem de 43,27% sobre as vendas, referente ao pão. Nas "restantes sopas" foi aplicada a margem da sopa do dia (única da amostragem), no montante de 82,16% s/ preço de venda. Nas "restantes bebidas" foi aplicada a margem de 58,49% referente ao champanhe Aliança tinto, a mais baixa das apuradas. Quanto aos "restantes pratos principais", foram aplicadas as margens apuradas para os pratos de cabrito no forno, com 22,45% e 41,6% s/ preço de venda, respetivamente para o take away e para o restaurante. No caso das sobremesas, a amostragem incidiu sobre dois dos artigos mais vendidos, ou seja, sobre a mousse de chocolate e sobre as natas do céu. Contudo, as margens sobre o preço de venda a que chegámos nestes dois artigos, foram de, respetivamente, 94,64% e 93,92%, margens estas demasiadamente elevadas para que as aplicássemos na rubrica "restantes sobremesas".
No sentido de contemplarmos precisamente aquelas sobremesas com margens mais baixas que, pela sua pouca representatividade, acabaram por não ser alvo de amostragem, considerámos uma margem sobre as vendas de 46,96%, correspondente a metade da margem apurada para as natas do céu.
Quanto ao tabaco, a margem de 6,5% corresponde à menor das margens que sabemos serem praticadas na comercialização do tabaco.
Relativamente às refeições variadas/eventos, a margem aplicada de 41,60% corresponde à menor margem obtida na amostragem dos pratos na área do restaurante, ou seja, à margem s/ preço de venda do cabrito no forno.
Nos artigos com a designação "Diversos — para fora — faturas emitidas pelo computador" e "Serviços) prestados — abate — para fora — vendas a dinheiro manuais", considerámos a margem da carcaça de leitão obtida na faturação emitida por computador, com 7,86%.
Em anexo n.º 6 juntamos todos os elementos relativos à amostragem efetuada, sendo que, o mapa resumo dessa amostragem (anexo n.º 7), contém uma coluna designada "percentagem das vendas", através da qual se observa a ponderação atribuída (obtida através do quadro do anexo n.º 4). Conforme se verifica, essa amostragem permitiu-nos apurar, em termos globais, uma margem de 42,751% sobre o preço de venda (apurámos margem sobre o preço de venda dado que a ponderação foi efetuada sobre as vendas), que equivale a uma margem de 74,675% sobre o custo (42,751% / (1- 42,751%)).
No âmbito da ação inspetiva levada a cabo aos anos 2003 e 2004 (conforme referido no ponto IV.1.5.1 do presente relatório), foram apuradas margens de, respetivamente, 109,7% e 94,7%, margens que acabaram por ser perfeitamente aceites pelo contribuinte, conforme o comprova a regularização voluntária efetuada na sequência dessa ação inspetiva. Tendo em conta que, no essencial, a atividade desenvolvida em 2010 se manteve idêntica à desenvolvida nos anos 2003 e 2004, conclui-se que a margem global da amostragem por nós apurada relativamente ao ano 2010 (74,675% sobre o custo) se situa francamente abaixo dos 109,7% ou dos 94,7%, facto que comprova o cuidado e a ponderação que tivemos no cálculo da referida margem. Essa segurança permite-nos afirmar que o valor global da margem obtida para 2010 não peca nunca por excesso, e que qualquer eventual falha resultou sempre em benefício do contribuinte.
IV.2.5. Conclusão e fundamentação DE FACTO E DE DIREITO
Atendendo ao supra exposto, importa sintetizar os factos que fundamentam a aplicação de métodos indiretos, designadamente,
- Inventários empolados;
- Omissões de custos;
- Omissão de vendas.
- Margem da amostragem superior à margem declarada
Conclui-se assim que, no seguimento dos procedimentos de inspeção verificaram-se irregularidades na organização da contabilidade, infrações, erros e/ou inexactidões no registo das operações e indícios claros e fundados de que a escrituração não reflecte a exacta situação patrimonial e o resultado efectivamente obtido. Com efeito, a aplicação dos métodos de avaliação direta não conduz à matéria tributável real do sujeito passivo em análise (n.º 1 e 2 do artigo 81.º, artigo 82.º e 87.º da LGT).
Simultaneamente, fica demonstrado que para efeitos de IRC não houve um cumprimento integral do disposto no artigo 123.º do Código do IRC. Também para efeitos de IVA a insuficiência de elementos compromete o apuramento claro e inequívoco do imposto previsto no artigo 44.º do Código do IVA.
Neste sentido, em face do anteriormente descrito neste relatório, e em especial, no relevado neste capítulo, apuram-se factos que elidem a presunção de verdade dos valores declarados constante do número 1, do artigo 75.º da Lei Geral Tributária (LGT), por se verificar o indicado nas alíneas a) e b), do número 2, da mesma norma.
Conclui-se assim que a escrituração do sujeito passivo, não reflecte a exacta situação patrimonial e o resultado efectivamente obtido, pelo que, face à impossibilidade de comprovação e quantificação directa e exacta dos elementos indispensáveis à correcta determinação da matéria tributável, e ao facto de as irregularidades e os fundamentos referidos no presente relatório serem insupríveis, se recorre, nos termos da alínea b), do artigo 87.° e da alínea a), do artigo 88.°, da LGT, para os efeitos previstos nos artigos 87.° a 89.°, do citado diploma legal, por remissão do artigo 57.° do Código do IRC, do artigo 39.° do Código do IRS e do artigo 90.° do Código do IVA, à sua determinação por aplicação de métodos indirectos, no exercício 2010.
IV.3. CRITÉRIOS E CÁLCULOS DOS VALORES CORRIGIDOS COM RECURSO A MÉTODOS INDIRECTOS
IV.3.1. Retificação do valor do C.E.V.M.C.
A análise efetuada aos inventários físicos das existências declarados ao longo dos últimos anos permitiu-nos concluir que os inventários anteriores a 2011 se encontram manipulados (ver ponto IV.2.1 do presente relatório), facto pelo qual iremos considerar uma existência final constante e igual ao valor do inventário no final de 2011, ou seja, igual a 71.628,25€. Dado que o inventário de 2011 foi já elaborado com o devido rigor e como a atividade tem sido sensivelmente idêntica, o valor das existências ao longo dos anos terá sido também constante, facto pelo qual consideramos uma variação de existências nula.
Com o objetivo de apurarmos o custo das existências vendidas e das matérias consumidas, iremos partir do valor das compras de matérias e mercadorias declarados ao qual irão ser efetuados alguns ajustes, relativos a aquisições que não constituem compras de matérias primas ou mercadorias. Um desses ajustes tem que ver com a conta 3121113, na qual se verificou estarem lançadas as seguintes faturas que não dizem respeito a matérias primas nem mercadorias, mas sim a material de embalagem:
(…)
Também a conta "3124113 — Embalagens de consumo taxa normal", não diz respeito a matérias primas, nem mercadorias, facto pelo qual retirámos o seu valor do quadro das compras que passamos a descreve:
(…) Total ……Valor declarado= 2.256.715,68; Valor a abater = -48.806,84; Valor a considerar = 2.207.908,84
O TOC do sujeito passivo detetou a existência de três faturas por contabilizar em 2010, no montante global 22.523,53€, sendo este um dos motivos da entrega de uma mod. 22 de substituição, à qual nos referimos nos pontos IV.1.5.2 e IV.1.5.3 do presente relatório.
Além desta situação, detetámos ainda no decorrer da ação inspetiva, que o sujeito passivo não contabilizou faturas do fornecedor [SCom08...], S.A., NIF ...16 no montante global de 4.611,75€ (verificação através de circularização de fornecedores).
Face ao exposto, o valor das compras de 2010 vem corrigido da seguinte forma:
(…) – Compras retificadas (d=a+b+c) ………..2.235.044,12 (= 2.207.908,84 + 22.523,53 + 4.611,75) No que respeita às quebras e autoconsumos, verifica-se ter sido já contabilizada uma regularização de existências no exercício 2010, no montante de 163.689,80€, que corresponde a cerca de 7,3% do valor das compras.
Durante a acção inspectiva foram várias as reuniões que tivemos com os representantes do sujeito passivo (sócio gerente, Sr. «BB», Técnico de contas e também com o Revisor de contas). Através destas reuniões fomos transmitindo as nossas conclusões acerca das falhas encontradas e fomos colhendo algumas informações adicionais que nos permitiram limar algumas arestas relativamente ao trabalho que estávamos a desenvolver. Uma das alterações prendeu-se precisamente com a questão da venda do leitão assado para o [SCom03...], que nos argumentaram ter sido um negócio ruinoso para o contribuinte e que, actualmente, o contrato está a ser revisto. Segundo nos informaram, seria suposto este cliente efetuar muitas encomendas de leitão grande, situação que na prática não ocorre com a frequência que gostariam, centrando-se a maioria das suas encomendas em leitões médios e muitas vezes acabam mesmo por levar leitão pequeno a preço de leitão grande. Enfim, os argumentos apresentados convenceram-nos que de facto a margem do leitão deveria ser revista, situação que acabou por acontecer e que nos fez considerar um desconto adicional de 30% no leitão grande (este desconto fez baixar a margem bruta deste artigo para 4% sobre o custo). A rebaixa da margem que considerámos no leitão grande acabou por se estender de forma generalizada aos restantes artigos/pratos de leitão, o que fez com que a margem global baixasse cerca (de 10%, para os 74,675% sobre o custo. Depois de limadas estas arestas relativamente às amostragens, o argumento apresentado pelos representantes do sujeito passivo nas reuniões seguintes, deixou de ser a margem e a amostragem (questão que passou a ser pacífica) para passarem a centrar-se na questão dos furtos dos empregados que, pelas suas contas, constituía uma quebra anormal na ordem dos 30%, sem que, para tal, apresentassem qualquer prova (participação às autoridades, despedimento com justa causa, ou outro).
Acontece que 30% do valor das compras do ano 2010 corresponde a 670.513,24€ (2.235.044,12€ x 30%), valor este demasiadamente elevado para que possamos admitir a possibilidade de haver alguma veracidade nesta informação. Um cenário de roubo nesta ordem de grandeza é para nós inconcebível, tanto mais que o estabelecimento em questão é uma unidade familiar, à frente da qual se encontram diariamente dois casais, o que faz diminuir consideravelmente esse hipotético cenário, já de si pouco provável.
Não obstante, apesar de considerarmos irreal o valor dos furtos apontado pelos representantes do sujeito passivo, incrementa-se o valor das quebras e autoconsumos no ano 2010 até um máximo de 10% que representa em termos absolutos um total de 223.504,41€. Importa referir que esta percentagem de quebra e autoconsumo já se encontra muito acima daquilo que é normalmente considerado como quebra, pelos contribuintes deste sector de atividade.
Se aos 10% de quebra e autoconsumos somarmos ainda os 5% de desperdícios (na confeção dos pratos) que considerámos aquando da elaboração da amostragem, acabamos por considerar, em termos globais, uma quebra total na ordem dos 15% do valor das compras.
Conforme já referimos, os valores de existências finais foram manipulados, facto pelo qual iremos considerar uma existência final constante, igual à de Dezembro de 2011, no montante de 71.628,25€, o que implica refazermos o custo das existências de 2010 da seguinte forma:
| Descrição | 2010 |
| Ei (a) | 71.628,25 |
| Compras retificadas (b) | 2.235.044,12 |
| Reg. Existências – autoconsumos (c=bx10%) | 223.504,41 |
| Ef (d) | 71.628,25 |
| CEVMC [f=ax (1+b)] | 2.011.539,70 |
No apuramento do valor das vendas corrigidas utilizaremos a margem bruta sobre o custo resultante da amostragem efectuada (74,675%) bem como o custo das existências retificado, apurado no quadro supra, conforme passamos a descrever:
| Descrição | 2010 |
| CEVMC (a) | 2.011.539,70 |
| Margem de amostragem (b) | 74,675% |
| Vendas corrigidas (c=ax(1+b)) | 3.513.656,98 |
IV.3.2. CORRECÇÕES EM SEDE DE IRC
Face ao exposto os resultados tributáveis de 2010 vêm então apurados da seguinte forma:
| Demonstração do Resultado por naturezas | | 2010 | |
| Rendimentos e gastos | Valor declarado | Correção | Corrigido |
| Vendas e serviços prestados | 3.274.115,71 | 239.541,27 | | 3.513.656,98 |
| (…) | | | | |
| Resultado Tributável | -213.531,87 | 434.375,88 | | 220.844,01 |
| Rentabilidade fiscal | 6,52% | - | | 6,29% |
Importa referir que os 6,29% de rentabilidade fiscal resultante das correções propostas em sede de IRC em 2010, corresponde a um valor situado abaixo quer do valor da mediana, quer da média (10,0% e 14%, respetivamente), no que respeita aos rácios resultantes das correções promovidas pelas equipas 04 e 06 dos Serviços de Inspeção Tributária da Direção de Finanças ..., que na sua esmagadora maioria acabam por resultar em regularizações voluntárias (ver anexo n.º 8).
Resultam, portanto as seguintes correções de IRC: (...)
IV.3.3 Correções em sede de IVA:
Tal como fizemos para efeitos de IRC, vamos agora comparar os valores de vendas corrigidas com os valores das vendas declaradas em 2010 em sede de IVA o que nos permite apurar o valor das vendas omitidas em IVA, conforme se descreve:
| Descrição | 2010 |
| Volume de negócios corrigido (a) | 3.513.656,98 |
| Volume de negócios declarado em IVA (b) | 3.334.695,76 |
| Vendas Omitidas em IVA (c=a-b) | 178.961,22 |
Nota: O volume de negócios declarado em sede de IVA é superior ao declarado em sede de IRC. O volume de negócios declarado para efeitos de IVA no ano 2010 foi de 3.334.695,76€, que corresponde ao somatório dos campos 90 das declarações periódicas (3.410.387,34€), abatido do montante global do campo 10 das declarações periódicas, respeitante à liquidação de IVA nas aquisições intracomunitárias (61.691,58€ e abatido ainda do montante de 14.000,00€ referente a IVA deduzido pelo adquirente relativamente a uma aquisição de imobilizado titulada pela fatura n.º 17 de 31-5-2010 de «FF», [SCom12...], S.A.,NIF ...06 (ver anexo n.º 1).
O volume de negócios inicialmente declarado em sede de IRC em 2010 foi de 3.330.067,48€ e, posteriormente, na sequência da Mod.22 de substituição entregue em 30-05-2012, esse valor foi alterado para 3.274.115,71€, devido à contabilização das notas de débito dos clientes [SCom03...], S.A e [SCom02...], S.A..
As operações ativas do sujeito passivo estão sujeitas a diferentes taxas de IVA e também isentas, como é o caso do tabaco. No sentido de apurarmos os montantes de IVA em falta pelas diferentes taxas, iremos partir dos valores declarados, que nos permitem apurar as seguintes percentagens de repartição:
| Declarações de IVA | 1º semestre de 2010 | 2º semestre 2010 | Total 2010 |
| Valores | % | Valores | % | Valores |
| Tx Reduzida (campo 1) | 74.283,58 € | 2,2% | 82.339,56 € | 2,5% | 156.623,14 € |
| Tx Normal (campo 3) | 17.857,52 € | 0,5% | 14.695,63 € | 0,4% | 32.553,15 € |
| Tx Intermédia (campo 5) | 1.399.774,40 € | 42,0% | 1.722.253,68 € | 51,6% | 3.122.028,08 € |
| Isentas campo 8 (tabaco e outros) | 18.949,12 € | 0,6% | 4.542,27 € | 0,1% | 23.491,39 € |
| Totais Bases Tributáveis declaradas | 1.510.864,62 € | - | 1.823.831,14 € | - | 3.334.695,76 € |
Nota: As percentagens apuradas representam o valor relativo em relação ao total de faturação anual de 3.334.695,76€.
O valor do campo 03 não inclui o montante de 14.000,00€, relativo ao doc. 5270, de 31-07-2010, que respeita a IVA liquidado pelo adquirente, cujo valor foi expurgado deste quadro pelo facto de não se relacionar com o volume de negócios do sujeito passivo.
No quadro seguinte iremos proceder à repartição do montante das vendas corrigidas em função das percentagens de IVA às várias taxas, apuradas no quadro anterior:
| | 1º Semestre 2010 | 2º Semestre 2010 | Total 2010 |
| Bases tributáveis | Valores | % | Valores | % | Valores |
| Tx Reduzida (campo 1) | 78.270,11 € | 2,2% | 86.758,43 € | 2,5% | 165.028,54 € |
| Tx Normal (campo 3) | 18.815,87 € | 0,5% | 15.484,29 € | 0,4% | 34.300,16 € |
| Tx Intermédia (campo 5) | 1.474.895,30 € | 42,0% | 1.814.680,89 € | 51,6% | 3.289.576,18 € |
| Isentas campo 8 (tabaco e outros) | 19.966,05 € | 0,6% | 4.786,04 € | 0,1% | 24.752,09 € |
| Total Base Tributável corrigida | 1.591.947,33 € | - | 1.921.709,65 € | - | 3.513.656,98 € |
Por considerarmos que a atividade se manteve constante ao longo do ano, os valores das bases tributáveis serão divididos de forma igualitária pelos dois semestres. Desta forma, os montantes de IVA corrigido apurar-se-ão através da multiplicação dessas bases tributáveis pelas várias taxas de IVA em vigor durante o ano 2010, conforme se demonstra no quadro seguinte:
(…)
Importa referir que ao valor de IVA liquidado à taxa normal no 1° semestre (3.763,17€) teremos de acrescer 2.800,00€ respeitantes a IVA liquidado pelo adquirente relativo ao doc. 5270 de 31-052010, pelo que os valores definitivos totais de IVA liquidado em 2010 passam a ser os seguintes:
(…)
Comparando os valores de IVA apurados no quadro anterior com os valores de IVA declarado pelo sujeito passivo em 2010, apuramos os valores das correções em sede de IVA, da seguinte forma: (…)” –
2. Os pesos relativos dos artigos vendidos do total de faturação da impugnante reportada a 2010 foram os seguintes:
| Sistema de faturação | Artigos | Área | Unidades (a) | PV Unit. (b) | V. Vendas | % Vendas |
| POS -Vendas a dinheiro | 405005-AZEITONAS | Restaurante | 19.155,00 | 1,33 | 25.531,35 | 0,78% |
| POS -Vendas a dinheiro | 405003-Azeitonas | Restaurante | 7.538,02 | 1,33 | 10.044,22 | 0,31% |
| POS - Vendas a dinheiro | 405001-Pao | Restaurante | 99.772,02 | 0,22 | 22.159,44 | 0,68% |
| POS – Vendas a dinheiro | Restantes entradas | Restaurante | | | 35.220,83 | 1,08% |
| POS -Vendas a dinheiro | 401011-Sopa do Dia | Take away | 18.831,54 | 1,78 | 33.472,51 | 1,02% |
| POS - Vendas a dinheiro | 401011-Sopa do Dia | Restaurante | 14.045,46 | 1,78 | 24.965,39 | 0,76% |
| POS - Vendas a dinheiro | Restantes sopas | Restaurante | | | 34.125,98 | 1,04% |
| POS -Vendas a dinheiro | 405013 - Água Litro | Restaurante | 9.259,03 | 1,24 | 11.512,64 | 0,35%.
1,32% |
| POS - Vendas a dinheiro | 405011-Cafe/chá | Restaurante | 69.236,02 | 0,62 | 43.068,73 |
| POS -Vendas a dinheiro | 405019-Cerveja | Restaurante | 5.415,02 | 1,07 | 5.776,21 | 0,18% |
| POS - Vendas a dinheiro | 403026-Champ.ALlanç Ti | Restaurante | 234,00 | 8,88 | 2.077,47 | 0,06% |
| POS - Vendas a dinheiro | 405028-Whisky Novo | Restaurante | 543,02 | 3,11 | 1.688,81 | 0,05% |
| POS -Vendas a dinheiro | 405016-SUMOS | Restaurante | 39.795,00 | 1,07 | 42.424,84 | 1,30% |
| POS - Vendas a dinheiro | 403006-Vinho Ca ALENTE | Restaurante | 3.900,00 | 5,33 | 20.786,84 | 0,63% |
| POS -Vendas a dinheiro | 403001-Vinho CAs. DÃO | Restaurante | 9.479,03 | 3,55 | 33.686,61 | 1,03% |
| POS - Vendas a dinheiro | Restantes bebidas | Restaurante | | | 113.266,59 | 3,46% |
| POS - Vendas a dinheiro | 401006-Arroz Malandro | Take away | 18.891,00 | 3,42 | 64.629,43 | 1,97% |
| POS -Vendas a dinheiro | 405004-Batata Frita | Take away | 44.744,00 | 0,89 | 39.771,86 | 1,21% |
| POS - Vendas a dinheiro | 402003-Bacal. a Casa | Take away | 1.295,00 | 8,88 | 11.504,39 | 0,35% |
| POS -Vendas a dinheiro | 402001-Bacalhau Natas | Take away | 17.125,00 | 8,44 | 144.571,29 | 4,42% |
| POS -Vendas a dinheiro | 401021-Bife Terra Mar | Take away | . 146,00 | 11,12 | 1.622,94 | 0,05% |
| POS - Vendas a dinheiro | 401026-Bifinhos Porco | Take away | 2.395,00 | 8,89 | 21.290,46 | 0,65% |
| POS -Vendas a dinheiro | 401014-Cabrito Forno | Take away | 1.454,00 | 12,00 | 17.451,46 | 0,53% |
| POS -Vendas a dinheiro | 401023-Escal. Vitela | Take away | 1.118,00 | 8,89 | 9.935,88 | 0,30% |
| POS -Vendas a dinheiro | 402015-Polvo lagareiro | Take away | 816,00 | 11,11 | 9.065,64 | 0,28% |
| POS - Vendas a dinheiro | 401028-Rojões c/ Verdu | Take away | 1.320,00 | 8,44 | 11.145,30 | 0,34% |
| POS - Vendas a dinheiro | 401015, 405170, 405169,
405167, 405168 e 4013 -Dose de | Restaurante e Take away | 4.883,00 | 11,48 | 56.046,54 | 1,71% |
| POS -Vendas a dinheiro | 405180, 405182, 405181, 405170; 401034 -Leitão inteiro | Take away | 1.479,00 | 77,71 | 114.932,34 | 3,51% |
| POS -Vendas a dinheiro | 401001-Franguito | Take away | 104.162,95 | 3,55 | 370.298,53 | 11,31% |
| POS -Vendas a' dinheiro | 401006-Arroz Malandro | Restaurante | 19.154,02 | 4,89 | 93.602,70 | 2,86% |
| POS - Vendas a dinheiro | 405004-Batata Frita | Restaurante | 29.908,02 | 1,33 | 39.866,01 | 1,22% |
| POS -Vendas a dinheiro | 402003-Bacal. a Casa | Restaurante | 2.721,00 | 12,66 | 34.455,37 | 1,05% |
| POS - Vendas a dinheiro | 402001-Bacalhau Natas | Restaurante | 4.805,02 | 10,50 | 50.460,43 | 1,54% |
| POS -Vendas a dinheiro | 401021-Bife Terra Mar | Restaurante | 1.619,00 | 13,68 | 22.145,27 | 0,68% |
| POS -Vendas a dinheiro | 401026-Bifinhos Porco | Restaurante | 1.652,00 | 11,2 | 19.522,23 | 0,60% |
| POS -Vendas a dinheiro | 401014-Cabrito Forno | Restaurante | 481,00 | 15,94 | 7.667,25 | 0,23% |
| POS - Vendas a dinheiro | 401023-Escal. Vitela | Restaurante | 911,00 | 11,77 | 10.723,57 | 0,33% |
| POS -Vendas a dinheiro | 402015-Polvo lagareiro | Restaurante | 189,00 | 13,33 | 2.520,23 | 0,08% |
| POS - Vendas a dinheiro | 401028-Rojoes c/ Verdu | Restaurante | 808,00 | 10,41 | 8.408,87 | 0,26% |
| POS - Vendas a dinheiro _ | 405009-SALADA | Restaurante | 30.190,02 | 1,33 | 40.241,54 | 1,23% |
| POS - Vendas a dinheiro | 401034, 4020, 4010 - Leitão | Take away | 4.573,08 | 24,09 | 110.186,06 | 3,37% |
| POS - Vendas a dinheiro | 401034- Leitão ao Kg | Restaurante | 3.922,16 | 25,87 | 101.471,44 | 3,10% |
| POS - Vendas a dinheiro - | 401001-Franguito | Restaurante | 22.365,00 | 4,91 | 109.306,67 | 3,34% |
| POS - Vendas a dinheiro | Restantes pratos | Take away | | | 310.177,52 | 9,47% |
| POS -Vendas a dinheiro | Restantes pratos | Restaurante | | | 265.981,01 | 8,12% |
| POS - Vendas a dinheiro | 404005-Mouse Chocolate | Restaurante | 4.085,02 | 1,69 | 6.896,26 | 0,21% |
| POS - Vendas a dinheiro | 404006-Natas do Ceu | Restaurante | 5.587,02 | 1,69 | 9.429,65 | 0,29% |
| POS - Vendas a dinheiro | Restantes sobremesas | Restaurante | | | 86.342,93 | 2,64% |
| Vendas | Tabaco | Tabaco | | | 27.804,00 | 0,85% |
| Faturas Computador | Carcaça de Leitão Total | Fora | 373,00 | 48,43 | 18.065,50 | 0,55% |
| Faturas Computador | Leitão grande Total | Fora | 21.293,77 | 5,84 | 124.314,16 | 3,80% |
| Faturas Computador | Leitão médio Total | Fora | 9.595,75 | 9,23 | 88.593,99 | 2,71% |
| Faturas Computador | Refeições variadas inclusive eventos Total | Restaurante | Não dá | | 161.614,98 | 4,94% |
| Faturas Computador | Diversos | Fora | 27.195,10 | | 7.629,59 | 0,23% |
| Vendas a dinheiro manuais | Carcaça de Leitão | Fora | 2.881 | 54,36 | 156.623,14 | 4,78% |
| Vendas a dinheiro manuais | Serviços prestados - abate | Fora | | | 27.990,83 | 0,85% |
| | TOTAIS | | | | 3.274.115,71 | 100% |
a) - Os valores das notas de débito do [SCom03...], S.A e do [SCom02...], S.A, no montante global de 55.951,77€ foram abatidos no artigo "leitão grande". (fls. 32, anexo 4 do P.A.);
3. A determinação do custo do prato e margem bruta de fabrico do arroz malandro foi obtida através de informação prestada por funcionários da Impugnante, tendo a AT apurado o seguinte cálculo:
Take away:
SUJEITO PASSIVO: [SCom01...] LDA
NIF: ...18
Ordem de Serviço: 01201200782
DETERMINAÇÃO DO CUSTO DO PRATO E MARGEM BRUTA DE
FABRICO Take away
Nome do prato: Arroz malandro
1 - Determinação do custo do prato
| Quantidade incorporada | Descrição das matérias incorporadas | Quantidade | Preço Unitário | Custo |
| | miúdos de frango | em 0,50 | 1,05 | 0,53 |
| | arroz | 0,30 | 0,90 | 0,27 |
| 1 | cebola | 0,15 | 0,50 | 0,08 |
| 4 | dentes de alho | 0,07 | 0,80 | 0,05 |
| | óleo | 0,25 | 1,33 | 0,33 |
| | sal | 0,005 | 0,21 | 0,00 |
| | sangue | 0,25 | 0,10 | 0,03 |
| | vinagre de vinho branco | 0,125 | 2,80 | 0,35 |
| | vinho branco | 0,33 | 1,10 | 0,37 |
| | água | 1,00 | 0,01 | 0,01 |
| | Sub-total | 2,98 | 2,01 |
| | Adicionar Desperdícios (com base em %) | 5 % | 0,10 |
| | Custo do prato | | 2,11 |
2 - Determinação da margem bruta de fabrico sobre vendas
| 1 | Preço de venda do prato (valor sem IVA) | |
| 2 | Custo do prat° | 2,11 |
| 3=(1-2)/2 | Margem bruta de fabrico sobre Preço de custo | 62,22% |
| 4=(1-2)/1 | Margem bruta de fabrico sobre Preço de venda | 38,36% |
Restaurante:
Nome do prato: Arroz malandro
| Quantidade incorporada | Descrição das matérias incorporadas | Quantidade. em Kgs . | Preço - Unitário | Custo |
| | miúdos de frango | 0,50 | 1,05 | 0,53 |
| | arroz | 0,30 | 0,90 | 0,27 |
| 1 | cebola | 0,15 | 0,50 | 0,08 |
| 4 | dentes de alho | 0,07 | 0,80 | 0,05 |
| | oleo | 0,25 | 1,33 | 0,33 |
| | sal | 0,005 | 0,21 | 0,00 |
| | sangue | 0,25 | 0,10 | 0,03 |
| | vinagre de vinho branco | 0,125 | 2,80 | 0,35 |
| | vinho branco | 0,33 | 1,10 | 0,37 |
| | água | 1,00 | 0,01 | 0,01 |
| | Sub-total | 2,98 | 2,01 |
| | Adicionar Desperdícios (corn base em %) | 5 ./. | 0,10 |
| | Custo do prato | 2,11 |
2- Determinação da margem bruta de fabrico sobre vendas
| 1 | Preço de venda do prato (valor sem IVA) | 4,89 |
| 2 | Custo do prato | 2,11 |
| 3=(1-2)/2 | Margem bruta de fabrico sobre Preço de custo | 131,71% |
| 4=(1-2)/1 | Margem bruta de fabrico sobre Preço de venda | 56,84% |
| | |
(fls. 43 e 45 do P.A., anexo 6 do RIT; prova testemunhal)
4. Em 2012, à data da realização da inspeção tributária, a Impugnante produzia normalmente entre 2 a 3 kg de arroz malandro, o que pressupunha cerca de 13 a 14 kg de miúdos, dando origem a cerca de 20 doses individuais com 500 gr de miúdos limpos (prova testemunhal).
5. A determinação do custo do prato e margem bruta de fabrico do cabrito no forno foi obtida através de informação prestada por funcionários da Impugnante, tendo a AT apurado os seguintes custos:
| Quantidade incorporada | Descrição das matérias incorporadas | Quantidade em Kgs | Preço Unitário | Custo |
| | cabrito | 0,66 | 11,00 | 7,26 |
| 1 | cebola | 0,10 | 0,50 | 0,05 |
| 5 | dentes alho | 0,08 | 0,80 | 0,07 |
| | azeite | 0,125 | 2,86 | 0,36 |
| | vinagre | 0,005 | 2,80 | 0,01 |
| | vinho branco | 0,25 | 1,10 | 0,28 |
| | batata | 0,40 | 0,38 | 0,15 |
| | arroz | 0,10 | 0,90 | 0,09 |
| 0,5 | molho de grelos | 0,30 | 1,20 | 0,60 |
| | sal | 0,005 | 0,21 | 0,001 |
| | Sub-total | 2,03 | 8,86 |
| | Adicionar Desperdícios (com base em %) | 5 % | 0,44 |
| | Custo do prato | 9,31 |
2 - Determinação da margem bruta de fabrico sobre vendas
| 1 | Preço de venda do prato (valor sem IVA) | 12,00 |
| 2 | Custo do prato | 9,31 |
| 3=(1-2)/2 | Margem bruta de fabrico sobre Preço de custo | 28,95% |
| 4=(1-2)/1 | Margem bruta de fabrico sobre Preço de venda | 22,45% |
| Um cabrito limpo reduz-se a cerca de metade (retirando as patas e a cabeça), pelo que 1 cabrito dá para cerca de 6 doses. |
(fls. 43 verso do P.A., anexo 6 do RIT e prova testemunhal)
6. O cabrito é adquirido com um peso bruto entre 5 a 5,7 kg, que depois de limpo (excluída cabeça, patas e miúdos) pesa cerca 4 kg, no máximo 4,5 kg, dando origem a 5/6 doses individuais entre 600 grs e 660 grs. - (prova testemunhal).
7. A determinação do custo do prato e margem bruta de fabrico do polvo à lagareiro foi obtida através de informação prestada por funcionários da Impugnante, tendo a AT apurado os seguintes custos:
| Quantidade incorpora | Descrição das matérias incorporadas | Quantidade em kgs. | Preço Unitário | Custo |
| polvo cru (3 pernas de polvo) | 0,60 | 7,80 | 4,68 |
| | batata com pele | 0,40 | 0,38 | 0,15 |
| | feijão frade | 0,20 | 1,50 | 0,30 |
| 1 | cebola picada | 0,17 | 0,50 | 0,09 |
| | salsa | 0,10 | 1,00 | 0,10 |
| | azeite | 0,05 | 2,86 | 0,14 |
| 1 | cenoura para cozer o polvo | 0,15 | 0,38 | 0,06 |
| 1 | cebola para cozer o polvo | 0,15 | 0,50 | 0,08 |
| | batata para cozer o polvo | 0,10 | 0,38 | 0,04 |
| | Azeite | 0,125 | 2,86 | 0,36 |
| | vinagre | 0,08 | 2,80 | 0,21 |
| | pimenta | 0,01 | 6,30 | 0,06 |
| 4 | dentes alho | 0,07 | 0,80 | 0,05 |
| | sal | 0,01 | 0,21 | 0,00 |
| | Sub-total | 2,21 | 6,32 |
| | Adicionar Desperdícios (com base em %) | 5 % | 0,32 |
| | Custo do prato | | 6,63 |
2 - Determinação da margem bruta de fabrico sobre vendas
| 1 | Preço de venda do prato (valor sem IVA) | 11,11 |
| 2 | Custo do prato | 6,63 |
| 3=(1-2)12 | Margem bruta de fabrico sobre Preço de custo | 67,54% |
| 4=(1-2)11 | Margem bruta de fabrico sobre Preço de venda | 40,31% |
| Nesta amostragem estamos a considerar que o polvo tem uma quebra de 50%, pelo que as 600 gramas de polvo incorporado na confeção irão resultar em 300 gramas de polvo a servir ao cliente. |
(fls. 44 do P.A., anexo 6 do RIT, e prova testemunhal);
8. O polvo é adquirido congelado e tem um peso bruto de 3 a 4 kg, o qual diminui para cerca de 1 a 1,4 kg após ser cozinhado, originando sensivelmente 4 doses individuais de 300 gr. - (prova testemunhal).
9. O apuramento do custo e margem bruta de fabrico do leitão em carcaça, com venda através dos documentos «fatura» e «venda a dinheiro», foi obtida através dos seguintes montantes - (fls. 47 do P.A., anexo 6 do RIT):
Venda através de fatura:
| Quantidade incorporada | Descrição das matérias incorporadas | Quantidade em Kgs/ Lts | Preço Unitário | Custo |
| 1,00 | Leitão vivo | 1,00 | 42,50 | 42,50 |
| | | | | |
| | | | | |
| | | | |
| | Sub-total | 1,00 | | 42,50 |
| | Adicionar Desperdícios (com base em %) | 5% | | 2,13 |
| | Custo da carcaça | | 44,63 |
2 - Determinação da margem bruta de fabrico sobre vendas
| 1 | Preço de venda (valor sem IVA) | 48,43 |
| 2 | Custo | 44,625 |
| 3=(1-2)/2 | Margem bruta de fabrico sobre Preço de custo | 8,53% |
| 4=(1-2)/1 | Margem bruta de fabrico sobre Preço de venda | 7,86% |
Venda a dinheiro:
| Quantidade incorporada | Descrição das matérias incorporadas | Quantidade em Kgs/ Lts | Preço
Unitário | Custo |
| 1,00 | Leitão vivo | 1,00 | 42,50 | 42,50 |
| | | | | 0,00 |
| | Sub-total | 1,00 | 42,50 |
| | Adicionar Desperdícios (com base em %) | 5% | 2,13 |
| | Custo da carcaça | | 44,63 |
2 - Determinação da margem bruta de fabrico sobre vendas
| 1 | Preço de venda (valor sem IVA) | 54,360 |
| 2 | Custo | 44,625 |
| 3=(1-2)/2 | Margem bruta de fabrico sobre Preço de custo | 21,82% |
| 4=(1-2)/1 | Margem bruta de fabrico sobre Preço de venda | 17,91% |
10. Em abril de 2010, a Impugnante emitiu documentos com «venda a dinheiro» de leitão em carcaça, com os números, datas e preços abaixo discriminados:
| Data | Factura n.º | Preço unitário |
| 01.04.2010 | 8222 | € 54,36 |
| 05.04.2010 | 8242 | € 51,98 |
| 12.04.2010 | 8261
8265
8266
8267 | € 51,98
€ 51,98
€ 51,98
€ 51,98 |
| 16.04.2010 | 8271 | € 51,98 |
| 17.04.2010 | 8273
8274
8275
8276 | € 51,98
€ 51,98
€ 51,98
€ 51,98 |
| 19.04.2010 | 8279 | € 49,60 |
| 23.04.2010 | 8284 | € 51,98 |
| 24.04.2010 | 8285
8286
8287 | € 51,98
€ 51,98
€ 49,60 |
| 26.04.2010 | 8291 | € 49,60 |
| 26.04.2010 | 8295 | € 49,60 |
| 30.04.2010 | 8297
8298
8301
8302
8303
8304 | € 51,98
€ 49,60
€ 49,60
€ 51,98
€ 51,98
€ 51,98 |
- (doc. 3 da P.I., a fls. 1 do SITAF)
11. A determinação do custo e margem bruta de fabrico do leitão assado (grande e médio) foi obtida do seguinte modo:
Leitão assado grande:
| Quantidade incorporada | Descrição das matérias incorporadas | Quantidade. em Kgs/ Lts | | Preço. Unitário | Custo |
| 1,00 | carcaça de leitão grande - vivo tem 15 a 16 Kg - | 8,00 | | 5,75 | 46,00 |
| | abatido tem 12 kgs molho de leitão | | | | 1,37 |
| | | | | | 0,00 |
| | Sub-total | 8,00 | | 47,37 |
| | Adicionar Desperdícios (com base em %) | 5 % | | 2,37 |
| | Custo da matéria prima do leitão assado | | | 49,74 |
| | Peso médio em Kgs do leitão depois de assado | | | 8,00 |
| | Custo unitário | | | 6,217 |
2 - Determinação da margem bruta de fabrico sobre vendas
| 1 | Preço de venda (valor sem IVA) | . | 73,861 |
| | desconto de 30% no caso do cliente [SCom03...] | | 22,158 |
| | Preço líquido de venda | | 51,703 |
| 2 | Custo | | 49,735 |
| 3=(1-2)/2 | Margem bruta de fabrico sobre Preço de custo | | 3,96% |
| 4=(1-2)/1 | Margem bruta de fabrico sobre Preço de venda | | 3,81% |
Leitão assado médio:
| Quantidade incorporada | Descrição das matérias incorporadas | Quantidade em Kgs/ Lts | Preço
Unitário | Custo |
| 1,00 | carcaça de leitão médio - vivo tem 8 a 10 kg - abatido tem 7 kg | 6,00 | 7,08 | 42,50 |
| | molho de leitão | | | 1,37 |
| | | | | 0,00 |
| | Sub-total | 6,00 | 43,87 |
| | Adicionar Desperdícios (com base em % | - 5 % | 2,19 |
| | Custo da matéria prima do leitão assado | | 46,06 |
| | Peso médio em Kgs do leitão depois de assado | | 6,00 |
| Custo unitário | | 7,677 |
2 – Determinação da margem bruta de fabrico sobre vendas
| 1 | Preço de venda (valor sem NA) | 77,709 |
| desconto de 30% no caso do cliente [SCom03...] | 23,313 |
| Preço líquido de venda | -54397 |
| 2 | Custo | 46,060 |
| 3=(1-2)/2 | Margem bruta de fabrico sobre Preço de custo | 18 10% |
| 4(1-2)/1 | Margem bruta de fabrico sobre Preço de venda | |
| Peso da cabeça e das patas | 1,21 |
| Peso do tronco | 4,79 |
| Custo unitário excluindo a cabeça e patas | 9,62 |
- (fls. 48vº do P.A., anexo 6 do RIT, prova testemunhal)
12. O custo médio dos leitões vendidos à Impugnante (grandes, médios e pequenos) é de €42,50 - (fls. 91, anexo 6 do P.A).
13. Em 2010, a Impugnante vendeu ao [SCom03...] leitão assado médio, nas datas, através das faturas, com o descritivo, quantidades, preços unitários e descontos abaixo mencionados:
| Data | Fact. n.º | Descrição | Qt. (kg) | Preço unit. | Desc. % |
| 12.01.2010 | 20100007 | Leitão Médio 5kg a 7kg | 6.400 | 9.000 | 0 |
| 12.01.2010 | 20100008 | Leitão Médio 5kg a 7kg | 5.700 | 9.000 | 0 |
| 12.01.2010 | 20100008 | Leitão Médio 5kg a 7kg | 6.200 | 9.000 | 0 |
| 12.01.2010 | 2,01E+08 | Leitão Médio 5kg a 7kg | 5.800 | 9.000 | 0 |
| 12.07.2010 | 20100892 | Leitão Médio 5kg a 7kg | 5.600 | 9.000 | 0 |
| 07.09.2010 | 20101168 | Leitão Médio 5kg a 7kg | 6.300 | 9.000 | 0 |
| 07.09.2010 | 20101169 | Leitão Médio 5kg a 8kg | 18.800 | 9.000 | 0 |
| 07.09.2010 | 20101170 | Leitão Médio 5kg a 8kg | 5.200 | 9.000 | 0 |
| 07.09.2010 | 20101172 | Leitão Médio 5kg a 8kg | 5.000 | 9.000 | 0 |
| *21.09.2010 | 20101258 | Leitão Médio 5kg a 8kg | 5.700 | 11.000 | 6 |
| *07.10.2010 | 20101310 | Leitão Médio 5kg a 8kg | 5.600 | 11.000 | 6 |
| *07.10.2010 | 20101311 | Leitão Médio 5kg a 8kg | 5.800 | 11.000 | 6 |
| *19.10.2010 | 20101354 | Leitão Médio 5kg a 8kg | 5.700 | 11.000 | 6 |
- (doc. 7 da p.i, fls. 54 do SITAF. As faturas assinaladas com asterisco (*) constam no doc. 5 da p.i., a fls. 54 do SITAF)
14. Em 2010, a Impugnante vendeu ao [SCom03...] leitão assado grande nas datas, através das faturas, com o descritivo, quantidades, preços unitários e descontos abaixo mencionados:
| Data | Fact. n.º | Descrição | Qt. (kg) | Pr. unit. | Desc. % |
| 12.01.2010 | 20100040 | Leitão Grande 8kg a 10kg | 6.700 | 9.000 | 6 |
| 12.01.2010 | 20100043 | Leitão Grande 8kg a 10kg | 6.800 | 9.000 | 6 |
| ?.?.2010 | 20100068 | Leitão Grande 8kg a 10kg | 6.500 | 9.000 | 6 |
| ?.?.2010 | 2010006? | Leitão Grande 8kg a 10kg | 5.900 | 9.000 | 6 |
| ?.?.2010 | 2010007? | Leitão Grande 8kg a 10kg | 13.000 | 9.000 | 6 |
| 19.04.2010 | 20100504 | Leitão Grande 8kg a 10kg | 14.200 | 9.000 | 6 |
| 19.04.2010 | 20100508 | Leitão Grande 8kg a 10kg | 12.800 | 9.000 | 6 |
| 19.04.2010 | 20100509 | Leitão Grande 8kg a 10kg | 13.100 | 9.000 | 6 |
| 14.05.2010 | 20100610 | Leitão Grande 8kg a 10kg | 7.500 | 9.000 | 6 |
| 21.06.2010 | 20100800 | Leitão Grande 8kg a 10kg | 13.200 | 9.000 | 6 |
| 21.06.2010 | 20100805 | Leitão Grande 8kg a 10kg | 7.700 | 9.000 | 6 |
| 21.06.2010 | 20100806 | Leitão Grande 8kg a 10kg | 7.400 | 9.000 | 6 |
| 21.06.2010 | 20100807 | Leitão Grande 8kg a 10kg | 14.700 | 9.000 | 6 |
| 12.07.2010 | 20100908 | Leitão Grande 8kg a 10kg | 14.000 | 9.000 | 6 |
| 19.07.2010 | 20100937 | Leitão Grande 8kg a 10kg | 7.900 | 9.000 | 6 |
| 19.07.2010 | 20100938 | Leitão Grande 8kg a 10kg | 13.700 | 9.000 | 6 |
| 26.07.2010 | 20100969 | Leitão Grande 8kg a 10kg | 7.700 | 9.000 | 6 |
| 07.09.2010 | 20101199 | Leitão Grande 8kg a 10kg | 7.300 | 9.000 | 6 |
| 07.10.2010 | 20101321 | Leitão Grande 8kg a 10kg | 7.600 | 9.000 | 6 |
| 07.10.2010 | 20101321 | Leitão Grande 8kg a 10kg | 7.600 | 9.000 | 6 |
| 26.10.2010 | 20101367 | Leitão Grande 8kg a 10kg | 6.100 | 9.000 | 6 |
- (doc. 5 da p.i, fls. 54 do SITAF)
15. Em 2010, as empresas [SCom03...], S.A., emitiram € 15.131,51 em notas de débito, abaixo discriminadas:
| Entidade | Data | Nota de débito n.º | Quantia |
| [SCom03...] | 31/12 | 10000383 | € 2.500,00 |
| [SCom13...]., S.A. | 23/11 | 0007102527 | € 159,00 |
| [SCom13...]., S.A. | 19/11 | 0007101319 | € 43,00 |
| [SCom03...] | 19/11 | 0007100331 | € 149,00 |
| [SCom03...] | 23/11 | 0007100483 | € 460,00 |
| [SCom13...]., S.A | 30/11 | 10008650 | € 312,45 |
| [SCom03...] | 30/11 | 10000349 | € 1187,55 |
| [SCom13...]., S.A | 23/08 | 0000019080 | € 703,33 |
| [SCom03...] | 31/05 | 10000119 | € 1153,28 |
| [SCom13...]., S.A | 31/05 | 10003054 | € 346,72 |
| [SCom03...] | 30/04 | 10000100 | € 955,68 |
| [SCom13...]., S.A | 30/04 | 10002475 | € 287,32 |
| [SCom13...]., S.A | 01/04 | 0000019080 | € 674,90 |
| [SCom13...]., S.A | 31/01 | 10000546 | € 1504,94 |
| [SCom03...] | 31/01 | 10000025 | € 4694,34 |
- (doc. 6 da p.i. a fls. 54 do SITAF);
16. A determinação do custo e margem bruta de fabrico do «franguito/frango de churrasco» (take-away e no restaurante) foi obtida a partir do seguinte cálculo:
Take-away:
| Quantidade incorporada | Descrição das matérias incorporadas | Quantidade em Kgs/ Lts | Preço Unitário | Custo |
| 1,00 | Frango 600 a 800 gramas | 0,70 | 2,16 | 1,51 |
| | Molho piri-piri | | | 0,15 |
| | sal | 0,10 | 0,21 | 0,02 |
| | | | |
| | Sub-total | 0,80 | 1,68 |
| | Adicionar Desperdícios (com base em %) | 5 % | 0,08 |
| | Custo unitário | | 1,767 |
2 - Determinação da margem bruta de fabrico sobre vendas
| 1 | Preço de venda (valor sem IVA) | 3,555 |
| 2 | Custo | 1,767 |
| 3=(1-2)/2 | Margem bruta de fabrico sobre Preço de custo | 101.20% |
| 4=(1-2)/1 | | 50,30% |
Restaurante:
| Quantidade incorporada | Descrição das matérias incorporadas | -Quantidade em Kgs/ Lts | Preço Unitário | Custo |
| 1,00 | frango 600 a 800 gramas | 0,70 | 2,16 | 1,51 |
| | Molho piri-piri _ | | | 0,15 |
| | sal | 0,10 | 0,21 | 0,02 |
| | | | |
| | Sub-total | 0,80 | 1,68 |
| | Adicionar Desperdícios (com base em %) | 5 % | 0,08 |
| | Custo unitário | | 1,767 |
2 - Determinação da margem bruta de fabrico sobre vendas
| 1 | Preço de venda (valor sem IVA) | 4,911 |
| 2 | Custo | 1,767 |
| 3=(1-2)/2 | Margem bruta de fabrico sobre Preço de custo | 177,93% |
| 4=(1-2)/1 | Margem bruta de fabrico sobre Preço de venda | 64,02% |
- (fls. 50 do P.A., anexo 6 do RIT);
17. Em 2010, a Impugnante adquiriu à [SCom08...], S.A., frango para churrasco com as seguintes datas, designações e número de fatura:
| Data | Designação | Factura n.º |
| 24.12.2010 | Frango p/Churrasco Cong. | 192254 |
| 29.06.2010 | Frango I. CHUR. 0,600 ABERTO LIMPO | 161728 |
| 21.05.2010 | Frango I. CHUR. 0,600 ABERTO LIMPO | 157220 |
| 06.05.2010 | Frango I. CHUR. 0,600 ABERTO LIMPO | 154150 |
| *(4?).05.2010 | Frango I. CHUR. 0,600 ABERTO LIMPO | 15308(2?)* |
| 11.05.2010 | Frango I. CHUR. 0,600 ABERTO LIMPO | 154322 |
| (?).05.2010 | Frango I. CHUR. 0,600 ABERTO LIMPO | 1556 (??) |
| 18.05.2010 | Frango I. CHUR. 0,600 ABERTO LIMPO | 155395 |
| 21.05.2010 | Frango I. CHUR. 0,600 ABERTO LIMPO | 156089 |
| 29.(?).2010 | Frango I. CHUR. 0,600 ABERTO LIMPO | 166829 |
| 16.12.2010 | Frango I. CHUR. 0,600 ABERTO LIMPO | 190742 |
*retirado do comentário ao ponto 2.3. do perito da AT junto ao P.A.
- (fls. 189 a 204 do P.A.);
18. A empresa [SCom08...], S.A., emitiu as faturas com a descrição «<700FRS aberto limpo» n.º 640096630, de 26.11.2012; n.º 640097485, de 28.11.2012; n.º 640098538, de 30.11.2012; e n.º 640095263, de 21.11.2012, e cuja quantidade, com a descrição do peso, se retira em média para cada frango, 752grs., 750grs., 750grs. e 756grs., respetivamente - (doc. 1 da p.i, a fls. 1 do SITAF).
19. A determinação do custo e margem bruta de fabrico das natas do céu foi obtida através de informação prestada por funcionários da Impugnante, tendo a AT apurado o custo unitário pelo seguinte modo
| Quantidade incorporada | Descrição das matérias incorporadas | Quantidade em Kgs/ Lts | | Preço Unitário | Custo |
| | Natas | 1,00 | | 2,85 | 2,85 |
| 16,00 | claras de ovo | 0,64 | | 0,07 | 1,13 |
| | açucar | 0,50 | | 1,08 | 0,54 |
| | ovo mole q.b. | 0,02 | | 18,00 | 0,36 |
| | | | | | 0,00 |
| | Sub-total | 2,16 | 4,88 |
| | Adicionar Desperdícios (com base em %) | 5 % | 0,24 |
| | Gusto total | | | 5,13 |
| | Unidades produzidas com esta receita | | | 50,00 |
| | Custo unitário | | | 0,103 |
2 - Determinação da margem bruta de fabrico sobre vendas
| 1 | Preço de venda (valor sem IVA) | 1.688 |
| 2 | Custo | 0,103 |
| 3=0-2)/2 | Margem bruta de fabrico sobre Preço de custo | 1545,83% |
| 4=(1-2)/1 | Margem bruta de fabrico sobre Preço de venda | 93,92% |
- (fls. 51 do P.A., anexo 6 do RIT e prova testemunhal);
20. O conteúdo de cada dose de natas do céu pesa cerca de 130 a 135gr., incluindo cerca de 20 gr. de ovos moles - (prova testemunhal).
21. A determinação do custo e margem bruta de fabrico da mousse de chocolate foi obtida através de informação prestada por funcionários da Impugnante, tendo a AT determinado o custo unitário através do seguinte cálculo:
| Quantidade incorporada | Descrição das matérias incorporadas | Quantidade em Kgs/ Lts | Preço Unitário | Custo |
| | Chocolate | 1,00 | 2,70 | 2,70 |
| 30,00 | claras de ovo | | * nota | |
| 50,00 | gemas | 1,50 | 0,07 | 0,11 |
| | açucar | 0,50 | 1,08 | 0,54 |
| | manteiga | 0,50 | 1,93 | 0,96 |
| | | | | 0,00 |
| | Sub-total | 3,50 | 4,31 |
| | Adicionar Desperdícios (com base em %) | 5 % | 0,22 |
| | Custo total | | 4,52 |
| | Unidades produzidas com esta receita | | 50,00 |
| | Custo unitário | | 0,09 |
2 - Determinação da margem bruta de fabrico sobre vendas
| 1 | Preço de venda (valor sem IVA) | 1,688 |
| 2 | Custo | 0,090 |
| 3=(1-2)/2 | Margem bruta de fabrico sobre Preço de custo | 1 766;95% |
| 4=(1-2)/1 | Margem bruta de fabrico sobre Preço de venda | 94,64% |
* nota: Não incluí o preço das claras porque considerei o custo do ovo nas gemas. - (fls. 51 do P.A., anexo 6 do RIT, prova testemunhal);
22. O conteúdo de cada dose de mousse de chocolate pesa cerca de 90 a 100gr. - (prova testemunhal).
23. A atividade do restaurante da Impugnante origina sobras, nomeadamente arroz, incluindo arroz malandro não vendido, batatas, sopas, excluindo sobras das mesas, utilizadas exclusivamente para a alimentação de cerca 30 suínos dos sócios da Impugnante, consumindo estes o total de cerca de 40 litros diários durante a semana, e 80 litros ao fim-de-semana - (artigo 96 a 99 p.i e prova testemunhal).
24. Em 30 de maio de 2012, a Impugnante entregou declaração de substituição modelo 22, relativa ao exercício de 2010, no qual havia sido declarado um lucro tributável de € 15.515,72, tendo sido corrigido para com um prejuízo fiscal de € 213.531,87, relativa às seguintes correções:
| Lucro Tributável 2010 (inicial) | | | 15.515,72 |
| Fornecedores | | | | |
| [SCom14...] | | 18.240,00 | | |
| REFR1GE | | 1.078,91 | | |
| [SCom07...] | | 3.527,31 | | |
| | | | | -22.846,22 |
| Modelo/[SCom03...]
Modelo | | | | |
| 1 | 706,4 | | |
| 2 | 455,4 | | |
| 3 | 80,5 | | |
| 4 | 1.390,97 | | |
| 5 | 894,96 | | |
| 6 | 597,71 | | |
| 7 | 703,33 | | |
| 8 | 952,09 | | |
| 9 | 680,76 | | |
| 10 | 625,85 | | |
| 11 | 743,6 | | |
| 12 | 3.412,70 | | |
| | | | -12.944,27 |
| [SCom03...] | 1 | 2.292,47 | | |
| 2 | 5.344,03 | | |
| 3 | 3.021,70 | | |
| 4 | 4.501,10 | | |
| 5 | 3.141,64 | | |
| 6 | 2.336,22 | | |
| 7 | 3.310,54 | | |
| 8 | 3.725,82 | | |
| 9 | 2.569,38 | | |
| 10 | 2 339,16 | | |
| 11 | 2.592,42 | | |
| 12 | 7.633,02 | | |
| | | | -43.007,50 |
| | | | |
| Inventário | | | | |
| - valorização inicial (CARVÃO) | 150.400,00 | | | |
| - valorização correta (CARVÃO) | 150,4 | | | |
| -diferença 150.249,60 - 150.249,60 . | | 150.249,60 - 150.249,60 | | |
| Lucro Tributável 2010 (final) | | | | -213.531,87 |
- (fls. 106 a 109, anexo 9 do PA);
25. Em 11 de dezembro de 2012, a Impugnante apresentou junto da Direção de Finanças ... pedido de revisão da matéria tributável quantificada no RIT, e que aqui se dá por integralmente reproduzido - (fls. 143 a 155 do P.A.).
26. Em 28 de janeiro de 2013, em sede de Comissão de Revisão, foi exarada a ata n.º 4/2013, na qual os peritos nomeados pela contribuinte, ora Impugnante, e pela AT, concluíram o seguinte:
“[…]
B2 - Quantificação da matéria tributável.
O perito da AT sugeriu que o processo fosse analisado em pormenor, nas questões que foram levantadas na petição apresentada. O Perito do contribuinte concorda com a análise do processo.
Pontos 1 a 8
O SP começa por começa por referir que existe errada fixação do montante de custos para efeitos de IRC, por ter sido corrigido o valor das compras que originou o CEVC considerado de 2.011. 539,70 (componente negativa), alegando ser de corrigir as componentes abatidas no ponto 5.
Com efeito, os ajustes realizados respeitam à dedução do valor total das compras corrigidas de 2.283.850,96€, Material de embalagem contabilizado em «compras» de 3.9840,66€ e 44.866,18€ e 4.611,75 de ajuste de compras, bem como a componente respeitante a autoconsumos, quebras e roubos de 10% do valor das compras a que corresponde 223.504,41€. Este valor incluiu o montante contabilizado como regularização de existências levada à conta de custos 6375, do montante de 163.689 80€.
O valor do custo calculado destinou-se apenas a isolar os custos para determinar a produção que se destinou a ser vendida. Foi sobre aquele valor líquido calculado que incidiu a margem praticada nos produtos vendidos/transformados pelo SP.
Depois de analisados todos os componentes da correção dos custos pelos peritos, foram as mesmas corrigidas dos lapsos cometidos na sua determinação, com acordo final e sem reservas de ambos os peritos, resultando o lucro efetivamente apurado, de 101.102,13€, assim discriminado:
[…]” - (fls. 176, frente e verso do P.A.)
27. Em 04 de fevereiro de 2013, em sede de Comissão de Revisão, foi exarada a ata n.º 7/2013, com o seguinte conteúdo:
“[…]
2. Principais assuntos tratados
- Pressupostos para aplicação de métodos indiretos - Quantificação da matéria tributável.
3. Conclusões
NÃO HAVER ACORDO, entre os peritos
A — Continuação da Reunião iniciada em 28/01/2012, de que resultou a elaboração da ata n.º 4/2013.
Na 1.ª reunião foi a analisada a determinação do lucro tributável e volume de negócios através da avaliação indireta, tendo os peritos concluído pela existência de motivos para a sua aplicação.
Foram analisados os pontos 1 a 8 da petição, revistos os cálculos que originaram a fixação do lucro tributável, concluindo-se pela existência de erro na sua determinação, tendo sido calculado um novo montante a fixar de 107.609,81€., tendo, nesta parte «técnica», resultado o acordo sem reservas dos peritos envolvidos.
A1. Foram analisados os pontos da petição apresentada pelo SP tendo sido analisados vários cenários sobre a eventualidade da realização de um acordo entre os Peritos.
No entanto, resultante do contacto do Perito do Contribuinte com o SP, este não se mostrou favorável à proposta apresentada. O Perito do contribuinte solicitou ainda mais algum tempo para reanalisar a situação.
Ficou, no entanto, claro que se acordava nas condições propostas ou não poderia existir acordo, ficando ambos os peritos encarregues de elaborar o seu laudo.
Foi suspensa a sessão, tendo sido elaborada notificação para assinatura da ata, pelas 10,00 horas do dia 11 de Fevereiro.
A2. Hoje, dia 11 de Fevereiro, pelas 10 horas reiniciaram-se os trabalhos, tendo-se corrigido a presente ata e tecidas considerações gerais sobre o processo.
Depois disso, o perito do contribuinte entregou o seu laudo, que vai ficar anexo a esta ata — anexo 1.
Por sua vez o perito da AT entregou também o seu laudo, que vai ficar anexo à presente ata — anexo 2.
Assim, a reunião é conclusiva.
Perante o exposto, conclui-se não haver acordo entre os peritos, pelo que o processo prosseguirá os trâmites subsequentes, nomeadamente o da imediata recolha da Resolução do Órgão Competente –n.º 6 do art.º 92.º da LGT.
[…]” – (fls. 178, frente e verso do P.A.);
28. Junto à ata n.º 7/2013, atrás referida, foi anexo (como anexo 1) o laudo do perito nomeado pelo contribuinte, cujo conteúdo abaixo se reproduz (:
“O pedido de revisão da matéria coletável/base tributável apuradas pela Fiscalização em sede de IRC e de IVA enumerava um conjunto de situações em que a quantificação efetuada pela AT se encontrava feita por valores manifestamente excessivos.
Da discussão em sede de Comissão o Sr. perito da AT reconheceu que as correções meramente aritméticas, decorrentes do exame e referidas no pedido de revisão não se justificavam pelo que acedeu em proceder à sua anulação tendo, neste ponto, sido possível estabelecer acordo entre os peritos.
Refira-se que as anulações aceites pelo perito da AT se reconduzem à aceitação de custos que em sede de Fiscalização não haviam sido considerados.
Porém, o pedido de revisão dá conta de um outro conjunto de situações em que, por erro nos respetivos pressupostos (erro desculpável dada a dimensão da empresa analisada), as correções efetuadas se revelam manifestamente injustas.
Impunha-se, por isso que, pelo menos nesses casos (que correspondem aos tidos como mais representativos) a AT revisse a sua posição, acedendo anular as propostas de correção inicialmente efetuadas.
Embora o perito da AT tivesse mostrado disponibilidade para aceitar introduzir alguns ajustamentos nesta área, as reduções que o mesmo estava disposto a contemplar eram manifestamente insuficientes para colocar a matéria coletável/base tributável em níveis que, apesar de superiores à realidade, a reclamante estaria disponível para aceitar, com o objetivo de por termo, nesta fase, ao diferendo.
Por isso, na parte em que a base tributável foi calculada com base em presunções, não foi possível chegar a acordo.” – (fls. 179 do P.A.);
29. Em 11 de fevereiro de 2013, foi exarado o laudo do perito nomeado pela AT, anexo (anexo nº 2) à ata n.º 7/2013, parcialmente transcrito na contestação da AT, e que se dá aqui por integralmente reproduzido, tendo o IVA e o resultado líquido do IRC apurado no RIT sido corrigidos no seguinte modo:
“[…]
No que respeita ao prato «bife terra mar», alega que nos cálculos efetuados existiu um erro grosseiro pelo facto de ter sido considerado o preço não correspondente à carne utilizada na confeção daquele prato. Foi tido em conta o preço de bife de novilho, quando gasta bife do vazio — novilho.
Com efeito, constamos pela existência de um erro material cujo efeito no apuramento dos valores em falta deve ser anulado.
Assim sendo e mesmo na falta de acordo no seio desta comissão de Revisão, proponho a diminuição do volume de negócios para efeitos de IVA e resultado tributável do montante de 6.129,62€.
Os valores a corrigir são os seguintes:
1. Para efeitos de IVA — valores a fixar:
| Ano | VALORES EM FALTA |
| Base Tributável | IVA |
| 2010 | 178.961,22 | 21.865,98 |
| Correção | 6.129,62 | |
| Proposto C. Revisão | 172.831,60 | 21.117,50 |
Divisão do imposto por períodos
| V. Relatório | 179.070,26 | 6.129,62 | 172.940,64 | Proposto |
| 10 Semestre 10.06 | 2° Semestre 10.12 |
| Valor relatório | V. Proposto | V.Relatorio | V.Proposto |
| correção | %correção | correção | %correção |
| Valores corrigidos |
| Base IVA liq.Tx reduzida | 3.986,51 | 0,022262267 | 3850,05076 | 4.418,76 | 0,02467612 | 4267,5047 |
| Base IVA liq.Tx normal | 958,32 | 0,01 | 925,516466 | 788,67 | 0,00440425 | 761,67363 |
| Base IVA liq.Tx intermédia | 75.120,80 | 0,419504612 | 72549,3961 | 92.536,50 | 0,51676085 | 89368,952 |
| Operações isentas | 1.016,93 | 0,005678944 | 982,120231 | 243,77 | 0,00136131 | 235,42569 |
| Total Bases Tributáveis | 81.082,56 | | 78.307,08 | 97.987,70 | | 94.633,56 |
| IVA liq tax reduzida | 199,33 | 199,3255 | 192,502538 | 265,13 | | 256,05028 |
| IVA liq taX normal | 191,66 | 191,664 | 185,103293 | 165,62 | | 159,95146 |
| IVA liq tax intermédia | 9.014,50 | 9014,496 | 8705,92754 | 12.029,75 | | 11617,964 |
| Total do IVA liquidado | 9.405,49 | | 9.083,53 | 12.460,50 | | 12.033,97 |
| IVA corrigido em falta ……. 21.117,50€ | |
[Imagem que aqui se dá por reproduzida]
” - (fls. 180 a 188 verso do P.A.)
30. Em 20 de março de 2013, pelo Diretor de Finanças ..., foi exarado despacho de fixação da matéria tributável, corrigindo o lucro tributável fixado em IRC, no ano de 2010, em € 101.480,10, cujos fundamentos se dão aqui por integralmente reproduzidos, destacando-se o seguinte conteúdo:
“[…]
C.2 – Quantificação da matéria tributável
Para o cálculo do lucro tributável presumido a I.T. adotou os critérios referidos no ponto V (págs. 19 a 24) do relatório. O critério utilizado teve em conta o seguinte:
| | (Euros) |
| Existência inicial | 71.628,25 |
| Compras | 2.235.044,12 |
| Regularização existências-autoconsumos | 223.504,41 |
| Existência final | 71.628,25 |
| CMVMC | 2.011.539,70 |
1.1 — Inventários: de acordo com o descrito anteriormente acerca do empolamento dos inventários anteriores a 2011, a IT considerou a existência inicial igual à existência final de 2011 (considerando que o inventário final de 2011 foi obtido com o devido rigor e que a atividade tem sido constante ao longo dos anos), ou seja devido à descredibilização dos inventários do exercício de 2010, a IT considerou uma variação de existências nula;
1.2 — Compras: ao valor registado na contabilidade foi retirado o montante de € 48.806,84, por respeitar a material de embalagem;
1.3 — Regularização de existências: no que respeita a quebras e autoconsumos, foi contabilizada uma regularização de existências no montante de €163.689,80, correspondente a 7,3% do valor das compras. No entanto, face às questões levantadas pelo contribuinte (negócio desfavorável na venda do leitão assado para o [SCom03...] e OS furtos dos empregados) a IT incrementou o valor das quebras e autoconsumos fazendo-o coincidir em 10% do valor das compras.
Duas notas são aqui indispensáveis:
Esta percentagem de quebra (10%) encontra-se muito acima daquilo que é normalmente considerado como quebra pelos contribuintes do mesmo sector de atividade; e
Se a estes 10%, adicionarmos os 5% de desperdícios considerados na confeção dos pratos, aquando da elaboração da amostragem, concluímos que, em termos globais, a IT considerou uma quebra de cerca de 15% do valor das compras.
2 - Vendas e serviços prestados presumidos:
No apuramento do volume de negócios presumido, a IT ao CMVC corrigido aplicou a margem obtida na amostragem realizada, conforme cálculos seguintes:
| | (Euros) |
| CMVMC | 2.011.539,70 |
| Margem (da amostragem) | 74,675% |
| volume de negócios corrigido | 3.513.656,98 |
3 – IVA em falta:
A repartição do IVA em falta foi feita em função dos valores declarados pelas várias taxas de imposto imputado aos dois períodos de 1006 e 10412, atendendo à alteração sofrida das taxas neste ano. Em sede do procedimento de revisão, o perito da administração tributária após a análise cuidada dos argumentos do sujeito passivo no que respeita ao prato «bife terra mar», constatou que efetivamente à carne utilizada na confeção deste prato é bife do vazio de novilho, ao invés da considerada pela Inspeção.(4 – A IT considerou bife de novilho, cfr. verso da pág. 43 do anexo 6 do RIT).
Assim, tendo havido erro no custo do bife considerado na elaboração daquele prato, o PAT reformulou os cálculos propostos pela IT, pela redução das respetivas vendas presumidas, no montante indicado pelo sujeito passivo na sua petição (€6.129,62). Por este facto, foi consecutivamente diminuído o valor do IVA em falta (€748,48).
Foram feitas outras retificações no apuramento do lucro tributável presumido, cuja justificação se encontra vertida na ata n.º 4/2013.
A IT, ao expurgar os valores de autoconsumos e material de embalagem ao valor contabilizado em Compras, esqueceu-se de os incluir nas contas apropriadas de, respetivamente, “Gastos com o pessoal” e “Outros gastos e perdas”.
Assim, tendo em conta as retificações propostas pelo PAT e resumidas no quadro seguinte, o lucro tributável presumido foi fixado em €101.480,19.
| (euros) |
| Lucro tributável proposto pela IT | 220.844,01 |
| Vendas presumidas «bife terra mar» | 6.129,62, |
| Acréscimo dos autoconsumos e quebras | 59.814,61 |
| Ajuste do material de embalagens | 53.418,59 |
| Lucro tributável proposto pelo PAT | 101.480,19 |
No entanto, para que possa relevar o erro na quantificação (excesso) é necessário que fique provado que o critério de que a administração tributária se socorreu se afaste significativamente dessa realidade, conduzindo a resultados injustos.
Caberia, então, à reclamante demonstrar que a realidade é diversa do resultado obtido pela aplicação da metodologia presuntiva, o que, no caso em apreço foi corroborado, e bem, pelo PAT que o contribuinte demonstrou a existência de alguns erros técnicos, já referidos anteriormente, originando a reformulação do cálculo do lucro tributável fixado e do IVA em falta, no que respeita às vendas presumidas do prato «bife terra mar».
Quanto aos outros argumentos, reconhecemos que o PAT os contrariou na perfeição, conforme se comprova pela leitura do ponto 2 da ata n.º 7/2013.
Consideramos que a IT foi ponderada na obtenção da margem bruta global (74,675%) atendendo quer as quantidades generosas dos consumos usados na determinação do custo dos pratos, quer pelo rigor na obtenção dos custos unitários dos artigos/produtos que os compõem, quer no cálculo do respetivo preço de venda, realçando-se o exemplo, da «carcaça-leitão cru, amanhado», onde foi considerado o menor preço de venda recolhido das vendas a dinheiro registadas na contabilidade.
[…]
D — APURAMENTO DA MATÉRIA TRIBUTÁVEL (n.º 6, do art.º 92.º, da Lei Geral Tributária)
Face a tudo a antes descrito, propomos que a RESOLUÇÃO que venha a ser assumida tenha em linha de conta as correções inicialmente propostas pelo serviço de inspeção tributária, conforme mapas que a seguir se apresentam:
“Em sede de IVA
Euros
| Anos | Valores em falta |
| Base tributável | IVA |
| 2010 | 172.831,60 | 21.117,50 |
Por período de imposto:
(Euros)
| Período | IVA | IVA | IVA |
| 1006 | 192,50 | 12%113%8.705,93 | 185,10 |
| 1012 | 256,05 | 11.617,97 | 159,95, |
| Total do IVA | | 21.117,50 |
Em sede de IRC Ano de 2010:
| Rendimentos e gastos | Valores declarados na IES - decl.n.° ...6 de 18- 01-2012 | Retificações da Mod. 22 de substituição n.° 0051-2012- C1064- | Valores a considerar para efeitos do presente relatório | CORREÇÃO | VALORES CORRIGIDOS |
| Vendas e serviços prestados | 3.330.067,48 | -55.951,77 | 3.274.115,71 | 239.541,27 | 3.513.656,98 |
| Subsídios à exploração | 34,94 | 0,00 | 34,94 | 0,00 | 34,94 |
| Proveitos | 3.330.102,42 | -55.951,77 | 3.274.150,65 | 239.541,27 | 3.513.691,92 |
| CMVMC | 2.033.278,50 | 173.095,82 | 2.206.374,32 | -194.834,62 | 2.011.539,70 |
| FSE | 472.663,17 | 0,00 | 472.663,17 | 0,00 | 472.663,17 |
| Gastos com o pessoal | 754.866,50 | 0,00 | 754.866,50 | 59.814,61 | 814.681,11 |
| Aumentos/reduções justo valor | 1.375,80 | 0,00 | 1375,8 | 0 | 1.375,80 |
| Outros rendimentos e ganhos | 22.407,47 | 0,00 | 22.407,47 | 0,00 | 22.407,47 |
| Outros gastos e perdas | 23.555,73 | 0,00 | 23.555,73 | 53.419,59 | 76.975,32 |
| Res. antes de depr. gastos de financiamento e impostos | 69.521,79 | -229.047,59 | -159.525,80 | 321.141,68 | 161.615,88 |
| Gastos/reverções de depreciação e de amortização | 38.291,80 | 0,00 | 38.291,80 | | 38.291,80 |
| Resultado operacional | 31.229,99 | -229.047,59 | -197.817,60 | 321.141,68 | 123.324,08 |
| Juros e gastos similares suportados | 22.221,95 | 0,00 | 22.221,95 | | 22.221,95 |
| Resultado antes de impostos | 9.008,04 | -229.047,59 | -220.039,55 | 321.141,68 | 101.102,13 |
| Imposto sobre rendimento do período | 3.979,54 | 0,00 | 3.979,54 | | 3.979,54 |
| Resultado líquido do período | 5.028,50 | -229.047,59 | -224.019,09 | 321.141,68 | 97.122,59 |
| Acréscimos | 10.487,22 | | | | 10.487,22 |
| I Resultado Líquido a.fixar . | 15.515,72 | -229.047,59 | 24.019,09 | 321.141,68 | -107.609,81 |
| Correção ao resultado proposta pelo perito na Comissão de Revisão | -6129,62 |
| Resultado líquido proposto a fixar | 101.480,19 |
[...] – (fls. 236 a 244 do P.A.);
31. Na sequência da notificação com o teor do despacho aludido no ponto anterior, a AT procedeu à liquidação do IVA de 2010 e dos respetivos juros compensatórios, no monte de € 22.760,96, que notificou à agora impugnante – (parte introdutória da p.i., e fls. 245 e 246 do PA);
32. Em 24 de julho de 2013, a petição inicial da presente impugnação deu entrada no Tribunal Administrativo e Fiscal de Aveiro - (fls. 1 do processo físico e SITAF).
*
Considerou-se ainda, na sentença apelada que:
«Não há factos a dar como não provados com interesse para a presente decisão.»
*
Relativamente à motivação da decisão da matéria de facto, decidiu-se na sentença recorrida que:
«A matéria de facto dada como provada nos presentes autos foi a considerada relevante para a decisão da causa controvertida, tendo por base a análise crítica dos documentos juntos aos articulados, os que se encontram no processo administrativo apenso aos autos, e a vontade concordante das partes e da prova testemunhal, conforme se indica em cada um dos pontos do probatório.
Foram inquiridas as seguintes testemunhas:
1ª - «GG», cozinheiro no restaurante da Impugnante, onde trabalha há cerca de 20 anos;
2ª - «DD», funcionária e sócia, juntamente com o seu marido, da Impugnante, com responsabilidade na área da cozinha;
3ª - «HH», trabalhador da Impugnante há cerca de 30 anos, com responsabilidade no transporte dos restos dos alimentos para os suínos;
4ª – «II», Inspetor Tributário, Autor do Relatório de inspeção em causa nos autos.
Os depoimentos revelaram-se globalmente consistentes, embora com algumas hesitações, mas que o Tribunal relevou atendendo ao conhecimento direto das testemunhas, por força das funções exercidas.
O Tribunal considera provados os factos 3, 4, 5, 6, 7, 8, 19, 20, 21 e 22 de 3.1 supra com base nos depoimentos das testemunhas «GG», cozinheiro no restaurante da Impugnante, e «DD», trabalhadora e sócia, juntamente com o seu marido, da Impugnante, com responsabilidade na área da cozinha.
Ambas as testemunhas declararam que os depoimentos prestados ao Tribunal foram similares aos declarados ao inspetor signatário do RIT.
Muito embora os elementos que sustentaram os factos identificados em 5, 7, 19 e 21 tenham sido obtidos através de informações dos funcionários da Impugnante, tal não impede a prova dos factos identificados em 4, 6, 8, 20 e 22. Desde logo porque não consta nos autos, nem no P.A., qualquer termo ou auto de declarações que ateste efetivamente qual a informação prestada pelos funcionários ao inspetor signatário do RIT, o que aliás está corroborado a pág. 16 do RIT, no ponto IV.2.4.2, transcrito em 1 de 3.1 supra.
Em particular, quanto ao facto identificado em 6 do probatório, o tribunal considerou o peso do cabrito por dose individual oscilante entre 600 grs. e 660 grs., pois embora a testemunha «DD», tenha referido cada dose com 600grs., fê-lo por aproximação, declarando expressamente nunca ter pesado a cabeça ou a patas do cabrito. Por outro lado, a testemunha «GG» admitiu que os cabritos teriam um peso líquido cru e sem cabeça e patas de 4kg, no máximo 4,5 kg. Ora, se cada cabrito dá em média 5 a 6 doses, cada dose consumirá sensivelmente 666 grs. (= 4 kg/6 doses).
O facto 20 considera-se provado, com fundamento no depoimento da testemunha «DD», entendendo-se que as 20 gr. de ovos moles aludida no facto 19 se refere ao consumo em cada dose de “natas do céu” (e não nas 50 doses indicadas pela AT, já que seria absurdo considerar o consumo de 0,4 gr. por dose).
Considera-se provado o facto identificado no ponto 23 a partir do depoimento da testemunha «HH», funcionário da Impugnante, com responsabilidade no transporte dos restos dos alimentos para os suínos, e por isso com conhecimento direto do facto.»
-/-
III – Questões a decidir.
No presente recurso, cabe analisar e decidir as questões suscitadas pela Apelante, nomeadamente quanto aos erros de julgamento invocados, designadamente no que concerne à interpretação e aplicação feita na sentença recorrida do disposto nos artigos 100° n° 1, n° 2 e n° 3 do CPPT e 74° n° 3 da LGT.
-/-
IV – Da apreciação do presente recurso.
Constitui objeto dos presentes recursos a sentença proferida nestes autos pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Aveiro, pela qual se concedeu provimento à presente impugnação direcionada contra pela Recorrida, direcionada contra a liquidação adicional de IVA e juros compensatórios do ano de 2010.
A liquidação acima referida surge na sequência de uma ação inspetiva promovida pelos serviços da AT, relativamente ao exercício de 2010, do qual resultaram correções com recursos a métodos indiretos. Nessa sequência foi aberto o correspetivo procedimento de revisão da matéria coletável, que culminou na decisão final do Sr. Diretor de Finanças ..., a que se faz menção nos presentes autos e que constitui a fonte fundamentadora imediata da liquidação aqui em causa.
Cumpre apreciar e decidir.
Para melhor compreensão das questões aqui suscitadas, urge esclarecer que, na sentença recorrida se afirmou que:
“[…]
Segue: do excesso de quantificação da matéria tributável
Aferidas analiticamente as margens brutas retiradas de cada prato utilizado na amostragem, o Tribunal está agora em condições para determinar se houve ou não excesso de quantificação.
Sabe-se que qualquer avaliação por métodos indiretos, por assentar em presunções, contém inevitavelmente uma margem de erro superior à que ocorre na avaliação direta da matéria tributável. Com efeito, “a provável falibilidade, inverosimilhança, da quantificação é resultado da inevitabilidade em accionar o método indirecto ou presuntivo” – cf. Acórdão TAC Norte, de 15.10.2015, proc. n.º 00095/01.
De facto, o excesso de tributação que pode justificar a anulação da avaliação indireta não é todo e qualquer excesso, por mais insignificante que seja.
Esse excesso tem de ser manifesto e grosseiro, que ofenda o sentido de justiça de um bom pai de família (no sentido de bonus pater familiae).
Assim, para que se conclua por um excesso de quantificação através da avaliação indireta é necessário que o excesso seja patente ou manifesto.
Conforme referido no Acórdão do TCA Norte, de 27.11.2014, proc. n.º 00258/01,
“(…)
3. No caso de avaliação da matéria tributável com recurso a métodos indirectos, o próprio método de quantificação, baseado em presunções e estimativas, pela sua própria natureza, não pode deixar de conduzir a uma situação de dúvida sobre a quantificação.
4. Por isso, se o sujeito passivo pretende demonstrar excesso na quantificação, terá que alegar factos e mobilizar provas que não deixem margem para dúvidas quanto ao excesso na quantificação, para além daquelas que são inerentes ao próprio método.”
Do mesmo modo, segundo o Acórdão do TCA Norte, de 29.06.2017, proc. n.º 01054/05.9BEVIS:
“(…)
2. Persistindo uma situação de "non liquet" quanto ao excesso na quantificação a que chegou a Administração Tributária, a dúvida terá de ser decidida em desfavor da recorrente, que não logrou provar a existência de tal excesso.
3. A prova do erro ou excesso de quantificação ou da manifesta inadequação do critério de quantificação à realidade concreta do sujeito passivo, tem de ser positiva e concludente.” (cf. ainda os Acórdãos TCA Sul, de 07.03.2006, proc. n.º 06137/01; de 07.03.2006, proc. n.º 06137/01)
Essa ofensa, afere-se pelo valor absoluto do excesso e pelo seu peso relativo no valor total da correção resultante da avaliação indireta,
No caso dos autos confirmam-se os seguintes erros por excesso:
a) € 2.632,75 – polvo à lagareiro – pág. 56 da presente sentença;
b) € 161,37 - mousse de chocolate – pág. 57/58 supra;
c) € 2.895,85 – arroz malandro – pág. 62 supra;
d) 18.371,89 – leitão em carcaça – pág. 66 supra.
Total: € 24.061,86, que é o valor absoluto dos erros apurados.
Esse valor deve ser comparado com o valor das vendas consideradas omitidas, neste caso € 178.961,22 (conforme pág. 23 do Relatório a fls. 12vº da PA).
Portanto, o “excesso” ou desvio em causa corresponde, em termos relativos, a cerca de 13,45% (= 24.061,86 x100/178.961,22) das correções efetuadas, e corresponde a cerca de 15,53% do valor das correções aparentemente isentas de erro por excesso, ou seja, corresponde a cerca de 15,53% de € 154.899,36 (=178.961,22 – 24.061,86).
O Tribunal considera que uma tal margem de erro é exagerada e deve suscitar alguma censura à AT, até porque como se viu quanto ao preço das carcaças de leitão cru, a AT omitiu diligências importantes para o apuramento da verdade material.
Assim, ainda que se possa considerar que alguma parte do erro em causa possa estar parcialmente contrabalançado com os diversos descontos considerados pela AT, o Tribunal julga que não é claro se assim é nem em que medida isso terá sucedido, pelo que, no mínimo se deve ponderar a existência de dúvida fundada acerca da quantificação efetuada por métodos indiretos.
Na verdade, uma vez que tal dúvida subsiste por facto imputável à AT, como acima se viu, o Tribunal considera que não é aplicável ao presente caso, a exclusão da “dúvida fundada” prevista no n.º 2 do artigo 100.º do Código do Procedimento e Processo Tributário, designadamente com fundamento nas regras especiais previstas no artigo 74.º, n.º 4 [3], e do não funcionamento da presunção de veracidade do artigo 75.º, ambos da Lei Geral Tributária.
Por conseguinte, procede o alegado excesso de quantificação da matéria tributável.
[…]”
Assim, como é sabido, os artigos 74.º da LGT e 100.º do CPPT, estatuem que:
Artigo 74.º
Ónus da prova
1 - O ónus da prova dos factos constitutivos dos direitos da administração tributária ou dos contribuintes recai sobre quem os invoque.
2 - Quando os elementos de prova dos factos estiverem em poder da administração tributária, o ónus previsto no número anterior considera-se satisfeito caso o interessado tenha procedido à sua correcta identificação junto da administração tributária.
3 - Em caso de determinação da matéria tributável por métodos indirectos, compete à administração tributária o ónus da prova da verificação dos pressupostos da sua aplicação, cabendo ao sujeito passivo o ónus da prova do excesso na respectiva quantificação.
Artigo 100.º
Dúvidas sobre o facto tributário e utilização de métodos indirectos
1 - Sempre que da prova produzida resulte a fundada dúvida sobre a existência e quantificação do facto tributário, deverá o acto impugnado ser anulado.
2 - Em caso de quantificação da matéria tributável por métodos indirectos não se considera existir dúvida fundada, para efeitos do número anterior, se o fundamento da aplicação daqueles consistir na inexistência ou desconhecimento, por recusa de exibição, da contabilidade ou escrita e de mais documentos legalmente exigidos ou a sua falsificação, ocultação ou destruição, ainda que os contribuintes invoquem razões acidentais.
3 - O disposto no número anterior não prejudica a possibilidade de na impugnação judicial o impugnante demonstrar erro ou manifesto excesso na matéria tributável quantificada.
Ora, como se afirmou no acórdão desta instância, datado de 07-02-2020, proferido no processo n.º 00017/14.8BUPRT (in www.dgsi.pt):
“[…]
Como se refere no acórdão do STA de 17/10/2018, proc. 0261/11.0BECBR «Dispõe o n.º 2 do artigo 100.º do CPPT que: «Em caso de quantificação da matéria tributável por métodos indirectos não se considera existir dúvida fundada, para efeitos do número anterior, se o fundamento da aplicação daqueles consistir na inexistência ou desconhecimento, por recusa de exibição da contabilidade ou escrita e demais documentos legalmente exigidos ou a sua falsificação, ocultação ou destruição, ainda que os contribuintes invoquem razões acidentais».
Entende JORGE LOPES DE SOUSA (Código de Procedimento e de Processo Tributário Anotado e Comentado, 6.ª edição, 2011, pp. 137/138 – nota 7 ao art. 100.º do CPPT) que os atrasos na escrituração e suas irregularidades não supridos no prazo legal, bem como a insuficiência de elementos de contabilidade para levar a cabo uma determinação directa da matéria tributável, parecem consubstanciar situações de inexistência de tal escrituração necessária para essa determinação directa. A inexistência a que se refere o n.º 2 deste art. 100.º não pode ser entendida apenas como a inexistência total de elementos de escrita, pois não seria razoável que a existência apenas um qualquer elemento de escrita, com falta da generalidade dos restantes, pudesse justificar um regime diferente do ónus da prova em matéria de quantificação da matéria tributável. Por isso, esta inexistência tem de conectar-se com a finalidade probatória que se tem em vista, o que conduz a concluir que ela existirá sempre que falte algum ou alguns dos elementos de escrita legalmente exigidos e quando, com eles, não for possível a determinação exacta da matéria tributável (destacado nosso).».
[…]
Ou seja, a AT fundamentou o recurso a métodos indiretos na “impossibilidade de comprovação e quantificação directa da matéria tributável” – prevista na alínea b) do artigo 87.º e no artigo 88.º, ambos da LGT -, em razão de irregularidades detetadas na contabilidade. Tais irregularidades, não supridas e ainda que não dolosas, terão impossibilitado o controlo direto da matéria tributável e justificaram o recurso a métodos indiretos, que o tribunal a quo sancionou.
Ora, sendo a situação dos autos enquadrável no n.º 2 do artigo 100.º do CPPT, não poderia ser anulada a liquidação objeto dos autos em razão da existência de “dúvida fundada” sobre a quantificação efetuada pela AT. É que, nestes casos, a anulação por erro na quantificação da matéria tributável só ocorrerá se o impugnante demonstrar erro ou manifesto excesso da matéria tributável quantificada, como se refere no n.º 3 – cfr. JORGE LOPES DE SOUSA, op. cit., p. 138 (nota 8 ao artigo ao artigo 100.º da LGT), o que no caso dos autos não sucedeu.
Recaindo sobre o sujeito passivo o ónus da prova do excesso na quantificação (artigo 74.º n.º 3 da LGT) e não tendo este logrado demonstrar erro ou manifesto excesso na matéria tributável quantificada (artigo 100.º n.º 3 do CPPT), não enferma de qualquer vício a sentença recorrida ao não fundar a anulação da liquidação na existência de “fundada dúvida” sobre a quantificação operada, ao abrigo do n.º 1 do artigo 100.º da LGT, pois que tal caminho lhe estava vedado na situação concreta dos autos, mercê do recurso a métodos indiretos – cfr., neste preciso sentido, o identificado acórdão do STA, cujo teor acompanhámos.
[…]”
Voltando ao caso presente, os motivos subjacentes à aplicação de métodos indiretos nascem da constatação feita pelos serviços da AT, no sentido que teriam ocorrido, simultaneamente, inventários empolados, omissões de custos e de vendas, assim como a circunstância de a margem da amostragem ser superior à margem declarada. Por isso, concluiu-se em sede inspetiva e, sobretudo, em sede de decisão final do procedimento de revisão, que estaríamos perante uma situação enquadrável na aplicação de métodos indiretos, à luz do previsto na alínea b) do n.º 1 do art.º 87.º e da alínea a) do art.º 88.º, ambas da LGT. Ora, sobre este enquadramento, não há qualquer dissídio que aqui cumpra aferir.
Deste modo, a questão que se coloca é se neste âmbito se pode fazer apelo à regra contida no n.º 2 do artigo 100.º do CPPT. Ora, o que na sentença se afirma é que não estamos perante uma situação de dúvida fundada como tal prevista na aludida norma.
Ora, porém, não podemos concordar com o sobredito entendimento. Com efeito, a «dúvida fundada» é um inciso normativo que tem um tratamento geral e que, na dúvida, poderá conduzir, em geral, à anulação do ato tributário, quando aquela incida sobre a existência e quantificação do facto tributário. Contudo, no caso da aplicação de métodos indiretos que emerjam de situações enquadráveis no n.º 2 do art.º 100.º do CPPT, a dita «fundada dúvida» inexistirá quando esteja em causa a quantificação da matéria tributável por métodos assente “na inexistência ou desconhecimento, por recusa de exibição, da contabilidade ou escrita e de mais documentos legalmente exigidos ou a sua falsificação, ocultação ou destruição, ainda que os contribuintes invoquem razões acidentais”. Aí terá o contribuinte que fazer um esforço probatório que é seu ónus, no sentido de provar o excesso da matéria coletável, nos termos do n.º 3 do art.º 100.º do CPPT e n.º 3 do artigo 74.º da LGT.
No caso presente, tal ónus foi incumprido, não resultando da matéria de facto dados factuais concretos do qual resulte o excesso de quantificação. O que temos é um laborioso exercício feito pelo Julgador no sentido de apurar o sobredito excesso, por apelo aos dados colhidos pelos serviços da AT, apurando uma margem de excesso e considerando-o desmedida. Ora, como se afirma no acórdão do TCAS de 19-12-2023, proferido no processo n.º124/19.0BELLE (in www.dgsi.pt):
“[…]
Determina o art.º 74.º, n.º 3 da LGT que «Em caso de determinação da matéria tributável por métodos indirectos, compete à administração tributária o ónus da prova da verificação dos pressupostos da sua aplicação, cabendo ao sujeito passivo o ónus da prova do excesso na respectiva quantificação».
Sobre esta matéria, mostra-se de há muito estabilizado na jurisprudência do Supremo do Tribunal Administrativo o entendimento de que «A tributação por métodos indirectos, visando, embora, o lucro real, tem em vista o presumido, alcançado mediante índices, e só por mera coincidência pode apurar uma matéria colectável igual à que resulta da contabilidade da contribuinte, julgada não reveladora da sua real situação e, portanto, imprestável para servir de base à tributação» e que «Não logrando o contribuinte provar a existência de tal excesso, nem se afigurando evidente para o Tribunal que o alegado excesso na quantificação resulte das regras da experiência comum ou que seja manifesto, notório ou ostensivo, é de manter o “quantum” tributável fixado pela AF, desde que devidamente fundamentado» – vd. acórdãos do alto tribunal, de 06/29/2004, proc.º 0471/04 e de 09/21/2011, proc.º 0537/11.
E como se fez constar do ac. deste TCAS, de 09/30/2020, tirado no proc.º 961/14.2BELLE, «No âmbito da avaliação indirecta, recai sobre a AT o dever de fundamentar os critérios utilizados na quantificação do valor tributável. Na perspectiva do erro na quantificação, as insuficiências no método são sempre substanciais, isto é, devem evidenciar um excesso de quantificação. Não é pelo facto de no método de quantificação não se levar em conta este ou aquele item que fica demonstrado o erro na quantificação, a não ser que resulte manifesto, evidente, que o critério usado conduziu a apuramento de matéria colectável claramente excessiva».
[…]”.
Ora, no caso sub judice, há que realçar que, desde logo, é a própria sentença recorrida que nos dá a devida nota que, em parte da matéria coletável apurada, não se teria dado o apontado excesso, tendo esta ficado até aquém do que seria eventualmente devido. Assim, só noutra parte é que ter-se-ia verificado o decretado excesso de quantificação, que a sentença recorrida valorou percentualmente. Porém, dos ditos valores percentuais, entendemos não ser possível concluir que o dito excesso fosse manifesto ou evidente, ou que o critério usado conduziu a apuramento de matéria coletável claramente excessiva.
Por isso, entendemos que a sentença recorrida enferma dos erros de julgamento que lhe são apontados pela ora Recorrente, mais concretamente no que se refere à interpretação e aplicação que faz dos artigos 100° e 74° n° 3 da LGT, o que determina a procedência do presente recurso nesta parte, o que torna desnecessária a apreciação das demais questões colocadas pela Recorrente na presente sede.
*
Assim, nos termos do n.º 7 do art.º 663.º do CPC, apresenta-se o seguinte sumário:
I - Recaindo sobre o sujeito passivo o ónus da prova do excesso na quantificação (artigo 74.º n.º 3 da LGT) e não tendo este logrado demonstrar erro ou manifesto excesso na matéria tributável quantificada (artigo 100.º n.º 3 do CPPT), não se pode fundar a anulação da liquidação na existência de “fundada dúvida” sobre a quantificação operada, ao abrigo do n.º 1 do artigo 100.º da LGT, pois que tal caminho está vedado na situação concreta dos autos, mercê do recurso a métodos indiretos (artigo 100.º n.º 2 do CPPT).
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V – Dispositivo
Nestes termos, acordam em conferência os juízes desta Subsecção de Contencioso Tributário deste Tribunal em conceder provimento ao recurso, revogando-se a sentença recorrida, considerando-se a impugnação improcedente.
Custas pela Recorrida (por vencida).
Porto, 06 de novembro de 2025
Carlos A. M. de Castro Fernandes
Graça Valga Martins
Maria da Conceição Pereira Soares
(em substituição)
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