| Decisão Texto Integral: | Acordam, em conferência, os juízes que constituem a Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte:
I. Relatório
A..., Lda., com sede na Rua…, 4300-066 Porto, interpôs recurso jurisdicional da sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto, proferida em 29/08/2016, que julgou improcedente a Oposição ao PEF n.º 3174201201003283, instaurado pelo Serviço de Finanças do Porto – 1, por dívida proveniente de IRC, do ano de 2002, no montante de € 459.011,66 (quatrocentos e cinquenta e nove mil e onze euros e sessenta e seis cêntimos).
A Recorrente terminou as suas alegações de recurso formulando as seguintes conclusões:
“I - A presente execução com o n° 3174201201003282 foi instaurada pelo S.F do Porto a 06/01/2012 por dívida proveniente de IRC do ano de 2002, no montante de 459.011,66€, e referente à emissão da liquidação adicional n° 2011 8310027274, com data de 04/11/2011;
II - A recorrida foi citada a 13/12/2012, e deduziu oposição com fundamento na falta de notificação da liquidação dentro do prazo de caducidade, nos termos do disposto na al. e) do n° 1 do art° 204° do CPPT;
III - Quando foi instaurado o inquérito criminal, que deu origem à ação inspetiva (em sede de IVA e IRC, com início em 15-06-2011 e términus em 27-09-2011), que por sua vez, está na base da dívida exequenda, já havia decorrido o prazo de caducidade para a liquidação de IRC do ano de 2002, o qual terminou em 31/12/2006;
IV - Este procedimento teve por base a informação de 15-07-2010, constante do Relatório Técnico Intercalar, elaborado pela Polícia Judiciária no âmbito do processo de inquérito n° 703/06.6JAPRT, instaurado contra empresa diversa da ora recorrente, com quem teve relações comerciais;
V - Não obstante, neste processo, e na sequência das diligências instrutórias, ter sido constituída arguida, em 01-06-2009, por esta circunstância não se pode afirmar que se esteja na presença de um processo de inquérito instaurado contra a ora recorrente;
VI- Porquanto, a primeira vez que a ora recorrente foi objeto de um processo de inquérito, este, teve por base o despacho exarado em 27-10-2010, pelo Procurador Adjunto dos Serviços do Ministério Público de Vila Nova de Gaia, que ordenou a extração de certidão do processo n° 703/06.6JAPRT, para instauração de inquérito autónomo correspondente à ora recorrente, tendo assim sido instaurado o processo de inquérito nº 17334/10.9DPRT;
VII - Por outro lado, de conformidade com o n°1, artigo 45° da LGT, o direito de liquidar os tributos caduca se a liquidação não for validamente notificada ao contribuinte no prazo de 4 anos, contados nos impostos periódicos, como é o caso, a partir do termo do ano em que se verificou o facto tributário, e foi o que aconteceu, exclusivamente por in(acção) da AT;
VIII - Por sua vez, preceituava o n°5, do citado normativo legal, na redação dada pelo n°1, da Lei n° 60-A/05, de 30-12 (OE2006) que “Sempre que o direito à liquidação respeite a factos relativamente aos quais foi instaurado inquérito criminal, o prazo a que se refere o n°1 é alargado até ao arquivamento ou trânsito em julgado da sentença, acrescido de um ano”, acrescentando o seu n°2 que “O disposto no n°5, art° 45° da lei geral tributária é aplicável aos prazos de caducidade em curso à data da entrada em vigor daquela lei”.
IX - Pressupõe este normativo, que o alargamento do direito à liquidação só ocorre, desde que tenha sido instaurado criminal dentro do prazo da caducidade.
X - Como resulta do probatório, em 27-10-2010 foi proferido despacho no processo de inquérito n° 703/06.6JAPRT que determinou em relação à Oponente e seus fornecedores, a extração de certidão do processo de inquérito e a sua remessa ao DIAP, onde efetivamente, foi instaurado o processo de inquérito criminal n° 17334/10.9DPRT.
XI - Por isso, quando este processo foi “aberto”, já havia decorrido o prazo de caducidade de quatro anos para a liquidação de IRC de 2002, que terminou em 31-12-2006.
XII - Assim sendo, como a liquidação controvertida só foi notificada à ora recorrente, em 2011, ou seja, para além do prazo de caducidade de quatro anos, a sua subsistência viola o princípio da legalidade referido no artigo 266°, n°2 da CRP, artigo 55° da LGT e artigo 3° do CPA, devendo, por isso, ser anulada.
XIII - Tal entendimento, já foi perfilhado pelo TCAN, designadamente no âmbito do processo n° 478/12.0BEPRT, conforme certidão junta.
XIV - E, não se diga, que se trata de uma ilegalidade da liquidação pelo facto de a mesma ter sido efetuada (e notificada) depois do prazo de quatro anos a que alude o art° 45° n° 1 da LGT.
XV - Uma vez que os fundamentos invocados na presente oposição, e sobre a qual foi proferida decisão que julgou totalmente improcedente, são exatamente os mesmos que foram invocados na oposição à execução no âmbito do processo n° 478/12.0BEPRT.
XVI - E no âmbito do processo n°478/12.0BEPRT não foi considerada uma questão de legalidade do ato tributário, mas sim uma questão de caducidade do direito à liquidação e a falta de notificação da liquidação do tributo dentro do prazo de caducidade.
XVII - E considerado pois, fundamento de oposição à execução fiscal, expressamente previsto na alínea e) do n° 1 do artigo 204° do CPPT.
XVIII - Acresce que se a oposição à execução de IRC relativamente ao ano de 2005 foi julgada procedente por falta de notificação da liquidação do tributo dentro do prazo de caducidade (cfr acórdão processo n° 478/12.0BEPRT transitado em julgado), por maioria de razão, e havendo identidade do pedido e da causa de pedir, e tendo a notificação da liquidação ocorrido em data semelhante, impõe-se uma alteração da sentença proferida, e em consequência a procedência do recurso.
Nestes termos e nos melhores de Direito que V. Exas. saberão suprir deve ser dado provimento ao presente Recurso, julgando procedente o pedido de anulação da liquidação adicional de IRC do ano de 2002, n° 2011 8310027274, no valor de 456.069,19 €, ao qual acrescem juros compensatórios no montante de € 127.838,94 cuja notificação da liquidação foi feita após o decurso do prazo de caducidade.”
Não houve contra-alegações.**** O Ministério Público junto deste Tribunal emitiu parecer no sentido de dever ser negado provimento ao recurso.**** Colhidos os vistos legais, cumpre apreciar e decidir.**** II - DELIMITAÇÃO DO OBJECTO DO RECURSO – QUESTÕES A APRECIAR
Cumpre apreciar e decidir as questões colocadas pela Recorrente, estando o objecto do recurso delimitado pelas conclusões das respectivas alegações, sendo que importa analisar se a sentença recorrida incorreu em erro de julgamento ao considerar improcedente o fundamento da oposição, por contender com a ilegalidade da liquidação, e, depois, apreciar a invocada falta de notificação da liquidação do imposto dentro do prazo de caducidade.
III. Fundamentação
1. Matéria de facto
Na sentença prolatada em primeira instância consta decisão da matéria de facto com o seguinte teor:
“Factos provados:
1) A Oponente encontra-se coletada para o exercício da atividade de “fundição de outros metais não ferrosos”, com o CAE 24540, desde 09/02/1970 (cfr. relatório de inspeção tributária a fls. 32 do suporte físico do processo).
2) Foi instaurado o processo de inquérito n.º 703/06.6JAPRT, que correu termos nos serviços do Ministério Público de Vila Nova de Gaia e no qual estava incluída a Oponente, para investigação da prática de crimes de fraude fiscal qualificada, branqueamento de capitais e associação criminosa no âmbito do comércio de sucatas e desperdícios metálicos (cfr. relatório de inspeção tributária a fls. 36 do suporte físico do processo).
3) Em 27/10/2010 foi proferido despacho no processo de inquérito supra referido que determinou, em relação à Oponente e seus fornecedores, a extração de certidão do processo de inquérito e a sua remessa ao Departamento de Investigação e Ação Penal do Porto para registar e distribuir como inquérito autónomo pela prática de crime de fraude fiscal e do qual consta, além do mais, o seguinte:
“Atendendo ao excecional volume, complexidade e abrangência da informação constante dos presentes autos em que se investigam crimes de fraude fiscal, associação criminosa e branqueamento de capitais, impõe-se como primeiro passo para o seu saneamento, delimitar o seu objeto, estabelecendo um critério e concretizando os factos que aqui se podem e devem conhecer.
Os factos investigados no âmbito do presente inquérito cruzam a atividade criminosa de inúmeros sujeitos passivos, nos exercícios fiscais compreendidos entre 2001 e 2007, numa cadeia infinda de emitentes e utilizadores de faturas sem substrato real que proliferaram no setor do ‘comércio’ de sucata.
Mas não podemos perder de vista que tratámos aqui apenas das empresas cujo capital social era detido pelos ‘irmãos C…’ e que inseriram na sua contabilidade faturas de falsos emitentes para assim se eximirem ao pagamento de IRC e IVA devidos ao Estado.
(…)
Nestes autos apenas podem ser considerados os sujeitos passivos ‘emitentes’ que tenham agido em coautoria com os aqui arguidos e utilizadores dessas faturas. Num circuito lógico, direcionado aos utilizadores dessas faturas e que são aqueles que verdadeiramente alcançam as vantagens patrimoniais ilícitas visadas com a conduta criminosa.
Os emitentes de tais faturas recebem normalmente uma mera percentagem de tais quantias, figurando, por vezes, como se disse, como coautores do crime cometido pelo utilizador.
Não podemos aqui abarcar aqueles utilizadores de faturas falsas (fora do Grupo das Sociedades dos irmãos C…), ainda que cruzem pontualmente alguma faturação entre si, porque se situam no topo da pirâmide do processo fraudulento e a apreciação fáctica da sua atividade deve ser global, abrangente, centrada em possíveis associações criminosas e sem perder de vista o eventual branqueamento de capitais que lhe possa estar associado e que se poderia deixar cair retalhando a sua atuação delituosa.
(…)
Quanto à A..., Lda. (…), no período compreendido nos anos de 2001 a 2007, declarou e registou documentos de compra dos seguintes sujeitos passivos (indiciados pela utilização e emissão de faturação falsa no setor da sucata):
- R…, Lda. (2001 a 2006)
- T…, Lda. (2005)
- B…, Lda. (2005 a 2007)
- M…, SA (2007)
Sucede, porém, que tal sociedade não é ‘fornecedora/emitente’ do Grupo de Empresas aqui em investigação (…).
Todavia, havendo alguns indícios nos autos que aquele sujeito passivo, não obstante ter de facto atividade, possa ter obtido benefícios patrimoniais/fiscais indevidos ao nível de IVA e IRC com a contabilização de faturas daqueles emitentes R…, Lda., T…, Lda., B…, Lda. e M…;
Determina-se que, quanto à A..., Lda. e afim e instaurar inquérito autónomo, se extraia certidão (…)
Inquérito esse que terá, pois, por objeto a atuação da sociedade ‘A..., Lda.’ como utilizadora de faturação falsa e dos emitentes dessas faturas”
(cfr. doc. de fls. 195 a 209 do suporte físico do processo).
4) A remessa da certidão referida no ponto antecedente deu origem à instauração do processo de inquérito n.º 17334/10.9DPRT relativo à Oponente, com vista a investigar a prática de crime de fraude fiscal qualificada, sob a competência do Departamento de Investigação e Ação Penal do Porto – 6.ª secção (cfr. relatório de inspeção tributária a fls. 31 do suporte físico do processo).
5) Com base na ordem de serviço n.º OI201103135, de 27/05/2011, foi realizada uma ação inspetiva externa à Oponente em sede de IRC e IVA do exercício de 2002, a qual teve início em 15/06/2011 e terminou em 27/09/2011 (cfr. relatório de inspeção tributária a fls. 29 e 30 do suporte físico do processo).
6) Do relatório de inspeção tributária, elaborado em 24/10/2011, consta o seguinte:
“II.2 Motivo, âmbito e incidência temporal
A ação de inspeção credenciada pelas ordens de serviço acima identificadas foi realizada na sequência da informação que consta do Relatório Técnico Intercalar, de 15/07/2010, elaborado pela Polícia Judiciária, no âmbito do Processo de Inquérito n.º 703/06.6JAPRT, com referência à entidade A…, Lda., em que se apurou que:
‘Após a análise da documentação apreendida e outra produzida nos presentes autos de inquérito, verifica-se a existência de fortes indícios que apontam no sentido de qualificar a ‘A..., Lda.’ como entidade utilizadora de faturas, ou documentos equivalentes, que são relativas a operações inexistentes, ou por valores diferentes, ou ainda com a intervenção de pessoas ou entidades diversas das da operação subjacente, sendo portanto operações simuladas (‘faturas falsas’), constituindo os pressupostos para o crime de fraude fiscal qualificada, nos termos do artigo 104.º, n.º 2, do Regime Geral das Infrações Tributárias, aprovado pela Lei n.º 15/2001, de 5 de junho (…)’
(…)
III.1 Identificação dos emitentes das faturas objeto de análise
Conforme já indicado, a presente ação de inspeção resulta do facto de a A..., Lda. relevar na sua contabilidade documentos emitidos por operadores caracterizados como emitentes de faturas falsas, em consequência de ações de inspeção antes realizadas junto dos mesmos.
De facto, A..., Lda. contabilizou, nos anos 2002 a 2007, a título de compras de matérias primas, documentos emitidos por B…, Lda., R…, Lda. e T…, Lda., entidades estas caracterizadas como utilizadoras/emitentes de ‘faturas falsas’”
(cfr. doc. de fls. 16 a 176 do suporte físico do processo).
7) Na sequência da ação inspetiva supra indicada, foi emitida a liquidação adicional n.º 2011 8310027274, com data de 04/11/2011, relativa a IRC do exercício de 2002 e com data limite de pagamento em 14/12/2011, da qual resultou um valor a pagar de € 456.069,19, ao qual acrescem juros compensatórios no montante de € 127.838,94 (cfr. docs. de fls. 10 a 12 do suporte físico do processo).
8) Em 06/01/2012 foi instaurado contra a Oponente o processo de execução fiscal n.º 3174201201003283 para cobrança coerciva da dívida mencionada no ponto anterior, tendo a Oponente sido citada em 13/01/2012 (cfr. doc. de fls. 9 e print de fls. 177 do suporte físico do processo).
9) A petição inicial da presente oposição foi apresentada no Serviço de Finanças do Porto – 1 no dia 27/01/2012, tendo dado entrada neste Tribunal no dia 17/02/2012, através do ofício n.º 1113 de 07/02/2012 (cfr. docs. de fls. 3 e 5 do suporte físico do processo).
10) Pelo ofício n.º 9717/3174-30FH de 25/11/2014, o competente Serviço de Finanças comunicou ao Tribunal que o processo de execução fiscal n.º 3174201201003283 se encontra extinto por pagamento desde 11/01/2014, nos termos do Decreto-Lei n.º 151-A/2013, de 31 de outubro (cfr. docs. De fls. 235 a 242 do suporte físico do processo).* Factos não provados:
Não há factos que cumpra julgar não provados com interesse para a decisão a proferir, de acordo com as várias soluções plausíveis de direito.* Os factos que foram considerados provados resultaram da análise do conjunto dos documentos supra identificados, nos termos expressamente referidos no final de cada facto.”
2. O Direito
Embora a questão suscitada na oposição se prenda com a invocada falta de notificação da liquidação do imposto dentro do prazo de caducidade, o certo é que o tribunal recorrido não chegou a entrar na análise concreta desta questão, pelo que a apreciação do presente recurso jurisdicional passará, num primeiro momento, pela sindicância da sentença recorrida.
Nesta, decidiu-se do seguinte modo:
“(…) Ora, se é certo que a Oponente alega que não foi notificada da liquidação no prazo de caducidade e fundamenta a sua pretensão na alínea e) do n.º 1 do art.º 204.º do CPPT, o que ela pretende verdadeiramente discutir nos presentes autos é a caducidade do direito à liquidação do IRC de 2002 que agora se encontra em cobrança coerciva, da qual decorre também, como consequência lógica, a notificação dessa liquidação fora do prazo de caducidade aplicável.
Julgamos, porém, que a caducidade do direito à liquidação contende com a legalidade do ato tributário que determinou a dívida exequenda (conducente à sua anulabilidade), sendo um fundamento típico da impugnação judicial (art.º 99.º do CPPT) e não de oposição à execução fiscal.
Com efeito, decorrido o prazo de caducidade do direito de liquidar nos termos do art.º 45.º da LGT, a falta de notificação da liquidação exequenda não é fundamento legal de oposição, pois que tal falta de notificação não se encontra prevista na lei como fundamento de oposição à execução fiscal. A questão da caducidade, tal como ora vem colocada pela Oponente, respeita antes à ilegalidade da liquidação e não à inexigibilidade da dívida exequenda, esta sim uma questão passível de ser discutida em sede de oposição. O meio próprio para atacar a ilegalidade da liquidação, por caducidade do direito de liquidar, é o processo de impugnação judicial, e não o processo de oposição à execução fiscal (cfr., entre outros, os acórdãos do Supremo Tribunal Administrativo de 12/10/2005, proc. n.º 0633/05, e de 21/01/2009, proc. n.º 0832/08, publicados em www.dgsi.pt).
Não se ignora que a alínea e) do n.º 1 do art.º 204.º do CPPT dispõe que é fundamento de oposição à execução fiscal a “falta de notificação da liquidação do tributo no prazo de caducidade”. Todavia, julgamos que a correta interpretação desta disposição legal não aponta para situações como a dos autos, em que a própria liquidação foi efetuada (e, consequentemente, notificada ao sujeito passivo) fora do prazo de caducidade, mas antes para aqueles casos em que a liquidação foi realizada dentro deste prazo, mas notificada ao contribuinte após o decurso do mesmo.
Com efeito, a alínea e) do n.º 1 do preceito em referência convoca a distinção entre caducidade da liquidação e falta de notificação do tributo no prazo de caducidade.
À luz do atual CPPT, tem sido entendido que, se a liquidação foi efetuada antes do prazo de caducidade e notificada depois desse prazo, tal não afeta a validade do ato notificado mas a sua eficácia. Interpretação que resulta da conjugação da redação do n.º 1 do art.º 45.º da LGT (que também faz depender o direito da liquidação da notificação dentro daquele prazo) com o art.º 204.º, n.º 1, alínea e), do CPPT, que prevê a falta de notificação dentro do prazo de caducidade como fundamento autónomo de oposição à execução fiscal (cfr., neste sentido, Jorge Lopes de Sousa, Código de Procedimento e de Processo Tributário – Anotado e Comentado, vol. III, 6.ª ed., Áreas Editora, 2011, pp. 484 a 490).
Assim, podemos, na prática, distinguir três situações distintas:
(i) se a liquidação ainda não foi devidamente notificada e ainda não decorreu o prazo de caducidade, a liquidação é válida, mas ainda não é exigível, podendo o sujeito passivo opor-se à execução coerciva da dívida fiscal a coberto da alínea i) do n.º 1 do art.º 204.º do CPPT;
(ii) se a liquidação foi efetuada dentro do prazo de caducidade mas não foi devidamente notificada e já não o puder ser (por ter entretanto decorrido o prazo de caducidade), a liquidação é ainda assim válida, mas também não é exigível, podendo o contribuinte opor-se à execução coerciva da dívida fiscal a coberto da alínea e) do n.º 1 do art.º 204.º do CPPT;
(iii) se a própria liquidação foi efetuada depois de decorrido o prazo de caducidade, a liquidação é, ela mesma, ilegal, podendo o contribuinte impugnar, com tal fundamento, o ato de liquidação. Havendo pagamento voluntário, pode exigir a sua restituição, com todas as legais consequências da anulação.
Também a jurisprudência do Supremo Tribunal Administrativo tem seguido este entendimento, da qual destacamos o acórdão de 28/09/2011, proc. n.º 0473/11 (publicado em www.dgsi.pt), em cujo sumário se pode ler o seguinte: “[p]odem, assim, verificar-se as seguintes situações: a) a liquidação é efetuada após decorrido o prazo de caducidade, sendo por isso, ilegal por ofensa da referida norma [art.º 45.º da LGT], podendo o interessado impugnar judicialmente o ato de liquidação quando dele tomar conhecimento; b) a liquidação é efetuada no prazo de caducidade, mas só notificada (notificação válida) após o decurso daquele prazo, caso em que sendo a liquidação ineficaz pode ter lugar a oposição à execução fiscal com fundamento no art .º 204.º, n.º 1, alínea e), do CPPT; c) a liquidação é efetuada no prazo de caducidade, mas não notificada ao contribuinte, caso em que sendo a liquidação ineficaz pode ter lugar a oposição à execução fiscal com fundamento no art.º 204.º, n.º 1, alínea i), do CPPT”.
No caso concreto, a Oponente, como vimos, pretende invocar a ilegalidade da própria liquidação pelo facto de a mesma ter sido efetuada (e notificada) depois do prazo de quatro anos a que alude o art.º 45.º, n.º 1, da LGT. O seu fundamento enquadra-se, portanto, no ponto (iii) acima referido, devendo ter sido discutido no âmbito da impugnação judicial da própria liquidação, a interpor no prazo de 90 dias a contar do termo do prazo para pagamento voluntário [cfr. art.º 102.º, n.º 1, alínea a), do CPPT, na versão vigente à data dos factos].
Por outro lado, sempre se dirá que, in casu, não se trata de uma questão de erro na forma de processo, porquanto este se afere, não pela validade das causas de pedir invocadas, mas pela adequação do meio processual utilizado ao fim por ele visado. Ora, tendo a Oponente expressamente formulado o pedido de extinção (arquivamento) da execução fiscal, é a oposição o meio próprio para que essa pretensão seja apreciada, pelo que, em rigor, não ocorre erro na forma de processo.
A questão coloca-se antes, como já atrás deixámos explícito, ao nível da procedência ou improcedência do fundamento invocado pela Oponente. Daí que não se coloque sequer a questão da possibilidade de convolação da presente oposição no meio processual adequado à apreciação do fundamento invocado, ou seja, a impugnação judicial.
Por todo o exposto, atenta a improcedência do fundamento alegado pela Oponente, e nada mais tendo sido suscitado, impõe-se concluir que a presente oposição não pode obter provimento. (…)”
Defende a Recorrente que, à semelhança do julgamento efectuado no âmbito do processo n.º 478/12.0BEPRT, também aqui a questão não pode ser vista como uma questão de legalidade do acto tributário, mas sim uma questão de caducidade do direito à liquidação e a falta de notificação da liquidação do tributo dentro do prazo de caducidade; devendo, pois, ser considerado fundamento de oposição à execução fiscal, expressamente previsto na alínea e) do n.º 1 do artigo 204.º do CPPT.
Para cabal enquadramento da matéria em apreço importa ter presente o exposto no Acórdão do S.T.A. (Pleno) de 18-09-2013, Proc. n.º 0578/13, in www.dgsi,pt, onde se ponderou que «Antes do CPPT, o regime da caducidade do direito de liquidação estava previsto no art. 33º do CPT, em que se estabelece que «o direito à liquidação de impostos e outras prestações tributárias caduca se a liquidação não for notificada ao contribuinte no prazo de cinco anos contados, nos impostos periódicos, a partir do termo daquele em que ocorreu o facto tributário ou, nos impostos de obrigação única, a partir da data em que o facto tributário ocorreu».
Em termos lógicos, sendo a notificação da liquidação um acto posterior e exterior a esta, destinado a assegurar a sua eficácia (arts. 64.º, nº 1, do CPT), a sua falta, bem como as suas deficiências ou ilegalidades, deveriam afectar apenas a sua eficácia e não a validade do acto notificado.
Aliás, o entendimento sempre adoptado pelo Supremo Tribunal Administrativo, em geral, era o de que o acto de notificação de um acto tributário é um acto exterior e posterior a este e os vícios que afectem a notificação, podendo determinar a ineficácia do acto notificado, são insusceptíveis de produzir invalidade do acto notificado, por não terem a ver com o próprio acto nem com os seus pressupostos (Neste sentido, entre muitos outros, podem ver-se os seguintes acórdãos do STA:
- de 13-4-83 (do Pleno, publicado AD, n.º 262, página 1205);
- de 6-7-88, recursos n.ºs 5608 e 5630, CTF n.º 352, páginas 368 e 562;
- de 28-9-88, recurso n.º 5631, CTF n.º 352, página 575;
- de 26-11-88, recurso n.º 4905, CTF n.º 353, página 230;
- de 3-5-89, recurso n.º 5472, AP-DR 15-5-91, página 522,
- de 12-7-89, recurso n.º 10428, AP-DR de 28-2-92, página 924;
- de 9-10-91, recurso n.º 13540, AP-DR de 20-1-94, página 440;
- de 2-3-9-92, recurso n.º 13713, AP-DR de 30-6-95, página 2237;
- de 14-10-92, recurso 14070, AP-DR de 9-10-95, página 2521; e
- de 2-12-93, recurso n.º 14471, AP-DR de 20-5-96, página 4152;
- de 3-5-2000, recurso n.º 22608.).
Porém, na vigência do CPT, a jurisprudência foi-se formando no sentido de que, nas situações em que a liquidação havia sido efectuada dentro do prazo de caducidade, mas a notificação ocorrera depois desse prazo, a legalidade da liquidação era afectada pela falta ou irregularidade da notificação, que era um requisito de validade da própria liquidação, entendida não em sentido estrito, como o acto que fixa o tributo, mas em sentido lato, como processo de liquidação, integrado por um conjunto de actos conexionados com tal fixação e sua imposição ao destinatário. Neste contexto, a notificação do acto de liquidação era um requisito necessário para não ocorrer a caducidade do direito de liquidar e, por isso, a sua falta afectava a legalidade do processo de liquidação, globalmente considerado.
Por isso se entendia que o vício da liquidação, em sentido lato, constituído pela não notificação da liquidação dentro do prazo de caducidade, podia apenas ser suscitado em impugnação judicial, que é o meio processual adequado para apreciar a validade de actos de liquidação, e não em oposição à execução fiscal, que está vocacionada, embora com excepções, para apreciar a existência de fundamentos de inexigibilidade da obrigação tributária liquidada.
No entanto, este entendimento não obstava a que, se uma execução fiscal fosse instaurada sem prévia notificação do acto de liquidação da dívida exequenda, o contribuinte pudesse opor-se, invocando como fundamento a ineficácia daquele acto, pois a sua eficácia dependia da notificação (art. 64º do CPT) e sem notificação a dívida era inexigível.
Na verdade, as situações de falta de notificação antes da execução, afectando a exigibilidade da dívida exequenda e não se enquadrando em qualquer das alíneas anteriores, constituem fundamento de execução fiscal como, sempre entendeu este Supremo Tribunal Administrativo, face às normas dos arts. 176º, alínea g), do CPCI e 286º, nº 1, alínea h) do CPT, a que corresponde actualmente o art. 204º, n.º 1, alínea i), do CPPT. (Neste sentido, podem ver-se os seguintes acórdãos do STA:
- de 16-11-1994, recurso n.º 18059, AP-DR de 20-1-97, página 2585;
- de 5-4-1995, recurso n.º 18445, AP-DR de 14-8-97, página 1015;
- de 22-5-1996, recurso n.º 20342, AP-DR de 18-5-98, 1768
- de 26-6-96, recurso n.º 18427, AP-DR de 18-5-98, página 2182;
- de 23-10-1996, recurso n.º 20783, AP-DR de 28-12-98, página 3060;
- de 13-11-1996, recurso n.º 20787, AP-DR de 28-12-98, página 3440;
- de 27-11-1996, recurso n.º 20692, CTF n.º 385, página 364, e no AP-DR de 28-12-98, página 3617;
- de 5-3-97, recurso n.º 21304, AP-DR de 14-5-99, página 760,
- de 19-3-97, recurso n.º 21120, AP-DR de 14-5-99, página 802;
- de 21-5-1997, recurso n.º 21605, AP-DR de 9-10-2000, 1563;
- de 11-3-1998, recurso n.º 22207, AP-DR de 8-11-2001, página 885;
- de 7-10-1998, recurso n.º 22349, AP-DR de 21-1-2002, página 2727;
- de 10-2-1999, recurso n.º 22290, CTF n.º 394, página 322, e no BMJ n.º 484, página 199;
- de 3-3-1999, recurso n.º 22902;
- de 9-3-2000, recurso n.º 23699, AP-DR de 21-11-2002, página 845;
- de 24-10-2001, recurso n.º 26430, AP-DR de 13-10-2003, página 2436;
- de 20-2-2002, recurso n.º 26291, AP-DR de 16-2-2004, página 561;
- de 6-10-2005, recurso n.º 500/05.)
O art. 45º da LGT manteve o essencial do mesmo regime de caducidade do direito de liquidação ao estabelecer que «o direito de liquidar os tributos caduca se a liquidação não for validamente notificada ao contribuinte no prazo de quatro anos, quando a lei não fixar outro».
Porém, o CPPT veio introduzir na alínea e) do seu art. 204º um novo fundamento de oposição à execução fiscal, não previsto no art. 286º do CPT, que é a «falta da notificação da liquidação do tributo no prazo de caducidade».
Esta fórmula é ambígua, pois tanto pode ser interpretada:
- como reportando-se a situações em que, antes da execução, ocorreu uma notificação, mas ela foi efectuada fora do prazo de caducidade do direito de liquidação;
- como a situações em que não ocorreu qualquer notificação e a execução foi instaurada dentro desse prazo de caducidade;
- como a todas as situações em não foi efectuada uma notificação da liquidação dentro prazo de caducidade, por isso, tanto aquelas em que execução foi instaurada antes do termo do prazo de caducidade, como aquelas em que a execução foi instaurada depois deste termo.
A introdução do fundamento previsto na alínea e) do nº 1 do art. 204º do CPPT, a par da manutenção de todos os fundamentos de oposição previstos anteriormente no art. 286º, corresponde, forçosamente, a uma intenção legislativa de aumentar os fundamentos de oposição, pois, como é óbvio, se se pretendesse que fossem os mesmos admitidos no CPT, reproduzir-se-iam os aí admitidos em vez de aditar um novo fundamento.
Assim, constatando-se que o CPPT mantém, na alínea i) do nº 1 do art. 204º, o fundamento de oposição previsto na alínea h) do nº 1 do art. 286º do CPT, que abrangia todas as situações em que a execução fiscal fosse instaurada sem prévia notificação, conclui-se com segurança que a alínea e), ao aumentar os fundamentos, não se reporta a situações em que a execução fiscal foi instaurada sem prévia notificação do acto de liquidação da dívida exequenda.
Na verdade, em todas as situações em que a execução fiscal foi instaurada sem prévia notificação do acto de liquidação, este acto é ineficaz e, por isso, não produz efeitos em relação aos seus destinatários (arts. 77º, nº 6, da LGT e 36º, nº 1, do CPPT), não podendo com base nesse exigir-se coercivamente o pagamento da dívida liquidada.
Todas estas situações em que não houve qualquer notificação da liquidação, antes da instauração da execução fiscal enquadravam-se na alínea h) do nº 1 do art. 286º, pois abrangem-se aí «quaisquer fundamentos não referidos nas alíneas anteriores, a provar apenas por documento, desde que não envolvam apreciação da legalidade da liquidação da dívida exequenda, nem representem interferência em matéria de exclusiva competência da entidade que houver extraído o título».
E, actualmente, à face do CPPT, todas estas situações em que não houve qualquer notificação, são susceptíveis de enquadramento na alínea i) do n.º 1 do art. 204º, que tem teor idêntico àquela alínea h) do nº 1 do art. 286º do CPT, se não for de entender que a situação se enquadre noutra das alíneas do mesmo número, designadamente na nova alínea e).
De qualquer modo, seja na alínea i), seja na alínea e) do nº 1 do art. 204º do CPPT, tem de concluir-se com segurança que em todos os casos em que não foi efectuada uma notificação da liquidação antes da instauração da execução está-se perante uma situação de ineficácia do acto que é fundamento de oposição à execução fiscal.
Para retirar esta conclusão é absolutamente irrelevante que o acto de liquidação tenha ou não sido praticado dentro do prazo de caducidade, pois para a eficácia da liquidação o que importa é a notificação, e, naturalmente, a eventualidade de o acto de liquidação ser ilegal, por ter sido praticado depois do prazo de caducidade, não o torna eficaz sem notificação.
6 - Assim, estando fora do âmbito daquela alínea e) as situações em que não ocorreu notificação, o sentido da expressão «falta de notificação da liquidação do tributo no prazo de caducidade» é, necessariamente, o de referenciar situações em que ocorreu notificação, mas esta foi efectuada fora do prazo de caducidade.
Isto é, com o CPPT repôs-se a coerência do sistema global de meios de defesa dos contribuintes em matéria tributária, ao tornar a notificação intempestiva da liquidação fundamento de inexigibilidade da obrigação tributária em vez de ilegalidade da liquidação notificada.
Na verdade, à face do novo regime, a notificação intempestiva não constitui ilegalidade do acto notificado, à semelhança do que sucede em relação à generalidade de todos os outros actos administrativos e tributários; esse vício do acto de notificação (intempestividade) afecta-o apenas a ele próprio e não ao acto notificado, retirando-lhe a potencialidade de produzir os efeitos que produziria se não enfermasse dessa ilegalidade, que era o de atribuir eficácia ao acto notificado.
Assim, é agora claro que tanto a falta de notificação como a falta de uma notificação tempestiva afectam a eficácia do acto de liquidação e não a sua validade, pelo que é na oposição que devem ser invocadas tanto a inexistência de qualquer notificação como a intempestividade da notificação que tenha sido efectuada.
Este regime é, globalmente, mais coerente do que o sustentado pela referida jurisprudência na vigência do CPT, pois a notificação de qualquer acto é um acto autónomo e posterior ao acto notificado e, por isso, é duvidosa a razoabilidade do entendimento que na vigência do CPT se adoptava, no sentido de a falta ou vício da notificação afectar a validade do acto de liquidação, acto este que já estava praticado e permanecia como estava independentemente da notificação.
De qualquer forma, mesmo que se entenda, na esteira da jurisprudência anterior, que a intempestividade da notificação é vício do acto de liquidação e contende com a sua legalidade, o que resulta da alínea e) é que essa ilegalidade, como sucede com outras, pode ser apreciada no processo de execução fiscal. (Apesar de, em princípio, a execução fiscal não se destinar a apreciar a legalidade da dívida exequenda, esta apreciação pode fazer-se em vários casos, enquadráveis nas alíneas a), g) e h).)
Para além disso, a interpretação que mais linearmente decorre do texto da alínea e) do n.º 1 do art. 204.º do CPPT é, na falta de qualquer elemento textual que suporte uma interpretação restritiva, a de que a oposição pode sempre ter por fundamento «a falta de notificação da liquidação do tributo no prazo de caducidade» e não apenas quando a execução foi instaurada antes de este prazo se completar. Por isso, num domínio de processos contenciosos em que é dada abertura ampla à possibilidade de intervenção autónoma dos particulares sem representação através de advogado (Apenas é obrigatória a constituição de advogado, na 1.ª instância, quando o valor da causa exceda o décuplo da alçada dos tribunais tributários (art. 6.º, n.º 1, deste Código), é de presumir que um legislador que sabe exprimir o seu pensamento em termos adequados (art. 9º, nº 3, do CC), ao elaborar uma norma que se reporta à intervenção primária dos particulares no processo, não deixaria de expressar mais claramente o seu pensamento se entendesse que a norma deveria ter a interpretação fortemente restritiva que consubstanciaria na sua aplicação apenas a casos em que a execução fosse instaurada ainda dentro do prazo de caducidade e sem prévia notificação.
Conclui-se assim que, quer se entenda que a apreciação da intempestividade da notificação da liquidação contende com a eficácia do acto notificado quer se entenda que constitui juízo sobre a sua legalidade, essa intempestividade é fundamento de oposição à execução fiscal. Independentemente de, se for considerado fundamento de ilegalidade do acto de liquidação, poder também ser invocada em impugnação judicial. É, aliás, o que sucede com as outras situações em que pode ser apreciada a legalidade do acto de liquidação em oposição à execução fiscal, designadamente as enquadráveis nas alíneas a) e g) do nº 1 do art. 204º, que tanto podem ser invocadas em impugnação judicial como em oposição à execução fiscal [nas situações referidas na alínea h) por definição, a ilegalidade da liquidação da dívida exequenda apenas pode ser apreciada na oposição à execução fiscal]. (…)”.
Encontra-se, por isso, hoje firmada a orientação jurisprudencial, entretanto adoptada pelo STA, no sentido de que a ausência de notificação do acto de liquidação, seja antes ou após o decurso do prazo de caducidade do direito à liquidação, configura ineficácia desse acto tributário e constitui, por isso, fundamento de oposição à execução fiscal. Assim, se, eventualmente, a própria liquidação foi efectuada depois de decorrido o prazo de caducidade, a liquidação é, ela mesma, ilegal, podendo o contribuinte impugnar, com tal fundamento, o acto de liquidação, ou seja, pode tal ser invocado em impugnação judicial, mas não impede que a falta de notificação dessa mesma liquidação do tributo no prazo de caducidade seja fundamento de oposição à execução fiscal, expressamente previsto na alínea e) do n.º 1 do artigo 204.º, do CPPT e, quando se verifique, conduza à procedência da oposição e à extinção da execução.
Logo, não obstante o acerto de que a eventual ilegalidade da própria liquidação deveria ser discutida no âmbito de impugnação judicial, o certo é que, com esse fundamento, o tribunal recorrido julgou improcedente a oposição, sem que tivesse apreciado o fundamento invocado pela Oponente, na sua petição, de falta de notificação da liquidação dentro do prazo de caducidade.
Nesta conformidade, a sentença recorrida não pode manter-se na ordem jurídica, impondo-se, nesta instância, a apreciação do pedido formulado na presente oposição, isto é, que seja arquivado o processo de execução fiscal instaurado contra a Oponente. Como fundamento da sua pretensão, alega, em síntese, que inexiste fundamento legal para a existência da presente execução fiscal, atenta a falta de notificação da liquidação dentro do prazo de caducidade, nos termos do disposto na alínea e) do n.º 1 do artigo 204.º do CPPT. Refere que, quando foi instaurado o inquérito criminal (em 27/10/2010) que deu origem à acção inspectiva que, por sua vez, está na base da dívida exequenda, já havia decorrido o prazo de caducidade para a liquidação de IRC do ano de 2002, o qual terminou em 31/12/2006. Como a liquidação controvertida não foi notificada dentro do prazo de quatro anos, conforme estabelece o n.º 1 do artigo 45.º da LGT, concluiu dever ser arquivado o processo de execução fiscal instaurado contra a aqui Recorrente.
Nas suas alegações, a Recorrente insiste que só foi objecto de inquérito criminal a partir de 27/10/2010, porque foi nesta data que, contra si, foi, efectivamente, instaurado o processo de inquérito criminal n.º 17334/10.9DPRT e, por isso, quando este processo foi “aberto”, já havia decorrido o prazo de caducidade de quatro anos para a liquidação de IRC de 2002, que terminou em 31/12/2006.
Pois bem, a matéria apontada nos autos foi já apreciada por este Tribunal nos termos do Acórdão de 26/03/2015, Proc. n.º 478/12.0BEPRT, in www.dgsi.pt, referido pela Recorrente, tendo-se ponderado que:
“(…) Nos termos do disposto no art. º101.º, do Código do IRC, “A liquidação de IRC, ainda que adicional, só pode efectuar-se nos prazos e termos previstos nos artigos 45.º e 46.º da Lei Geral Tributária”.
Na redacção introduzida pela Lei n.º60-A/2005, de 30 de Dezembro, o art.º45.º, da LGT tinha a seguinte redacção:
«1 - O direito de liquidar os tributos caduca se a liquidação não for validamente notificada ao contribuinte no prazo de quatro anos, quando a lei não fixar outro.
2 - Nos casos de erro evidenciado na declaração do sujeito passivo ou de utilização de métodos indirectos por motivo da aplicação à situação tributária do sujeito passivo dos indicadores objectivos da actividade previstos na presente lei, o prazo de caducidade referido no número anterior é de três anos.
3 - Em caso de ter sido efectuado reporte de prejuízos, bem como de qualquer outra dedução ou crédito de imposto, o prazo de caducidade é o do exercício desse direito.
4 - O prazo de caducidade conta-se, nos impostos periódicos, a partir do termo do ano em que se verificou o facto tributário e, nos impostos de obrigação única, a partir da data em que o facto tributário ocorreu, excepto no imposto sobre o valor acrescentado e nos impostos sobre o rendimento quando a tributação seja efectuada por retenção na fonte a título definitivo, caso em que aquele prazo se conta a partir do início do ano civil seguinte àquele em que se verificou, respectivamente, a exigibilidade do imposto ou o facto tributário.
5 - Sempre que o direito à liquidação respeite a factos relativamente aos quais foi instaurado inquérito criminal, o prazo a que se refere o n.º 1 é alargado até ao arquivamento ou trânsito em julgado da sentença, acrescido de um ano.
6 - Para efeitos de contagem do prazo referido no n.º 1, as notificações sob registo consideram-se validamente efectuadas no 3.º dia posterior ao do registo ou no 1.º dia útil seguinte a esse, quando esse dia não seja útil».
De acordo com o disposto no n.º2 do art.º57.º da Lei n.º60-A/2005, de 30 de Dezembro, o disposto no aditado n.º5 é aplicável aos prazos de caducidade em curso à data da entrada em vigor da referida lei, isto é, 01/01/2006. …”.
A partir daqui, cumpre notar que, estando em causa liquidação de IRC/2002, que é um imposto periódico, cujo prazo de caducidade de quatro anos se conta a partir do termo do ano em que se verificou o facto tributário, isto é, 31/12/2002, logo se alcança que, normalmente, a Administração Tributária tinha de efectuar a liquidação e dela validamente notificar o contribuinte até 31/12/2006.
A partir daqui, e voltando ao Acórdão deste Tribunal de 26/03/2015, Proc. n.º 478/12.0BEPRT, “(…) A questão controvertida reconduz-se pois em saber se é possível estabelecer identidade entre os factos averiguados no Inquérito-crime nº 703/06.6JAPRT e os factos tributários que, no seguimento do processo inspectivo, deram origem à liquidação exequenda de IRC/2005 [aqui, IRC/2002].
Como se refere no acórdão do STA, de 01/10/2014, proferido no proc.º0178/14, “…a contagem do prazo de caducidade nos termos do 45º, nº5, da LGT só ocorre se a liquidação e a investigação criminal se referirem aos mesmos factos…”.
Na mesma linha decisória, já se deixara consignado no acórdão deste TCAN, de 18/01/2012, proferido no proc.º 00670/08.1BEBRG, que para que se verifique o alargamento do prazo de caducidade é imperioso que os factos tributários subjacentes à liquidação em causa tenham sido objecto de uma investigação em sede criminal e quanto a eles instaurado inquérito criminal.
Do despacho do Ministério Público de 27/10/2010, cuja certidão extraída do Inquérito-crime n.º 703/06.6JAPRT consta a fls. 252, fez-se constar que: «Os factos investigados no âmbito do presente Inquérito cruzam a actividade criminosa de inúmeros sujeitos passivos, nos exercícios fiscais compreendidos entre 2001 e 2007, numa cadeia infinda de emitentes e utilizadores de facturas sem substrato real que proliferam no sector do “comércio” de sucata.
Mas não podemos perder de vista que tratámos aqui apenas das empresas cujo capital social era detido pelos “irmãos C…” e que inseriram na sua contabilidade facturas de falsos emitentes para assim se eximirem ao pagamento do IRC e IVA devidos ao Estado.
(…)
Nestes autos apenas podem ser considerados os sujeitos passivos “emitentes” que tenham agido em co-autoria com os aqui arguidos e utilizadores dessas facturas. Num circuito lógico, direccionado aos utilizadores dessas facturas e que são aqueles que verdadeiramente alcançam as vantagens patrimoniais ilícitas visadas com a conduta criminosa.
Os emitentes de tais facturas recebem normalmente uma mera percentagem de tais quantias, figurando, por vezes, como se disse, como co-autores do crime cometido pelo utilizador.
Não podemos aqui abarcar aqueles utilizadores de facturas falsas (fora do Grupo das Sociedades dos irmãos C…), ainda que cruzem pontualmente alguma facturação entre si, porque se situam no topo da pirâmide do processo fraudulento e a apreciação fáctica da sua actividade deve ser global, abrangente, centrada em possíveis associações criminosas e sem perder de vista o eventual branqueamento de capitais que lhe possa estar associado e que se poderia deixar cair retalhando a sua actuação delituosa.
Em tudo o que não se integre no seu objecto, será ordenada a extracção de certidão para inquérito autónomo (…).
Quanto à A..., LDA. (…), no período compreendido nos anos de 2001 a 2007, declarou e registou documentos de compra, dos seguintes sujeitos passivos (indiciados pela utilização e emissão de facturação falsa no sector da sucata):
- R… LDA (2001 a 2006).
- T… LDA (2005).
- B… LDA (2005 A 2007).
- M…, S.A. (2007).
Sucede, porém, que tal sociedade não é “fornecedora/ emitente” do Grupo de Empresas aqui em investigação (detidas pelos arguidos C…).
Todavia, havendo alguns indícios nos autos que aquele sujeito passivo, não obstante ter de facto actividade, possa ter obtido benefícios patrimoniais/ fiscais indevidos a nível de IVA e IRC com a contabilização de facturas daqueles emitentes (R… Ld., T…, Ld., B… Ld. e M…);
Determina-se que, quanto à A..., LDA. e afim de instaurar inquérito Autónomo, se extraia certidão de fls….
(…)
Comunique aos arguidos A..., Lda. (…) que a sua conduta deixou de fazer parte deste inquérito n.º703/06.6JAPRT (…), mas que irá ser objecto do inquérito a que der origem a certidão extraída destes autos e remetida ao DIAP do Porto».
Com base na certidão extraída dos autos de inquérito n.º 703/06.6JAPRT, veio a ser instaurado o Inquérito n.º 17334/10.9DPRT, visando, como se diz no despacho de 21/03/2013, a fls.271 (de suspensão do inquérito nos termos do art.º47.º, n.º1, do RGIT “até ao trânsito em julgado das sentenças que venham a ser proferidas pelo Tribunal Administrativo”), analisar autonomamente a responsabilidade criminal da ora Recorrente enquanto utilizadora de facturação emitida pelas pessoas colectivas “R… Lda”, “T… Lda” e “B… Lda.”, que se suspeita ser falsa.
«Tal suspeita, alicerça-se basicamente, no facto de haver indícios de que as empresas de facturação não possuíam capacidade e meios para efectuarem as vendas em causa nos presentes autos e já terem sofrido condenações criminais pela emissão de facturação falsa» (cf. fls.271).
Entretanto, no relatório de inspecção tributária, de 30/09/2011, com despacho concordante da mesma data (cf.fls.13 dos autos) que contempla as correcções que originaram, nomeadamente, a liquidação exequenda ora em causa, de IRC/2005, no capítulo relativo à “Descrição dos factos e fundamentos das correcções meramente aritméticas”, deixou-se consignado o seguinte (cf. fls.34 dos autos):
«III.1. Identificação dos emitentes de facturas objecto de análise
Conforme já indicado, a presente inspecção resulta do facto de a A..., Lda., relevar na sua contabilidade documentos emitidos por operadores caracterizados como emitentes de facturas falsas, em consequência de acções de inspecção antes realizadas junto dos mesmos.
De facto, a A..., Lda., contabilizou nos anos de 2002 a 2007, a título de compras de matérias-primas, documentos emitidos por B…, Lda., R…, Lda. e T…, Lda., entidades estas caracterizadas como utilizadoras/emitentes de “facturas falsas”».
Como está bem de ver, os factos investigados no inquérito n.º 703/06.6JAPRT não respeitam à mesma factualidade subjacente às correcções que estão na base da liquidação exequenda (IRC/2005) [neste autos, IRC/2002].
Os factos investigados no inquérito n.º 703/06.6JAPRT respeitam unicamente à contabilização de facturação falsa pelas “empresas do grupo de sociedades dos irmãos C…” emitida, entre outros, pelos sujeitos passivos B…, Lda., R…, Lda. e T…, Lda..
Se no âmbito desse inquérito-crime se vem a ter conhecimento de que esses sujeitos passivos, todos indiciados pela utilização e emissão de facturação falsa no sector da sucata (cf. fls.256), também emitiram facturas à Recorrente, que ela registou e contabilizou como documentos de compras, daí não se segue que tenha sido investigado, no âmbito desse inquérito, qualquer ilícito relacionado como esta factualidade material, requisito necessário do alargamento do prazo de caducidade da liquidação, previsto no n.º 5 do art.º45.º, da LGT.
A não se entender com o alcance restritivo, que é o nosso, a expressão “…respeite a factos relativamente aos quais foi instaurado inquérito criminal…” (art.º45.º, n.º5, da LGT), tal redundaria na possibilidade de a Administração tributária se prevalecer do alargamento do prazo de caducidade da liquidação e, consequentemente, abrir procedimentos inspectivos fora do prazo regra de caducidade, com relação a todo e qualquer sujeito passivo pelo simples facto de ter contabilizado facturas de emitentes cuja actividade na sua relação com um terceiro está a ser investigada no inquérito instaurado.
De resto, note-se, a constituição como arguido da Recorrente, cujo motivo a sentença não averiguou, não é minimamente decisivo para concluir que tenha sido visada no inquérito e por factos que à sua conduta dizem respeito à luz do disposto no art.º59.º, n.º1, do Cód. Processo Penal [“Se, durante qualquer inquirição feita a pessoa que não é arguido, surgir fundada suspeita de crime por ela cometido, a entidade que procede ao acto suspende-o imediatamente e procede à comunicação e à indicação referidas no n.º 2 do artigo anterior”].
Concluímos, assim, que as correcções que estão na base da liquidação em causa e se reportam à não-aceitação dos custos contabilizados pela Recorrente documentados com facturas dos emitentes “B…, Lda.”, “R…, Lda.” e “T…, Lda.”, não estão relacionadas com a matéria objecto de investigação no processo-crime n.º 703/06.6JAPRT, instaurado em 20/06/2006.
A sentença errou pois no julgamento que fez quanto à inclusão de factualidade referente à Recorrente naquele inquérito e no consequente entendimento de que a notificação da liquidação exequenda de IRC/2005 ocorreu antes do decurso do prazo de caducidade do direito de liquidar esse tributo, atenta a pendência daquele inquérito n.º 703/06.6JAPRT, instaurado em 20/06/2006. (…)”.
Perante a bondade do que fica exposto, sendo que a matéria em apreciação nestes autos é essencialmente idêntica, e não se vislumbrando na alegação das partes matéria capaz de determinar uma outra leitura da realidade em apreço, resultando da factualidade assente que a oponente foi notificada da liquidação exequenda de IRC/2002 (efectuada em 04/11/2011) ainda durante o ano de 2011, ou seja, muito para além do prazo normal de caducidade de quatro anos, o qual se completou em 31/12/2006, data em que nenhum inquérito criminal havia ainda sido instaurado pelos factos tributários que serviram de base à liquidação, necessariamente se tem de concluir que a oponente não foi notificada daquele acto dentro do prazo de caducidade, sendo inequívoco que se verifica o fundamento da falta de notificação da liquidação dentro do prazo de caducidade, previsto na alínea e) do n.º 1 do artigo 204.º do CPPT, o que impõe a procedência do presente recurso, a revogação da sentença recorrida e conceder abrigo à pretensão da Oponente.
Conclusões/Sumário
I - Nas situações em que a notificação do acto de liquidação nunca ocorreu ou, pelo menos, não ocorreu antes da instauração da execução fiscal, está-se perante uma situação de ineficácia do acto de liquidação, que constitui fundamento de oposição enquadrável na alínea i) do n.º 1 do artigo 204.º do CPPT.
II - Nas situações em que a notificação do acto de liquidação ocorreu, mas se verifica que essa notificação foi realizada já depois de decorrido o prazo de caducidade do direito de liquidação, está-se perante um fundamento de oposição à execução fiscal enquadrável na alínea e) do n.º 1 do artigo 204.º do CPPT.
III - O alargamento do prazo regra de caducidade previsto no n.º 5 do artigo 45.º, da LGT, pressupõe que as correcções que originaram a liquidação em causa assente em factualidade material investigada no âmbito de um inquérito criminal.
IV - Não se consideram abrangidos no objecto do inquérito, para efeitos de alargamento do prazo de caducidade da liquidação, os factos unicamente indiciados no decurso do processo mas nele não investigados.
V - Tal é o caso se o inquérito-crime é instaurado para averiguar a relação entre determinados emitentes e utilizadores de facturas falsas e se vem a constatar que um outro sujeito passivo (no caso, a oponente) também contabilizou facturas dos mesmos emitentes em condições que indiciam a prática de crime tributário.
IV. Decisão
Em face do exposto, acordam, em conferência, os juízes da Secção do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Norte, em conceder provimento ao recurso jurisdicional interposto pela Recorrente, revogar a sentença recorrida, e, em substituição, julgar procedente a presente oposição à execução fiscal e extinta a execução fiscal que corre termos no Serviço de Finanças do Porto 1, sob o n.º 3174201201003283, por dívidas de Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Colectivas (IRC) do exercício de 2002.
Custas a cargo da Recorrida apenas em 1.ª instância.
Porto, 04 de Maio de 2017
Ass. Ana Patrocínio
Ass. Ana Paula Santos
Ass. Fernanda Esteves |
