Acordão do Tribunal Central Administrativo Norte

Acórdãos TCAN	Acórdão do Tribunal Central Administrativo Norte
Processo:	00388/04

Secção:	2ª Secção - Contencioso Tributário


Data do Acordão:	06/16/2005

Relator:	Moisés Rodrigues

Descritores:	IMPOSTO DOAÇÕES – CONCEITO FISCAL DOAÇÃO

Sumário:	I – Para efeitos de imposto sobre as sucessões e doações, desde que exista tradição de valores patrimoniais de uma pessoa para outra, sem qualquer espécie de contrapartida económica ou fiduciária por parte daquele que a recebe, existe transmissão de bens sujeita a tributação, independentemente do meio ou acto jurídico que porventura titule essa tradição. II – Para este efeito e em sede de direito tributário releva mais o conceito naturalístico e económico da transmissão que a correspondente qualificação jurídico-civilista.






Aditamento:

Parecer Ministério Publico:

Decisão Texto Integral:

Acordam na Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte

I
A Representante da Fazenda Pública (adiante Recorrente), não se conformando com a sentença proferida no Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto, que julgou procedente a presente impugnação judicial deduzida por A.., contribuinte fiscal nº , contra a liquidação de imposto sobre as sucessões e doações, no montante de € 81 282,61, veio dela recorrer, concluindo, em sede de alegações:
1- Em causa nos autos está o crédito na cota de Suprimentos, do impugnante, na empresa "A.., Lda." pelo valor de 100.000.000$00, em 23/02/1996, pelo valor de 125.000.000$00, em 13/03/1996, e pelo valor de 50.000.000$00 em 06/05/1997, correspondente a metade do valor dos cheques porque foi debitada, nas mesmas datas, a conta de suprimentos do sócio-gerente A.., pai do impugnante, consubstanciando tais operações cedência de créditos a favor do impugnante, pelo que se entendeu que foram efectuadas doações nos referidos montantes, sujeitas a imposto sobre as Sucessões e Doações, de acordo com o disposto no art.° 940° n.° 1 do Código Civil e art.° 9° do CIMSISSD;
2- Julgou a douta decisão ora em recurso, a impugnação procedente, por haver concluído pela inexistência do facto tributário, considerando não se ter concretizado a doação, pelo facto de as operações que integrariam objectivamente os pressupostos das normas de incidência do imposto sobre doações, não haverem sido do conhecimento do impugnante, carecendo assim, de aceitação por parte do mesmo;
3- Diversamente do decidido, é entendimento da Fazenda Pública que da prova feita não pode concluir-se pela inexistência do facto tributário, mostrando-se ao contrário, aquele facto perfeitamente demonstrado, uma vez que, se verifica a entrada dos valores pecuniários na sua esfera patrimonial, bem como interveio nos actos, não podendo prevalecer a ideia de que desconhecia o crédito na sua conta de suprimentos;
4- A assinatura pelo impugnante dos contratos de mútuos não remunerados, celebrados nas datas dos cheques em cima referidos, ou seja, em 23/02/1996, 13/03/1996 e 06/05/1997, tendo em vista provar, que na realidade não existiam cedências de crédito nem financiamentos do pai ao filho (impugnante) a título gratuito, e de uma carta (a fls. 71, 73, 75 e 77 dos autos), é a prova de que o mesmo teve conhecimento de que seu pai reverteu aqueles valores a seu favor.
5- A prova testemunhal carece de credibilidade, uma vez que se está na presença de actos praticados no âmbito do foro familiar, de relações estreitas entre pai e impugnante (filho), tanto mais que se trata de testemunhas que são empregadas da empresa " A.., Lda", tendo aliás a 1a testemunha afirmado factos por conhecimento indirecto; Nos termos do n.° 2 do artigo n.° 945 do Código Civil, a tradição para o donatário, em qualquer momento, da coisa móvel doada, ou do seu título representativo, é havida como aceitação, dispondo o n.~2 do art.° 947° do C.C., que a doação de coisas móveis não depende de qualquer formalidade externa, quando acompanhada da tradição da coisa doada;
6- Resulta dos autos a utilização de parte do saldo da conta suprimentos, para pagamentos de despesas particulares, sendo de atentar que segundo o relatório da inspecção, os suprimentos em nome do impugnante apenas foram originados pêlos valores dos créditos em causa;
7- A inconsideração de tais elementos conduz a que não possa " Haver decisão judicial válida sobre o mérito da liquidação impugnada", verificando-se omissão de julgamento em matéria de facto;
8- A douta sentença sob recorrida, ao concluir pela inexistência de facto tributário por considerar que não se verificou a aceitação da doação do recorrido, entendendo que as operações que integram objectivamente os pressupostos das normas de incidência do imposto sobre doações não foram do seu conhecimento, está a violar o princípio da tipicidade legal, cuja existência se demonstrou no caso subjudice;
9- Perante o exposto, a douta sentença sob recurso violou a disposto no artigo 940° n.° 1 do C.C., bem como os artigos: 3°; 7° e 9° CMSISSD.
Termos em que se requer o provimento do presente recurso, revogando-se a douta sentença recorrida, com as legais consequências.

Foram apresentadas contra-alegações pelo impugnante, ora Recorrido, nas quais concluiu:
A) A prova do desconhecimento por parte do recorrido de qualquer operação a débito ou a crédito da conta de suprimentos, mantém-se erecta e intocável.
B) Jamais houve por parte do recorrido qualquer aceitação por parte do eventual donatário.
C) Não violou a sentença recorrida qualquer disposição legal.
Em consequência, deve, por isso, manter-se in totum, a sentença recorrida, com as legais consequências.

O magistrado do Mº Público teve “vista” nos autos, a fls. 152, pronunciando-se no sentido de ser revogada a sentença recorrida e se proferir acórdão que julgue improcedente a impugnação.

Colhidos os vistos legais, importa apreciar e decidir.

II
Na sentença recorrida julgaram-se provados os seguintes factos:
A) A sociedade comercial denominada " A.., Ida", contribuinte número 501 766 006, foi objecto de uma acção de fiscalização efectuada pelos Serviços de Inspecção Tributária da Direcção de Finanças do Porto em resultado da qual foi elaborado o relatório de inspecção que consta de fls. 51 a 57 dos autos e cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido;
B) No decurso da acção inspectiva referida em A), constatou-se que no ano de 1996, a sociedade " A.., Ida", debitou a conta de suprimentos do sócio-gerente A.., em 23/02/1996, pelo valor de Esc. 200.000.000$00 e em 13/03/1996, pelo valor de Esc. 250.000.000$00, valores pagos através dos cheques números 1174073297 e 574073330, respectivamente, ambos sacados sobre o Banco Borges & Irmão - cfr. docs. de fls. 25 e 26 do PA;
C) Nas datas referidas no ponto B) que antecede, foi creditada a conta de suprimentos do impugnante, também sócio daquela sociedade, por metade dos referidos valores (Esc. 225.000.000$00), documentados pelos cheques mencionados na alínea que antecede e que foram novamente depositados na conta da empresa - cfr. docs. de fls. 34 a 38 do PA;
D) Em 06/05/1997, foi novamente creditada a conta de suprimentos do impugnante, pelo valor de Esc. 50.000.000$00 correspondente ao valor de metade do cheque n.° 8581750049, de 06.05.97, sobre o Banco Comercial Português, sacado da conta da firma " Paulo Magalhães, Ida", do qual o pai do impugnante, A.., era o beneficiário - cfr. docs. de fls. 66, 67 e 68 do PA;
E) Com base nesses factos recolhidos durante a acção de fiscalização, foi instaurado pela Administração Fiscal o processo n.° 5801 tendente à liquidação oficiosa de imposto sobre sucessões e doações - cfr. docs.
de fls. 97 a 100 do PA;
F) Em 10 de Novembro de 2000 foi liquidado o imposto sobre sucessões e doações no montante de 243.857,80 € (esc. 48.889.100$00) - cfr. doc. de fls. 99 do PA;
G) Da liquidação referida em F) foi o impugnante notificado através do ofício 13209 de 10.11.2000, enviado por carta registada com aviso de
recepção - cfr. docs. de fls. 101 a 103 do P.A.;
H) Em 08 de Fevereiro de 2002 foi efectuada liquidação correctiva da liquidação oficiosa referida em F), resultando imposto a pagar no montante de 81.283,61€ - cfr. docs. de fls. 105 a 109 do PA;
I) Da liquidação correctiva referida em H) foi o impugnante notificado através do ofício n.° 1184, de 08.02.2002 , por meio de carta registada
com aviso de recepção, assinado em 15.02.2002 - cfr. docs de fls. 110 a 113 do PA;
J) Quanto à liquidação oficiosa referida em F) o impugnante instaurou processo de impugnação judicial que correu termos com o processo n.° 119/2001, 3.° juízo, 1.° Secção do Tribunal tributário de 1.a Instância do Porto;
K) O impugnante não teve conhecimento das operações de crédito da sua conta de suprimentos referidas nos pontos C) e D) que antecedem;
L) A presente impugnação foi apresentada em 09 de Abril de 2002.

Fundamentação da Matéria de Facto Provada
A convicção do Tribunal quanto à matéria de facto assente resultou da exegese dos documentos juntos aos autos e supra referidos e dos depoimentos das testemunhas Joaquim Oliveira Neves, Martinho Mota de Sousa e Ana Ermelinda Pinho, que dada a ligação profissional à sociedade "A.., Ida", revelaram possuir um conhecimento directo e pessoal dos factos, tendo todos afirmado que as operações contabilísticas de débito e crédito de suprimentos que referimos na matéria de facto provada foram feitas com a intervenção apenas de António José Cunha Lemos e do então contabilista da empresa e sem o conhecimento do impugnante que, ao tempo, se encontrava a estudar.
Os referidos depoimentos não foram abalados na sua credibilidade e, por outro lado, a Administração Fiscal não logrou carrear qualquer elemento contra-probatório da factualidade alegada pelo impugnante.

FACTOS NÃO PROVADOS
Não se provaram outros factos para além dos que antecedem, sendo que as demais asserções insertas na douta petição integram conclusões de facto e de direito.

III
A questão em apreciação neste recurso consiste em saber se houve erro de julgamento na apreciação da matéria de facto, como defende a Recorrente, Fazenda Pública, já que resulta claramente dos autos que o impugnante/Recorrido teve conhecimento da doação e a aceitou, senão de modo expresso, pelo menos tacitamente.
Na verdade, a Mmª Juiz «a quo» julgou a impugnação procedente por no seu entender não se ter provado a existência de doação já que o tribunal deu como provado que o impugnante não teve conhecimento das operações de crédito da sua conta de suprimentos referidas nas alíneas c) e d) do probatório supra referido.
Ora, acerca desta mesma questão, já este TCAN teve ensejo de se pronunciar no processo nº 72/04, em 09/06/2005 e em que o ora relator participou como 2º Adjunto, razão pela qual passamos a adoptar a fundamentação daí constante, adaptando a bold quando necessário:
«Para aquilatar se estamos ou não em presença de uma doação importa desde já ter presente o preceituado no artigo 11º da LGT que no seu nº 2 estipula: «sempre que, nas normas fiscais, se empreguem termos próprios de outros ramos de direito, devem os mesmos ser interpretados no mesmo sentido daquele que aí têm, salvo se outro decorrer directamente da lei.»
Em caso de dúvida conclui-se do preceituado no nº 3 do mesmo artigo o intérprete deve atender à substância económica dos factos tributários.
E importa também considerar que sendo o direito fiscal um direito típico a analogia e interpretação extensiva estão fora do seu âmbito de interpretação como forma de preenchimento lacunar.
Ora a primeira questão que a Fazenda Pública coloca é a julgamento da matéria de facto levado a cabo pelo Tribunal «a quo».
Considera a recorrente que da interpretação e valoração dos elementos de prova constantes dos autos não pode concluir-se e dar-se como provado o desconhecimento pelo impugnante das operações contabilísticas de débito e crédito de suprimentos quando dos autos resulta prova em contrário.
Verificou-se efectivamente a entrada de valores patrimoniais na esfera patrimonial do impugnante.
E tendo o impugnante intervindo nessas operações não podia alegar desconhecimento das operações contabilísticas em causa.
O impugnante viu assim aumentado o seu património sem contrapartida sua para que tal ocorresse tudo por mera liberalidade do seu pai.
E tudo isto aliado ao facto de o impugnante ter posteriormente procurado branquear esta liberalidade fazendo crer que se tratava de mero mútuo.
Ora o que resulta dos autos podemos desde já afirmar é precisamente o alegado pela Fazenda Pública ou seja que o impugnante teve efectivo conhecimento daquela operação creditícia com intuito de liberalidade e daí a posterior tentativa de a fazer passar por mútuo através de contratos posteriormente elaborados.
É que como se refere no relatório da inspecção apesar da tentativa feita de anulação da totalidade daqueles suprimentos o certo é que o impugnante efectuou levantamentos por conta dos créditos da sua conta de suprimentos sendo certo que os valores referentes a suprimentos e relativos a tal conta apenas e só tiveram origem na operação creditícia levada a cabo pelo pai da impugnante sem contrapartida do impugnante mas apenas por mero espírito de liberalidade de seu pai.
Ou seja os valores unicamente constantes de tal conta e usados em parte pelo impugnante são apenas os liberalizados por seu pai.
Ora sendo assim como é o TCAN não pode deixar de dar como provado que o impugnante teve conhecimento da operação de crédito referida em 1 do probatório da sentença recorrida.
E ainda que usou em benefício próprio parte de tal crédito.
Face ao exposto acordam os Juízes do TCAN em revogar a sentença recorrida por erro de julgamento da matéria de facto e em substituição dar como provados os seguintes factos:
a) O impugnante foi objecto de uma inspecção tributária em resultado da qual foi elaborado o relatório que consta de fls. 51 a 57 e cujo teor aqui se dá por reproduzido.
b) No decurso dessa acção inspectiva, constatou-se que no ano de 1996, a sociedade “A.., Lda.”, debitou a conta de suprimentos do sócio-gerente A.., em 23/02/96, pelo valor de 200.000.000$00 e em 13/03/96, pelo valor de 250.000.000$00, valores pagos através dos cheques números 1174073297 e 574073330, respectivamente, ambos sacados sobre o Banco Borges & Irmão - cfr. docs. de fls. 25 e 26 do PA.
c) Nas datas referidas na alínea anterior, foi creditada a conta de suprimentos do impugnante (Esc. 225.000.000$00), também sócio daquela sociedade, por metade dos referidos valores, documentados pelos cheques mencionados na alínea que antecede e que foram novamente depositados na conta da empresa - cfr. docs. de fls. 34 a 38 do PA.
d) Em 6 de Maio de 1997, foi novamente creditada a conta de suprimentos do impugnante, pelo valor de 50.000.000$00, correspondente ao valor de metade do cheque n.º 8581750049, de 6 de Maio de 1997, sobre o Banco Comercial Português, sacado da conta da sociedade ‘Paulo Magalhães, Lda.”, do qual o pai da impugnante, A.., era o beneficiário - cfr. docs. de fls. 66, 67 e 68 do PA.
e) Com base nesses factos recolhidos durante a acção de fiscalização, foi instaurado pela Administração Tributária processo tendente à liquidação de imposto sobre sucessões e doações - cfr. docs. de fls. 97 a 100 do PA.
f) Em 10 de Novembro de 2000 foi liquidado imposto sobre sucessões e doações no montante de 243.857,80 euros - cfr. doc. de fls. 99 do PA.
g) Desta liquidação foi o contribuinte notificado através do ofício 13209 de 10.11.2000, enviado por carta registada com aviso de recepção - cfr. docs. de fls. 101 a 103 do P.A.;
h) Em 08 de Fevereiro de 2002 foi efectuada liquidação correctiva da liquidação oficiosa referida em F), resultando imposto a pagar no montante de 81.283,61€ - cfr. docs. de fls. 105 a 109 do PA;
i) Da liquidação correctiva referida em H) foi o impugnante notificado através do ofício n.° 1184, de 08.02.2002 , por meio de carta registada com aviso de recepção, assinado em 15.02.2002 - cfr. docs de fls. 110 a 113 do PA;
j) Quanto à liquidação oficiosa referida em F) o impugnante instaurou processo de impugnação judicial que correu termos com o processo n.° 119/2001, 3.° juízo, 1.° Secção do Tribunal tributário de 1.a Instância do Porto;
k) O impugnante teve conhecimento das operações de crédito da sua conta de suprimentos referidas nas alíneas c) e d).
l) O impugnante efectuou levantamentos por conta dos créditos da sua conta de suprimentos.
m) O valor constante da conta de suprimentos do impugnante correspondia apenas aos créditos liberalizados ao impugnante por seu pai.
n) A presente impugnação foi apresentada em 09 de Abril de 2002.

Os factos dados como provados assentaram nos dados do relatório da inspecção sendo que o depoimento testemunhal em nosso entender não tem força bastante para afastar o valor do relatório.
Ora sendo assim não restam dúvidas de que os factos dados como provados constituem doação por parte do pai do impugnante sendo por isso objecto do imposto de doações.
Mesmo perfilhando o conceito de doação civilista do artigo 940 do Código Civil podemos afirmar que nos encontramos perante um verdadeiro contrato de doação já que doação é o contrato pelo qual uma pessoa por espírito de liberalidade e à custa do seu património dispõe gratuitamente de uma coisa ou direito seu ou assume uma obrigação em beneficio de outro contratante.
Para o Tribunal «a quo» não se verificava a existência deste contrato por o Tribunal ter dado como provado que o impugnante não havia aceite nem tinha tido conhecimento desta liberalidade.
O que como se viu não corresponde à verdade pois que a impugnante teve conhecimento dela e retirou dela proveitos.
Ora numa situação destas parece-nos estarmos perante uma aceitação da doação prevista no nº 2 do artigo 945 do Código Civil e sendo assim face à tradição comprovada e ao uso da conta houve mesmo aceitação da liberalidade por parte do impugnante.
O que aliás vai de encontro ao conceito de doação perfilhado pelo CIMSISD.
Como referem F Pinto Fernandes e Cardoso dos Santos in anotação ao artigo 3º o conceito de transmissão a ter em consideração pelo aplicador da lei tributária «é um conceito peculiar e dominado pelos princípios próprios deste tipo de imposto e dominado por razões de ordem económica. O que interessa ao direito tributário é o conceito económico de doação que é fundamentalmente uma transmissão gratuita de bens sem que releve a existência de contrato.»
No mesmo sentido o Acórdão do Pleno (do STA) de 29 06 1961 in AD I pp140.»
Esta última jurisprudência, vetusta, tem sido mantida pelo referido Supremo Tribunal Administrativo: cfr., entre outros, os acórdãos da sua 2ª Secção de 28.05.2003, processo n.º 1968/02, de 14.01.2004, processo n.º 1477/03 e de 25.05.2005, processo 0795/03, todos consultáveis em www.dgsi.pt

IV
Pelo exposto, decide-se conceder provimento ao recurso, revogar a sentença recorrida e, em consequência, julgar improcedente a impugnação judicial.
Custas pelo impugnante, ora recorrido, em ambas as instâncias, fixando-se nesta a taxa de justiça de quatro UC.
Notifique e registe.
Porto, 16 de Junho de 2005
Ass) Moisés Moura Rodrigues
Ass) Dulce Manuel Conceição Neto
Ass) José Maria da Fonseca Carvalho