| Decisão Texto Integral: | Acordam, em conferência, os Juízes da Secção de Contencioso Administrativo do Tribunal Central Administrativo Norte:
Relatório
CONSELHO DISCIPLINAR DA ORDEM DOS REVISORES OFICIAIS DE CONTAS [CDOROC] - sito na rua do Salitre, 51/53, Lisboa - recorre da decisão judicial proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal [TAF] de Braga – em 07.09.07 – que anulou o seu acórdão de 27.07.2004 – a decisão judicial recorrida culminou acção administrativa especial em que G..., R... e G..., SROC, demandam o CONSELHO DISCIPLINAR DA ORDEM DOS REVISORES OFICIAIS DE CONTAS e o CONSELHO DIRECTIVO DA ORDEM DOS REVISORES OFICIAIS DE CONTAS pedindo ao tribunal que anule o acórdão impugnado que lhes aplicou penas disciplinares. Conclui as suas alegações da forma seguinte:
1- G..., SROC, representada pelo sócio administrador, o autor Dr. G..., elaborou, em 08.11.1999, o relatório de entradas em espécie para a constituição da P..., SA [nº1 do artigo 28º do CSC] e, representada pelo outro sócio e administrador Dr. R..., celebrou, em 10.11.1999, contrato de prestação de serviços com a mesma empresa, com vista ao desempenho do cargo de fiscal único, tendo, nesta qualidade, efectuado a revisão legal das contas e emitido as correspondentes certificações legais das contas dos exercícios de 1999, 2000 e 2001, como ficou documentalmente provado;
2- A SROC, único ente com capacidade profissional porque os respectivos sócios não podem exercer a título individual [artigos 110º e 111º do EO] comunicou à Ordem a celebração desse contrato e o início de funções na P..., com indicação do sócio orientador ou sócio responsável [artigos 53º, 57º, 58º e 105º do EO] e com a menção manifestamente incorrecta do nome do sócio, o ora Dr. G...., como suplente da SROC, uma vez que, perante a figura da suplência, a SROC não poderia nem poderá, ser suplente de si própria [artigos 50º nº1 do EO, 415º do CSC e 10º nº9 do CEDP] nem aquele ROC pode exercer a título individual [artigos 110º e 111º do EO] e nem se está face ao caso de incompatibilidade relativa susceptível de justificar a incomunicabilidade desse tipo de incompatibilidade à SROC [artigo 78º nºs 2 e 3 do EO];
3- Nos termos do disposto no artigo 712º do CPC o tribunal de recurso pode alterar a matéria de facto sempre que dos autos haja documentos suficientes para o efeito;
4- Razão pela qual, tendo a sentença recorrida errado quanto à qualificação da intervenção do autor G... como suplente da SROC na P..., SA, justifica-se que esse tribunal proceda à alteração da matéria de facto;
5- A sentença recorrida também errou quanto à qualificação dos documentos emitidos pela SROC, representada pelo sócio R..., porquanto os alegados pareceres sobre demonstrações financeiras [pontos 3 a 5 da factualidade provada] são, na realidade, as certificações legais das contas de diferentes exercícios, resultantes do exercício das actividades de revisão legal das contas, pela SROC, como fiscal único da P..., SA, por força da lei [artigos 43º e 44º do EO e artigo 451º nº3 do CSC];
Pelo que esse tribunal poderá também alterar a matéria de facto [artigo 712º CPC];
6- Ao desempenhar efectivamente as funções de fiscal único, a referida SROC, através do sócio e autor R..., violou o regime de incompatibilidade absoluta fixado pelo nº2 do artigo 28º do CSC, segundo o qual o ROC/SROC [independente] que produziu o relatório de entradas em espécie ao qual se refere o seu nº1, não poderá, durante dois anos a contar da data da celebração da escritura de constituição, exercer na mesma sociedade quaisquer cargos ou funções;
7- Para a ofensa da incompatibilidade absoluta consagrada no nº2 do artigo 28º do CSC contribuíram, de forma indissociável, ainda que em grau diverso, os comportamentos do sócio R... que, ao subscrever o contrato de prestação de serviços e exercer efectivamente funções de fiscal único da P..., SA, em representação da SROC, consumou a infracção do regime constante do citado normativo; e a conduta do sócio e autor G..., por omissão, em virtude de não se ter oposto, como devia, enquanto sócio e administrador da SROC, a que esta incorresse na situação infraccional, na certeza de que não poderia ignorar tal situação e o correspondente regime legal;
8- Pelo que, na situação descrita, aqueles únicos sócios e administradores da SROC, agindo em nome e representação desta, são disciplinarmente responsáveis pelo cometimento culposo da infracção no nº2 do artigo 28º do CSC e a SROC solidariamente responsável com eles [artigos 80º e nº1 do artigo 82º do EO], tendo em consideração que tal infracção origina nulidade/caducidade da designação [artigo 414º-A do CSC] justificando, assim, a restituição de honorários indevidamente recebidos, decidida, como medida acessória, pelo acórdão do Conselho Disciplinar;
9- Não assistindo, por isso, razão ao julgador a quo quando sustenta a inexistência de responsabilidade da SROC autora, atendendo ao carácter excepcional desta, devido à natureza pessoal da responsabilidade disciplinar do ROC [artigo 82º nºs 1 e 2 do EO] e que a conduta violadora do nº2 do artigo 28º do CSC apenas poderá ser imputada ao autor Dr. G... e nunca ao outro sócio da SROC;
10- É que tal entendimento comporta o completo esquecimento de que a infracção disciplinar se consumou não, seguramente, com a conduta do autor Dr. G..., mas, sim, com a do autor Dr. R..., ao subscrever o contrato de prestação de serviços e ao exercitar efectivamente, como ficou comprovado documentalmente, funções de fiscal único em representação da SROC, na P..., SA, destinatária de anterior relatório de entradas em espécie da autoria da SROC, representada pelo outro sócio, o Dr. G...;
11- Motivos pelos quais ter-se-á de concluir que a sentença recorrida padece do vício de violação de lei, ao efectuar uma errada interpretação e aplicação da lei [artigo 82º do EO], ao considerar disciplinarmente irresponsáveis a SROC e o sócio R..., que subscreveu, em representação da SROC, o contrato de prestação de serviços com a P..., SA, visando o desempenho das funções de revisão legal das contas, como fiscal único, bem como as certificações legais dos exercícios atrás identificados, originando, assim, a situação de incompatibilidade absoluta [artigo 28º nº2 do CSC];
12- O nº1 do artigo 49º do EO, ao qual fez apelo a sentença recorrida, para sustentar que não foi ofendida a incompatibilidade do nº2 do artigo 28º do CSC, tem o objectivo de interesse público de salvaguardar a independência do ROC, face às entidades destinatárias das respectivas funções [artigo 3º nº1 do CEDP], independência que é reforçada pela regra da inamovibilidade do artigo 54º do mesmo Estatuto, sendo que os referidos preceitos estatutários sobre o princípio da independência se encontram contemplados em estatutos de outras profissões liberais e não põem em causa o cumprimento das regras sobre incompatibilidades;
13- Tal independência funcional e hierárquica do ROC apenas poderá ter aplicação quando este profissional puder exercer as funções de interesse público que lhe estão cometidas, numa das modalidades indicadas no nº1 do artigo 49º do EO, designadamente por inverificação de alguma incompatibilidade absoluta, como a do nº2 do artigo 28º do CSC, cuja letra não deixa margem para dúvidas, quanto tal qualificação;
14- Este preceito, que veda ao ROC/SROC, autor do relatório de entradas em espécie, o exercício de quaisquer cargos ou funções na empresa, durante dois anos contados da celebração da escritura de constituição, consagra uma inegável incompatibilidade absoluta, de acordo com o entendimento da doutrina, face às razões de interesse público subjacentes a tal regime [ver Pareceres do Conselho Consultivo da PGR nºs 19/92 e 41/93 in www.itij.pt.];
15- Não sendo, de todo, possível o exercício desses cargos ou funções durante tal lapso de tempo, não existe fundamento para a sentença recorrida fazer apelo à independência do ROC, no desempenho de funções de fiscal único, sob pena de o nº1 do artigo 49º do EO redundar numa via para ultrapassar as incompatibilidades absolutas, o que não está no escopo da lei;
16- Daí que a sentença recorrida tenha incorrido em vício de violação de lei consubstanciada na interpretação e aplicação errada, das normas dos artigos 49º nº1, 53º e 54º do EO e nos nºs 1 e 2 do artigo 28º do CSC, ao ilibar o autor Dr. R..., que em representação da SROC, consumou a infracção no nº2 do artigo 28º, bem como o autor Dr. G... e a SROC;
17- Fundamentos que justificam a revogação da sentença recorrida por erro na apreciação da prova e na interpretação e aplicação do direito pertinente.
Termina pedindo a revogação da decisão judicial recorrida, e a consequente confirmação do acórdão disciplinar impugnado.
Os recorridos contra-alegaram, mas sem formular conclusões.
O Ministério Público [artigo 146º nº1 do CPTA] não se pronunciou.
De Facto
São os seguintes os factos considerados provados na decisão judicial recorrida:
1- Em 24.10.1997, o autor G... e o autor R..., constituíram entre si uma sociedade designada por G..., SROC, tendo por fim o desempenho das funções cometidas aos revisores oficiais de contas [ver documento de folha 74 dos autos dado como integralmente reproduzido];
2- A autora G..., SROC, elaborou, através do seu sócio G..., em 08.11.99, um relatório de avaliação e certificação dos bens que constituíram a entrada em espécies, na realização do capital social de trinta e cinco milhões de escudos, da sociedade P...-Mediação de Seguros, SA [doravante apenas P...] - [ver documento de folhas 10 a 13 do PA dado como integralmente reproduzido];
3- Em 26.01.2001, a autora G..., SROC, através do seu sócio R..., elaborou um parecer no sentido de que as demonstrações financeiras relativas à P... se encontravam em conformidade com os princípios contabilísticos geralmente aceites [ver documento de folhas 14 a 15 do PA dado como integralmente reproduzido] [NOTA: o termo parecer foi substituído no ponto III infra];
4- Em 21.04.2001, a autora G..., SROC, através do seu sócio R..., elaborou um parecer no sentido que as demonstrações financeiras relativas à P..., se encontravam em conformidade com os princípios contabilísticos geralmente aceites, tendo sido elaborado o respectivo relatório e parecer do fiscal único [ver documento de folhas 14 a 15 e 18 do PA dado como integralmente reproduzidos] [NOTA: o termo parecer foi substituído no ponto III infra];
5- Em 05.04.2002, a autora G..., SROC, através do seu sócio o autor R...a, elaborou um parecer no sentido que as demonstrações financeiras relativas à P... se encontravam conformes com os princípios contabilísticos geralmente aceites [ver documento de folhas 19 a 20 do PA dado como integralmente reproduzido] [NOTA: o termo parecer foi substituído no ponto III infra];
6- No Manual do Revisor Oficial de Contas foi publicado um extracto do parecer nº17/2002 [tendo sido homologada a publicação do mesmo em reunião do Conselho Directivo de 05.12.2002] pelo qual se concluía da impossibilidade de eleição para fiscal único de uma sociedade SROC que elaborou o relatório nos termos do artigo 28º do Código das Sociedades Comerciais [CSC] [ver documento de folha 69 do PA dado como integralmente reproduzido];
7- Em 30.07.2003 deu entrada na Ordem dos Revisores Oficiais de Contas [OROC] uma exposição escrita, acompanhada de um conjunto de documentos, assinada por T..., solicitando àquela entidade que se pronunciasse sobre a conformidade da situação descrita com o que ia disposto no nº2 do artigo 28º do CSC [ver documento de folhas 8 a 20 do PA dado como integralmente reproduzidos];
8- A exposição escrita referida no número anterior foi recebida no Conselho Disciplinar da Ordem dos Revisores Oficiais de Contas em 16.09.2003 [ver documento de folhas 8 a 20 do PA dado como integralmente reproduzido];
9- Em despacho do Presidente do Conselho Disciplinar da OROC, datado de 16.09.2003, extrai-se que: “Na sequência da comunicação de T... é instaurado processo disciplinar contra o SROC - “G...” ao qual é atribuído o nº12/03 e é instrutor o Dr. C...” [ver documento de folhas 8 a 9 do PA dado como integralmente reproduzido];
10- A autora G..., SROC, através do seu sócio R..., como sócio responsável, e G..., como membro suplente, foram responsáveis pelas contas da sociedade P..., no período compreendido entre os anos de 1999 e 2003 [ver documento de folha 29 do PA dado como integralmente reproduzido];
11- Em 09.02.2004 foi elaborada nota de culpa pelo instrutor do processo disciplinar movido aos autores [ver documento de folhas 35 a 37 do PA dado como integralmente reproduzido];
12- Do documento referido no número anterior foram os autores R... e G... notificados por carta registada com aviso de recepção recebida em 19.02.2004 [ver documentos de folhas 34 a 45 do PA dados como integralmente reproduzidos];
13- Em 10.04.2004, os autores apresentaram junto do Conselho Disciplinar da Ordem dos Revisores Oficiais de Contas uma exposição escrita, respondendo à nota de culpa [ver documento de folhas 48 a 69 do PA dado como integralmente reproduzido];
14- Em 27.07.2004, o instrutor do processo disciplinar elaborou um relatório no qual terminava fazendo a seguinte proposta: “Tendo em consideração os factos provados, a sua qualificação, os antecedentes profissionais e disciplinares dos arguidos, o grau de culpabilidade, as consequências das infracções e as circunstâncias agravantes e atenuantes, proponho que: - ao arguido Dr. G..., ROC nº..., seja aplicada a pena de multa de 500 euros [quinhentos euros] prevista no artigo 81º nº1 alínea d) do Estatuto, e no artigo 13º alínea d) do Regulamento Disciplinar; - ao arguido Dr. R..., ROC nº..., seja aplicada a pena de multa de 1.000 euros [mil euros] prevista no artigo 81º nº1 alínea d) do Estatuto, e no artigo 13º alínea d) do Regulamento Disciplinar; - à sociedade dos arguidos, G..., SROC, seja imposta a restituição à sociedade P...-Mediação de Seguros, SA, em termos a acordar entre ambos, dos honorários ilegalmente percebidos pelo exercício indevido das funções de ROC, no período de 10 de Novembro de 1999 a 9 de Novembro de 2001, conforme se encontra previsto no disposto no nº7 do artigo 81º do Estatuto e no artigo 16º do Regulamento Disciplinar” [ver documento de folhas 70 a 81 do PA dado como integralmente reproduzido];
15- Por Acórdão do Conselho Disciplinar da Ordem dos Revisores de Contas, datado de 27.07.2004 foi determinado aplicar aos autores as seguintes penas: “- ao arguido Dr. G..., ROC nº..., seja aplicada a pena de multa de 500 euros [quinhentos euros] prevista no artigo 81º nº1 alínea d) do Estatuto, e no artigo 13º alínea d) do Regulamento Disciplinar; - ao arguido Dr. R..., ROC nº..., seja aplicada a pena de multa de 1.000 euros [mil euros] prevista no artigo 81º nº1 alínea d) do Estatuto, e no artigo 13º alínea d) do Regulamento Disciplinar; - à sociedade dos arguidos, G..., SROC, seja imposta a restituição à sociedade P...-Mediação de Seguros, SA, em termos a acordar entre ambos, dos honorários ilegalmente percebidos pelo exercício indevido das funções de ROC, no período de 10 de Novembro de 1999 a 9 de Novembro de 2001, conforme se encontra previsto no disposto no nº7 do artigo 81º do Estatuto e no artigo 16º do Regulamento Disciplinar” [ver documento de folha 82 do PA dado como integralmente reproduzido];
16- Os autores G... e R... tiveram conhecimento dos documentos referidos nos dois números anteriores por ofícios do Conselho Disciplinar da Ordem dos Revisores Oficiais de Contas, datados de 23.08.2004, por aqueles recebidos em 26.08.2004 [ver documentos de folhas 84 a 87 do PA dados como integralmente reproduzidos].
De Direito
I. Cumpre apreciar as questões suscitadas pelo recorrente, o que deverá ser efectuado dentro das balizas estabelecidas, para o efeito, pela lei processual aplicável – ver artigos 660º nº2, 664º, 684º nº3 e nº4, e 690º nº1, todos do CPC, aplicáveis ex vi 140º do CPTA, e ainda artigo 149º do CPTA, a propósito do qual são tidas em conta as considerações interpretativas tecidas por Vieira de Andrade, A Justiça Administrativa (Lições), 8ª edição, páginas 459 e seguintes, e por Mário Aroso de Almeida e Fernandes Cadilha, Comentário ao Código de Processo nos Tribunais Administrativos, página 737, nota 1.
II. Os autores da acção administrativa especial pediram ao TAF de Braga a anulação do acórdão de 27.07.2004 do CONSELHO DISCIPLINAR DA ORDEM DOS REVISORES OFICIAIS DE CONTAS que impôs à autora sociedade [G..., SROC] a restituição de honorários ilegalmente percebidos, e aplicou aos seus dois sócios [G... e R...] sanções disciplinares de multa [500€ e 1000€].
Alegaram, para tanto, que o acórdão impugnado é ilegal por ter sido tirado com violação das regras da prescrição do procedimento disciplinar, e mediante uma interpretação e aplicação incorrectas do artigo 28º nº2 do CSC [CÓDIGO DAS SOCIEDADES COMERCIAIS] do artigo 80º dos EOROC [ESTATUTO DA ORDEM DOS REVISORES OFICIAIS DE CONTAS] e do artigo 2º do RDOROC [REGULAMENTO DISCIPLINAR DA ORDEM DOS REVISORES OFICIAS DE CONTAS].
O TAF de Braga considerou procedente a acção impugnatória, e anulou o dito acórdão com fundamento em que a responsabilidade disciplinar em causa apenas poderá ser imputada ao sócio G..., relativamente ao qual não se verifica qualquer prescrição do procedimento disciplinar, mas que a conduta deste não integra violação dos artigos 28º nº2 do CSC, 80º do EOROC e 2º do RDOROC.
Desta decisão judicial discorda o recorrente, imputando-lhe erro no julgamento da matéria de facto, quer quanto à qualificação da intervenção de G... como suplente da SROC junto da P..., quer quanto à qualificação dos documentos emitidos pela SROC, dado que, como diz, os alegados pareceres sobre demonstrações financeiras [pontos 3 a 5 da matéria de facto provada] mais não são que as certificações legais das contas de exercício da P... feitas pela SROC [conclusões 1ª a 5ª], e apontando-lhe também erro no julgamento de direito, consubstanciado numa errada interpretação e aplicação dos artigos 49º nº1, 53º e 54º do EOROC, e 28º nº1 e nº2 do CSC.
No conhecimento, apenas, destes alegados erros de julgamento se cifra o objecto deste recurso jurisdicional.
III. Segundo a entidade recorrente, a decisão judicial recorrida incorre em dois erros no julgamento da matéria de facto: o primeiro advém da qualificação da intervenção de G... como suplente da SROC junto da P..., o que ocorre no ponto 10 da factualidade dada por provada, e segundo o qual a autora SROC, através do seu sócio R...., como sócio responsável, e G..., como membro suplente, foram responsáveis pelas contas da sociedade P..., no período compreendido entre os anos de 1999 e 2003; o segundo advém da qualificação dos documentos ditos nos pontos 3 a 5 da matéria de facto provada como pareceres sobre demonstrações financeiras, pois que mais não são do que as certificações legais das contas dos diferentes exercícios da P... feitas pela SROC.
Quanto ao primeiro dos erros invocados, importa sublinhar que a decisão judicial recorrida fundamenta esse facto no documento de folha 29 do PA [processo administrativo], documento que consubstancia a comunicação feita pela SROC à OROC [em 21.01.99] sobre o contrato de prestação de serviços que tinha celebrado com a P..., sendo que nesta comunicação se refere, expressamente, R... [nº...] como sócio responsável da SROC, e G... [nº...] como ROC suplente.
Aliás, a entidade recorrente não põe em crise a genuinidade ou fidelidade deste documento, nem concretiza qualquer disparidade [eventual] entre o seu conteúdo e o facto mediante ele provado, nem, tão pouco, invoca qualquer outro meio de prova que o sobreleve e imponha ao tribunal decisão diversa.
Cremos, portanto, que não ocorre este primeiro fundamento do alegado erro de facto. Quando muito, a entidade recorrente poderá discordar da qualificação dada ao sócio G...[ROC suplente] no meio de prova documental, mas não do facto que através dele foi fixado pelo tribunal.
Relativamente ao segundo erro, o tribunal recorrido alicerça a prova dos factos integrados nos pontos 3 a 5 nos três documentos que constituem as folhas 14, 15, 18 a 20 do PA.
O primeiro desses três documentos [folhas 14 e 15 do PA], sob a designação de certificação legal de contas termina assim: «OPINIÃO: 6. Em nossa opinião as demonstrações financeiras referidas apresentam de forma verdadeira e apropriada, em todos os aspectos materialmente relevantes, a posição financeira de P...-MEDIAÇÃO DE SEGUROS, SA, em 31 de Dezembro de 1999, o resultado das suas operações naquela data, em conformidade com os princípios contabilísticos geralmente aceites». O segundo [folha 18 do PA], sob a designação de relatório e parecer do fiscal único termina deste modo: «Consequentemente proponho: 1. Que aproveis o Balanço, as Contas e o Relatório do Conselho de Administração referentes ao exercício de 2000; 2. Que aproveis a aplicação de resultados proposta pela Administração». O terceiro [folhas 19 e 20 do PA], sob a designação de certificação legal de contas termina deste jeito: «OPINIÃO: 6. Em nossa opinião as demonstrações financeiras referidas apresentam de forma verdadeira e apropriada, em todos os aspectos materialmente relevantes, a posição financeira de P...-MEDIAÇÃO DE SEGUROS, SA, em 31 de Dezembro de 2001, o resultado das suas operações naquela data, em conformidade com os princípios contabilísticos geralmente aceites».
Cremos ter sido a circunstância destes documentos terminarem com a emissão de uma opinião ou de uma proposta, que influenciou o tribunal recorrido a qualificá-los como «parecer» sem, contudo, ter atentado na conotação jurídica [eventualmente] desfavorável à tese da entidade ora recorrente que tal qualificativo poderia encerrar, uma vez que vê neles verdadeiras certificações legais de contas.
Assim, e a fim de neutralizar o perigo dessa conotação jurídica, entende este tribunal ad quem retirar dos factos 3 a 5 dados como provados na decisão judicial recorrida o termo parecer, substituindo-o pela expressão documento escrito [artigo 712º nº1 alínea a) 1ª parte].
Nesta medida procede, pois, este segundo erro de julgamento de facto apontado pela entidade recorrente à sentença recorrida.
IV. Passemos à apreciação do erro de julgamento de direito.
E recordemos, a respeito, que o acórdão disciplinar, impugnado na presente acção, aplicou ao arguido G... [ROC nº...] a pena de multa de 500,00€ [artigos 81º nº1 alínea d) do EOROC e 13º alínea d) do RDOROC], ao arguido R... [nº...] a pena de multa de 1.000,00€ [artigos 81º nº1 alínea d) do EOROC e 13º alínea d) do RDOROC], e impôs à SROC, por eles integrada, a obrigação de restituir à P..., em termos a acordar, os honorários recebidos pelo exercício indevido das funções de ROC no período de 10.11.1999 a 09.11.2001 [artigos 81º nº7 do EOROC e 16º do RDOROC].
Estas condenações disciplinares basearam-se, essencialmente, no entendimento de que a G..., SROC, violou a regra da incompatibilidade prevista no artigo 28º nº2 do CSC ao aceitar e ao exercer, na forma em que o fez, as funções de ROC da P..., e que essa violação é imputável aos seus dois sócios [G... e R...U].
Antes de progredir na apreciação do invocado erro de direito, façamos um breve cotejo das várias normas legais chamadas à liça.
Pontifica, no caso, o artigo 28º do CSC, integrado na subsecção sobre a obrigação de entrada dos sócios e dedicado à verificação das entradas em espécie. Estipula ele que as entradas em bens diferentes de dinheiro devem ser objecto de um relatório elaborado por um revisor oficial de contas sem interesses na sociedade, designado por deliberação dos sócios na qual estão impedidos de votar os sócios que efectuam as entradas [nº1], e que o revisor que tenha elaborado o relatório exigido pelo nº1 não pode, durante dois anos contados da escritura da sociedade, exercer quaisquer cargos ou funções profissionais na mesma sociedade ou em sociedades em relação de domínio ou de grupo com aquela [nº2].
Por sua vez, o EOROC [DL nº487/99 de 16.11] diz no artigo 8º que a OROC tem as seguintes categorias de membros: revisores oficiais de contas [alínea a], membros estagiários [alínea b] e membros honorários [alínea c], e acrescenta no artigo 9º que são revisores oficiais de contas aqueles que se encontram obrigatoriamente inscritos na respectiva lista [nº1], e que nesta qualificação ainda se integram as sociedades de revisores oficiais de contas, abreviadamente designadas por sociedades de revisores [nº2].
Prescreve o artigo 49º nº1 [EOROC] que o revisor oficial de contas desempenha as funções contempladas neste diploma em regime de completa independência funcional e hierárquica relativamente às empresas ou outras entidades a quem presta serviços, podendo exercer a sua actividade a título individual [alínea a], como sócio de sociedade de revisores [alínea b] e sob contrato de prestação de serviços celebrado com um revisor oficial de contas a título individual ou com uma sociedade de revisores [alínea c].
O artigo 53º [EOROC] estipula sobre os contratos para prestação de serviço de revisão legal de contas, estabelecendo que o revisor oficial de contas exerce as suas funções de revisão/auditoria às contas por força de disposições legais, estatutárias ou contratuais, mediante contrato de prestação de serviços, reduzido a escrito, a celebrar no prazo de 45 dias a contar da data da designação [nº1], e o artigo 54º acrescenta que os revisores oficiais de contas designados para o exercício da revisão legal de contas são inamovíveis antes de terminado o mandato, ou, na falta de indicação deste, ou de disposição contratual, por períodos de quatro anos, salvo com o seu expresso acordo, manifestado por escrito, ou verificada justa causa arguível nos termos previstos no Código das Sociedades Comerciais e na legislação respectiva para as demais empresas ou outras entidades.
Sobre pressupostos da responsabilidade disciplinar prescreve o artigo 80º [EOROC], dizendo que comete infracção disciplinar o membro da Ordem que, por acção ou omissão, violar, dolosa ou culposamente, algum dos deveres estabelecidos no presente diploma ou em outros normativos aplicáveis, bem como os decorrentes das suas funções, esclarecendo o seu artigo 82º que cada sócio de uma sociedade de revisores e revisor oficial de contas ao seu serviço nos termos da alínea c) do nº1 do artigo 49º responde pelos actos profissionais que praticar e pelos dos colaboradores que dela dependem profissionalmente, sem prejuízo da responsabilidade solidária da sociedade [nº1], e ainda que excepcionalmente, constituem faltas disciplinares da sociedade de revisores as praticadas por qualquer dos seus sócios, revisor oficial de contas ao seu serviço nos termos da alínea c) do nº1 do artigo 49º ou colaborador, quando não seja possível identificar o infractor; neste caso, ser-lhe-ão aplicáveis as regras sobre responsabilidade disciplinar constantes da presente secção [nº2].
Por fim, para o que aqui nos interessa, estipula o artigo 110º [EOROC] que é dever de cada sócio das sociedades de revisores consagrar à sociedade toda a actividade profissional, sem prejuízo de poder desempenhar outras funções não incompatíveis com o exercício da profissão de revisor oficial de contas desde que os estatutos da sociedade o não proíbam [alínea a], exercer as suas funções em nome da sociedade [alínea b], e indicar a firma da sociedade nos documentos profissionais [alínea c], e diz o artigo 111º, sob a epígrafe de incompatibilidade específica do sócio, que os sócios não poderão exercer a título individual as funções contempladas neste diploma, com excepção do exercício de docência em matérias que integrem o programa de exame de admissão à Ordem.
Atento tudo o que já deixámos dito, cremos que facilmente se identifica a questão nuclear que vivifica esta lide jurisdicional: saber se a incompatibilidade de funções estabelecida pelo nº2 do artigo 28º do CSC [cuja violação foi imputada à SROC e aos sócios], para além de se aplicar a revisores oficiais de contas que exerçam a sua actividade a título individual [artigo 49º nº1 alínea a) do EOROC] ou como sócios de sociedades de revisores [artigo 49º nº1 alínea b) do EOROC], também se aplica às próprias sociedades de revisores [artigo 9º nº2 do EOROC].
A esta questão, a tese que baseou a condenação disciplinar dos ora recorridos, e que continua sendo defendida pelo aqui recorrente, responde afirmativamente, partindo de uma interpretação conjugada da incompatibilidade absoluta fixada no artigo 28º nº2 do CSC com os deveres específicos dos sócios de uma sociedade de revisores oficiais de contas consagrados nas alíneas a) e b) do artigo 110º do EOROC.
Por sua vez, os arguidos sancionados, ora recorridos, defendem que o artigo 28º nº2 do CSC não proíbe o exercício da revisão legal de contas ao sócio da SROC que elaborou o relatório de entradas [em espécie] desde que não tenha sido ele individualmente a fazê-lo. Ou seja, a estabelecida incompatibilidade não se aplica às sociedades de revisores [SROC], mas apenas aos sócios revisores.
Temos como adquirido que o artigo 82º nº1 [EOROC] consagra o princípio da imputação disciplinar subjectiva [pessoal], aliás, em plena conformidade com o que é consagrado em outros níveis do direito sancionatório [criminal, contra-ordenacional, disciplinar e administrativo].
Assim, neste domínio disciplinar impera também o princípio de que a responsabilidade é individual, ficando afastada, à partida, a possibilidade de uma responsabilidade objectiva [porque se exige dolo ou culpa do agente], ou de uma responsabilidade colectiva ou por facto de outrem [porque se exige que a pena se refira a facto próprio].
Porém, a título excepcional, quando não seja possível identificar o indivíduo infractor, e a conduta disciplinarmente reprovável deva ser imputável à sociedade por se tratar ainda de uma manifestação da sua vontade, poderá, nesses casos excepcionais, e a mero título subsidiário, ter lugar a responsabilização disciplinar da própria SROC [ver artigo 82º nº2, e ainda 8º e 9º, do EOROC].
Em princípio, pois, apenas o revisor oficial de contas entendido como pessoa singular, quer o seja a título individual quer como sócio de determinada sociedade de revisores, poderá ser disciplinarmente sancionado [artigos 82º e 49º nº1 alíneas a) e b) do EOROC]. Uma SROC apenas o poderá ser caso não seja possível identificar o infractor, e a lei expressamente o permita.
Não obstante, isto não impede que uma sociedade de revisores integre, enquanto pessoa colectiva, a figura jurídica de revisor oficial de contas [artigo 9º nº2 do EOROC], e que seja a sociedade, como ROC, a assumir direitos e obrigações emergentes de contrato de prestação de serviços com ela celebrado [artigos 53º e 54º do EOROC].
Neste contexto, o ROC que desempenhe as respectivas funções como sócio de uma SROC [artigo 49º nº1 alínea b) do EOROC], apesar de o fazer com inteira independência funcional e hierárquica em relação à empresa contratante, actua sempre enquanto sócio e em nome da sociedade contratada [artigos 110º e 111º do EOROC]. De tal forma que despi-lo desta roupagem social, adornada de múltiplos e legítimos interesses e obrigações, configura uma pura especulação.
Este ROC que desempenha as suas funções como sócio de uma SROC não poderá, por conseguinte, prescindir dessa sua qualidade social, de forma a vesti-la e despi-la a seu bel-prazer. Ele comunga, enquanto sócio, dos interesses da SROC que contratou a prestação de serviços de revisão legal de contas.
E é precisamente para evitar a promiscuidade destes interesses com a legalidade, isenção e transparência, exigíveis ao desempenho da função de ROC, que o legislador consagrou a incompatibilidade de exercício de funções dita no artigo 28º nº2 do CSC.
Assim sendo, como cremos, justifica-se e impõe-se que a figura do revisor que elaborou o relatório de entradas em espécie [artigo 28º nº2 do CSC] integre tanto o ROC singular como o ROC sociedade, sendo que esta interpretação, perante o que é estipulado no artigo 9º nº2 do EOROC, apresenta-se mais explicativa do que extensiva, e é a que brota da conjugação dos elementos literal e sistemático a que alude o artigo 9º do CC [Código Civil].
Perante esta interpretação da incompatibilidade fixada no artigo 28º nº2 do CSC, surge como pouco credível a tese que defende não existir impedimento no caso de intervenção de sócios diferentes de uma SROC, se um elaborar o relatório de avaliação das entradas em espécie e o outro desempenhar as subsequentes funções de revisão legal de contas, por tal interpretação lidar mal com o estipulado nos artigos 9º nº2, 49º nº1 alínea b), 53º, 54º, 110º e 111º, todos do EOROC.
Antes se impõe tese contrária, segundo a qual estará impedida de exercer funções como revisor legal de contas de uma sociedade, durante 2 anos contados sobre a outorga da escritura de constituição da mesma, a SROC que tiver elaborado o relatório de avaliação das respectivas entradas em espécie. Um revisor oficial de contas, sócio dessa SROC, nunca exercerá as suas funções a título individual, seja quando elabora o relatório de avaliação seja quando desempenha funções de revisão legal.
Voltemos ao caso concreto.
A SROC recorrida foi constituída em 24.10.1997, tendo como sócios únicos G... e R... [ponto 1 factos provados].
Em 08.11.1999 o sócio G... procedeu à elaboração do relatório de verificação de entradas em espécie da sociedade P...[ponto 2 factos provados]. Por seu lado, o sócio R... elaborou e assinou a escrita relativa às demonstrações financeiras da P... referentes à sua actividade nos anos de 1999, 2000 e 2001 [pontos 3 a 5 factos provados].
Perante a interpretação que fizemos do artigo 28º nº2 do CSC, não temos dúvida em confirmar o acórdão disciplinar proferido pelo CDOROC [CONSELHO DISCIPLINAR DA ORDEM DOS REVISORES OFICIAIS DE CONTAS] no tocante à punição do arguido R..., cujo comportamento, ao elaborar e assinar a escrita relativa às demonstrações financeiras da P... referentes à sua actividade compreendida entre 10.11.1999 e 09.11.2001, integrou, na verdade, o tipo objectivo e subjectivo da infracção disciplinar por que foi sancionado com 1.000,00€ de multa.
Não dizemos o mesmo, todavia, no que respeita à punição do arguido G.... Efectivamente, ressuma dos factos provados que a sua conduta activa se cifrou em fazer o relatório de verificação de entradas em espécie aquando da constituição da sociedade P..., o que se traduz numa actividade lícita, e, até, como vimos, imposta por lei.
É certo que o Conselho Disciplinar não o puniu por acção, mas antes por omissão, com base no entendimento de que lhe incumbia, como sócio da SROC e autor do relatório de verificação de entradas da P..., agir de forma a evitar que o seu consócio desempenhasse funções de revisor legal de contas ao arrepio da lei.
Cremos, porém, que este entendimento não tem arrimo legal, porque o cometimento da infracção disciplinar em causa por omissão exigiria, necessariamente, que sobre o sócio G... [omitente] recaísse um dever jurídico que o obrigasse a evitar a conduta ilegal do sócio R.... Prescindir desta exigência, significaria abrir portas a uma discricionariedade que facilmente poderia descambar em arbitrariedade, para além de destoar da exigência de tipificação muito própria do direito sancionatório. Ora, nem resulta de qualquer norma da lei societária aplicável, nem, tão pouco, resulta da própria natureza das coisas, que sobre o sócio que verificou as entradas em espécie da P... impendesse qualquer dever jurídico de fiscalização do seu consócio, de forma a evitar que ele procedesse à revisão legal de contas dessa empresa seguradora.
Temos, portanto, que o decidido no acórdão do CDOROC quanto à punição do arguido G... não se deverá manter, por não se preencher a exigência de um dever jurídico pessoal que suporte a sua punição a título de omissão.
A obrigação imposta à sociedade recorrida [restituição à P..., em termos a acordar entre ambas, dos honorários percebidos pelo exercício indevido das funções de ROC no período de 10.11.1999 a 09.11.2001] encontra plena justificação no artigo 81º nº7 do EOROC, bem como na circunstância de os honorários provenientes da actividade ilícita do sócio R... terem revertido em favor da mesma.
Perante o exposto, deverá ser concedido parcial provimento ao recurso jurisdicional interposto pelo CDOROC, deverá ser revogada a sentença recorrida apenas quanto ao nela decidido sobre a SROC e o sócio R..., e deverá ser mantido o acórdão disciplinar do CDOROC apenas no tocante a estes dois arguidos. DECISÃO
Nestes termos, acordam em conferência os juízes deste tribunal no seguinte:
- Conceder parcial provimento ao recurso jurisdicional, e, em conformidade, revogar a sentença recorrida no tocante ao decidido sobre a autora SROC e o autor R..., mantendo-a quanto ao restante;
- Julgar a acção administrativa especial improcedente quanto à autora SROC e ao autor R....
Custas, em ambas as instâncias, pelo aqui recorrente [CDOROC] e pelos recorridos SROC e R..., na proporção de 1/3 para cada, fixando-se a taxa de justiça em 5 UC’s na 1ª instância e em 8 UC’s nesta instância, neste último caso já reduzida a metade – artigos 446º do CPC, 189º do CPTA, 73º-A, 73º-D nº3 e 73º-E nº1 alínea a) do CCJ.
D.N.
Porto, 02 de Outubro de 2008
Ass. José Augusto Araújo Veloso
Ass. Maria Isabel São Pedro Soeiro
Ass. Jorge Miguel Barroso de Aragão Seia |
