| Decisão Texto Integral: |
Acordam, em conferência, os juízes da Subsecção de Execução Fiscal e de Recursos Contraordenacionais, do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Norte:
I - RELATÓRIO:
«AA», contribuinte fiscal nº ...88, com os demais sinais nos autos, interpôs recurso da sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal de Coimbra que rejeitou liminarmente a Reclamação de atos do órgão de execução fiscal, por si intentada, contra o despacho da Coordenadora da Secção de Processo Executivo de ... do Instituto de Gestão Financeira da Segurança Social, I.P., que indeferiu o pedido de revisão oficiosa do ato de reversão, no âmbito dos processos executivos n.ºs ...69 e apensos e ...40 e apensos, originariamente instaurados contra a sociedade “[SCom01...], S.A.”
O Recorrente terminou as suas alegações de recurso formulando as seguintes conclusões:
«(…)
PRIMEIRA
A sentença recorrida enferma de erro de julgamento de direito ao julgar manifestamente improcedente a reclamação apresentada fazendo uma leitura excessivamente restritiva dos meios de tutela jurisdicional efetiva disponíveis ao aqui Recorrente para se defender perante os atos praticados pela Secção de Processo Executivo de ... do Instituto de Gestão Financeira da Segurança Social, I.P. no âmbito do processo em causa.
SEGUNDA
A sentença recorrida enferma de nulidade por insuficiência de fundamentação, pois que apesar de apreciar adequadamente os vÍcios invocados pelo reclamante aqui recorrente, limita-se a acolher, sem critica suficientemente densificada, a posição da Coordenadora da Secção de Processo Executivo de ... do Instituto de Gestão Financeira da Segurança Social, I.P. expendida na sua decisão/despacho.
TERCEIRA
O tribunal a quo não analisou com o devido rigor em termos de extensão de análise e ponderação, se o despacho da Segurança Social continha fundamentação material bastante para afastar a revisão do ato de reversão por o mesmo conter os vícios imputados ao mesmo ato de reversão, designadamente quanto alegada inexistência de exercício de administração de facto.
QUARTA
A fundamentação utilizada na sentença recorrida, é insuficiente para sustentar o indeferimento liminar, sobretudo quando está em causa a tutela de direitos patrimoniais do Recorrente e a legalidade de uma reversão de responsabilidade subsidiária e ainda que formalmente exista motivação, ela não enfrenta de modo bastante a concreta alegação de erro nos pressupostos de facto e de direito da reversão.
QUINTA
A sentença recorrida enferma de erro de julgamento de direito, por interpretação excessivamente restritiva do artigo 78º da LGT , violando os princípios da legalidade, justiça material e tutela jurisdicional efetiva constitucionalmente consagrado no artigo 20.º da CRP, ao excluir a reapreciação do ato indeferimento do pedido de revisão do ato de reversão praticado pela Secção de Processo Executivo de ... do IGFSS, I.P., porquanto, quanto à aplicação do artigo 78º da LGT, considera que tal norma não é aplicável ao caso concreto, por se tratar de ato praticado no âmbito de procedimento enxertado em execução fiscal, o que manifestamente consubstancia uma limitação da aplicação de tal norma e é, manifestamente uma aplicação limitante e errática do direito, sendo tal conclusão interpretativa, da norma constante do artigo 78º da LGT, demasiado restritiva e excessivamente rígida, não atendendo natureza material da pretensão deduzida pelo Reclamante aqui Recorrente,
SEXTA
O pedido formulado junto da Secção de Processo Executivo de ... do Instituto de Gestão Financeira da Segurança Social, I.P., pelo Reclamante aqui Recorrente visava e visa a correção de uma situação de injustiça manifesta, baseada na alegada ilegalidade do ato de reversão e na inexistência dos pressupostos legais que a sustentam.
SÉTIMA
Estando em causa a correção de uma situação de injustiça e ilegalidade material o artigo 78.” da LGT não pode ser afastado por interpretação excessivamente restritiva e deve ser interpretado e aplicada a norma nele constante, luz dos princípios da legalidade, da justiça e da tutela jurisdicional efetiva, não podendo ser utilizado de forma a impedir qualquer reapreciação de um ato materialmente lesivo quando estejam em causa erros graves e ostensivos como se verifica no caso concreto, pois que mais do que uma vez o Reclamante aqui Recorrente, interpelou a Secção de Processo Executivo de ... do Instituto de Gestão Financeira da Segurança Social, I.P. para tal factualidade, pelo que ao excluir liminarmente essa possibilidade, a sentença recorrida adota uma interpretação restritiva que esvazia a proteção conferida pelo próprio sistema tributário, o que não encontra respaldo legal nem constitucional, violando mesmo o plasmado nomeadamente no artigo 20º da C.R.P. e “ branqueia ” frontalmente a atuação da Secção de Processo Executivo de ... do Instituto de Gestão Financeira da Segurança Social, I.P. que, ao não rever o ato em causa, afronta além do mais as normas e princípios constitucionalmente consagrados nomeadamente no artigo 266º da C.R.P..
OITAVA
O Recorrente sempre sustentou que nunca exerceu, de facto, funções de administração da sociedade devedora originária, sendo que a sentença recorrida desvaloriza tal argumento e remete-o para sede de oposição á execução fiscal, sem enfrentar devidamente a questão substantiva suscitada, ou seja a falta de verificação dos pressupostos legais da reversão.
NONA
A responsabilidade subsidiária do aqui Recorrente, pelo pagamento da dívida da sociedade devedora originária, não pode ser afirmada com base em mera presunção ou referência genérica a atos praticados em representação da sociedade, sendo necessária a demonstração efetiva do exercício de administração de fato.
DÉCIMA
O tribunal a quo não apreciou devidamente o erro nos pressupostos da reversão, nomeadamente a inexistência de administração de facto por parte do Recorrente, ademais a ausência da administração de fato do aqui Recorrente foi conhecida pelos serviços do Ministério Público e tal realidade foi transmitida Secção de Processo Executivo de ... do Instituto de Gestão Financeira da Segurança Social, I.P., sendo Estado Português uno e apesar dos intervenientes serem diferentes, a realidade de fato não muda nem se transforma boa vontade dos agentes desse mesmo estado, existindo erro manifesto na apreciação dos pressupostos da reversão. Ou seja, se essa demonstração não existe, o ato de reversão enferma de erro nos pressupostos de facto e deve ser anulado, pelo que a sentença recorrida ao decidir pelo indeferimento liminar, nesta parte, impede uma apreciação materialmente justa de uma questão que exige exame da realidade fatual e da prova documental existente nos autos e eventual prova testemunhal a produzir em sede de audiência de julgamento a realizar, sendo que a apreciação de tal factualidade não podia ser afastada com remissão automática para a oposição á execução fiscal, sem ponderação da efetiva tutela jurisdicional do caso concreto.
DÉCIMA PRIMEIRA
A sentença recorrida não acolhe, a invocação de abuso do direito, por entender que a atuação da Segurança Social não gerou confiança juridicamente protegida, no entanto o Estado e os seus órgãos e agentes da Administração não podem manter uma posição contraditória face a elementos já conhecidos nos autos, nomeadamente o arquivamento do inquérito e a ausência de prova consistente sobre a administração de facto, pelo que a persistência na reversão, apesar da existência de elementos que infirmam os seus pressupostos, viola os deveres de boa-Fé, coerência e lealdade administrativa, não estando em causa uma mera divergência interpretativa, mas sim a manutenção de um ato gravemente lesivo em contradição com dados objetivos já conhecidos pela própria Administração, no caso pela própria Secção de Processo Executivo de ... do Instituto de Gestão Financeira da Segurança Social, I.P., assim sentença recorrida enferma de erro de julgamento de direito.
DÉCIMA SEGUNDA
O uso do indeferimento liminar foi prematuro e inadequado pois que, em contexto de controvérsia fatual e jurídica relevante, como é o caso dos autos, deve ser reservado para situações de improcedência inequívoca, o que não ocorre nos presentes autos pois que não se verifica uma situação de improcedência manifesta, pelo que a sentença aqui recorrida, ao considerar manifestamente improcedente e indeferir liminarmente a reclamação, suprimiu uma apreciação judicial efetiva da legalidade do ato de reversão, em manifesta violação do principio da tutela jurisdicional efetiva, o que como tal ofende o princípio da tutela jurisdicional efetiva e o direito de acesso aos tribunais, constitucionalmente garantidos e restringiu injustificadamente o acesso á apreciação do mérito da causa.
DÉCIMA TERCEIRA
Julgado procedente o presente recurso, deve ser revogada a sentença aqui recorrida e deve o tribunal ad quem apreciar a decisão de que aqui se recorre e reapreciando a petição inicial da Reclamação apresentada e tudo o demais constante dos autos, concluir pela revogação da decisão aqui em crise e baixando os autos ao tribunal a quo para que neste seja julgada a referida reclamação seguindo-se os seus termos até final condenando o Reclamado no pedido.
DÉCIMA QUARTA
O tribunal ad quem deve concluir pela revogação da decisão aqui em crise e, caso o julgue que estão suficientemente instruídos os autos e após ser produzida a prova que seja julgada necessário produzir, julgue a reclamação provada e procedente dando provimento ao pedido deduzido pelo Reclamante agora recorrente, condenando o Reclamado no mesmo pedido deduzido na sua petição inicial.
Nestes termos nos mais de direito e sempre com o douto suprimento dos Excelentíssimos Srs. Juízes Desembargadores,
Deve o presente recurso ser julgado por provado e procedente o presente recurso, revogando-se em consequência a sentença aqui recorrida com as demais legais consequências
Ao apreciar a decisão de que aqui se recorre deve, o tribunal ad quem, reapreciar a petição inicial da Reclamação apresentada e tudo o demais constante dos autos, concluindo pela revogação da decisão aqui em crise determinar o prosseguimento dos autos para apreciação do mérito da reclamação apresentada e baixando os autos ao tribunal a quo para que neste seja julgada a referida reclamação seguindo-se os seus termos até final condenando o Reclamado no pedido, com as demais consequências legais; Ou, subsidiariamente, deve o tribunal ad quem concluir pela revogação da decisão aqui em crise e, caso o julgue que estão suficientemente instruídos os autos e após ser produzida a prova que seja julgada necessário produzir, e reconhecendo a ilegalidade do despacho reclamado deve ser anulada a reversão, dando provimento ao pedido deduzido pelo Reclamante agora recorrente, condenando o Reclamado no pedido deduzido com as legais consequências, o que se requer.
Assim decidindo farão V. Exas. a costumada e requerida
JUSTIÇA!»
Não foram apresentadas contra-alegações.
A Digna Procuradora Geral Adjunta teve vista dos autos.
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Com dispensa dos vistos legais, [cfr. 657.º, n.º 4, do Código de Processo Civil], cumpre agora apreciar e decidir o presente recurso.
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II - DELIMITAÇÃO DO OBJETO DO RECURSO - QUESTÕES A APRECIAR E DECIDIR.
Cumpre apreciar e decidir se a sentença padece de nulidade por falta de fundamentação e se comporta erro de julgamento por ter indeferido liminarmente a reclamação.
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III - FUNDAMENTAÇÃO:
De facto:
Na decisão em discussão não foi selecionada e autonomizada matéria de facto, pelo que se passa a transcrever todo o seu discurso fundamentador do qual se retira a matéria de facto subjacente à decisão tomada.
«Face ao invocado na petição inicial, ao pedido formulado e ao ato reclamado, assim como aos demais elementos dos autos, cumpre apreciar e decidir liminarmente.
Invoca o Reclamante, em suma, fundamentação insuficiente, inconstitucionalidade/ilegalidade da interpretação do artigo 78.º da LGT, abuso do direito/má-fé e erro na aplicação dos pressupostos da reversão, peticionando que o ato reclamado seja revogado e substituído por outro que determine a anulação da reversão. Começando pela análise do fundamento respeitante ao vício de fundamentação, refere o Reclamante, a este respeito, que o despacho reclamado é nulo, porque não contém a fundamentação necessária e suficiente para se poder aquilatar da sua correção em termos de legalidade e justiça material, pois dele não constam elementos que permitam a análise crítica da avaliação feita do pedido de revisão da reversão.
O direito à fundamentação, relativamente aos atos que afetem direitos ou interesses legalmente protegidos, encontra consagração constitucional no artigo 268.º, n.º 3, da Constituição da República Portuguesa, tendo o respetivo princípio constitucional sido densificado nos artigos 152.º e 153.º do Código do Procedimento Administrativo e no artigo 77.º, n.ºs 1 e 2, da LGT.
E dado que este dever legal de fundamentação tem, a par de uma função exógena (dar conhecimento ao administrado das razões da decisão, permitindo-lhe optar pela aceitação do ato ou pela sua impugnação), uma função endógena (consistente na própria ponderação do ente administrador, de forma cuidada, séria e isenta), então essa fundamentação deve ser contextual e integrada no próprio ato (ainda que de forma remissiva), expressa e acessível, clara, suficiente e congruente.
Equivalendo à falta de fundamentação a adoção de fundamentos que, por obscuridade, contradição ou insuficiência, não esclareçam concretamente a motivação do ato.
E caso a fundamentação seja feita por forma remissiva, por adesão ou remissão para anterior parecer, informação ou proposta, estes constituirão parte integrante do respetivo ato administrativo: este ato integra, pois, nele próprio, o parecer, a informação ou proposta para os quais se remete e estes terão, assim, em termos de legalidade, que satisfazer os mesmos requisitos da fundamentação autónoma.
O ato só está fundamentado se um destinatário normalmente diligente ou razoável, colocado na situação concreta, fica em condições de conhecer o itinerário cognoscitivo e valorativo do autor do ato, sendo, portanto, essencial que o discurso contextual lhe dê a conhecer todo o percurso da apreensão e valoração dos pressupostos de facto e de direito que suportam a decisão ou os motivos por que se decidiu num determinado sentido e não em qualquer outro.
As características enunciadas são exigência da fundamentação formal, que é a que está em causa nos autos, sendo distintas das exigíveis para a fundamentação substancial, a qual deve exprimir a real verificação dos pressupostos de facto invocados e a correta interpretação e aplicação das normas jurídicas indicadas.
Ora, descendo ao caso concreto, verifica-se que o Reclamante pediu a revisão oficiosa do ato de reversão, com fundamento no artigo 78.º, n.º 1, da LGT, invocando a falta de fundamentação do despacho de reversão e que inexistem fundamentos para a reversão, designadamente, por não ter exercido a administração de facto da devedora originária e por se tratar de situação de injustiça grave e notória, devendo a reversão ser anulada e cancelados os processos executivos.
Por outro lado, constata-se que o despacho reclamado indeferiu esse pedido, referindo, nomeadamente, que:
a) o despacho que determinou a reversão não padece de erro, estando devidamente fundamentado, nomeadamente, em virtude de constarem dos autos evidências dos atos praticados em representação da sociedade, que elencou, e não é aplicável ao caso a revisão dos atos tributários prevista no n.º 1 do artigo 78.º da LGT;
b) o despacho de encerramento proferido no inquérito n.º 2214/12.1TACBR, que determinou o arquivamento dos autos quanto ao Reclamante, não tem força de caso julgado no processo tributário, face aos artigos 84.º do Código de Processo Penal e 623.º e 624.º do Código de Processo Civil (CPC); e
c) conforme consta das sentenças proferidas nos processos n.ºs 336/22.0BECBR e 467/23.9BECBR, o meio processual adequado à tutela da pretensão relativa à reversão era a oposição à execução fiscal nos termos do artigo 204.º, n.º 1, alínea b), do CPPT, sendo que o prazo para deduzir oposição está há muito esgotado.
Assim sendo, esta fundamentação do despacho impugnado na presente reclamação observou as características legais que se lhe impunham e cumpriu a sua dupla função endógena/exógena.
Aliás, e em consequência disso, o Reclamante procurou contrariar, na petição de reclamação, os fundamentos da decisão de indeferimento, sendo evidente que dela conseguiu extrair o percurso cognoscitivo e valorativo seguido para a sua prática.
E, verificando-se os pressupostos da fundamentação formal no despacho reclamado, conclui-se que não assiste razão ao Reclamante, improcedendo o alegado vício de fundamentação insuficiente.
No tocante ao fundamento da alegada inconstitucionalidade/ilegalidade da interpretação do artigo 78.º da LGT, sustenta o Reclamante que a decisão aqui em crise é nula, pois de tal disposição não consta que seja necessário, para existir revisão oficiosa do ato, que tenha sido deduzida oposição ou que tenha a revisão de decorrer dentro do prazo para a dedução da oposição.
Desde logo, tal como ressalta o despacho reclamado, não é aplicável ao caso o disposto no artigo 78.º da LGT.
Na verdade, “(…) o regime do art. 78.º da LGT, da revisão dos actos tributários, não logra aplicação aos actos administrativos tributários praticados no âmbito dos procedimentos tributários enxertados no processo de execução fiscal. (…)” - cf. Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo de 06.09.2023, P. 0113/23.0BEVIS.
Como sumariado no Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo (Pleno da Secção do CT) de 26.06.2024, P. 0154/23.8BALSB: “(…) II - O artº.78, da L.G.T., incluindo o seu nº.4, é inaplicável aos actos de fixação do VPT (actos administrativos em matéria tributária), na medida em que visa apenas os actos tributários stricto sensu, incluindo o acto de determinação da matéria tributável, quando não dê lugar à liquidação de qualquer tributo. (…)”.
Sucede que o despacho de reversão, apesar de praticado num processo judicial (cf. artigo 103.º, n.º 1, da LGT), tem natureza de ato administrativo tributário e é praticado no âmbito do procedimento tributário autónomo para efetivação da responsabilidade subsidiária, enxertado naquele processo judicial, sendo-lhe inaplicável o artigo 78.º da LGT.
Acresce que, como salientado no despacho reclamado, nos processos instaurados pelo Reclamante, tramitados neste Tribunal sob os n.ºs 336/22.0BECBR e 467/23.9BECBR, entendeu-se que o meio processual próprio e adequado à tutela da pretensão do mesmo quanto à reversão seria a oposição à execução fiscal, nos termos do artigo 204.º, n.º 1, alínea b), do CPPT.
À luz do mesmo despacho, o prazo para deduzir oposição vem previsto no n.º 1 do artigo 203.º do CPPT, sendo de 30 dias, pelo que, tendo o Reclamante sido citado para as execuções em 14.05.2012 e notificado do despacho de encerramento do inquérito n.º 2214/12.1TACBR em fevereiro de 2013, o prazo para deduzir oposição há muito que esgotou, conforme sentenças proferidas nos aludidos processos, quer se conte da citação, quer da notificação deste despacho (como facto superveniente).
Ao contrário do alegado pelo Reclamante, não consta do despacho reclamado o entendimento de que, para existir revisão oficiosa do ato, é necessário que tenha sido deduzida oposição ou que tenha a revisão de decorrer dentro do prazo da oposição.
O que ali se menciona é que não é aplicável o artigo 78.º da LGT e que as questões da responsabilidade do revertido devem ser suscitadas em sede de oposição à execução fiscal, sendo subsumíveis à alínea b) do n.º 1 do artigo 204.º do CPPT.
Além disso, não tendo o Reclamante aduzido factos concretos demonstrativos daquele alegado vício do despacho reclamado, entende-se que não deu cumprimento ao ónus de alegação que sobre si impendia, pelo que se julga improcedente tal vício.
Relativamente ao fundamento atinente ao abuso do direito (na modalidade de venire contra factum proprium)/má-fé, alega o Reclamante que a decisão reclamada é nula, dado que a entidade decisora não quer reconhecer que se mantém a atuar em erro sobre os pressupostos de facto e de direito da reversão ao não assumir que a presunção da qual derivou foi efetuada sem fundamento na administração de facto, que não existia.
Acrescenta que, sendo do conhecimento dos serviços da Segurança Social o arquivamento do processo de inquérito por se ter reconhecido que o Reclamante não exerceu a administração de facto da sociedade devedora, que não foi colocado em crise, não deveria o órgão executivo presumir o que sabe que não faz parte da realidade.
O abuso do direito (cf. artigo 334.º do Código Civil), na modalidade de venire contra factum proprium, pressupõe uma atuação contraditória do agente, que, ao exercer o direito, contradiz a sua atuação anterior e pressupõe que essa atuação anterior seja idónea para criar em determinada pessoa uma situação de confiança que seja objetiva, justificada, legítima e merecedora de proteção e que seja defraudada pelo exercício do direito em termos que justifiquem a sua paralisação.
No presente caso, não se pode afirmar que a Segurança Social tenha convencido o Reclamante de que iria atuar, no futuro, de um certo modo, tendo depois assumido conduta em sentido inverso, de uma maneira contraditoriamente chocante e ético-juridicamente censurável, violando a confiança que naquela conduta o invocante depositou sem motivos para dela desconfiar.
A conduta alegadamente assumida pela Segurança Social de não ter colocado em crise o arquivamento do inquérito não releva para o efeito de concluir que atua com abuso do direito quando se vem invocar, no despacho reclamado, que o despacho de reversão não padece de erro e que constam dos autos evidências de atos praticados pelo Reclamante em nome e em representação da devedora originária, tanto mais que aquela foi uma conduta meramente passiva e cujo significado está longe de ser claro.
Com efeito, essa atuação (passiva) da Segurança Social não era idónea para criar no Reclamante uma expectativa ou confiança legítimas de que não viesse a sustentar a legalidade do despacho de reversão.
Conclui-se, portanto, pela inexistência do abuso do direito/má-fé.
Por último, no que concerne ao fundamento respeitante ao alegado erro na aplicação dos pressupostos da reversão, invoca o Reclamante que a Segurança Social presumiu e manteve o erro mesmo quando teve conhecimento de que a administração de facto da sociedade devedora foi dada como não existente em relação a si por parte dos serviços de fiscalização da Segurança Social e pelo Ministério Público.
Como já realçado, ao contrário do que também sustenta o Reclamante, o regime do artigo 78.º da LGT não logra aplicação aos atos administrativos tributários praticados no âmbito dos procedimentos tributários enxertados no processo de execução fiscal.
Ademais, o meio processual adequado para discutir as questões da responsabilidade do revertido - quer se pretenda discutir a legalidade do despacho de reversão, quer a ilegitimidade do revertido - é a oposição à execução fiscal (cf. alíneas b) ou i) do n.º 1 do artigo 204.º do CPPT).
Pelo que aquela questão não pode erigir-se em fundamento do processo de reclamação judicial previsto nos artigos 276.º e ss. do CPPT.
Adicione-se que, como destacado no despacho reclamado, nos processos judiciais n.ºs 336/22.0BECBR e 467/23.9BECBR, foi julgado que o meio processual próprio à tutela da pretensão do aqui Reclamante quanto à reversão era a oposição à execução fiscal, mas que há muito se encontrava esgotado o prazo para a deduzir.
Menciona tal despacho que o Reclamante foi citado para as execuções fiscais em 14.05.2012, pelo que, quer o prazo para a dedução da oposição, de 30 dias, se conte da citação, quer da notificação do despacho de encerramento do inquérito n.º 2214/12.1TACBR em fevereiro de 2013 (como facto superveniente), o prazo há muito que está esgotado (cf. artigo 203.º, n.º 1, do CPPT).
Tendo em conta o que antecede, naufraga, igualmente, o alegado erro na aplicação dos pressupostos da reversão.
Aqui chegados, e aferindo-se pelo pedido formulado na petição inicial, o meio processual adotado mostra-se o correto à luz da lei, porquanto o pedido em causa constitui um pedido típico da forma processual escolhida (revogação da decisão).
Contudo, face às causas de pedir, impõe-se considerar que o pedido é manifestamente improcedente, o que dá lugar ao indeferimento liminar da petição inicial, de acordo com o artigo 590.º, n.º 1, do CPC, aplicável ex vi do artigo 2.º, alínea e), do CPPT.»
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IV -DE DIREITO:
O Recorrente dissente, desde logo, da sentença sob o entendimento de que “enferma de nulidade por insuficiência de fundamentação, pois que apesar de apreciar adequadamente os vícios invocados pelo reclamante aqui recorrente, limita-se a acolher, sem crítica suficientemente densificada, a posição da Coordenadora da Secção de Processo Executivo de ... do Instituto de Gestão Financeira da Segurança Social, I.P. expendida na sua decisão/despacho.”
Analisada a decisão não detetamos a existência do vício que lhe vem imputado.
Na verdade, o tribunal a quo, analisando todas as questões que foram submetidas ao seu conhecimento, apreciou-as devidamente, dando a conhecer as razões pelas quais concluiu pela sua improcedência.
Nos termos conjugados no n.º 1 do artigo 125.º, do CPPT e na al. b) do n.º 1 do art. 615.º, do CPC., é nula a sentença quando não especifique os fundamentos de facto e de direito que justificam a decisão.
Nesta matéria a jurisprudência tem reiteradamente afirmado que importa, porém, distinguir a falta absoluta de motivação, da motivação deficiente, medíocre ou errada, sendo que o que a lei considera nulidade é a falta absoluta de motivação e tal nulidade só abrange a falta absoluta de motivação da própria decisão e não já a falta de justificação dos respetivos fundamentos: isto é, a nulidade só é operante quando haja total omissão dos fundamentos de facto ou de direito em que assenta a decisão. A insuficiência ou mediocridade da motivação é espécie diferente, afeta o valor doutrinal da sentença, sujeita-a ao risco de ser revogada ou alterada em recurso, mas não produz nulidade [vide, por todos, o acórdão deste TCA de 26.06.2025, com intervenção do mesmo relator, e, ainda, Alberto dos Reis, in Código de Processo Civil anotado, Vol. V, pág. 140. e Jorge Lopes de Sousa, in CPPT, anotado e comentado, 6.ª edição 2011, Vol. II, pág. 357].
Ora, a sentença não padece de falta absoluta de fundamentação de modo a provocar a sua nulidade.
Na verdade, não obstante, não exteriorizar uma (autónoma) fundamentação de facto, diga-se, precisamente, por não haver dela necessidade para a decisão proferida, facto é que na sentença foram atendidos os concretos fundamentos que constituem a causa de pedir, por um lado, fazendo sobre eles incidir um juízo subsuntivo de direito, por outro. Esta análise casuística dos fundamentos e a respetiva aplicação do direito realizada pelo tribunal a quo é que era essencial que fosse levada a cabo e que resultasse vertida, como resulta, na fundamentação da sentença. Se bem ou mal, de forma suficiente ou insuficiente, não importa neste momento apreciar, posto que é matéria que nos remete para o conhecimento sobre mérito da decisão, a apreciar em sede de erro de julgamento.
Pelo exposto, não pode afirmar-se que, na sentença, haja total omissão dos fundamentos em que decisão assenta.
Assim, por tudo quanto precede, é patente a improcedência da nulidade da sentença agora analisada, não sendo provido o recurso nesta parte.
Erro de julgamento da decisão de indeferimento liminar?
Nesta sede, aduz o recorrente que o tribunal a quo “não analisou com o devido rigor em termos de extensão de análise e ponderação, se o despacho da Segurança Social continha fundamentação material bastante para afastar a revisão do ato de reversão por o mesmo conter os vícios imputados ao mesmo ato de reversão, designadamente quanto alegada inexistência de exercício de administração de facto.”; “A sentença recorrida enferma de erro de julgamento de direito, por interpretação excessivamente restritiva do artigo 78º da LGT , violando os princípios da legalidade, justiça material e tutela jurisdicional efetiva constitucionalmente consagrado no artigo 20.º da CRP, ao excluir a reapreciação do ato indeferimento do pedido de revisão do ato de reversão praticado pela Secção de Processo Executivo de ... do IGFSS, I.P., porquanto, quanto à aplicação do artigo 78º da LGT, considera que tal norma não é aplicável ao caso concreto, por se tratar de ato praticado no âmbito de procedimento enxertado em execução fiscal, o que manifestamente consubstancia uma limitação da aplicação de tal norma e é, manifestamente uma aplicação limitante e errática do direito, sendo tal conclusão interpretativa, da norma constante do artigo 78º da LGT, demasiado restritiva e excessivamente rígida, não atendendo natureza material da pretensão deduzida pelo Reclamante aqui Recorrente”.
Adiantamos que o tribunal não analisou a validade do despacho de reversão e nem o podia fazer.
E, asseveramos, fê-lo sem erro, uma vez que a questão da ilegitimidade substantiva para a execução fiscal não é de conhecimento oficioso, por um lado, sendo o meio processual próprio para o seu conhecimento a oposição à execução fiscal e não a reclamação de atos do órgão de execução fiscal, por outro.
Como doutrina, de forma lapidar, o STA no acórdão de14.12.2011 proferido no âmbito de uma reclamação de atos do órgão de execução fiscal, que correu termos sob o n.º 01050711, «[s]ó em casos excepcionais previstos na lei processual ou na lei substantiva pode o juiz apreciar oficiosamente uma questão que não foi suscitada pelas partes. Mas não é o que acontece com o despacho de reversão, (…), pois a lei não atribui ao juiz o poder de oficiosamente dizer que esse acto é ilegal. Apenas o revertido, através da oposição à execução fiscal, pode iniciar um meio processual tendente a demonstrar que o acto é inválido.»
Daí que o controlo da legalidade e validade do despacho de reversão, do ponto de vista formal, e sobre o preenchimento dos pressupostos da efetivação da responsabilidade subsidiária, validade substancial, só pode ser levado a cabo na oposição à execução fiscal, por força, desde logo, do princípio da tipicidade dos meios processuais, inscrito no art. 2.º, n.º 2, do CPC, segundo o qual a todo o direito corresponde a ação adequada a fazê-lo reconhecer em juízo. Tendo o legislador tributário consagrado no art. 151.º, n.º 1, do CPPT, “a utilização do processo de oposição à execução fiscal para apreciação dos pressupostos da responsabilidade subsidiária”, [Conselheiro Jorge Lopes de Sousa, in “CPPT, anotado e comentado, 6.ª edição, 2011”, Áreas Editora, pág. 275], nos termos do disposto no art. 203.º e seguintes deste diploma. Na linha deste, indiscutível, entendimento vide, ainda, por todos, os acórdãos deste TCA de 11.07.2024 e 29.01.2026, processos n.ºs 1826/23.2BEBRG e 990/25.0BEBRG.CN1.
Assim, a alegação do Recorrente que se refere «à falta de responsabilidade pela dívida exequenda, apenas pode integrar fundamento de oposição à execução fiscal» [acórdão do STA de 14.08.2019, proc. n.º 0997/19.7BEBRG, proferido, igualmente, no âmbito de uma reclamação de atos do órgão de execução fiscal].
Destarte, considerando que o processo de reclamação da decisão do órgão da execução fiscal, previsto no artigo 276.º do CPPT, destina-se a impugnar decisões que afetem direitos ou interesses legítimos, quando não exista meio próprio para a defesa dos mesmos, e sendo o processo de oposição à execução fiscal o meio adequado para contrariar a pretensão executiva do Exequente com fundamento na invocação de vícios formais ou substanciais do despacho de reversão, não merece censura a sentença que afastou o seu conhecimento, no entendimento de que a presente Reclamação não é o meio processual idóneo para o efeito. Razão pela qual não pode também este tribunal ad quem proceder a esse conhecimento.
Outrossim, o recorrente não coloca em causa a seguinte porção da sentença, segundo a qual “o prazo para deduzir oposição vem previsto no n.º 1 do artigo 203.º do CPPT, sendo de 30 dias, pelo que, tendo o Reclamante sido citado para as execuções em 14.05.2012 e notificado do despacho de encerramento do inquérito n.º 2214/12.1TACBR em fevereiro de 2013, o prazo para deduzir oposição há muito que esgotou, conforme sentenças proferidas nos aludidos processos, quer se conte da citação, quer da notificação deste despacho (como facto superveniente)”, que, por isso, transitou em julgado [cfr. art. 635.º, n.º 5, do CPC].
Daqui resultando que, qualquer prejuízo que o recorrente entenda ter sofrido, desde logo, à tutela jurisdicional efetiva, no que se que se refere à reversão da execução, só a si é imputável, por não ter atempadamente reagido, em abstrato, em dois momentos diferentes, contra o despacho de reversão, pretendendo fazê-lo, agora, volvidos mais de 10 anos.
Propugna ainda o recorrente que a sentença comporta um errado julgamento ao concluir pela inadequação da revisão oficiosa para atacar/alterar o despacho de reversão, restringindo a aplicação do art. 78.º da LGT. Todavia, sem razão, na medida em que o tribunal se limitou a aplicar o que legalmente se impunha.
É que é indiscutível que, para efeitos do art. 78.º da LGT, os atos abrangidos pela revisão oficiosa são os atos de liquidação e de fixação da matéria coletável [sobre esta questão, vide, Conselheiro Jorge Lopes de Sousa e outros, in “LGT, anotada e comentada, 4.ª edição, 2012”, encontro de escrita, pág. 702].
Conforme judiciosamente se doutrina no acórdão do STA de 09.07.2025, processo n.º 02246/13.2BELRS, «O regime de revisão do acto tributário constitui uma garantia procedimental do contribuinte, mas é também um poder-dever da A. Fiscal, pelo que a iniciativa está repartida por ambos. Esta possibilidade de iniciativa da Fazenda Pública, num prazo amplo, torna o regime de revisão num instrumento particularmente útil para o cumprimento da legalidade, nas situações em que há uma evidência de injustiça grave, ou erro da administração, embora já existindo "caso decidido", por estarem ultrapassados os prazos de reclamação graciosa ou impugnação judicial. Nestas situações, a revisão dos actos tributários funciona como "válvula de escape", privilegiando o valor da justiça no caso concreto. Já os princípios da certeza e segurança jurídica continuam protegidos, visto que, por um lado, existe (em regra) um prazo de revisão do acto e, por outro lado, a sua maior duração apenas está consentida, nomeadamente, nas situações em que o acto tributário está ferido por uma invalidade que revela efeitos de maior gravidade na esfera jurídica do contribuinte. Este regime é potencialmente abrangente de actos de liquidação (actos tributários "stricto sensu") e de actos de fixação da matéria colectável, que são, ambos, tipos de actos tributários através dos quais a A. Fiscal define a sua posição perante os contribuintes e outros obrigados tributários, incidente sobre os seus direitos ou deveres (cfr.Diogo Leite de Campos e Outros, Lei Geral Tributária Anotada e comentada, Editora Encontro da Escrita, 4ª. Edição, 2012, pág.702 e seg.; José Maria Fernandes Pires e Outros, Lei Geral Tributária Comentada e Anotada, Almedina, 2015, pág.841 e seg.; Paulo Marques, A Revisão do Acto Tributário, Cadernos do IDEFF, nº.19, Almedina, 2015, pág.140 e seg.).»
Ora, o despacho de reversão não é claramente um ato tributário, sendo sim um ato administrativo de natureza tributária, praticado no âmbito da execução fiscal. Daí que não possa ser objeto de revisão oficiosa.
Sobre a natureza dos atos praticados na execução fiscal, crê-se pertinente, ter presente, o exposto no Acórdão do STA, de 29.05.2013, proferido no âmbito do processo n.º 0480/13, onde se refere que «(…) o processo de execução fiscal tem natureza judicial, expressamente reconhecida pelo art. 103.º, n.º 1, da LGT (Diz o art. 103.º, n.º 1, da LGT: «O processo de execução fiscal tem natureza judicial, sem prejuízo da participação dos órgãos da administração tributária nos actos que não têm natureza jurisdicional».). Como resulta deste preceito, admite-se que a Administração tributária (AT) pratique actos naquele processo, apenas lhe estando vedada a prática daqueles que tenham natureza jurisdicional [«De aplicação da norma ao caso em concreto, mas resolvendo um litígio ou um conflito de pretensões» (JOAQUIM FREITAS DA ROCHA, Lições de Procedimento e Processo Tributário, Coimbra Editora, 2.ª edição, pág. 265)], que os princípios consagrados nos arts. 110.º, 111.º e 202.º da Constituição da República (CRP) (Princípios da separação dos poderes e âmbito da função jurisdicional.) impõem que fique reservada ao tribunal, numa distribuição de competências a que o legislador ordinário deu concretização através dos arts. 10.º, n.º 1, alínea f) (Preceito que determina:
«1. Aos serviços da administração tributária cabe: […]
f) Instaurar os processos de execução fiscal; […]».), e 151.º do CPPT (Na redacção que lhe foi dada pela Lei n.º 64-B/2011, de 31 de Dezembro (Lei do Orçamento do Estado para 2012), estipula o art. 151.º, n.º 1, do CPPT: «Compete ao tribunal tributário de 1ª instância da área do domicílio ou sede do devedor, depois de ouvido o Ministério Público nos termos do presente Código, decidir os incidentes, os embargos, a oposição, incluindo quando incida sobre os pressupostos da responsabilidade subsidiária, e a reclamação dos actos praticados pelos órgãos da execução fiscal».).
O facto de a AT poder praticar no processo de execução fiscal actos de natureza não jurisdicional não implica que todos os actos por ela praticados naquele processo constituam actos administrativos em sentido estrito. No âmbito do processo de execução fiscal, a AT pratica, não só actos administrativos de natureza tributária (que lhe competem na sua condição de exequente, quando o seja), mas também outros actos processuais, cuja competência lhe está cometida enquanto órgão da execução fiscal, nos termos do disposto no já referido art. 10.º, n.º 1, alínea f), do CPPT. Relativamente a estes últimos, a lei constitucional não impõe que hajam de ser praticados por um juiz, podendo o legislador ordinário atribuir a competência para o efeito a um funcionário ou ao juiz, desde que, no primeiro caso, fique salvaguardada a possibilidade de discutir judicialmente a sua legalidade, sob pena de violação do art. 20.º da CRP (…)
Ou seja, no processo de execução fiscal, sendo certo que está vedada à AT a prática de actos jurisdicionais, é-lhe permitida a prática quer de actos administrativos de natureza tributária, que respeitam à dívida tributária e integram procedimentos tributários (v.g., a reversão, a dação em pagamento, o pagamento em prestações, a aprovação de garantias e a dispensa de prestação de garantia …), em que estamos perante actos «praticados por entidades diferentes do órgão da execução fiscal, na sequência de procedimentos tributários autónomos, que correm paralelamente ao processo de execução fiscal e em conexão com ele» …, cuja prática está reservada à AT enquanto exequente, enquanto credora (Podendo, inclusive, não ser do órgão da execução fiscal, mas de outra autoridade da AT.), quer de actos de natureza processual, constituindo alguns meras operações materiais (remessa do título executivo ao órgão da execução, instauração da execução) e outros actos judiciais de tramitação processual sem natureza jurisdicional (citação, penhora, venda), cuja prática o legislador pôs a cargo da AT enquanto órgão da execução fiscal, a qual age aí como um mero “auxiliar” (Aliás, era como juiz auxiliar que o Código de Processo das Contribuições e Impostos se referia ao chefe da repartição de finanças (cfr. art. 40.º, § único), a quem, fora de Lisboa e do Porto, competia instaurar os processos de execução fiscal e realizar os actos a eles respeitantes, com excepção dos de natureza jurisdicional e sempre com recurso para o juiz do tribunal tributário.) na prossecução do escopo da execução (a cobrança das dívidas), numa «colaboração operacional com a administração da justiça segundo os termos em que esta se encontra cometida pela Constituição aos tribunais. (…).»
Dada, então, a natureza do ato de reversão e o âmbito de abrangência da revisão oficiosa, só nos resta concluir como o tribunal a quo de que “o regime do artigo 78.º da LGT não logra aplicação aos atos administrativos tributários praticados no âmbito dos procedimentos tributários enxertados no processo de execução fiscal”, ao contrário da pretensão do recorrente.
Prossegue o recorrente no apontado demérito da sentença quanto ao não reconhecimento do invocado abuso de direito em que terá incorrido o IGFSS.
Para o efeito sustenta que a sentença “não acolhe, a invocação de abuso do direito, por entender que a atuação da Segurança Social não gerou confiança juridicamente protegida, no entanto o Estado e os seus órgãos e agentes da Administração não podem manter uma posição contraditória face a elementos já conhecidos nos autos, nomeadamente o arquivamento do inquérito e a ausência de prova consistente sobre a administração de facto, pelo que a persistência na reversão, apesar da existência de elementos que infirmam os seus pressupostos, viola os deveres de boa-Fé, coerência e lealdade administrativa, não estando em causa uma mera divergência interpretativa, mas sim a manutenção de um ato gravemente lesivo em contradição com dados objetivos já conhecidos pela própria Administração, no caso pela própria Secção de Processo Executivo de ... do Instituto de Gestão Financeira da Segurança Social, I.P., assim sentença recorrida enferma de erro de julgamento de direito”.
Relembremos, antes de mais, a fundamentação quanto a este último aspeto, desenvolvida nos seguintes termos:
«Relativamente ao fundamento atinente ao abuso do direito (na modalidade de venire contra factum proprium)/má-fé, alega o Reclamante que a decisão reclamada é nula, dado que a entidade decisora não quer reconhecer que se mantém a atuar em erro sobre os pressupostos de facto e de direito da reversão ao não assumir que a presunção da qual derivou foi efetuada sem fundamento na administração de facto, que não existia.
Acrescenta que, sendo do conhecimento dos serviços da Segurança Social o arquivamento do processo de inquérito por se ter reconhecido que o Reclamante não exerceu a administração de facto da sociedade devedora, que não foi colocado em crise, não deveria o órgão executivo presumir o que sabe que não faz parte da realidade.
O abuso do direito (cf. artigo 334.º do Código Civil), na modalidade de venire contra factum proprium, pressupõe uma atuação contraditória do agente, que, ao exercer o direito, contradiz a sua atuação anterior e pressupõe que essa atuação anterior seja idónea para criar em determinada pessoa uma situação de confiança que seja objetiva, justificada, legítima e merecedora de proteção e que seja defraudada pelo exercício do direito em termos que justifiquem a sua paralisação.
No presente caso, não se pode afirmar que a Segurança Social tenha convencido o Reclamante de que iria atuar, no futuro, de um certo modo, tendo depois assumido conduta em sentido inverso, de uma maneira contraditoriamente chocante e ético-juridicamente censurável, violando a confiança que naquela conduta o invocante depositou sem motivos para dela desconfiar.
A conduta alegadamente assumida pela Segurança Social de não ter colocado em crise o arquivamento do inquérito não releva para o efeito de concluir que atua com abuso do direito quando se vem invocar, no despacho reclamado, que o despacho de reversão não padece de erro e que constam dos autos evidências de atos praticados pelo Reclamante em nome e em representação da devedora originária, tanto mais que aquela foi uma conduta meramente passiva e cujo significado está longe de ser claro.
Com efeito, essa atuação (passiva) da Segurança Social não era idónea para criar no Reclamante uma expectativa ou confiança legítimas de que não viesse a sustentar a legalidade do despacho de reversão.
Conclui-se, portanto, pela inexistência do abuso do direito/má-fé.»
A extratada fundamentação não merece qualquer censura ou reparo, exteriorizando uma correta apreciação da questão analisada.
Na realidade, o abuso de direito pressupõe a existência de um direito radicado na esfera do titular, direito que, contudo, é exercido por forma ilegítima por exceder manifestamente a boa-fé, os bons costumes ou o seu fim social ou económico [art. 334.º do Código Civil].
A justificação do instituto doabuso do direito assenta em razões de justiça e de equidade e prende-se com o facto das normas jurídicas serem gerais e abstratas.
Como se afirma, de forma lapidar, no acórdão do Tribunal da Relação do Porto, de 09.01.2017, proc. n.º 102/11.8TBALD.C2, «[p]oder-se-á, então, dizer que ocorre uma situação típica de abuso do direito quando alguém, detentor de um determinado direito, consagrado e tutelado pela ordem jurídica, o exercita, todavia, no caso concreto, fora do seu objectivo natural e da razão justificativa da sua existência e ostensivamente contra o sentimento jurídico dominante.
Há neste exercício um desvio flagrante e ostentatório entre a dimensão do direito tutelado e compressão de um outro estado ou situação jurídica, que não estando salvaguardado pela ordem jurídica, terá obtido pela permanência na esfera jurídica de um outro sujeito, um estádio de quase direito que a consciência jurídica, numa assumpção de pré-juridicidade ou juridicidade fáctica, deve tutelar, ou pelo menos, obstar que seja desfeiteado pelo direito validamente constituído.
Os autores costumam assimilar ao instituto do abuso do direito o facto de alguém adoptar um comportamento que tipicamente se dirige em determinado sentido e que, extravagantemente, de forma inusitada e perversa, adquire novo rumo ao arrepio do que já estava sedimentado numa determinada relação jurídica, substantiva ou processual.
Na tipologia do abuso de direito sobressai o venire contra factum proprium, que equivale a dar o dito por não dito e radica numa conduta contraditória da mesma pessoa, ao pressupor duas atitudes antagónicas, sendo a primeira (factum proprium) contrariada pela segunda atitude, com manifesta violação dos deveres de lealdade e dos limites impostos pelo princípio da boa fé.
Dito de outra forma: o venire contra factum proprium encontra respaldo nas situações em que uma pessoa, por um certo período de tempo, se comporta de determinada maneira, gerando expectativas na outra de que o seu comportamento permanecerá inalterado.»
Façamos agora a respetiva subsunção jurídica.
O despacho reclamado indeferiu a pretensão do reclamante com base em três pontos essenciais:
a) O despacho que determinou a reversão não padece de erro, estando devidamente fundamentado, nomeadamente, em virtude de constarem dos autos evidências dos atos praticados em representação da sociedade, que elencou, e não é aplicável ao caso a revisão dos atos tributários prevista no n.º 1 do artigo 78.º da LGT;
b) O despacho de encerramento proferido no inquérito n.º 2214/12.1TACBR, que determinou o arquivamento dos autos quanto ao Reclamante, não tem força de caso julgado no processo tributário, face aos artigos 84.º do Código de Processo Penal e 623.º e 624.º do Código de Processo Civil (CPC); e
c) Conforme consta das sentenças proferidas nos processos n.ºs 336/22.0BECBR e 467/23.9BECBR, o meio processual adequado à tutela da pretensão relativa à reversão era a oposição à execução fiscal nos termos do artigo 204.º, n.º 1, alínea b), do CPPT, sendo que o prazo para deduzir oposição está há muito esgotado.
Da conjugação dos fundamentos da improcedência da pretensão do reclamante, resulta que o órgão de execução fiscal entendeu, com base na prova constante no processo de execução fiscal, que o despacho de reversão se encontra bem fundamentado. Ou seja, o IGFSS em coerência com o que já tinha decidido aquando da prolação do despacho de reversão entendeu ser de manter este despacho. Daí que não haja qualquer frustração de expetativas na esfera jurídica do reclamante, pois estas nunca foram criadas. A única expetativa que o reclamante podia ter, na sequência da reversão e da respetiva citação e perante a sua inércia, mesmo após o arquivamento do processo-crime, é que a execução iria continuar contra si. A eventual paragem do processo poderá relevar para outros efeitos, designadamente prescricionais da quantia exequenda, mas não para sustentar uma qualquer expetativa do reclamante de que a execução não se encontrava ativa.
Para além do mais, também, quanto à inaplicabilidade da revisão oficiosa, nos termos do art 78.º da LGT, não é uma decisão surpreendente, por ser o entendimento pacífico, conforme vimos, que acolhemos neste acórdão. Sendo, sim, uma atuação bastante temerária do reclamante, pretender por via do requerimento apresentado, mais de 10 anos depois do despacho de reversão, a sua alteração, completamente à margem da tipologia dos meios processuais e respetivos prazos. Sendo certo que não pode beneficiar de um eventual desconhecimento da lei e nem da sua própria negligência na defesa dos seus direitos e interesse legítimos.
Outrossim, a simples constatação do arquivamento do processo-crime quanto ao reclamante não tem o alcance que lhe pretende dar.
Na verdade, o conhecimento de um despacho de arquivamento - que, na apreciação desta questão, será aqui equiparado à absolvição do processo-crime de abuso de confiança, por falta de demonstração da gerência de facto -, deverá ser tido em conta na decisão de reversão, mas sem prejuízo da ponderação das circunstâncias concretas de cada caso, dos elementos de prova vertidos no processo de execução fiscal. Ou seja, não se pode extrair uma ilação automática de irresponsabilização do gerente com base na sua absolvição em processo penal, por tal não estar previsto legalmente.
Sobre a relevância dos efeitos absolutórios penais para a oposição, pronunciou-se já este TCA, por diversas vezes, designadamente nos acórdãos de 26.06.2025 e 15.07.2025, processos n.ºs 1185/21.8BEBRG e 767/21.2BEBRG, respetivamente, no sentido de que «a jurisprudência maioritária, com especial relevância para a do STA, tem vindo a afirmar que «a lei não atribui relevância em processo de oposição fiscal ao caso julgado absolutório formado em processo penal», sem prejuízo de consubstanciar um elemento de prova, a valorar pelo tribunal tributário «de acordo com o princípio da livre apreciação da prova», nos termos do disposto no n.º 5 do artigo 607.º do CPC, aplicável subsidiariamente.»
A dado trecho, assevera-se no primeiro daqueles acórdãos que «O artº.624, nº.1, do C.P.Civil, dispõe que a sentença penal absolutória, transitada em julgado, que haja absolvido o arguido com fundamento em não ter praticado os factos que lhe eram imputados, constitui simples presunção legal da inexistência desses factos, em ações de natureza civil. A propósito da interpretação de tal normativo discute-se se a referida presunção também se aplica nas situações em que o arguido é absolvido em virtude do funcionamento do princípio "in dubio, pro reo", ou apenas nos casos em que é feita prova positiva de não ter praticado os factos. A jurisprudência tem decidido que tal presunção ilidível não se aplica em caso de absolvição com fundamento no citado princípio "in dubio, pro reo", uma vez que nesta situação a absolvição se baseia na falta de prova dos factos imputados ao arguido, exigindo a aludida norma que tal absolvição tenha como fundamento não ter este praticado os factos que lhe foram imputados (cfr.v.g. ac.S.T.J.-7ª.Secção, 21/10/2010, proc.95/04.8TBCDR.P1.S1; ac.S.T.J.-2ª.Secção, 11/07/2019, proc.7318/17.1T8CBR.C1.S1; António Santos Abrantes Geraldes e Outros, Código de Processo Civil Anotado, Vol. I, Parte Geral e Processo de Declaração, Almedina, 2019, pág.747; José Lebre de Freitas e Outro, Código de Processo Civil Anotado, II Vol., 4ª. Edição, Almedina, 2021, pág.765 e seg.).
No entanto, já não existe qualquer princípio ou norma legal que preveja a prevalência das decisões proferidas em sede de processos-crime sobre as decisões proferidas em sede dos procedimentos ou processos tributários. Pelo contrário, o legislador prevê é a possibilidade de decisões judiciais transitadas em julgado e proferidas nos processos de impugnação ou de oposição à execução constituírem caso julgado no âmbito do processo penal tributário (cfr. artº.48, do R.G.I.T.). É que no processo tributário não há inocentes ou culpados, antes devedores ou não devedores do imposto, sendo os pressupostos da responsabilidade tributária diversos dos da responsabilidade penal tributária.
Ora, como é bem sabido, a responsabilidade tributária e a responsabilidade penal tributária, podendo coexistir na esfera jurídica da mesma pessoa, são títulos autónomos de responsabilidade, gerados por factos diversos, sujeitos a diversos princípios, regimes e leis e determinantes de consequências igualmente diferenciadas. Desde logo, na responsabilidade penal tributária não há culpas presumidas, presumindo-se, ao invés, inocente o arguido até ao trânsito em julgado da decisão que o condene. A responsabilidade tributária, porém, admite uma presunção - ilidível - de culpa no não pagamento, nos casos previstos no artº.24, nº.1, al.b), da L.G.T., cabendo ao responsável tributário ilidir, através do meio processual próprio (audiência prévia antes da reversão e oposição), essa presunção legal de culpa para afastar a sua responsabilidade pela dívida. Com estes pressupostos, a sentença de absolvição do ora recorrente no processo-crime, não tem a força de caso julgado pretendida pelo mesmo, no que respeita aos factos aí dados como provados ou não provados, antes deve reconduzir-se a um elemento de prova que pode ser valorado de acordo com o princípio da livre apreciação da prova, nos termos do disposto no artº.607, nº.5, do C.P.C., aplicável "ex vi" do artº.2, al.e), do C.P.P.T. (cfr.ac.S.T.A.-2ª.Secção, 8/10/2014, rec.1930/13; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 20/03/2019, rec.1053/18.0BELRA).»
Tendo em atenção esta jurisprudência, não seria também legítimo ao reclamante esperar que o órgão de execução fiscal acolhesse a sua pretensão de irradiar de forma automática os efeitos do arquivamento do processo-crime para a execução fiscal.
Em consonância com todo o exposto, não se divisa por parte do IGFSS o exercício de uma posição jurídica em contradição com o comportamento assumido anteriormente, fora do seu objetivo natural e da razão justificativa da sua existência e ostensivamente contra o sentimento jurídico dominante, de modo a preencher uma conduta eivada de abuso de direito, em qualquer uma das suas modalidades.
Ora, dispõe o art. 590.º do CPC, aplicável por força do disposto no art. 2.º, alínea e) do CPPT, que «[n]os casos em que, por determinação legal ou do juiz, seja apresentada a despacho liminar, a petição é indeferida quando o pedido seja manifestamente improcedente (…).»
É propósito do art. 590.º, do CPC aferir, em sede liminar, da viabilidade do prosseguimento dos autos, tendo em conta a causa de pedir e o pedido formulados, sob pena de ser determinada a prática de atos inúteis, igualmente proibidos por lei, em situações como a presente em que dos autos constam todos os elementos necessários à decisão da questão identificada.
Neste conspecto, nenhuma censura merece a sentença que indeferiu liminarmente a presente reclamação de atos do órgão de execução fiscal, por ser manifesta a sua improcedência, sendo julgado não provido o recurso.
*
Da dispensa do remanescente da taxa de justiça.
Preceitua o artigo 6.º, n.º 7 do RCP que nas causas de valor superior a € 275.000,00, [como se verifica in casu - € 316.483,54], o remanescente da taxa de justiça é considerado na conta final, salvo se a especificidade da situação o justificar e o juiz de forma fundamentada, atendendo designadamente à complexidade da causa e à conduta processual das partes, dispensar o respetivo pagamento.
Como referido no Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo de 7 de Maio de 2014, proferido no Processo nº 1953/13, integralmente disponível em www.dgsi.pt: “A norma constante do nº 7 do art. 6º do RCP deve ser interpretada em termos de ao juiz, ser lícito, mesmo a título oficioso, dispensar o pagamento, quer da totalidade, quer de uma fracção ou percentagem do remanescente da taxa de justiça devida a final, pelo facto de o valor da causa exceder o patamar de €275.000, consoante o resultado da ponderação das especificidades da situação concreta (utilidade económica da causa, complexidade do processado e comportamento das partes), iluminada pelos princípios da proporcionalidade e da igualdade.”
Na ponderação da possibilidade de dispensa do remanescente da taxa de justiça importa, assim, considerar, além do mais, o princípio da proporcionalidade, devendo determinar-se a dispensa sempre que o montante da taxa de justiça devida se afigurar manifestamente desproporcionado em face do concreto serviço prestado, e ainda que a ação não se revele de complexidade inferior à comum. Com efeito, conforme se salienta no Acórdão do STA de 01 de fevereiro de 2017, proferido no Processo nº 891/16, integralmente disponível em www.dgsi.pt, “não podemos perder de vista que a taxa de justiça, como todas as taxas, assume natureza bilateral ou correspectiva (cfr. arts. 3º, nº 2 e 4º, nº 2 da Lei Geral Tributária), constituindo a contrapartida devida pela utilização do serviço público da justiça por parte do sujeito passivo”.
Assim, tudo ponderado e perante a possibilidade de graduação casuística e prudencial do montante da taxa de justiça devida a final, não perdendo de vista que deve existir correspetividade entre os serviços prestados e a taxa de justiça cobrada aos cidadãos que recorrem aos tribunais, de acordo com o princípio da proporcionalidade consagrado no artigo 2.º da CRP, atendendo ainda ao direito de acesso à justiça acolhido no artigo 20.º do mesmo diploma, encontramos razões válidas e ponderosas para a dispensa do pagamento do remanescente da taxa de justiça, nos termos do n.º 7 do artigo 6.º do RCP.
Destarte, deverá a conta de custas a elaborar desconsiderar o remanescente da taxa de justiça.
*
Nos termos do n.º 7 do art.º 663.º do CPC., formula-se o seguinte SUMÁRIO:
I - É propósito do art. 590.º, do CPC, aferir, em sede liminar, da viabilidade do prosseguimento dos autos, tendo em conta a causa de pedir e o pedido formulados, sob pena de ser determinada a prática de atos inúteis, igualmente proibidos por lei, em situações como a presente em que dos autos constam todos os elementos necessários à decisão da questão identificada.
II - Considerando que o processo de reclamação da decisão do órgão da execução fiscal, previsto no artigo 276.º do CPPT, destina-se a impugnar decisões que afetem direitos ou interesses legítimos, quando não exista meio próprio para a defesa dos mesmos, e sendo o processo de oposição à execução fiscal o meio adequado para contrariar a pretensão executiva do Exequente com fundamento na invocação de vícios formais ou substanciais do despacho de reversão, não merece censura a sentença que afastou o seu conhecimento, no entendimento de que a presente Reclamação não é o meio processual idóneo para o efeito.
III - Oabuso de direito pressupõe a existência de um direito radicado na esfera do titular, direito que, contudo, é exercido por forma ilegítima por exceder manifestamente a boa-fé, os bons costumes ou o seu fim social ou económico [art. 334.º do Código Civil].
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V - DECISÃO:
Em face do exposto, acordam, em conferência, os juízes da Subsecção de Execução Fiscal e de Recursos Contraordenacionais, do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Norte, em negar provimento ao recurso e, nessa sequência, manter a sentença no ordenamento jurídico.
Custas pelo reclamante, sem prejuízo da proteção jurídica de que seja beneficiário; devendo na conta ser atendida a dispensa do pagamento remanescente da taxa de justiça.
Porto, 28 de maio de 2026
[Vítor Salazar Unas]
[Maria do Rosário Pais]
[Paulo Moura] |
