Acordão do Tribunal Central Administrativo

Acórdãos TCAS	Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul
Processo:	01998/07

Secção:	CT - 2.º JUÍZO


Data do Acordão:	10/02/2007

Relator:	CASIMIRO GONÇALVES

Descritores:	DISPENSA DE PRESTAÇÃO DE GARANTIA

Sumário:	1. Os pressupostos da dispensa de prestação de garantia, referidos no nº 4 do art. 52° da LGT, são a existência de prejuízo irreparável que seja causado pela prestação da garantia e a manifesta falta de meios económicos para a prestar. E em relação a ambos os casos, a lei impõe, ainda, que a insuficiência ou inexistência de bens não seja da responsabilidade do executado. 2. Ao executado incumbe provar que, apesar da insuficiência de bens penhoráveis para o pagamento da dívida exequenda e acrescido, não houve dissipação de bens com intuito de diminuir a garantia dos credores.






Aditamento:

Decisão Texto Integral:

RELATÓRIO
1.1. J..., com os sinais dos autos, recorre da sentença proferida pelo Mmo. Juiz do TAF de Lisboa – 2, que lhe julgou improcedente a reclamação que havia interposto do despacho do Chefe do Serviço de Finanças de Loures - 3 que (no âmbito do processo de execução fiscal nº ..., tendo por objecto a cobrança de dívidas de IVA dos exercícios de 2002 e 2003, no montante de € 671.441,00) lhe indeferiu o pedido de isenção de garantia.

1.2. O recorrente termina as alegações do recurso formulando as Conclusões (aperfeiçoadas a fls. 131/133) seguintes:
1ª. O ora Recorrente Reclamou do acto de indeferimento do seu Pedido de Isenção de Garantia;
2ª. A Fazenda não contestou a Reclamação do Recorrente e o M. Público junto desse Venerando Tribunal deu Parecer favorável à procedência da mesma;
3ª. A Sentença recorrida elegeu, apenas, como questões a resolver a falta de fundamentação da notificação do Despacho Administrativo-Tributário que indeferiu a mencionada Isenção e a interpretação do art. 183°-A do CPPT conforme à Constituição;
4ª. A mesma Sentença não se pronunciou quanto ao facto do Recorrente preencher ou não os requisitos do art. 52°, nº 4, da LGT, muito embora os mesmos tenham sido alegados pelo mesmo;
5ª. A Sentença recorrida é nula por não se ter pronunciado sobre questões invocadas pelo Recorrente;
6ª. Acontece que, o acto tributário de Indeferimento da isenção da Garantia não se encontra fundamentado, facto esse que é corroborado, no seu Parecer, pelo Insigne Magistrado do M. Público neste Venerando Tribunal;
7ª. Porquanto, tal acto não descreve as razões de facto e de direito que o motivaram;
8ª. O património e os rendimentos auferidos pelo Recorrente, evidenciados pelo seu Cadastro Electrónico, o qual consta do Processo Instrutor, são bem demonstrativos da sua insuficiência de meios;
9ª. Donde a sua impossibilidade em obter uma Garantia Bancária, a qual, anualmente, custaria € 57.330,00;
10ª. A Sentença recorrida faz uma interpretação intrinsecamente literal do então art. 183°-A do CPPT (revogado peto art. 94° da Lei nº 53°-A/2006, de 29.12), a qual, para respeitar os Princípios da Igualdade e da Tutela Jurisdicional Efectiva (art.s 13° e 268°, nº 4 da CRP), tem que ter a seguinte dimensão interpretativa:
"Se a reclamação graciosa não estiver decidida no prazo de um ano a contar da data da sua interposição caduca a garantia prestada para suspender a execução bem como o direito de exigir a prestação de uma garantia para o mesmo efeito".

1.3. Não foram apresentadas contra-alegações.

1.4. O MP teve vista nos autos, pronunciando-se pela baixa do processo à 1ª Instância para que, relativamente à nulidade invocada, o mmo. Juiz, nos termos do art. 700, nº 1, al. a) do CPC, sustente o despacho ou repare o agravo, dado que o proferido a fls. 113 não tem fundamentação, como prescrito no art. 158º do CPC.

1.5. Sem vistos, dada a natureza urgente do processo, cabe decidir.

FUNDAMENTOS
2.1. A sentença julgou provados os factos seguintes:
1. No Serviço de Finanças de Loures 3 corre termos o processo de execução fiscal nº ..., para a cobrança da quantia de € 671.441,00, correspondente a dívidas de IVA dos exercícios de 2002 e 2003 (cfr. docs. de fls. 1 a 48 da cópia certificada do processo executivo);
2. O processo supra identificado foi autuado em 2006/01/05 conforme se retira da folha de rosto da cópia certificada do processo;
3. Em data não concretamente apurada foi deduzida Oposição à execução Fiscal pelo ora reclamante (cfr. docs. junto a fls. 53 e segs. da cópia certificada do processo executivo);
4. Na Oposição supra identificada o ora reclamante suscita a questão prévia da existência de uma reclamação graciosa, bem como a nulidade de citação (cfr. docs. junto a fls. 53 e segs. da cópia certificada do processo executivo);
5. Por ofício de 26/04/06, do Serviço de Finanças de Loures 3 foi o reclamante notificado para se proceder à suspensão da garantia bancária a prestar garantia (cfr. doc. junto a fls. 124 da cópia certificada do processo executivo);
6. Por requerimento entrado no Serviço de Finanças a 18/05/06, o ora reclamante solicitou a dispensa de prestação de garantia bancária (cfr. doc. junto a fls. 194 da cópia certificada do processo executivo);
7. Em 9/01/07, foi elaborada um informação da qual consta que o executado possui um prédio urbano em Paço de Arcos e um veículo automóvel, bem como que possui rendimentos da categoria A provenientes de empresas das quais são sócios gerentes e também possuem rendimentos da categoria E (cfr. doc. junto a fls. 216 da cópia certificada do processo executivo);
8. Por despacho de 30/01/07, foi indeferido o requerimento de pedido de dispensa da garantia, por não se verificarem os pressupostos do nº 4 do artigo 52° da LGT (cfr. doc. junto a fls. 217 da cópia certificada do processo executivo);
9. Por ofício de 08/02/2007, remetido por fax e por correio registada foi o reclamante notificado.

2.2. Quanto a facto não provados, a sentença exarou:
«Dos factos, com interesse para a decisão da causa, constantes da impugnação, não se provaram os que não constam da factualidade supra.»

2.3. E em sede de Motivação da Decisão de Facto, a sentença exara:
«A decisão da matéria de facto com base no exame das informações e dos documentos, não impugnados, que dos autos constam, todos objecto de análise concreta, conforme referido a propósito de cada uma das alíneas do probatório.»

3.1. Enunciando como questões a decidir as de saber (i) se a falta de fundamentação da notificação é ou não causa invalidante do despacho de que se reclama e (ii) a que se prende com a aplicabilidade ou não do art. 183°-A do CPPT, a sentença veio a julgar improcedente o pedido de isenção de prestação da garantia, considerando o seguinte:
- Quanto à falta de fundamentação da notificação, resulta, da conjugação do disposto nos arts. 36°, n° 2 e 37º, ambos do CPPT (correspondentes, ao tempo às normas idênticas constantes dos arts. 22º e 64º do CPT), que o reclamante não pode vir invocar irregularidades efectuadas na notificação quando não lançou mão dos meios que tinha ao seu dispor para que lhe fosse cedida a fundamentação do acto ora reclamado.
- Quanto ao entendimento de que o art. 183°-A do CPPT, para ser interpretado de acordo com a CRP e em respeito com o princípio da igualdade, também é extensível às situações em que se encontra pendente uma reclamação graciosa (ou seja, encontrando-se pendente um reclamação graciosa e não tendo sido prestada garantia, a AF já a não pode pedir), a sentença veio a decidir que, no caso dos autos, muito embora se encontre pendente uma reclamação graciosa que (segundo afirma o reclamante) determinou a suspensão do processo de oposição à execução fiscal, o que é verdade é que ele não prestou qualquer garantia que permita acautelar os interesses da AT caso a reclamação graciosa venha a ser considerada improcedente.
Por isso, não ocorre qualquer violação do princípio da igualdade constitucionalmente consagrado pelo facto de se interpretar este normativo no sentido de que ele apenas tem aplicação quando foi prestada uma garantia, uma vez que ele visava (foi revogado pelo OE para 2007) apenas assegurar que os contribuintes não eram penalizados pela demora da AT ou dos Tribunais. E acresce ainda que, para que o processo de execução fiscal possa ser suspenso, conforme dispõe o art. 169° do CPPT, tem que ser prestada uma garantia, o que não aconteceu nos presentes autos.

3.2. Do assim decidido discorda o recorrente sustentando, como se viu:
a) Que a sentença é nula (cfr. Conclusões 1ª a 5ª) por omissão de pronúncia, dado que não se pronuncia quanto à alegada questão de saber se o recorrente preenche ou não os requisitos do art. 52°, nº 4, da LGT. Isto porque a sentença elegeu como questões a resolver, apenas a falta de fundamentação da notificação do despacho que indeferiu a isenção e a questão da interpretação do art. 183°-A do CPPT conforme à Constituição.
b) Que a sentença enferma de erro de julgamento (cfr. Conclusões 6ª e 7ª), pois que acto tributário de indeferimento da isenção da garantia não se encontra fundamentado (não descreve as razões de facto e de direito que o motivaram) o que até é corroborado pelo MP, no seu Parecer.
c) Que (cfr. Conclusões 8ª e 9ª), quanto à questão da isenção de garantia, o património e os rendimentos auferidos pelo recorrente, evidenciados pelo seu Cadastro Electrónico, são bem demonstrativos da sua insuficiência de meios, donde a sua impossibilidade em obter uma Garantia Bancária, a qual, anualmente, custaria € 57.330,00.
d) Que a sentença enferma de erro de julgamento de direito (cfr. Conclusão 10ª), pois faz uma interpretação intrinsecamente literal do então art. 183°-A do CPPT (revogado pelo art. 94° da Lei nº 53°-A/2006, de 29.12), violadora dos princípios constitucionais da igualdade e da tutela jurisdicional efectiva.
As questões a decidir neste recurso são, portanto, as de saber se ocorrem a invocada nulidade e os invocados erros de julgamento e, se for caso, conhecer da questão relativa à isenção da garantia.

3.3. Todavia, importa, antes do mais, apreciar o requerido pelo MP, no sentido da baixa do processo à 1ª instância para que, relativamente à nulidade invocada, o mmo. Juiz, nos termos do art. 700, nº 1, al. a) do CPC, sustente o despacho ou repare o agravo, dado que o proferido a fls. 113 não tem fundamentação, como prescrito no art. 158º do CPC.
Ora, a nosso ver e salvo o devido respeito, pelo despacho de fls. 113 mostra-se cumprido o disposto no segmento final do nº 1 do art. 744º do CPC. Embora usando uma fórmula genérica, o sr. juiz entendeu que não ocorria a nulidade imputada à sentença e, assim, crê-se que se mostra cumprido o disposto no citado normativo.

4.1. Vejamos, então, a própria questão da nulidade da sentença, por omissão de pronúncia.
Como é sabido, a nulidade da sentença por omissão de pronúncia vem prevista no art. 668º do CPC e, no âmbito do processo tributário, no art. 125º do CPPT. E também é sabido que a falta de pronúncia sobre questões que o juiz deva apreciar, constituindo, embora, a dita nulidade de sentença, só se verifica quando o tribunal deixa de conhecer de questão que devia ser conhecida e não quando deixa de apreciar qualquer argumento produzido pela parte.
Questões para este efeito são «todas as pretensões processuais formuladas pelas partes que requerem decisão do juiz, bem como os pressupostos processuais de ordem geral e os pressupostos específicos de qualquer acto (processual) especial, quando realmente debatidos entre as partes (cfr. A. Varela, RLJ, 122º, 112) e não podem confundir-se «as questões que os litigantes submetem à apreciação e decisão do tribunal com as razões (de facto ou de direito), os argumentos, os pressupostos em que a parte funda a sua posição na questão» (cfr. Alberto dos Reis, CPC Anotado, Vol. V, 143).
No caso vertente e relativamente à matéria ora em causa, estamos perante uma questão que se subsume àquele sentido acima apontado.
Com efeito, dado que quer nos nºs. V e XI das alegações de recurso para a 1ª 1nstância, quer nas respectivas Conclusões 7ª a 11ª, o recorrente articula, claramente, factualidade atinente à falta de meios económicos para prestar a garantia, bem como factualidade atinente à alegação de prejuízo irreparável que resulta, segundo o recorrente, do custo anual da garantia bancária e a qual para ser constituída dependeria, ela própria, do oferecimento de outras garantias, meios esses que ele não tem, estamos, então, perante uma questão que importava decidir de fundo.
Porém, a sentença nem aprecia tal alegação, nem a valora sob qualquer prisma, limitando-se a apreciar a questão da fundamentação da notificação e a questão da interpretação do disposto no revogado art. 183°-A do CPPT.
Ocorre, assim, a invocada nulidade da sentença, que se declara.
Daí que, em face do disposto nos arts. 715, nº 2 e 753º, ambos do CPC, subsidiariamente aplicáveis, se deva agora, caso o processo contenha os elementos necessários, conhecer de tal questão, sem necessidade de se notificarem as partes para sobre ela alegarem de mérito, uma vez que, tendo a omissão de pronúncia sido invocada nas alegações do recurso, ficou já assegurado o respectivo contraditório.

4.2. Antes, porém, e apreciando, desde já, os também invocados erros de julgamento a que se referem as Conclusões 6ª-7ª e 10ª, diremos que, nesta parte, concordamos inteiramente com a decisão e a fundamentação constantes da sentença recorrida.

4.2.1. Na verdade, relativamente à questão da fundamentação, o que o recorrente invocou foi, como bem se diz na sentença, que a notificação do despacho que indeferiu o seu pedido de dispensa da prestação de garantia bancária, não se encontra fundamentada. E é isso que claramente resulta dos Pontos II, III, VIII, IX e X das alegações de recurso interposto para o Tribunal de 1ª instância – cfr. fls. 6 e sgts., onde o reclamante alegou o seguinte: «A notificação ora reclamada não está fundamentada, pois não expõe, mesmo sucintamente, as razões de facto e de direito que motivaram a Decisão/Despacho a que se refere (…).
A mesma não foi, validamente, notificada ao Reclamante, uma vez que, omite os requisitos do art. 36º, nºs. 1 e 2 do CPPT.»
Ora, tal como diz a sentença, o reclamante não pode vir invocar irregularidades efectuadas na notificação quando não lançou mão dos meios que tinha ao seu dispor para que lhe fosse cedida a fundamentação do acto reclamado, sendo que o regime consagrado, quer pelo CPT, quer pela LPTA, quer, posteriormente, pelo CPPT e pelo CPTA, não esvazia de conteúdo o direito à notificação constitucionalmente garantido: por um lado, porque não exonera a Administração de notificar integralmente o acto (antes reforça, de certo modo, essa obrigação, permitindo ao particular exigir o seu cumprimento); por outro lado, porque disponibiliza um meio que garante a integral satisfação desse direito antes da reacção graciosa ou contenciosa contra o acto notificado; por último, porque se limita a dispor sobre a consequência, no que concerne à caducidade do direito à impugnação, da inércia do notificado, perante uma notificação incompleta, sem lhe retirar ou limitar o direito à notificação.
É certo que o recorrente vem agora alegar, nas Conclusões 6ª e 7ª do recurso, que «… o acto tributário de Indeferimento da isenção da Garantia não se encontra fundamentado (…)» «Porquanto, tal acto não descreve as razões de facto e de direito que o motivaram».
Isto é, vem agora invocar a falta de fundamentação do próprio despacho de indeferimento.
Só que esta é uma questão que apenas agora é invocada e que, por isso mesmo, não foi nem poderia ter sido (visto que o eventual vício de falta de fundamentação não é de conhecimento oficioso) objecto de apreciação pela sentença recorrida.
E, tratando-se de questão nova, também não pode, por isso, ser apreciada neste recurso, pois os recursos visam o reexame ou apreciação das decisões dos tribunais inferiores por parte dos tribunais superiores (cfr. arts. 676º, nº 1, 680º, nº 1 e 690º, todos do CPC).
A sentença recorrida não sofre, portanto, do erro de julgamento que, nesta matéria, o recorrente lhe imputa, assim improcedendo as Conclusões 6ª e 7ª do recurso.

4.2.2. Quanto à questão do erro de julgamento por errada interpretação do disposto no art. 183ª-A do CPPT (cfr. Conclusão 10ª), também o recorrente carece de razão legal.
Com efeito, tal como se diz na sentença recorrida, a aplicação deste preceito (entretanto revogado - pelo art. 94° da Lei nº 53°-A/2006, de 29/12), pressupunha, claramente, como dele consta, que tivesse sido prestada garantia. Aliás, só perante a efectiva prestação da garantia é que faria sentido declarar-se a respectiva caducidade dessa garantia prestada.
E, no caso, não tendo o recorrente prestado qualquer garantia não pode declarar-se a respectiva caducidade.
Ou seja, ao contrário do alegado pelo recorrente, não pode interpretar-se a norma em causa com o sentido de que caduca a garantia prestada ou, também, «o direito de exigir a prestação de uma garantia para o mesmo efeito»: o comando do art. 9º do CCivil [ao impor a reconstituição do pensamento legislativo a partir dos textos, tendo sobretudo em conta a unidade do sistema jurídico, as circunstâncias em que a lei foi elaborada e as condições específicas do tempo em que é aplicada (não podendo, contudo, ser considerado o pensamento legislativo que não tenha na letra da lei um mínimo de correspondência verbal, ainda que imperfeitamente expresso)] veda essa interpretação, pois, como diz a sentença, o preceito em causa tinha como razão de ser o não penalizar os contribuintes quando a AT ou os Tribunais não emitiam decisão num prazo que o legislador considerou razoável - um ano no caso das reclamações e dois no caso de processos judiciais - tendo este que suportar os custas duma decisão menos célere do que o razoável. Mas, essa não penalização pressupunha, naturalmente, e como decorre da norma legal (cujo texto era o seguinte: «A garantia prestada para suspender a execução em caso de reclamação graciosa, impugnação judicial, recurso judicial ou oposição caduca …») que o contribuinte estivesse onerado com uma garantia efectivamente prestada.
Pelo que, nem a unidade do sistema jurídico, como regra de interpretação, nem as circunstâncias em que a lei foi elaborada, nem as condições específicas do tempo em que foi aplicada (sendo que, como se disse, não pode ser considerado o pensamento legislativo que não tenha na letra da lei um mínimo de correspondência verbal, ainda que imperfeitamente expresso) indiciam que se possa entender a "mens legis" como assimilando o conceito de «garantia prestada» ao de «direito de exigir a prestação de uma garantia para o mesmo efeito».
Também quanto a esta questão a sentença recorrida não sofre, pois, do erro de julgamento alegado pelo recorrente, improcedendo, em consequência, a Conclusão 10ª do recurso.

4.3.1. Regressando, então, à questão da acima declarada nulidade da sentença, por omissão de pronúncia, importa, como também acima se disse, face do disposto nos arts. 715º, nº 2 e 753º, ambos do CPC, subsidiariamente aplicáveis, conhecer, caso o processo contenha os elementos necessários, da questão cuja apreciação foi omitida.
Ora, da prova documental dos autos, resultam provados, para além dos que já foram especificados no Probatório da sentença, também outros factos que interessam à decisão, e que agora se aditam, sendo que a prova dos mesmos decorre dos documentos indicados a propósito de cada um dos nºs. a seguir indicados, reformulando-se igualmente o nº 7 do mesmo Probatório, em consonância com o que decorre do documento ali indicado.

4.3.2. Assim, julgam-se provados os factos seguintes:
1. No Serviço de Finanças de Loures 3 corre termos o processo de execução fiscal nº ..., para a cobrança da quantia de € 671.441,00, correspondente a dívidas de IVA dos exercícios de 2002 e 2003 (cfr. docs. de fls. 1 a 48 da cópia certificada do processo executivo);
2. O processo supra identificado foi autuado em 2006/01/05 conforme se retira da folha de rosto da cópia certificada do processo;
3. Em data não concretamente apurada foi deduzida Oposição à execução Fiscal pelo ora reclamante (cfr. docs. junto a fls. 53 e segs. da cópia certificada do processo executivo);
4. Na Oposição supra identificada o ora reclamante suscita a questão prévia da existência de uma reclamação graciosa, bem como a nulidade de citação (cfr. docs. junto a fls. 53 e segs. da cópia certificada do processo executivo);
5. Por ofício de 26/04/06, do Serviço de Finanças de Loures 3 foi o reclamante notificado para se proceder à suspensão da garantia bancária a prestar garantia (cfr. doc. junto a fls. 124 da cópia certificada do processo executivo);
6. Por requerimento entrado no Serviço de Finanças a 18/05/06, o ora reclamante solicitou a dispensa de prestação de garantia bancária (cfr. doc. junto a fls. 194 da cópia certificada do processo executivo);
7. Em 9/01/07, foi elaborada a informação de fls. 216 do apenso, na qual se exara que em nome do recorrente consta a propriedade de um prédio urbano em Paço de Arcos e de um veículo automóvel do ano de 1987 e que o recorrente e sua esposa auferem rendimentos de trabalho provenientes das empresas Nelson Silva Antunes Automóveis, Lda., e Crisoncar, Comércio de Automóveis, Lda. em que figuram como gerentes ou sócios gerentes e que também auferem rendimentos da categoria E (cfr. doc. de fls. 216 da cópia certificada do processo executivo apenso).
8. Por despacho de 30/01/07, foi indeferido o requerimento de pedido de dispensa da garantia, por não se verificarem os pressupostos do nº 4 do artigo 52° da LGT (cfr. doc. junto a fls. 217 da cópia certificada do processo executivo);
9. Por ofício de 08/02/2007, remetido por fax e por correio registada foi o reclamante notificado.
10. O Banco Millenium BCP informou o recorrente de que o preço para garantia bancária no montante de 882.000 Euros prevê uma comissão anual de 6,5% cobrada trimestralmente e antecipadamente (doc. de fls. fls. 201 da cópia certificada do processo executivo apenso).
11. Na declaração de rendimentos referente a 2005, o recorrente declarou, relativamente ao seu agregado familiar, rendimentos de 15.289,22 Euros, constando ainda do Cadastro Electrónico de Activos Penhoráveis a titularidade de 385 acções da EDP Energias de Portugal, SA., (cfr. doc. de fls. 208 da cópia certificada do processo executivo apenso).

4.4. Vejamos, então, a questão referente aos requisitos da isenção da garantia.

4.4.1. O recorrente sustenta que o indeferimento do pedido de isenção da garantia não se encontra fundamentado, pois não descreve as razões de facto e de direito que o motivaram, sendo que o património e os rendimentos auferidos por ele, recorrente, evidenciados pelo seu Cadastro Electrónico, que consta do Processo Instrutor, são bem demonstrativos da sua insuficiência de meios. Donde, a sua impossibilidade em obter uma garantia bancária que, anualmente, custaria € 57.330,00.
Ora, quanto à invocação da falta de fundamentação do despacho de indeferimento do pedido de isenção da garantia, já supra se disse que é uma questão que apenas agora é invocada e que, por isso mesmo, não foi nem poderia ter sido (visto que o eventual vício de falta de fundamentação não é de conhecimento oficioso) objecto de apreciação pela sentença recorrida e que, assim sendo, tratando-se de questão nova, também não pode, por isso, ser apreciada neste recurso, pois os recursos visam o reexame ou apreciação das decisões dos tribunais inferiores por parte dos tribunais superiores (cfr. arts. 676º, nº 1, 680º, nº 1 e 690º, todos do CPC).

4.4.2. Quanto ao mais, importa atentar no art. 52º da LGT, cujo respectivo nº 2 dispõe o seguinte:
«A administração tributária pode, a requerimento do executado, isentá-lo da prestação da garantia nos casos de a sua prestação lhe causar prejuízo irreparável ou manifesta falta de meios económicos revelada pela insuficiência de bens penhoráveis desde que em qualquer dos casos a insuficiência ou inexistência de bens não seja da responsabilidade do executado.»
Da letra do preceito resulta, pois, que a lei estabelece dois pressupostos, em alternativa (dado que o legislador deixou claro que a isenção pode ser concedida nos casos de prejuízo irreparável ou de manifesta falta de meios económicos), como condição necessária à isenção da prestação de garantia: o prejuízo irreparável dela decorrente e a manifesta falta de meios económicos para a prestar.
Mas a isenção não depende, apenas, da constatação daquele prejuízo irreparável, em resultado da prestação de garantia ou da evidenciação de o executado não possuir bens, ou os possuir em medida inferior à necessária para prestar a garantia: também aqui a redacção do preceito não deixa margem para dúvidas – impõe-se como condição para o pleno funcionamento daqueles requisitos que, relativamente a qualquer deles («em qualquer dos casos»), a insuficiência ou inexistência dos bens não seja da responsabilidade do executado que pretende a isenção.
E, como se diz no ac. deste TCAS, de 15/5/2007, rec. nº 01780/07, cujo texto, com a devida vénia, vimos seguindo, «não tem (...) qualquer cabimento reportar tal exigência da lei à insuficiência dos bens, de um lado, e à inexistência do outro, desde logo porque o legislador, para o efeito que aqui nos importa, fez equivaler, para estes efeitos, a insuficiência e a inexistência, enquanto índices reveladores da incapacidade quantitativa de assegurarem o pagamento da dívida exequenda e do acrescido. Dito de outra forma, a inexistência de bens e, por inerência, por mais abrangente, a sua insuficiência, equivalem-se, para efeitos da lei, enquanto elementos de ponderação pelo decisor, no sentido de deferir, ou não, a pretensão de isenção de garantia, como bem se compreende, aliás, já que não faria qualquer sentido que o executado pudesse, voluntária e intencionalmente, colocar-se em tal situação, em prejuízo dos seus credores [Na linha do que se sustentam DLCampos, BSRodrigues e JLSousa, in LGT comentada e anotada, quando sustentam que a responsabilidade do executado em questão “(...) se deve entender em termos de dissipação de bens com o intuito de diminuir a garantia dos credores, e não como mero nexo de causalidade desprovido de carga de censura ou simples má gestão dos seus bens”, e, ainda assim e posteriormente, vir pedir a dispensa de garantia].»

4.4.3. No caso dos autos, o recorrente invocou, como se viu, quer o prejuízo irreparável, quer a manifesta falta de meios económicos revelada pela insuficiência de bens penhoráveis.
O prejuízo irreparável consubstanciou-o na alegação de que o mesmo resulta do custo anual da garantia bancária, a qual para ser constituída dependeria, ela própria, do oferecimento de outras garantias, meios esses que ele não tem.
Ora a este respeito, da prova de que o encargo com uma garantia bancária do montante equivalente à que está a ser exigida é de 6,5% desse montante (cerca de 57.330 Euros), não resulta, ipso facto, a prova de que estamos perante prejuízo irreparável. A existência, ou não deste prejuízo não depende dos montantes envolvidos (se assim fosse haveria sempre prejuízo irreparável desde que o montante da garantia a prestar fosse elevado), antes tendo que ser apreciada em termos de causalidade adequada, de acordo com as regras da experiência comum e segundo um juízo de probabilidade, aceitando-se o carácter irreparável do mesmo quando deriva de uma situação de difícil reparação ou reconstituição da situação existente - cfr. ac. STA, 2ª Secção, 7/9/2005, rec. 949/05).
O que não é o caso dos autos.

4.4.4. De todo o modo, o recorrente invocou, igualmente, a falta de meios económicos para prestar a garantia.
E a este respeito, provou-se que na declaração de rendimentos referente a 2005, o recorrente declarou, relativamente ao seu agregado familiar, rendimentos de 15.289,22 Euros, constando ainda do Cadastro Electrónico de Activos Penhoráveis a titularidade de 385 acções da EDP Energias de Portugal, SA., e que em 9/01/07, foi elaborada a informação de fls. 216 do apenso, na qual se exara que em nome do recorrente consta a propriedade de um prédio urbano em Paço de Arcos e de um veículo automóvel do ano de 1987 e que o recorrente e sua esposa auferem rendimentos de trabalho provenientes das empresas Nelson Silva Antunes Automóveis, Lda. e Crisoncar, Comércio de Automóveis, Lda. em que figuram como gerentes ou sócios gerentes e que também auferem rendimentos da categoria E.
Ora, da conjugação desta factualidade com a também provada relativamente ao encargo anual da garantia, crê-se que o recorrente logrou demonstrar a insuficiência de bens.
Todavia, como acima se disse, também relativamente a este requisito o nº 2 do art. 52º da LGT impõe que a insuficiência ou inexistência dos bens não seja da responsabilidade do executado que pretende a isenção.
E, quanto a esta matéria, já não concordamos com a douta fundamentação constante do supra citado acórdão do TCAS, de 15/5/2007, rec. nº 01780/07, onde se entendeu que, «apesar do referido segmento final do art. 52º/4 da LGT, se apresentar (...) como um elemento constitutivo do direito que o executado, a coberto de tal norma, pretende fazer valer, ainda assim (...), neste domínio em especial, se deve operar uma verdadeira inversão daquele ónus probatório, por forma a que impenda sobre a administração tributária a prova do facto positivo que é a que a insuficiência ou inexistência de bens do executado lhe é imputável, por os ter dissipado em prejuízo dos credores.»
Com efeito, continuamos a entender, tal como já entendemos no ac. de 6/5/2003, rec. nº 155/03 (como relator) bem como em outros em que interviemos como adjunto (cfr., entre outros, o ac. de 27/4/2006, rec. nº 01139/06), que o que resulta do disposto no nº 4 do art. 52º da LGT é que, se a lei impõe que em ambos os casos (existência de prejuízo irreparável que seja causado pela prestação da garantia e a manifesta falta de meios económicos para a prestar) a insuficiência ou inexistência de bens não seja da responsabilidade do executado e se, como acentuam Diogo Leite Campos, Benjamim Silva Rodrigues e Jorge Lopes de Sousa (Lei Geral Tributária, comentada e anotada, reimpressão, pag., 153, «a responsabilidade do executado, prevista na parte final do n° 4, se deve entender em termos de dissipação de bens com intuito de diminuir a garantia dos credores, e não como mero nexo de causalidade desprovido de carga de censura ou simples má gestão dos seus bens, então só pode concluir-se que é ao executado que incumbe provar que, apesar da insuficiência de bens penhoráveis para o pagamento da dívida exequenda e acrescido, não houve dissipação de bens com intuito de diminuir a garantia dos credores.
E esta conclusão resulta, igualmente, da conjugação do disposto no nº 3 do art. 170° do CPPT (o pedido a dirigir ao órgão da execução fiscal deve ser fundamentado de facto e de direito e instruído com a prova documental necessária) com o também disposto no art. 342° do Código Civil (quem invoca um direito ou pretensão tem o ónus da prova dos respectivos factos constitutivos, cabendo à contraparte, a prova dos factos impeditivos, modificativos ou extintivos).
Neste mesmo sentido se pronunciam, ainda, Alfredo José de Sousa e José da Silva Paixão (Código de Procedimento e de Processo Tributário, comentado e anotado, Almedina, pag. 422): «o pedido deve ser alicerçado em razões de facto e de direito, justificativas, designadamente, do prejuízo irreparável ou da manifesta falta de meios económicos. E deve ser instruído com a indispensável prova documental».
E, como assim, porque concluímos que é sobre o reclamante que impende o ónus da prova da insuficiência de bens penhoráveis para o pagamento da dívida exequenda e acrescido e de que não houve dissipação de bens com intuito de diminuir a garantia dos credores, importa, nesta perspectiva, analisar se, no caso dos autos, o recorrente logrou fazer tal prova.
Ora, atenta a matéria de facto provada, constata-se que dela nada resulta quanto a esta matéria, pelo que, não pode concluir-se que o reclamante/recorrente tenha provado aqueles referidos pressupostos para a concessão da isenção, nomeadamente, que tenha provado que, apesar da insuficiência de bens penhoráveis, não houve dissipação de bens com intuito de diminuir a garantia dos credores, requisito de que o nº 4 do art. 52° da LGT faz depender a isenção da prestação de garantia, quer no caso de invocação de prejuízo irreparável, quer no caso de invocação de manifesta falta de meios económicos revelada pela insuficiência de bens penhoráveis.
E porque o recorrente não logrou satisfazer o ónus de prova dos pressupostos legais da dispensa de garantia que sobre si impendia, não merece censura o despacho posto em crise e objecto de reclamação.
É verdade que, em relação ao pressuposto «manifesta falta de meios económicos» a lei adianta que essa falta pode ser revelada quando ocorra insuficiência de bens penhoráveis para o pagamento da dívida exequenda e acrescido.
Todavia, esta é questão que se reporta, apenas à prova do pressuposto da falta de meios económicos, e não já à prova (ou não prova) de que tal insuficiência ou inexistência de bens não é da responsabilidade do executado. A prova da inexistência desta responsabilidade recai, nos termos gerais, sobre o executado, já que é sabido que o ónus consiste na necessidade de observância de determinado comportamento, não para satisfação do interesse de outrem, mas como pressuposto de uma vantagem para o próprio (cfr. A. Varela, Obrigações, pag. 35).

4.5. Em suma, porque embora o recorrente tenha demonstrado a invocada manifesta falta de meios económicos revelada pela insuficiência de bens penhoráveis, não logrou, contudo, demonstrar (impendendo sobre ele este ónus de prova) que, apesar da insuficiência de bens penhoráveis, não houve dissipação de bens com intuito de diminuir a garantia dos credores, requisito de que o nº 4 do art. 52° da LGT faz depender a isenção da prestação de garantia quer no caso de invocação de prejuízo irreparável, quer no caso de invocação de manifesta falta de meios económicos revelada pela insuficiência de bens penhoráveis, impunha-se forçosamente o indeferimento do pedido de isenção de garantia em causa.
Pelo que o despacho reclamado, decidiu de acordo com a lei aplicável.

DECISÃO
Termos em que acordam, em conferência, os juizes da Secção de Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo em:
a) Dar provimento ao recurso e, por omissão de pronúncia, anular a sentença recorrida.
b) Conhecer, em substituição, nos termos do disposto no art. 712º do CPC, e julgar improcedente a reclamação que o recorrente havia interposto do despacho do Chefe do Serviço de Finanças de Loures - 3 que (no âmbito do processo de execução fiscal nº ...), lhe indeferiu o pedido de isenção de garantia.
Custas pelo recorrente, apenas em 1ª instância, com taxa de justiça que se fixa em 3 UC..
Lisboa, 02/10/2007

CASIMIRO GONÇALVES
MALHEIROS
JOSÉ CORREIA