| Decisão Texto Integral: | Acordam, em conferência, os juízes da Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte:
M .., com os demais sinais dos autos, recorreu para o S.T.A. do despacho de indeferimento liminar proferido na impugnação judicial que deduziu contra liquidações de IRC e de IVA efectuadas à sociedade “S .., Ldª”.
Rematou as suas alegações de recurso formulando as seguintes conclusões:
1. O prolongamento do termo do prazo para a prática de actos com fundamento em justo impedimento, regulado nos artigos 145º nº 4 e 146º do CPC, representa regra geral válida para todos os prazos peremptórios, independentemente da sua natureza substantiva ou adjectiva, sendo designadamente aplicável ao prazo para deduzir impugnação judicial previsto no art. 102º do CPPT.
2. O decurso do julgamento pelos mesmos factos em processo penal, onde se apreciava, entre outros, a integração de tipo legal de crime de fraude fiscal – com o respeito pelas inerentes garantias constitucionais do processo penal – constitui, até ao julgamento em segunda instância desses factos, evento não imputável ao recorrente nem aos seus representantes ou mandatários, que obstou à apresentação tempestiva da petição de impugnação judicial.
3. Nestas circunstâncias, é admissível a apresentação da petição de impugnação judicial para além do termo do prazo, feita logo a seguir à prolação da decisão em segunda instância pelo Tribunal da Relação do Porto, ou seja, feita logo a seguir à cessação do impedimento.
4. Não é conforme à Constituição da República Portuguesa, nomeadamente dos seus artigos 20º, 29º nº 5 e 32º, a interpretação veiculada pela decisão recorrida porquanto o decurso de julgamento pelos mesmos factos em processo penal integra justo impedimento.
5. A decisão recorrida é ilegal.
6. E deverá vir revogada e substituída pela declaração da aplicabilidade e verificação do justo impedimento in casu, conforme é de Direito.
POR OUTRO LADO
7. Na impugnação judicial podem cumular-se pedidos em caso de identidade da natureza dos tributos, dos fundamentos de facto e de direito invocados e do tribunal competente para a decisão (art. 104º do CPPT).
8. O IRC e o IVA comungam da identidade da natureza de tributos que resulta do disposto no art. 3º da LGT: são impostos fiscais e estaduais.
9. A economia de meios que a cumulação de pedidos de impugnação judicial, dada a identidade da natureza dos tributos (à luz da LGT), dos fundamentos de facto e de direito invocados (à luz da petição inicial) e do tribunal competente para a decisão (à luz do CPPT) é, in casu, viável e deverá vir respeitada, com a declaração de ilegalidade e revogação da decisão recorrida.
* * * Não foram apresentadas contra-alegações para defender a correcção do julgado e o improvimento do recurso.
O S.T.A. declarou-se incompetente, em razão da hierarquia, para o conhecimento do recurso, por este não versar exclusivamente matéria de direito, declarando competente para o efeito este T.C.A.N.
Remetidos os autos a este Tribunal, o Digno Magistrado do Ministério Público emitiu o douto parecer que consta de fls. 834/836, onde, em suma, defende que deve ser negado provimento ao recurso por não assistir razão à recorrente.
Colhidos os legais vistos, cumpre decidir.* * * Na decisão recorrida julgou-se provada a seguinte matéria de facto:
A- O prazo de pagamento das liquidações de IRC impugnadas expirou em 2000-02-28 e em 2000-04-24, sendo que o impugnante foi notificado daquelas liquidações por ofício datado de 2000-03-21 e 2000-04-12 – cfr. fls. 638 a 643 e 655 a 657.
B- Por ofício datado de 17-04-2001 o impugnante foi notificado para proceder, no prazo de 30 dias a contar da assinatura do respectivo aviso de recepção, ao pagamento das liquidações de IVA – cfr. fls. 658.
C- A impugnação foi apresentada via fax em 14-09-2003 – cfr. fls. 668 a 752. * * * Em causa nos presentes autos está a legalidade do despacho de indeferimento liminar da impugnação judicial que em 14-09-03 foi deduzida contra liquidações de IRC (cujo prazo de pagamento voluntário expirara há mais de três anos) e de IVA (cujo prazo de pagamento voluntário expirara há mais de dois anos), por caducidade do direito de impugnar tais liquidações e, ainda, por cumulação ilegal de pedidos.
Segundo o julgado em 1ª instância, não relevaria o justo impedimento alegado pelo impugnante para justificar a apresentação da impugnação para além do prazo de previsto na lei, dado que aquele instituto só poderia relevar se estivessem em causa prazos adjectivos ou processuais e não, como no caso presente, em que estão em causa prazos substantivos ou de caducidade. E porque quando foi apresentada a impugnação se mostrava já ultrapassado o prazo de 90 dias previsto no art. 102º nº 1 al. a) do CPPT teria caducado o direito de impugnar judicialmente tais liquidações. E, acrescenta, sempre se verificaria uma cumulação ilegal de pedidos, em violação do disposto no art. 104º do CPPT, por se pretender simultaneamente a anulação de liquidações de IRS e de IVA, o que, constituindo uma excepção dilatória, obriga à absolvição da instância em harmonia com o disposto nos arts. 493º, 494 e 495º do CPC.
Posto que, em sede de recurso, o impugnante ataca os dois motivos determinantes do despacho de indeferimento recorrido, vejamos se procede a sua argumentação.
Quanto à aplicação das regras do prolongamento do termo do prazo para a apresentação de impugnação judicial com fundamento em justo impedimento, não lhe assiste qualquer razão.
Na verdade, a actual e pacífica jurisprudência, reiterada no Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo (Pleno da Secção de Contencioso Tributário) de 27/11/02, proferido no Recurso nº 25.789, fixou-se no sentido de que o prazo de impugnação judicial é um prazo de natureza substantiva e que, por isso, a sua contagem se efectua nos termos do artigo 279° do Código Civil, pois que a partir da entrada em vigor do CPT (art. 49º) ficou legalmente estabelecido que o prazo de impugnação - como aliás o do recurso contencioso de anulação em geral - tem natureza substantiva e não adjectiva, pelo que lhe é inaplicável o disposto no n.º 3 do art. 144° do CPC. É isso, aliás, o que resulta expressamente do disposto no art. 20º do CPPT e do art. 57º nº 3 da LGT.
Sendo o prazo de impugnação judicial um prazo de natureza substantiva e de caducidade e não um mero prazo judicial, à respectiva contagem não se aplicam as regras do “justo impedimento” previstas nos artigos 145° e 146° do CPC, mas antes e tão só as regras do artigo 279° do Código Civil, pois que aquelas se reportam e aplicam exclusivamente aos prazos de natureza processual ou adjectiva.
Por outro lado, nenhuma norma prevê ou permite, a nível de contencioso tributário, a suspensão do prazo para a dedução da impugnação judicial ou a aplicabilidade do instituto do “justo impedimento”, não podendo ir colher-se essa aplicabilidade ao artigo 58º do CPTA dado que este se restringe ao contencioso administrativo, prevendo a prorrogação do prazo para a impugnação contenciosa dos actos administrativos, por ocorrência de uma situação de justo impedimento, desde que não tenha expirado o prazo de um ano.
Nestas circunstâncias, é inadmissível a apresentação da petição de impugnação judicial deduzida contra actos tributários de liquidação para além do termo do prazo de caducidade previsto no art. 102º do CPPT, sendo irrelevante a alegação do justo impedimento efectuada em sede de petição e reiterada neste recurso.
O alegado facto de estar a decorrer um julgamento em processo crime onde se apreciava, entre outros, a integração de tipo legal de crime de fraude fiscal imputado ao ora recorrente, não constituía óbice à interposição da presente impugnação judicial com vista à apreciação da legalidade dos actos tributários de liquidação, impugnação que, depois de interposta, determinava a suspensão desse processo penal, em conformidade com o disposto no art. 50º do RJIFNA.
E ao contrário do sustentado pelo recorrente, tal entendimento não viola os direitos fundamentais com tutela constitucional nos arts. 20º e 32º da C.R.P., dado que em sede de contencioso tributário não vigoram tais princípios (os quais apenas têm aplicação no âmbito do processo criminal ou sancionatório, em geral, que não em contencioso de anulação de actos tributários, em que se integra a impugnação judicial), tendo o interessado em atacar a legalidade das liquidações o ónus de alegar os vícios invalidantes desses actos nos termos e prazos definidos na lei, pois que uma vez decorrido esse prazo os actos tributários anuláveis consolidam-se na ordem jurídica, como se de nenhuns vícios padecessem, por entretanto estes se terem sanado pela inércia do interessado.
Em suma, o prazo para apresentar a impugnação judicial é o que se encontra legalmente estipulado no art. 102º do CPPT, sem que haja prolongamento do termo desse prazo de caducidade por “justo impedimento”.
E, assim sendo, tal prazo era, relativamente à sociedade devedora S .., Ldª de 90 dias contados do termo do prazo de pagamento voluntário das prestações tributárias que legalmente lhe tenham sido notificadas, em harmonia com o disposto na alínea a) do art. 102º.
Da matéria de facto provada resulta que essa sociedade foi notificada das liquidações em 2000 e 2001, na pessoa do ora recorrente M, atenta a sua qualidade de sócio-gerente dessa sociedade (cfr. fls. 638 a 643 e 655 a 658), sabido que a lei determina que as pessoas colectivas são notificadas na pessoa de um dos seus administradores ou gerentes, na sua sede, na residência destes ou em qualquer lugar onde se encontrem – art. 41º do CPPT.
Ora, vindo alegado na petição que o impugnante só foi gerente nominal da sociedade entre 1996 e 1998, tornava-se essencial apurar, para aferir da legalidade e eficácia dessa notificação relativamente à sociedade e consequente conhecimento da questão da tempestividade da impugnação por esta deduzida em 18/09/03, se tal facto correspondia à verdade, não podendo liminarmente afirmar-se, como se afirmou na decisão recorrida, ser manifesto que já havia operado a caducidade do direito de impugnar as citadas liquidações pela sociedade.
O que constituiria, desde logo, fundamento para a revogação do despacho recorrido relativamente à decretada caducidade do direito de impugnar as liquidações impugnadas pela sociedade.
Por outro lado, da leitura da petição inicial resulta que a presente impugnação foi deduzida, não por aquela sociedade, mas por M, pessoalmente, invocando a sua qualidade de sócio-gerente nominal daquela sociedade durante os anos a que se reportam as liquidações impugnadas.
Ora, de harmonia com o preceituado no nº 4 do art. 22º da LGT, as pessoa solidária ou subsidiariamente responsáveis pelo pagamento das dívidas tributárias (como será, em princípio, o caso do impugnante dada aquela qualidade de sócio-gerente) podem impugnar a dívida cuja responsabilidade lhes seja atribuída, nos mesmos termos do devedor principal, embora o prazo de 90 dias previsto no art. 102º do CPPT só comece a contar-se relativamente a eles a partir do momento em que lhes seja efectuada a notificação para cumprimento da dívida do devedor principal ou da sua citação no processo de execução fiscal.
Essa notificação é imposta, relativamente aos devedores solidários, pelo art. 9º nº 2 do CPPT, segundo o qual «a legitimidade dos responsáveis solidários [no procedimento tributário] resulta da exigência em relação a eles do cumprimento da obrigação tributária ou de quaisquer deveres tributários, ainda que em conjunto com o devedor principal» e, relativamente aos devedores subsidiários, pelo nº 3 do mesmo preceito, segundo o qual «a legitimidade dos responsáveis subsidiários resulta de ter sido contra eles ordenada a reversão da execução fiscal ou requerida qualquer providência cautelar de garantia dos créditos tributários».
Donde resulta que só tem legitimidade para impugnar o responsável solidário e/ou subsidiário que tenha sido individualmente responsabilizado pelo pagamento das dívidas tributárias do devedor principal, que foi, designadamente, citado pessoalmente para a correlativa execução. E quando dispõe dessa legitimidade e deduz a pertinente impugnação, a tempestividade desta tem de ser aferida à luz da notificação ou citação para pagamento que lhe tenha sido feita nos termos do citado art. 9º do CPPT, sabido que essa notificação/interpelação para pagamento é condição de eficácia do acto de liquidação do tributo em relação aos respectivos responsáveis (arts. 77º nº 6 da LGT e 36º nº 1 do CPPT).
Por isso, para deduzir impugnação, o devedor solidário dispõe do prazo de 90 dias contados do termo do prazo para pagamento voluntário das prestações tributárias que lhe tenham sido legalmente notificadas nos termos do art. 9º do CPPT (alínea a) do art. 102º do CPPT), enquanto o devedor subsidiário dispõe do prazo de 90 dias contados da sua citação em processo de execução fiscal (alíena c) do art. 102º do CPPT).
Ora, no caso vertente, desconhece-se se o impugnante já foi individualmente responsabilizado pelo pagamento da globalidade das dívidas tributárias da sociedade S, Ldª, pois que as notificações que constam dos autos não revelam esse facto, referindo-se antes, ao que tudo indica, à notificação da própria sociedade – que é efectuada na pessoa do respectivos gerentes, de harmonia com o art. 41º do CPPT.
A responsabilidade solidária e subsidiária importa a imputação directa da dívida tributária ao visado e do probatório não consta que tenha sido emitida qualquer liquidação em nome do impugnante, pelo que se ignora se está em causa a sua responsabilidade solidária ou subsidiária pelo imposto.
Razão por que o Tribunal se encontrava impedido de liminarmente decretar a caducidade do direito de o impugnante sindicar contenciosamente as liquidações impugnadas, impondo-se-lhe uma investigação sobre a ocorrência daquela notificação ou citação para pagar pessoalmente a dívida tributária e respectiva data, só após podendo ser dada uma decisão segura quanto à tempestividade da impugnação.
Em suma, os elementos que constam dos autos não permitem concluir que na data em que foi apresentada a impugnação já caducara o direito de impugnar as liquidações por parte do respectivo devedor solidário ou subsidiário, o que determinaria, em princípio, a necessidade de anulação da decisão recorrida e a remessa do processo ao Tribunal a quo para aquisição dos elementos probatórios necessários ao conhecimento da questão da tempestividade da impugnação.
Todavia, porque a impugnação foi indeferida também com outro fundamento - o da cumulação ilegal de pedidos - importa averiguar da correcção do julgado quanto a esse aspecto, já que a manter-se a pronúncia sobre tal questão jurídica (apta a justificar e fundamentar, por si só, a rejeição liminar da impugnação), se tem de manter a decisão recorrida, o que torna inútil a sua anulação para aquisição dos elementos probatórios necessários ao conhecimento da questão da tempestividade da impugnação.
Tal questão tem de ser analisada à luz do artigo 104º do CPPT, segundo o qual «Na impugnação judicial podem, nos termos legais, cumular-se pedidos e coligar-se os autores em caso de identidade da natureza dos tributos, dos fundamentos de facto e de direito invocados e do tribunal competente para a decisão».
Este preceito, que não existia no Código de Processo Tributário, é, pois, uma norma especial para o processo de impugnação judicial, que afasta explicitamente a possibilidade de aplicação subsidiária da regra contida no art. 38º da LPTA, aplicada na vigência do CPT, segundo a qual é viável a cumulação de impugnação de actos que estejam entre si numa relação de dependência e de conexão.
De acordo com o art. 104º do CPPT, no processo de impugnação judicial a cumulação de pedidos só pode suceder quando os actos impugnados:
¾ se reportem a um mesmo tributo;
¾ sejam idênticos os fundamentos de facto e de direito;
¾ seja o mesmo o tribunal competente para a decisão.
Deste modo, face ao estatuído no art. 104° do CPPT, não pode cumular-se impugnação de liquidação de IVA e de liquidação de IRC, dada a inexistente identidade da natureza dos mesmos tributos (no mesmo sentido vejam-se os Acórdãos do STA de 10/03/04, no Proc. nº 1911/03; de 2/07/03, no Proc. nº 0538/03 e de 13/03/02, no Proc. nº 26752).
Pelo que foi correcta a interpretação que o Tribunal “a quo” fez do citado preceito, não merecendo censura a conclusão a que chegou de ser manifestamente ilegal a cumulação de pedidos efectuada na presente impugnação. Isto sem prejuízo da faculdade que o impugnante tem de interpor novas impugnações, no prazo de um mês, a contar do trânsito em julgado desta decisão, considerando-se as respectivas petições apresentadas na data de entrada da primeira para efeitos da tempestividade da sua apresentação, de harmonia com o disposto no art. 38º da LPTA e art. 12º nº 4 do CPTA.
Em suma, face à ilegal cumulação de pedidos, não podia deixar de ser rejeitada a petição inicial, o que leva à manutenção da decisão recorrida com essa exclusiva fundamentação, assim se negando provimento ao recurso.* * * Nestes termos, acorda-se em negar provimento ao recurso e manter a decisão de rejeição liminar da impugnação com exclusivo fundamento na ilegal cumulação de pedidos.
Custas pela recorrente, com taxa de justiça que se fixa em 2 UC.
Porto, 13 de Janeiro de 2005
Dulce Manuel Conceição Neto
José Maria Fonseca Carvalho
João António Valente Torrão |
