| Decisão Texto Integral: | Acordam em conferência na Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte:
1. RELATÓRIO
Os Recorrentes, A. e M., NIF n.ºs (...) e (…), não se conformaram com a sentença emitida, pelo Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto, que julgou parcialmente procedente a impugnação judicial intentada contra as liquidações adicionais de IVA e correspondentes juros compensatórios, relativas aos períodos 201203T; 201206T; 201209T, 201212T; 201309T; 201312T; 201203T; 201406T; 201409T; 201412T; 201503T; 201506T; 201509T; 201512T, num valor global de € de €9 290.30.
A sentença recorrida decidiu anular as liquidações adicionais de IVA emitidas em nome de A., na desconsideração dos recebimentos obtidos por parte de A.; J. e V., S. A., mantendo-se, na íntegra, todas as demais liquidações impugnadas.
A Recorrente interpôs o presente recurso, formulando nas alegações as seguintes conclusões que se reproduzem:“(…)
I. A. e M., aqui Recorrentes, vieram, nos termos do art. 99º e seguintes do Código de Procedimento e Processo Tributário, deduzir impugnação judicial visando as liquidações adicionais de IVA e correspondentes juros compensatórios, melhores identificados nos autos, relativamente àquele num valor global de €4 954.30 e a esta de €4 336.00, num total de €9 290.30.
II. Pedindo os agora aqui Recorrentes a procedência da impugnação, com a consequente anulação das liquidações de IVA e respetivos juros compensatórios dos anos de 2012, 2013, 2014 e 2015.
III. os atos de liquidação em crise foram promovidos no decurso de uma ação inspetiva aos sujeitos passivos, despoletada ao abrigo das Ordens de Serviço nºs OI201601294, OI 201601295, OI 201601296 E OI201601297, com início no dia 28/04/2016 e fim no dia 27/11/2017.
IV. a A.T. procedeu a correções DIRECTAS e/ou de natureza meramente aritméticas aos valores dos serviços prestados sujeitos a IVA, e SEM recurso a métodos indirectos referente aos períodos de tributação dos exercícios de 2012, 2013, 2014 e 2015, tendo originado as liquidações de IVA que foram objeto da impugnação judicial destes autos.
V. Proferida sentença nestes autos a 14 de Abril de 2021 e efetivamente notificada aos Impugnantes a 23/04/2021, foi decidido pelo Tribunal a quo que: julgo a presente impugnação parcialmente procedente e, em consonância, decido anular as liquidações adicionais de IVA emitidas em nome de A., na desconsideração dos recebimentos obtidos por parte de A.; J. e V., S. A., mantendo-se, na íntegra, todas as demais liquidações impugnadas.
VI. Porém, salvo o devido respeito que é muito, não podem os aqui Recorrentes conformar-se com tal decisão, que deveria ter julgado a presente impugnação totalmente procedente e, consequentemente, terem sido anulados os atos de liquidação de IVA e respetivos juros compensatórios, melhor identificados nos autos.
VII. Nomeadamente pois foi demonstrado e provado o erro da AT quanto à concreta aplicação pressupostos das correções sem recurso a métodos indiretos e, tendo sido utilizado métodos de natureza direta onde a AT funda as liquidações em crise de forma contrária à lei.
VIII. Os recorrentes entendem que a douta sentença enferma dos vícios de erro de julgamento, violação do princípio da verdade material, incorreta apreciação da prova produzida nos autos, violação de lei, designadamente, dos artºs 74º, 81º, 82º, 83º, 85º, 87º b), 88º e ss. da LGT.
IX. Ora, pese embora a matéria de facto ter sido dada integralmente provada, todos os factos apurados na ação inspetiva foram considerados factualidade assente, a decisão do tribunal a quo incorreu em contradição uma vez que, ao decidir como decidiu, substituiu-se à Autoridade Tributária, que não logrou provar a origem dos depósitos em numerário nas contas dos Recorrentes, nem tão pouco que tais depósitos eram rendimento. Como tal, foi violado o artº 74º da LGT.
X. Entendem os Recorrentes existir erro de julgamento, na medida em que as liquidações em crise se fundamentaram em correções técnicas quando se deveriam ter socorrido de avaliação por métodos indiretos.
XI. A douta Sentença em crise deu como factos provados os pontos 1. a 27. melhor descritos na sentença e que aqui se dão por reproduzidos.
XII. Quanto aos factos não provados, a douta sentença refere que inexistem factos não provados para boa decisão da causa.
XIII. Perante tal, isto é considerando o Tribunal a quo a totalidade dos factos como provados, deveria ter valorado tais factos de forma conducente com a lei, o que deveria ter levado à procedência da impugnação.
XIV. Ora, da factualidade dada como provada e resultante do próprio resulta que os depósitos em numerários identificados nos autos se desconhece a sua proveniência.
XV. Pelo que é contraditório que a própria AT que começa por referir desconhecer a sua proveniência, venha concluir que tais constituem rendimentos que não foram sujeitos a tributação!!!
XVI. Toda a prova testemunhal produzida foi inequívoca no sentido de provar que, nos períodos em questão era comum e habitual, e de resto ao longo da sua vida, o Impugnante A. organizar viagens de grupo entre amigos (tendo por finalidade assistirem a jogos de futebol do F. pela Europa entre outras viagens de convívio), onde o mesmo pagava pelas deslocações, estadia, bilhetes e até refeições e depois os restantes acompanhantes lhe reembolsavam as despesas respetivas – não podendo ser consideradas como rendimento tais entradas em dinheiro na esfera patrimonial dos Impugnantes.
XVII. Aliás, regularmente pelos Impugnantes eram levantados por “cartão multibanco” verbas, que serviam para a vida pessoal dos sujeitos passivos, mas também para ter valores “ em dinheiro “, que servem para diferentes fins pessoais.
XVIII. Não restando assim dúvidas que o método usado pela AT não foi o correto, estando o ato tributário aqui impugnado inquinado por vício de lei, porquanto foi usada uma metodologia de apuramento dos rendimentos sujeitos a IVA não consentânea com o disposto nos artigos 87º e 88º da LGT, motivo indutor da sua anulabilidade!
XIX. Não foi possível à AT identificar a origem dos depósitos em numerário, ou seja, obter informação junto dos depositantes / clientes dos impugnantes da sua atividade profissional, nomeadamente do Recorrente A., que pudesse conduzir à imputação de toda e qualquer verba depositada de que se desconhecia a respetiva origem a título de como rendimentos dessa mesma atividade!!!
XX. Ora a douta Sentença reconhece a existência de depósitos em numerário - relativamente aos quais não foi possível identificar a sua origem por não ter sido explicada, nem demonstrada, os quais entraram na esfera patrimonial dos Impugnantes! Concluindo logo de seguida que tais depósitos são rendimentos que não foram sujeitos a tributação!
XXI. Tão só isto basta para estar vedada à AT o recurso aos métodos diretos, pois nem todas as “entradas” de dinheiro/transferências no património dos Impugnantes são rendimentos.
XXII. Quer a AT, quer o Tribunal a quo, acabam adotando um procedimento próprio do regime das designadas manifestações de fortuna, o qual surge regulado pelos artºs 87º, alínea f) do nº 1, e 89º-A, nº 5, ambos da LGT, e que só é legítimo quando satisfeitos os pressupostos legais se encontram previstos naquelas disposições.
XXIII. In casu, decorre do RIT que a AT partiu da existência de um facto - existência de depósitos em numerário para uma presunção - que tais depósitos seriam rendimento! Sem ter prova para tal! E utilizando os métodos diretos encapotados.
XXIV. Nas correções por métodos diretos, à AT está vedado fundar os seus raciocínios em presunções, ou seja, não lhe é permitido extrair de um facto conhecido um facto desconhecido.
XXV. O método presuntivo é, sim, próprio da tributação por recurso a métodos indiretos! Ora, no caso dos autos, foi justamente o que sucedeu!
XXVI. Com efeito, a AT partiu de um facto conhecido objetivo (a saber, a existência de depósitos em numerário) para firmar um facto desconhecido (ou seja, que tais depósitos correspondem a rendimentos auferidos), sem que haja qualquer elemento factual adicional que permita sustentar esta conclusão.
XXVII. Mais, como foi indiretamente corrigida, mas de forma não assumida – uma vez que a AT reputou as correções em causa como correções técnicas –, não foram seguidos os procedimentos atinentes à determinação da matéria coletável por métodos indiretos.
XXVIII. Mas mais, face à circunstância de a AT ter partido de uma presunção para fixar a matéria coletável e, não obstante, ter considerado estar-se perante a aplicação de métodos diretos, existe a montante um vício do procedimento que torna irrelevante o alegado em torno de caber à Recorrida o ónus da prova da origem de tais depósitos.
XXIX. Essa distribuição do ónus da prova apenas relevaria se os métodos aplicados, diretos ou indiretos, o tivessem sido nos termos legalmente prescritos, o que, como vimos, não ocorreu.
XXX. Como tal, a AT e o douto Tribunal a quo violaram o disposto no art.º 74.º da LGT e no art.º 342.º do Código Civil.
XXXI. No caso em concreto foram aplicados apenas de forma aparente “métodos diretos”, uma vez que se partiu de presunções - o que se consubstancia como metodologia inerente a métodos indiretos, mas de forma a não respeitar o procedimento legalmente previsto para esta metodologia de determinação da matéria coletável. Todo este quadro procedimental fere de ilegalidade os atos tributários dali resultantes.
XXXII. Ainda que se reconheça que a existência de fluxos financeiros, prima facie, não justificados poder indiciar a omissão de rendimentos, há métodos e formas próprias de conduzir o procedimento, a que a AT está vinculada. Não tendo a AT seguido o procedimento nos termos exigidos (obtendo informação que permitisse, partindo de indícios, chegar a uma certeza ou, não a obtendo, encetando o procedimento de aplicação de métodos indiretos), foi a própria AT quem se colocou na posição de impedir a aferição da verdade material!
XXXIII. Em suma, não pomos em causa que a existência de fluxos bancários/depósitos em numerário que não encontram correspondência nos rendimentos contabilizados e/ou declarados possa ser indício de que possa em abstrato existir omissão de rendimentos. No entanto, tal circunstância deveria ter representado para a AT um ponto de partida e não um ponto de chegada. Ou seja, deveria a AT, partindo dessa divergência detetada, ter indagado no sentido de conseguir caraterizar a origem desses fluxos ou, caso se revelassem infrutíferas as diligências que empreendesse de forma a não ser possível a utilização de métodos diretos, lançar mão de métodos indiretos.
XXXIV. Logo e em conclusão, o ato tributário impugnado apresenta-se inquinado por vício de lei, porquanto foi usada uma metodologia de apuramento dos rendimentos sujeitos a IVA não consentânea com o disposto nos artigos 87º e 88º da LGT, motivo indutor da sua anulabilidade, pelo que a douta sentença do tribunal a quo deveria ter decidido pela procedência da impugnação, nos termos aduzidos.
Deverá o presente Recurso ser admitido e, em consequência, ser substituída a douta decisão recorrida por outra que, anule, sem mais, a liquidação de IVA e juros compensatórios, melhor identificados nos autos, assim se repondo a verdade tributária.
Só assim se decidindo, será CUMPRIDO O DIREITO E FEITA JUSTIÇA..(…)”
A Recorrida não apresentou contra-alegações.
O Exmo. Procurador-Geral Adjunto deste tribunal emitiu parecer, tendo concluindo, pela improcedência do recurso, uma vez que a sentença recorrida não viola qualquer norma legal e princípio constitucional.
Atendendo a que o processo se encontra disponível em suporte informático, no SITAF, dispensa-se os vistos do Exmos. Juízes Desembargadores Adjuntos, submetendo-se à Conferência para julgamento.
2. DELIMITAÇÃO DO OBJETO DO RECURSO – QUESTÕES A APRECIAR E DECIDIR
Cumpre apreciar e decidir as questões colocadas pelos Recorrentes, a quais são delimitada pelas conclusões das respetivas alegações, sendo as de saber se a sentença recorrida incorreu em erro de julgamento de facto por incorreta apreciação da prova produzida nos autos e de direito, violação do princípio da verdade material e por violação de lei, designadamente, dos artigos 74.º, 81.º, 82.º, 83.º, 85.º, 87.º b), 88.º e ss. da LGT.
3. JULGAMENTO DE FACTO
3.1. Neste domínio, consta da decisão recorrida o seguinte:
“(…)
1. No Inquérito que correu termos na 12ª Secção do DIAP do Porto, sob o número 67.13.1TELSB, onde eram denunciados os Impugnantes, A. e M., e se investigou a prática de um denunciado crime de corrupção activa e que viria a ser arquivado, de tal despacho final, além do mais, relativamente a outros ilícitos, consta: “A investigação permitiu, isso sim, identificar um, até ao momento, inexplicado fluxo financeiro, proveniente, sobretudo, de depósitos nas contas bancárias dos denunciados.
(...)Todavia, conforme decorre da análise da documentação constante do anexo I, afigura-se-nos que esses rendimentos foram omitidos nas respectivas declarações de rendimentos dos denunciados. Este facto carece de ulterior análise, por parte da AT, com vista a averiguar se o mesmo integra algum ilícito criminal ou contraordenacional, daí que se imponha, a par da decisão de arquivamento deste inquérito, a extracção de certidão de todo o processado, (...), e o seu envio para a AT” – cf. cópia de parte do despacho de arquivamento do inquérito 67.13.1TELSB, constante de fls. 49, frente e verso, documento junto com a contestação, numeração referente ao processo físico, para cujo integral teor se remete e o qual se dá por reproduzido para todos os efeitos legais;
2. Conforme determinado no despacho id. em 2., em 11.02.2016 foi extraída certidão a qual foi remetida à Administração Tributária e Aduaneira com vista à averiguação da existência de algum ilícito criminal ou contraordenacional – cf. certidão (rosto da mesma) constante de fls. 50 dos autos, numeração referente ao processo físico, documento junto com a contestação, para cujo teor se remete e o qual se dá por integralmente reproduzido para todos os efeitos legais;
3. Com base naquela certidão, facto supra, em 12.02.2016, pela 6ª Secção do DIAP, foi instaurado o Inquérito 229.16.0IDPRT, visando o arguido A. – cf. cópia da capa do Inquérito e print de tramitação do mesmo, constantes de fls. 51 e 52 dos autos, numeração referente ao processo físico, documentos juntos com a contestação, para cujo teor se remete e o qual se dá por integralmente reproduzido para todos os efeitos legais;
4. Os Impugnantes, foram objecto de inspecção tributária, procedimentos externos de inspecção, determinada pelas Ordens de Serviço OI2016 01294, OI2016 01295; OI2016 01296 e OI2016 01297, tendo as três primeiras tido o seu início em 28.04.2016 e a última em 19.07.2016, com as respectivas credenciais sido assinadas pelos próprios – cf. relatório de inspecção tributária, constante de fls. 17 e cópias da notificações realizadas e assinadas pelos Impugnantes, constantes de fls. 113 e 114 do processo administrativo apenso aos autos, para cujo integral teor se remete e o qual se dá por reproduzido para todos os efeitos legais;
5. Em 07.01.2019, pelo Ministério Público, foi proferido despacho de suspensão no Inquérito 229.16.0IDPRT, do qual consta: “(...) Sucede que, no decurso da investigação, em 20.06.2018 e 18.07.2018, os Sujeitos Passivos, A. e M. propuseram duas impugnações judiciais (...) 1468.18.4BEPRT e 1469.18.2BEPRT (...)
Analisadas as impugnações judiciais apresentadas (...), verifica-se que está em causa a situação tributária de cuja definição dependa a qualificação criminal dos factos imputados.
Com efeito, naquelas impugnações judiciais coloca-se em causa a forma de determinação do montante dos impostos em dívida (correcções meramente aritméticas vs. métodos indirectos), em sede de IRS e de IVA, o que influi na apreciação dos factos constantes dos presentes autos.
(...)No presente caso afigura-se-nos que as questões suscitadas pela Impugnante na impugnação judicial junto do Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto são fundamentais e, por isso, prejudiciais para se aferir da existência de matéria criminal (...)” decidindo depois pela suspensão do Inquérito até que transite em julgado a decisão que vier a ser proferida nos presentes autos de Impugnação – cf. despacho de suspensão do Inquérito 229.16.0IDPRT da 6ª Secção do DIAP do Porto, documento junto aos autos pelo DIAP do Porto, constante de fls. 58 e seguintes dos autos, numeração referente ao processo físico, documento para cujo teor se remete e o qual se dá por integralmente reproduzido para todos os efeitos legais;
6. Em 28.04.2016 e 19.07.2016, os Impugnantes foram notificados que o prazo para a conclusão dos procedimentos inspectivos referidos se encontrava suspenso por se encontrar instaurado o processo de inquérito 229.16.0IDPRT (facto provado n.º4) – cf. relatório de inspecção tributária, constante de fls. 17 e seguintes do processo administrativo apenso aos autos;
7. Em 11.08.2017, no âmbito das Ordens de Serviço identificadas, pela técnica tributária, foi apresentada à Direcção de Finanças do Porto, a seguinte proposta: “com o propósito de proceder à instrução do processo de Inquérito 229.16.1IDPRT, foram emitidas as OI 201601294, OI201601295, OI201601296 e OI201601297, para os anos de 2012, 2013, 2014 e 2015, respectivamente, estando os Sujeitos Passivos a ser objecto de acção inspectiva de âmbito parcial – Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Singulares. Os Sujeitos Passivos encontram-se inscrito para o exercício das actividades de “Consultores fiscais” e “Técnicos Oficiais de Contas”, sob os CIRS 4012 e 4015, respectivamente.
Os actos inspectivos levados a cabo no decurso das referidas acções inspectivas, nomeadamente, a derrogação do sigilo bancário, a circularização de clientes e a análise dos documentos de suporte apresentados pelos Sujeitos Passivos decorrentes do exercício das suas actividades, levaram-nos a concluir pela existência de correcções em sede tributária. Face à complexidade descrita e atendendo a que as acções inspectivas em questão têm por objecto a situação tributária global dos Sujeitos Passivos, propõe-se a alteração do âmbito destas credenciais de parciais para gerais, conforme alínea a) do n.º1 do art. 14º do RCPITA.” – cf. proposta de alteração, ponto 3 relativo a fundamentos e objectivos do procedimento, constante de fls. 115 do processo administrativo apenso aos autos, para onde se remete e cujo integral teor se dá por reproduzido para todos os efeitos legais;
8. A proposta id. em 3., foi objecto de parecer que confirmou os elementos constantes da mesma e que “justificam a alteração do âmbito do procedimento inspectivo para geral, nos termos da al. a) do n.º1 do art. 14º do RCPITA” – cf. a mesma proposta de alteração constante de fls. 115 do processo administrativo apenso aos autos;
9. Em 11.08.2017 a proposta id. em 3., foi objecto de despacho de concordância, pelo Chefe de Divisão, por subdelegação do D. F. Adjunto – cf. a mesma proposta de alteração constante de fls. 115 do processo administrativo apenso aos autos;
10. Em 15.09.2017 os Impugnantes foram pessoalmente notificados da alteração das ordens de serviço que lhes foram notificadas em 28.04.2016 e 19.07.2016 (OI201601294, OI201601295, OI201601296 e OI201601297, respectivamente) por motivo, além do mais, da alteração do âmbito para geral, com a finalidade de verificação da situação tributária global dos Sujeitos Passivos nos termos da al. a) do n.º1 do art. 14 do RCPITA – cf. notificação constante de fls. 116, 117, 118 e 119 do processo administrativo apenso aos autos, para as quais se remete e cujo integral teor se dá por reproduzido para todos os efeitos legais;
11. Os procedimentos inspectivos foram concluídos em 27.11.2017, com o envio das notas de diligência n.º NDO20172329, NDO20172330, NDO20172331 e NDO20172332, referentes aos anos de 2012, 2013, 2014 e 2015, respectivamente, por via postal, para o domicílio fiscal dos Sujeitos Passivos – cf. relatório de inspecção tributária, constante de fls. 17 e seguintes do processo administrativo apenso aos autos;
12. Da acção inspectiva referida nos pontos anteriores resultaram correcções meramente aritméticas em sede de Imposto sobre o Valor Acrescentado, as quais têm por fundamento:
“III – Descrição dos factos e fundamentos das correcções meramente aritméticas
III.1. Constituição do Agregado Familiar
Nas declarações de rendimentos Modelo 3 de IRS entregues nos anos objecto de procedimento inspectivo, consta como Sujeito Passivo A, A. (...) e Sujeito Passivo B M. (...)
III.2. Enquadramento Fiscal
A. encontrava-se inscrito para o exercício da actividade de “Ensinos Desportivo e Recreativo” CAE 85510, tendo dado início à actividade, para efeitos fiscais, em 01.11.1998. A partir de 13.10.2016 (...) procedeu à alteração da actividade exercida, passando a estar inscrito pela actividade de “Consultores Fiscais”, código 4012 da tabela de actividades do Código do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Singulares. Em sede de IVA, encontrava-se enquadrado no regime de isenção (...), desde a data de início da actividade, até 01.02.2016, data em que passou para o regime normal trimestral de Imposto sobre o Valor Acrescentado. Em sede de IRS encontra-se enquadrado n regime simplificado (...). Do cadastro da Administração Tributária e Aduaneira consta que não possui contabilidade organizada.
F. , deu início à actividade de “contabilista” sob o código 4013 da tabela de actividades do CIRS em 02.09.1987. Em 15.09.2014 (...) a actividade principal passou a ser a de TOC, CIRS 4015 e a actividade secundária passou a ser a de “contabilista”. Em sede de IVA encontra-se enquadrada no regime normal trimestral enquanto em sede de IRS optou elo regime de contabilidade organizada.
III.3. Relações com outras Entidades
Da consulta ao sistema informático da AT, verificou-se que A. assume funções de representante de I. e L. (...) não constando como relacionado com outras actividades.
Quanto a F. , nos anos de 2012 a 2015, consta como contabilista de cerca de 55 entidades por anos, conforme anexo 1 (...).
III.4. Obrigações Declarativas
(...)
III.4.2. Em sede de IVA
Nos anos em causa, A. encontrava-se enquadrado no regime de isenção, (...) enquanto F. encontra-se enquadrada no regime normal trimestral, tendo procedido às declarações periódicas de IVA (...).
Os valores declarados foram os seguintes
- Cf. quadro constante de fls. 8 do Relatório de Inspecção Tributária, fls. 25 do processo
administrativo apenso, o qual se dá por reproduzido para todos os efeitos legais.
(...)
III.7 Actividades Exercidas
III.7.1 A.
Da análise das facturas-recibo emitidas (...) os valores declarados na rubrica “Outras prestações de serviços e outros rendimentos” no anexo B das declarações de rendimentos Modelo 3, dizem respeito ao seguinte:
§ Anos de 2012 e 2013: prestação de serviços de formação;
§ Anos de 2014 e 2015: prestação de serviços de formação e consultadoria
Atendendo a que se encontrava enquadrado no regime de isenção do art. 53º do CIVA, não foi liquidado imposto nem houve lugar a retenção na fonte de IRS, de acordo com o previsto na alínea a) do n.º1 do art. 9º do Dec. Lei 42.91 de 22 de Janeiro.
III.7.2. F.
(...) procedeu à entrega das declarações anuais de informação contabilística e fiscal referentes aos anos de 2012, 2013, 2014 e 2015, tendo mencionado os seguintes valores na Demonstração de Resultados para os referidos anos:
| DESCRITIVO | Ano |
| 2012 | 2013 | 2014 | 2015 |
| Vendas e serviços prestados | 46.308.14€ | 49.056.01€ | 68.353.65€ | 67.652.00€ |
| Fornecimentos e serviços externos | 12.632.30€ | 11.619.97€ | 15.289.63€ | 8.617.54€ |
| Gastos com o pessoal | 14.340.34€ | 12.646.11€ | 12.752.55€ | 14.568.19€ |
| Outros gastos e perdas | 62.45€ | 198.76€ | 144.00€ | 252.19€ |
| Gastos/reversões de depreciação e amortização | 590.00€ | 0.00€ | 0.00€ | 0.00€ |
| Resultado líquido do período | 18.683.05€ | 24.591.17€ | 40.167.47€ | 43.770.68€ |
Da análise dos registos contabilísticos e respectivos documentos de suporte, foi possível verificar que:
§ Os valores contabilizados na rubrica “Vendas e serviços prestados” dizem respeito à prestação de serviços de contabilidade a várias entidades. O reconhecimento contabilístico dos serviços prestados foi realizado através de um registo contabilístico mensal que inclui as facturas-recibo emitidas em cada mês;
§ No que se refere aos gastos assumem maior relevo as rubricas “Fornecimento e serviços externos” e “Gastos com o pessoal”. Na primeira rubrica, foram contabilizadas despesas de carácter geral como material de escritório, electricidade, água, comunicações, assistência informática, refeições, combustíveis e despesas de reparação de viatura ligeira de passageiros, enquanto na rubrica “Gastos com pessoal” foram registados encargos suportados com um colaborador (...)
§ Na rubrica “outros gastos e perdas” encontram-se reconhecidos os gastos com formação, quotas da Ordem dos Técnicos Oficiais de Contas e imposto de circulação da viatura (...) de que F. é proprietária;
§ Nos anos de 2012 e 2015, foram adquiridos dois computadores, (...) que F. afectou à sua actividade. Os computadores constituem activos fixos tangíveis depreciados na sua totalidade no ano de aquisição, dado que o valor de aquisição foi inferior a €1 000.00.
A análise das contas de balanço permitiu-nos constatar o seguinte:
§ A conta de “Clientes” não apresenta quaisquer registos, motivo pelo qual não existe uma conta corrente por cada cliente a quem F. prestou serviços;
§ Os pagamentos e recebimentos efectuados no âmbito da actividade foram reconhecidos na conta “111 – Caixa”;
§ Na contabilidade, encontram-se afectas à actividade duas contas bancárias reconhecidas nas rubricas “1211 – Banco Santander Conta 2110” e “1212 – Banco Santander Conta 5047” e que se referem às contas n.º (...) e (...) do Banco Santander Totta. Todos os movimentos reconhecidos nas referidas rubricas têm como contrapartida a conta “111 Caixa”.
Os valores mencionados nos Anexos C das declarações de rendimentos Modelo 3 dos anos de 2012 a 2015, foram os seguintes:
| DESCRITIVO | ANO |
| 2012 | 2013 | 2014 | 2015 |
| Resultado líquido do período | 18.683.05€ | 24.591.17€ | 40.157.47€ | 43.770.68€ |
| Acréscimos/Deduções | 0.00€ | 0.00€ | 0.00€ | 0.00€ |
| Lucro Tributável | 18.683.05€ | 24.591.17€ | 40.157.47€ | 43.770.68€ |
| Tributação Autónoma | 398.74€ | 397.79€ | 691.03€ | 312.46€ |
(...) III.11. Circularização a Clientes
(...)
III.11.2. Clientes de F.
(...)
As respostas enviadas pelos clientes permitiram-nos constatar pela existência de empresas que afirmaram pagar uma avença pelos serviços prestados sem que tenha havido a emissão de qualquer factura recibo nos anos de 2012, 2013, 2014 e 2015. Veja-se no caso das empresas “W., Lda.” (...) “O., Lda.” (...), “T., Lda.” (...) e “T., Lda.” (...) que declararam ter pago avenças anuais nos valores de €200.00; €300.00; €600.00 e €1000.00, respectivamente.
III.12. Facturas recibo emitidas por F. no Decurso da Acção Inspectiva
No decurso da acção inspectiva, F. , emitiu facturas recibo relativas a serviços prestados nos anos de 2012, 2013, 2014 e 2015 e que não foram objecto de facturação. As referidas facturas recibo encontram-se discriminadas nos Anexos 2 e 3 a este relatório e atingem os seguintes valores:
Facturas recibo emitidas em 2016
| Ano | Base Tributável | Valor IVA | Total com IVA |
| 2012 | 7.977.01€ | 1.834.71€ | 9.811.72€ |
| 2013 | 6.875.53€ | 1.581.38€ | 8.456.91€ |
| 2014 | 7.684.33€ | 1.767.41€ | 9.451.74€ |
| 2015 | 7.134.75€ | 1.641.00€ | 8.775.75€ |
| Total | 29.671.62€ | 6.824.50€ | 36.496.12€ |
Facturas recibo emitidas em 2017
| Ano | Base Tributável | Valor IVA | Total com IVA |
| 2012 | 869.92€ | 200.09€ | 1.070.01€ |
| 2013 | 1.044.20€ | 240.17€ | 1.284.37€ |
| 2014 | 869.92€ | 200.09€ | 1.070.01€ |
| 2015 | 585.37€ | 134.64€ | 720.01€ |
| Total | 3.369.41€ | 774.99€ | 4.144.40€ |
(...) III.12.2. Em sede de IVA
As facturas-recibo emitidas no ano de 2016, respeitantes a serviços prestados nos anos de 2012, 2013, 2014 e 2015 foram mencionadas nas declarações periódicas de IVA de 2016, conforme Anexo 4 a este relatório, pelo que F. procedeu à regularização voluntária dos seguintes valores:
| Trimestre | 2012 | 2013 | 2014 | 2015 |
| 1° | 0.00€ | 0.00€ | 0.00€ | 0.00€ |
| 2° | 0.00€ | 0.00€ | 0.00€ | 1.454.01€ |
| 3° | 1.722.52€ | 1.469.19€ | 1.655.22€ | 186.99€ |
| 4° | 112.19€ | 112.19€ | 112.19€ | 0.00€ |
| Total | 1.834.71€ | 1.581.41€ | 1.767.41€ | 1.641.00€ |
As liquidações de IVA resultantes das declarações entregues encontram-se pagas.
(...) III.14. Análise dos Movimentos de entrada nas contas bancárias
(...)
III.14.4. Conclusões
A análise efectuada nos pontos anteriores permitiu-nos retirar as seguintes conclusões:
§ As entradas na conta bancária de que os Sujeito Passivo são titulares no Novo Banco dizem respeito a transferências efectuadas pela “Fundação (…)”, entidade que paga rendimentos de trabalho dependente a A.;
§ As restantes contas bancárias no Novo Banco são depósitos a prazo. A origem dos montantes aplicados, na grande maioria dos casos, é anterior ao ano de 2012, pelo que não é relevante para a nossa análise;
§ A conta de que são titulares na CGD evidencia essencialmente, depósitos em numerário efectuados na sua maioria, por A. pelo que se conclui que esta conta estará associada a este Sujeito Passivo;
§ Quanto à conta n.º (...) no BST, verificou-se que estão relevados os recebimentos auferidos por A. como trabalhador dependente e pensionista. Há, ainda, recebimentos pagos por entidades identificadas como seus clientes no âmbito da actividade exercida como trabalhador independente. Face ao exposto, esta conta também está associada a A.;
§ No que diz respeito às contas n.° (...) e (...) no BST, estas estão relevadas na contabilidade de F. como estando afectas a sua actividade. Para além disso, a análise efectuada às referidas contas permitiu detectar a existência de diversos depósitos/transferências efectuados pelos seus clientes.
Por outro lado, a apreciação das contas bancárias e a sua comparação com os rendimentos declarados, em sede de IRS levam-nos a concluir que os rendimentos de trabalho dependente e penões auferidos por A. e que se encontram reflectidos nas contas bancárias analisadas, constam das declarações de IRS entregues pelos Sujeitos Passivos referentes aos anos de 2012, 2013, 2104 e 2015.
A mesma análise foi efectuada para os rendimentos resultantes das actividades exercidas por cada um dos Sujeitos Passivos, tendo-se detectado a existência de clientes ou de entidades/indivíduos que estão associados a clientes que efectuaram pagamentos de valor superior às facturas-recibo emitidas e consequentemente, de valor superior ao declarado. Detectou-se, ainda, pagamentos realizados por terceiros que não se encontram identificados como clientes dos Sujeitos Passivos, mas que também realizaram depósitos/transferências para as suas contas.
Há, ainda, os depósitos em numerário que pela sua natureza se desconhece a sua proveniência.
III.15. Notificação/Resposta
Face ao descrito nos pontos anteriores tornou-se necessário efectuar uma notificação com o objectivo de obter esclarecimentos quanto às divergências detectadas.
(...)
III.15.2. Respostas à notificação/análise das Respostas
(...)
Os Sujeitos Passivos prestaram esclarecimentos/exibiram elementos que justificaram parte das divergências detectadas e que constavam da notificação. Procedemos, agora, a uma análise mais pormenorizada dos argumentos apresentados pelos Sujeitos Passivos que não tiveram acolhimento.
III.15.2.1. Depósitos em numerário
Da análise das contas n.º (...) da CGD; (...), (...) e (...) do Banco Santander Totta, detectou-se a existência de depósitos em numerário nos valores globais de €22 775.00; €44 480.00; €2 320.00 e €1 900.00, respectivamente, ou seja, no decurso dos anos de 2012, 2013, 2014 e 2015, foram realizados depósitos em numerário no valor de €71 745.00 nas referidas contas bancárias.
(...)
III.15.2.1.1. Conta n.º (...) da CGD
Os depósitos efectuados nesta conta foram os seguintes:
| Data Mov. | Data valor | Descrição | Montante |
| (...) | (...)
(...)15.04.2014 | (...) | |
| | 15.04.2014 | Depósito | €4 000.00 |
| 16.04.2014 | 16.04.2014 | Depósito | €2 350.00 |
| 29.04.2014 | 29.04.2014 | Depósito | €500.00 |
| (...) | (...) | (...)
(...)TOTAL | |
| | €22 775.00 |
De acordo com a resposta apresentada em 09.10.2017, o montante de €22 775.00 depositado na conta (...) 3000 CGD teve por motivo a aquisição de uma viatura de uso pessoal. O valor depositado resultou das seguintes operações:
§ Levantamento da conta (...) 157 do BST nos valores de €7 000.00 de €1 000.00 em 22.04.2014 e 22.05.2014, respectivamente. (...)
§ Levantamento dos montantes depositados em contas de depósitos a prazo no BES (...), no valor de €12 000.00;
§ Levantamentos em numerário de pequenos montantes.
(...) o cheque de €7000 foi emitido da conta (...) 157 do BST de que A. e F. são titulares e foi depositado na conta (...) 3000 CGD de que ambos são também titulares, ou seja, foi meramente uma transferência de fundos de uma conta para outra conta.
Quanto a este cheque, na resposta apresentada em 13.11.2017, os Sujeitos Passivos fazem uma exposição completamente distinta da anterior (de que se tratava de um levantamento ao balcão) e dão a seguinte explicação: os depósitos em numerário ocorridos em 15.04.2014, 16.04.2014 e 29.04.2014, nos valores de €4 000.00, €2 350.00 e €500.00 resultaram de entregas efectuadas pelo filho de A.. Estas importâncias destinavam-se a reembolsar A. do valor adiantado por este para pagamento de uma sina de aquisição de um apartamento por parte do seu filho, no valor de €7 000.00. Juntaram cópias do contrato-promessa datado de 20.04.2014, escritura celebrada em 07.03.2016 e do referido cheque.
Como já foi referido, o cheque em causa foi depositado na conta (...) de que A. e F. são titulares, logo não se destinou a pagara qualquer sinal ao vendedor da habitação. (...)
Quanto ao cheque de €1 000.00 foi emitido à ordem da “S., Lda.”, empresa que era a anterior proprietária de um veículo automóvel adquirido por A. em Julho de 2014. Assim, também este cheque não foi levantado ao balcão e consequentemente, não originou qualquer depósito em numerário.
No que diz respeito às alegações de que foram efectuados levantamento das contas de depósitos a prazo no BES (...), de que os Sujeitos Passivos são titulares, no valor de €12 000.00, verificou-se que não correspondem à realidade. Assim, da análise efectuada às contas de depósitos a prazo e que se encontra relatada no ponto III.14.2 deste relatório, constatou-se que não foi efectuada qualquer retirada em numerário ou foi emitido qualquer cheque dessas contas. Aliás, o saldo das contas não sofreu qualquer diminuição, antes pelo contrário, foi aumentando com pequenas transferências efectuadas para essas contas e com o vencimento de juros dos referidos depósitos. Assim, esta alegação apresentada pelos Sujeitos Passivos não tem acolhimento.
(...)
III.15.2.1.5. Conclusão
Os factos descritos nos pontos anteriores levam-nos a concluir que as justificações apresentadas pelos Sujeitos Passivos não nos merecem credibilidade. A resposta à notificação entregue em 09.10.2017 apresentava várias incongruências e não possibilitou a identificação da proveniência dos depósitos em numerário nem indicou a natureza das operações realizadas e que originaram o recebimento das referidas quantias, excepto no que diz respeito aos recebimentos provenientes da “C.”.
A resposta de 13.11.2017 continha muitas situações, uma argumentação completamente distinta da anteriormente exposta o que, por si só, demonstra a inexistência de prova cabal, inequívoca e credível.
Para além disso, as justificações apresentadas não são de todo plausíveis, fazendo com que a identificação concreta da origem dos depósitos em numerário não seja possível. Porém, os valores indicados nos extractos bancários foram efectivamente recebidos, entrando na esfera patrimonial dos Sujeitos Passivos e constituem rendimentos que não foram sujeitos a tributação.
Da nossa análise, foi possível concluir que as contas n.° (...) da CGD e (...) do BST serão contas que estão relacionadas com A. e a sua actividade em nome individual, tendo em conta os movimentos reflectidos nas contas bancárias.
Teremos que ter em consideração que os valores provenientes da empresa “C.” depositados na conta n.° (...) BST constituem rendimentos de F. e que foram declarados para efeitos de IRS e de IVA nos anos de 2012, 2013 e 2014 e que, por esse motivo, têm que ser excluídos de tributação.
Assim, as correcções aos rendimentos de A. serão as seguintes:
| Descritivo | 2012 | 2013 | 2014 | 2015 |
| 1.Conta (...) – CGD | 0.00€ | 100.00€ | 19.945.00€ | 2.730.00€ |
| 2.Conta (...) BST | 9.980.00€ | 5.840.00€ | 19.050.00€ | 9.610.00€ |
| 3.Total Depósitos à Ordem | 9.980.00€ | 5.940.00€ | 38.995.00€ | 12.340.00€ |
| 4.Recebimentos da C. | 9.980.00€ | 5.840.00€ | 9.555.00€ | 9.610.00€ |
| 5.Valor a Tributar | 0.00€ | 100.00€ | 29.440.00€ | 2.730.00€ |
Da nossa análise, foi possível concluir que as contas n.° (...) e (...) do BST serão contas que estão relacionadas com F. e com a sua actividade em nome individual, tendo em conta os movimentos reflectidos nas contas bancárias e o facto de serem as contas indicadas na contabilidade como estando afectas à actividade.
As correcções aos rendimentos de F. serão as seguintes:
| Descritivo | 2012 | 2013 | 2014 | 2015 |
| 1.Conta (...) BST | 2.320.00€ | 0.00€ | 0.00€ | 0.00€ |
| 2. Conta (...) BST | 0.00€ | 0.00€ | 1.900.00€ | 0.00€ |
| 3. Valor a Tributar | 2.320.00€ | 0.00€ | 1.900.00€ | 0.00€ |
III.15.3. Valores Recebidos de Entidades não Identificadas como Clientes
Da análise das contas n.º (...), (...) e (...) do Banco Santander Totta, detectou-se a existência de depósitos/transferências, nos valores globais de €15 279.10, €3 494.42 e €4.400.00, respectivamente, realizados por pessoas/entidades que não foi possível identificar ou que não se tratam de clientes de A. ou de F. , pelo que se solicitou que procedessem à identificação das entidades em causa, indicassem de quem receberam tais quantias e prestassem esclarecimentos quanto à natureza das operações realizadas e que originaram o recebimento das referidas quantias. Os Sujeitos Passivos prestaram esclarecimentos/exibiram elementos que justificaram parte das divergências detectadas e que constavam da notificação. procedemos agora a uma análise mais pormenorizada dos argumentos apresentados pelos Sujeitos Passivos que não tiveram acolhimento.
III.15.3.1. Quantias recebidas por A. a) A. e J.
Os pagamentos efectuados por A. e J. atingem os valores de €1 854.18; €433.00 e €648.04, nos anos de 2012, 2014 e 2015, respectivamente.
(...)
Os Sujeitos Passivos também não exibiram qualquer comprovativo que permitisse demonstrar que o pagamento das despesas realizadas no estrangeiro foram efectuadas por conta de A. e J. e que as importâncias recebidas se destinaram a ressarcir os Sujeitos Passivos dessas alegadas despesas.
b) V., S. A.
Foram realizadas duas transferências bancárias com o descritivo “TRANSF ENG (...) 18264993” e “TRANSF ENG (...)23869255” em 29.09.2014 e 31.03.2015, nos valores de €300.00 e €400.00, respectivamente.
(...)
Da análise dos recibos-verdes emitidos por A. e dos movimentos bancários, foi possível constatar que:
§ Nos anos de 2014 e 2015, foram prestados serviços nos valores de €3 600.00 e €2 400.00, respectivamente;
§ As transferências bancárias da empresa descritas no extracto bancário como “TRNSF (…)” atingem os valores de €1 600.00 e €2 000.00, nos anos de 2014 e 2015, respectivamente, pelo que o valor que se encontrava em dívida, à data de 31.12.2015, era de €2 400.00
Este cliente foi objecto de circularização e na sua resposta, conformou que o valores facturados e recebidos foram os acima indicados. Remeteu, ainda, cópia de documento bancário relativo a uma transferência bancária de €1 600.00 para a conta n.º (...) do BST, datada de 25.05.2016 que, segundo a empresa, pagou o montante que se encontrava em dívida referente ao ano de 2015.
Atendendo ao exposto, fica demonstrado que os valores constantes dos recibos verdes emitidos foram devidamente pagos pela empresa V., S. A., não havendo valores em dívida conforme alega A., pelo que os valores de €300.00 e €400.00, recebidos em 2014 e 2015, respectivamente, não foram objecto de emissão do respectivo recibo verde, concluindo-se que não foram declarados para efeitos fiscais.
c) F.
Foram efectuadas duas transferências bancárias com o descritivo “TRANSF (..)...”, em 15.07.2014 e 07.10.2014, nos valores de €150.00 e €500.00, respectivamente.
(...)(...) Juntou cópia de extracto bancário onde assinalou as seguintes compras:
§ 13.10.2014: “CPR W.” - €199.99;
§ 14.10.2014: “CCR L” - €236.00;
§ 21.10.2014: “CCR L” - €36.00.
Quanto à transferência de €150.00, o Sujeito Passivo comprovou que se tratou de um reembolso de uma despesa efectuada por conta da empresa “F.”, dado que exibiu o documento de cobrança da AT e o respectivo documento de pagamento, tendo o valor sido pago através da conta particular de A.. O pagamento foi efectuado em 14.07.2014, enquanto o reembolso foi efectuado no dia imediatamente a seguir, através da conta bancária da empresa.
No que refere à transferência de €500.00 realizada em 07.10.2014, é dada uma justificação de natureza distinta, declarando que se tratou de um reembolso de despesas na compra de prendas para o filho do sócio-gerente da empresa “F.”, ou seja, despesas de carácter pessoal e cujo pagamento teria sido efectuado através da conta da empresa. Para além disso, as despesas ocorreram em data posterior ao alegado reembolso; senão, veja-se a transferência de €500.00 ocorreu em 07.10.2014, enquanto as compras foram realizadas em datas posteriores.
Os factos expostos retiram qualquer credibilidade às alegações apresentadas.
d) C.
Da análise da conta n.° (...) do BST, constatou-se a existência do depósito de um cheque de €800.00, de conta titulada por C. e realizada em 25.06.2014.
(...)
Quanto ao valor de €401.06, o Sujeito Passivo comprovou que se tratou de um reembolso de uma despesa efectuada por conta da empresa “C., Lda.”, dado que exibiu a factura emitida pelo notário e o respectivo documento de pagamento, tendo o valor sido pago através da conta particular de A..
No que concerne às restantes despesas assinaladas no extracto bancário exibido, não foi exibida qualquer factura, recibo ou outro tipo de documentos que comprove que se trata de despesas relacionadas com a empresa “C., Lda.” e que os €800 recebidos se destinaram a ressarcir A. da totalidade dessas alegadas despesas.
e) R., Lda.
Na conta n.º (...) do BST, em 27.06.2014, foi depositado um cheque emitido de conta cujo titular é a empresa “R. Lda.” no valor de €1 200.00
(...)
Não foi exibido qualquer comprovativo que demonstrasse que o pagamento de despesas por conta de Rui Brochado ou da empresa “R., Lda.” e que as quantias recebidas se destinaram a ressarcir os Sujeito Passivo dessas alegadas despesas.
f) J.
Da análise da conta n.º (...) do BST constatou-se a existência de uma transferência com o descritivo “TRANSF (…) 11547858” efectuada em 03.02.2014, no valor de €300.00
(...)
Juntou apenas cópia de extracto bancário de dezembro de 2013, onde consta um pagamento efectuado em 31.12.2013 com o descritivo “CPR-1-CARTORIO COMP”, pelo que não foi identificada a pessoa/entidade que realizou a transferência nem foi exibido qualquer comprovativo que demonstrasse que estamos perante uma situação de pagamento de despesas por conta de outrem.
g) Conclusão
Da análise efectuada, verificou-se que não foram emitidos quaisquer recibos verdes em nome das pessoas/empresas supramencionadas. Por outro lado, os Sujeitos Passivos também não apresentaram comprovativos de terem realizado qualquer pagamento a terceiros por conta das pessoas/empresas e nos valores mencionados (...)
(...)
Desta forma, só podemos concluir que os valores mencionados (...) se devem ao pagamento de honorários para os quais não foi emitido o respectivo recibo mas que geraram rendimentos omitidos à tributação nos anos de 2012, 2014 e 2015.
III.15.3.2. Quantias recebidas por F.
III.15.3.2.1. Conta n." (...) BST
a) J.
(...) constatou-se a existência do depósito de um cheque de €600.00, de conta titulada por J. e realizado em 27.04.2012.
(...)
(...) não se detectou a realização de qualquer compra nesse montante. Para além disso, J. é gerente de “G., Lda.”, empresa de que F. é contabilista certificada e para a qual não foi emitida qualquer factura-recibo no ano de 2012.
b) M., Lda. e T.
Foram efectuadas duas transferências bancárias com o descritivo “TRF – (…)”, em 08.08.2013 e 26.08.2013, nos valores de €280.14 e €280.28, respectivamente.
(...)
(...) as justificações apresentadas não nos merecem acolhimento. As transferências foram efectuadas pela mesma entidade dado que o NIB mencionado na transferência é o mesmo (...) e não por duas empresas distintas como alegam os Sujeitos Passivos. Acrescenta-se, ainda, que não foi exibido qualquer documento que identifique a origem do dinheiro transferido; no entanto, não terá tido origem nas empresas referidas pelo motivo já referido e pelo facto das transferências nossas conhecidas, efectuadas por estas empresas para as contas de F. , terem sido realizadas de outras contas bancárias que não a mencionada na transferência.
III.15.3.2.2. Conta n." (...) do BST
a) Transferência de €400.00
(...)
Apesar de notificados, os Sujeitos Passivos não procederam à identificação da pessoa/entidade que realizou a referida transferência e não esclareceram a natureza das operações realizadas e que originaram o recebimento da referida quantia.
Afirmam que se trata de um recebimento relativo a serviços prestados em 2011, mas não apresentaram qualquer comprovativo que demonstre a veracidade dos factos alegados.
b) A.
(...)
Os Sujeitos Passivos (...) não tendo apresentado qualquer comprovativo que demonstrasse que estamos perante uma situação de pagamento de despesas por conta de outrem.
Para além disso, A. é administradora da “Clínica D., Lda.”, empresa de que F. é contabilista certificada.
III15.3.2.3. Conclusão
Da análise efectuada, verificou-se que não foram emitidas quaisquer facturas-recibo em nome das pessoas/empresas supramencionadas. Por outro lado, os Sujeitos Passivos também não apresentaram comprovativos de ter realizado qualquer pagamento a terceiros por conta das pessoas e empresas e nos valores mencionados (...).
(...)
Desta forma, só podemos concluir que os valores mencionados (...) se devem ao pagamento de honorários para os quais não foi emitido o respectivo recibo, mas que geraram rendimentos omitidos à tributação nos anos de 2012, 2014 e 2015.
III. 15.4 Valores recebidos de clientes superiores aos valores facturados
Da análise das contas bancárias n.° (...) e (...) do Banco Santander Totta, afectas à actividade de F. , detectou-se a existência de pagamentos efectuados por clientes de montante superior ao facturado. O Sujeito Passivo foi notificado para prestar esclarecimentos/exibir elementos que justificassem as divergências detectadas.
a) C., Lda.
No ano de 2012 detectou-se a existência de recebimentos na conta (...) 186 do BST no valor de €456.75 enquanto os valores facturados líquidos foram de €153.23.
(...)
Face ao exposto, conclui-se pela omissão de rendimentos no ano de 2012, no valor de €304.50.
b) E., Lda.
No ano de 2014 detectou-se a existência de recebimentos na conta (...)186 do BST no valor de €2 217.00, enquanto o valor facturado líquido foi de €1 350.00
(...)
Quanto a este cliente, não havia qualquer factura-recibo emitida relativamente a serviços prestados e consequentemente, não se encontrava reconhecido qualquer rendimento na contabilidade de F. .
Esta empresa foi circularizada tendo informado que nos anos de 2012 e 2013, pagou uma avença anual de €1 740.00, enquanto nos anos de 2014 e 2015 essa avença passou para €1 350.00/ano.
No decurso da acção inspectiva, foram emitidas as facturas recibo n.° 507, 518 e 519 datadas de 20.09.2016, nos valores líquidos de €1 740.00; €1 740.00 e €1 350.00, referentes a serviços prestados nos anos de 2012, 2013 e 2014, respectivamente. Em 29.05.2016 foi emitida a factura recibo n.º 461 no valor de €1 350.00, relativamente a serviços prestados em 2015.
Ora, nos anos de 2012 e 2013, os valores facturados líquidos são no mesmo montante dos recebimentos. No ano de 2014 existe a referida divergência que não pode ser explicada com os argumentos apresentados pelos Sujeitos Passivos, dado que nos anos anteriores, os valores facturados encontram-se pagos na íntegra.
(...)
(...) os valores facturados líquidos, no ano de 2015 (factura recibo emitida no decurso da acção inspectiva) atingiram €1 350.00 e foram detectados recebimentos no valor de €900.00 efectuados na conta (...)186 do BST o que se traduz numa divergência de €450.00, valor inferior à divergência detectada no ano de 2014 que foi de €867.00.
Face ao exposto, conclui-se pela omissão de rendimentos no ano de 2014, no valor de €867.00.
c) F., Lda.
Nos anos de 2012 e 2014, detectou-se a existência de recebimentos na conta (...) 186 do BST nos valores de €625.00 e €857.50, respectivamente. No ano de 2012, não foi emitida qualquer factura-recibo, enquanto no ano de 2014 foi emitida a factura recibo n.º 281 no valor líquido de €612.50.
(...)
(...) no ano de 2013, houve recebimentos na conta (...) 186 do BST no valor de €490.00 pelo que os dados correctos constam do quadro seguinte:
| Ano | Valores líquidos facturados | Valores recebidos |
| 2012 | €0.00 | €625.00 |
| 2013 | €490.00 | €490.00 |
| 2014 | €612.50 | €857.50 |
| TOTAL | €1 102.50 | €1 972. 50 |
As alegações dos Sujeitos Passivos não têm fundamento, pelo que as divergências detectadas não foram justificadas, pelo que ocorreram omissões nos valores de €625.00 e €245.00 nos anos de 2012 e 2014, respectivamente.
d) J., Lda.
Nos anos de 2012 e 2013 detectou-se a existência de recebimentos na conta (...) 186 do BST nos valores de €1 920.00/ano, enquanto os valores facturas líquidos foram de €960.00 e €660.01, respectivamente.
Nas respostas apresentadas (...) os Sujeitos Passivos afirmaram que foram emitidos recibos de honorários de 2012 a 2015 e que a divergência detectada nos anos de 2012 e 2013 se deve ao pagamento de montantes em dívida dos anos de 2010 e 2011.
No que concerne a este cliente, não havia qualquer factura recibo emitida relativamente a serviços prestados e consequentemente, não se encontrava reconhecido qualquer rendimento na contabilidade de F. . No decurso da acção inspectiva, foram emitidas as facturas recibo n.º 508, 519 e 530 datadas de 20.09.2016, nos valores líquidos de €960.00, €960.00 e €600.00, referentes a serviços prestados nos anos de 2012, 2013 e 2014 respectivamente. Em 29.05.2016 foi emitida a factura recibo n.º 462 no valor de €600.00, relativamente a serviços prestados em 2015.
No entanto os Sujeitos Passivos não procederam à exibição de quaisquer elementos que permitam confirmar estas alegações.
Assim, as divergências detectadas nos valores de €960.00 e 259.99 nos anos de 2012 e 2013, respectivamente, traduzem-se em omissões aos rendimentos nos anos respectivos.
e) R., Lda.
No ano de 2015 detectou-se a existência de recebimentos na conta (...) 113 do BST no valor de €519.00 sem que tenha havido emissão de facturas recibo neste ano.
(...)
No que concerne aos €225.00, os Sujeitos Passivos apresentaram elementos que comprovaram o pagamento desta despesa através das suas contas bancárias, pelo que se considera devidamente justificada.
Quanto ao valor de €294.00 recebido em 2015 (...) a empresa R. informou-nos que, no ano de 2015, pagou uma avença de €300.00 a F. . Ora, a uma avença de €300.00 corresponde um pagamento de €294.00, valor que foi efectivamente recebido em 2015.
Face ao exposto, conclui-se pela omissão de rendimentos no ano de 2015, no valor de €294.00.
f) T., Lda.
No ano de 2015, detectou-se a existência de recebimentos na conta (...) 186 do BST no valor de €250.00, enquanto os valores facturados líquidos foram de €1 000.00 o que resulta numa divergência de €250.00.
(...)
As alegações dos Sujeitos Passivos não têm fundamento, pelo que a divergência detectada não foi justificada, pelo que ocorreram omissões no valor de €250.00 no ano de 2015.
g) C.
No ano de 2012 detectou-se a existência de recebimentos na conta (...) 186 do BST no valor de €50.00 pagos por esta cliente mas não foi emitida qualquer factura recibo.
(...) Sujeitos Passivos declaram que a divergência detectada se deve ao reembolso do pagamento de entrega de IES de 2012 da empresa “C., Lda.”. ora, esta empresa cessou a sua actividade em 2005, tendo a última IES sido entregue em 2006, pelo que a justificação não tem acolhimento.
No entanto, F. foi contabilista certificada de C. até ao ano de 2012 inclusive, constando como responsável pela contabilidade na declaração de IRS do ano de 2012 da sua cliente, pelo que a importância recebida de €50.00 será a avença devida pelos serviços prestados em 2012 e que foi omitida às declarações fiscais.
h) T., Lda.
No ano de 2012, detectou-se a existência de recebimentos na conta (...) 186 BST no valor de €500.00 pagos por este cliente mas não foi emitida qualquer factura recibo.
Os Sujeitos Passivos alegaram que os €500.00 recebidos se devem ao reembolso de despesas que suportaram por conta da empresa, com a escritura de dissolução da sociedade. No entanto, não foi exibido qualquer comprovativo que comprove que F. suportou o pagamento dos referidos €500.00.
De facto, F. foi contabilista certificada da empresa no ano de 2012, tendo procedido à entrega das declarações fiscais (Modelo 22, IES e declarações periódicas de IVA) referentes ao ano de 2012, pelo que a importância recebida de €500.00, omitida à tributação será a avença devida pelos serviços prestados em 2012.
i) G., Lda.
No ano de 2014, detectou-se a existência de recebimentos na conta (...) 186 do BST no valor de €882.00, enquanto os valores facturados líquidos foram de €735.00 o que resulta numa divergência de €174.00.
(...)
(...) não foi exibido qualquer comprovativo que comprove que F. suportou o pagamento de qualquer importância por conta da empresa.
F. foi contabilista certificada da empresa em causa no ano de 2014, tendo procedido à entrega das declarações fiscais (Modelo 22, IES e declarações periódicas de IVA) referentes ao ano de 2014, pelo que tudo leva a crer que a importância recebida de €147.00, fará parte da avença devida pelos serviços prestados em 2014 e que não foi declarada.
j) Olívia Celeste Beleza Nobre Fernandes
Nos anos de 2012, 2013, 2014 e 2015 detectou-se a existência de recebimentos nas contas (...) 186 e (...) 113 do BST nos valores de €750.00, €700.00, €880.00 e €1 165.00, respectivamente, enquanto os valores facturados líquidos foram de €600.00 nos anos de 2012, 2013 e 2014. Não foi emitida qualquer factura-recibo no ano de 2015.
(...)
(...) os Sujeitos Passivos não procederam à exibição de quaisquer elementos que permitam confirmar estas alegações.
F. foi sua contabilista certificada nos anos em causa, tendo procedido à entrega das declarações fiscais (Modelo 3; IES e declarações periódicas de IVA) referentes ao ano de 2012 a 2015, pelo que as importâncias recebidas farão parte das avenças devidas pelos serviços prestados, omitidos às declarações fiscais.
Face ao exposto, conclui-se pela omissão de rendimentos nos anos de 2012, 2013, 2014 e 2015 nos valores de €150.00; €100.00; €280.00 e €1 165.00, respectivamente.
k) C., Lda.
Segundo os Sujeitos Passivos, a “C.” efectuava o pagamento da avença em numerário posteriormente depositado na conta n.º (...) do BST e no ano de 2015, realizou
pagamentos em dinheiro no valor de €9 610.00, matéria já abordada no ponto III.15.2.1.2 deste relatório.
No entanto, apurou-se que a “C.” fez transferências/depósitos de cheques para a conta (...) 113 do BST afecta à actividade de F. , no valor de €6 639.00. Ora, se somarmos aos pagamentos em numerário, o valor dos pagamentos bancários, concluímos que, no ano de 2015, os pagamentos totalizam €16 249.00. No entanto, o valor facturado líquido atinge apenas €11 025.00, pelo que concluímos pela existência de omissão de rendimentos no valor de €5 224.00 no ano de 2015.
l) Rendimentos omitidos
No que diz respeito às divergências detectadas nas entidades “M., Lda.”, “T., Lda.” e J., no valor de €4 144,40, os Sujeitos Passivos assumiram a existência de omissões tendo emitido, em Novembro de 2014, as facturas recibo respectivas, conforme já foi descrito no ponto III.12 deste relatório e anexo 3.
Face ao exposto nos pontos anteriores, concluiu-se pela omissão de rendimentos nos valores constantes do quadro seguinte:
| Descritivo | 2012 | 2013 | 2014 | 2015 | Ref.ª Relatório |
| C., Lda. | €304.50 | €0.00 | €0.00 | €0.00 | A) |
| E., Lda. | €0.00 | €0.00 | €867.00 | €0.00 | B) |
| F., Lda. | €625.00 | €0.00 | €245.00 | €0.00 | C) |
| J., Lda. | €960.00 | €1 260.00 | €0.00 | €0.00 | D) |
| R. Lda. | €0.00 | €0.00 | €0.00 | €294.00 | E) |
| T.Lda. | €0.00 | €0.00 | €0.00 | €250.00 | F) |
| C. | €50.00 | €0.00 | €0.00 | €0.00 | G) |
| T., Lda. | €500.00 | €0.00 | €0.00 | €0.00 | H) |
| G., Lda. | €0.00 | €0.00 | €147.00 | €0.00 | I) |
| O. (...) | €150.00 | €100.00 | €280.00 | €1.165.00€ | J) |
| C. Embalagens (...), Lda. | €0.00 | €0.00 | €0.00 | €5.224.00€ | K) |
| TOTAL | 2 589.50 | 1 360.00 | 1 539.00 | 6.933.00 | |
III.16. Correcções Propostas
(...) III.16.2. Correcções em sede de IVA
III.16.2.1 A.
A. encontrava-se enquadrado no regime de isenção, ao abrigo do artigo 52º do (...) CIVA, desde a data de início de actividade até 01.02.2016, data em que passou para o regime normal trimestral de IVA.
No entanto, o volume de negócios corrigido no ano de 2014 atinge o valor d €41 071,94 pelo que ultrapassou o limite de €10 000.00 previsto no art. 53º do CIVA e que lhe permitia beneficiar do regime de isenção deste imposto no ano de 2015. Assim, nos termos da alínea) do nº2 do artigo 58º do CIVA, há lugar à liquidação de IVA sobre a totalidade dos serviços prestados a partir de fevereiro de 2015:
| Trimestre | Valor dos
recibos | Depósitos em numerário (2) | Depósitos de
outras | Base
tributável | IVA em falta
(5)=(4)x23% |
| | verdes
emitidos (1) | III.15.2.1.1 | entidades (3)
III.15.3.1 – G | (4)=(1)+(2)+(3) | |
| 1º | €4.400.00 | €0.00 | €928.04 | €5.328.04 | €1.225.45 |
| 2º | €3.300.00 | €0.00 | €0.00 | €3.300.00 | €759.00 |
| 3º | €3.650.00 | €600.00 | €0.00 | €4.250.00 | €977.50 |
| 4º | €4.150.00 | €500.00 | €120.00 | €4.770.00 | €1.097.10 |
| Total | €15.500.00 | €1.100.00 | €1.048.04 | €17.648.04 | €4 059.05 |
III.16.2.2. F.
A omissão de rendimentos decorrente de serviços prestados não declarados, resulta na falta de liquidação de IVA. O imposto cuja liquidação deveria ter ocorrido nos anos de 2012, 2013, 2014
e 2015 e que se encontra m falta, em virtude da omissão de facturação relativa à prestação de serviços, atinge o montante de €5 076, 43, conforme cálculos apresentados no anexo 7.
Na determinação do imposto em falta foi tido em consideração o disposto o n.01 do artigo 160 do CIVA (...)
Atendendo a que o Sujeito Passivo se encontrava no regime normal de trimestral, as correcções a base tributável e ao imposto liquidado foram calculadas por trimestre e constam do quadro seguinte:
| Descritivo | Base tributável | IVA liquidado |
| 10 trimestre | 3.422.25€ | 787.12€ |
| 20 trimestre | 600.00€ | 138.00€ |
| 30 trimestre | 1.157.25€ | 266.17€ |
| 40 trimestre | 1.599.92€ | 367.99€ |
| Total 2012 | 6.779.42€ | 1.559.28€ |
| 10 trimestre | 0.00€ | 0.00€ |
| 20 trimestre | 300.00€ | 69.00€ |
| 30 trimestre | 1.040.42€ | 239.30€ |
| 40 trimestre | 1.624.20€ | 373.57€ |
| Total de 2013 | 2.964.62€ | 681.86€ |
| 10 trimestre | 2.145.00€ | 493.35€ |
| 20 trimestre | 327.00€ | 75.21€ |
| 30 trimestre | 867.00€ | 199.41€ |
| 40 trimestre | 1.469.92€ | 338.09€ |
| Total de 2014 | 4.808.92€ | 1.106.06€ |
| 10 trimestre | 394.00€ | 90.62€ |
| 20 trimestre | 300.00€ | 69.00€ |
| 30 trimestre | 1.005.00€ | 231.15€ |
| 40 trimestre | 5.819.37€ | 1.338.46€ |
| Total de 2015 | 7.518.37€ | 1.729.23€ |
(...)
VI: Regularizações Efectuadas pelo Sujeito Passivo no Decurso da Acção de Inspecção
(...)
Em sede de IVA, facturas recibo emitidas no na de 2016, respeitantes a serviços prestados nos anos de 2012, 2013, 2014 e 2015 foram mencionadas nas declarações periódicas de IVA de 2016, tendo mencionado os seguintes valores de IVA liquidado:
✓ Ano de 2012: €1 834.71;
✓ Ano de 2013: €1 581.38;
✓ Ano de 2014: €1 767.41;
✓ Ano de 2015: €1 641.00.
E que totaliza €6 824.50.”
– Cf. Relatório de Inspecção Tributária, constante de fls. 17 e seguintes do processo administrativo apenso aos autos, numeração referente ao processo físico, para cujo integral teor se remete e o qual se dá por reproduzido para todos os efeitos legais;
13. Notificados do projecto de relatório para, querendo, exercerem o direito de audição, os Impugnantes usaram de tal faculdade, usando dos argumentos apreciados e que constam do ponto IX do relatório de inspecção tributária, cf. fls. 1 e seguintes e requerimento constante de fls. 236 e seguintes, ambos do processo administrativo apenso aos autos, argumentação que se dá por integralmente reproduzida para todos os efeitos legais, e de cuja argumentação da Administração Tributária se destaca:
“Ponto 1 (...) “os procedimentos de inspecção foram iniciados há mais de ano e meio, tendo sio sempre facultados todos os elementos e documentos solicitados, inclusive através de notificação por parte da Administração Tributária e Aduaneira, nos quais se inclui a autorização... ara derrogação do sigilo bancário”
(...) os esclarecimentos prestados/elementos exibidos justificaram apenas parte e não a totalidade das divergências detectadas, divergências essas que mereceram análise e o enquadramento, quando devido, sujeito a tributação.
Importa referir que os Sujeitos Passivos, no decurso do procedimento inspectivo, e perante evidências de falta de emissão de facturas-recibo relativamente a serviços prestados em 2012 2013, 2014 e 2015, procederam à emissão de parte das facturas em falta (...).
Finalmente, salienta-se que o prazo para a conclusão dos procedimentos inspectivos, encontra-se suspenso desde o seu início (data de assinatura das respectivas ordens de serviço), dada a existência de processo de inquérito instaurado, constituindo esse facto fundamento previsto na alínea c) do n.º5 do art. 36º do RCPITA (situação da qual os Sujeitos Passivos foram notificados em 28.04.2016 e 19.07.2016, nos termos do n.º6 do art. 36º do RCPITA, disso, portanto, tendo conhecimento), prerrogativa legal que desde logo demonstra a complexidade e especial morosidade acometida a este tipo de procedimentos inspectivos e do qual os contribuintes foram notificados.
Ponto 2 (...) “.. pelo facto .. de terem actividade, tal não significa que tenham de ter contabilidade para essas actividades (o que apenas se aplica à actividade de F.), e uma outra contabilidade da sua vida particular, bem como a obrigação de movimentar a sua conta bancária através de cheques ou transferências bancárias”
F. (...) existem duas contas duas contas bancárias afectas à sua actividade (...) da análise efectuada, constatou-se que a contabilidade não reflecte a totalidade dos movimentos bancários das referidas contas, nomeadamente no que diz respeito aos recebimentos dos seus clientes e que se traduziu numa omissão aos rendimentos declarados (...) foram emitidas diversas facturas-recibo em nome de F. , após o inicio da acção inspectiva (...). Facto que comprova, por assunção dos próprios Sujeitos Passivos, a existência de movimentos financeiros que, embora relacionados com a actividade empresarial da contribuinte, não
passaram pelas duas contas bancárias que esta fez revelar na sua contabilidade. No entanto, tais regularizações voluntárias não contemplaram todas as omissões de facturação detectadas (...).
Em obediência aos requisitos da lei fiscal e às normas contabilísticas, há a exigência de uma efectiva separação entre as contas bancárias afectas à actividade profissional e à vida pessoal o que não acontece.
(...)
Efectivamente os Sujeitos Passivos não são obrigados a possuir uma “contabilidade” da sua vida pessoal, no entanto os mesmos recorreram às contas afectas à actividade de F. para realizarem operações de natureza pessoal e recorreram a contas particulares para efectuar operações relacionadas com a actividade profissional, pelo que se conclui que os próprios Sujeitos Passivos não efectuaram uma separação adequada da sua vida profissional e da sua vida particular, motivo pelo qual as contas bancárias de que são titulares se mostraram relevantes para a análise efectuada.
Pontos 3 e 4 (...) os Sujeitos Passivos argumentaram que (...) compete à AT a prova de que os depósitos em numerário respeitaram a rendimentos sujeitos a tributação, tendo de indicar os elementos de prova que permitiram concluir que tais depósito constituem rendimentos específico de cada um dos Sujeitos Passivos.
Argumentaram ainda que o mesmo se aplica para os valores depositados com origem em terceiros (...) a AT não dispunha de provas claras e objectivas que permitissem fazer a imputação desses rendimentos por cada um dos cônjuges.
(...)
As diligências realizadas permitiram concluir pela existência de clientes ou de entidades/indivíduos que estão associados a clientes que efectuaram pagamentos de valor superior aos rendimentos declarados, bem como a existência de pagamentos realizados por terceiros que não se encontram identificados como clientes dos Sujeitos Passivos, mas que também realizaram depósitos/transferências para as suas contas. Houve, ainda, depósitos em numerário efectuados nas contas do Sujeitos Passivos.
(...)
(...) os elementos apresentados justificaram apenas parte das divergências detectadas e que constavam na notificação.
(...)
Os factos descritos (...) deste relatório demonstram que as declarações fiscais apresentadas pelos Sujeitos Passivos bem como a contabilidade da actividade de F. não refletem a sua verdadeira situação tributária. Por outro lado, os Sujeitos Passivos não efectuaram um esclarecimento cabal de toda a sua situação tributária, em resposta à notificação realizada, apesar de terem disposto de várias ocasiões para o fazer.
(...)
(...) tendo a AT já feito prova da existência de omissões declarativas e contabilísticas e do não cumprimento cabal do esclarecimento da sua situação tributária. Por isso, (...) passa a competir aos contribuintes o ónus da prova e não à AT, pelo que os argumentos apresentados pelos contribuintes e, sede de direito de audição não merecem acolhimento.
No que concerne às contas bancárias, foram os próprios Sujeitos Passivos que, em resposta à nossa notificação vieram fazer a imputação das contas bancárias a cada um. (...)
(...)
Ponto 6 (...) os Sujeitos Passivos solicitam à AT para indicar a legislação aplicável que os obrigue, no final de cada ano, a não possuir dinheiro/numerário em casa e que o dinheiro ao final de 90 dias não possa ser mantido em seu poder (...)
O que os factos relatados (...) demonstram é que a justificação apresentada pelos Sujeitos Passivos de que os depósitos em numerário efectuados nas suas contas teriam origem em levantamentos efectuados através da caixa de multibanco das contas tituladas pelos próprios Sujeitos Passivos carece de qualquer congruência e credibilidade.
(...)
Assim, o procedimento alegado pelos Sujeitos Passivos de que, levantando inúmeras vezes no multibanco quantias em numerário (...) para serem depositadas esporadicamente e ao fim de largos períodos de tempo (...) aliado ao comportamento omissivo na facturação de serviços prestados e assumido no decurso do procedimento de inspecção através de regularizações voluntárias efectuadas, descredibiliza o fundamento agora carreado.
Atente-se que existem meios muito mais adequados e seguros de movimentar os seus fundos, como cheques e transferências bancárias.
Realça-se ainda que os Sujeitos Passivos continuam a não exibir qualquer comprovativo que demonstre de forma inequívoca que os depósitos em umerário tiveram origem nos levantamentos multibanco.
Pontos 7 a 2.1.
(...) Agora, face aos elementos exibidos em sede de direito de audição (pontos 7 e 2.1) o referido valor de €5 224.00 será desconsiderado nas correcções propostas, nos seguintes termos:
a) Em resposta à nossa notificação, os Sujeitos Passivos alegaram que o valor recebido e, numerário, por parte do cliente “C.”, no ano de 2015 foi de €9 610.00, valor que corresponde ao total de depósitos em numerário na conta (...)157 BST (titulada por A.);
b) Tendo em conta os elementos apresentados agora (...) podemos afirmar que dos €9 610.00 depositados em numerário, no ano de 2015, apenas €4 410.00 se encontram justificados pelo extracto de conta corrente da “C.”, mas, conforme já foi referido, no ano de 2013, existe uma diferença de €3 715.00, entre o valor recebido por parte da “C.” e o valor depositado em numerário na conta titulada por A. (.. 157 BST), pelo que somos levados a considerar que aquele recebimento de €3 715.00 terá ocorrido em 2015;
c) Assim, os depósitos em numerário efectuados no ano de 2015, na mencionada conta titulada por A., encontrar-se-ão justificados pelo recebimento de €4 410.00 (...) e €3 715.00 (...), num total de €8 125,00 (...);
d) No entanto, permanece, ainda, uma divergência de €1 485.00 (=9 610.00 – 4 410.00 – 3 715.00 = 1 485.00) que não foi justificada.
(...)
Na análise das contas bancárias nãos e detectou a existência de qualquer recebimento com origem em C. pelo que, os valores recebidos de €2 352.00 em 2014 e €1 176.00 em 2015, vão ser considerados na justificação dos depósitos em numerário desses anos, apesar de tal não ter sido identificado pelos Sujeitos Passivos, nos esclarecimentos dados ao longo do procedimento inspectivo.
Em conclusão, tendo em conta os depósitos em numerário efectuados na conta titulada por A. (.. 157 do BST), procede-se às seguintes correcções:
Ø Ano de 2014 – justificado e acolhido em sede de direito de audição: €2 352.00 (recebimento do cliente de F. , “C.”) que implica uma correcção a favor do Sujeito Passivo A;
Ø Ano de 2015 – justificado e acolhido em sede de direito de audição: €1 176.00 (recebimento do cliente de F. , “C.”) e €3 715.00 (recebimento do cliente de F. , “C.”, que acresce ao valor que já tinha sido acolhido em sede de projecto de relatório de €4 410.00)
Estas correcções, no ano de 2015, implicam:
§ Correcção a favor do Sujeito Passivo B, F. , à proposta inicialmente feita no projecto de relatório na sua esfera (em IRS), no montante de €5 224.00 e respectivo IVA;
§ Tributação do remanescente na esfera do Sujeito Passivo A, A. (em IRS e IVA) no montante de €309.00 (=€9 610.00 - €1 176.00 - €3 715.00 - €4 410.00) que não foi justificado.
Ponto 2.2: Os Sujeitos Passivos vêm alegar que os levantamentos multibanco efectuados das contas (...) 186 e (...) 113 no Banco Santander Totta estão reflectidos na contabilidade de F. . Se procedermos a análise dos lançamentos contabilísticos reconhecidos nas contas “1211 – Banco Santander Totta conta 2110” e “1212 – Banco Santander conta 5047”, verificamos que os vários levantamentos multibanco efectuados ao longo dos anos de 2012, 2013, 214 e 2015 não se encontram reconhecidos na contabilidade.
IX.2. Correcções propostas após exercício do direito de audição
Após apreciação dos argumentos apresentados pelos Sujeitos Passivos, conclui-se que não foram apresentados novos elementos que possam alterar as propostas de correcção constantes do projecto de relatório, excepto no que diz respeito aos recebimentos da empresa “C.” e de “C.” (...) que terão influência no apuramento das correcções em sede de IRS e de IVA de A., para os anos de 2014 e 2015 e no apuramento das correcções em sede de IRS e de IVA de F. no ano de 2015.
(...)
IX.2.2. Correcções em sede de IVA
IX.2.2.1. A.
(...) as correcções à base tributável e ao imposto liquidado do ano de 2015, são as seguintes:
| Trimestre | Valor dos | Depósitos em | Depósitos de | Base | IVA em falta |
| | recibos | numerário (2) | outras | tributável | (5)=(4)x23% |
| | verdes
emitidos (1) | Anexo 10 | entidades (3)
III.15.3.1 – G | (4)=(1)+(2)+(3) | |
| 10 | €4.400.00 | €0.00 | €928.04 | €5.328.04 | €1.225.45 |
| 20 | €3.300.00 | €0.00 | €0.00 | €3.300.00 | €759.00 |
| 30 | €3.650.00 | €0.00 | €0.00 | €3.650.00 | €839.50 |
| 40 | €4.150.00 | €3.039.00 | €120.00 | €7.309.00 | €1.681.07 |
| Total | €15.500.00 | €3.039.00 | €1.048.04 | €19.587.04 | €4.505.02 |
IX.2.2.2. F.
O imposto cuja liquidação deveria ter ocorrido no ano de 2015 e que se encontra em falta, em virtude da omissão de facturação relativa à prestação de serviços, atinge o montante de €527,71, conforme cálculos apresentados no anexo 11.
Atendendo a que o Sujeito Passivo se encontrava no regime normal trimestral, as correcções à base tributável e ao imposto liquidado foram calculadas por trimestre e constam do quadro seguinte:
| Descritivo | Base tributável | IVA liquidado |
| 10 trimestre | 394.00€ | 90.62€ |
| 20 trimestre | 300.00€ | 69.00€ |
| 30 trimestre | 215.00€ | 49.45€ |
| 40 trimestre | 1.385.37€ | 318.64€ |
| Total de 2015 | 2.294.37€ | 527.71€ |
Nota: este quadro inclui além do valor de rendimentos omitidos de €1 709.00 que consta no quadro do ponto IX2.1.2. – linha 5 – o montante de €585.37, correspondente a facturas emitidas pelo Sujeito Passivo em 2017 (de serviços prestados em 2015) mas cujo IVA liquidado não foi declarado.” – cf. relatório de inspecção tributária, constante de fls. 17 e seguintes do processo administrativo apenso aos autos, para cujo integral teor se remete e o qual se dá por reproduzido para todos os efeitos legais;
14. Sobre este relatório, recaiu o parecer do Chefe de Equipa, com o seguinte teor: “Confirmo o teor e conclusões do presente relatório, designadamente, as correcções aos anos de 2012, 2013, 2014 e 2015, de natureza meramente aritmética, em sede de IRS à matéria tributável e ao imposto devido por tributação autónoma, e em sede de IVA ao imposto não liquidado, assim como confirmo as regularizações voluntárias efectuadas no decurso dos procedimentos inspectivos, ao IVA e ao IRS (Ano de 2015), de acordo com os valores descritos no capitulo I e quadro resumo anexo. (...)” – cf. parecer datado de 22.01.2018, constante de fls. 17 e 18 do processo administrativo apenso aos autos;
15. Em 23.01.2018, pelo Chefe de Divisão, por subdelegação do D.F. Adjunto, foi lavrado despacho de concordância – cf. despacho constante de fls. 17 do processo administrativo apenso aos autos;
16. Em 12.02.2018, pelo ofício n.º 2018S000033513, de 09.02.2018, a Direcção de Finanças do Porto – Divisão de Inspecção Tributária II, notificou os Impugnantes do Relatório de Inspecção Tributária, nos termos do disposto pelo art. 62º do Regime Complementar do Procedimento de Inspecção Tributária – cf. ofício e comprovativo de entrega pelos CTT, constantes de fls. 240 e 241 do processo administrativo apenso aos autos, para cujo integral teor se remete e o qual se dá por reproduzido para todos os efeitos legais;
17. Em 20.03.2018, pela Administração Tributária e Aduaneira e em nome do Impugnante A., foram emitidas as liquidações de IVA e JC com os números: 2018 022978843; 2018 022978865; 2018 022978881; 2018 022978902; com os valores de IVA €1225.45; €759.00; €839.50 e €1 681.07 a que acrescem JC nos valores de €142.98; €80.67; €80.78 e €144.85, respectivamente – cf. cópias das liquações juntas pelo Sujeito Passivo com a Petição Inicial constantes do processo físico, fls. 21 a 24, frente e verso, documentos 1 a 8, para cujo teor se remete e o qual se dá por integralmente reproduzido para todos os efeitos legais;
18. Em nome da Impugnante F. , foram emitidos os documentos de cobrança números 201800003532772, 201800003532773, 201800003532774,201800003532775, 201800003532776, 201800003532777, 201800003532778, 201800003532779, 201800003532820, 201800003532821, 201800003532822, 201800003532823, 201800003532885, 201800003532886, 201800003532887, 201800003532888, 201800003532889, 201800003532890, 201800003532891, 201800003533139, 201800003533140, 201800003533141 e 20180000353342, todos referentes a IVA e respectivos juros compensatórios, dos períodos 201203T, 201206T, 201209T, 201212T, 201309T, 201312T, 201403T, 201406T, 20149T, 201412T, 201503T, 201506T, 201509T e 201512T, com os valores de €604.54, €137.20, €138, €29.91, €448.83, €55.04,367.09, €72.38, €239.30, €39.91, €373.57,€58.46, €493.35, €72.44,€75.21,€199.41, €25.24, €338.09, €39.42, €90.62, €69.00, €49.45 e €318.64, respectivamente, no valor total de €4 336.00 – cf. documentos 9 a 31 juntos com a Petição Inicial, fls. 25 a 36 dos autos, numeração referente ao processo físico, demonstrações de acerto de contas, documentos de cobrança, para cujo integral teor se remete e o qual se dá por reproduzido para todos os efeitos legais;
19. Em 06.06.2018 deu entrada neste Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto, a Petição Inicial que deu origem à presente impugnação – cf. comprovativo constante de fls. 3 dos autos, numeração referente ao processo físico;
Mais se provou que:
20. O Impugnante A. organizava reuniões e passeios com o grupo de amigos, adiantando todas as despesas de deslocações, hotéis e até almoços e jantares – facto que resulta dos depoimentos das testemunhas inquiridas nos autos;
21. Posteriormente, era reembolsado pelos amigos, das despesas que assegurava, o que estes faziam, tanto em dinheiro como através de transferências bancárias – facto que resulta dos depoimentos prestados pelas testemunhas inquiridas no âmbito do processo;
22. O Impugnante, A. nunca prestou qualquer serviço, a nível profissional, a A. – facto que resulta dos depoimentos prestados nos autos, em sede de inquirição de testemunhas;
23. Todas as importâncias pagas por A. ao Impugnante A., são relativas a reembolsos de despesas previamente suportadas pelo Impugnante em seu nome, e têm carácter pessoal – facto que resulta dos depoimentos prestados nos autos em sede de inquirição de testemunhas;
24. O Impugnante, A. nunca prestou qualquer serviço, a nível profissional, a J. – facto que resulta dos depoimentos prestados nos autos, em sede de inquirição de testemunhas;
25. Todas as importâncias pagas por J. ao Impugnante A., são relativas a reembolsos de despesas previamente suportadas pelo Impugnante em seu nome, e têm carácter pessoal – facto que resulta dos depoimentos prestados nos autos em sede de inquirição de testemunhas;
26. O cheque n.° 3400000725 da conta n.° (…) do Banco Santander Totta, ao qual foi atribuído o valor de €7 000 e aposta a data de 21.04.2014, foi depositado na conta CGD (…) – cf. copia do cheque, junta pelos Impugnantes ao procedimentos inspectivo, constante de fls. 209 do processo administrativo apenso aos autos;
27. As duas contas, id. em 26, são tituladas pelo Impugnante, A. – cf. relatório de Inspecção Tributária, quadro contante de página 32 do mesmo;
Factos não provados
Inexistem factos não provados com relevância para a boa decisão da causa.*** Motivação:
A convicção do tribunal baseou-se na análise dos documentos constantes do processo administrativo junto aos autos, bem como daqueles que foram juntos pelo Impugnante juntamente com a Petição Inicial, especificados em cada um dos pontos relativos aos factos provados, dos quais estes resultam com toda a evidência, considerada a ainda a sua credibilidade bem como o facto de o seu teor, bem conhecido das partes, não ter sido posto em causa.
Factos provados 20. a 25.
Estes resultaram da consideração feita pelo Tribunal dos depoimentos das testemunhas inquiridas nos autos do seguinte modo:
As testemunhas inquiridas, A., J., H. e M., amigos pessoais do Impugnante, apesar desta relação, prestaram depoimentos que foram valorados positivamente pelo Tribunal, tendo deposto de forma clara, calma e tranquila e mostrando proximidade com o Impugnante e conhecimento directo dos factos sobre os quais foram inquiridos.
Assim, A., explicou que o Impugnante organizava regularmente deslocações de um grupo de amigos que acompanhavam os jogos de futebol, do F., quando jogava no estrangeiro; comprava os bilhetes para o jogo, tratava das deslocações e dos hotéis onde todos se instavam adiantando as despesas do grupo todo. Depois, cada um o reembolsava dos montantes da sua responsabilidade, o que podia acontecer através de uma transferência bancária ou ser realizado em dinheiro.
Mais esclareceu, de forma peremptória, que nunca o Impugnante lhe prestou qualquer tipo de serviço a título profissional, nunca realizou, por isso, qualquer pagamento, referente à sua actividade profissional. Todos os pagamentos por si realizados, dizem respeito, única e exclusivamente, a despesas pessoais, de viagens ou jantares, que tenham sido adiantadas por A..
Por seu lado, J., que também integra o grupo que, regularmente, acompanha o F. nas deslocações ao estrageiro, reiterou o que foi dito por A.. O Impugnante tratava de tudo, muitas vezes paga tudo, “normalmente ele paga grande parte das despesas” e depois é reembolsado. Disse que tanto podia pagar em dinheiro como transferir, mas preferia os pagamentos em dinheiro, “uma vez dei cerca de €550”. Não sabe, contudo, se ele depositava estes montantes, ou não.
Mais esclareceu o Tribunal que nunca o Impugnante lhe prestou qualquer serviço a título profissional, pelo que nunca lhe realizou qualquer pagamento a este título. Também a empresa da mulher (a Impugnante F. ) nunca lhe prestou qualquer tipo de serviço.
A sua empresa não tem qualquer contacto profissional com os Impugnantes.
Quanto à testemunha H., apesar não fazer parte do grupo que acompanhava os jogos de futebol, identificou uma outra viagem, de lazer, a Santiago de Compostela, onde foi usado o mesmo método, “pagava tudo e depois os outros reembolsavam, transferiam o dinheiro”.
Disse saber que era uma pessoa muito desorganizada com dinheiro e que “levantava numa conta para depositar noutra”, no entanto nada em concreto soube esclarecer sobre tais levantamentos e depósitos, montantes, bancos ou datas.
Referiu ainda tê-lo visto acompanhar a mãe, e realizar alguns pagamentos, dos quais esta o reembolsava, disse ter visto a mãe pagar-lhe em dinheiro. Mais uma vez, neste ponto, não soube concretizar mais nada, relativamente a montantes ou sobre qual o destino dado a tais montantes.
Também inquirida a testemunha M., cujo depoimento é menos relevante uma vez que maioritariamente dá opinião sobre a forma de gestão da vida do impugnante, refere, contudo, com interesse para os autos que A. sempre organizou almoços e jantares entre os amigos e colegas de profissão, liderando este tipo de coisas. Normalmente ele paga e depois as pessoas dão-lhe o dinheiro, por isto sabe que ele tinha sempre contas a fazer com alguém.
Factos 26. e 27. – O cheque identificado em 26., foi junto para demonstrar o pagamento que alegadamente os Impugnantes realizaram em nome em representação do seu filho, ausente no Brasil, de um sinal, correspondente a um contato de promessa de um imóvel pelo filho. Com este cheque estariam a pagar, em nome do filho, o identificado sinal de €7 000.
Assim justificavam também os depósitos de €4000.00; €2 350.00 e €500.00 realizados na conta 157 do BST, que seriam o reembolso do pagamento do aludido sinal.
Sucede, contudo, que o identificado cheque não serviu para pagar o sinal em causa, tendo sido depositado numa outra conta, da CGD, titulada, também pelos Impugnantes, consistindo, tal como refere o RIT, uma mera transferência de fundos entre contas dos Impugnantes.*** Por seu turno as declarações de parte prestadas pela parte, Impugnante, A., não vieram adiantar nada de relevante em de matéria de facto com referência à Petição Inicial.
No que respeita às contas bancárias (186 e 113 BST) da sua mulher, a aqui Impugnante M., as quais estavam afectas à sua actividade profissional, disse que levantavam dinheiro, montantes que foram usados para satisfação de despesas pessoais; ou eram depositados na conta pessoal do Impugnante, ou ficavam com o dinheiro em casa.
Curiosamente, a parte diz que usavam este método, levantar dinheiro, com MB, das contas profissionais e ficar com ele em casa, para não misturar a vida pessoal com a vida profissional.
Refere depois que, quando havia pagamentos a fazer, relacionados com a actividade profissional da sua mulher, como IVA ou assim, depositavam dinheiro outra vez, dinheiro que tinham em casa.
Disse, ainda, que a conta da vida pessoal estava sempre deficitária, só depositavam dinheiro quando era necessário.
Explicou que tinha o objectivo de comprar um carro, quando saísse da AT e, para isso, ia juntando dinheiro. Sempre fez depósitos em dinheiro não tendo por hábito fazer transferências bancárias, não era prática sua.
As despesas suportadas nas deslocações ao estrangeiro, com os amigos, eram integralmente suportadas por si, através da sua conta pessoal, depois faziam acerto de contas e eles pagavam-lhe, nunca lhes tendo prestado qualquer serviço (…)”
3.2. Nas conclusões IX, XI a XVI os Recorrente insurgem-se contra a matéria de facto provada, pretendendo que dela se retire outras ilações que não as extraídas pelo Tribunal à quo.
Apreciemos:
O n.º 1 do artigo 662.° do Código de Processo Civil, determina que “A Relação deve alterar a decisão proferida sobre a matéria de facto, se os factos tidos como assentes, a prova produzida ou um documento superveniente impuserem decisão diversa.”
Por sua vez, o art.º 640.º do mesmo diploma impõem que “1 - Quando se impugne a decisão proferida sobre a matéria de facto, deve o recorrente obrigatoriamente especificar, sob pena de rejeição:
a) Os concretos pontos de facto que considera incorretamente julgados;
b) Os concretos meios probatórios, constantes do processo ou de registo ou gravação nele realizada, que impunham decisão sobre os pontos da matéria de facto impugnados diversa da recorrida;
c) A decisão que, no seu entender deve ser proferida sobre questões de facto impugnadas.
2 – No caso previsto na alínea b) do número anterior, observa-se o seguinte:
a) Quando os meios probatórios invocados como fundamento do erro na apreciação das provas tenham sido gravados, incumbe ao recorrente, sob pena de imediata rejeição do recurso na respetiva parte, indicar com exatidão as passagens da gravação em que se funda o seu recurso, sem prejuízo de poder proceder à transcrição dos excertos que considere relevantes;
b) Independentemente dos poderes de investigação oficiosa do tribunal, incumbe ao recorrido designar os meios de prova que infirmem as conclusões do recorrente e, se os depoimentos tiverem sido gravados, indicar com exatidão as passagens da gravação em que se funda e proceder, querendo, à transcrição dos excertos que considere importantes. (…)”
Como refere António Abrantes Geraldes, in Recursos do Novo Código de Processo Civil – Novo Regime. Almedina, 2014, 2º edição, pag 135 e segs.
“(…) A rejeição total ou parcial do recurso respeitante à impugnação da decisão da matéria de facto, deve verificar-se em alguma das seguintes situações:
a) Falta de conclusões sobre a impugnação da decisão da matéria de facto;
b) Falta de especificação nas conclusões dos concretos pontos de facto que o recorrente considera incorrectamente julgados;
c) Falta de especificação nas conclusões dos concretos meios probatórios constantes do processo ou nele registado (v.g. documentos, relatórios periciais, registo escrito, etc.);
d) Falta de indicação exacta das passagens da gravação em que o recorrente se funda;
e) Falta de posição expressa sobre o resultado pretendido relativamente ao segmento da impugnação;
f) Apresentação de conclusões deficientes, obscuras ou complexas, a tal ponto que a sua análise não permita concluir que se encontram preenchidos os requisitos mínimos que traduzem alguns dos elementos referidos…)(destacado nosso)
Adianta ainda o mesmo autor que as referidas exigências “...devem ser apreciadas à luz de um critério de rigor.” (op. cit. pag 135).
Em síntese, resulta da conjugação dos art.ºs 662.º e 640.º do CPC que a Relação (in casu o TCA) deve alterar a decisão proferida sobre a matéria de facto, se a prova produzida impuser decisão diversa e desde que o recorrente especifique nas conclusões, os concretos pontos de facto que considera incorretamente julgados indique os concretos meios probatórios e a decisão que, no seu entender deve ser proferida.
Compete ao TCA reapreciar, não apenas a convicção expressa pelo tribunal a quo tem suporte razoável na prova indicada e os restantes elementos constantes dos autos revelam, mas, também, avaliar e valorar (de acordo com o princípio da livre convicção) toda a prova produzida nos autos em termos de formar a sua própria convicção, como refere António Santos Abrantes Geraldes in Recurso no Novo Código do Processo Civil, pag. 232, um “juízo autónomo”, relativamente aos concretos pontos da matéria de facto objeto de impugnação.
E consequentemente modificar a decisão de facto se, relativamente aos mesmos, tiver formado uma convicção segura da existência de erro de julgamento da matéria de facto.
Assim, para que o TCA possa proceder a alteração da matéria de facto, devem ser indicados os pontos de facto considerados incorretamente julgados, indicados os concretos meios de prova constantes do processo ou de gravação realizada, que imponham decisão sobre os pontos da matéria de facto impugnados diversa da recorrida.
O tribunal superior fica legitimado se esses meios de prova conduzirem e impuserem uma decisão diversa da proferida podendo concluir-se ter incorrido, a 1ª instância, em erro de apreciação das provas.
No entanto, a garantia do duplo grau de jurisdição não subverte o princípio da livre apreciação das provas previsto no n.º 5 do art.º 607º do CPC.
Por força do referido princípio, as provas são apreciadas livremente, de acordo com a convicção que geram no julgador acerca da existência de cada facto, ficando afastadas as situações de prova legal que se verifiquem, por força do disposto nos artigos 350.º, nº 1, 358.º, 371.º e 376.º, todos do Código Civil, nomeadamente, da prova por confissão, por documentos autênticos, por certos documentos particulares quanto à materialidade das suas declarações e por presunções legais.
A alteração da matéria de facto pelo Tribunal ad quem tem lugar necessariamente nos casos de manifesta desconformidade entre as provas produzidas e a decisão proferida, traduzida num erro evidente na apreciação das provas, que implica uma decisão diversa.
A modificabilidade da matéria de facto pressupõe uma clara distinção entre erro na apreciação da matéria de facto e a discordância do sentido em que se formou a convicção do julgador.
A tarefa de reexame da matéria de facto pelo tribunal de recurso está limitada aos casos em que ocorre erro manifesto em que os elementos documentais fornecem uma resposta inequívoca em sentido diferente daquele que foi considerado no tribunal a quo.
Os Recorrente no presente recurso limitam-se a impugnar genericamente o julgamento da matéria de facto e não identificam os concretos pontos de facto que considera incorretamente julgados.
Quantos aos meios de prova não especificam os concretos meios probatórios, constantes do processo ou de registo ou gravação nele realizada, que impunham decisão sobre os pontos da matéria de facto impugnados diversa da recorrida.
No que concerne ao depoimento das testemunhas refere que o toda a prova testemunhal produzida foi inequívoca no sentido de provar que, nos períodos em questão era comum e habitual, e de resto ao longo da sua vida, o Recorrente, A. , organizar viagens de grupo entre amigos (tendo por finalidade assistirem a jogos de futebol do F. pela Europa entre outras viagens de convívio), onde o mesmo pagava pelas deslocações, estadia, bilhetes e até refeições e depois os restantes acompanhantes lhe reembolsavam as despesas respetivas – não podendo ser consideradas como rendimento tais entradas em dinheiro na sua esfera patrimonial.
Pese embora nas motivações das alegações conste excertos de alguns depoimentos e a identificação das passagens das gravações, além de não ser levado às conclusões, nos demais depoimentos remete genericamente para os mesmos.
No que se refere à decisão que, no seu entender deve ser proferida sobre questões de facto impugnada a Recorrente nada avançou.
Os Recorrente, contrariamente ao disposto no n.º 1 do 640.º do CPC, limitam-se a uma impugnação genérica das decisões da matéria de facto não dando cumprimento ao n.º 1 do 640.º do CPC, não cumpriu o ónus da impugnação da matéria de facto que sobre si recaia ficando este Tribunal impedido de apreciar o recurso, limitando-se referir que deveriam ser valorados de modo diferente, o que levaria à procedência total da impugnação.
Nesta conformidade, improcede nesta parte o recurso,
4. JULGAMENTO DE DIREITO
4.1. Os Recorrentes, insurgem-se contra a sentença recorrida por não ter julgado ilegítimo o recurso à avaliação indireta da matéria coletável.
Alegando que não foi possível à AT identificar a origem dos depósitos em numerário, ou seja, obter informação junto dos depositantes/clientes dos impugnantes da sua atividade profissional, nomeadamente do Recorrente António, que pudesse conduzir à imputação de toda e qualquer verba depositada de que se desconhecia a respetiva origem a título de como rendimentos dessa mesma atividade.
E que só isto basta para estar vedada à AT o recurso aos métodos diretos, pois nem todas as “entradas” de dinheiro/transferências no património dos Impugnantes/Recorrentes são rendimentos.
Alegam os Recorrentes que quer a AT, quer o Tribunal a quo, acabam adotando um procedimento próprio do regime das designadas manifestações de fortuna, o qual surge regulado pelos artºs 87º, alínea f) do nº 1, e 89º-A, nº 5, ambos da LGT, e que só é legítimo quando satisfeitos os pressupostos legais se encontram previstos naquelas disposições.
In casu, decorre do RIT que a AT partiu da existência de um facto - existência de depósitos em numerário para uma presunção - que tais depósitos seriam rendimento. Sem ter prova para tal e utilizando os métodos diretos encapotados.
E que nas correções por métodos diretos, à AT está vedado fundar os seus raciocínios em presunções, ou seja, não lhe é permitido extrair de um facto conhecido um facto desconhecido.
Vejamos:
A primeira questão que importa conhecer, face às conclusões é a de saber se a sentença recorrida incorreu em erro de julgamento ao considerar verificados os pressupostos para o recurso a métodos diretos.
O n.º 1 do art.º 75.º do Lei Geral Tributária (LGT) consagra o princípio da declaração no apuramento da matéria tributável, presumindo-se a veracidade dos dados e apuramentos decorrentes caso o contribuinte disponha de contabilidade organizada segundo a lei fiscal e comercial.
Esta presunção vincula a Administração Fiscal à realização da liquidação com base nas declarações dos contribuintes, (art.º 59.º do CPPT) sem prejuízo do direito que lhe é concedido de proceder, ao controlo dos factos declarados.
Essa presunção cessa nomeadamente se essas declarações ou os respetivos dados de suporte apresentarem omissões, erros ou inexatidões ou forem recolhidos indícios fundados de que não refletem ou impedem o conhecimento da matéria tributável real do sujeito passivo (cf. artigo 75º, nº 2, da LGT).
Nos casos em que, por qualquer das razões previstas na lei, a presunção consagrada no art.º 75º, nº 1 da LGT deixa de funcionar, a Administração Tributária fica legitimada a efetuar a determinação da matéria tributável, com recurso para o efeito e preferencialmente de métodos diretos ou, quando tal não seja possível, a métodos indiretos.
No entanto, a Administração Tributária tem o ónus de demonstrar que o juízo que esteve subjacente à sua atuação corretiva é bem fundado, provando os indícios que o sustentam, demonstrando a factualidade suscetível de abalar a presunção da veracidade das operações registadas na contabilidade do contribuinte e dos respetivos documentos de suporte.
E como a doutrina e a jurisprudência têm afirmado, “actuando a Administração Tributária no uso de poderes estritamente vinculados, submetida ao princípio da legalidade, cabe-lhe o ónus de prova da existência de todos os pressupostos do acto de liquidação adicional, designadamente a prova da verificação dos pressupostos que a determinaram a efectuar as correcções técnicas que suportam essa liquidação”. – cf., acórdão do STA de 28.09.2011, Processo 0494/11.
Refira-se ainda que, como resulta do artigo 81.º, n.º 1 da LGT, regra geral, a matéria tributável é avaliada ou calculada diretamente, segundo os critérios próprios de cada tributo, só podendo a Administração Fiscal proceder a avaliação indireta nos casos e condições expressamente previstos na lei.
A preferência pela avaliação direta é, ainda, um imperativo constitucional por ser o método que melhor acautela a tributação pelo lucro real, previsto no artigo 104.º, n.º 2 da Constituição da República Portuguesa.
Por sua vez, o artigo 85.º da LGT prevê que a avaliação indireta é subsidiária da avaliação direta sendo-lhe aplicáveis, sempre que possível e a lei não prescreva em sentido diverso, as regras da tributação direta.
Em consonância, o artigo 32.º do Código do IRS, art.º 57.º, n.º 1 do Código do IRC e 90.º do CIVA a liquidação do imposto com base em presunções ou métodos indiretos efetua-se nos casos e condições previstos nos artigos 87.º a 89.º da LGT.
Daqui resulta que o apuramento da matéria tributável de qualquer imposto deve ser feito, sempre que possível, com recurso a métodos diretos ou correções aritméticas, isto é, pela determinação da matéria coletável através dos elementos da própria contabilidade do sujeito passivo e só pode haver recurso a métodos indiretos quando aquele apuramento direto se mostre de todo inviável, não gozando a Fazenda Pública de qualquer margem de discricionariedade relativamente à opção do método (direto ou indireto) de avaliação da matéria tributável, pois que a fixação da matéria tributável por tais métodos deve revestir a natureza de “ultima ratio fisci” e exigir uma cuidada fundamentação quanto à opção pela sua utilização. (cfr., neste sentido, o Acórdão do TCA Sul proferido em 13/03/2014, proc. n.º 07215/13).
Daqui resulta que sempre que esteja em causa, apenas a qualificação jurídica dos factos fiscalmente relevantes, na medida em que estes sejam efetivamente do domínio da AT, porque incontroversos, desde logo porque revelados pelos contribuintes ou porque cheguem ao seu conhecimento através de terceiros, o Fisco, concluindo pela falta de aderência à realidade dos elementos declarados pelo contribuinte, apenas os poderá corrigir através de meras correções técnicas/aritméticas.
Ou seja, o pressuposto inultrapassável para que a AT, vinculadamente, lance mão de uma ou de outra de tais metodologias, radica na circunstância de os factos fiscalmente relevantes serem, à luz de parâmetros de razoabilidade e normalidade, incontroversamente conhecidos, – caso em que não pode deixar de corrigir aritmeticamente -, ou de o não serem e de, então, se tornar necessário determiná-los a partir de outros que o sejam e que se mostrem consubstanciar factos-índice adequados a tal extrapolação (cfr., neste sentido, o Acórdão do TCA Norte proferido em 25/01/2018, proc. n.º 01281/08).
Em consonância, como salientou o TCA Sul, no Acórdão de13.03.2014, processo 06854/13, “(…) não existe um direito dos sujeitos passivos a verem a sua matéria tributável apurada com recurso a métodos indirectos. Existe, isso sim, o dever de a Administração Tributária recorrer a tal método de apuramento quando, mediante certas circunstâncias legalmente previstas, a avaliação directa se apresentar inviável.”.
Como decorre da matéria de facto provada no ponto 12.º, o Recorrente, A., encontrava-se à data dos factos registado para o exercício de “Ensinos Desportivos e Recreativos” enquadrado no regime simplificado do IRS e de isenção de IVA (até 01.02.2016).
A Recorrente, F. , exerce a funções de Técnico Oficial de Contas (TOC) enquadrada no regime de IRS, com contabilidade organizada e no regime normal de IVA.
A inspeção tributária procedeu à análise da contabilidade dos Recorrente detetando irregularidades e incongruências pelo que procedeu à circularização dos clientes de ambos, tendo obtido informações retratadas no relatório. Procedeu ainda, com autorização dos Recorrentes à análise dos movimentos das contas bancárias, percecionando depósitos em numerário, transferências e depósitos em cheques efetuados por entidades identificadas como clientes, de outras entidades que não são clientes.
E como refere a sentença recorrida relativamente a (….) A. (ponto III 15.3.1. do Relatório de Inspecção Tributária, facto provado n.º12):
§ A. e J.: valores de €1 854.18; €433.00 e €648.04, nos anos de 2012, 2014 e 2015, respectivamente;
§ V., S. A.: duas transferências bancárias realizadas em 29.09.2014 e 31.03.2015, nos valores de €300.00 e €400.00, respectivamente;
§ F.: duas transferências bancárias em 15.07.2014 e 07.10.2014, nos valores de €150.00 e €500.00, respectivamente.
§ Carlos Armando da Silva Pinto: depósito de um cheque de €800.00 realizado em 25.06.2014;
§ R., Lda.: depósito de um cheque no valor de €1 200.00, em 27.06.2014;
§ J.: transferência bancária realizada em 03.02.2014 no valor de €300.00. Considerando estas entradas de dinheiro, independentemente da justificação que veio a ser dada, ou não, o que se apreciará de seguida, a AT concluiu que relativamente às mesmas não foi emitido qualquer recibo verde, em nome das pessoas ou empresas que realizaram as contribuições financeiras em causa; considerou, ainda, que os Sujeitos Passivos não apresentaram comprovativos de ter realizado qualquer pagamento e terceiro por conta daquelas pessoas, ou empresas, nos valores mencionados.
Assim, entendeu a AT que outra não poderia ser a conclusão a tirar senão que os valores em causa se deviam a pagamento de honorários para os quais não foi emitido o respectivo recibo, mas que geraram rendimentos, omitidos à tributação naqueles anos, 2012, 2014 e 2015.
No ponto III.15.3.2, no que respeita às quantias recebidas por F. , na análise da conta n.º (...) do BST, foram identificadas:
§ J.: depósito de um cheque de €600.00, de conta titulada por J. e realizado em 27.04.2012;
§ M. Lda. e T.: duas transferências bancárias, com o mesmo descritivo (TRF-003300004529875585205) realizadas em 08.08.2013 e 26.08.2013 com os valores de €280.14 e €280.28, respectivamente;
Na conta (...) do BST:
§ Transferência de €400.00, cuja proveniência nunca foi identificada, nem pelos próprios Sujeitos Passivos;
§ A.: quantia de €500.00.
Analisados estes movimentos das contas afectas à actividade da Impugnante, concluíram os SIT que aos mesmos não corresponde a emissão de qualquer factura recibo, que os mencionados valores se devem ao pagamento de honorários para os quais não foi emitido o respectivo recibo mas que geraram rendimentos obtidos à tributação nos anos de 2012, 2014 e 2015.
Quanto aos valores recebidos de clientes, superiores aos facturados, apuraram os SIT e resulta do relatório de inspecção:
§ C., Lda.: recebimentos na conta 186 BST no valor de €456.75 enquanto os valores facturados foram de €152.23, concluindo os SIT pela omissão de rendimentos no ano de 2012, no valor de €304.50;
§ E., Lda.: recebimentos na conta 186 BST no valor de €2 217.00, enquanto os valores facturados líquidos foram de €1 350.00, concluindo os SIT pela omissão de rendimentos no ano de 2014, no valor de €867.00;
§ F., Lda.: nos anos de 2012 e 2014 foram detectados recebimentos na conta 186 BST nos valores de €625.00 e €857.50, respectivamente; no ano de 2012 não foi emitida qualquer factura-recibo, enquanto no ano de 2014 foi emitida a factura-recibo no valor de €612.50. Concluíram os SIT que as divergências detectadas não foram justificadas, pelo que ocorreram omissões nos valores de €625.00 e €245.00, nos anos de 2012 e 2014, respectivamente;
§ J., Lda.: recebimentos nos anos de 2012 e 2013, na conta 186 BST nos valores de €1 920/ano, enquanto os valores facturados líquidos foram de €960 e €660.01, respectivamente, concluindo os SIT que as divergências detectadas, nos valores de €960 e €1 259.99, se traduzem em omissões aos rendimentos nos anos respectivos;
§ R., Lda.: no ano de 2015, na conta 113 do BST, recebimentos no valor de €519.00 sem que tenha havido emissão de qualquer factura-recibo neste ano.
Os SIT consideraram justificado o montante de €225.
Concluíram assim pela omissão de rendimentos no ano de 2015, no valor de €294.
§ T., Lda.: no ano de 2015, na conta 186 BST, constam recebimentos de €1 250, enquanto os valores facturados foram de €1 000.00, assim se detectando uma divergência de €250. Assim, concluíram os SIT que ocorream omissões, no ano de 2015, de €250.00;
§ C.: no ano de 2012, na conta 186 do BST houve um recebimento de €50.00 ao qual não corresponde a emissão de qualquer factura, assim concluíram os SIT que tal importância será a avença devida pelos serviços prestados em 2012 e que foi omitida às declarações fiscais;
§ T., Lda.: recebimentos na conta 186 do BST no valor de €500.00, pagos por este cliente mas ao qual não correspondeu a emissão de qualquer factura-recibo. Ora, considerando que F. foi contabilista certificada da empresa em causa no ano de 2012, concluíram que a importância recebida, omitida à tributação, será a avença devida pelos serviços prestados naquele ano;
§ G., Lda.: recebimentos, no ano de 2014, na conta 186 BST no valor de €882, sendo que os valores facturados líquidos foram de €735.00 resultando numa divergência de €147.00. Os SIT concluíram que aquela divergência, para menos, de €147.00 fará parte de uma avença, relativa ao ano de 2014, a qual não foi declarada, sendo, assim, omitida à tributação.
§ O.: nos anos de 2012, 2013, 2014 e 205, houve recebimentos nas contas 186BST e 113BST, nos valores de €750.00, €700.00; €880.00, e €1 165.00, respectivamente, enquanto que os valores facturados foram de €600., em cada um dos anos de 2012, 2013 e 2014, sendo que no ano de 2015, não foi emitida qualquer factura recibo. Concluíram os STI que nos anos de 2012, 2013, 2014 e 2015, foram omitidos rendimentos nos valores de €150.00, €100.00, €280.00 e €1 165.00, respectivamente.
§ C., Lda.: recebimentos em numerário, depositados na conta 157 BST de €9 610.00 no ano de 2015; mais transferências para a conta 113BST no valor de €6 639.00, num total de €16 249.00 no ano de 2015; contudo foi facturado, apenas o valor de €11 025.00, pelo que, concluíram os SIT pela existência de omissão de rendimentos no valor de €5 224.00 no ano de 2015. (…)”
Do confronto de todos os elementos e da análise dos recebimentos, a Inspeção concluiu pela omissão dos seguintes rendimentos: em 2012 de €2 589.50, 2013 de 1 360.00, 2014 de €1 539.00 e 2015 de €6 933.00.
O que quer dizer que a AT apurou da existência de rendimentos auferidos pelos Recorrentes, em causa e que não foram declarados, situação que constitui uma via aberta para apurar a matéria tributável de forma direta, sem qualquer necessidade de recorrer a métodos indiretos, que neste caso seriam até proibidos considerando o n.º 1 do art.º 81.º da LGT.
No caso em análise, a alteração decorrente da não reflexão das efetivas operações tributáveis em sede de IVA, basta-se com o recurso a correções técnicas, por via das quais tais operações serão considerados.
E não se diga como pretende os Recorrentes, que a AT partiu da existência de um facto - existência de depósitos em numerário para uma presunção - que tais depósitos seriam rendimento, utilizando os métodos diretos encapotados.
Com efeito, no caso, e com base em dados recolhidos junto dos Recorrentes, e dos seus clientes, foi possível autonomizar e delimitar os factos, as operações em causa. Assim sendo, o apuramento da matéria coletável pode e deve fazer-se com base na contabilidade dos contribuintes, procedendo-se à consideração de tais operações não contabilizadas e declaradas.
Tendo a Administração Tributária demonstrado, de forma clara e evidente, no Relatório de Inspeção Tributária (facto provado n.º 12), cada um dos recebimentos e por quem foi realizado, sendo que estes recebimentos sido omitidos, nos períodos a que respeitam, à tributação por cada um dos Recorrentes, bem como o montante de cada um destes recebimentos, não se está a recorrer a presunções.
Relembremos que a sentença recorrida julgou parcialmente procedente a impugnação afastando a tributação dos recebimentos com origem em A.; J. e V., S. A., improcedendo quanto ao demais. Determinou a anulação das liquidações de IVA, emitidas em nome A., onde foram considerados aqueles valores recebidos.
Por fim, alegam os Recorrentes que quer a AT, quer o Tribunal a quo, acabam adotando um procedimento próprio do regime das designadas manifestações de fortuna, o qual surge regulado pelos artºs 87º, alínea f) do nº 1, e 89º-A, nº 5, ambos da LGT, e que só é legítimo quando satisfeitos os pressupostos legais se encontram previstos naquelas disposições.
Face ao supra decidido, não se compreende o teor da alegação, uma vez, que não faz sentido nem mesmos os Recorrentes consubstanciaram o seu teor.
Em suma, com base na factualidade provada, nada obsta à qualificação jurídica da operação levada a cabo pela AT como correções técnicas e, nessa medida, nenhum juízo de censura merecem as liquidações tributárias.
E nesta conformidade, do confronto da sentença recorrida com a prova produzida e não impugnada teremos de concluir que a sentença recorrida fez uma correta interpretação e aplicação da lei, não incorrendo em erro de facto e de direito.
Destarte, improcede o recurso na sua totalidade.
4.3. E assim formulamos as seguintes conclusões/sumário:
I. Nos casos em que, por qualquer das razões previstas na lei, a presunção consagrada no art.º 75º, nº 1 da LGT deixa de funcionar, a Administração Tributária fica legitimada a efetuar a determinação da matéria tributável, com recurso para o efeito e preferencialmente de métodos diretos ou, quando tal não seja possível, a métodos indiretos.
II. No entanto, a Administração Tributária tem o ónus de demonstrar que o juízo que esteve subjacente à sua atuação corretiva é bem fundado, provando os indícios que o sustentam, demonstrando a factualidade suscetível de abalar a presunção da veracidade das operações registadas na contabilidade do contribuinte e dos respetivos documentos de suporte.
III. Daqui resulta que o apuramento da matéria tributável de qualquer imposto deve ser feito, sempre que possível, com recurso a métodos diretos ou correções aritméticas, isto é, pela determinação da matéria coletável através dos elementos da própria contabilidade do sujeito passivo e só pode haver recurso a métodos indiretos quando aquele apuramento direto se mostre de todo inviável, não gozando a Fazenda Pública de qualquer margem de discricionariedade relativamente à opção do método (direto ou indireto) de avaliação da matéria tributável, pois que a fixação da matéria tributável por tais métodos deve revestir a natureza de “ultima ratio fisci” e exigir uma cuidada fundamentação quanto à opção pela sua utilização.
IV. Não existe um direito dos sujeitos passivos a verem a sua matéria tributável apurada com recurso a métodos indiretos. Existe, isso sim, o dever de a Administração Tributária recorrer a tal método de apuramento quando, mediante certas circunstâncias legalmente previstas, a avaliação direta se apresentar inviável.
5. DECISÃO
Nestes termos, acordam em conferência os juízes da Secção de Contencioso Tributário deste Tribunal, negar provimento ao recurso manter a sentença recorrida no segmento impugnado.
Após trânsito em julgado do presente acórdão remeta-se cópia ao Tribunal judicial da Comarca do Porto, melhor identificado nos autos a fls. 68.
Custas a cargo dos Recorrentes, nos termos do art.º 527.º do CPC.
Porto, 11 de novembro de 2021
Paula Maria Dias de Moura Teixeira
Maria da Conceição Soares
Carlos Alexandre Morais de Castro Fernandes |
