Acordão do Tribunal Central Administrativo

Acórdãos TCAS	Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul
Processo:	07344/02

Secção:	1.º JUÍZO LIQUIDATÁRIO


Data do Acordão:	07/11/2006

Relator:	CASIMIRO GONÇALVES

Descritores:	IVA NULIDADE DA SENTENÇA FALTA DE FUNDAMENTAÇÃO DE FACTO OU DE DIREITO OPERAÇÃO SIMULADA

Sumário:	1. A nulidade da sentença por falta de fundamentação de facto ou de direito só abrange a falta absoluta de motivação da própria decisão e não já a falta de justificação dos respectivos fundamentos; isto é, a nulidade só é operante quando haja total omissão dos fundamentos de facto ou de direito em que assenta a decisão [cfr. o art. 125º do CPPT (correspondente ao anterior art. 144º do CPT) e o art. 668º, nº 1, al. b) do CPC]. 2. Não pode deduzir-se imposto que resulte de operação simulada ou em que seja simulado o preço constante da factura ou documento equivalente (art. 19º, nº 3, do CIVA).






Aditamento:

Decisão Texto Integral:

RELATÓRIO
1.1. P... – Pavimentos e Vias, SA, com os sinais dos autos, recorre da sentença que, proferida pelo Mmo. Juiz da 2ª secção do 2º Juízo do TT de 1ª Instância de Lisboa, lhe julgou improcedente a impugnação que deduziu contra a liquidação adicional de IVA e juros compensatórios, relativa ao exercício de 1990, no montante global de Esc.1.479.616$00.

1.2. A recorrente alega o recurso e remata a alegação formulando a seguinte Conclusão:
A sentença produzida pelo Tribunal Tributário de 1ª Instância não contém discriminação dos factos provados e não provados, tendo-se eximido a apreciar, como lhe competia, toda a prova produzida, quer a testemunhal quer a documental, limitando-se apenas a referir que o depoimento das testemunhas não foi considerado, sendo, por isso, nula, conforme dispõem os arts. 123° nº 2 e 125° do CPPT.
Termina pedindo que seja julgada nula a sentença e seja proferida sentença que aprecie devidamente toda a prova produzida e discrimine os factos provados e não provados.

1.3. Não houve contra-alegações.

1.4. Os autos foram com Vista ao MP, que emitiu Parecer no sentido do não provimento do recurso, sustentando que é no sentido de invocação de erro de julgamento de facto que deve ser interpretada a alegação da recorrente.

1.5. Corridos os Vistos legais, cabe decidir.

FUNDAMENTOS
2.1. A sentença julgou provados os factos seguintes:
1 - Em 18/5/1978, a firma impugnante, “P... - Pavimentos e Vias, S.A.”, com o NIPC ..., foi matriculada sob o nº ..., a fls.138, do livro C 130, na Conservatória do Registo Comercial de Lisboa, tendo como objecto social o exercício de actividades, públicas ou privadas, de construção, conservação e reparação de vias de comunicação, aeroportos e portos marítimos (cfr. certidão da Conservatória do Registo Comercial junta a fls. 162 a 174 dos autos);
2 - No ano de 1990, a firma impugnante, “P... - Pavimentos e Vias, S.A.”, estava colectada em IRC pelo 7° Bairro Fiscal de Lisboa e em IVA, no regime normal mensal, gozando do direito a dedução integral do imposto suportado a montante (cfr. cópia da informação junta a fls. 38 a 42 dos autos);
3 - Nos dias 9 e 11 de Maio de 1995, M..., na qualidade de responsável de facto da firma “A..., Lda.”, foi ouvida em declarações por Técnicos da A. Fiscal, no âmbito das mesmas admitindo que a empresa emitiu facturas falsas relativas a prestação de serviços no ano de 1990, tudo conforme cópia do respectivo auto que se encontra junta a fls. 60 a 66 do presente processo e se dá aqui por integralmente reproduzida;
4 - Em 19/10/1995, a A. Fiscal elaborou a informação cuja cópia se encontra junta a fls. 38 a 42 dos autos e se dá aqui por integralmente reproduzida, da qual consta, nomeadamente:
a) «... que nos exercícios de 1990 a 1994 a empresa “A..., Lda.” não exerceu qualquer actividade, limitando-se exclusivamente à cedência remunerada do respectivo alvará...»;
b) «... que a referida empresa não possui quaisquer máquinas aptas para trabalhos de escavação e movimentação de terras...»;
c) «... que a mesma firma não possui qualquer estrutura empresarial que permita supor a concretização destes serviços...»;
d) «... que recorreu à compra de facturas falsas junto de contribuintes em nome individual e pequenas sociedades...»;
e) «... que as facturas n°s. 25 a 29, emitidas em 24/4/1990, e as facturas n°s. 44 a 47, emitidas em 1/8/1990, no total de Esc. 3.913.000$00, não devem ser aceites como custo fiscal nos termos do art. 23º, do CIRC, dado serem custos titulados por facturas falsas...»;
5 - As facturas identificadas no nº 4, foram emitidas pela empresa “A..., Lda.” a favor da firma impugnante, tudo conforme cópias que se encontram juntas a fls. 43 a 52 dos autos e cujo conteúdo se dá aqui por integralmente reproduzido;
6 - Na sequência da acção de fiscalização levada a efeito pela Administração Fiscal, a mesma entendeu que a factualidade descrita nos n°s. 3 a 5 é de molde a justificar o recurso ao disposto no art. 19º, nº 3, do CIVA, em consequência do que retirou o direito à dedução do imposto mencionado nos documentos emitidos pela referida empresa “A..., Lda.” à firma impugnante, no ano de 1990 e no valor de Esc. 664.040$00, dado concluir estarmos na presença de operações simuladas por parte da mesma empresa (cfr. cópia de informação junta a fls. 38 a 42 dos autos; informação exarada a fls. 67 e 68 dos autos);
7 - Com fundamento nas correcções identificadas no nº 6, a A. Fiscal efectuou a liquidação adicional de IVA nº 95248405, relativa ao ano de 1990 e no montante de Esc. 664.040$00, tal como as liquidações de juros compensatórios n°s. 95248403 e 95248404, tudo no montante total de Esc. 1.479.616$00, nas mesmas surgindo como sujeito passivo a firma impugnante (cfr. cópia de informação junta a fls. 38 a 42 dos autos; informação exarada a fls. 67 e 68 dos autos);
8 - Em 4/3/1996, a firma impugnante efectuou o pagamento das liquidações - objecto do presente processo e identificadas no n° 7 (cfr. documento junto a fls. 29 dos autos; informação exarada a fls. 67 e 68 dos autos);
9 - Em 12/3/1996, a firma “P... - Pavimentos e Vias, S.A.” apresentou na RF do 7° Bairro Fiscal de Lisboa a impugnação que deu origem ao presente processo (cfr. carimbo de entrada aposto a fls. 2 destes autos);
10 - Em 14/5/1998 e 4/6/1998, os Técnicos da A. Fiscal referidos no nº 3 prestaram depoimento judicial incidente sobre as condições em que foram colhidas as declarações da representante de facto da firma “A..., Lda.”, tudo conforme cópia certificada do respectivo auto que se encontra junta a fls. 201 a 205 do presente processo e se dá aqui por integralmente reproduzida;
11 - Em 11/11/1998, o MP junto da Comarca de Santa Maria da Feira deduziu acusação considerando existirem indícios da prática de crimes de falsificação de documentos e de fraude fiscal, no âmbito de tal peça processual se tendo considerado falsas as facturas identificadas no nº 4, na mesma surgindo como arguido, além de outros, a firma impugnante, tudo conforme cópia que se encontra a fls. 132 a 139 dos autos e se dá aqui por integralmente reproduzida;
12 - Corre actualmente termos no Tribunal de Círculo e de Comarca de Santa Maria da Feira, sob o nº 200/99, processo de instrução crime o qual teve por base a acusação identificada no nº 11, encontrando-se suspenso ao abrigo do art. 50º, do RJIFNA, e aguardando a decisão, com trânsito em julgado, do presente processo (cfr. documentos juntos a fls. 214 a 247 dos presentes autos).

2.2. Quanto a factos não provados, a sentença exarou o seguinte:
«Factos não Provados
Dos factos constantes da impugnação e dos alegados na contestação pelo Digno Representante da Fazenda Pública, todos objecto de análise concreta, não se provaram os que não constam da factualidade supra descrita.»

2.3. E em sede de motivação da Decisão de Facto, a sentença exarou:
«Motivação da Decisão de Facto
A decisão da matéria de facto efectuou-se com base no exame dos documentos e informações oficiais, não impugnados, que dos autos constam, tudo conforme referido a propósito de cada uma das alíneas do probatório. O depoimento das testemunhas arroladas pela impugnante (cfr. fls.185 a 197 dos autos) não foi levado em consideração, por um lado dado que não conter factualidade relevante para a decisão da causa e, por outro, devido ao valor probatório da prova testemunhal (cfr. arts. 392º e 396º, do C.Civil).

3.1. Foi com base nesta factualidade que a sentença, enunciando como questões a decidir a da «análise da legalidade da liquidação adicional de IVA efectuada pela A. F. e relativa ao ano de 1990, devendo o Tribunal, igualmente, tomar conhecimento de eventuais excepções alegadas pelas partes e outras que sejam de conhecimento oficioso (cfr. art. 660º, nº 2, do CPCivil), julgou improcedente a impugnação.
Para tanto, a sentença considerou, no essencial, o seguinte:
Segundo o disposto no art. 19º, nº 3, do CIVA, não pode deduzir-se imposto que resulte de operação simulada ou em que seja simulado o preço constante da factura ou documento equivalente.
Isto porque, sendo certo que este princípio tem por fundamento a defesa dos interesses da Fazenda Pública, visando a manutenção da cadeia das deduções ao frustrar as tentativas de accionamento do mecanismo de dedução não suportado legalmente mediante a exigência de facturas de aquisição de bens e serviços pelos sujeitos passivos, assim se travando o passo à evasão fiscal. Se subjacente às facturas emitidas não existir qualquer operação tributável em sede de IVA e, no entanto, as mesmas forem emitidas como consubstanciando pretensas operações, com IVA incluído, vindo o destinatário de tais documentos a deduzir o imposto neles liquidado, estamos perante um acordo simulatório, realizado entre o emitente da factura e o seu destinatário, com o intuito de defraudar a Fazenda Pública.
Ora, para que a AT utilize o mecanismo consagrado naquele preceito legal basta que existam indícios sérios de que as operações tituladas pelas facturas em causa não são verdadeiras, incumbindo depois ao contribuinte demonstrar que o são. E a prova da existência de um acordo simulatório somente pode ser efectuada, nas mais das vezes, com base em indícios ou presunções.
No caso, embora a recorrente alegue que não se encontram reunidos os pressupostos de aplicação do disposto no normativo referido, o que é verdade é que, de acordo com a matéria de facto provada, a AT concluiu no sentido de retirar o direito à dedução do imposto mencionado nos documentos emitidos pela firma “A..., Lda.” à impugnante, além do mais, no ano de 1990 e no valor de Esc. 664.040$00, dado concluir estarmos na presença de operações simuladas por parte da mesma empresa (cfr. n°s. 3 a 6 e 11 da matéria de facto provada). E o Tribunal considera que os indícios constantes dos autos são suficientes para se concluir pela existência do aludido acordo simulatório entre a firma impugnante e a referida “A..., Lda.”, pelo que foram correctas as conclusões da AT. E ainda de acordo com a matéria de facto provada, a impugnante não conseguiu demonstrar, como lhe competia, que eram verdadeiras as operações tituladas pelas facturas em causa, pelo deve considerar-se improcedente a presente impugnação.

3.2. Conforme resulta da única Conclusão das alegações do recurso, a recorrente apenas imputa à sentença a nulidade da mesma, nos termos do disposto nos arts. 123° nº 2 e 125° do CPPT, por aquela não conter a discriminação dos factos provados e não provados, tendo-se eximido a apreciar toda a prova produzida, quer a testemunhal quer a documental, limitando-se apenas a referir que o depoimento das testemunhas não foi considerado.
Saber se ocorre tal nulidade e, saber se, interpretando, tal como sustenta o MP, a alegação da recorrente como sendo uma alegação de erro de julgamento de facto por parte da sentença, se verifica, ou não, tal erro de julgamento, são, pois, as questões a decidir no presente recurso.
Vejamos.

4.1. Começando pela apreciação da invocada nulidade da sentença, diremos, desde já, que a mesma não se verifica.
Com efeito, não é verdade que a sentença não contenha a discriminação dos factos provados e não provados.
Desde logo porque, como se viu, depois de especificar a factualidade julgada provada, exara, quanto a factos não provados, que «Dos factos constantes da impugnação e dos alegados na contestação pelo Digno Representante da Fazenda Pública, todos objecto de análise concreta, não se provaram os que não constam da factualidade supra descrita.»
Ou seja, embora de forma remissiva (para os factos constantes da PI da impugnação e da resposta do RFP), a sentença discrimina os que não julgou provados: todos os restantes articulados na PI e na resposta, que não foram dados como provados.
Não pode, pois, dizer-se que a sentença não contém a discriminação dos factos provados e não provados.
Como a fixação dos factos provados e não provados tem em vista estabelecer a matéria de facto a que há-de aplicar-se o direito, o juiz não está obrigado a indicar, de entre os alegados pelas partes, todos os factos que se provaram e todos aqueles que se não provaram.
Deve, antes, como impõe o nº 1 do art. 511º do CPC, seleccionar os pertinentes para a decisão da causa, segundo as várias soluções possíveis da questão de direito.
Ora, no caso, conforme decorre do Probatório da sentença, foi isso que se observou.
Por outro lado, sendo certo que a fundamentação deve consistir na indicação dos elementos de prova que foram utilizados para formar a convicção do tribunal e na sua apreciação crítica, fundamentalmente com intenção de ser possível conhecer as razões por que se decidiu no sentido decidido e não noutro, também se descortinam da acima transcrita «motivação da Decisão de Facto» constante da sentença as razões pelas quais se decidiu no sentido decidido e não noutro, ou seja, as razões pelas quais se decidiu no sentido propugnado pela AT (por se ter dado relevo à prova documental junta aos autos - relatório da inspecção
tributária e documentos recolhidos - e não se ter dado relevo à prova testemunhal que apontava no sentido propugnado pela impugnante).
Com efeito, em sede de motivação da Decisão de Facto, a sentença explica que a decisão da matéria de facto se efectuou «com base no exame dos documentos e informações oficiais, não impugnados, que dos autos constam, tudo conforme referido a propósito de cada uma das alíneas do probatório» e que o depoimento das testemunhas arroladas pela impugnante não foi levado em consideração, por um lado dado não conter factualidade relevante para a decisão da causa e, por outro, devido ao valor probatório da prova testemunhal (arts. 392º e 396º, do C.Civil).
Já se vê, portanto, que não procede a alegação de nulidade da sentença, invocada pela recorrente. Na verdade, a nosso ver e salvo o devido respeito, perante o teor desta fundamentação, surgem claras as razões que determinaram o juízo dos factos provados e não provados. Não pode, portanto, proceder a alegação de que a sentença não fundamentou o juízo probatório quanto aos factos não provados.
Acresce que é sabido e é jurisprudência assente que a nulidade da sentença por falta de fundamentação de facto ou de direito só abrange a falta absoluta de motivação da própria decisão e não já a falta de justificação dos respectivos fundamentos; isto é, a nulidade só é operante quando haja total omissão dos fundamentos de facto ou de direito em que assenta a decisão [cfr. o art. 125º do CPPT (correspondente ao anterior art. 144º do CPT) e o art. 668º, nº 1, al. b) do CPC; cfr., também, entre outros, ac. do STA, de 10/5/73, BMJ 228, 259; ac. do STJ, de 8/4/75, BMJ 246, 131 e ac. desta secção do TCA, de 20/4/99, Rec. 62.285].
A insuficiência ou mediocridade da motivação é espécie diferente, afecta o valor doutrinal da sentença, sujeita-a ao risco de ser revogada ou alterada em recurso, mas não produz nulidade - cfr. Alberto dos Reis, CPC anotado, Vol. V, 140.
Ora, no caso, a sentença recorrida fixou e especificou os factos que julgou provados, exarando os meios de prova em que alicerçou o seu juízo probatório, e especificou (embora por remissão para a PI e para a resposta do RFP) os que não julgou provados.
Independentemente, pois, da questão de saber se a sentença errou, ou não, quanto a tal julgamento de facto (nomeadamente por ter considerado não provada a factualidade alegada pela recorrente na PI da impugnação) e/ou de direito, torna-se evidente que não ocorre a invocada nulidade pela alegada falta de fundamentação de facto ou por violação do disposto no art. 123º do CPPT.

4.2. De todo o modo, tal como refere o MP, o que a recorrente alega como sendo nulidade da sentença, deverá interpretar-se como sendo, antes, a invocação de erro de julgamento de facto por parte da sentença (a recorrente alega que a sentença se eximiu a apreciar, como lhe competia, toda a prova produzida, quer a testemunhal quer a documental, limitando-se apenas a referir que o depoimento das testemunhas não foi considerado).
Apreciemos, pois, nesta vertente, a alegação da recorrente.

4.2.1. A liquidação adicional de IVA impugnada (1990) respeita, segundo a fundamentação da AT, a IVA deduzido constante das facturas n°s. 25 a 29, emitidas em 24/4/1990, e das facturas n°s. 44 a 47, emitidas em 1/8/1990, no total de Esc. 3.913.000$00, pela sociedade “A..., Lda.” e em relação às quais a AT entendeu dever retirar o direito à dedução do imposto nelas mencionado (Esc. 664.040$00), dado concluir estarmos na presença de operações simuladas.
Na base desta conclusão por parte da AT, estão os factos seguintes:
- o facto de a responsável de facto da firma A..., Lda., M..., ter sido ouvida em declarações em 9 e 11/51995, e ter admitido que a empresa emitiu facturas falsas relativas a prestação de serviços no ano de 1990;
- o facto de nos exercícios de 1990 a 1994 a mesma A..., Lda. não ter exercido qualquer actividade, limitando-se exclusivamente à cedência remunerada do respectivo alvará;
- o facto de a mesma empresa não possuir quaisquer máquinas aptas para trabalhos de escavação e movimentação de terras, não possuir qualquer estrutura empresarial que permita supor a concretização destes serviços;
- o facto de ter recorrido à compra de facturas falsas junto de contribuintes em nome individual e pequenas sociedades.
Ora, perante esta prova apresentada pela AT, a recorrente em termos de prova documental juntou cópias dos cheques a fls 20 a 22 emitidos à ordem da A..., Lda. e os docs de fls. 23 a 28 (cópia de um Boletim de Informações onde consta a indicação em primeiro lugar, da empresa A..., Lda., num concurso para reposição de pavimentos e sinalização, lançado pela CM de Alcoutim e cópia de uma acta, datada de 28/12/95, de uma reunião entre D. Margarida Brandão de Andrade, um sócio gerente da Antero e Filho, Lda., o Director Geral da recorrente e um conselheiro da mesma recorrente.
Diga-se desde já, que esta prova documental de modo algum infirma a factualidade apurada pela AT: os cheques emitidos em nome da A..., Lda., apenas provam os pagamentos neles documentados [mas não fazem prova de que se trata dos pagamentos relativos às facturas questionadas – e note-se que a própria Margarida declarou à AT que a A..., Lda., recebia, pelas facturas, determinadas importâncias (sempre o IVA a que, em alguns casos, acrescia uma comissão variável)], a acta apenas prova que as pessoas intervenientes terão feito as declarações ali reproduzidas e a junção do Boletim citado é irrelevante, até porque não se refere a data do ali descrito concurso.
Em termos de prova testemunhal, as testemunhas inquiridas (fls. 185 a 197 e 202 a 205) apenas referem, que a recorrente sempre teve necessidade de recorrer ao aluguer de maquinaria com vista à efectivação das obras que se propunha realizar, mencionando, para tal aluguer, o nome da A..., Lda., entre outros, e descrevendo o circuito da emissão de facturas e limitando-se a afirmar, quando questionadas sobre as facturas de fls. 43, 44, 46, 47, 48, 49, 50, 51 e 52, que estas correspondem à actividade exercida pela A..., Lda., enquanto fornecedor da impugnante (cfr. depoimento da testemunha Dr. Luis Dias) e que presumiam que o conteúdo das mesmas corresponda à realidade, embora não possam confirmar que as referidas facturas tiveram na origem os alugueres por elas titulados (depoimento da testemunha Eng. Jorge Duarte). E, de todo o modo, enquanto a testemunha Dr. Luis Dias referencia as ditas facturas como emitidas relativamente a obras por si dirigidas em Celorico da Beira e Faro, já a testemunha Eng. Nuno Reis, referencia as mesmas facturas como emitidas relativamente a obras por si dirigidas em Nisa (a factura nº 25) em Seda (a nº 26) em Ciborro (a nº 28) em Portalegre (as nºs. 44 e 45) e em Évora (a nº 47), também este afirmando, quanto aos serviços por tais facturas documentados, que «presume» que as actividades de aluguer nelas constantes, estão de acordo com a realidade.
Já quanto ao depoimento da testemunha Antero Brandão de Andrade e Silva, sócio e gerente da A... Lda., além de também nada informar de concreto quanto às ditas facturas, carece de credibilidade, por não demonstração da respectiva afirmação (aliás refutada pelo autuante Augusto Santos e pela testemunha Ângelo Manuel Loureiro Manero de Lemos (fls. 202 e sgts.), quando diz que as declarações de sua filha M... (fls. 60 a 66), são falsas e que essa falsidade teve na origem coacção produzida pelo funcionário da AT, Augusto Santos, que colheu tais informações, o qual terá coagido sua filha no sentido de poder estar sujeita a prisão se acaso não quisesse assinar o auto de declarações.
Ora, perante o teor da prova documental junta pela recorrente e da prova testemunhal (sendo que, como diz a sentença, os depoimentos são livremente apreciados pelo Tribunal, nos termos do art. 396º do CCivil, sendo, no presente caso, de considerar, para tal efeito, quer a razão de ciência apresentada, quer a vacuidade dos depoimentos na parte em que se refere à factualidade questionada (ou seja, quanto à realização, ou não, dos serviços mencionados nas facturas: como se disse as testemunhas limitam-se a «presumir» que as facturas corresponderão a serviços de aluguer por parte da Antero e Filho, Lda.,), quer, ainda, a próprias contradições entre os depoimentos no que respeita aos locais das obras a que respeitarão as ditas facturas (veja-se que as testemunhas que tal afirmam dizem que eram obras que elas próprias dirigiam, o que mais acentua a falta de clareza e de congruência dos depoimentos) e perante a restante prova documental apresentada pela AT (e desprezando o facto de a recorrente e a A..., Lda., terem sido, posteriormente (em 11/11/98), acusadas pelo MP junto da Comarca de Santa Maria da Feira, como responsáveis por crimes de falsificação e fraude fiscal imputados aos ali restantes co-arguidos) – cfr. nºs. 11 e 12 do Probatório, temos que concordar com a valoração probatória dos factos provados e não provados feita na sentença recorrida.
É certo que, como diz a recorrente, a livre apreciação da prova pelo tribunal significa que o tribunal possui liberdade de apreciar a prova em contraposição ao sistema de prova legal em que a lei determina qual a prova a produzir, mas tal não significa que o tribunal não tenha o dever de apreciar a prova. Todavia, no caso, feita essa apreciação e valoração, julga-se ser de acolher, pelas razões expostas, o Probatório especificado na sentença, não havendo, portanto, que alterá-lo, e improcedendo, assim, o alegado erro de julgamento de facto, por violação do disposto no mencionado art. 396º do CCivil.

4.2.2. E, porque, atendendo à matéria de facto provada e não provada, se nos afigura legalmente adequada a subsunção, feita na sentença, dos factos ao direito (aliás, não vem invocado no recurso qualquer erro de julgamento de direito), importa concluir pela total improcedência do recurso, já que, por um lado, a AT logrou demonstrar a existência de indícios suficientes de que as operações tituladas pelas facturas em causa não são verdadeiras, e já que, por outro lado, a recorrente, [a quem passou a caber (face à legitimação da AT para proceder às correcções) o ónus de provar que as facturas substanciam operações reais e permitem o exercício do direito à dedução do IVA nelas mencionado], não logrou demonstrar a veracidade de tais operações.

DECISÃO
Termos em que acordam, em conferência, os juizes da Secção de Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo em, negando provimento ao recurso, confirmar a decisão recorrida.
Custas pelo recorrente, fixando-se a taxa de justiça em 4 (quatro) UCs.
Lisboa, 11/07/2006

CASIMIRO GONÇALVES
ASCENSÃO LOPES
LUCAS MARTINS