1.2 Na oposição, o Executado, invocando as alíneas g) e f) do art. 286.º, n.º 1, do Código de Processo Tributário (CPT), alegou, em síntese,
- «a verba ora executada foi ilegalmente liquidada» (() As partes entre aspas e com um tipo de letra diferente, aqui como adiante, constituem transcrições.), «Pelo que não é devida», uma vez que as infra-estruturas a que se reporta a taxa em execução foram realizadas, não pela CMVC, mas pelo loteador;
- em todo o caso, ainda que a CMVC tivesse direito a liquidar aquela taxa, o pagamento da mesma incumbia ao proprietário do loteamento e não ao Executado, que adquiriu um dos lotes e «é terceiro nas relações entre a Câmara Municipal e o loteador»;
- no entanto, nem o loteador estava obrigado ao pagamento de qualquer importância a título de infra-estruturas urbanísticas, pois, não só «doou à Câmara Municipal o lote n.º 95, para infraestrutura pedagógica, com uma área superior a 8 250 metros quadrados e um total superior a 100 000 metros quadrados em arruamentos, estacionamentos, zonas verdes, etc.», como «executou todas as obras de infraestruturas urbanísticas, nas quais gastou uma verba superior a 4 500 000$00 e ainda pagou à Câmara Municipal, a título de infraestruturas um montante superior a 6 500 000$00»;
- a própria CMVC deliberou não cobrar do proprietário do loteamento qualquer taxa por realização de infra-estruturas urbanísticas, quer porque «tal não era legalmente exigível, precisamente pelo facto de tal doação suprir legalmente a retribuição em numerário», quer por «o referido processo [de loteamento] ter dado entrada na Câmara Municipal antes de vigorar o respectivo Regulamento»:
- ao Oponente só podem ser liquidadas, como foram, as taxas devidas pela execução de obras particulares de construção da sua residência no lote que adquiriu e já quaisquer taxas por infra-estruturas urbanísticas que ele não requereu e que a CMVC não realizou;
- a taxa liquidada consubstancia um imposto «pelo menos encapotado»;
- para além disso, «a verba exequenda consubstancia uma duplicação da colecta, uma vez que a taxa pela realização de infraestruturas urbanísticas já se encontra paga e compensada pelo loteador».

1.3 Na sentença recorrida considerou-se, em resumo, o seguinte:
- quanto à invocada ilegalidade da liquidação da dívida exequenda, é argumento que não pode ser esgrimido em sede de oposição à execução fiscal, pois que o impede o art. 286.º, n.º 1, alínea g), do CPT, uma vez «a lei assegura meio de impugnação contra a liquidação da taxa de infra-estruturas urbanísticas – cfr. art. 68º nº 3 do DL 445/91, de 20 de Novembro e o art. 117º nº 3 do DL 555/99, de 16 de Dezembro», sendo, aliás, que o Oponente deduziu impugnação em que discute a legalidade da liquidação;
- quanto à duplicação de colecta, que também não se verifica tal fundamento de oposição pois «a dívida exequenda reporta-se a uma taxa de infra-estruturas urbanísticas que não foi paga pelo oponente ou por qualquer outra pessoa (nomeadamente, provou-se que o loteador não pagou essa taxa)».

1.4 O recurso foi admitido a subir imediatamente, nos próprios autos e com efeito devolutivo.

1.5 O Recorrente, restringindo o âmbito do recurso à parte da sentença que julgou não se verificar a invocada duplicação de colecta, alegou e formulou as seguintes conclusões:
«
1- Foi dado como provado sob a al. c) do item 3.1 que, no âmbito do loteamento, o loteador entregou à Câmara Municipal e esta aceitou um lote de terreno como compensação das obras de urbanização a que o Município foi obrigado em função do loteamento.
2- Sendo que o lote do oponente faz parte integrante daquele loteamento e a obra pela qual foi liquidada a taxa ora em discussão se situa no referido lote.
3- Nos termos do disposto no Dec. Lei n° 400/84, de 31 de Dezembro, diploma que regulava, na altura, sobre o processo de loteamento, a taxa devida a título de infra-estruturas urbanísticas podia ser satisfeita em numerário ou através de uma compensação consubstanciada na cedência de lotes ou outras parcelas de terreno.
4- A própria Câmara Municipal, na sua reunião de 26 de Abril de 1989, considerou que o loteador não era obrigado a pagar a taxa de infra-estruturas urbanísticas precisamente por, e para além do mais, a entrega de um lote de terreno para a construção de equipamentos colectivos e uma escola primária constituir compensação suficiente pelas obras de urbanização executadas pelo Município.
5- Assim, a devida taxa a título de infra-estruturas urbanísticas foi totalmente satisfeita pela entrega do referido lote, o que era legalmente não só admitido mas previsto, conforme referido art. 43 n° 1 do Dec. Lei n° 400/84.
6- Quando a própria lei permite e prevê uma alternativa, os dois termos desta são, pela própria natureza das coisas, equivalentes entre si e mutuamente exclusivos.
7- O pagamento de qualquer obrigação não se faz necessária e rigorosamente em numerário, podendo acontecer em espécie, como o admitido e previsto no citado art. 43 n° 1 do Dec. Lei 400/84 e outras disposições legais, v.g. art. 875 do Cód. Proc. Civil.
8- Aliás, qualquer dicionário nos indica como sinónimo do verbo pagar os verbos retribuir e/ou compensar.
9- In casu, tendo sido paga ou compensada a taxa ora em discussão, por inteiro, como a própria Câmara Municipal expressamente o admite, a liquidação de nova importância pelo mesmo título constitui uma verdadeira duplicação da colecta, uma vez se referir ao mesmo facto e ao mesmo período de tempo.
10- A douta sentença viola, para além do mais, o disposto no art. 205 n° 1 do CPPT.

NESTES TERMOS
e nos mais de direito que V. Exas. doutamente suprirão, deve o presente recurso ser recebido e provido e, em consequência, a douta sentença ora em crise revogada e substituída por outra que julgue a oposição procedente».

1.6 O Magistrado do Ministério Público emitiu parecer no sentido de que seja negado provimento ao recurso nos seguintes termos:

«Não nos parece verificar-se duplicação de colecta.
Embora sendo verdade que o loteador não “pagou” a taxa por de tal ter sido dispensado em virtude das compensações em espécie e se possa, assim, considerar que estas compensações equivalem a pagamento, o certo é que o tributo não é o mesmo.
Com efeito, uma é a taxa devida pelo licenciamento de um loteamento, outra a devida pela construção de um prédio nesse mesmo loteamento.
Assim, não havendo identidade do tributo e não tendo o loteador pago este tributo, não se verifica duplicação de colecta».

1.7 Colhidos os vistos, cumpre apreciar e decidir.

1.8 A questão sob recurso, suscitada e delimitada pelas conclusões do Recorrente, é a de indagar se a sentença recorrida enferma do erro de julgamento na parte em que considerou não ocorrer a invocada duplicação de colecta, o que passa por indagar se estão verificados os requisitos de que a lei faz depender a verificação daquele fundamento de oposição (cfr. arts. 204.º, n.º 1, alínea g), e 205.º, do CPPT).

No caso sub judice, afigura-se-nos que não será exigível este quarto requisito, da coincidência temporal, por estarmos perante um tributo de obrigação única (() Neste sentido, JORGE LOPES DE SOUSA, Código de Procedimento e de Processo Tributário Anotado, nota 5 ao art. 205.º, pág. 905, e o acórdão do Supremo Tribunal Administrativo de 15 de Dezembro de 1993, proferido no processo com o n.º 15.230 e publicado no Apêndice ao Diário da República de 20 de Maio de 1996, págs. 4434 a 4439. ), por oposição a tributo periódico.
No entanto, a nosso ver não se verifica qualquer um dos restantes requisitos.
Quanto aos dois primeiros requisitos, respeitantes à exigência de identidade da natureza do tributo e ao pagamento por inteiro do que primeiro foi exigido:
O tributo que está a ser exigido ao Oponente é a taxa municipal de infra-estruturas urbanísticas. Na perspectiva do Recorrente, o facto de o loteador ter entregue à CMVC e esta ter aceite um lote de terreno como compensação das obras de urbanização a que o Município foi obrigado em função do loteamento significa, contraditoriamente, por um lado, que o loteador ficou dispensado do pagamento daquela taxa, como a CMVC reconheceu por deliberação (cfr. arts 27.º e 28.º da petição inicial) e, por outro lado, que «a taxa pela realização de infraestruturas urbanísticas já se encontra paga e compensada pelo loteador» (cfr. art. 58.º da petição inicial). Na perspectiva do Recorrente, estaria aqui, no “pagamento” por compensação, a verificação dos requeridos requisitos de identidade de tributo e de pagamento integral do primeiro.
Salvo o devido respeito, não é assim.
Como resulta da própria alegação do Oponente, ao loteador não foi exigida taxa municipal de infra-estruturas. Na verdade , o próprio Recorrente admite que, à data em que foi efectuado o loteamento e feita a entrega do lote em causa como compensação ao Município pelos encargos decorrentes da operação de loteamento, não tinha ainda sido aprovada a taxa de infra-estruturas urbanísticas, pois ainda não estava em vigor o Regulamento Municipal que a aprovou (cfr. art. 27.º da petição inicial). Nem podia ser de outro modo, como resulta também do referido pelo Recorrente: se houvesse taxa municipal de infra-estruturas urbanísticas, esta devia ser paga, não podendo então a CMVC ser compensada ou paga pela realização dessas infra-estruturas (cfr. arts. 8.º do DL n.º 98/84, de 29 de Março, e 43.º do DL n.º 400/84, de 31 de Dezembro). Ora, a CMVC foi compensada pela realização das infra-estruturas respeitantes ao loteamento com a cedência de um lote e ainda, segundo alega o Oponente, com o pagamento de um montante superior a esc. 6.500.000$00 (cfr. art. 26.º da petição inicial).
Assim, como o próprio Oponente reconhece, ao loteador não foi (nem devia ter sido) exigida taxa municipal de infra-estruturas urbanísticas. Mal se compreende, pois, que, estando esta taxa a ser exigida ao Oponente, este venha invocar a duplicação de colecta.
Nem se diga que existe igual natureza entre a taxa de infra-estruturas e a cedência efectuada pelo loteador, com o argumento de que uma e outra, porque são termos de uma alternativa prevista na lei, «são, pela própria natureza das coisas, equivalentes entre si e mutuamente exclusivos» (cfr. conclusão com o n.º 11). É que, sendo certo que a lei prevê, no caso de inexistência de taxa municipal pela realização de infra-estruturas urbanísticas, que o proprietário do loteamento fique obrigado a compensar o município de encargos decorrentes da operação de loteamento com um pagamento em numerário ou com a cedência de lotes constituídos ou de terreno fora do prédio a lotear (art. 43.º do DL n.º 400/84), estas cedências e pagamento, manifestamente, não têm natureza tributária, motivo por que não podem considerar-se “um tributo de igual natureza”.
Contrariamente ao que sustenta o Recorrente, a referida cedência de um lote de terreno não reveste a natureza de pagamento em espécie da taxa pela realização de infra-estruturas urbanísticas (cfr. conclusões com os n.ºs 12 e 13). É que, mesmo que tal fosse permitido, sempre se impunha a prévia liquidação da taxa. A não ser assim, como saber, para efeitos de averiguação sobre a duplicação de colecta, se a dívida estava paga por inteiro ?
É seguro que a taxa que ora está a ser exigida ao Oponente não foi exigida ao loteador e, muito menos, paga por este. Consideramos, pois, que não se verificam os requisitos da duplicação de colecta respeitantes à exigência de identidade da natureza do tributo e ao pagamento por inteiro do que primeiro foi exigido.
Mas, ainda que assim não fosse, nunca poderia afirmar-se que o facto tributário que deu origem ao “tributo já pago” e ao que ora está a ser exigido é o mesmo: no caso do loteador, seria a realização das infra-estruturas respeitantes à operação de loteamento e, quanto ao Oponente, será a realização das infra-estruturas urbanísticas ou compensação pela sobrecarga das já existentes relativamente à construção efectuada num dos lotes.
Saber se, num caso e noutro, havia ou não lugar às liquidações da taxa é questão diferente, que se situa no âmbito da legalidade daqueles actos, mas não no da duplicação de colecta. Quanto à liquidação da dívida exequenda, a sua legalidade, como bem ficou decidido na 1.ª instância, é questão que não pode ser apreciada em sede de oposição à execução fiscal, mas antes mediante impugnação judicial (cfr. arts. 204.º, n.º1, alínea h), 96.º, n.º 1, 97.º, n.º 1, alínea a), e 99.º, todos do CPPT, e 268.º, n.º 4, da Constituição da República Portuguesa (CRP)), impugnação que o Recorrente, aliás, diz ter deduzido.
Afigura-se-nos, pois, que a sentença recorrida, que considerou não se verificar a duplicação de colecta, não merece censura, motivo por que será confirmada.
Finalmente, note-se que os eventuais direitos do Oponente, caso este tenha razão quanto à invocada ilegalidade da liquidação da dívida exequenda, serão garantidos pelo resultado da impugnação por ele deduzida contra aquele acto.

2.2.3 CONCLUSÕES

Preparando a decisão, formulam-se as seguintes conclusões:

I – Só pode servir de suporte fáctico ao fundamento da oposição previsto na alínea g) do art. 204.º, n.º 1, do CPPT – duplicação de colecta –, a alegação de que, estando pago por inteiro um tributo, se está a exigir da mesma ou de diferente pessoa um outro de igual natureza, referente ao mesmo facto tributário e ao mesmo período de tempo (cfr. art. 205.º do mesmo código), sendo que a verificação deste último requisito só é exigível relativamente aos tributos de obrigação periódica.

II – Estando a ser exigida em execução fiscal ao proprietário de um lote de terreno, que aí está a efectuar uma construção, uma dívida proveniente da liquidação de taxa municipal pela realização de infra-estruturas urbanísticas, a alegação de que se verifica duplicação de colecta, porque o loteador já pagara aquela taxa mediante a cedência ao município de um lote de terreno, não é susceptível de integrar a duplicação de colecta como fundamento de oposição, pois
- a referida cedência de terreno foi efectuada porque inexistia à data taxa municipal de infra-estruturas,
- essa cedência não constitui forma de pagamento daquela taxa e nem sequer terá natureza tributária,
- mesmo que assim não fosse, o “pagamento em espécie” só seria possível após a liquidação da taxa, sem o que nunca poderia considerar-se estar pago por inteiro o primeiro tributo.

III – A eventual ilegalidade concreta da liquidação da taxa não integra o fundamento de oposição previsto na alínea g) do art. 204.º, n.º 1, do CPPT, e nem sequer é susceptível de ser discutida em sede de oposição, atento o disposto na alínea h) do mesmo preceito legal, uma vez que a lei assegura o direito à impugnação judicial desse acto (arts. 268.º, n.º 4, da CRP, e 96.º, n.º 1, 97.º, n.º 1, alínea a), e 99.º, do CPPT).

Custas pela Recorrente, fixando-se a taxa de justiça em três UCs.