I – RELATÓRIO

A Fazenda Pública, doravante Recorrente, veio interpor recurso jurisdicional da sentença proferida pelo Tribunal Tributário de Lisboa, em 23/03/2026, que julgou procedente a impugnação judicial apresentada por A…, na qualidade de responsável subsidiário da sociedade B…, Lda., contra a decisão de indeferimento da reclamação graciosa apresentada do acto de liquidação oficiosa de IRC n.º 2008…9, referente ao exercício de 2006, no montante de € 315.174,39, determinando, em consequência, a anulação dos actos tributários impugnados.

Com o requerimento de interposição do recurso apresentou alegações, formulando, a final, as seguintes

«E. Conclusões:

I. A AT não se conforma com os termos e os fundamentos que estiveram na base da decisão recorrida, que julgou procedente a presente impugnação judicial.

II. A sentença recorrida anulou a liquidação oficiosa de IRC n.º 2008…9, referente ao exercício de 2006, no montante de € 315.174,39, bem como a decisão de indeferimento da Reclamação Graciosa, que a, à altura Reclamante, apresentou.

III. Porém, o Tribunal a quo reconheceu a legalidade da emissão da liquidação oficiosa seja pelos factos que dá como provados nas alíneas C), D), seja pela ausência de qualquer vício ou erro sobre os pressupostos da emissão da Liquidação Oficiosa, porém sentenciou a sua anulação.

IV. Ou seja, o Tribunal a quo anulou, e bem, a decisão de indeferimento da Reclamação Graciosa, porquanto a sua apreciação enferma de falta de fundamentação, mas não podemos olvidar que a Liquidação Oficiosa é anterior ao procedimento atrás mencionado e, como tal, sendo a “insuficiência” posterior à Liquidação Oficiosa não a pode invalidar.

V. No mesmo sentido se pronunciou o STA em acórdão proferido, de 10/10/2012, no âmbito do processo nº 0376/12, disponível em www.dgsi.pt, no qual se pode ler: “A verificação de um vício de forma no procedimento de reclamação não pode projectar efeitos invalidantes sobre o acto tributário de liquidação que o antecede. Apesar de tal vício poder, eventualmente, vir a determinar a anulação da decisão administrativa proferida na reclamação graciosa em ordem à sanação do cometido vício procedimental, é de revogar a sentença recorrida que anulou o despacho de indeferimento da reclamação graciosa por preterição do direito de audição prévia, mas, simultaneamente, também conheceu dos restantes fundamentos da reclamação graciosa (que são os mesmos da impugnação judicial) imputados à própria liquidação, julgando-os improcedentes e julgando válida e legal essa liquidação.” (Negrito nosso).

VI. Face ao explanado, não poderá a sentença recorrida deixar de ser revogada no segmento em que determinou a anulação da liquidação oficiosa, bem assim, ordenando-se a baixa dos autos à 1ª Instância, reconhecendo-se o seguinte erro de julgamento:

- Erro de apreciação dos factos e da prova, pois que inexistem factos que demonstrem a apresentação por parte da Recorrida de uma qualquer declaração Mod. 22 de IRC, relativa ao exercício de 2006, em momento anterior à liquidação oficiosa espoletada pela AT.

VII. Ao invés, mostra-se violado pelo Tribunal a quo o disposto no artigo 90.º do CIRC, artigos 31º, n.º 2 do artigo 75.º, todos da LGT, artigos 199.º, 202.º, 206.º e n.º 5 do artigo 607.º, todos do Código de Processo Civil ex vi alínea e) do artigo 2.º do CPPT.

Termos em que, com o mui douto suprimento de V. Exas., e em face da motivação e das conclusões, atrás enunciadas, deverá ser julgada procedente a anulação da Reclamação Graciosa e ilegal a anulação do ato tributário, devendo os autos baixarem à 1.ª instancia.

Sendo que V. Exas., decidindo, farão a costumada JUSTIÇA!”

O Recorrido apresentou contra-alegações, sintetizadas nas seguintes conclusões:

A. A sentença recorrida não padece de qualquer erro de julgamento de facto ou de direito.

B. A Administração Tributária encontrava-se inicialmente legitimada a emitir liquidação oficiosa ao abrigo do artigo 83.º, n.º 1, alínea b) do CIRC.

C. Todavia, após a apresentação da declaração Modelo 22 relativa ao exercício de 2006 e respetiva documentação contabilística, encontrava-se vinculada à apreciação séria e efetiva dos elementos apresentados.

D. A Administração Tributária nunca realizou qualquer ação inspetiva à contabilidade da B… relativa ao exercício de 2006.

E. A mera extemporaneidade da declaração Modelo 22 não legitima a automática desconsideração da contabilidade organizada.

F. A atuação da Administração Tributária violou os artigos 58.º, 74.º e 75.º da Lei Geral Tributária.

G. O anterior artigo 83.º, n.º 10 do CIRC previa expressamente a possibilidade de correção da liquidação oficiosa dentro do prazo de caducidade.

H. A interpretação defendida pela Fazenda Pública conduziria à tributação de rendimentos fictícios e violaria frontalmente o princípio constitucional da tributação pelo rendimento real, consagrado no artigo 104.º, n.º 2 da Constituição da República Portuguesa.

I. A sentença recorrida encontra-se integralmente alinhada com o Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul, de 26.06.2025, proferido no processo n.º 18/09.8BELRS, transitado em julgado.

J. O recurso interposto pela Fazenda Pública deve ser julgado totalmente improcedente.

Nestes termos e nos mais de Direito aplicáveis, deverá o presente recurso ser julgado integralmente improcedente, mantendo-se integralmente a douta sentença recorrida, com todas as consequências legais.

Pede deferimento.”

II - DELIMITAÇÃO DO OBJECTO DO RECURSO – QUESTÕES A APRECIAR

As questões a apreciar e decidir consistem em saber se a sentença recorrida incorreu em erro de julgamento, no segmento em que determinou a anulação da liquidação oficiosa, por errónea apreciação dos factos e da prova, “pois que inexistem factos que demonstrem a apresentação por parte da Recorrida de uma qualquer declaração Mod. 22 de IRC, relativa ao exercício de 2006, em momento anterior à liquidação oficiosa espoletada pela AT” e, ainda, porque “a anulação da decisão de indeferimento proferida no procedimento de reclamação graciosa, por vício de falta de fundamentação, não é susceptível de invalidar a liquidação oficiosa, que a antecede”.

III – FUNDAMENTAÇÃO DE FACTO

A sentença recorrida julgou provada a seguinte matéria de facto:

A) A sociedade B…, Lda. (“B…”) é uma sociedade comercial por quotas, que tem como objecto social o comércio de produtos multimédia e venda e promoção de livros, fascículos e banda desenhada (cfr. certidão permanente – fls. 121 e seguintes do PA apenso);

B) A B… não apresentou declaração Modelo 22 do IRC, referente ao exercício de 2006, dentro do prazo legal para o efeito (facto não controvertido);

C) Em 31.03.2008, foi emitida, em nome da B…, a liquidação oficiosa de IRC de 2006, com o nº 2008….9, no valor de € 315.174,39, com data limite de pagamento a 09.06.2008, apurada nos seguintes termos:

(Cfr. fls. 140 a 143 do PA apenso);

D) A liquidação antecedente foi efectuada nos termos da alínea b) do nº 1 do artigo 83º do CIRC, por falta de entrega da declaração de rendimentos (facto não controvertido);

E) Em 28.05.2008, a B… submeteu, via internet, a declaração periódica de rendimentos Modelo 22 do IRC, relativa ao exercício de 2006 – com código de validação … – declarando, designadamente:

(Cfr. Doc. 3 junto com a p.i., e fls. 147 e seguintes do PA apenso);

F) Não tendo sido efectuado pagamento da liquidação a que se refere a alínea C) supra, dentro do prazo para o efeito, foi instaurado, em 14.08.2008, em nome da B…, o processo de execução fiscal nº 3247….9, para cobrança coerciva da dívida de IRC, tendo sido o processo revertido para o ora Impugnante, por despacho de 11.08.2009 (cfr. Doc. nº 6 junto com a p.i. e fls. 15 a 20 e 144/145 do PA apenso);

G) Contra o acto de reversão e a liquidação oficiosa de IRC, o ora Impugnante apresentou, em 22.12.2009, junto do Serviço de Finanças de Lisboa – 2, reclamação graciosa nos termos e com os fundamentos que se dão aqui por reproduzidos (cfr. fls. 3 e seguintes do PA apenso);

H) Por meio do ofício nºc …6, de 19.05.2010, foi remetido ao Impugnante o despacho de 14.05.2010, da Directora de Finanças Adjunta, por delegação, que sancionou o projecto de indeferimento da reclamação graciosa, e determinou a notificação para o exercício de audição prévia (cfr. fls. 82 a 87 do PA apenso);

I) O Impugnante exerceu o direito de audição prévia por meio de requerimento escrito, datado de 07.06.2010, que se dá por integralmente reproduzido, juntando em anexo, designadamente, os seguintes documentos:

- Declaração de rendimentos Modelo 22 respeitante a 2004;

- “Relatório de Gestão 2006”;

- “Balanço” emitido por referência a 31 de Dezembro de 2006;

- “Demonstração de Resultados por funções” relativa ao exercício de 2006;

- “Anexo às demonstrações financeiras para o exercício findo a 31 de Dezembro

de 2006”;

- “Demonstração dos fluxos de caixa para o exercício findo a 31 de Dezembro de

2006”;

- “Anexo às Demonstrações dos fluxos de caixa 2006”.

- “Demonstração de Resultados Comparativa de 2001 a 2005.”

(cfr. fls. 90 a 133 do PA apenso, que se dão aqui por integralmente reproduzidos);

J) Da Demonstração de Resultados referida no ponto antecedente consta, para o exercício de 2006, designadamente, Resultado Líquido do Exercício de (521.534,82) (cfr. fls. 110 do PA apenso);

K) Em 06.07.2010, foi elaborada informação pela Divisão de Justiça Administrativa da Direcção de Finanças de Lisboa, com o seguinte teor:

“(…)

(Cfr. Doc. 1 junto com a p.i e fls. 145 a 155 do PA apenso);

L) A informação antecedente foi sancionada por despacho da Directora de Finanças Adjunta, por delegação, de 10.08.2010, que convolou em definitivo o projecto de decisão, indeferindo o pedido de reclamação graciosa (cfr. Doc. 1 junto com a p.i. e fls. 145 a 155 do PA apenso);

M) A informação e despacho antecedentes foram notificados ao Impugnante por meio do ofício nº …4, de 16.08.2010 (cfr. fls. 155 a 157 do PA apenso);

N) Não foi efectuada qualquer inspecção por parte da AT à contabilidade da B…, referente ao exercício de 2006 (facto não controvertido);

O) A presente impugnação foi remetida a este Tribunal, por meio de correio registado, expedido a 01.09.2010 (cfr. fls. 125 dos autos).»

Consignou-se, ainda, na fundamentação da sentença recorrida:

«Inexistem factos não provados com interesse para decisão da causa.»

Em sede de motivação da matéria de facto consta, na referida sentença, o seguinte:

«Quanto aos factos provados, a convicção do Tribunal fundou-se na análise crítica da prova documental constante dos autos e do processo administrativo (PA), conforme especificado em cada uma das alíneas supra.».

A Fazenda Pública insurge-se contra a decisão proferida pelo Tribunal Tributário de Lisboa que anulou a liquidação oficiosa de IRC referente ao exercício de 2006, imputando-lhe erro de julgamento no que toca “à apreciação dos factos e da prova, pois que inexistem factos que demonstrem a apresentação por parte da Recorrida de uma qualquer declaração Mod. 22 de IRC, relativa ao exercício de 2006, em momento anterior à liquidação oficiosa espoletada pela AT”.

Concretizando, alega a Recorrente que “a Recorrida não entregou voluntariamente a declaração de rendimentos Mod. 22, e, ao abrigo do poder vinculado que lhe está adstrito, procedeu a AT à emissão da Liquidação Oficiosa, que foi impugnada, ao abrigo do artigo 90.º do Código do IRC, pelo que estamos perante uma situação enquadrável nas alíneas a) e b) do n.º 2 do artigo 75.º da LGT e, como tal, o princípio da boa fé declarativa sai irreversivelmente abalado, pelo que a Liquidação Oficiosa não pode ser alterada somente por via de entrega de uma declaração de substituição.”

Acrescenta que “o regime do artigo 90.º do Código do IRC, sob a epígrafe “Faltosos”, obedece a regras especiais de determinação dos rendimentos, configurando um procedimento específico e excecional de tributar rendimentos que voluntariamente não foram declarados pelos Contribuintes mediante a apresentação das declarações de rendimentos, Mod. 22, do IRC - no prazo legal e que notificados, para no prazo de 30 (trinta) dias cumprirem a obrigação declarativa em falta, ainda assim não cumprem aquela obrigação e, como tal, permitem ao legislador que seja efetuada a Liquidação Oficiosa com base nos elementos de que a AT disponha.”

Pelo que, conclui a Recorrente, “face aos factos provados e não tendo o Tribunal a quo apurado qualquer vício de lei assacado à Liquidação Oficiosa, não se vislumbra porque motivo o Tribunal a quo anulou a Liquidação Oficiosa.”

Por outro lado, sustenta a Recorrente que a anulação da decisão de indeferimento proferida no procedimento de reclamação graciosa, por vício de falta de fundamentação, não é susceptível de invalidar a liquidação oficiosa, que a antecede.

Vejamos se lhe assiste razão, começando por atentar na fundamentação da sentença recorrida:

“Assente por um lado, que a declaração de rendimentos apresentada após a liquidação oficiosa não goza da presunção de veracidade, a verdade é que, por outro, tal não é extensível aos elementos contabilísticos, que estando devidamente organizados, gozam da presunção prevista no artigo 75º, nº 1 da LGT.

Acresce referir ainda, neste contexto, que conforme jurisprudência reiterada, a AT fica, designadamente ao abrigo do princípio do Inquisitório, vinculada a realizar as diligências instrutórias e inspectivas necessárias à prossecução do interesse público e à descoberta da verdade material, com o inerente apuramento da matéria colectável do período de tributação em causa e a proceder às correcções que se mostrem necessárias, isto é, à consequente liquidação adicional ou à anulação da liquidação oficiosa.

Conforme se referiu, a B…, em data posterior à emissão da liquidação oficiosa, apresentou a respectiva declaração de rendimentos, para o exercício de 2006, na qual declarou um resultado líquido de exercício de - € 521.534,11, e um prejuízo para efeitos fiscais de € 486.787,33. Também como já mencionado, o Impugnante apresentou reclamação graciosa contra a liquidação oficiosa em causa [cfr. ponto G) do probatório].

A AT, no âmbito do procedimento de reclamação graciosa, propugna que “ (…) o apuramento da matéria tributável não está a ser efectuado directamente pela contabilidade do sujeito passivo, por falta de crédito desta, descredibilização que tanto vale para a B… como para a administração (…)” [cfr. alíneas H) e K ) da factualidade assente].

No entanto, o Impugnante havia exercido o seu direito de audição prévia, na qual procedeu à junção, nomeadamente, dos seguintes elementos de suporte documental:

- “Relatório de Gestão 2006”;

- “Balanço” emitido por referência a 31 de Dezembro de 2006;

- “Demonstração de Resultados por funções” relativa ao exercício de 2006;

- “Anexo às demonstrações financeiras para o exercício findo a 31 de Dezembro de 2006”;

- “Demonstração dos fluxos de caixa para o exercício findo a 31 de Dezembro de 2006”;

- “Anexo às Demonstrações dos fluxos de caixa 2006”.

- “Demonstração de Resultados Comparativa de 2001 a 2005 [cfr. alínea I) da fundamentação de facto].

Nesta sequência, e não obstante a entrega dos referidos documentos, a AT indeferiu a pretensão do Impugnante designadamente, com a argumentação de que há “falta de elementos probatórios nos autos” e que “estes documentos não são, nem podem ser suficientes para afastar a presunção criada pelo preenchimento dos pressupostos de aplicação de métodos indirectos”.

Desde logo, da análise dos documentos que foram juntos pelo Impugnante na reclamação graciosa, tendo em conta que os mesmos se encontram devidamente assinados pela Técnica Oficial de Contas, e que os montantes aí expressos são coerentes entre si – designadamente, o resultado líquido do exercício constante da demonstração de resultados é coincidente com aquele que foi aposto na declaração de rendimentos Modelo 22 apresentada –, pelo que apenas se pode concluir, à partida, que a contabilidade da Impugnante se encontrava organizada de acordo com a lei fiscal e comercial, beneficiando, a mesma, da presunção de veracidade prevista no artigo 75º, nº 1 da LGT, conforme referido supra.

Note-se que a AT está vinculada ao princípio da legalidade, bem como ao princípio da colaboração (artigo 59º da LGT) e do inquisitório (artigo 58º), sendo reiterado na jurisprudência que “Cabe à Adm. Fiscal, no âmbito dos princípios do inquisitório e da descoberta da verdade material (art.º 58.º, da LGT), proceder ao apuramento da situação tributária do sujeito passivo” (cfr. acórdão TCAS de 25.02.2021, processo n.º 2550/04.0BELSB).

(…)

Verifica-se, no caso vertente, que a AT nem no projecto, nem na decisão propriamente dita, nem em qualquer outro momento no procedimento de reclamação graciosa, solicitou expressamente qualquer elemento documental ao Impugnante, limitando-se a indeferir a sua pretensão, não obstante a documentação apresentada relativa à contabilidade da B… . A AT nunca, sequer, enunciou quais os documentos que considerava necessários para a instrução do procedimento, limitando-se a referir, de forma conclusiva, que não foi demonstrada a credibilidade da contabilidade. Em momento algum, a AT procedeu à realização de qualquer inspecção à B… [cfr. alínea N) do probatório] o que poderia, ou melhor, deveria ter feito com vista a verificar a organização e credibilidade da contabilidade da sociedade.

Não assistindo, assim, razão à Fazenda Pública, quando refere que a ora Impugnante não logrou carrear para os autos elementos tendentes a alterar ou modificar a posição dos serviços quanto à matéria colectável – sendo certo que a AT não diligenciou por pedido de elementos complementares, nem efectuou inspecção/fiscalização –, afigura-se que a documentação contabilística apresentada é suficiente e coerente para que se considere que se encontra organizada de acordo com a lei fiscal e comercial, beneficiando por isso da presunção de veracidade. De facto, as razões invocadas pela AT não são suficientes nem de molde a manter a liquidação oficiosa, visto que a Impugnante apresentou documentação contabilística, procurando comprovar a informação constante na declaração de IRC por si entregue.

A existirem quaisquer dúvidas a AT não podia, sem mais, eximir-se da sua função fiscalizadora e simplesmente concluir por falta de prova (cfr. em sentido idêntico, embora com um enquadramento factual ligeiramente diferente, mas ainda assim com um entendimento transponível para o presente caso, o acórdão do TCAS de 04.06.2020, processo nº 2072/07.8BELSB).

Ou seja, em ordem aos princípios da verdade material e do inquisitório competia à AT aferir, com rigor, da adequação e suficiência dos elementos que suportam o balanço, a demonstração de resultados, e os demais documentos apresentados pelo Impugnante (referentes à B…), encetando e promovendo todas as diligências necessárias ao apuramento da situação tributária, designadamente, através da acção de inspecção.

Assim sendo, tendo sido apresentada declaração de rendimentos, após a emissão de liquidação oficiosa, e atendendo ao disposto no artigo 83º, nº 10 do CIRC, “o princípio da tributação pelo rendimento real impunha outras diligências, designadamente, a realização de acção inspectiva para aferição de todos os elementos que foram supervenientemente apresentados, pelo que não o tendo feito ocorre um evidente excesso de quantificação de rendimentos.” (…)

Ora, em face do exposto, tudo visto e ponderado, tendo a B… procedido à entrega de declaração periódica de rendimentos, relativa a 2006, em data posterior ao termo do seu prazo legal, mas em período temporal anterior ao decurso do prazo de caducidade, e tendo o Impugnante, após projecto de decisão de reclamação graciosa apresentado documentação visando a demonstração e certificação da matéria tributável declarada, dimana inequívoco que a liquidação oficiosa não pode manter-se na ordem jurídica (cfr., ainda, com entendimento próximo, os acórdãos do STA de 05.12.2018, processo nº 0220/11.2BEVIS 0286/18, e do TCAS de 25.06.2019, processo nº 506/14.4BEBJA).

Em suma, em face do que vem sendo dito, resta concluir que a AT incorreu em erro sobre os pressupostos de facto e de direito, pelo que padecem de ilegalidade a liquidação oficiosa de IRC nº 2008….9, bem como a decisão da reclamação graciosa que a manteve, devendo as mesmas ser anuladas.»

Verifica-se, assim, que o tribunal de 1ª instância considerou que a sociedade devedora originária beneficiava da presunção de veracidade da contabilidade, pelo que cabia à Administração Tributária a realização de diligências com vista ao apuramento do lucro real obtido no exercício em causa, designadamente, solicitando elementos documentais adicionais ou até mesmo a realização de ação inspetiva para aferição de todos os elementos que foram supervenientemente apresentados, pelo que não o tendo feito, a liquidação oficiosa devia ser anulada, por erro nos pressupostos de facto e de direito.

Ora, tal decisão traduz uma correcta interpretação dos factos e aplicação do direito, encontrando-se sustentada quer na doutrina, quer em jurisprudência consolidada, pelo que ao determinar a anulação da liquidação oficiosa impugnada, o tribunal de 1ª instância não incorreu em erro de julgamento.

Por outro lado, não corresponde à verdade, como afirma a Recorrente, que “o Tribunal a quo reconheceu a legalidade da emissão da liquidação oficiosa seja pelos factos que dá como provados nas alíneas C), D), seja pela ausência de qualquer vício ou erro sobre os pressupostos da emissão da Liquidação Oficiosa”.

Em consequência, cai por terra o argumento de que a verificação de um vício no procedimento de reclamação não pode projectar efeitos invalidantes sobre o acto tributário de liquidação que o antecede, na medida em que não foi com base nesse pressuposto que o tribunal de 1ª instância anulou a liquidação oficiosa, conforme resulta de forma inequívoca do discurso fundamentador da sentença recorrida.

Em suma, em face de todo o exposto, a sentença recorrida não violou as disposições legais invocadas pela Recorrente, pelo que deve ser confirmada.

Atento o valor fixado à causa (€ 315.174,39), concede-se a dispensa do pagamento do remanescente da taxa de justiça, nos termos do artigo 6.º n.º 7 do R.C.P., atendendo à complexidade média das questões apreciadas no presente recurso e à lisura da conduta processual de ambas as partes.

Sumariando, nos termos do nº 7 do artigo 663º do CPC:

I- A mera apresentação da declaração de rendimentos fora do prazo legal mas dentro do prazo de caducidade não implica, per se, a anulação da liquidação oficiosa, desde logo, porque não goza da presunção de verdade declarativa.
II - Essa falta de presunção de verdade declarativa não se estende à contabilidade, desde que devidamente organizada;
III - Tendo sido apresentada declaração de rendimentos após a emissão de liquidação oficiosa, mas dentro do prazo de caducidade e mediante a faculdade consignada no artigo 83.º, nº10 do CIRC [atual artigo 90º, nº 12], o princípio da tributação pelo rendimento real impõe diligências por parte da AT, designadamente, a realização de ação inspetiva para aferição dos valores declarados, sob pena de anulação do acto tributário, por erro nos pressupostos de facto e de direito.

Decisão

Termos em que, face ao exposto, acordam em conferência os juízes da Subsecção Tributária Comum do Tribunal Central Administrativo Sul em NEGAR PROVIMENTO AO RECURSO, MANTENDO-SE A DECISÃO JUDICIAL RECORRIDA.

Custas pela Recorrente, sem prejuízo da dispensa do remanescente da taxa de justiça.

Lisboa, 15 de julho de 2026