Acordão do Tribunal Central Administrativo Norte

Acórdãos TCAN	Acórdão do Tribunal Central Administrativo Norte
Processo:	01926/09.1BEPRT

Secção:	2ª Secção - Contencioso Tributário


Data do Acordão:	10/22/2020

Tribunal:	TAF do Porto

Relator:	Paula Moura Teixeira

Descritores:	FUNDADA INSUFICIÊNCIA DE PATRIMÓNIO;

Sumário:	O conceito «insuficiência» deve ser fixado objetivamente com recurso aos conhecimentos técnicos do direito fiscal, de forma a obter uma avaliação rigorosa e adequada dos bens penhorados e penhoráveis do devedor originário, não podendo o conceito ser preenchido subjetivamente através da avaliação que o funcionário que lavra o auto de penhora faça sobre valor dos bens penhorados.* * Sumário elaborado pelo relator


Recorrente:	Fazenda Pública
Recorrido 1:	J.
Votação:	Unanimidade


Decisão:	Negar provimento ao recurso.


Aditamento:

Parecer Ministério Publico:

Emitiu parecer no sentido de dever ser negado provimento ao recurso.

Decisão Texto Integral:

Acordam em conferência na Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte:

1. RELATÓRIO
A Representação da Fazenda Pública veio interpor recurso jurisdicional da decisão do Tribunal Administrativo e Fiscal de Porto, que julgou procedente a pretensão do Recorrido, J., na presente instância de oposição à execução fiscal, nº 1783 2007 0100 5936 e apensos, que o Serviço de Finanças de Gondomar 1, para cobrança de dívidas provenientes de IRC de 2005, coimas de 2007, IRS de 2006 e 2007 e IVA de 2006, que contra si foi revertida e inicialmente instaurada contra a sociedade Q., Lda,”, no valor total de € 29.212,21.

A Recorrente formulou nas respetivas alegações as seguintes conclusões que se reproduzem: “(…)

A. Vem o presente recurso interposto da Sentença proferida em 04.12.2019 pelo Douto Tribunal a quo, que julgou procedente a oposição deduzida no processo de execução fiscal (PEF) n.º 1783200701005936 e apensos (1783200701007190, 1783200701011510, 1783200801003968, 1783200701007041, 1783200701031457, 783200701033093 e 1783200701040456), no qual é executada originária a sociedade “Q., Lda.”, NIPC 506102599, instaurado por dívidas relativas a IRC de 2005, coimas de 2007, IRS de 2006 e 2007 e IVA de 2006, no valor de € 29.212,21,
B. onde foi efectuada a reversão contra o oponente, aqui recorrido, J., NIF 184039274, concretizando dessa forma, a responsabilidade subsidiária que nos termos da lei lhe competia enquanto sócio-gerente da sociedade devedora originária.
C. Considerou a douta sentença de que se recorre, procedente a Oposição sub judice por entender que não se verifica o pressuposto de responsabilidade subsidiária, da fundada insuficiência de bens penhoráveis no património do devedor principal, para a satisfação da dívida exequenda e acrescido (cfr. artigos 23.º, n.º 2, da LGT, e 153.º, n.º 2, do CPPT).
D. Com a ressalva do sempre devido respeito, não pode a Fazenda Pública conformar-se com o assim doutamente decidido, porquanto considera que da prova produzida não é possível extrair a conclusão que serviu de base à decisão proferida, padecendo a mesma de erro de julgamento quanto à matéria de facto e de direito, por valoração errada dos elementos constantes dos autos e ausência da análise crítica das provas que lhe cumpria conhecer, e consequentemente, erro na aplicação do direito, mormente por violação do disposto nos artigos 153º, nº 2 do Cód. Procedimento e Processo Tributário e 23º da Lei Geral Tributária (LGT).
E. No que respeita às diligências efectuadas pelo Órgão de Execução Fiscal, consta do Facto Provado B que, “(…) A sociedade já não possui quaisquer outros activos penhoráveis, devendo evidenciar-se o facto de todos os bens que constituem o seu património, se encontrarem penhorados conforme se discrimina: (sublinhado nosso)
F. “Duas viaturas de matrículas XX-XX-XX, marca “IVECO” e XX-XX-XX, marca “Citroen Berlingo”, penhoradas no processo de execução fiscal nº 1783200701005936 e apensos, a aguardar venda por proposta em carta fechada, às quais foram atribuídos os valores respectivamente €5.000,00 e €2.000,00, manifestamente insuficiente para garantia da cobrança da dívida global de €28.684,18, sendo €23.617,10 de quantia exequenda e o restante referente ao acrescido - cfr. alínea d) do ponto A da Fundamentação de Direito da douta Sentença;
G. Consta ainda do Facto Provado B que, “O direito ao trespasse e arrendamento e restantes bens que do mesmo fazem parte, penhorado no processo de execução fiscal nº 1783200501012525 e apensos, a aguardar venda por negociação particular, ao qual foi atribuído o valor base para venda de €12.500,00, manifestamente insuficiente para garantia da cobrança da dívida global de €25.432,12, sendo €18.861,25 de quantia exequenda e o restante referente ao acrescido.” – sendo de reforçar que este processo de execução fiscal não é objecto dos presentes autos.
H. Por outro lado, consta do Facto Provado C, que “… os bens penhorados não se mostram suficientes para satisfação de todas as dívidas que se encontram a correr termos em nome da executada neste Serviço de Finanças, que no dia de hoje perfazem a quantia de €198 396,31.” (sublinhado nosso) – cfr. alínea a) do ponto A da Fundamentação de Direito da douta Sentença;
I. Relativamente à penhora do trespasse, refere o OEF, prestando informação actualizada, que, “…foram efectuados diversos sorteios, não tendo recebido este Serviço de Finanças, até à data, quaisquer respostas pelas sociedades sorteadas. O próximo sorteio, a realizar-se, será por 30% do valor do bem, isto é €7500,00.” – cfr. alíneas b) e c) do ponto A da Fundamentação de Direito da douta Sentença;
J. Da restante prova documental constante dos autos e tida em conta pela Meritíssima Juiz, conforme Motivação da douta Sentença, decorre da informação elaborada pelo OEF nos termos do art. 208º do CPPT, que constam dos autos documentos do SIPA– Sistema Informático de Penhoras Automáticas, a fls. 36 a 41 dos autos, numeradas pelo OEF, demonstrativos de que, em resultado de diligências efectuadas “junto de aproximadamente 40 clientes, na tentativa de recuperação dos créditos da Fazenda Pública, tendo na sua quase totalidade sido obtidas respostas negativas quanto ao reconhecimento ou não da obrigação.”, especificando de seguida, as suas conclusões, com informação actualizada.
K. Mau grado a Meritíssima Juiz a quo pretender uma verdadeira “prova diabólica”, decorre dos factos dados como provados e dos elementos dos autos que sustentam ao probatório, que, não obstante as exaustivas diligências no sentido da recuperação dos créditos da Fazenda Pública, de facto a sociedade originária não possuía bens suficientes para pagar as dívidas da presente execução fiscal (PEF 1783200701005936 e aps.), face ao volume de dívidas que já tinha junto da AT, em fase de execução fiscal e relativamente às quais também se tentava penhorar e recuperar os valores devidos.
L. Certo é que, só serão penhoráveis os créditos certos, líquidos e exigíveis, e relativamente a esses, a Administração Tributária demonstra cabalmente que os bens penhoráveis do devedor originário que existiam à data do despacho de reversão, quantificados, eram fundadamente insuficientes, face ao valor em causa de €29.212,21 e ao valor global das dívidas da devedora originária, que ascendia a €198.396,31, conforme Facto Provado C.
M. A apreciação e valoração do desempenho probatório efectivado em qualquer processo jurisdicional, não pode deixar de pautar-se por uma visão de conjunto e consubstanciar-se num exame que atente e proceda à concatenação crítica de todos os elementos disponíveis, em ordem a, estabelecendo um quadro lógico e coerente, lograr obter a verdade dos factos.
N. Considera a Fazenda Pública que, ao decidir como decidiu, a douta sentença fez uma incorrecta apreciação da prova constante dos autos, sendo a mesma suficiente para concluir pela verificação do pressuposto da insuficiência de bens do património do devedor originário para a satisfação da dívida exequenda e acrescido, fundamentando assim, a validade do despacho de reversão contra o oponente, em obediência ao disposto nos artigos 153º, nº 2 do Cód. Procedimento e Processo Tributário e 23º da Lei Geral Tributária (LGT).

Termos em que,
Deve ser concedido provimento ao presente recurso jurisdicional e, em consequência, ser revogada a douta sentença recorrida, com as legais consequências.

O Recorrido não contra-alegou.

O Ministério Público junto deste Tribunal teve vista nos autos emitiu parecer no sentido de ser negado provimento ao recurso.

Atenta à existência do processo em suporte informático e à conjuntura atual de pandemia, dispensa-se de vistos, nos termos do art.º 657.º, n. º4, do Código de Processo Civil, sendo o processo submetido à Conferência para julgamento.

2. DELIMITAÇÃO DO OBJETO DO RECURSO – QUESTÕES A APRECIAR E DECIDIR

Cumpre apreciar e decidir as questões colocadas pela Recorrente, estando o objeto do recurso delimitado pelas conclusões das respetivas alegações, nos termos dos artigos 660.º, n.º 2, 684.º, nº s 3 e 4, atuais art.ºs 608.º, nº 2, 635.º, nº 4 todos do CPC “ex vi” artigo 2º, alínea e) e artigo 281.º do CPPT, sendo as questões a decidir a de saber se a sentença recorrida errou ao julgar procedente a oposição por não estar demonstrada nos autos a insuficiência patrimonial da devedora originária.

3. JULGAMENTO DE FACTO
3.1. Neste domínio, consta da decisão recorrida o seguinte:

A. No serviço de Finanças de Gondomar 1 corre termos o processo de execução fiscal n.º 1783 2007 0100 5936 e apensos contra a sociedade Q., Lda, para cobrança de dívida de IRC de 2005, coimas de 2007, IRS de 2006 e 2007 e IVA de 2006, no montante de € 29.212,21 – cfr. fls. 14 e ss. do processo físico.
B. Em 15.04.2009, pelo Serviço de Finanças de Gondomar 1, no âmbito do processo de execução fiscal em causa, foi elaborada “Informação” com o seguinte teor – cfr. fls. 69 do processo físico:

[imagem que aqui se dá por reproduzida]

C. Em 16.04.2009, no âmbito do processo de execução fiscal em causa, foi proferido “Despacho para audição (reversão)” com o seguinte teor – cfr. fls. 89 do processo físico:

Imagem no Original

D. Em 14.05.2009, pelo Serviço de Finanças de Gondomar 1, no âmbito do processo de execução fiscal em causa, foi elaborada “Informação” com o seguinte teor – cfr. fls. 114 e ss. do processo físico:
E. Em 15.05.2009, no âmbito do processo de execução fiscal em causa, foi proferido “Despacho” com o seguinte teor – cfr. fls. 118 do processo físico:

[imagem que aqui se dá por reproduzida]

Em 22.01.2007, terminou o prazo de pagamento voluntário de parte da dívida de IRS de 2006 – cfr. fls. 129 e ss. do processo físico.
F. Em 06.02.2007, terminou o prazo de pagamento voluntário de parte da dívida de coimas de 2007 – cfr. fls. 129 e ss. do processo físico.
G. Em 27.02.2007, terminou o prazo de pagamento voluntário de parte da dívida de IRS de 2006 – cfr. fls. 129 e ss. do processo físico.
H. Em 14.02.2007, terminou o prazo de pagamento voluntário da dívida de IRC de 2005 – cfr. fls. 129 e ss. do processo físico.
I. Em 20.05.2007, terminou o prazo de pagamento voluntário de parte da dívida de coimas de 2007 – cfr. fls. 129 e ss. do processo físico.
J. Em 28.05.2007, terminou o prazo de pagamento voluntário de parte da dívida de coimas de 2007 – cfr. fls. 129 e ss. do processo físico.
K. Em 20.07.2007, terminou o prazo de pagamento voluntário da dívida de IRS de 2007 – cfr. fls. 129 e ss. do processo físico.
L. Em 06.12.2007, terminou o prazo de pagamento voluntário da dívida de IVA de 2006 – cfr. fls. 129 e ss. do processo físico.

Não se provaram quaisquer outros factos para além dos referidos com relevância para a decisão da causa, designadamente os seguintes:
1. A devedora originária dispõe de um crédito sobre o Banco Internacional do Funchal no valor de cerca de € 250.000,00. (…)”

4. JULGAMENTO DE DIREITO
4.1. A questão principal que importa apreciar e decidir, equacionada nas conclusões é de saber se a sentença recorrida incorreu em erro de julgamento na aplicação do direito ao ter julgado não verificado o pressuposto de responsabilidade subsidiária, da fundada insuficiência de bens penhoráveis no património do devedor principal, para a satisfação da dívida exequenda e acrescido (cfr. artigos 23.º, n.º 2, da LGT, e 153.º, n.º 2, do CPPT).
Vejamos:
Preceitua o art.º 23º da LGT que: “1. A responsabilidade subsidiária efetiva-se por reversão do processo de execução fiscal.
2. A reversão contra o responsável subsidiário depende da fundada insuficiência dos bens penhoráveis do devedor principal e dos responsáveis solidários, sem prejuízo do benefício da excussão.
3- Caso, no momento da reversão, não seja possível determinar a suficiência dos bens penhorados por não estar definido com precisão o montante a pagar pelo responsável subsidiário, o processo de execução fiscal fica suspenso desde o termo do prazo de oposição até à completa excussão do património do executado, sem prejuízo da possibilidade de adoção das medidas cautelares adequadas nos termos da lei.
(…)”.
Por sua vez, o art.º 153.º, n.º 2 do CPPT estabelece que “o chamamento à execução dos responsáveis subsidiários depende da verificação de qualquer das seguintes circunstâncias: a) inexistência de bens penhoráveis do devedor e seus sucessores; b) fundada insuficiência, de acordo com os elementos constantes do auto de penhora e outros de que o órgão da execução fiscal disponha, do património do devedor para a satisfação da dívida exequenda e acrescido”.
Atento o carácter subsidiário da responsabilidade tributária (cf. art.º 22º, nº 3 da LGT), o órgão de execução fiscal está obrigado a exigir a prestação tributária em primeiro lugar ao devedor originário ou aos eventuais responsáveis solidários, satisfazendo o crédito somente à custa dos seus bens, e só no caso de se provar a inexistência ou insuficiência fundada de bens daqueles é que pode exigi-la aos devedores subsidiários.
Nesta conformidade é pressuposto da reversão, acionando validamente os gerentes ou administradores por dívidas fiscais da empresa que representam, que esta não tenha bens suficientes para através deles se obter o pagamento dos débitos sem prejuízo do benefício da excussão do património da executada.
Parafraseando o acórdão do TCAS n.º 2247/11.5BELRS de 31.10.2019, em que estava em questão uma situação idêntica à dos autos, nele se refere que (…) Isto não quer dizer que a reversão da execução contra os responsáveis subsidiários esteja dependente do prévio esgotamento dos bens do devedor principal. Não está, pois nos termos do art.º 153º do CPPT:
1 - Podem ser executados no processo de execução fiscal os devedores originários e seus sucessores dos tributos e demais dívidas referidas no artigo 148.º, bem como os garantes que se tenham obrigado como principais pagadores, até ao limite da garantia prestada.
2 - O chamamento à execução dos responsáveis subsidiários depende da verificação de qualquer das seguintes circunstâncias:
a) Inexistência de bens penhoráveis do devedor e seus sucessores;
b) Fundada insuficiência, de acordo com os elementos constantes do auto de penhora e outros de que o órgão da execução fiscal disponha, do património do devedor para a satisfação da dívida exequenda e acrescido.
Como vemos, a lei separa dois momentos distintos na responsabilização subsidiária. O primeiro, é o momento em que a administração tributária pode efetuar a reversão. Esse momento ocorre logo que se determine a insuficiência de bens penhoráveis do devedor principal e eventuais responsáveis solidários. Essa determinação decorrerá da avaliação do valor do ativo do responsável originário e da sua comparação com o valor da dívida.
Apurando-se a insuficiência do activo para solver as dívidas tributários, a AT poderá chamar à execução os responsáveis subsidiários e, após a necessária audição, constituí-los devedores mediante citação.
Neste caso, ficará suspenso o processo de execução fiscal contra o responsável subsidiário, como resulta do n.º 3 do art. 23º LGT, sem prejuízo de a AT poder lançar mão das providências destinadas a assegurar a cobrança do crédito tributário.
O segundo momento é aquele em que a AT pode iniciar os actos de coerção sobre o património do devedor. Neste (segundo) momento, antes de executar o património do devedor subsidiário, é necessário que tenha sido previamente excutido o património do devedor principal, a fim de se delimitar com precisão o âmbito da responsabilidade financeira do revertido[1].
Pois bem, no caso em apreço, a AT reverteu a execução contra o responsável subsidiário sem apurar se os bens da devedora originária eram ou não suficientes para solver a dívida tributária.
Ou seja, no primeiro dos momentos equacionados, a AT sem apurar o valor da totalidade dos bens que integram a esfera patrimonial da devedora principal, procedeu à reversão da execução contra o responsável subsidiário.
(…)
Ou seja, não obstante reconhecer a existência do bem em causa, a AT optou por desvalorizá-lo com base em critérios meramente subjectivos. Naturalmente, todos os bens têm o valor que a procura lhes confere pelo que, dizendo isso, não se diz nada de relevante. O que importa é saber se o bem é susceptível de procura, ou não, e qual o seu valor de mercado - de forma aproximada, evidentemente.
Mas a AT demitiu-se dessa averiguação e procedeu à reversão da execução. Ilegalmente, a nosso ver, pois não tendo avaliado todo o património da devedora principal não está habilitada a concluir que esta não tem bens suficientes para solver a dívida tributária.
Dito de outro modo, agora com referência ao quadro legal, não está demonstrada a fundada insuficiência dos bens penhoráveis do devedor principal de que fala o art. 23º/2 LGT. (…)”
Há que referir que na presente execução está em causa a penhora de direito ao trespasse e arrendamento e restantes bens que do mesmo fazem parte, e ainda dois veículos.
O direito de trepasse é um negócio jurídico pelo qual se transmite um estabelecimento comercial, em sua universalidade, ou seja, transfere- se o direito de propriedade sobre o estabelecimento, como unidade jurídica, definindo-se como conjunto de bens e serviços organizado para o exercício de uma atividade ou exploração comercial. Devendo-se entender que é penhorado o próprio estabelecimento comercial enquanto unidade jurídica e normalmente abrange o também o direito ao arrendamento quando esteja instalado em prédio arrendado. Assim, o direito de trespasse, abarca todos os bens corpóreos e incorpóreos, imóveis ou móveis, desde que considerados indispensáveis à continuidade do exercício da atividade, ou seja, ao estabelecimento comercial.
Da análise da matéria facto provada em B consta que a sociedade executada já não possui quaisquer outros ativos penhoráveis, (…) devendo evidenciar-se o facto de todos os bens que constituem o seu património, se encontrarem penhorados conforme se discrimina:
F. “Duas viaturas de matrículas XX-XX-XX, marca “IVECO” e XX-XX-XX, marca “Citroen Berlingo”, penhoradas no processo de execução fiscal nº 1783200701005936 e os valores respectivamente €5.000,00 e €2.000,00, manifestamente insuficiente para garantia da cobrança da dívida global de €28.684,18, (…)”.
E ainda o “ (…) direito ao trespasse e arrendamento e restantes bens que do mesmo fazem parte, penhorado no processo de execução fiscal nº 1783200501012525 e apensos, a aguardar venda por negociação particular, ao qual foi atribuído o valor base para venda de €12.500,00, manifestamente insuficiente para garantia da cobrança da dívida global de €25.432,12, (…)”
No despacho de reversão e documentação que o sustenta não há qualquer referência ao tipo de estabelecimento nem mesmo ao seu valor de mercado, referindo valores fixados para efeitos de venda judicial.
E como refere o acórdão do Supremo Tribunal Administrativo de 16.05.2012, processo n.º 0123/12 com o qual concordamos “(…) A “fundada insuficiência” dos bens do devedor originário legitima a reversão antes da prévia excussão dos bens do devedor originário. Trata-se, porém, de uma situação de exceção à regra geral do benefício da excussão prévia que apenas se justifica, como refere Tânia Meireles da Cunha, “em casos de incontestável e quase absoluta insuficiência de bens do devedor originário, ou seja, em casos em que tal património seja indubitavelmente diminuto» (cfr. Da responsabilidade dos gestores de sociedade perante os credores sociais, 2ª ed. pág. 106).
A lei utiliza a expressão «fundada insuficiência», sem porém fornecer critérios seguros que orientem o órgão de execução fiscal na formulação do juízo sobre a previsível insuficiência do património do devedor originário para satisfação da dívida exequenda e acrescido. Isso não significa que aquelas normas usem o conceito indeterminado «insuficiência» pura e simplesmente para atribuir ao órgão de execução qualquer liberdade na avaliação dos bens penhoráveis. Que não se trata de uma directriz de discricionariedade resulta logo da alínea b) do nº 2 artigo 153º do CPPT ao considerar como mínimo de critérios avaliadores e concretizadores do juízo da fundada insuficiência «os elementos constantes do auto de penhora e outros de que o órgão de execução disponha». Com esta indicação o legislador remete para o órgão de execução fiscal a competência para fazer um juízo técnico da existência da situação de insuficiência patrimonial do devedor originário.
Ou seja, o conceito «insuficiência» deve ser fixado objectivamente com recurso aos conhecimentos técnicos do direito fiscal, de forma a obter uma avaliação rigorosa e adequada dos bens penhorados e penhoráveis do devedor originário, não podendo o conceito ser preenchido subjectivamente através da avaliação que o funcionário que lavra o auto de penhora faça sobre valor dos bens penhorados.(…)”.Destacado nosso.

E também é jurisprudência deste Tribunal Central Administrativo Norte de 19.01.2006, processo n.º 00032/05.2BEPNF no qual se refere que:”(...) “Tratando-se de bens penhoráveis, incumbia à A. Fiscal averiguar sobre o seu estado e valor, para a partir daí poder extrair uma conclusão justificada e segura sobre a respectiva suficiência ou insuficiência para pagamento da dívida exequenda e sustentar a legalidade da reversão contra o devedor subsidiário”.
Assim, não obstante o reconhecimento da existência dos bens em causa por parte da Administração Tributária, a mesma optou por quantificar o valor com base em critérios meramente subjetivos, sem antes ter diligenciado no sentido de saber se esses bens eram suscetíveis de procura ou não, e qual o seu valor de mercado.
Não tendo ocorrido uma verdadeira avaliação de todo o património conhecido da devedora principal, a Administração Tributária não se encontra habilitada a concluir, como o fez, que a devedora originária não tem bens suficientes para solver a dívida exequenda em discussão nos presentes autos no valor de € 29.212,21.
E não se diga como pretende a Recorrente que se está perante uma verdadeira “prova diabólica”, pois não está em questão exigências de realização de mais diligências para além das que foram efetuadas, mas sim a quantificação ainda que provisória dos bens conhecidos e penhorados e só depois se concluir se são ou não suficientes face ao valor em causa nos presentes processos de execução fiscal.
Nestes termos, resta concluir que não se encontra demonstrada a fundada insuficiência dos bens penhoráveis do devedor principal a que se refere o n.º 2 do art.º 23º da LGT, concluindo pela ilegalidade do despacho de reversão.
Nesta conformidade, mantem-se a sentença recorrida com fundamentação diversa.

4.2. E assim formulamos a seguinte conclusão/Sumário, com suporte no acórdão citado:
O conceito «insuficiência» deve ser fixado objetivamente com recurso aos conhecimentos técnicos do direito fiscal, de forma a obter uma avaliação rigorosa e adequada dos bens penhorados e penhoráveis do devedor originário, não podendo o conceito ser preenchido subjetivamente através da avaliação que o funcionário que lavra o auto de penhora faça sobre valor dos bens penhorados.

5. DECISÃO
Nestes termos, acordam em conferência os juízes da Secção de Contencioso Tributário deste Tribunal, em negar provimento ao recurso, manter a sentença na ordem jurídica com a presente fundamentação.

Custas pela Recorrente, art.º 527.º do CPC.

Porto, 22 de outubro de 2020

Paula Maria Dias de Moura Teixeira
Maria da Conceição Soares
Carlos Alexandre Morais de Castro Fernandes