| Decisão Texto Integral: |
Acordam, em conferência, os juízes da Subsecção de Execução Fiscal e de Recursos Contraordenacionais, do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Norte:
I – RELATÓRIO:
«AA», NIF ...87, e «BB», NIF...13, com os demais sinais nos autos, interpuseram recurso da sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto, nos termos da qual foi julgada improcedente a oposição à execução fiscal n.º ...73 e apensos [originariamente instaurada contra a devedora sociedade « [SCom01...], Lda.», revertida contra os oponentes, a correr termos no Serviço de Finanças ... 1], na parte relativa às dívidas de IRC, IVA, IRS/retenções na fonte.
Os Recorrentes terminaram as suas alegações de recurso formulando as seguintes conclusões:
«(…).
1 - Do regime constante do art. 24.º, n.º 1 da LGT resulta que o chamamento dos “administradores, directores e gerentes e outras pessoas que exerçam, ainda que somente de facto, funções de administração ou gestão em pessoas colectivas e entes fiscalmente equiparados”, os quais são subsidiariamente responsáveis em relação à dívida e solidariamente responsáveis entre si, depende da verificação do exercício efectivo de gerência, ou seja a existência de uma situação de gerência de facto (Acórdão do STA de 09/04/2014, proc. n.º 0954/13), não bastando a mera titularidade do cargo de gerente, isto é, a gerência nominal ou de direito.
2 - A responsabilidade subsidiária dos gerentes e administradores, por dívidas da executada originária, tem por pressuposto o exercício efetivo do cargo de gerente ou administrador.
3 - Como se salienta no Acórdão do STA, de 02/03/2011 no recurso nº 0944/10, “Como se conclui da inclusão nesta disposição das expressões «exerçam, ainda que somente de facto, funções» e «período de exercício do seu cargo», não basta para a responsabilização das pessoas aí indicadas a mera titularidade de um cargo, sendo indispensável que tenham sido exercidas as respetivas funções, ponto este que é pacífico, a nível da jurisprudência deste Supremo Tribunal Administrativo. Assim, desde logo se vê que a responsabilidade subsidiária depende, antes de mais, do efetivo exercício da gerência ou administração, ainda que somente de facto, à semelhança do que o artigo 13.º do CPT também já consagrava”.
4 - É também pacífico na jurisprudência o entendimento de que é à Fazenda Pública como titular do direito de reversão que compete fazer a prova da efetividade da gerência. Na verdade, ao abrigo do regime previsto no art.º 24.º, n.º 1, da LGT, já não existe qualquer presunção legal que imponha que, provada a gerência de direito, se dê por provado o efectivo exercício da função de gerente, pelo que compete à Fazenda Pública o ónus da prova desse pressuposto da responsabilidade subsidiária, aí se incluindo o exercício de facto da gerência.
5 - Como também se referiu no já citado Acórdão do STA, de 02/03/2011 no recurso nº 0944/10 : “Na verdade, há presunções legais e presunções judiciais (arts. 350.º e 351.º do CC). As presunções legais são as que estão previstas na própria lei. As presunções judiciais, também denominadas naturais ou de facto, simples ou de experiência são «as que se fundam nas regras práticas da experiência, nos ensinamentos hauridos através da observação (empírica) dos factos». (ANTUNES VARELA, J. MIGUEL BEZERRA, e SAMPAIO E NORA, Manual de Processo Civil, 1.ª edição, página 486; Em sentido idêntico, MANUEL DE ANDRADE, Noções Elementares de Processo Civil, 1979, páginas 215-216, e PIRES DE LIMA e ANTUNES VARELA, Código Civil Anotado, volume I, 2.ª edição, página 289.).
6 - De facto, não há qualquer norma legal que estabeleça uma presunção legal relativa ao exercício da gerência de facto, designadamente que ela se presume a partir da gerência de direito.
7 - No entanto, como se refere no acórdão deste STA de 10/12/2008, no recurso n.º 861/08, «o facto de não existir uma presunção legal sobre esta matéria, não tem como corolário que o Tribunal com poderes para fixar a matéria de facto, no exercício dos seus poderes de cognição nessa área, não possa utilizar as presunções judiciais que entender, com base nas regras da experiência comum.
8 – Não é possível partir-se do pressuposto de que com a mera prova da titularidade da qualidade de gerente que os revertidos tinham não se pode presumir a gerência de facto. ~
9 – Em regra, é a quem invoca um direito que cabe provar os factos seus constitutivos. Mas, se o onerado com a obrigação de prova beneficia de uma presunção legal, inverte-se o ónus. É o que decorre dos artigos 342.º n.º 1, 350.º n.º 1 e 344.º n.º 1 do Código Civil.
10 - Também aqui o que vale para a presunção legal não serve para a judicial. E a razão é a que já se viu: o ónus da prova é atribuído pela lei, o que não acontece com a presunção judicial. Quem está onerado com a obrigação de fazer a prova fica desonerado se o facto se provar mediante presunção judicial; mas sem que caiba falar, aqui, de inversão do ónus. “(…) Quando, em casos como os tratados pelos arestos aqui em apreciação, a Fazenda Pública pretende efectivar a responsabilidade subsidiária do gerente, exigindo o cumprimento coercivo da obrigação na execução fiscal inicialmente instaurada contra a originária devedora, deve, de acordo com as regras de repartição do ónus da prova, provar os factos que legitimam tal exigência.”
11 – Deste modo, provada que seja a gerência de direito, continua a caber à Fazenda Pública provar que à designação correspondeu o efetivo exercício da função, posto que a lei se não basta, para responsabilizar o gerente, com a mera designação, desacompanhada de qualquer concretização.
12 - Este efectivo exercício pode o juiz inferi-lo do conjunto da prova, usando as regras da experiência, fazendo juízos de probabilidade, etc. Mas não pode retirá-lo, mecanicamente, do facto de o revertido ter sido designado gerente, na falta de presunção legal.
13 – Salienta-se que, de acordo com a jurisprudência do Supremo Tribunal Administrativo e acima mencionada, mesmo nas situações de comprovada gerência de direito, a Fazenda Pública não pode alhear-se da prova quanto à efetividade da gerência, sem prejuízo de o julgador poder inferir o exercício dessa gerência da globalidade da prova produzida.
14 - Na verdade, e tal como já referimos anteriormente, desde logo em função da inclusão na disposição apontada das expressões “exerçam, ainda que somente de facto, funções” e “período de exercício do seu cargo”, fácil é concluir que não basta para a responsabilização das pessoas indicadas no artigo 24º, nº1 da LGT a mera titularidade de um cargo, sendo indispensável que tenham sido exercidas as respectivas funções. Assim, reitera-se que a responsabilidade subsidiária depende, antes de mais, do efectivo exercício da gerência ou administração, ainda que somente de facto.
15 - No caso em apreço não resultou provado a gerência de facto dos recorrentes. E, a mera titularidade da qualidade de gerente não se presume a gerência de facto, para efeitos de responsabilidade subsidiária.
16 – Tendo presente que o gerente de facto é o órgão atuante da sociedade, tomando as deliberações consentidas pelo ato e exteriorizando a vontade social perante empregados ou terceiros, produzindo efeitos na esfera jurídica da sociedade, manifestando a capacidade de exercício de direitos das pessoas coletivas, e que o exercício da gerência de facto desdobra-se em concretos atos que exprimem poderes representativos e poderes administrativos face à sociedade (designadamente, contacto com fornecedores; contratação de pessoal; pagamento de salários; angariação de clientes), verifica-se que os factos considerados provados na sentença recorrida são manifestamente insuficientes para se concluir que os recorrentes foram gerentes de facto no período temporal a que respeitam os impostos sob apreciação nestes autos.
17 – Em face do exposto conclui-se que efetivamente os recorrentes são parte ilegítima na execução porquanto não se mostra provada a sua gerência de facto na sociedade devedora originária.
18 – Se não se encontra demonstrada a gerência de facto dos recorrentes, fica direta e necessariamente prejudicada a imputação de culpa pela falta de pagamento dos impostos, por parte dos recorrentes.
19 – A sentença recorrida decide de forma contraditória como se demonstra no corpo das presentes alegações. Ser por um lado julga improcedente a suscitada ilegitimidade dos recorrentes para a execução, por outro considera que a Fazenda Pública não demonstrou a gerência de facto dos oponentes.
“Assim sendo, e tendo sempre presente que tanto a dúvida a respeito da efectividade da gerência do Opoente não aproveita à Fazenda Pública, como a falta de demonstração da culpa do Opoente no não pagamento das coimas pela devedora originária é valorada contra a Fazenda Pública, que é a parte onerada com a prova desse facto, outra solução não resta ao presente Tribunal se não a de declarar que a Opoente não exerceu a gerência de facto da devedora originária e não teve culpa no não pagamento das coimas aqui exequendas pela sociedade devedora originária, dando-se consequentemente como não verificado um dos pressupostos obrigatórios para que sobre a Opoente fosse revertida a execução fiscal que serve de cenário aos presentes autos, falecendo, desse modo, in totum o direito do órgão da execução fiscal reverter a mesma sobre a Opoente.”
“Procedendo, como procede, nos termos supra, a alegação de que não se verifica o pressuposto do exercício da gerência de facto da devedora originária pela Opoente, quanto às dívidas emergentes da falta de pagamento de tributos, e a culpa da Opoente, relativamente ao não pagamento pela devedora originária das coimas aqui exequendas, impõe-se ao presente Tribunal concluir pela ilegitimidade da Opoente para a execução quanto à dívidas contra ele revertidas conformadora dos presentes autos nos termos do artigo 204º, n.º 1, alínea b) do CPPT, consequentemente procedendo a presente oposição com a devida extinção do processo de execução fiscal em relação à Opoente.”
“Atenta a procedência da presente acção com o fundamento supre evidenciado julgo prejudicado o conhecimento das demais questões suscitadas pela Opoente nos termos do artigo 608º, n.º 2 do CPC, aplicável ex vi artigo 2º, alínea e) do CPPT.
20 – Contritamente ao que é decidido na sentença recorrida, a Fazenda Pública também não fundamente a insuficiência ou inexistência do património da sociedade originária devedora.
21 – Sendo manifestamente insuficiente que a Fazenda Pública alegue que procedeu a diligências sem as concretizar, que lhe permitiram concluir pela insuficiência ou inexistência de património da sociedade originária devedora.
22 – Até porque, uma coisa é a sociedade dispor de património, mas estes apresentar-se insuficiente para satisfazer as dividas fiscais e outra bem diferente, é a sociedade não dispor de quaisquer bens.
23 - Para apurar se um despacho está, ou não, fundamentado impõe-se, antes de mais, que se faça a distinção entre fundamentação formal e fundamentação material: uma coisa é saber se a Administração deu a conhecer os motivos que a determinaram a atuar como atuou, as razões em que fundou a sua atuação, questão que se situa no âmbito da validade formal do ato; outra, bem diversa e situada já no âmbito da validade substancial do ato, é saber se esses motivos correspondem à realidade e se, correspondendo, são suficientes para legitimar a concreta atuação administrativa. Ora, o despacho de reversão não se encontra devidamente fundamentado ao invés do entendimento vertido na sentença recorrida.
24 - A inexistência de bens da sociedade devedora originária, enquanto pressuposto da reversão da execução fiscal contra os responsáveis subsidiários, deve reportar-se ao momento em que a reversão ocorre.
Sem prejuízo, por mera cautela;
25 – Tendo em consideração a data de liquidação dos impostos, a apreciação dos factos interruptivos e suspensivos da prescrição e a sucessão legislativa referente ao disposto no artº 49º da LGT, deve considerar-se verificada a prescrição das importâncias reclamadas na execução.
26 - Devendo atender-se ao facto de o processo ter estado parado por facto não imputável à sociedade devedora originária nem aos recorrentes por um período muito superior a um ano.
Termos em que, nos melhores de Direito que V. Exª.s. doutamente suprirão, deve o presente recurso merecer total provimento e consequentemente revogada a sentença recorrida, substituindo-a por decisão que julgue a presente oposição totalmente procedente, por provada e declarada extinta a execução com todas a demais consequências legais, como é de inteira
J U S T I Ç A !»
Não foram apresentadas contra-alegações.
O Digno Procurador Geral Adjunto teve vista nos autos.
*
Com dispensa dos vistos legais [cfr. artigo 657.º, n.º 4, do Código de Processo Civil], cumpre agora apreciar e decidir o presente recurso.
*
II - DELIMITAÇÃO DO OBJETO DO RECURSO – QUESTÕES A APRECIAR E DECIDIR.
Cumpre saber se a sentença incorreu em erro de julgamento ao considerar os oponentes/recorrentes responsáveis pelo pagamento das dívidas referentes a IRC, IVA, IRS/retenções na fonte. Todavia, uma vez que os oponentes invocam ex novo a prescrição da quantia exequenda, impõe-se, ainda assim, apreciar esta questão de conhecimento oficioso e que é igualmente fundamento de oposição.
*
III – FUNDAMENTAÇÃO:
III.1 – DE FACTO
Na sentença foi fixada matéria de facto nos seguintes termos:
«Com relevância para a decisão a proferir nos presentes autos, dão-se como provados os seguintes factos:
1. Sobre a sociedade [SCom01...], Lda. foi instaurado o processo de execução fiscal n.º ...73 e apensos, aí se encontrando em cobrança coerciva dívidas referentes a IRC, IVA, IRS/retenções na fonte e coimas dos anos de 2003 a 2008 – cfr. fls. 71 e 72, 86 a 91, 92 a 97 e 101 a 112 dos presentes autos.
2. No âmbito do processo executivo referido em 1 foi elaborada, em 01/09/2010, informação pelos serviços do órgão de execução fiscal a qual apresentava o seguinte conteúdo :“… Prosseguindo com a tramitação dos presentes autos cumpre-me informar o seguinte: 1- Consultada a certidão da Conservatória de Registo Comercial conforme fls. 44 a 50, da sua leitura verifica-se que, foram designados gerentes: • «AA», NIF ...87; • «BB», NIF ...19; • Forma de obrigar: Intervenção dos dois gerentes. 4 – De acordo com os elementos disponíveis no sistema informático da DGCI onde constam os bens ou rendimentos penhoráveis, Cadastro Electrónico de Activos Penhoráveis (CEAF) - fls. 54, cadastro predial (fls. 39), auto de diligências, lavrado em 2010-05-14, que se encontra junto aos autos (fls. 41), verifica-se que em nome da firma devedora não são conhecidos quaisquer bens passíveis de penhora. 5 – Face às diligências efectuadas no presente processo executivo, em nome da sociedade supra, constata-se, nesta data, a insuficiência de bens penhoráveis na titularidade da firma executada, susceptíveis de garantir a dívida objecto dos presentes autos. 6 – Encontram-se assim reunidas as condições previstas no n.º 2 do artigo 153º do Código de Procedimento e Processo Tributário (CPPT) para o chamamento à execução dos responsáveis subsidiários…” – cfr. fls. 85 dos presentes autos.
3. Sob a informação referida em 2 foi, em 01/09/2010, proferido despacho pelo órgão de execução fiscal com o seguinte conteúdo: “Em face dos elementos que antecedem, e das provas documentais juntas ao processo, verifica-se a falta de património pertencente à executada originária susceptível de penhora para garantia da divida objecto dos presentes autos, pelo que determino a preparação do processo para efeitos de reversão das execuções, contra, «AA», NIF ...87 e «BB», NIF ...19, na qualidade de responsáveis subsidiários, pelas dívidas constantes dos presentes autos. Proceda-se à notificação dos contribuintes supra, nos termos do n.º 4 do art.º 23º e do art.º 60º da Lei Geral Tributária, para querendo, exercer por escrito, e no prazo de 8 dias a contar da notificação, o seu direito de audição prévia, com a seguinte fundamentação: - Inexistência de bens penhoráveis do devedor originário (n.º 2 do art.º 153º do CPPT); - O contribuinte em questão exerceu funções de gerência nos períodos em causa (art.º 24º n.º l a) e b) da LGT);” – cfr. fls. 85v dos presentes autos.
4. Na decorrência de 3 foi remetida, por carta registada, aos Opoentes notificação para, querendo, exercerem, respectivamente, o seu direito de audição prévia nos termos e por referência a 2 e 3 – cfr. fls. 86 a 99 dos presentes autos.
5. Na sequência de 4, em 21/12/2010, foi pelos serviços do órgão de execução fiscal elaborada informação, a qual apresentava o seguinte conteúdo: “… Para os devidos efeitos, cumpre-me informar V. Exa. do seguinte: 1º Por despacho de fls. 56 foi determinada a preparação do processo para efeitos de reversão contra o responsável subsidiário: • «AA». NIF: ...87; • «BB». NIF: ...19; 2º Ao responsável subsidiário «AA», foi enviada a notificação para exercer o direito de audição prévia através do nosso ofício n.º ...83, de 2010-09-02, sendo que a mesma foi recepcionada segundo a informação dos CTT correios em 09-09-2010 conforme documento junto aos autos a fls.79; º“ Ao responsável subsidiário «BB», foi enviada a notificação para exercer o direito de audição prévia através do nosso ofício n.º ...85, de 2010-09-02, sendo que a mesma foi recepcionada segundo a informação dos CTT correios em 07-09- 2010 conforme documento junto aos autos a fls.80; 4º Não tendo os supra identificados responsáveis subsidiários exercido o direito de audição prévia.” – cfr. fls. 100 dos presentes autos.
6. Na decorrência e por referência a 5, foi, em 21/12/2010, proferido pelo órgão de execução fiscal despacho com o seguinte conteúdo: “Face ao supra exposto, estando concretizada a audição dos responsáveis subsidiários e tendo em consideração que, face aos documentos que antecedem, está comprovada a inexistência de bens penhoráveis do devedor originário e o exercício da gerência de facto pelos responsáveis subsidiários em questão nos períodos em causa, não tendo os mesmos alegado quaisquer factos, nem carreado para os autos quaisquer elementos que afastassem a presunção legal da culpa, determino que se prossiga com a reversão da presente execução fiscal contra os contribuintes infra na qualidade de responsáveis subsidiários: • «AA», NIF: ...87; • «BB», NIF: ...19; Com a seguinte fundamentação: - Inexistência de bens penhoráveis do devedor originário (art.º 153º, n.º 2, do CPPT), - O contribuinte em questão exerceu funções de administrador nos períodos em causa (art.º 24º n.º 1, al. b), da LGT); Atenta a fundamentação supra, a qual tem de constar da citação, proceda-se à citação do executado por reversão acima mencionado, nos termos do art.º 160° do C.P.P.T. para pagar no prazo de 30 dias a quantia exequenda que contra si reverteu sem juros de mora nem custas (n.º 5, art.º 23º L.G.T.).” – cfr. fls. 100 dos presentes autos.
7. Na decorrência de 6 foram, respectivamente, elaboradas e remetidas aos Opoentes citações para o processo executivo referido em 1, sendo sobre si exigida dívida no montante global de 43.931,92€ – cfr. fls. 101 a dos presentes autos.
8. As citações referidas em 5 foi efectuada através de carta registada com aviso de recepção, tendo o respectivo aviso sido assinado em 27/12/2010 quanto ao primeiro Opoente e em 24/12/2010 quanto ao segundo Opoente, tendo este aviso sido assinado por outrem que não o Opoente – cfr. fls. 101 a 105 dos presentes autos.
9. A presente acção foi apresentada em 26/01/2016 – cfr. fls. 1 e seguintes dos presentes autos.
10. Por despacho proferido em 14/07/2015 foi pelo órgão de execução fiscal determinada a extinção dos processos de execução fiscal apensos ao referido em 1 relativos a coimas – cfr. fls. 120 dos presentes autos.
Factos não provados.
Com relevância para a pronúncia a emitir nos presentes autos, inexistem factos que importe dar como não provados.
Motivação da decisão sobre a matéria de facto.
A decisão da matéria de facto, consonante ao que acima ficou exposto, efectuou-se com base nos documentos e informações constantes dos autos e no processo de execução fiscal apenso, referidos em cada uma das alíneas do elenco dos factos provados, os quais não foram impugnados, merecendo a credibilidade do tribunal, em conjugação com o princípio da livre apreciação da prova.»
*
IV –DE DIREITO:
O tribunal a quo julgou improcedente a oposição quanto às dívidas de IRC, IVA, IRS/retenções na fonte dos anos de 2003 a 2008.
É precisamente quanto a este segmento que os recorrentes não se conformam imputando erro de julgamento à sentença quanto às questões apreciadas.
Erro de julgamento quanto à demostração da gerência de facto?
Neste segmento recursivo entendem os Recorrente que, ao contrário do decidido, a Fazenda Pública não demonstrou a gerência de facto dos oponentes posto que «não há qualquer norma legal que estabeleça uma presunção legal relativa ao exercício da gerência de facto, designadamente que ela se presume a partir da gerência de direito.»; «Deste modo, provada que seja a gerência de direito, continua a caber à Fazenda Pública provar que à designação correspondeu o efetivo exercício da função, posto que a lei se não basta, para responsabilizar o gerente, com a mera designação, desacompanhada de qualquer concretização.». «No caso em apreço não resultou provado a gerência de facto dos recorrentes. E, a mera titularidade da qualidade de gerente não se presume a gerência de facto, para efeitos de responsabilidade subsidiária.». Em face do exposto conclui-se que efetivamente os recorrentes são parte ilegítima na execução porquanto não se mostra provada a sua gerência de facto na sociedade devedora originária». E, »[s]e não se encontra demonstrada a gerência de facto dos recorrentes, fica direta e necessariamente prejudicada a imputação de culpa pela falta de pagamento dos impostos, por parte dos recorrentes.»
Quanto a esta concreta questão – ilegitimidade dos oponentes na execução por falta de demonstração da gerência de facto – verifica-se que é apresentada ex novo nesta instância recursiva.
É que compulsada a petição inicial dela emerge que os oponentes assumindo a gerência da sociedade executada [“Na verdade, os oponentes são gerentes da sociedade denominada “[SCom01...], Ldª” (art. 4.º)], sustentam o pedido de extinção da execução fiscal com base na falta de fundamentação formal do despacho de reversão [arts. 1.º a 16.º]. Sendo impressivo das suas pretensões o assim alegado «(…), os oponentes invocam a falta de fundamentação da reversão, designadamente, por tal fundamentação não fazer referência à insuficiência de património do devedor originário (…).» [art. 8.º]; «(…), embora se refira no despacho de reversão a qualidade de gerentes dos oponentes e a inexistência de bens penhoráveis, nada é dito quanto à existência de culpa pela insuficiência do património social ou pelo não pagamento das obrigações tributárias» [art. 10.º]; «Conclui-se assim, pela falta de fundamentação dos despachos de reversão da execução fiscal contra os oponentes, uma vez que, os mesmos, além de não fazerem qualquer referência do património social não indicam qualquer norma ou princípio jurídico que fundamente a responsabilidade daqueles.» [art. 15.º].
E, num segundo momento, de forma subsidiária, os oponentes assumindo a gerência de facto da devedora originária invocam a ausência de culpa na falta de pagamento da dívida exequenda [arts. 17.º a 37.º]. Para o efeito, alegaram, além do mais, que «tomaram todas as medidas que se impunham para a recuperação económica a empresa, nomeadamente, reduziram ao extremo todos os custos fixos, redução do número de trabalhadores, ocupação de espaço com menor custo de arrendamento.» [art. 27.º]; «Por outro lado, diligenciaram pelo desenvolvimento da actividade comercial, procurando clientes num espaço geográfico mais alargado.» [art. 28.º]; «Não podendo ser imputada qualquer culpa aos aqui oponentes.» [art. 31.º].
As duas questões acima expostas foram as expressamente mencionadas na parte final da petição inicial que os oponentes denominaram de súmula e conclusão [cfr. arts. 39.º a 42.º].
Ora, do exposto ressalta evidente que os oponentes colocam de forma inovatória no instrumento recursivo a questão relativa à demonstração substantiva da gerência de facto e, diga-se, até contraditória à posição assumida no articulado inicial.
E, assim sendo, na medida em que apenas foi invocada perante esta instância de recurso, não pode este tribunal ad quem emitir pronúncia sobre a mesma, por constituir como se avançou, questão nova.
Na verdade, como decorre do artigo 627.º, n.º 1 do CPC., aplicável ex vi art. 281.º, do CPPT, os recursos jurisdicionais são um meio processual específico de impugnação de decisões judiciais e como tal, o tribunal de recurso está impedido de apreciar questões novas, com exceção daquelas que sejam de conhecimento oficioso ou suscitadas pela própria decisão recorrida sob pena de se produzirem decisões em primeiro grau de jurisdição sobre matérias não conhecidas pelas decisões recorridas.
Os recursos são meios para obter o reexame das questões já submetidas à apreciação dos tribunais inferiores, e não a criar decisões sobre matéria nova, não submetida ao exame do tribunal de que se recorre – neste preciso sentido vejam-se Fernando Amâncio Ferreira, Manual dos Recursos em Processo Civil, pág. 147, Cardona Ferreira, Guia dos Recursos em Processo Civil, pág. 187, Armindo Ribeiro Mendes, Recursos em Processo Civil, Reforma de 2007, Coimbra Editora, Coimbra, 2009, págs.80-81.
Também a jurisprudência é pacífica nesse sentido. Vejam-se, entre outros, os seguintes Acórdãos: do Supremo Tribunal Administrativo, de 13.03.2013, proc n.º 0836/12; de 28.11.2012, proc. n.º 598/12, de 27.06.2012, proc. n.º 218/12, de 25.01.2012, proc. n.º 12/12, de 23.02.2012, proc. n.º 1153/11, de 11.05.2011, proc. n.º 4/11, de 1.07.2009, proc. n.º 590/09, 04.12.2008, proc. n.º 840/08, de 30.10.08, proc. n.º 112/07, todos disponíveis em www.dgsi.pt..
Razão pela qual, neste segmento, tratando-se de questão nova, a qual não é de conhecimento oficioso ou suscitada pela própria decisão recorrida, não se conhece do recurso, nesta parte.
*
A sentença incorre em contradição?
Os Recorrentes, transcrevendo uma parte da sentença, entendem que o tribunal a quo incorreu em contradição quanto à verificação dos pressupostos da responsabilidade tributária, designadamente da gerência de facto [conclusão 19.º]. Todavia, não obstante a aparente contradição, na realidade assim não é, como passamos a explicar.
Para melhor compreensão do itinerário cognoscitivo que se impõe percorrer para a solução desta questão, cumpre antes de mais exteriorizar o teor da fundamentação de direito da sentença em crise, desenvolvida nos seguintes moldes:
«Os Opoentes, revertidos para o processo de execução fiscal n.º ...73 e apensos onde lhe são coercitivamente exigidas dívidas referentes a RC, IVA, IRS/retenções na fonte e coimas dos anos de 2003 a 2008 no valor global de 43.931,92€, deduziram a presente oposição fundamentando a sua pretensão na circunstância de que o despacho de reversão está eivado do vício de falta de fundamentação e que não tiveram culpa na situação de insuficiência patrimonial da devedora originária para fazer face ao pagamento da dívida exequenda. Donde terminam pedindo a procedência da presente acção e, bem assim, a extinção do processo de execução fiscal relativamente aos Opoentes.
A Fazenda Pública, por seu turno, sustenta a improcedência das alegações empreendidas pelos Opoentes. Consequentemente, pugna pela improcedência da presente acção.
Assim temos que o objecto do presente processo se consubstancia em aferir da legalidade da reversão do processo de execução fiscal n.º ...73 e apensos sobre os Opoentes.
E da conjugação do pedido formulado com as causas de pedir apresentadas pelos Opoentes apresentam-se ao presente Tribunal como questões a decidir na presente pronúncia as de saber se o despacho de reversão se encontra fundamentado de acordo com os termos legais aplicáveis; e se os Opoentes tiveram culpa na situação de insuficiência patrimonial da sociedade devedora originária.
Vejamos.
No entanto, e antes de avançarmos mais, como ressalta claro da leitura do conteúdo de 10 dos factos provados, há processos de execução fiscal relativamente aos quais se reporta a presente oposição à execução fiscal que foram extintos – concretamente os processos de execução fiscal que se encontravam apensos ao processo executivo referido em 1 dos factos provados cujas dívidas exequendas se reportavam a coimas.
Pois bem, entre as causas de extinção do processo de execução fiscal encontramos tanto o pagamento da dívida exequenda, como a anulação da dívida exequenda como a anulação do processo – cfr. art.º 176º, n.º 1 alíneas a) e b) e n.º 2 alínea a)do CPPT.
Esta causa de extinção da instância para se verificar exige, in casu, somente que o órgão da execução fiscal, no quadro das suas competências, anule o processo de execução fiscal em causa.
Por outro lado, temos que a pretensão dos Opoentes com a apresentação da oposição à execução fiscal é a extinção do processo de execução fiscal ao qual a oposição se reporta, sendo essa também a consequência da procedência da oposição à execução fiscal.
Conforme considera a doutrina e a jurisprudência a impossibilidade ou inutilidade superveniente da lide efectiva-se quando, por facto ocorrido na pendência da instância, a pretensão do autor não se pode manter, em virtude do desaparecimento dos sujeitos ou do objecto do processo ou, por outro lado, porque encontra satisfação fora do esquema da proveniência pretendida. Tanto num, como noutro caso, a causa deixa de ter interesse, além da impossibilidade de atingir o fim visado, já atingido por outros meios (vide Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo de 09 de janeiro de 2013, processo n.º 1208/12, disponível em www.dgsi.pt; JOSÉ LEBRE DE FREITAS, JOÃO REDINHA e RUI PINTO, Código de Processo Civil Anotado, vol. I, Coimbra Editora, Coimbra, 2008, anotação 3. ao art. 287.º, p. 512)
Como foi dito, “in casu”, alguns processos de execução fiscal que se encontravam apensados ao processo executivo relativamente ao qual foi apresentada a presente oposição à execução fiscal foram extintos pelo órgão da execução fiscal – cfr. 10 dos factos provados.
E tendo em consideração que o objecto e/ou fim da oposição à execução fiscal é (também) extinguir o processo de execução fiscal por referência ao qual a mesma é deduzida, é de se concluir que com a extinção dos processos de execução fiscal constante de 10 dos factos provados os Opoentes obtiveram a total satisfação da sua pretensão fora do esquema da presente acção.
Pelo que é de se concluir que in casu se está perante uma situação de inutilidade superveniente da presente lide, pelo que consequentemente se decretará a extinção da presente instância nos termos da alínea e) do artigo 277º do CPC, aplicável ex vi artigo 2º, alínea e) do CPPT.
Deste modo, verificando-se a referida inutilidade da lide relativamente a tais processos executivos nos termos supra mencionados, julgo extinta a presente instância, nos termos do artigo 277.º, alínea e) do CPC, aplicável ex vi artigo 2º, alínea e) do CPPT, circunscrita a tais processos.
Consequentemente a presente pronúncia continuará somente para que se conheça das alegações mobilizadas pelos Opoentes exclusivamente em relação aos remanescentes processos de execução fiscal.
Com efeito, conferindo-se o conteúdo dos presentes autos aquiesce-se que nos processos de execução fiscal ainda activos se encontram em cobrança dívidas referentes a IRC, IVA e IRS/retenções na fonte – cfr. 1 dos factos provados.»
Aqui chegados, resulta claramente que o tribunal entendeu, com fundamentação que não é objeto de impugnação, (i) que se verificava inutilidade superveniente da lide relativamente às dívidas de coimas, com a consequente extinção da instância nessa estrita medida e (ii) que os autos deviam prosseguir para conhecimento da oposição relativamente às dívidas de imposto.
E, nessa conformidade, num segundo momento, e quanto às dívidas de imposto, fundamentou o tribunal nos seguintes termos:
«Os Opoentes começam por alegar que o respectivo despacho que determinou a reversão sobre cada um deles do processo de execução fiscal que conforma a presente acção padece do vício de falta de fundamentação.
A falta de fundamentação do despacho de reversão, por falta de demonstração de um dos seus pressupostos é fundamento do processo de oposição à execução, nos termos previstos tanto da alínea b), como da alínea i) do n.º 1 do artigo 204.º do CPPT.
É sabido que a falta ou insuficiência de fundamentação do acto, vício de natureza formal (e não substancial), se verifica quando o respectivo acto não exterioriza de modo claro, suficiente e congruente, as razões por que apresenta determinado conteúdo decisório. Sendo que a falta ou insuficiência de fundamentação não se confunde com o vício decorrente de erro sobre os pressupostos (este ocorre quando, apesar de o autor do acto ter dado a conhecer as razões em que suporta a decisão, tais razões não são, todavia, apropriadas ou suficientes ou demandavam diversa solução).
Para a verificação do vício de falta de fundamentação não interessa se os fundamentos invocados em suporte do acto de reversão são ou não subsistentes (isto é, se o seu conteúdo sustenta o acto), mas se os mesmos foram invocados (estão lá), são claros e são congruentes entre si.
Na verdade, uma coisa é saber se a Administração deu a conhecer os motivos que a determinaram a actuar como actuou, in casu as razões em que fundou a decisão de reverter o processo executivo por referência ao qual foi apresentada a presente acção sobre o Opoente, questão que se situa no âmbito da validade formal do acto tributário. Isto, como bem salienta VIEIRA DE ANDRADE, sem prejuízo de a exigência de fundamentação formal não se bastar com «uma qualquer declaração do agente sobre os fundamentos do acto», nem de ser «a ausência total de menção dos fundamentos a única modalidade de vício de forma por incumprimento desse dever», pois «[o] conteúdo da declaração fundamentadora não pode ser o de um qualquer enunciado, há-de consistir num discurso aparentemente capaz de fundar uma decisão administrativa» (O Dever da Fundamentação Expressa de Actos Administrativos, Almedina, 1991, pág. 231); outra, bem diversa e situada já no âmbito da validade substancial do acto, é saber se esses motivos correspondem à realidade e se, correspondendo, são suficientes para legitimar a concreta actuação administrativa. Distinguindo a dimensão formal e a dimensão substancial do dever de fundamentação, VIEIRA DE ANDRADE diz que a diferença está «em que o dever formal se cumpre pela apresentação de pressupostos possíveis ou de motivos coerentes e credíveis; enquanto a fundamentação material exige a existência de pressupostos reais e de motivos correctos susceptíveis de suportarem uma decisão legítima quanto ao fundo» (Ob. e loc. cit.).
Utilizando a linguagem da jurisprudência, o acto só está fundamentado se um destinatário normalmente diligente ou razoável - uma pessoa normal - colocado na situação concreta expressada pela declaração fundamentadora e perante o concreto acto administrativo (que determinará consoante a sua diversa natureza ou tipo uma maior ou menor exigência da densidade dos elementos de fundamentação) fica em condições de conhecer o itinerário funcional (não psicológico) cognoscitivo e valorativo do autor do acto, sendo, portanto, essencial que o discurso contextual lhe dê a conhecer todo o percurso da apreensão e valoração dos pressupostos de facto e de direito que suportam a decisão ou os motivos por que se decidiu num determinado sentido e não em qualquer outro. Ela visa «esclarecer concretamente as razões que determinaram a decisão tomada e não encontrar a base substancial que porventura a legitime, já que o dever formal de fundamentação se cumpre “pela apresentação de pressupostos possíveis ou de motivos coerentes e credíveis, enquanto a fundamentação substancial exige a existência de pressupostos reais e de motivos correctos susceptíveis de suportarem uma decisão legítima quanto ao fundo”. O discurso fundamentador tem de ser capaz de esclarecer as razões determinantes do acto, para o que há-de ser um discurso claro e racional; mas, na medida em que a sua falta ou insuficiência acarreta um vício formal, não está em causa, para avaliar da correcção formal do acto, a valia substancial dos fundamentos aduzidos, mas só a sua existência, suficiência e coerência, em termos de dar a conhecer as razões da decisão.» (Cfr. Vieira de Andrade – ob. cit. pág. 239, na citação do ac. do STA, de 11/12/2002, rec. 01486/02.)
Sobre as exigências legais, e verificação das mesmas, de fundamentação do despacho de reversão já se pronunciou o Pleno do STA através do Acórdão do Pleno do STA de 16/10/2013, tirado no processo n.º 0458/13, a cujo conteúdo aderimos na íntegra e sem reserva tanto quanto ao discurso fundamentador mobilizado, quer quanto à solução jurídica propugnada, pelo que, tanto por razões de economia de meios, como enquanto forma de dar cumprimento às exigências de interpretação e aplicação uniformes do direito passamos a transcrever o excerto relevante, transportando-o e mobilizando como fundamentação da presente pronúncia.
Afirmou-se no Acórdão do Pleno do STA, de 16/10/2013, tirado no processo n.º 0458/13: “… De acordo com o disposto no nº 1 do art. 23º da LGT, a responsabilidade subsidiária efectiva-se por reversão do processo de execução fiscal, sendo o despacho que a ordena (despacho de reversão) o acto que dá início ao procedimento para efectivação da responsabilidade subsidiária.
E sendo um acto administrativo tributário, aquele despacho está sujeito a fundamentação, dado até o princípio constitucional da fundamentação expressa e acessível dos actos administrativos (nº 3 do art. 268º da CRP) densificado, no caso, no nº 4 do art. 23º e nº 1 do art. 77º da LGT. Daí que, enquanto acto administrativo tributário, o despacho de reversão deva incluir, além da indicação das normas legais que determinam a imputação da responsabilidade subsidiária ao revertido, por forma a permitir-lhe o eventual exercício esclarecido do direito de defesa (citado nº 1 do art. 77º da LGT), também a «declaração fundamentada dos seus pressupostos e extensão, a incluir na citação» - cfr. nº 4 do art. 23º da LGT. (De acordo com o disposto neste nº 4 do art. 23º da LGT «A reversão, mesmo nos casos de presunção legal de culpa, é precedida de audição do responsável subsidiário nos termos da presente lei e da declaração fundamentada dos seus pressupostos e extensão, a incluir na citação».)
Ora, são pressupostos da responsabilidade tributária subsidiária, a inexistência ou fundada insuficiência dos bens penhoráveis do devedor principal, dos responsáveis solidários e seus sucessores (nº 2 do art. 23º da LGT e nº 2 do art. 153º do CPPT), bem como o exercício efectivo do cargo nos períodos relevantes de verificação do facto constitutivo da dívida tributária ou do prazo legal de pagamento ou entrega desta (nº 1 do art. 24º da LGT).
Daí que a fundamentação formal do despacho de reversão se baste com a alegação dos pressupostos e com a referência à extensão temporal da responsabilidade subsidiária que está a ser efectivada (citado nº 4 do art. 23º da LGT)…” – acórdão disponível para consulta em www.dgsi.pt.
Ora, conferindo o acervo factual adquirido pelos presentes autos, nomeadamente 6 dos factos provados, é de se concluir que no despacho de reversão alude-se à insuficiência de bens da devedora originária e ao exercício de facto da gerência da devedora originária pelos Opoentes no período a que correspondem as datas de pagamento e/ou entrega das dívidas tributárias exequendas. Sendo que, porquanto a reversão se sustenta na alínea b) do n.º 1 do artigo 24º da LGT, é quanto basta.
Daí que, mobilizando-se o entendimento expressado no aresto do Pleno do STA que supra transcrevemos, se impõe a conclusão que do ponto de vista formal o despacho de reversão através do qual se empreendeu o chamamento dos Opoentes ao processo de execução fiscal referido em 1 dos factos provados se encontra devidamente fundamentado nos termos legais aplicáveis e exigíveis pelo que improcede a alegação de falta de fundamentação do despacho de reversão formulada pelo Opoente na presente acção.
Num outro conspecto, alegam os Opoentes que a falta de pagamento das dívidas exequendas pela sociedade devedora originária não se deveu a culpa sua.
Tal como resulta claro do acervo factual adquirido pelos presentes autos (concretamente do conteúdo de 6 dos factos provados), a reversão aqui em apreciação foi realizada ao abrigo da alínea b) do n.º 1 do artigo 24º da LGT.
E é jurisprudência consolidada dos Tribunais Superiores da jurisdição tributária que a norma da alínea b) do n.º 1 artigo 24º da LGT estabelece uma presunção de culpa do gerente da devedora originária quando a data de entrega ou pagamento da dívida tributária em falta ocorre em momento em que o mesmo exercia a gerência da devedora originária.
[…].
Tendo em consideração que no presente processo não se encontra controvertido que os Opoentes exerceram a gerência da sociedade devedora originária à data a que se reportam as datas de pagamento/entrega dos tributos que consubstanciam as dívidas exequendas (aliás, os Opoentes confessam-no expressamente no artigo 4º da petição de oposição).
Pelo que é de se concluir, na esteira do entendimento jurisprudencial que supra transcrevemos e em que nos revemos, que sobre os Opoentes incide a presunção de culpa no não pagamento da dívida exequenda nos termos da alínea b) do n.º 1 do artigo 24º da LGT, norma, como vimos, ao abrigo da qual foi empreendida a reversão aqui sob sindicância.
Assim sendo, e seguindo a doutrina dimanada do aresto cujo excerto supra transcrevemos, temos que corre por conta dos Opoentes o ónus de alegar e demonstrar que a falta de pagamento ou entrega das dívidas exequendas pela devedora originária não se deveu a culpa sua.
No entanto, conferindo-se o conteúdo da petição de oposição apresentado pelos Opoentes, temos que estes substanciam esta alegação de falta de culpa ora mobilizando meras generalidades relacionadas com o declínio do mercado de comércio de automóveis e com dificuldades financeiras sentidas pela sociedade devedora originária, ora empreendendo afirmações meramente conclusivas e genéricas sobre a diligência e esforço empreendido no exercício da sua gerência, para, daí, afirmar a sua falta de culpa no não pagamento da dívida exequenda pela sociedade devedora originária.
Sendo que os Opoentes não carrearam para os presentes autos qualquer elemento ou meio de prova através do(s) qual(ais) pretendessem comprovar tal alegação. Limitando-se às alegações genéricas e conclusivas supra referidas.
Isto é, os Opoentes nem sequer empreendem uma alegação sobre factos concretos que, uma vez verificados – nomeadamente através da relevante informação contabilística – pudessem sustentar a conclusão de que a falta de pagamento da dívida exequenda pela sociedade devedora originária não lhes pudesse ser imputada através de um juízo de falta de culpa nesse não pagamento, tal como exigido pela parte final da alínea b) do n.º 1 do artigo 24º da LGT.
Porquanto totalmente transponível para o caso sub judice, continuamos a mobilizar o entendimento firmado no Acórdão TCA Norte, de 11/03/2021, tirado no processo n.º 01309/11.3BEPRT, onde, a respeito da questão que ora tratamos, se exarou: “…Ora, incumbindo ao Oponente demonstrar que a falta de pagamento das dívidas tributárias vencidas durante a sua gerência não lhe pode ser imputada, porque a inexistência ou insuficiência de bens na empresa que geriu não é da sua responsabilidade, a verdade é que não alegou factos simples, concretos, de que assim foi, nem susceptíveis de prova capaz de ilidir tal presunção de culpa, dado que, de forma conclusiva, se limitou a invocar na petição inicial, conforme elencámos no início da nossa análise, que só não pagou as dívidas fiscais por indisponibilidade financeira que não lhe era imputável, contextualizando tal insuficiência na sequência do elevado montante investido no armazém em (…), para instalação da sua unidade de fabrico, nos acordos menos favoráveis com o grupo «...X...» (descontos comerciais), aludindo à concorrência nacional e internacional, com preços baixos, e mencionando, de forma vaga, a verificação de restrições de crédito impostas pelos fornecedores e o crescente aumento de dívidas de terceiros à sociedade executada.
De forma muito abreviada, na petição inicial, referiu-se à falta de fundos da sociedade executada e, de modo conclusivo, afirmou que a gerência da sociedade executada pelo Oponente foi exercida com a diligência possível e que, apesar de todo o empenho, não foi possível reunir meios monetários suficientes para cumprir com o pagamento das contribuições em causa, cuja falta, não se deveu a qualquer omissão ou comportamento censurável do Oponente.
…
Na alínea b) do referido artigo 24.º, ao responsabilizar-se os gestores que «não provem que não lhes foi imputável a falta de pagamento», estabelece-se uma presunção legal de culpa, no pressuposto de que, tendo o prazo legal de pagamento terminado no período da sua gestão, não podem desconhecer a existência da dívida, e por conseguinte, ao colocarem a empresa numa situação de insuficiência patrimonial, indiciam uma conduta dolosa que é especialmente grave para os interesses do Estado Fiscal, e por isso, só lhes resta provar que não foi por culpa sua que a empresa caiu em tal situação.
…
Apesar da dificuldade que existe na prova de um facto negativo, como é o caso da ausência de culpa, o Oponente não podia deixar de alegar e provar factos concretos de onde se possa inferir que a insuficiência patrimonial da empresa se deveu a circunstâncias que lhe são alheias e que não lhe podem ser imputadas…” – Acórdão disponível para consulta em www.dgsi.pt.
Mostrando-se ainda relevante mobilizar o afirmado no Acórdão TCA Norte, de 23/04/2020, tirado no processo n.º 815/11.4BELRA – “… Como se refere na sentença recorrida,
«…o Oponente limita-se a alegar que o não pagamento das dívidas se deveu à conjuntura económica em resultado da crise na área dos moldes, que originou uma quebra nas vendas e diminuição dos recursos financeiros, bem como nas dificuldades resultantes da penhora das instalações que inviabilizaram o recurso ao crédito. No entanto, não logrou alegar e demonstrar que diligências em concreto adoptou no sentido de ultrapassar as dificuldades. // (…) nada foi alegado nem demonstrado sobre se havia valores em dívida de clientes, quais as disponibilidades financeiras existentes e se foram adoptadas diligências junto dos seus clientes devedores para cobrança dos valores em dívida».
Ao julgar no sentido referido, a sentença recorrida não merece censura, devendo ser mantida na ordem jurídica…” – acórdão disponível para consulta em www.dgsi.pt.
Assim como o firmado no Acórdão TCA Norte, de 13/05/2021, processo n.º 01748/11.0BEBRG: “… Não basta ao Oponente/Recorrente alegar, genericamente, a existência de uma crise no sector, cenários de grande dificuldade na emergência de fluxos financeiros, curva de vendas no mercado nacional e internacional e a dificuldade de a inverter, forte quebra nas vendas o que teve consequências ao nível da gestão de liquidez, e que ditou sérias dificuldades para efeito de cumprimento de despesas de carácter fixo.
Impunha-se a alegação (na petição inicial o que não o fez) e prova de comportamentos concretos no sentido de garantir que a falta de fundos da sociedade para o pagamento da dívida e, consequentemente, o seu não pagamento, não se deve à sua actuação tendo actuado com a diligência devida.
E, como refere a sentença recorrida “(…) E não se diga que, lhe bastava aludir genericamente às dificuldades financeiras ou aos problemas financeiros em virtude da crise económica nacional e que ao Tribunal cabia oficiosamente indagar desses valores. A alegação da existência de problemas financeiros não é um facto, mas uma conclusão a extrair de factos concretos consubstanciados nos dados contabilísticos dessas contas. E, embora as partes só sejam obrigadas a alegar os factos essenciais, têm que ser factos concretos, historicamente contextualizados, que consubstanciem a sua causa de pedir, demonstrando de forma cabal, em que medida a “crise no sector” afectou irremediavelmente a devedora originária.(…).
Com efeito, o facto gerador dos impostos reporta-se a 2003 a 2009, e não resulta qualquer facto susceptível de afastar a presunção legal de culpa, nem mesmo existe um esforço probatório no sentido de demonstrar o declínio financeiro e a falta de fundos da devedora originária para efectuar o pagamento da dívida exequenda, no exercício das funções de gerente que demonstrem que actuou com a diligência devida de um bonus pater familiae e que mesmo assim a sociedade não dispunha de meios financeiros para pagar a dívida exequenda.
Nada logrando o Recorrente demonstrar tal facto, no sentido de afastar a culpa pela não entrega dos referidos impostos, terá de ser responsabilizado pelas mesmas ao abrigo da alínea b) do art.º 24.º, n.º 1, da LGT…” – disponível para consulta em www.dgsi.pt.
E ainda o constante do Acórdão TCA Sul, de 30/06/2022, processo n.º 333/10.8BEALM: “O afastamento da presunção de culpa constante do art.º 24.º, n.º 1, al. b), da LGT, não se compadece com uma alegação e prova genérica, pouco circunstanciada e desprovida de qualquer quantificação dos valores envolvidos e seu peso relativo na actividade.” – disponível para consulta em www.dgsi.pt.
Assim, tendo em consideração que no presente caso os Opoentes empreendem uma alegação meramente genérica e conclusiva sobre a sua falta de culpa no não pagamento da dívida exequenda, não carreando sequer qualquer elemento de prova tendente a demonstrar tal realidade, que a reversão aqui em apreciação foi empreendida ao abrigo da norma da alínea b) do n.º 1 do artigo 24º da LGT e não se encontrando controvertido que as dívidas aqui exequendas se reportam a período em que os Opoentes exerceram a gerência da sociedade devedora originária, impõe-se, na esteira do entendimento jurisprudencial que supra transcrevemos, concluir que os Opoente não lograram ilidir a presunção de culpa que sobre si incide.
Deste modo se improcedendo a alegação dos Opoentes de que não tiveram culpa no não pagamento da dívida exequenda pela sociedade devedora originária.
Assim, uma vez conhecidas todas as questões suscitadas no presente processo, e todas improcedendo, outra solução não resta ao presente Tribunal que não de julgar a presente acção parcialmente extinta por inutilidade superveniente da lide, nos termos supra exposto, e, no mais, totalmente improcedente, com todas as consequências legais.»
Replicada a fundamentação da sentença, inelutavelmente, se conclui que o tribunal julgou, quanto às dívidas de imposto, a oposição improcedente por não terem os oponentes logrado provar a ausência de culpa na falta de pagamento da quantia exequenda.
Dispondo a final a extinção da instância por inutilidade superveniente da lide, quanto às dívidas de coimas e, no mais, a total improcedência da oposição.
Todavia, apesar do julgamento efetuado, deteta-se que na sentença claramente por lapso, consta ainda um texto deslocado, mencionado nas conclusões de recurso, com o seguinte teor:
« (…).
Assim, uma vez conhecidas todas as questões suscitadas no presente processo, e todas improcedendo, outra solução não resta ao presente Tribunal que não de julgar a presente acção parcialmente extinta por inutilidade superveniente da lide, nos termos supra exposto, e, no mais, totalmente improcedente, com todas as consequências legais. [este é o último parágrafo da fundamentação de direito que aqui se repete apenas para que se compreenda o contexto em que se integra o segmento em análise, com o espaçamento original].
Conheçamos agora das dívidas exequendas referentes a coimas.
Quanto a esta questão importa realçar que a reversão a operar nos termos do artigo 8º do RGIT – precisamente a referente a dívidas emergentes da aplicação de coimas fiscais – depende da demonstração da culpa do revertido na falta de pagamento de tais dívidas pela devedora originária, o que in casu, conferindo a matéria de facto adquirida pelos presentes autos, o órgão da execução fiscal não logrou fazer.
Exposição esclarecedora sobre o regime de reversão consagrado no artigo 8º do RGIT encontra-se no Acórdão TCA Sul, de 10/07/2015, tirado no processo n.º 0873/15, a cujo discurso fundamentador e solução jurídica propugnada aderimos na íntegra e sem reservas, pelo que, dando do mesmo passo cumprimento às exigências de interpretação e aplicação uniformes do direito consagradas no artigo 8º, n.º 3 do Código Civil, e por razões de economia de meios passamos a transcrever o excerto relevante.
[...]
Ora, colhidos os ensinamentos constantes do aresto cujo excerto supra transcrevemos, temos que corre por conta da Administração Fiscal, neste caso, pelo órgão da execução fiscal o ónus de demonstrar a culpa do revertido pela insuficiência do património da devedora originária que não procedeu ao pagamento das coimas cujo valor se encontra em execução fiscal.
Assim sendo, conferindo-se o acervo factual que conforma os presentes autos há a concluir que, relativamente às dívidas exequendas referentes a coimas fiscais, em momento algum o órgão da execução fiscal alega qualquer facto que sustente ou impute a culpa da Opoente na insuficiência do património da sociedade devedora originária para fazer face ao pagamento dos montantes referentes a coimas fiscais aqui em cobrança coerciva.
Circunstância que claramente demonstra que in casu não se verifica um dos pressupostos necessários para a reversão de dívidas emergentes de coimas fiscais aplicadas à devedora originária sobre a Opoente, o que, consequentemente, leva a que seja de proceder a presente oposição também quanto a estas dívidas exequendas.
Assim, nos termos expostos, é de considerar a Opoente parte ilegítima para o processo de execução fiscal que conforma os presentes autos nos termos da alínea b) do n.º 1 do artigo 204º do CPPT. Assim, tendo em consideração tudo quanto discorremos na presente pronúncia, temos que, relativamente às dívidas emergentes do não pagamento de tributos (IUC), sustentando-se o órgão da execução fiscal somente na presunção do exercício da gerência de facto uma vez verificada a gerência de direito, o mesmo se mostra manifestamente insuficiente para que se possa concluir pelo exercício da gerência de facto pela Opoente. E isto porque, como bem já deixámos explícito nos excertos que supra transcrevemos, inexiste qualquer presunção legal que imponha a conclusão de que uma vez verificada a gerência de direito/nominal se tenha por verificada a gerência de facto da sociedade devedora originária. E, quanto às dívidas exequendas referentes a coimas, não demonstrou o órgão da execução fiscal a culpa da Opoente no seu não pagamento pela sociedade devedora originária.
Assim sendo, e tendo sempre presente que tanto a dúvida a respeito da efectividade da gerência do Opoente não aproveita à Fazenda Pública, como a falta de demonstração da culpa do Opoente no não pagamento das coimas pela devedora originária é valorada contra a Fazenda Pública, que é a parte onerada com a prova desse facto, outra solução não resta ao presente Tribunal se não a de declarar que a Opoente não exerceu a gerência de facto da devedora originária e não teve culpa no não pagamento das coimas aqui exequendas pela sociedade devedora originária, dando-se consequentemente como não verificado um dos pressupostos obrigatórios para que sobre a Opoente fosse revertida a execução fiscal que serve de cenário aos presentes autos, falecendo, desse modo, in totum o direito do órgão da execução fiscal reverter a mesma sobre a Opoente.
Procedendo, como procede, nos termos supra, a alegação de que não se verifica o pressuposto do exercício da gerência de facto da devedora originária pela Opoente, quanto às dívidas emergentes da falta de pagamento de tributos, e a culpa da Opoente, relativamente ao não pagamento pela devedora originária das coimas aqui exequendas, impõe-se ao presente Tribunal concluir pela ilegitimidade da Opoente para a execução quanto à dívidas contra ele revertidas conformadora dos presentes autos nos termos do artigo 204º, n.º 1, alínea b) do CPPT, consequentemente procedendo a presente oposição com a devida extinção do processo de execução fiscal em relação à Opoente.
Atenta a procedência da presente acção com o fundamento supre evidenciado julgo prejudicado o conhecimento das demais questões suscitadas pela Opoente nos termos do artigo 608º, n.º 2 do CPC, aplicável ex vi artigo 2º, alínea e) do CPPT.»
Ora, este texto não exterioriza qualquer julgamento realizado pelo tribunal relativo à situação concreta com que se deparava, como se percebe, desde logo, ao fazer referência apenas a dívidas de IUC, as quais não estão aqui em causa e à gerência, como facto controvertido, o que também não era o caso. Para além do mais, inicia o texto referindo que o tribunal irá conhecer “agora das dívidas exequendas referentes a coimas”, quando, na verdade, no que aos autos se refere, o tribunal cuidou de conhecer em primeiro lugar da oposição por referência a essas dívidas, extinguindo a instância quanto a elas e prosseguindo julgou a ação improcedente quanto às demais.
Esta evidência não nos remete, pois, para uma situação de contradição, eventualmente, entre os fundamentos e a decisão, configurável, em abstrato, como causa de nulidade da sentença, por força do disposto nos arts. 125.º, n.º 1, do CPPT e 615.º, n.º 1, alínea d), do CPC, mas de ostensivo de erro de escrita (informático) em que incorreu o tribunal.
Ora, um lapso manifesto há de ser aquele que resulta do «(...) próprio contexto da declaração ou através das circunstâncias em que a declaração é feita (...).», como estatui o art.º 249.º do Código Civil, ou seja, ostensivo, percetível a qualquer pessoa de medianos conhecimentos.
E assim é no caso objeto, pois o mencionado texto decorre, claramente, de erro informático resultante do aproveitamento de documento anterior, que o tribunal se esqueceu de eliminar, consubstanciando-se num manifesto lapso de escrita, conforme gizado no art. 249.º do Código Civil, que não foi corrigido oficiosamente e cuja retificação também não foi requerida [cfr. art. 614.º, do CPC.]. Pelo que, ainda assim, o mesmo não pode ser atendido por não consubstanciar a fundamentação da sentença, como é indiscutivelmente percetível, considerando-o como não escrito.
Nesta conformidade, a resposta à invocada contradição é negativa e, nessa sequência, improcedente o recurso.
Erro de julgamento quanto à insuficiência de bens?
Os Recorrentes entendem que a Fazenda Pública não fundamentou a insuficiência ou inexistência do património da sociedade executada [cfr. conclusões 20 a 24]. Defendem a tese de que «o despacho de reversão não se encontra devidamente fundamentado ao invés do entendimento vertido na sentença.»
Para conhecimento desta questão cumpre, antes de mais, balizar o seu âmbito por referência aos fundamentos alegados na petição inicial, assente que está que não pode este tribunal ad quem conhecer de forma inédita questões que não tenham sido apresentadas perante o tribunal de primeiro conhecimento e que não tenham caráter oficioso.
E, sendo assim, verifica-se que os oponentes, no tocante a este concreto pressuposto, invocaram na petição inicial, quando muito, a falta de fundamentação formal do despacho de reversão. [arts. 1.º a 16.º]. Sendo marcante das suas pretensões o assim alegado «(…), os oponentes invocam a falta de fundamentação da reversão, designadamente, por tal fundamentação não fazer referência à insuficiência de património do devedor originário (…).» [art. 8.º]; «(…), embora se refira no despacho de reversão a qualidade de gerentes dos oponentes e a inexistência de bens penhoráveis, nada é dito quanto à existência de culpa pela insuficiência do património social ou pelo não pagamento das obrigações tributárias» [art. 10.º]; «Conclui-se assim, pela falta de fundamentação dos despachos de reversão da execução fiscal contra os oponentes, uma vez que, os mesmos, além de não fazerem qualquer referência do património social não indicam qualquer norma ou princípio jurídico que fundamente a responsabilidade daqueles.» [art. 15.º]. Ou seja, se por um lado entendem que o despacho de reversão refere a inexistência de bens, por outro, invocam que nenhuma menção é feita ao património social.
Considerando, ainda assim, ter sido invocada a falta de fundamentação, apenas, formal do despacho de reversão, quanto ao pressuposto relativo à inexistência de bens [num entendimento, claramente mais condescendente com a posição dos oponentes], será conhecida esta questão com este enquadramento, afastando-se, por se mostrar inovatório, o conhecimento da fundamentação substancial [sendo certo que os oponentes admitem no articulado inicial a inexistência de bens penhoráveis, entendendo, porém, que não tiveram culpa nessa falta (maxime, arts. 36.º e 41.º)].
Limitada a questão, vejamos, pois, se os oponentes têm razão na sua pretensão.
É indiscutível que a responsabilidade subsidiária se efetiva por reversão do processo de execução fiscal [cfr. o n.º 1 do artigo 23.º da Lei Geral Tributária] e que o despacho de reversão, sendo um ato administrativo tributário, está sujeito a fundamentação [cfr. o artigo 268.º, n.º 3 da Constituição da República Portuguesa e os artigos 23.º, n.º 4 e 77.º, n.º 1 da LGT], devendo o mesmo, em termos de fundamentação formal, incluir a indicação das normas legais que determinam a imputação da responsabilidade subsidiária ao revertido, por forma a permitir-lhe o eventual exercício esclarecido do direito de defesa [cfr. o n.º 1 do artigo 77.º da LGT), e deve incluir, igualmente, a declaração dos pressupostos da reversão e referir a extensão temporal da responsabilidade subsidiária [cfr. artigo 23.º, n.º 4 da LGT].
Como vem afirmando a jurisprudência e a doutrina, o ato encontra-se suficientemente fundamentado quando dele é possível extrair o percurso cognoscitivo seguido pelo agente para a sua prática.
Daí que no acórdão do Pleno da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo de 16 de Outubro de 2013, proferido no Processo n.º 0458/13, integralmente disponível em www.dgsi.pt, que a fundamentação formal do despacho de reversão se basta com a alegação dos pressupostos e com a referência à extensão temporal da responsabilidade subsidiária que está a ser efetivada, «não se impondo, porém, que dele constem os factos concretos nos quais a AT fundamenta a alegação relativa ao exercício efectivo das funções do gerente revertido.» [cfr., no mesmo sentido, os Acórdãos da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo de 31 de janeiro de 2012 e 23 de janeiro de 2013, proferidos nos Processos nºs 580/12 e 953/12, respetivamente, também integralmente disponíveis em www.dgsi.pt].
Essencial é que a fundamentação responda às necessidades de esclarecimento do contribuinte, informando-o do itinerário cognoscitivo e valorativo do ato administrativo permitindo-lhe conhecer as razões, de facto e de direito, que determinaram a sua prática.
Sendo que, em caso de discordância, o revertido exercerá o direito de defesa mediante dedução de oposição, como a Oponente efetuou nos presentes autos, funcionando depois as regras de repartição do ónus da prova aplicáveis às situações previstas legalmente.
Ora, no caso concreto, o órgão de execução fiscal menciona no despacho de reversão, no que agora importa, que «tendo em consideração que, face aos documentos que antecedem, está comprovada a inexistência de bens penhoráveis do devedor originário (…), determino que se prossiga a reversão (…); Com a seguinte fundamentação: - Inexistência de bens penhoráveis do devedor originário (art.º 153º, n.º 2, do CPPT), - O contribuinte em questão exerceu funções de administrador nos períodos em causa (art.º 24º n.º 1, al. b), da LGT); Atenta a fundamentação supra, a qual tem de constar da citação, proceda-se à citação do executado por reversão acima mencionado (…).».
Em termos de facto, a decisão encontra-se, então, fundamentada com base na constatação da inexistência de bens da devedora originária e de direito com a expressa menção ao art. 153.º, n.º 2, do CPPT.
Portanto, inelutavelmente, o despacho de reversão encontra-se devidamente fundamentado de facto e de direito do ponto de vista formal [que é o que constitui objeto do recurso] quanto ao pressuposto em exegese, tornando percetível aos oponentes, segundo o padrão do homem médio, as razões pelas quais o órgão de execução fiscal concluiu pela reversão e pela verificação do referido pressuposto.
E, por outro lado, face ao vertido no artigo 153.º, n.º 2, alínea a), do CPPT, sempre se dirá que a atuação da Administração Fiscal, também, não é merecedora de qualquer censura, pois com base nos elementos coligidos nos autos de execução fiscal [consulta no sistema informático da DGCI onde constam os bens ou rendimentos penhoráveis, “Cadastro Eletrónico de Ativos Penhoráveis (CEAF)”, cadastro predial e auto de diligências, lavrado a 2010.05.14 [cfr. ponto 2 da matéria de facto], verifica-se que, na realidade, em nome da firma devedora não são conhecidos quaisquer bens passíveis de penhora, matéria que, como se disse , não se mostra controvertida.
Neste conspecto, acompanhamos o tribunal a quo quando, de forma irrepreensível, assevera que «conferindo o acervo factual adquirido pelos presentes autos, nomeadamente 6 dos factos provados, é de se concluir que no despacho de reversão alude-se à insuficiência de bens da devedora originária e ao exercício de facto da gerência da devedora originária pelos Opoentes no período a que correspondem as datas de pagamento e/ou entrega das dívidas tributárias exequendas. Sendo que, porquanto a reversão se sustenta na alínea b) do n.º 1 do artigo 24º da LGT, é quanto basta.
Daí que, mobilizando-se o entendimento expressado no aresto do Pleno do STA que supra transcrevemos, se impõe a conclusão que do ponto de vista formal o despacho de reversão através do qual se empreendeu o chamamento dos Opoentes ao processo de execução fiscal referido em 1 dos factos provados se encontra devidamente fundamentado nos termos legais aplicáveis e exigíveis pelo que improcede a alegação de falta de fundamentação do despacho de reversão formulada pelo Opoente na presente acção.»
Pelo exposto, sem necessidade de maiores considerações, julgamos não provido o recurso quanto à questão analisada.
Prescrição das dívidas?
Conforme supra se referiu, constitui, também, objeto do recurso a prescrição da quantia exequenda [conclusões 25 e 26].
De acordo com o artigo 304.º, n.º 1 do Código Civil (CC), a prescrição consiste na faculdade concedida ao devedor de, após o decurso de determinado prazo previsto na lei, recusar o cumprimento da prestação e opor-se ao seu exercício coercivo, transmutando-se numa obrigação natural, conforme se extrai da conjugação dos artigos 304.º, n.º 2 e 403.º do CC, deixando, pois, de ser judicialmente exigível. Quer isto dizer que o conhecimento da prescrição não incide sobre a (i)legalidade da dívida exequenda, mas tão-só sobre a sua (in)exigibilidade.
Estão aqui em causa, neste instituto, razões de segurança e certeza jurídica que se sobrepõem à exigibilidade do cumprimento da obrigação tributária.
No caso das dívidas tributárias, como é o caso do IVA, IRC e IRS (RF), a prescrição é de conhecimento oficioso [art. 175.º do CPPT], não obstante constituir fundamento de oposição, como expressamente decorre do disposto na alínea d), do n.º 1, do art. 204.º do CPPT.
É perante a evidência da oficiosidade do conhecimento da prescrição que é permitido aos recorrentes introduzirem esta questão ex novo nesta instância recursiva, logrando impor a este tribunal ad quem a sua apreciação se os autos estiverem devidamente instruídos e deles for possível extrair toda a factualidade relevante para o efeito, dado também o conhecimento oficioso dos elementos constantes nos autos [[art. 412.º, do CPC].
Na verdade, o dever de conhecimento desta questão em fase de recurso pelo Tribunal ad quem pressupõe que existam nos autos os elementos necessários ao seu julgamento [neste sentido, António Santos Abrantes Geraldes in «Recursos em Processo Civil - Novo Regime», segunda edição, rev. e act., página 26].
Todavia, avançamos que os autos não se encontram instruídos com a totalidade do processo de execução fiscal e nem sequer com todos os elementos pertinentes para conhecimento da prescrição, o que é compreensível, uma vez que esta questão só em recurso foi suscitada.
Da análise dos documentos constantes nos autos apenas é possível constatar a existência de elementos até ao despacho de reversão e aos ofícios de citação, sem que que constem quaisquer elementos, desde logo, que comprovem a data do envio e receção daqueles, designadamente os registos dos CTT e respetivos avisos de receção.
Para além do mais, e como os Recorrentes invocam que «não é descabida a sentença que não declare a prescrição da dívida e ao analisar a data da declaração em falhas determine o dia x para a respetiva produção de efeitos, assegurando ao sujeito passivo a respetiva salvaguarda dos seus direitos.» [art. 15.º, do capítulo IV, do corpo das alegações], importaria aferir da tramitação posterior às citações com vista a verificar da existência ou não das condições para determinar a declaração em falhas e, na afirmativa, em que data.
Na verdade, por impactar na contagem do prazo prescricional, é essencial, também, o apuramento deste facto.
Em suma, os elementos juntos aos autos não permitem extrair toda a factualidade imprescindível à apreciação da prescrição e, obviamente, não constam da sentença todos os factos essenciais para o seu conhecimento.
Destarte, não está este tribunal em condições para conhecer da prescrição, por um lado; e não pode considerar-se, por outro, que a sentença enferme de défice factual [pois a questão da prescrição não foi previamente suscitada ou conhecida], razão pela qual entendemos não existirem razões para a anular, mantendo-a, na sequência do insucesso verificado das questões recursivas analisadas.
Sendo certo que os oponentes, também, não ficam desprotegidos, uma vez que sempre poderão suscitar a prescrição junto do órgão de execução fiscal, com possibilidade de reclamação do ato, caso lhes seja desfavorável, nos termos do art. 276.º, do CPPT [neste sentido, vide, acórdãos do STA de 08.02.2017, proc. n.º 01018/16 e deste TCA de 29.01.2015, proc. n.º 1307/10.4BEAVR, com relato da segunda adjunta desta formação, ambos disponíveis para consulta em www.dgsi.pt].
*
Em face do exposto, acordam, em conferência, os juízes da Subsecção de Execução Fiscal e de Recursos Contraordenacionais, do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Norte, em negar provimento ao recurso e, nessa sequência, manter a sentença, também, na parte recorrida.
*
Assim, nos termos do n.º 7 do art.º 663.º do CPC, formula-se o seguinte SUMÁRIO:
I – Um lapso manifesto há de ser aquele que resulta do «(...) próprio contexto da declaração ou através das circunstâncias em que a declaração é feita (...).», como estatui o art.º 249.º do Código Civil, ou seja, ostensivo, percetível a qualquer pessoa de medianos conhecimentos.
II - E assim é no caso objeto, pois o texto sindicado decorre, claramente, de erro informático resultante do aproveitamento de documento anterior, que o tribunal se esqueceu de eliminar, consubstanciando-se num manifesto lapso de escrita, conforme gizado no art. 249.º do Código Civil, que não foi corrigido oficiosamente e cuja retificação também não foi requerida [cfr. art. 614.º, do CPC.]. Pelo que, ainda assim, o mesmo não pode ser atendido por não consubstanciar a fundamentação da sentença, como é indiscutivelmente percetível.
III – É indiscutível que a responsabilidade subsidiária se efetiva por reversão do processo de execução fiscal [cfr. o n.º 1 do artigo 23.º da Lei Geral Tributária] e que o despacho de reversão, sendo um ato administrativo tributário, está sujeito a fundamentação [cfr. o artigo 268.º, n.º 3 da Constituição da República Portuguesa e os artigos 23.º, n.º 4 e 77.º, n.º 1 da LGT].
IV - E m termos de fundamentação formal, deve o despacho de reversão incluir a indicação das normas legais que determinam a imputação da responsabilidade subsidiária ao revertido, por forma a permitir-lhe o eventual exercício esclarecido do direito de defesa [cfr. o n.º 1 do artigo 77.º da LGT), e deve incluir, igualmente, a declaração dos pressupostos da reversão e referir a extensão temporal da responsabilidade subsidiária [cfr. artigo 23.º, n.º 4 da LGT].
V – A prescrição invocada ex novo em sede de recurso deve ser objeto de apreciação do tribunal ad quem, atenta a oficiosidade do seu conhecimento e dos elementos constantes dos autos [arts. 175.º, do CPPT e 412.º, do CPC], desde que destes se consiga extrair toda a factualidade essencial para o efeito.
VI – Não tendo sido fixada matéria de facto suficiente para o seu conhecimento, o que é justificável, e não constando dos autos todos os elementos necessários para apuramento dessa factualidade, inexistem razões para anular a sentença por défice factual, a qual se deve manter no ordenamento jurídico.
*
V – DECISÃO:
Pelo exposto, acordam, em conferência, os juízes da Subsecção de Execução Fiscal e de Recursos Contraordenacionais, do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Norte, em negar provimento ao recurso e, nessa sequência, manter a sentença, também, na parte recorrida.
Custas pelos Recorrentes.
Porto, 15 de julho de 2025
[Vitor Salazar Unas]
[Maria do Rosário Pais]
[Ana Patrocínio] |
